Č. okruhu Název okruhu Téma Pramen Strana 1 Kalendář, obsah Obsah č. 3/2013 c.k. 8. Okruh Téma Strana

Transkript

1 1 Kalendář, obsah Obsah č. 3/2013 c.k. 8 Okruh Téma Strana 1 Kalendář, obsah 2 Daň z příjmů - společné 3 Daňová evidence 4 DPH Obsah 8 Kalendář povinností v březnu Daňová (ne)uznatelnost odpisu pojištěné pohledávky Zneužití práva strašák daňové optimalizace?! Občanská sdružení, umělé snižování obratu pro DPH KOOV Změny uplatnění výdajových paušálů 2013 limitace výše výdaje, nemožnost uplatnění daňového zvýhodnění na dítě Daňové doklady v novelizovaném ZDPH z připravovaného metodického pokynu Institut nespolehlivého plátce. Jste (ne)spolehlivým plátcem? Plnění osvobozená od DPH bez nároku na odpočet Účetnictví Soc. a zdravotní pojištění 7 Právo v podnikání 8 Zaměstnavatel a zaměstnanci Změny pro OSVČ v roce 2013 sociální pojištění 5 Podání přehledu OSVČ a platba záloh zdravotní pojištění Novela zákona o obchodních korporacích a novela obchodního zákoníku Pracovnělékařské služby z pohledu zaměstnavatele shrnutí podstatných změn od Vzor smlouvy na poskytování pracovnělékařských služeb Dotazy z oblasti pracovnělékařských služeb Ostatní daně Související obory Sbírka předpisů za únor KOOV Samostatná územní pracoviště jednotlivých finančních úřadů problematika podání od daňových subjektů 25-26

2 2 Daň z příjmů Daňová (ne)uznatelnost odpisu pojištěné pohledávky c.k. 11 Daňová (ne)uznatelnost odpisu pojištěné pohledávky Některé daňové subjekty si pojišťují své pohledávky proti riziku jejich nezaplacení dlužníkem tak, aby si zajistily svůj hospodářský výsledek a cash-flow. Pojištěné mohou být pohledávky různého charakteru vývozní, běžné obchodní, úvěrové atd. Pojištění pohledávek nabízejí jak pojišťovny komerční, tak pro specifické případy státní pojišťovna EGAP a.s. zejména jako podpora státu vývozcům. V okamžiku prodlení dlužníka, nezaplacení pohledávky, tak, jak je definováno v příslušné pojistné smlouvě, případně ve všeobecných pojistných podmínkách, vyplatí pojišťovna věřiteli pojistnou náhradu ve výši dané pojistnou smlouvou. Obvykle nebývá kryto 100% hodnoty pohledávky, část rizika z nezaplacení nadále nese věřitel. V případě, kdy dlužník nakonec pohledávku nebo její část zaplatí, má věřitel povinnost vrátit pojišťovně vyplacenou pojistnou náhradu, nebo její část. Toto mohou mít pojišťovny zajištěno již ve smluvních dokumentech, kde si vyhrazuje právo na to, aby jí takto pojištěná pohledávka, ke které vyplatila pojistné plnění, byla věřitelem následně postoupena bez jakékoli další úplaty. Z účetního pohledu je nepochybné, že v případě, kdy dojde k takovému prodlení dlužníka, je již faktická hodnota pohledávky jako aktiva snížená, mnohdy téměř nulová, což by se mělo v účetnictví daňového subjektu projevit formou opravné položky k pohledávce. Pro úplnost uveďme, že zaúčtování odpisu takové pohledávky v době před vznikem pojistné události by přitom zřejmě bylo nesprávné, protože její hodnota je prakticky zajištěna právě uzavřenou pojistnou smlouvou, a hodnota tohoto aktiva by tak v bilanci měla být zobrazena minimálně ve výši případné pojistné náhrady. Na druhou stranu přijaté pojistné plnění by podle českých účetních předpisů mělo být zaúčtováno jako výnos do skupiny jiných provozních výnosů ( 27 vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli). Přitom platí, že přijaté pojistné náhrady mohou být účetně zachyceny i jinak, např. podle IFRS je přijatá pojistná náhrada zúčtována jako přímé snížení pojištěné pohledávky, bez dopadu do výsledkových účtů. Otázkou je, jaký bude daňový režim odpisu takové pohledávky, když přijatá pojistná náhrada v tomto případě jednoznačně vstupuje do základu daně z příjmů, a to i v situacích, kdy se jedná o pohledávku, jejíž odpis není podle 24 odst. 2 písm. y) zákona o daních z příjmů možný, a u které rovněž zákon o rezervách neumožňuje tvorbu daňových opravných položek. Zde nastává rozpor názorů daňových poradců a generálního finančního ředitelství. Již od roku 2003 je tato otázka řešena koordinačními výbory KOOV 715/ a novější KOOV 342/ Vylučování odpisu pojištěné pohledávky ze základu daně z příjmů není dle našeho názoru ani logickým ani ekonomickým krokem, ať se jedná o pohledávku obchodní, která vznikla v důsledku zdanitelných výnosů, nebo o pohledávku jinou, z osvobozených výnosů, z titulu zálohy, úvěru, půjčky apod. Z účetního pohledu se jedná o zcela ztrátovou situaci, nejen, že pojišťovny typicky nekryjí 100 % nominální hodnoty pojištěné pohledávky, daná pohledávka je navíc extrémně zatížená daní z pojistného plnění. Hodnota pojistného plnění by se tak reálně dále snížila o 19 % daně z příjmů právnických osob. Koordinační výbor z roku 2011 (KOOV 342/ ) měl za cíl prosadit daňovou uznatelnost odpisu pohledávky do výše souvisejících výnosů přímo s nimi souvisejícími, v případě, že tyto výnosy ovlivnily výsledek hospodaření ve stejném nebo předcházejících zdaňovacích obdobích (aplikace 24 odst. 2 písm. zc) ZDP). Daňoví poradci argumentují především tím, že daňový subjekt uzavírá pojistné smlouvy z důvodu, aby minimalizoval/odstranil ekonomické důsledky škod na svém majetku nebo výpadku příjmů z důvodu neočekávaných a nahodilých událostí. Přijaté pojistné náhrady mají kompenzovat ztráty na majetku, ztráty příjmů či zvýšené náklady, pro které je pojištění sjednáno. Pojištěním pohledávek proti riziku nezaplacení ze strany dlužníka si daňový subjekt pojišťuje ztrátu peněžního příjmu pro případ nezaplacení. Existuje tak přímá spojitost mezi přijatou pojistnou náhradou a

3 2 Daň z příjmů Daňová (ne)uznatelnost odpisu pojištěné pohledávky c.k. 12 skutečností, že došlo ke znehodnocení pojištěné pohledávky. Pokud by ke znehodnocení pohledávky nedošlo, nemohl by daňový subjekt realizovat příjem ve formě přijatého pojistného plnění. Platí proto, že pro popsaný případ existuje přímá spojitost mezi přijatou pojistnou náhradou a odpisem pojištěné pohledávky, a ve smyslu 24 odst. 2 písm. zc) zákona o daních z příjmů lze takový odpis pohledávky považovat za daňově uznatelný náklad, a to do výše přijaté pojistné náhrady. GFŘ bohužel nesouhlasilo s názorem daňových poradců a vydalo následující stanovisko: V souvislosti s předloženým příspěvkem lze konstatovat, že možnosti uplatňování hodnoty pohledávky jako výdaje (nákladu) na dosažení, zajištění a udržení příjmů jsou vymezeny ustanovením 24 odst. 2 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZDP). Pro předloženou problematiku jsou relevantní ustanovení 24 odst. 2 písm. y) a písm. zv) ZDP. V souladu s 24 odst. 2 písm. y) ZDP má poplatník právo odepsat pohledávku pouze v případě, že jsou naplněny podmínky uvedené v návětí tohoto stanovení, tj. mimo jiné jde o pohledávky výnosové, a zároveň se jedná o pohledávky za dlužníkem, který splňuje alespoň jednu z podmínek uvedených pod body 1 až 6 tohoto ustanovení. V případě pojištěných pohledávek by bylo možné toto ustanovení využít pouze za předpokladu, že splňují výše uvedené podmínky. S účinností od bylo v rámci podpory exportu zavedeno do ZDP ustanovení 24 odst. 2 písm. zv), které umožňuje bankám daňově účinně odepsat pohledávky z úvěrů poskytovaných nebankovním subjektům pojištěné u pojistitele se sídlem na území členského státu Evropské unie, a to do výše přijatého pojistného plnění. Přitom následné plnění od dlužníka bude standardně zdaněno podle zákona o daních z příjmů. K uvedené změně bylo přistoupeno mimo jiné právě proto, že z jednání zástupců MF se správci daně vyplynulo, že v případě odpisu pojištěných pohledávek rozhodně nelze přijmout obecný závěr, že v těchto případech lze použít ustanovení 24 odst. 2 písm. zc) ZDP. Podle ustanovení 24 odst. 2 písm. zc) ZDP lze jako daňově uznatelný uplatnit výdaj (náklad), který za běžných podmínek není dle 25 ZDP výdajem (nákladem) na dosažení, zajištění a udržení příjmů, a to za podmínky, že tento výdaj (náklad) přímo souvisí s příjmem (výnosem), který ovlivnil výsledek hospodaření. Z judikatury Nejvyššího správního soudu vyplývá, že při aplikaci ustanovení 24 odst. 2 písm. zc) ZDP je třeba nejdříve posoudit, zda se skutečně jedná o výdaje, na které se toto ustanovení vztahuje. Obecně platí, že se jedná o výdaje (náklady), které nejsou podle 25 výdaji (náklady) daňově uznatelnými. Odpis pohledávky však v zákonem stanovených případech (např. 24 odst. 2 písm) y) nebo 24 odst. 2 písm. zv) ZDP) lze uplatnit jako výdaj (náklad) na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Proto zde nelze ustanovení 24 odst. 2 písm. zc) ZDP aplikovat. Jako další argument lze v uvedené souvislosti uvést, že výdajem (nákladem) přímo souvisejícím s přijatým pojistným plněním lze uznat placené pojistné, neboť právě díky poplatníkem uzavřené pojistné smlouvě, na jejímž základě je pojistné hrazeno, lze v případě pojistné události nárokovat na pojišťovně pojistnou náhradu v podobě výplaty pojistného plnění, které představuje pro poplatníka zdanitelný příjem. I přes tento zamítavý postoj GFŘ byla nakonec zákonem o jednom inkasním místě schválena daňová uznatelnost odpisu takto pojištěné pohledávky. Zákon o jednom inkasním místě ale nabývá účinnosti až v roce 2015 (2014). Na konci června 2012 předložila skupina poslanců návrh na změnu tohoto zákona, s tím, že nový postup pro uplatňování daňového odpisu takto zajištěných, pojištěných pohledávek by se uplatňoval již za zdaňovací období roku Tento návrh byl doručen poslanecké sněmovně a označen jako sněmovní tisk 741, o návrhu mělo být jednáno na 49. schůzi poslanecké sněmovny konané od 4. prosince 2012, bohužel se na tento sněmovní tisk nedostalo. Následně byl tento tisk zařazen na pořad 51. schůze poslanecké sněmovny konané od 5. února, bohužel ani na této schůzi nedošlo k projednání tohoto sněmovního tisku. Momentálně není dohledatelný další postup, tedy kdy by mělo být projednáno příště. V roce 2012 tedy zřejmě budeme muset postupovat po staru a takto odepsané pohledávky (po úhradě náhrady od pojišťovny), budou nadále vylučovány ze základu daně. Pokud nás poslanci nepřekvapí tím, že by na poslední chvíli (do ) tento návrh schválili.

4 2 Daň z příjmů Zneužití práva strašák daňových optimalizací Zneužití práva strašák daňových optimalizací?! Ing. Tomáš Hajdušek, Účetní-portál.cz 13 I zdánlivě legální daňová optimalizace má své meze. Postupy, které jsou formálně zcela v souladu se zákonem, často před správcem daně a soudy neobstojí a daň je v důsledku zneužití práva doměřena. Místo složitých teoretických výkladů, co to je zneužití práva, si jej vysvětlíme na třech případech z praxe. Přestože každý z nás uznává, že se stát bez daní neobejde, tak se daně platit nikomu nechce. Proto se snaží každý podnikatel svoji daňovou povinnost různými prostředky a způsoby snížit. Legální prostředky a způsoby snížení daňové povinnosti bývají souhrnně nazývány jako daňová optimalizace. V poslední době je však zjevné, že i zdánlivě legální daňová optimalizace má své meze. Postupy, které jsou formálně zcela v souladu se zákonem, často před správcem daně a soudy neobstojí a daň je v důsledku zneužití práva doměřena. Místo složitých teoretických výkladů, co to je zneužití práva, si jej vysvětlíme na třech případech z praxe. 1. Klub země-voda-vzduch (příběh první z roku 2000) Podnikatel a další členové jeho rodiny a příbuzní založili občanské sdružení s názvem Klub zeměvoda-vzduch. Jeho posláním bylo přispívat k rozvoji sportovní aktivity členů klubu, k rozšíření vzdělání a všeobecného rozhledu členů klubu, k podpoře kulturních a uměleckých aktivit členů klubu a k ochraně zvířat a životního prostředí; dále bylo cílem spolku navazování sportovních styků s kluby v České republice i v zahraničí, podpora členů v aktivním vzdělávání, aktivní účast při pořádání kulturních a uměleckých akcí a při ochraně zvířat a životního prostředí. Tomuto občanskému sdružení podnikatel poskytoval dary, které si následně odečítal od základu daně. V průběhu daňové kontroly správce daně zjistil, že členy klubu ve skutečnosti byli podnikatel, jeho manželka a jejich tři děti, a dále švagr a synovec žalobce (syn švagra). Příjmy spolku pocházely v letech 2000 a 2001 výlučně z darů poskytnutých členy klubu a z členských příspěvků. V roce 2000 i 2001 daroval podnikatel spolku částky přesahující devadesát tisíc korun, jejichž hodnotu odečetl od základu daně podle 15 odst. 8 zákona o daních z příjmů. Výdaje spolku činily v roce celkem Kč a byly vynaloženy na sportovní vybavení (nákup stanu, lodě, spacího pytle), na náhradu cestovních výdajů do školy a na hory, na literaturu, na zimní tábor, na předplatné do fitcentra, na jazykový kurs, na školné a na potápěčské expedice. Výdaje v roce 2001 činily celkem Kč a byly obdobně jako v roce předešlém vynaloženy na nákup sportovního vybavení (plavky, potápěčská výbava), na náhrady cestovného do školy a na hory, na literaturu, na vstupné na muzikály a do posilovny, na výuku cizího jazyka, na školné a na potápěčskou expedici. I když všechny podmínky pro odečet darů od základu daně byly formálně splněny, správce daně tyto odečty neuznal a doměřil daň. Rozhodnutí finančního úřadu postupně potvrdilo finanční ředitelství, krajský soud a rozsudkem ze dne , čj. 1 Afs 107/ , i Nejvyšší správní soud. Ve svém rozsudku Nejvyšší správní soud konstatoval, že s ohledem na okolnosti souzeného případu představuje odečtení hodnoty daru od základu daně zneužití práva. 2. Spolek vzájemně podpůrný, tělovýchovný a poznávací (příběh druhý roku 2006) I v tomto případě se jednalo o dary, poskytnuté občanskému sdružení. Jeho členy byl kromě jiných osob i podnikatel a jeho manželka. Cílem Spolku byl rozvoj kultury tělesné, duševní a zvláště pak podpora členů Spolku v jejich aktivitách sportovních, zajištění popularizačních a výchovných činností a akcí pořádaných Spolkem, podpora při navazování užších kontaktů s jinými obdobnými spolky a institucemi a propagace zdravého způsobu života. Spolek upustil od vybírání členských příspěvků a jeho příjmy představovaly výhradně dary. V průběhu kontroly správce daně zjistil, že podnikatel čerpal v roce 2003 od Spolku částku cca Kč (lyžařský zájezd do Rakouska pro sebe a rodinné příslušníky), v roce 2004 čerpal částku ve výši Kč (lyžařský zájezd do Itálie pro sebe a rodinné příslušníky ve výši Kč, lyžařský zájezd do Rakouska pro sebe rodinné příslušníky ve výši Kč, cyklistický zájezd ve výši 6050 Kč), v roce 2005 čerpal částku ve výši Kč na lyžařský zájezd do Itálie pro sebe a rodinné příslušníky a částku Kč na zájezd do Rakouska pro sebe a rodinné příslušníky, dále na nákup lyží ve výši Kč celkem za rok 2005 ve výši cca Kč. Dále bylo zjištěno, že Spolek použil dary zejména na financování sportovních, vzdělávacích a kulturních aktivit svých členů a jejich rodinných

5 2 Daň z příjmů Zneužití práva strašák daňových optimalizací Účetní-portál.cz 14 příslušníků, kdy z dokladů o částkách hrazených ostatním členům Spolku vyplývá, že byly hrazeny pobytové a poznávací zájezdy do zahraničí, platby školného v základní umělecké škole, nákup sportovních potřeb a další. Stejně jako v předešlém případě správce daně odpočty darů od základu daně neuznal, daň doměřil a věc skončila u Nejvyššího správního soudu. Ten svým rozsudkem ze dne , čj. 5 Afs 58/ , doměření daně potvrdil. I když v tomto případě se jednalo o založení občanského sdružení, jehož členy byly mimo podnikatele i další fyzické osoby nemající mezi sebou žádný příbuzenský vztah, tak tato skutečnost nebyla dle soudu z hlediska posouzení daňové povinnosti podnikatele podstatná. Podstatné je právě naplnění zákonem presumovaného cíle, tj. darování na veřejně prospěšné účely bez nároku na protiplnění. A k tomu v daném případě nedošlo, neboť jak je shora uvedeno, docházelo naopak k čerpání finančních prostředků podnikatelem od Spolku a hrazení jeho soukromých aktivit za současného snížení daňové povinnosti. 3. Hostinský Marek a výherní hrací automaty (příběh třetí z let 2007 a 2009) Hostinský (nazývejme jej po vzoru hostinského ze Stroupežnického Našich furiantů například hostinským Markem) byl plátcem DPH a podnikal ve dvou pronajatých provozovnách. Kromě hostinské činnosti v obou non-stop barech provozoval výherní hrací automaty. Aby se vyhnul placení DPH z výtěžku z provozu VHA, založil na jejich provozování dvě společnosti s ručením omezeným. V obou byl jediným společníkem a jednatelem. Správce daně na základě provedené kontroly dospěl k závěru, že obě společnosti byly vytvořeny účelově z důvodu vykazování tržeb za služby související s provozováním výherních hracích automatů subjekty, které nejsou plátci DPH. Správce daně uvedl, že jediný výnos společností byl podíl poskytovaný provozovateli výherních hracích automatů a obě společnosti neměly žádné jiné ekonomické odůvodnění, než získání daňového zvýhodnění pro hostinského Marka jako fyzickou osobu. Výsledkem daňové kontroly byl doměrek DPH hostinskému Markovi. Věc pochopitelně skončila u Nejvyššího správního soudu. Jeho rozsudek ze dne 12. prosince 2012, čj. 5 Afs 75/ , hostinského Marka nepotěšil, neboť, stejně jako ve dvou výše uvedených případech, soud konstatoval zneužití práva ze strany hostinského Marka a doměření daně potvrdil. Závěrem rozsudku soud konstatoval, že založení obchodních společností hostinským Markem samo o sobě samozřejmě není v rozporu se žádným právním předpisem. Hostinskému Markovi zajisté nic nebrání v tom, aby i v budoucnu pokračoval v praxi zakládání obchodních společností, nicméně pokud tak bude činit za účelem obcházení zákona a zneužívání práv, které pro něj vyplývají z daňových předpisů, nemůže očekávat, že této jeho praxi bude v daňovém řízení poskytnutá ochrana. Nejvyšší správní soud tímto svým rozhodnutím v žádném případě nebrání hostinskému Markovi v tom, aby si svobodně zvolil formu svého podnikání, nicméně nesmí tak činit způsobem, který je toliko formální, bez konkrétního obsahu, při němž bude poškozovat práva jiných subjektů. Kdy se jedná o zneužití práva? Odpověď na otázku, kdy se jedná o zneužití práva, a jaká je vůbec hranice mezi legální daňovou optimalizací a zneužitím práva, je téměř nemožná. Vždy záleží na konkrétních skutkových okolnostech daného případu. Přesto obecné vymezení situace, ve které dochází ke zneužití práva, nalezneme např. v rozsudku Soudního dvora ze dne , Halifax, C-255/02. Soudní dvůr v tomto rozsudku zformuloval dvě podmínky, při jejichž současném naplnění lze usuzovat na zneužití práva: 1. výsledkem zvoleného postupu bylo získání daňového zvýhodnění, jehož poskytnutí by bylo v rozporu s cílem sledovaným zákonem, a 2. ze všech objektivních okolností vyplývá, že hlavním (a často i jediným) účelem zvoleného postupu je získání daňového zvýhodnění. Co dodat závěrem? Snad jen to, že jist si nemůže být člověk skoro ničím. Neboť jak praví známé mezopotámské přísloví, jen dvě věci na světě jsou jisté smrt a daně. S tou druhou věcí se musíme naučit žít, ta první ať se nám všem co nejdéle vyhýbá.

6 3 Daňová evidence KOOV 392/ Změny u výdajových paušálů 392/ Změny v uplatnění paušálních výdajů od Předkládají: Poznámka c.k.: Ing. Zuzana Rylová, Ph.D. Ing. Jiří Nesrovnal KDP ČR 15 Novelou zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, zákonem č. 500/2012, došlo ke stanovení maximálních částek výdajů, pro případ, kdy poplatník uplatňuje výdaje paušální částkou. Poplatník si tedy například může uplatnit paušální výdaje ve výši 40 % z příjmů, pokud je těchto 40 % příjmů částka vyšší než ,- Kč, může si uplatnit maximálně ,- Kč. Koordinační výbor, který Vám přinášíme v tomto článku, řeší, zda se toto omezení výdajových paušálů bude aplikovat před nebo po rozdělení příjmů a výdajů na spolupracující osobu dle 13 zákona o daních z příjmů. Novela zákona o daních z příjmů dále přinesla omezení uplatnění slev na dani z příjmů na druhého z manželů či na vyživované dítě v případě, kdy poplatník uplatňuje výdaje paušálem a suma příjmů, ke kterým jsou uplatňovány výdaje paušálem ( 7 a 9 ZDP) tvoří více než 50 % celkového základu daně. V souvislosti s tímto novelizovaným ustanovením řeší tento koordinační výbor, zda se toto omezení vztahuje i na spolupracující osobu či nikoliv. 1. Úvod a vymezení problémů Novelou ZDP - zákonem č. 500/2012 Sb. došlo mimo jiné k určitým daňovým restrikcím v případě, kdy poplatník uplatňuje výdaje paušální částkou. Konkrétně pak jde o tyto restrikce: 1.1. Omezení v uplatnění výše paušálu Text právní úpravy 7 odst. 7 ZDP: "...(7) Neuplatní-li poplatník výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmu, může uplatnit výdaje, s výjimkou uvedenou v 11 nebo 12, ve výši a) 80 % z příjmů podle odstavce 1 písm. a) a odstavce 1 písm. b) z příjmů ze živností řemeslných, b) 60 % z příjmů podle odstavce 1 písm. b), s výjimkou příjmů ze živností řemeslných, c) 40 % z příjmů podle odstavce 1 písm. c) nebo z příjmů podle odstavce 2 písm. a), s výjimkou příjmů podle odstavce 6, anebo z příjmů podle odstavce 2 písm. b) až d); nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky Kč, d) 30 % z příjmů podle odstavce 2 písm. e); nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky Kč...." Důvodová zpráva "...( 7 odst. 7 písm. c)) Stávající výše výdajových paušálů bude zachována. U činností spadajících do paušálů ve výši 40 % bude absolutní výše odpočtu prostřednictvím paušálu omezena 800 tis. Kč (tedy maximálním možným odpočtem rovným 40 % z mezního příjmu stanoveného ve výši 2 mil. Kč). ( 7 odst. 7 písm. d)) Stávající výše výdajových paušálů bude zachována. U činností spadajících do paušálů ve výši 30 % bude absolutní výše odpočtu prostřednictvím paušálu omezena 600 tis. Kč (tedy maximálním možným odpočtem rovným 30 % z mezního příjmu stanoveného ve výši 2 mil. Kč)..." Omezení v možnosti uplatnit slevu na dani na druhého z manželů a daňová zvýhodnění na děti Text právní úpravy... 35ca Uplatní-li poplatník u dílčího základu daně podle 7 výdaje podle 7 odst. 7 nebo u dílčího základu daně podle 9 výdaje podle 9 odst. 4 a součet dílčích základů, u kterých byly výdaje tímto způsobem uplatněny, je vyšší než 50 % celkového základu daně, nemůže a) snížit daň podle 35ba odst. 1 písm. b), b) uplatnit daňové zvýhodnění...."

7 3 Daňová evidence KOOV 392/ Změny u výdajových paušálů KDP ČR Důvodová zpráva "...( 35ca) Navrhuje se, aby poplatníci, kteří uplatní výdaje paušálem podle 7 odst. 7 nebo 9 odst. 4, nemohli za určitých podmínek uplatnit slevu na dani na manželku (manžela) a daňové zvýhodnění na vyživované dítě. Podmínkou, aby poplatník mohl tuto slevu a daňové zvýhodnění uplatnit, je, aby součet jeho dílčích základů, u kterých neuplatňuje výdaje paušálním způsobem (tj. i u dílčích základů daně podle 7 nebo 9, pokud u nich neuplatňuje výdaje paušálním způsobem), přesahoval 50 % jeho celkového základu...". Pokyn GFŘ D-6 K 13 Příjmy dosažené při společném podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti se rozdělují na spolupracující osoby i v případě, že spolupracující osoba má kromě těchto příjmů i jiné příjmy podléhající dani z příjmů. Způsob uplatnění daňových výdajů, u těchto jiných zdanitelných příjmů spolupracující osoby není vázán (nemusí být shodný) na způsob uplatnění daňových výdajů rozdělovaných na spolupracující osobu. V praxi pak vznikají výkladové problémy, jak dané restrikce aplikovat v případech spolupracujících osob dle 13 ZDP. Některým z těchto otázek se chceme věnovat i v tomto příspěvku. 2. Popis problematiky 2.1. Omezení výdajových paušálů ( 7 odst. 7 písm. c) a d) ZDP) Otázka, která v dané souvislosti vzniká, je, zda se výše uvedené omezení výdajových paušálů (ve výši 800 tis. Kč, resp. 600 tis. Kč) bude aplikovat před nebo po rozdělení příjmů a výdajů na spolupracující osobu dle 13 ZDP. Domníváme se, že uvedené omezení se uplatní až po rozdělení příjmů a výdajů na spolupracující osobu, neboť z textu právní normy nevyplývá, že by se dané omezení mělo testovat u poplatníka (dále jen OSVČ ) před tím, než rozdělí výdaje na spolupracující osobu. Příklad OSVČ má příjmy podle 7 odst. 1 písm. c) ZDP ve výši Kč, paušální výdaje ve výši 40 %, tj Kč. Po rozdělení na spolupracující manželku, při respektování max. možné výše rozdílu mezi příjmy a výdaji: OSVČ příjmy Kč výdaje Kč Spolupracující osoba příjmy Kč výdaje Kč Uplatněno: OSVČ příjmy Kč výdaje Kč Spolupracující osoba příjmy Kč výdaje Kč Z uvedeného je zřejmé, že příjmy a výdaje byly rozděleny v souladu s ustanovením 13 ZDP a bylo respektováno omezení dle 7 odst. 7 u spolupracujících poplatníků. Podle 13 se na spolupracující osobu převádí podíl na příjmech a výdajích a teprve po rozdělení příjmů a výdajů je možné určit, zda je nebo není předmětný limit překročen či nikoliv. To platí bez ohledu na to, že dle našeho názoru paušální výdaje uplatňuje OSVČ a nikoliv spolupracující osoba. Jedna věc je, kdo je poplatníkem, který uplatňuje výdaje paušálem-tím je dle našeho názoru vždy OSVČ a nikoliv spolupracující osoba (viz. dále 2.2. Omezení v možnosti uplatnit slevu na dani na manželku a daňová zvýhodnění na děti). Druhou samostatnou otázkou pak je, kdy se testuje výše uvedené omezení paušálních výdajů. To je, zda před nebo až po rozdělení příjmů a výdajů na spolupracující osobu. Dle našeho názoru z textu právní úpravy nevyplývá, že by se dané omezení mělo posuzovat před rozdělením na spolupracující osobu. Pokud by tomu tak mělo být, pak by to muselo být zakotveno v 13 ZDP, případně by výslovně v 7 odst. 7 ZDP muselo být uvedeno, že daný test se provádí ještě před rozdělením na spolupracující osobu a teprve takto případně omezené výdaje se převádějí na spolupracující osobu. Dle našeho názoru ani z výše citované důvodové zprávy jednoznačně nevyplývá, že by cílem zákonodárce byl jiný než námi uváděný výklad. V dané věci je dle našeho názoru nutné použít zásadu

8 3 Daňová evidence KOOV 392/ Změny u výdajových paušálů KDP ČR 17 v pochybnostech ve prospěch daňového subjektu (viz např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. prosince 2004, čj. 6 As 49/ a čj. 2 Afs 30/ ze dne 29. září 2005, nález Ústavního soudu ze dne 10. srpna 2006, sp. zn. I. ÚS 138/06, rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 12. října 2006, čj. 7 Afs 72/ , rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. února 2008, čj. 5 Afs 68/ , nález Ústavního soudu ze dne 14. března 2007, sp. zn. II. ÚS 136/06, nález Ústavního soudu ze dne 16. srpna 2007, sp. zn. IV. ÚS 650/05, rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27. září 2007, čj. 7 Afs 22/ , nález Ústavního soudu ze dne 11. ledna 2008, sp. zn. IV. ÚS 814/06 či usnesení Ústavního soudu ze dne 23. ledna 2008, sp. zn. II. ÚS 1773/07, rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 21. května 2009, čj. 7 Afs 103/ , rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. července 2009, čj. 9 Afs 61/ , rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. července 2009, čj. 5 Afs 1/ , rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. července 2009, čj. 2 Afs 59/ , rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 26. srpna 2009, čj. 1 Afs 49/ , rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. září 2009, čj. 8 Afs 11/ či rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne ze dne 29. listopadu.2011 čj. 2 Afs 16/ ) Omezení výdajových paušálů - závěr V případě, kdy OSVČ využije postup dle 13 ZDP (spolupráce), bude se omezení ve výši výdajů (ve výši 800 tis. Kč, resp. 600 tis. Kč) posuzovat až po rozdělení příjmů a výdajů na spolupracující osobu (samozřejmě při respektování omezení dle 13 ZDP). Stanovisko GFŘ: Závěr nesouhlas GFŘ nesouhlasí se závěrem z následujících důvodů. Uplatnění výdajů k celkovým příjmům u poplatníka v souladu s ustanovením 24 nebo 7 odst. 7 ZDP a následně rozdělení podle 13 ZDP celkových příjmů dosažených při podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti provozované za spolupráce druhého z manželů a souvisejících výdajů je dle ZDP nezpochybnitelné. Příjmy dosažené při podnikání provozované za spolupráce druhého z manželů a výdaje vynaložené na jejich dosažení se rozdělují na spolupracující osobu zákonem stanoveným podílem je tedy zjevné, že podstatné je zjištění příjmů a výdajů hlavního daňového subjektu. Z toho vyplývá, že omezení ve výši výdajů, dle nové podmínky v ustanovení 7 odst.7 ZDP platné od , se posuzuje před rozdělením příjmů a výdajů na spolupracující osobu. Poukazování na zmíněné rozsudky se jeví nepodstatné. Dle jiných rozsudků Nejvyššího správního soudu (např. 1 Afs 156/ a 1 Afs 154/ ) povinnost tvrzení i důkazní břemeno ohledně existence a výše vynaloženého výdaje i ohledně jeho účelu nese poplatník, v tomto případě hlavní daňový subjekt, a spolupracující osoba odvíjí svoji daňovou povinnost až od tohoto hlavního daňového poplatníka Omezení v možnosti uplatnit slevu na dani na druhého z manželů a daňová zvýhodnění na děti ( 35ca ZDP) Obdobnou otázkou je, jak z hlediska omezení v možnosti uplatnit slevu na druhého z manželů postupovat v případě využití spolupráce ( 13 ZDP). To znamená, zda se daná restrikce vztahuje pouze na OSVČ nebo i na spolupracující osobu. Příklad OSVČ má příjmy podle 7 odst. 1 písm. b) ZDP ve výši Kč, paušální výdaje ve výši 60 %, tj Kč. Po rozdělení na spolupracující manželku, při respektování max. možné výše rozdílu mezi příjmy a výdaji: OSVČ příjmy Kč výdaje Kč Spolupracující osoba příjmy Kč výdaje Kč DZD podle 7 u OSVČ Kč, ZD Kč, DZD podle 7 ZDP představuje 100 % ZD.

9 3 Daňová evidence KOOV 392/ Změny u výdajových paušálů KDP ČR 18 DZD podle 7 u spolupracující osoby Kč, ZD Kč, DZD podle 7 ZDP představuje 100 % ZD. Dle našeho názoru se uvedená restrikce vztahuje pouze na OSVČ a nikoliv na spolupracující osobu, proto spolupracující osoba může uplatnit daňové zvýhodnění na vyživované dítě (děti). Tento náš výklad vychází z toho, že v souladu s výše uvedeným textem předmětné úpravy má uvedená restrikce dopadat na poplatníka, který uplatňuje výdaje paušálem, což je OSVČ. Na spolupracující osobu se pouze rozdělují příjmy a výdaje. Z textu výše citovaného Pokynu GFŘ D-6 je zřejmé, že spolupracující osoba může uplatnit z vlastní činnosti skutečné výdaje a od osoby, se kterou spolupracuje, převzít podíl na jejich příjmech a výdajích uplatněných podle 7 odst. 7 ZDP. S ohledem na to, že sama spolupracující osoba nemůže rozhodnout o způsobu uplatnění přebíraných výdajů, je zřejmé, že v uvedeném příkladu neuplatnila výdaje podle 7 odst. 7 ZDP. I v tomto případě jde především o jazykový výklad daného ustanovení a ani v důvodové zprávě není opora pro jiný výklad. Proto i v tomto případě se dle našeho názoru uplatní zásada v pochybnostech ve prospěch poplatníka Omezení výdajových paušálů - závěr V případě, kdy OSVČ využije postup dle 13 ZDP (spolupráce), bude se restrikce v možnosti uplatnit daňová zvýhodnění na děti dle 35ca ZDP uplatňovat pouze u hlavní OSVČ, ale nikoliv u spolupracující OSVČ. Stanovisko GFŘ: Závěr souhlas 3. Návrh na opatření Po projednání na Koordinačním výboru doporučujeme přijaté závěry publikovat. UZAVŘENO S ROZPOREM Komentář c.k.: Závěr tohoto koordinačního výboru je tedy rozporuplný. GFŘ nedalo za pravdu navrhovatelům, že maximální výše výdajů by měla být v případě výdajů paušální částkou z příjmu posuzována až z rozděleného příjmu. Argumentuje především tím, že příjmy dosažené při podnikání provozované za spolupráce druhého z manželů a výdaje vynaložené na jejich dosažení se rozdělují na spolupracující osobu zákonem stanoveným podílem, z čehož vyplývá, že podstatné je zjištění příjmů a výdajů hlavního daňového subjektu. Omezení ve výši výdajů se posuzuje před rozdělením příjmů. Druhým projednávaným bodem koordinačního výboru byla možnost uplatnění slevy na manžela/manželku a na vyživované dítě v případě, kdy OSVČ uplatňuje výdaje procentem z příjmů a suma příjmů, ke kterým je uplatňován tento postup, přesáhne 50 % základu daně. Zde dalo GFŘ za pravdu daňovým poradcům, tedy, že dané omezení se vztahuje pouze na hlavní daňový subjekt nikoliv na spolupracující osobu. Spolupracující osoba přebírá příjmy a výdaje vypočtené hlavním subjektem, sama nemohla způsob uplatnění výdajů ovlivnit, tudíž může uplatnit výše uvedené slevy.

10 4 DPH Daňové doklady v novelizovaném zákoně o DPH Daňové doklady v novelizovaném zákoně o DPH Ing. Mgr. Olga Hochmannová, Poznámka c.k.: Účetní-portál.cz 9 K problematice daňových dokladů připravuje GFŘ rozsáhlou metodickou informaci, která je však stále v připomínkovém řízení. Mezitím se však plátci musí v praxi s novým zněním ZDPH vyrovnávat sami, není tedy překvapivé, že existují různé názory na výklad některých ustanovení 26 35a ZDPH, nemají na ně jednotný názor ani pracovníci finančních úřadů, případně uvádějí i nesprávné výklady. Považujeme proto za vhodné alespoň stručně upozornit na několik detailů z připravované metodické informace GFŘ. Jednou z nejvýraznějších věcných změn novelizovaného ZDPH je přepracování části týkající se daňových dokladů, včetně stanovení nových požadavků na zajištění věrohodnosti původu, neporušenosti obsahu a čitelnosti daňových dokladů. 1) Vystavování daňových dokladů v elektronické podobě Dle 26 odst. 3 ZDPH musí s použitím daňového dokladu v elektronické podobě souhlasit příjemce plnění. Dle připravovaného výkladu GFŘ se za souhlas považuje i tzv. tichý souhlas, kdy příjemce plnění bez dalšího doklad přijme, zaplatí, zaúčtuje atd. (Pojem použití daňového dokladu v elektronické podobě chápe GFŘ jako jeho používání po celou dobu uchovávání, tedy včetně případné konverze listinného dokladu na elektronický a naopak, což patrně není účelné podrobněji komentovat, když výslovně uvádějí, že stačí i tichý souhlas příjemce). 2) Neporušenost obsahu daňového dokladu Podle 34 odst. 1 ZDPH musí být u daňového dokladu zajištěna mj. neporušenost obsahu. Poněkud zavádějící komentář byl k této povinnosti podán v důvodové zprávě k návrhu novely ZDPH, kde bylo mj. uvedeno, že na přijatý daňový doklad nesmí být již nic doplňováno, protože musí být zaručena neporušenost jeho obsahu. Podle připravovaného výkladu GFŘ se však neporušeností obsahu daňového dokladu rozumí skutečnost, že původně uvedené údaje, které jsou povinnými náležitostmi daňového dokladu dle ZDPH, nebudou měněny. Pokud budou na doklad v listinné podobě uvedeny další údaje nad rámec povinných náležitostí daňového dokladu, není toto samo o sobě porušením obsahu daňového dokladu. Z tohoto výkladu vyplývá, že je i nadále možné uvádět na přijatý listinný daňový doklad např. datum přijetí dokladu, podpisy osob odpovědných za přijaté plnění, údaje o zaúčtování apod. 3) Zajištění věrohodnosti původu a neporušenosti obsahu daňových dokladů Ustanovení 34 odst. 3 a 4 ZDPH stanoví příklady, jak lze zajistit věrohodnost původu a neporušenost obsahu daňových dokladů (prostřednictvím kontrolních mechanismů, zaručeným elektronickým podpisem atd.). Připravovaný metodický výklad GFŘ uvádí požadavek na věrohodnost daňových dokladů do souvislosti se zákonem o účetnictví, podle něhož se za průkazný považuje účetní záznam, jehož obsah je prokázán porovnáním se skutečností, případně obsahem jiných účetních záznamů. Pro doložení věrohodnosti daňového dokladu a neporušenosti jeho obsahu by tedy plátce měl být schopen předložit související účetní záznamy nebo dokumenty, např. objednávky, smlouvy, doklady o platbách, příjemky nebo výdejky materiálu apod. Podle požadavku KDP by mělo být do informace doplněno také, že věrohodnost původu a neporušenost obsahu daňového dokladu lze prokázat i předložením shodného daňového dokladu u příjemce i poskytovatele plnění. Ze znění informace lze dovodit, že za požadavkem zajištění věrohodnosti původu a neporušenosti obsahu daňového dokladu je v podstatě požadavek, aby plátce byl v případě konfrontace se správcem daně schopen prokázat, že plnění uvedené na daňovém dokladu se uskutečnilo a že se uskutečnilo v uvedené výši a od uvedeného dodavatele. 4) Čitelnost obsahu daňového dokladu Podle 34 odst. 1 ZDPH musí být u daňového dokladu po celou dobu jeho uchovávání zajištěna i jeho čitelnost. Je obecně známé, že problémy s čitelností daňových dokladů jsou po určité době zejména u tzv. termoúčtenek, propisovacích papírů, případně některých dalších listinných dokladů. V připravované metodické informaci GFŘ je uvedeno, že u takových dokladů je pro zajištění jejich čitelnosti zpravidla nutné převést listinný doklad do formy, kde čitelnost bude po celou stanovenou dobu uchovávání zajištěna. Lze tedy doporučit, aby si plátci takové doklady např. naskenovali či jinak okopírovali.

11 4 DPH Jste (ne)spolehlivým plátcem DPH? Jste (ne)spolehlivým plátcem DPH? Eurozprávy.cz 10 Poznámka c.k.: V minulých číslech Pepíčka jsme Vám přinášeli informace o novelizovaném zákoně o DPH, v tomto čísle Vám přinášíme další doplnění, konkrétně k institutu nespolehlivého plátce. Víte, kde se můžete podívat, zda Váš dodavatel/odběratel není nespolehlivým plátcem? Nejjednodušeji v databázi ARES - po vyhledání ekonomického subjektu je nově kromě odkazu RES, RŽP, OR apod. k dispozici i odkaz DPH, po rozkliknutí tohoto odkazu se dozvíte, zda daný subjekt je či není nespolehlivým plátcem. V rámci novely zákona o DPH, která nabyla účinnosti 1. ledna, zavádí Generální finanční ředitelství institut nespolehlivého plátce DPH. "První změny údajů o nespolehlivosti plátců by měly být publikovány na Daňovém portálu již od února, informovala v pátek mluvčí ředitelství Petra Homolová. "Nespolehlivým se může plátce DPH stát pouze na základě rozhodnutí správce daně," doplnila mluvčí. Každý si bude moci na internetu ověřit, zda některý z jeho dodavatelů zboží či služeb není nespolehlivý plátce. Pokud se někdo rozhodně odebírat službu nebo zboží od nespolehlivého plátce, vystavuje se riziku ručení za nezaplacenou DPH. Za nespolehlivého plátce daně označí finanční úřad takového podnikatele, který neplní své povinnosti ve vztahu ke správě DPH. Jedná se například o pozdě podané daňové přiznání, nezaplacení DPH nebo neposkytnutí povinných údajů finančnímu úřadu. "Generální finanční ředitelství zdůrazňuje, že se nejedná o vytváření žádného samostatného seznamu nespolehlivých plátců daně," uvedla Homolová. Pro usnadnění orientace veřejnosti bude na internetových stránkách Finanční správy ČR i přímo na Daňovém portálu umístěno avízo o zveřejnění první pozitivní informace o nespolehlivém plátci daně. Do té doby nebude u žádného plátce zveřejněna informace, že je nespolehlivým. Kromě trestu v podobě ztráty důvěry odběratelů bude nespolehlivý plátce potrestán i povinností přejít ze čtvrtletního na měsíční zdaňovací období, a nebude se moci navrátit zpět. A to od následujícího kalendářního čtvrtletí po tom, kdy se stal nespolehlivým plátcem. Pokud občana finanční úřad označí za nespolehlivého plátce, může se proti tomuto rozhodnutí odvolat do 15 dní. Zbavit se označení "nespolehlivý plátce" se může podařit nejdříve po roce od rozhodnutí finančního úřadu. Podnikatel si může podat žádost o zbavení označení, pokud po jeden celý rok neporušil své povinnosti vztahující se k správě DPH. Pokud ji však finanční úřad zamítne, může znovu požádat zase až za rok.

12 4 DPH Plnění osvobozená od DPH bez nároku na odpočet daně Plnění osvobozená od DPH bez nároku na odpočet daně Ing. Martin Děrgel Poznámka c.k.: Daně a právo v praxi 2/2013 V principu funguje daň z přidané hodnoty (dále jen DPH ) tak, že osoba registrovaná k této dani (plátce) přiznává DPH u prodejů, od nichž si ale může odečíst DPH ze svých nákupů od jiných plátců. Takže v důsledku plátce odvede do státní pokladny pouze DPH ze své přidané hodnoty neboli z rozdílu prodejních a nákupních cen. Jak to ale v daních bývá, tento jednoduchý systém komplikuje celá řada výjimek. V tomto článku nahlédneme pod pokličku výjimce, kdy je sice plnění plátce osvobozeno od DPH na výstupu, ale za cenu ztráty nároku na odpočet daně na vstupu. Typy plnění osvobozených od DPH bez nároku na odpočet daně V 51 až 62 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZDPH ), se ukrývá 12 druhů plnění zvýhodněných osvobozením od daně bez nároku na odpočet daně, která pro odběratele, resp. zákazníky znamenají nemalou legální úsporu peněz z titulu DPH. Dlužno podotknout, že ve většině případů nejde ani tak o dobrodiní našich zákonodárců, nýbrž o nutnost vyplývající pro Českou republiku ze směrnice Rady 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. Podívejme se ve stručném přehledu na všechna plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně v členění podle předmětu DPH, jimiž se budeme dále zabývat (tučně jsou zajímavější tituly pro běžné firmy): Dodání zboží, z čehož je osvobozeno bez nároku na odpočet: o Dodání poštovních známek ( 52 ZDPH), o Dodání zboží v rámci výchovy a vzdělávání ( 57 ZDPH), o Dodání zdravotního zboží ( 58 ZDPH), o Ostatní plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně - některé případy ( 61 ZDPH), o Dodání zboží, které bylo použito pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně a zboží, u něhož nemá plátce nárok na odpočet daně ( 62 ZDPH). Převod nemovitosti, což je typická doména plnění osvobozených s nárokem na odpočet: o Převod pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor, a dalších zařízení ( 56 ZDPH). Poskytnutí služby, kde najdeme pestrou paletu osvobození s nárokem na odpočet: o Základní poštovní služby ( 52 ZDPH), o Rozhlasové a televizní vysílání ( 53 ZDPH), o Finanční činnosti ( 54 ZDPH), o Penzijní činnosti ( 54a ZDPH), o Pojišťovací činnosti ( 55 ZDPH), o Nájem pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor, a dalších zařízení ( 56 ZDPH), o Výchova a vzdělávání ( 57 ZDPH), o Zdravotní služby ( 58 ZDPH), o Sociální pomoc ( 59 ZDPH), o o Provozování loterií a jiných podobných her ( 60 ZDPH), Ostatní plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně - některé případy ( 61 ZDPH). Příklad Princip plnění osvobozeného bez nároku na odpočet daně ABC, s. r. o., je plátcem DPH a zabývá se celou řadou podnikatelských aktivit, k nimž od ledna 2013 přibyla také směnárenská činnost. Pro administraci a související záležitosti týkajících se tohoto nového druhu podnikání firma koupila stolní počítač, který bude sloužit pouze pro účely její směnárenské provozovny. Za tento počítač požaduje jeho český výrobce Kč, z čehož kryje náklady na výrobu (komponenty, mzdy, spotřební materiál - zde např Kč) a 11

13 4 DPH Plnění osvobozená od DPH bez nároku na odpočet daně Daně a právo v praxi 2/2013 produkuje určitý zisk (5 000 Kč). Jelikož je výrobce počítače rovněž plátcem DPH, musí jeho prodej coby zdanitelné dodání zboží uskutečněné v lednu 2013 zatížit 21 % českou DPH na výstupu. Přičemž uskutečnění tohoto plnění musí přiznat (tj. uvést do přiznání k DPH) ke dni jeho uskutečnění nebo ke dni dřívějšího přijetí úplaty. Takže celková fakturovaná částka za počítač pro směnárnu je Kč. I když je příjemce tohoto zdanitelného plnění - ABC, s. r. o. - plátcem DPH a koupený počítač mu bude sloužit čistě pro potřeby jeho ekonomické alias podnikatelské činnosti, nemůže si uplatnit ani částečný nárok na odpočet DPH na vstupu (4 200 Kč). Důvodem je skutečnost, že směnárenská činnost - která je jediným důvodem přijetí zdanitelného plnění v podobě koupeného počítače - spadá mezi finanční činnosti, kteréžto jsou plněním osvobozeným od DPH bez nároku na odpočet daně. Ve svém přiznání k DPH za leden 2013 tuto skutečnost promítne tím nejjednodušším možným způsobem - koupený počítač, resp. za něj uhrazenou DPH na vstupu vůbec nikam do přiznání neuvede. DPH uplatněná výrobcem počítače tak definitivně zůstává v kapse státu. Ze zaplacené daně Kč se proto z pohledu pořizovatele počítače (ABC, s. r. o.) stává součást jeho účetního ocenění pořizovací cenou a návazně pak nákladová položka za spotřebu materiálu (MD 518), pokud případně tato účetní jednotka nerozhodne, že s ohledem na významnost ceny půjde o její dlouhodobý hmotný majetek (MD 022), načež by se pořizovací cena včetně DPH dostala do nákladů skrze odpisy. Nemožnost odpočtu DPH na vstupu se jistě určitou měrou (byť velmi drobnou, s ohledem na poměrně malou částku daně) promítne do kalkulace cen provozu směnárny, tedy do jejich směnných kursů, případně do poplatku za směnu cizí versus české měny. Pro zákazníka této směnárny ovšem bude mít daleko praktičtější dopad naopak příznivá zpráva, že tato finanční služba je osvobozena od DPH na výstupu. Díky tomu není směna peněz u firmy ABC, s. r. o., dražší, resp. nevýhodnější o 21 % DPH, třebaže tuto službu poskytuje plátce této daně. A stejně tak bude osvobozen od DPH na výstupu i případný prodej počítače sloužícího čistě pro potřeby směnárenské činnosti plátce. Pokud se tedy po čase ABC, s. r. o., dohodne s kupujícím - například s bazarem - na prodejní ceně Kč, nebude ani toto plnění (dodání zboží) představovat zdanitelné plnění. Proto i tentokrát kupující (Bazar) významně ušetří na DPH, přičemž není podstatné, zda půjde o plátce nebo neplátce této daně. Koupi počítače pro potřeby směnárenské činnosti a jeho prodej po čase bazaru shrnuje obrázek. 12 Základní poštovní služby a dodání poštovních známek Jednodušší je druhý typ osvobození - dodání poštovních známek - kterým se pro účely DPH rozumí: dodání poštovních známek platných pro použití v rámci poštovních služeb v tuzemsku, nebo

14 4 DPH Plnění osvobozená od DPH bez nároku na odpočet daně Daně a právo v praxi 2/2013 dodání dalších obdobných cenin s tím, že částka za tato dodání nepřevyšuje nominální hodnotu nebo částku podle poštovních ceníků. Není podstatné, zda platné (!) poštovní známky, případně obdobné ceniny (např. kolky) prodává držitel poštovní licence nebo kdokoli jiný, třeba podnikatel provozující papírnictví nebo prodávající denní tisk. Patrně zde ani teoreticky nehrozí, že by prodejce nesplnil cenovou podmínku, aby tyto ceniny prodával za vyšší než nominální hodnotu na nich uvedenou, resp. částku podle poštovního ceníku. Asi nikdo rozumný by si totiž nekoupil platnou poštovní známku v obvyklé hodnotě 10 Kč např. za 15 Kč. Tento typ osvobození ovšem nelze uplatnit při zasílání běžného zboží zákazníkovi poštou na náklady odběratele. Pokud totiž dodavatel na balík pro zákazníka nalepí např. poštovní známky v hodnotě 50 Kč, nejedná se o dodání těchto poštovních známek dotyčnému adresátovi, nýbrž o formu úhrady objednané poštovní služby - přepravy balíku. V souladu s 36 odst. 3 a 4 ZDPH je totiž nutno náklady za přepravu coby vedlejší výdaje zahrnout do základu daně za v balíku posílané (dodávané) zboží a uplatnit u nich odpovídající sazbu DPH. Složitější je to s osvobozením základní poštovní služby, pro níž ZDPH stanoví fakticky tři podmínky: jedná se o základní službu podle zákona upravujícího poštovní služby, tuto službu poskytuje držitel poštovní licence a jedná se o základní službu obsaženou v této jeho licenci. Odkazovaným zvláštním zákonem se zde rozumí zákon č. 29/2000 Sb., o poštovních službách, ve znění pozdějších předpisů, z něhož se dozvíme zejména následující podrobnosti ovlivňující návazně i režim DPH: Poštovní službou je činnost prováděná podle poštovní smlouvy a za podmínek stanovených tímto zákonem.... Za poštovní službu se považuje i dodání poukázané peněžní částky. Poštovní službou není přeprava poštovních zásilek, pokud je vykonávána osobou, která k těmto zásilkám současně neprovedla poštovní podání, třídění nebo dodání, nebo služba obdobná poštovní službě, která je vykonávána odesílatelem nebo s ním propojenou osobou. Základní služby zahrnují službu dodání poštovních zásilek do 2 kg, balíků do 10 kg, peněz poštovním poukazem,... trvale na celém území České republiky, ve stanovené kvalitě, která je v souladu s potřebami veřejnosti, za dostupné ceny umožňující využívání služeb v rozsahu odpovídajícím běžné potřebě osob, každý pracovní den..., způsobem, který odpovídá požadavkům úředního doručování písemností podle zvláštního předpisu. Poštovní licenci uděluje až na pět let Český telekomunikační úřad, přičemž jejím obsahem je povinnost zajistit všeobecnou dostupnost některých nebo všech základních služeb na celém území České republiky nebo na její části. Rozhlasové a televizní vysílání Rozhlasovým nebo televizním vysíláním se pro účely osvobození od daně rozumí: rozhlasové nebo televizní vysílání prováděné provozovateli vysílání ze zákona, s výjimkou vysílání: o reklam, o teleshoppingu nebo o sponzorování. Jedná se o specifické osvobození od DPH subjektivně omezené na Českou televizi a Český rozhlas. V souladu s 3 odst. 1 písm. a) zákona č. 231/2001 Sb., o provozování rozhlasového a televizního vysílání, ve znění pozdějších předpisů, se totiž za provozovatele vysílání ze zákona považuje jen provozovatel vysílání, který toto vysílání provozuje na základě zvláštních právních předpisů, kterými jsou zákon č. 483/1991 Sb., o České televizi, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 484/1991 Sb., o Českém rozhlasu, ve znění pozdějších předpisů. U těchto dvou subjektů se osvobození uplatní paušálně s třemi citovanými výjimkami, které podrobně vymezuje také zákon č. 231/2001 Sb. 13

15 4 DPH Plnění osvobozená od DPH bez nároku na odpočet daně Daně a právo v praxi 2/ Ostatní provozovatelé vysílání s patřičnou licencí - soukromá alias komerční rádia a televize - nepatří mezi provozovatele vysílání ze zákona, a proto jejich rozhlasové a televizní vysílání není osvobozeno od daně. Stejně tak nemohou uvedený typ osvobození nárokovat ani provozovatelé převzatého vysílání, kterým k tomuto vysílání stačí pouhá registrací podle zákona č. 231/2001 Sb., o provozování rozhlasového a televizního vysílání. Finanční činnosti Finanční činnost je v praxi podnikatelů poměrně častým typem plnění osvobozeného od daně bez nároku na odpočet daně. Je-li uskutečněna finanční činnost (viz dále), pak není až na výslovné výjimky podstatné, kdo takovouto činnost uskutečnil a dané plnění je osvobozeno od daně bez nároku na odpočet vždy. U finančních činností - s výjimkou 4 uvedených kurzivou - má plátce za určitých podmínek výjimečný nárok na uplatnění odpočtu daně u přijatých zdanitelných plnění, která použije pro uskutečnění osvobozených finančních činností [ 72 odst. 1 písm. d) ZDPH]. Podmínkou odpočtu je, že tato plnění jsou uskutečňována s místem plnění ve třetí zemi, nebo pokud jsou taková plnění přímo spojena s vývozem zboží. Finanční činnosti si můžeme rozdělit do čtyř věcných skupin: Činnosti navázané na zákon č. 21/1992 Sb., o bankách, a na zákon č. 124/2002 Sb., o platebním styku: o přijímání vkladů od veřejnosti, o poskytování úvěrů a peněžních půjček, osvobození u operací souvisejících se správou úvěru může uplatnit pouze osoba poskytující úvěr, o platební styk a zúčtování, o vydávání platebních prostředků, zejména platebních karet nebo cestovních šeků (za platební prostředky se ovšem nepovažují klubové, rabatní apod. karty opravňující k nákupu se slevou), osvobození u operací souvisejících s vydáváním karet může uplatnit pouze vydavatel těchto karet, o poskytování a převzetí peněžních záruk a převzetí peněžních závazků, o otevření, potvrzení a avizování akreditivu podle 682 obchodního zákoníku, o obstarávání inkasa podle 692 obchodního zákoníku, o směnárenská činnost, o operace týkající se peněz; Činnosti související zejména se zákonem č. 591/1992 Sb., o cenných papírech, a zákonem č. 256/2004 Sb., o podnikání na kapitálovém trhu: o převod cenných papírů, bez ohledu na to, jak byly nabyty (např. koupí, emisí, vkladem, darem atd.), o organizování regulovaného trhu s investičními nástroji, o přijímání nebo předávání pokynů týkajících se investičních nástrojů na účet zákazníka, o provádění pokynů týkajících se investičních nástrojů na cizí účet, o obchodování s investičními nástroji na vlastní účet pro jiného, o obhospodařování majetku zákazníka na základě smlouvy se zákazníkem, pokud je součástí majetku investiční nástroj, s výjimkou správy nebo úschovy v oblasti investičních nástrojů (tato činnost osvobozena není), o upisování nebo umísťování emisí investičních nástrojů, o vedení evidence investičních nástrojů, o vypořádání obchodů s investičními nástroji; Činnosti vymezené ve vazbě na jiný speciální zákon:

16 4 DPH Plnění osvobozená od DPH bez nároku na odpočet daně Daně a právo v praxi 2/2013 o dodání zlata ČNB a přijímání vkladů ČNB od bank nebo od státu (zákon č. 6/1993 Sb., o ČNB), o obchodování s devizovými hodnotami na účet vlastní nebo zákazníka (devizový zákon č. 219/1995 Sb.), o obhospodařování investičního fondu, podílového fondu, důchodového fondu, účastnického fondu, transformovaného fondu nebo obdobných zahraničních fondů (zákony č. 189/2004 Sb., o kolektivním investování, č. 426/2011 Sb., o důchodovém spoření, č. 427/2011 Sb., o doplňkovém penzijním spoření), o vybírání rozhlasových nebo televizních poplatků (zákon č. 348/2005 Sb., o těchto poplatcích); Ostatní činnosti: o převod obchodních podílů na společnostech a členství v družstvech (pozn. převod akcií a zatímních listů coby cenných papírů byl jako titul pro osvobození od daně uveden již výše), o úplatné postoupení pohledávky postoupené jiným subjektem, osvobozeno od daně není poskytování služeb, jejichž předmětem je vymáhání dluhů a faktoring, předmětem DPH není postoupení vlastní pohledávky vzniklé plátci [ 14 odst. 5 písm. c) ZDPH], o výplata dávek důchodového pojištění (zabezpečení) nebo vybírání opakujících se plateb obyvatelstva, o sjednání nebo zprostředkování většiny z finančních činností (opět vyjma 4 vyznačených kurzivou). Penzijní činnosti Jde o nové ustanovení účinné od , stejně jako s ním přímo související tzv. Druhý důchodový pilíř (dobrovolné důchodové spoření) a podstatně inovovaný Třetí důchodový pilíř (dobrovolné doplňkové spoření a transformované penzijní připojištění). Penzijními činnostmi se pro účely zákona o DPH rozumí: poskytování důchodového spoření podle zákona upravujícího důchodové spoření, poskytování doplňkového penzijního spoření podle zákona upravujícího doplňkové penzijní spoření, poskytování penzijního připojištění podle zákona upravujícího penzijní připojištění, zprostředkování důchodového spoření, doplňkového penzijního spoření nebo penzijního připojištění. Hodně diskutované a diskutabilní důchodové spoření upravuje zejména zákon č. 426/2011 Sb., o důchodovém spoření, ve znění pozdějších předpisů, který jej vymezuje jako shromažďování a umisťování prostředků účastníka důchodového spoření do důchodových fondů obhospodařovaných penzijní společností a převod prostředků účastníka. Důchodové spoření může provozovat pouze penzijní společnost, které Česká národní banka udělila povolení k činnosti podle zákona o doplňkovém penzijním spoření a povolení k vytvoření důchodových fondů. Doplňkové penzijní spoření upravuje zákon č. 427/2011 Sb., o doplňkovém penzijním spoření, ve znění pozdějších předpisů, který jej vymezuje jako shromažďování a umísťování příspěvků účastníka doplňkového penzijního spoření, příspěvků placených za tohoto účastníka jeho zaměstnavatelem a státních příspěvků do účastnických fondů obhospodařovaných penzijní společností a vyplácení dávek z doplňkového penzijního spoření, jehož účelem je zabezpečit doplňkový příjem účastníka ve stáří nebo invaliditě. Tuto činnost může vykonávat jen akciová společnost se sídlem v České republice, které Česká národní banka udělila povolení k činnosti penzijní společnosti. V souladu s 13. částí zákona č. 427/2011 Sb., o doplňkovém penzijním spoření, se mohly dosavadní penzijní fondy - poskytující značně populární penzijní připojištění podle zákona č. 42/1994 Sb., o 15

17 4 DPH Plnění osvobozená od DPH bez nároku na odpočet daně Daně a právo v praxi 2/2013 penzijním připojištění se státním příspěvkem, ve znění pozdějších předpisů - k přeměnit na transformované penzijní fondy (jinak se k tomuto dni zrušily). Pročež ale musel penzijní fond do uvedeného dne získat od ČNB povolení k činnosti penzijní společnosti. Při kladném vyřízení pak penzijní společnost může u svých dosavadních klientů (účastníků) pokračovat v provozování dosavadního systému penzijního připojištění za pouze mírně upravených podmínek. Zmíněné zvláštní zákony dále mimo jiné upravují také možnosti zprostředkování těchto důchodových produktů. Znalci dosavadní úpravy si přitom jistě povšimli, že do právě komentovaného nového ustanovení 54a ZDPH bylo z 55 ZDPH přesunuto osvobození od DPH u penzijního připojištění včetně jeho zprostředkování. 16 Pojišťovací činnosti S účinností od došlo v návaznosti na již výše zmíněnou evropskou směrnici a zejména relevantní rozsudky Soudního dvora EU k určitému omezení rozsahu pojišťovací činnosti osvobozené od DPH bez nároku na odpočet daně. Nově se tak pojišťovacími činnostmi pro účely zákona o DPH rozumí: poskytování pojištění, poskytování zajištění, služby související s pojištěním nebo zajištěním poskytované osobami zprostředkovávajícími pojištění nebo zajištění. Cílem novelizace hlavně bylo, aby se osvobození týkalo pouze skutečného poskytnutí pojištění/zajištění a nikoli mnohdy širší palety pojišťovacích služeb. Nové omezení dopadne také na související činnosti dalších subjektů navázaných na pojistné produkty, například se již nebude týkat samotné likvidace pojistných událostí. Osvobozeno od DPH totiž bude pouze zprostředkování ve smyslu zákona č. 38/2004 Sb., o pojišťovacích zprostředkovatelích a samostatných likvidátorech pojistných událostí, ve znění pozdějších předpisů. Podle něj se zprostředkovatelskou činností v pojišťovnictví rozumí odborná činnost spočívající v: předkládání návrhů na uzavření pojistných smluv nebo zajišťovacích smluv, provádění přípravných prací směřujících k uzavření pojistných nebo zajišťovacích smluv, uzavírání pojistných nebo zajišťovacích smluv jménem a na účet pojišťovny nebo zajišťovny, pro kterou je tato činnost vykonávána, nebo pomoci při správě pojištění a vyřizování nároků z pojistných nebo zajišťovacích smluv. Obdobně jako u většiny finančních činností (viz výše) má plátce za určitých podmínek výjimečný nárok na uplatnění odpočtu daně u přijatých zdanitelných plnění, která použije pro uskutečnění osvobozených pojišťovacích činností [ 72 odst. 1 písm. d) ZDPH]. Jedná se o podmínku, že taková plnění jsou uskutečňována s místem plnění ve třetí zemi, nebo pokud jsou taková plnění přímo spojena s vývozem zboží. Převod a nájem pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor, nájem dalších zařízení Ohledně osvobození převodu staveb, bytů a nebytových prostor došlo s účinností od k významné změně. Před tímto datem bylo osvobození od daně podmíněno uplynutím 3 let od vydání prvního kolaudačního souhlasu nebo od data, kdy bylo započato první užívání stavby, a to k tomu dni, který nastane dříve. Od roku 2013 se jednak tato časová lhůta protáhla na 5 let, a jednak se nově plátce může rozhodnout, že i po uplynutí této lhůty uplatní daň (neboli, že u převodu nevyužije osvobození, ale uplatní DPH na výstupu). U převodu staveb, bytů a nebytových prostor nabytých před se v souladu s přechodnými ustanoveními novely ZDPH zákonem č. 502/2012 Sb.: použije i nadále tříletá lhůta platící před účinností novely, a

18 4 DPH Plnění osvobozená od DPH bez nároku na odpočet daně Daně a právo v praxi 2/2013 plátce se rovněž může rozhodnout, že se po uplynutí této lhůty osvobození vzdá a uplatní DPH na výstupu. Novou možnost vzdání se doposud povinného osvobození od daně a tedy zdanění prodávané stavby, bytu nebo nebytového prostoru jistě zváží zejména plátci, kteří by jinak museli provést tzv. úpravu odpočtu daně v souladu s pravidly 78 až 78d ZDPH. A tedy vrátit jistou poměrnou část odpočtu DPH na vstupu, který uplatnili při pořízení předmětné nemovitosti v době kratší než testovaných 10 let. Tento postup samozřejmě bude účelný za předpokladu, že kupujícím je rovněž plátce, který si bude moci tuto DPH uplatnit k odpočtu. Převod pozemků je osvobozen od daně bez nároku na odpočet daně. Jedinou a v praxi zcela okrajovou zdanitelnou výjimkou jsou tzv. stavební pozemky. Stavebním pozemkem se - čistě pro účely DPH - rozumí nezastavěný žádnou stavbou coby věcí ve smyslu občanského zákoníku (tj. ani cestou, inženýrskými sítěmi, studnou, plotem.), na kterém může být podle stavebního povolení nebo udělení souhlasu s provedením ohlášené stavby provedena stavba spojená se zemí pevným základem. U nájmu nemovitostí (pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor) platí obecné pravidlo, že je osvobozen od daně bez nároku na odpočet daně. Přitom podle 4 odst. 3 písm. g) ZDPH se nájmem věci rozumí i její podnájem. Z tohoto pravidla existují výjimky, podle nichž se osvobození nevztahuje na tyto nájmy: Krátkodobý nájem staveb, bytů a nebytových prostor - Jde o nájem nejdéle na 48 hodin nepřetržitě, popřípadě včetně vnitřního movitého vybavení, či dodání elektřiny, tepla, chladu, plynu nebo vody. Nájem prostor a míst k parkování vozidel - Je jedno, zda jde o garážová stání v objektech nebo na venkovní parkovací ploše, bude-li možnost parkování např. součástí bytových nájemních smluv, bude třeba stanovit odděleně DPH z nájmu prostor, resp. míst k parkování vozidel. Na druhé straně, pokud by dané prostory, resp. plocha měly sloužit k jinému účelu než k parkování vozidel, půjde o osvobozené plnění. Nájem bezpečnostních schránek - Tyto služby zpravidla poskytují bankovní domy, ale není to podmínkou. Nájem trvale instalovaných zařízení a strojů - Tento pojem ZDPH definoval jen do roku 2004, a to jako pevnou součást stavby, která se podle ZDP odpisuje v jiné odpisové skupině než stavba (viz pokyn GFŘ č. D-6 K 26 zákona o daních z příjmů), šlo např. o strojní zařízení čistíren odpadních vod, klimatizaci, telefonní ústředny, antény, trezory atd. Od tato definice vypadla a pojem je vykládán jako samostatná účelová zařízení pevně spojená se stavbou, jako např. výtahy, kuchyňské vybavení restauračních zařízení, výrobní zařízení (soustruh, lis, pila) apod. Nemělo by se jednat o zabudované předměty sloužící k běžnému užívání stavby, bytu či nebytového prostoru jako např. běžné elektrospotřebiče pro domácnost, klimatizace atd. Další případná výjimka a tedy zdanění nájmu nemovitosti je podmíněna zejména dobrovolnou volbou dotyčného plátce. Podle 56 odst. 4 ZDPH se totiž plátce (pronajímatel, případně podnajímatel) může rozhodnout, že u nájmu pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor uplatní DPH. Další podmínkou ale je, že nájemcem je taktéž plátcem DPH a tento nájem mu bude sloužit pro účely uskutečňování jeho ekonomických činností. Důvod, proč dobrovolně nájem nemovitosti zdaňovat, tkví v tom, že pak bude mít pronajímatel zachován nárok na odpočet DPH u souvisejících přijatých zdanitelných plnění týkajících se předmětu nájmu. Tedy zejména u pořizovací ceny, technického zhodnocení, oprav a údržby nemovitosti. Nájemci přitom toto zdanění nájmu obvykle nebude nijak vadit, protože jakožto plátci využívající tuto službu (nájem) pro uskutečňování svých ekonomických (podnikatelských) činností budou mít zpravidla plný nárok na odpočet této daně. Tomuto zdanění by se naopak přirozeně bránili nájemci, kteří sice jsou plátci, ale daný 17

19 4 DPH Plnění osvobozená od DPH bez nároku na odpočet daně Daně a právo v praxi 2/2013 nájem využívají pro činnosti osvobozené od daně bez nároku na odpočet, např. zde provozují směnárnu, pojišťovnu nebo lékařskou ordinaci. Výchova a vzdělávání Od daně je osvobozeno - bez nároku na odpočet daně -dodání zboží nebo poskytnutí služby uskutečňované v rámci výchovy a vzdělávání oprávněnou osobou uvedenou v 57 odst. 1 ZDPH. Pro poměrně značný rozsah tohoto ustanovení se zde omezíme na uvedení základních údajů: 1. výchovná a vzdělávací činnost poskytovaná v mateřských školách, základních školách, středních školách,... a jazykových školách s právem státní jazykové zkoušky, které jsou zapsány ve školském rejstříku podle 7 školského zákona č. 561/2004 Sb., ve znění pozdějších předpisů (tento zápis je také podmínkou výkonu činnosti školy), 2. školské služby poskytované ve školských zařízeních, které jsou zapsány ve školském rejstříku ad výše, 3. vzdělávací činnost poskytovaná na vysokých školách (akreditovaná nebo jako tzv. celoživotní vzdělávání), 4. činnost prováděná za účelem rekvalifikace poskytovaná osobami, které získaly příslušnou akreditaci, 5. jazykové vzdělání poskytované osobami uznanými Ministerstvem školství, mládeže a tělovýchovy, nebo poskytujícími přípravné kurzy pro vykonání standardizovaných jazykových zkoušek uznaných MŠMT, 6. výchovné, vzdělávací a volnočasové aktivity poskytované dětem a mládeži příspěvkovými organizacemi a nestátními neziskovými organizacemi dětí a mládeže. Podnikatelských subjektů, které nejsou přímo zapsány ve školském rejstříku, se přitom nejčastěji týká 4. a 5. bod, tedy provádění odborné rekvalifikace nebo jazykové vzdělávání. Zdravotní služby a dodání zdravotního zboží Ustanovení 58 ZDPH osvobozuje od daně bez nároku na odpočet tři typy plnění spojených se zdravotnictvím: Zdravotní službu, kterou se pro tyto účely rozumí zdravotní služba podle zákona upravujícího zdravotní služby poskytovaná poskytovatelem zdravotních služeb uvedená v oprávnění k jejich poskytování, pokud se jedná o činnost s léčebným cílem nebo chránící lidské zdraví, a služba s ní úzce související. Dodání zdravotního zboží, kterým se rozumí dodání: o lidské krve a jejích složek, lidských orgánů, tkání a mateřského mléka, nebo o stomatologických výrobků, které jsou zdravotnickými prostředky podle zákona upravujícího zdravotnické prostředky, stomatologickými laboratořemi a oprav těchto výrobků. Zdravotní pojištění podle zákona č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění, ve znění pozdějších předpisů. Ohledně nejširšího prvního typu osvobození je stěžejní naplnění příslušných definic zvláštních právních předpisů, a to zejména zákona č. 372/2011 Sb., o zdravotních službách a podmínkách jejich poskytování, zákona č. 373/2011 Sb., o specifických zdravotních službách a zákona č. 374/2011 Sb., o zdravotnické záchranné službě. V pochybnostech lze rozhodně doporučit prakticky zpracovanou a obšírnou metodickou pomůcku Generálního finančního ředitelství k uplatnění DPH ve zdravotnictví od dostupnou na webu České daňové správy, resp. od Finanční správy 2.pdf. Sociální pomoc Sociální pomocí se pro účely DPH rozumí sociální služby podle zákona č. 108/2006 Sb., o sociálních službách, ve znění pozdějších předpisů, tedy coby činnost nebo soubor činností podle tohoto speciálního zákona zajišťujících pomoc a podporu osobám za účelem sociálního začlenění nebo prevence sociálního 18

20 4 DPH Plnění osvobozená od DPH bez nároku na odpočet daně Daně a právo v praxi 2/2013 vyloučení. Pokud jsou sociální služby poskytovány podle zmíněného zvláštního právního předpisu, pak jsou osvobozeny od daně. Provozování loterií a jiných podobných her Ani v tomto případě se při posuzování podmínek osvobození od DPH bez nároku na odpočet daně neobejdeme bez zvláštního právního předpisu. Tím je podle očekávání zákon č. 202/1990 Sb., o loteriích a jiných podobných hrách, ve znění pozdějších předpisů. Pouze provozování loterií a jiných podobných her v souladu s tímto speciálním zákonem je přiznána výsada osvobození od daně, ostatně jiné loterie a podobné hry ani legálně provozovat nelze. Neosvobozenou výjimkou jsou služby souvisejících s provozováním těchto loterií a jiných podobných her zajišťované pro provozovatele jinými osobami (např. prodej losů a přijímání tipových sázenek). Loterií nebo jinou podobnou hrou se obecně rozumí hra, jíž se účastní dobrovolně každá fyzická osoba, která zaplatí vklad (sázku), jehož návratnost se účastníkovi nezaručuje. O výhře nebo prohře rozhoduje náhoda nebo předem neznámá okolnost nebo událost uvedená provozovatelem v předem stanovených herních podmínkách. Nezáleží přitom na tom, provádí-li se hra pomocí mechanických, elektronickomechanických, elektronických nebo obdobných zařízení. Loteriemi a jinými podobnými hrami jsou např.: peněžité nebo věcné loterie, při nichž je provozovatelem vydán podle herního plánu určený počet losů s pořadovými čísly, přičemž do slosování se zahrnou všechny vydané losy; tomboly, při nichž se do slosování zahrnou pouze prodané losy; číselné loterie, u nichž není předem určen ani počet účastníků, ani výše herní jistiny; okamžité loterie alias stírací losy; nejrůznější typy tzv. sázkových her, například provozované pomocí výherních hracích přístrojů, kursové sázky, při nichž je výhra podmíněna uhodnutím výsledků sportů, závodů nebo jiných událostí veřejného zájmu; sázkové hry provozované ve zvláště k tomu určených hernách (kasinech); dostihové sázky, při nichž je výhra podmíněna uhodnutím pořadí ve výkonnostních zkouškách koní; sázkové hry provozované přes interaktivní videoloterijní terminály; turnajové nebo hotovostní sázkové hry provozované za pomoci karet, kdy účastníci platí vklad (sázku) nebo startovné, jehož návratnost se nezaručuje. Provozovatelem loterie nebo jiné podobné hry může být jen právnická osoba se sídlem na území České republiky, které oprávněný orgán (obecní příp. krajský úřad, nebo Ministerstvo financí) vydal příslušné povolení. Ostatní plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně V ustanovení 61 ZDPH najdeme 7 typů plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně, které se v praxi týkají především tzv. neziskových subjektů, proto si je zde uvedeme jen v zestručněné podobě: a. poskytnutí služeb jako protihodnoty členského příspěvku pro vlastní členy politických stran a hnutí, církví a občanských sdružení, jakož i dodání zboží těmito osobami v souvislosti s poskytnutými službami, b. poskytnutí služeb a dodání zboží úzce souvisejícího s ochranou a výchovou dětí a mládeže orgány nebo osobami, které zajišťují výkon sociálně-právní ochrany dětí podle zvláštního právního předpisu, c. poskytnutí pracovníků náboženskými nebo obdobnými organizacemi k činnostem v rámci ochrany dětí výchovy a vzdělávání, zdravotních služeb a sociální pomoci, a to s přihlédnutím k duchovní péči, d. poskytování služeb úzce souvisejících se sportem nebo tělesnou výchovou neziskovými subjekty, osobám, které vykonávají sportovní nebo tělovýchovnou činnost, e. poskytnutí kulturních služeb a dodání zboží s nimi úzce souvisejícího neziskovými subjekty, f. poskytování služeb a dodání zboží osobami, jejichž činnosti jsou osvobozeny od daně podle písmen a), b), c), d) a e) a podle 57 (výchova a vzdělávání), 58 (zdravotní služby) a 59 (sociální pomoc), pokud jde pouze o příležitostné akce pořádané výlučně za účelem získání 19