EKONOMICKÝ (ÚČETNÍ) SOFTWARE - VÝZNAMNÁ SLOŢKA NEHMOTNÉHO MAJETKU PODNIKU

Transkript

1 Masarykova univerzita Ekonomicko-správní fakulta Studijní obor: Finance EKONOMICKÝ (ÚČETNÍ) SOFTWARE - VÝZNAMNÁ SLOŢKA NEHMOTNÉHO MAJETKU PODNIKU Accounting Software - important part in Intangibles of the Company Diplomová práce Vedoucí diplomové práce: Ing. Zuzana Kříţová, Ph.D. Autor: Lucie Večeřová Brno, 2011

2

3 Masarykova univerzita Ekonomicko-správní fakulta Katedra financí Akademický rok 2010/2011 ZADÁNÍ DIPLOMOVÉ PRÁCE Pro: Obor: Název tématu: V E Č E Ř O V Á Lucie Finanční podnikání EKONOMICKÝ (ÚČETNÍ) SOFTWARE - VÝZNAMNÁ SLOŢKA NEHMOTNÉHO MAJETKU PODNIKU Accounting Software - important part in Intangibles of Company Zásady pro vypracování Problémová oblast: Finanční management firmy Cíl práce: Analýza vykazování a vyuţívání nehmotného majetku v podmínkách současné české ekonomiky. Postup práce a pouţité metody: 1. Zhodnoťte teoretická východiska pro vykazování nehmotného majetku podle českých účetních předpisů. 2. Analyzujte vykazování nehmotných aktiv podle IFRS a US GAAP. 3. Proveďte srovnání analyzovaných oblastí. 4. Zjištěné rozdíly dokumentujte na konkrétním příkladu. Pouţité metody: analýza, syntéza, dedukce, komparace.

4

5 Rozsah grafických prací: předpoklad cca 10 tabulek a grafů Rozsah práce bez příloh: stran Seznam odborné literatury: ROMNEY, MARSHALL B. - STEINBART, PAUL JOHN. Accounting information systems. 11th ed. Upper Saddle River, N.J. : Pearson Prentice Hall, s. ISBN KŘÍŢOVÁ, ZUZANA. Nehmotný majetek podniku a jeho vykazování. In Evropské finanční systémy Brno: Masarykova univerzita, od s , 348s. ISBN Podnikové informační systémy: podnik v informační společnosti. Edited by Roman Blaţíček - Josef Basl. 2., výrazně přeprac. a ro. Praha: Grada, s. ISBN Vedoucí diplomové práce: Ing. Zuzana Kříţová, Ph.D. Datum zadání diplomové práce: Termín odevzdání diplomové práce a vloţení do IS je uveden v platném harmonogramu akademického roku. vedoucí katedry děkan V Brně dne

6

7 Jméno a příjmení autora: Lucie Večeřová Název diplomové práce: Název práce v angličtině: Katedra: Ekonomický (účetní) software - významná sloţka nehmotného majetku podniku Accounting Software - important part in Intangibles of Company Finance Vedoucí diplomové práce: Ing. Zuzana Kříţová, Ph.D. Rok obhajoby: 2011 Anotace Cílem diplomové práce Ekonomický (účetní) software - významná složka nehmotného majetku podniku je analýza a srovnání vymezení nehmotného majetku a vykazování softwaru podle Českých účetních předpisů (ČÚP), Mezinárodních standardů účetního výkaznictví (IFRS) a Amerických všeobecně uznávaných účetních zásad (US GAAP). Práce je rozdělena do čtyř částí. První z nich se věnuje vymezení nehmotného majetku a vykazování softwaru z pohledu ČÚP, druhá z pohledu IFRS a US GAAP. Třetí část se zabývá shrnutím rozdílů jednotlivých systémů, ve čtvrté (praktické) části jsou nejvýznamnější rozdíly ilustrovány na konkrétních příkladech. Annotation The aim of the thesis Accounting Software - important part in Intangibles of Company is to analyse and confront the definition of intangible assets and the reporting of software according to the Czech accounting regulations (ČÚP), International Financial Reporting Standards (IFRS) and the Generally Accepted Accounting Principles of the United States (US GAAP). The thesis consists of four parts. The first part attends to the definition of intangible assets and the reporting of software from the view of the ČÚP, the second from the view of the IFRS and US GAAP. The third part deals with the determination of the differences in individual systems, in the fourth (practical) part are the most considerable differences illustrated in factual examples. Klíčová slova Nehmotný majetek, software, účtování, vykazování, České účetní předpisy, Mezinárodní standardy účetního výkaznictví, Americké všeobecně uznávané účetní předpisy Keywords Intangible assets, software, accounting, reporting, Czech accounting regulations, International financial reporting standards, US Generally accepted accounting principles

8

9 Prohlášení Prohlašuji, ţe jsem diplomovou práci Ekonomický (účetní) software - významná složka nehmotného majetku podniku vypracovala samostatně pod vedením Ing. Zuzany Kříţové, Ph.D. a uvedla v ní všechny pouţité literární a jiné odborné zdroje v souladu s právními předpisy, vnitřními předpisy Masarykovy univerzity a vnitřními akty řízení Masarykovy univerzity a Ekonomicko-správní fakulty MU. V Brně dne 25. dubna 2010 vlastnoruční podpis autora

10

11 Poděkování Ráda bych poděkovala Ing. Zuzaně Kříţové, Ph.D. za cenné připomínky a odborné rady, kterými přispěla k vypracování této diplomové práce.

12

13 Obsah Úvod České účetní předpisy (ČÚP) Právní úprava dlouhodobého nehmotného majetku v ČR Vymezení dlouhodobého nehmotného majetku v legislativě ČR Vymezení dlouhodobého nehmotného majetku z účetního hlediska Vymezení dlouhodobého nehmotného majetku z daňového hlediska Pořizování softwaru podle ČÚP Oceňování softwaru podle ČÚP Odpisování softwaru podle ČÚP Účetní odpisy Daňové odpisy Vyřazení softwaru podle ČÚP Shrnutí Světové účetnictví Mezinárodní standardy účetního výkaznictví (IAS/IFRS) Harmonizace účetních výkazů v rámci EU, vznik a vývoj IAS/IFRS Stručná charakteristika IAS/IFRS Vztah České republiky k IAS/ IFRS Nehmotná aktiva v IAS/IFRS Vymezení nehmotného majetku podle IAS Pořizování softwaru podle IAS Oceňování softwaru podle IAS Doba pouţitelnosti podle IAS Odpisování softwaru podle IAS Testování softwaru na sníţení hodnoty podle IAS 38 a IAS Vyřazení softwaru podle IAS Shrnutí Všeobecně uznávané účetní principy (GAAP) Harmonizace v rámci USA, vznik a vývoj US GAAP... 50

14 Stručná charakteristika US GAAP Vztah České republiky k US GAAP Nehmotná aktiva v US GAAP Vymezení nehmotného majetku podle SFAS Pořizování softwaru podle SFAS 142 a SFAS Oceňování softwaru podle SFAS 142 a SFAS Doba ţivotnosti podle SFAS Odpisování softwaru podle SFAS Testování softwaru na sníţení hodnoty podle SFAS 142 a SFAS Vyřazení softwaru podle SFAS Shrnutí Srovnání ČÚP, IAS/IFRS a US GAAP Aplikace zjištěných rozdílností na konkrétní příklady Oblast výzkumu a vývoje softwaru Postup podle ČÚP Postup podle IAS / IFRS (US GAAP) Shrnutí Oblast výrobní firmy vyuţívající software Sníţení/zvýšení účetní hodnoty softwaru Přeceňování (zvyšování hodnoty) vlastněného softwaru Klasifikace doby ţivotnosti jako neurčité Závěr Seznam pouţitých zdrojů: Seznam tabulek Seznam obrázků Seznam pouţitých zkratek

15 Úvod Vykazování nehmotných aktiv je jednou z oblastí, ve které stále přetrvávají významné rozdíly mezi českými účetními předpisy (ČÚP) a světovými účetními systémy. Jako světové systémy vnímáme v kontextu této práce americké Všeobecně uznávané účetní zásady - US GAAP (Generally Accepted Accounting Principles of the United States) a Mezinárodní standardy účetního výkaznictví - IFRS (International Financial Reporting Standards), dříve známy jako Mezinárodní účetní standardy - IAS (International Accounting Standards), dále jen IAS/IFRS. Tyto rozdíly ovlivňují mimo jiné výsledek hospodaření, který slouţí ke srovnávání výkonnosti firem nejen na národní, ale také na mezinárodní úrovni. Právě nehmotná aktiva jsou potom tou nejrizikovější skupinou při převodu účetních výkazů z národních systémů do světových a naopak (za účelem jejich sjednocení a moţnému srovnání výkonnosti firem) - mnohdy se objeví snahy o tzv. kreativní účetnictví, kdy firmy ve snaze vykázat co nejpříznivější výsledek hospodaření uznávají jako nehmotná aktiva i poloţky, které by měly být zahrnuty do nákladů daného období. 1 Významnou, mnohdy jedinou, součástí nehmotného majetku firem se v posledních letech stává software ve formě informačního systému firmy. Informační systémy v dnešní době podporují všechny důleţité funkce podniku, mezi jejich hlavní funkční oblasti patří finance (např. vedení účetnictví, podnikový controlling) a logistika (např. nákup, skladování, výroba, prodej, plánování budoucích zdrojů). 2 Přínosy vyuţívání správně navrţených informačních systémů ve firmě můţeme shrnout následovně: 3 Zlepšení kvality a sníţení nákladů na výrobky nebo sluţby Zlepšení efektivity - např. získáváním přesných a včasných informací o stavu zásob jejich umístění na jednotlivých skladech Sdílení znalostí - např. okamţité sdělování nových poznatků a postupů mezi pracovníky kanceláří v různých částech světa Zlepšení účinnosti a efektivnosti dodavatelského řetězce firmy Zlepšení struktury vnitřní kontroly Zlepšení rozhodovacího procesu 1 KRUPOVÁ, Lenka. IFRS Mezinárodní standardy účetního výkaznictví. VOX, 2009, 804 s. ISBN , strana BLAŢÍČEK, Roman - BASL, Josef. Podnikové informační systémy: podnik v informační společnosti. Grada, s. ISBN , strany ROMNEY, Marshall B. - STEINBART, Paul John. Accounting information systems. 11th ed. Upper Saddle River, N.J. : Pearson Prentice Hall, s. ISBN , strana 34 15

16 Následující tabulka zobrazuje 7 významných firem působících v různých odvětvích na trhu České republiky a podíl softwaru na jejich celkovém nehmotném majetku: Tabulka 1: Podíl softwaru na nehmotném majetku vybraných firem působících v ČR za rok 2008, v tis. Kč Název firmy Hlavní oblast podnikání Nehmotný majetek Software Opavia - LU, s.r.o. Pekařství, cukrářství Deloitte Advisory, s.r.o. Účetní a daňové poradenství (100%) (92%) Heineken Česká republika, a.s. Pivovarnictví a sladovnictví (90%) HUMANIC CZ spol. s.r.o. Prodej a opravy obuvi (100%) DHL Supply Chain, s.r.o. Silniční motorová doprava (71%) KMOTR - Masna Kroměříţ, a.s. Řeznictví a uzenářství (100%) STUDENT AGENCY, s.r.o. Provozování cestovní kanceláře (54%) Zdroj: vlastní tvorba s využitím výročních zpráv jednotlivých společností z roku Stránky Justice. Výroční zpráva společnosti Opavia - LU s.r.o [online]. [cit ]. Dostupné na: < c=f9dea bd7d50a8b4aa0> Stránky Justice. Výroční zpráva společnosti DHL Supply Chain s.r.o [online]. [cit ]. Dostupné na: < c=6266ec4d93a7152a9830aa6e67de4d19> Stránky Justice. Výroční zpráva společnosti STUDENT AGENCY s.r.o [online]. [cit ]. Dostupné na: 16

17 Jak vidíme, ve všech sledovaných společnostech, bez ohledu na jejich právní formu a oblast podnikání, přesahuje podíl softwaru na nehmotném majetku 50%, coţ potvrzuje naše tvrzení, ţe software (informační systémy) je nedílnou, mnohdy jedinou součástí nehmotného majetku dnešních firem. Cílem této diplomové práce je analýza vykazování a vyuţívání nehmotného majetku v podmínkách současné české ekonomiky. Prvním z dílčích cílů této diplomové práce je analyzovat a srovnat rozdíly ve vymezení nehmotného majetku podle jednotlivých účetních systémů (ČÚP, IAS/IFRS a US GAAP). Druhým dílčím cílem této diplomové práce je analyzovat vykazování softwaru (informačních systémů) podle jednotlivých účetních systémů (ČÚP, IAS/IFRS a US GAAP), srovnání zjištěných rozdílů a aplikace zjištěných poznatků na konkrétní podniky. Práce je rozdělena na 4 části. První z nich se zabývá českými účetními (částečně i daňovými) předpisy. Zmiňuje osoby, povinné vést účetnictví podle českých právních norem, dále je věnována vymezení nehmotného majetku podle českých účetních a daňových předpisů a následně vykazování softwaru podle těchto předpisů. Druhá z nich je zaměřena na světové účetní systémy - tedy IAS/IFRS a US GAAP. Je rozdělena na dva oddíly, první z nich se věnuje IAS/IFRS, druhý z nich potom US GAAP. Oba oddíly se věnují krátkému představení jednotlivých účetních systémů, jejich vyuţíváním a moţností, případně povinností jejich pouţití podle českých právních norem. Dále jsou oba < c=680435b97a2668a09424e8a175dd0f1d> Stránky Justice. Výroční zpráva společnosti Deloitte Advisory s.r.o [online]. [cit ]. Dostupné na: < c=556bba89093b8c209354c2f855b7a495> Stránky Justice. Výroční zpráva společnosti Heineken Česká republika a.s [online]. [cit ]. Dostupné na: < c=eb8c350f106e d6e59bc> Stránky Justice. Výroční zpráva společnosti HUMANIC spol s.r.o [online]. [cit ]. Dostupné na: < c=654dd5c218d5f79e5ac591d4e6b87f0b> Stránky Justice. Výroční zpráva společnosti KMOTR - Masna Kroměříž a.s. [online]. [cit ]. Dostupné na: < c=5e421d9fd d92b5c2e3c09065> 17

18 oddíly věnovány vymezení nehmotného majetku a následně vykazování softwaru podle IAS/IFRS a US GAAP. Ve třetí části jsou shrnuty zjištěné rozdílnosti jednotlivých účetních systémů. Ve čtvrté části jsou zjištěné rozdílnosti ve vykazování softwaru aplikovány na konkrétní příklady. Tato část je rozdělena na dvě oblasti - první z nich je věnována problematice firmy uskutečňující výzkum a vývoj softwaru, druhá z nich je věnována vykazování softwaru z pohledu výrobní firmy, která software nevyvíjí, ale pouze vyuţívá. V kaţdém příkladě je znázorněn dopad postupu podle jednotlivých účetních systémů na výsledek hospodaření dané firmy, v případě oblasti firmy zabývající se výzkumem a vývojem je doplněn o dopad na ukazatel rentability aktiv - ROA (v oblasti výrobní firmy by vzhledem k téměř dvousetnásobné převaze hmotných aktiv firmy nad nehmotnými nedocházelo k významným změnám tohoto ukazatele). 18

19 1. České účetní předpisy (ČÚP) V souvislosti se vstupem České republiky do Evropské unie (Česká republika vstoupila do EU 1. května 2004), ze kterého vyplynula nutnost harmonizace národního účetnictví ČR s účetnictvím zemí EU 5, vstoupila v platnost novela zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, která zavedla jednotná účetní pravidla pro všechny účtující subjekty. Protoţe právo Evropské Unie striktně odděluje vedení účetnictví od daní, zrušila tato novela jednoduché účetnictví, které bylo nahrazeno daňovou evidencí upravenou zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Daňovou evidenci vedou podnikatelé, kteří nejsou účetní jednotkou. Podnikatelé, kteří jsou účetní jednotkou, jsou povinni vést účetnictví, jehoţ předmětem je věrné a pravdivé zobrazení stavu a pohybu majetku a závazků účetní jednotky, podávání informací o jejích nákladech a výnosech a také o výsledku hospodaření. V účetnictví platí princip podvojnosti - kaţdá operace vstupující do účetnictví vyvolá změnu na dvou souvztaţných účtech současně (na jednom účtu na straně má dáti na druhém na straně dal). Osoby povinné vést účetnictví (účetní jednotky) podle 1 odst. 2 zákona číslo 563/1991 Sb., o účetnictví: a) právnické osoby, které mají sídlo na území České republiky b) zahraniční osoby, pokud na území České republiky podnikají nebo provozují jinou činnost podle zvláštních právních předpisů c) organizační sloţky státu podle zvláštního právního předpisu d) fyzické osoby, které jsou jako podnikatelé zapsány v obchodním rejstříku e) ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli, pokud jejich obrat podle zákona o dani z přidané hodnoty, včetně plnění osvobozených od této daně, jeţ nejsou součástí obratu, v rámci jejich podnikatelské činnosti přesáhl za bezprostředně předcházející kalendářní rok částku 25 mil. Kč, a to od prvního dne kalendářního roku. f) ostatní fyzické osoby, které vedou účetnictví na základě svého rozhodnutí g) ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli a jsou účastníky sdruţení bez právní subjektivity podle zvláštního právního předpisu, pokud alespoň jeden z účastníků tohoto sdruţení je osobou uvedenou v písmenech a) aţ f) nebo h) h) ostatní fyzické osoby, kterým povinnost vedení účetnictví ukládá zvláštní právní předpis 5 Účetnictví je upraveno především Čtvrtou směrnicí Rady (78/660/EHS), o ročních účetních závěrkách některých forem společností a Sedmou směrnicí Rady (83/349/EHS), o konsolidovaných účetních závěrkách 19

20 1.1. Právní úprava dlouhodobého nehmotného majetku v ČR Úpravou dlouhodobého nehmotného majetku se v České republice zabývá několik právních předpisů. Z hlediska účetního se jedná o zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví ve znění pozdějších předpisů a vyhlášku č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví. Účtování podle těchto právních předpisů upravuje Český účetní standard pro podnikatele č Z hlediska daňového se potom problematikou nehmotného majetku zabývá zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů ve znění pozdějších předpisů Vymezení dlouhodobého nehmotného majetku v legislativě ČR Na vymezení dlouhodobého nehmotného majetku můţeme v rámci legislativy České republiky nahlíţet ze dvou pohledů - jedná se o pohled účetní a daňový. Daňový pohled a podmínky, které pro nehmotný majetek vymezuje je určující pro zjištění základu daně z příjmu účetní jednotky, účetní pohled slouţí čistě pro účetní potřeby (podání věrného a poctivého obrazu o hodnotě majetku). Častou praxí českých firem ovšem je, ţe své účetnictví přizpůsobují daňovým poţadavkům, aby se vyhnuly některým následným úpravám, které z tohoto nesouladu plynou, jako je např. nutná úprava hospodářského výsledku účetní jednotky o rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy pro zjištění základu daně z příjmu, případně výpočet tzv. odloţené daně. V následujících kapitolách se proto budeme zabývat vymezením nehmotného majetku jak z účetního, tak z daňového hlediska Vymezení dlouhodobého nehmotného majetku z účetního hlediska Vymezením dlouhodobého nehmotného majetku se z účetního hlediska zabývá vyhláška č.500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, v aktuálním znění. Obecné podmínky existence dlouhodobého nehmotného majetku podle vyhlášky č. 500/2002 Sb. (musí být splněny současně): a) Majetková poloţka má dobu pouţitelnosti vyšší neţ 1 rok b) Ocenění majetkové poloţky převyšuje minimální částku stanovenou účetní jednotkou, s výjimkou goodwillu (ten se účtuje jako dlouhodobý nehmotný majetek bez ohledu na výši ocenění). 20

21 Dobou pouţitelnosti se rozumí doba, po kterou je majetek vyuţitelný pro současnou činnost nebo uchovatelný pro další činnost nebo můţe slouţit jako podklad nebo součást zdokonalovaných nebo jiných postupů a řešení včetně doby ověřování nehmotných výsledků. Nehmotný majetek, který přesahuje dobu pouţitelnosti 1 rok, ale nedosahuje minimální částku stanovenou účetní jednotkou, se nazývá drobný dlouhodobý nehmotný majetek. Tento majetek se účtuje ihned při pořízení do nákladů (účet Ostatní sluţby). O vybraných druzích tohoto majetku (o čemţ rozhoduje účetní jednotka) se vede operativní evidence aţ do jeho vyřazení. 6 Podle vyhlášky č. 500/2002 patří do dlouhodobého nehmotného majetku zejména (za předpokladu, ţe splňují podmínky uvedené výše): a) Zřizovací výdaje - jedná se o souhrn výdajů vynaloţených na zaloţení účetní jednotky do okamţiku jejího vzniku, zejména soudní a správní poplatky, výdaje na pracovní cesty, odměny za zprostředkování a poradenské sluţby a nájemné. Zřizovacími výdaji nejsou výdaje na pořízení dlouhodobého majetku a zásob, na reprezentaci nebo výdaje související s přeměnou společnosti nebo druţstva. b) Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje - výsledky, které nejsou předmětem průmyslových a jiných ocenitelných práv a které byly buď získány od jiných osob, nebo vyvinuty za účelem obchodování s nimi. Nelze za ně povaţovat výsledky vyuţívané jen ve vlastní činnosti. c) Software - jedná se o programové vybavení, včetně výdajů vynaloţených na tvorbu webových stránek, které bylo buď nakoupeno od jiných osob, nebo vytvořeno vlastní činností za účelem obchodování s ním (z tohoto vyplývá, ţe software vytvořený vlastní činností za účelem vlastního pouţití, tedy nikoli určený k prodeji, se neuznává jako dlouhodobý nehmotný majetek, náklady na jeho tvorbu se účtují ihned do nákladů v příslušném období podle jejich vzniku). U tohoto majetku nezáleţí na tom, zda je předmětem autorských práv. Nejedná se ovšem o software pro řízení technologií nebo zařízení, která bez tohoto softwaru nemohou fungovat (tj. o součást nabytého hardwaru a jeho ocenění) a o software na zakázku. d) Ocenitelná práva - jde o výsledky tvořivé duševní činnosti jako např. výrobnětechnické poznatky (know-how), vynálezy, licence, ochranné známky apod. Platí stejné podmínky jako u softwaru a nehmotných výsledků výzkumu a vývoje-tedy, ţe musela být nabyta od jiných osob, nebo vytvořena vlastní činností za účelem obchodování s nimi. e) Goodwill - kladný nebo záporný rozdíl mezi oceněním podniku nebo jeho části nabytého zejména koupí, vkladem nebo oceněním majetku a závazků v rámci přeměn 6 SEDLÁČEK, Jaroslav a kolektiv. Základy finančního účetnictví. Ekopress, 2005, 331 s. ISBN , strana

22 společnosti (s výjimkou změny právní formy), a souhrnem jeho individuálně přeceněných sloţek majetku sníţených o závazky. Dále do dlouhodobého nehmotného majetku patří také (bez ohledu na výši ocenění) 7 : f) Povolenky na emise - majetkové hodnoty odpovídající právu provozovatele zařízení vypustit do ovzduší v daném kalendářním roce ekvivalent tuny CO2 g) Preferenční limity - jedná se zejména o individuální referenční mnoţství mléka, individuální produkční kvóty a individuální limit prémiových práv. U prvního drţitele pouze v případě, pokud by náklady na získání informace o jejich ocenění reprodukční pořizovací cenou nepřevýšily její významnost. Od částky Kč 8 a při splnění výše uvedených podmínek se potom za dlouhodobý majetek povaţuje také: h) Technické zhodnocení - jedná se o technické zhodnocení, k jehoţ účtování a odpisování je oprávněn nabyvatel uţívacího práva k dlouhodobému nehmotnému majetku, o kterém neúčtuje jako o majetku; nebo o technické zhodnocení drobného nehmotného majetku. Vyhláška č.500/2002 také zmiňuje poloţky, které zejména nejsou dlouhodobým nehmotným majetkem. Jedná se o znalecké posudky, průzkumy trhu, plány rozvoje, návrhy propagačních a reklamních akcí a certifikace systému jakosti. Dále můţe účetní jednotka rozhodnout, ţe dlouhodobým nehmotným majetkem nejsou zejména technické audity a energetické audity, lesní hospodářské plány a plány povodí. Tyto poloţky a také poloţky, které nesplňují výše uvedené podmínky pro uznání jako dlouhodobá nehmotná aktiva, jsou účtovány jako náklady příslušného období Vymezení dlouhodobého nehmotného majetku z daňového hlediska Z daňového hlediska se vymezením nehmotného majetku zabývá zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v aktuálním znění. Jak uvádí P. Valouch: Zákon o daních z příjmů nedefinuje přímo pojem dlouhodobý majetek, nýbrž hovoří pouze o hmotném majetku a nehmotném majetku. Z definice těchto pojmů však lze odvodit, že se jedná o majetek dlouhodobý. 9 7 K zaúčtování povolenek na emise a preferenčních limitů se pouţívá poloţka "B.I.6. Jiný dlouhodobý nehmotný majetek". 8 32a, odst. 6, zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů v aktuálním znění. 9 VALOUCH, Petr. Účetní a daňové odpisy Grada, 2010, 138 s. ISBN , strana 15 22

23 Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů potom definuje nehmotný majetek jako majetek, takto vymezený v zákoně č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (uvedeno výše), pokud splňuje následující podmínky (musí být splněny současně): a) Byl nabyt úplatně, vkladem společníka nebo tichého společníka nebo člena druţstva, přeměnou, darováním nebo zděděním, nebo vytvořen vlastní činností za účelem obchodování s ním nebo k jeho opakovanému poskytování b) jeho vstupní cena je vyšší neţ Kč c) doba pouţitelnosti je delší neţ jeden rok Z daňového hlediska se za nehmotný majetek nepovaţuje záporný nebo kladný rozdíl mezi oceněním podniku nebo části podniku, tvořící samostatnou organizační sloţku, nabytého zejména koupí, vkladem nebo oceněním majetku a závazků v rámci přeměn společností, a souhrnem jeho individuálně přeceněných sloţek majetku sníţeným o převzaté závazky - tedy goodwill. Dále také povolenky na emise skleníkových plynů nebo preferenční limity. Ve zbývající části práce týkající se českých účetních standardů se budeme zabývat pouze problematikou softwaru, který je hlavním tématem této diplomové práce Pořizování softwaru podle ČÚP K pořízení softwaru můţe dojít několika způsoby. Jedná se především o koupi (hotově nebo na fakturu), pořízení majetku ve vlastní režii, získání majetku bezúplatným převodem (darováním, převodem nebo na základě smlouvy o koupi najaté věci), vkladem od jiné osoby nebo převodem z osobního užívání do podnikání. Při pořizování softwaru, který splňuje podmínky zařazení do dlouhodobého nehmotného majetku, se pouţívá kalkulační účet v účtové skupině 041-Pořízení dlouhodobého nehmotného majetku, který má za úkol zjistit skutečnou cenu pořizovaného majetku (souvztaţně s tímto účtem se potom na straně dal nejčastěji vyuţívají účty 211-Pokladna, 221- Bankovní účty nebo 321-Závazky z obchodních vztahů). Poté, co je proces pořizování ukončen, se software převede z účtu 041 na majetkový účet 013-Software. Podmínkou pro uznání softwaru jako dlouhodobého nehmotného majetku je splnění všech zákonem vymezených podmínek uvedených výše a jeho připravenost k pouţití. 23

24 Při pořízení softwaru ve vlastní reţii se zvyšují aktiva podniku, souvztaţně s účtem 041- Pořízení dlouhodobého nehmotného majetku se potom pouţívají výnosové účty 622-Aktivace vnitropodnikových sluţeb a 623-Aktivace dlouhodobého nehmotného majetku. 10 Dostane-li podnik na pořízení daného softwaru investiční dotaci, sníţí o výši této dotace vstupní cenu softwaru. Účetní postup : strana dal účet 346-Dotace ze státního rozpočtu, případně účet 347-Ostatní dotace; na straně dal potom účet 041-Pořízení dlouhodobého nehmotného majetku. Zvláštním případem pořízení softwaru jsou inventarizační přebytky (situace, kdy hodnota majetku vedená v účetnictví je niţší neţ jeho skutečná hodnota zjištěná inventarizací). Přebytek se nepovaţuje za výnos, zachytí se na vrub účtu 013-Software a ve prospěch účtu 073-Oprávky k softwaru Oceňování softwaru podle ČÚP Oceňování se zabývá otázkou, v jaké výši vykázat software (nabytý jedním ze způsobů uvedených v předcházející kapitole) v účetnictví. Tuto problematiku řeší především zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů ( 24-28) a vyhláška MF č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, v aktuálním znění. Podle zákona o účetnictví, 24 dochází k oceňování v následujících dvou okamţicích: K okamţiku uskutečnění účetního případu Ke konci rozvahového dne nebo k jinému okamţiku, k němuţ se sestavuje účetní závěrka Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví také v 25 definuje způsoby ocenění softwaru (pouţívané k okamţiku uskutečnění účetního případu). Jedná se o: a) Pořizovací cenu - cena, za kterou byl software pořízen, včetně nákladů s jeho pořízením souvisejících. Co se týče těchto nákladů, jsou upraveny v 47 vyhlášky č.500/2002 Sb. S přihlédnutím k problematice softwaru se jedná zejména o náklady na: 10 Český účetní standard pro podnikatele č. 013 Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek 11 SEDLÁČEK, Jaroslav a kolektiv. Základy finančního účetnictví. Ekopress, 2005, 331 s. ISBN , strany

25 přípravu a zabezpečení pořizovaného softwaru, zejména odměny za poradenské sluţby a zprostředkování, správní poplatky, platby za poskytnuté záruky a otevření akreditivu, expertízy, patentové rešerše úroky, zejména z úvěru, pokud tak účetní jednotka rozhodne clo, dopravné a instalace zkoušky před uvedením softwaru do stavu způsobilého k uţívání. Zkouškami nejsou záběh a osvojení, které jako počáteční vícenáklady zahajované výroby jsou součástí nákladů po uvedení majetku do stavu způsobilého k uţívání Vyhláška č.500/2002 také definuje náklady, které neuznává jako náklady spojené s pořízením softwaru. Jedná se zejména o: opravy a údrţbu kurzové rozdíly smluvní pokuty a úroky z prodlení popřípadě jiné sankce ze smluvních vztahů náklady na zaškolení pracovníků náklady spojené s přípravou a zabezpečením dlouhodobého majetku vzniklé po uvedení pořizovaného dlouhodobého majetku do uţívání b) Reprodukční pořizovací cenu - cena, za kterou by byl software pořízen v době, kdy se o něm účtuje. c) Vlastní náklady - přímé náklady vynaloţené na výrobu daného softwaru (výrobní reţie) a nepřímé náklady správního charakteru, které se k této činnosti vztahují, pokud vytvoření softwaru je dlouhodobé povahy (přesahuje období jednoho účetního období). Způsoby oceňování softwaru jsou závislé na způsobu jeho nabytí. Podle 25 zákona o účetnictví, je zřejmé, ţe: Software vytvořený vlastní činností se oceňuje vlastními náklady Software s výjimkou softwaru vytvořeného vlastní činností se oceňuje pořizovací cenou Software v případech bezúplatného nabytí, nebo v případě, kdy vlastní náklady na jeho pořízení nelze zjistit, se oceňuje reprodukční pořizovací cenou. Vyhláška č. 500/2002 Sb. dále stanoví, ţe se ocenění softwaru zvyšuje o technické zhodnocení, k jehoţ účtování a odpisování je oprávněna účetní jednotka a naopak sniţuje o poskytnutou dotaci na jeho pořízení a o dotaci na úhradu úroků zahrnovaných do ocenění softwaru. Technické zhodnocení vymezuje zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, 32a jako výdaje na ukončené rozšíření vybavenosti nebo pouţitelnosti nehmotného majetku anebo zásahy, které mají za následek změnu účelu nehmotného majetku, pokud po ukončení u jednotlivého nehmotného majetku převýší částku Kč, nebo i uvedené výdaje nepřesahující stanovenou částku, pokud je poplatník na základě svého rozhodnutí neuplatní 25