SOUHRNNÉ STANOVISKO ČESKO-NĚMECKÉ OBCHODNÍ A PRŮMYSLOVÉ KOMORY POSILOVÁNÍ PRÁVNÍ JISTOTY V ČESKÉ REPUBLICE

Transkript

1 SOUHRNNÉ STANOVISKO ČESKO-NĚMECKÉ OBCHODNÍ A PRŮMYSLOVÉ KOMORY POSILOVÁNÍ PRÁVNÍ JISTOTY V ČESKÉ REPUBLICE I. Současný stav hodnocení ČR z hlediska faktoru právní jistota Česko-německá obchodní a průmyslová komora (ČNOPK) je se svými více než 600 členy největší bilaterální obchodní komorou v ČR. Již více než dvacet let podporuje ČNOPK dvojstranné hospodářské vztahy a zasazuje se o mezinárodní konkurenceschopnost ČR jako vhodného místa pro zahraniční investice. Podle průzkumu provedeného německými zahraničními obchodními komorami je sice ČR považována za nejatraktivnější místo pro podnikání a investice ve střední a východní Evropě, avšak její náskok před konkurujícími státy se snižuje. Příčinou relativního zhoršování této atraktivity je zejména mizející důvěra v právní jistotu. Z hlediska faktoru právní jistoty je ČR mezi zkoumanými státy až na třetím místě od konce, pouze před Rumunskem a Albánií! K podobnému hodnocení dospěly i průzkumy zkoumající konkurenceschopnost jednotlivých států provedené renomovanými celosvětovými organizacemi. Podle zprávy Doing Business nedávno předložené Světovou bankou se ČR v mezinárodním srovnání z hlediska faktoru právní jistoty umístila až na 79. místě. Podobně nelichotivé hodnocení vyplývá rovněž ze zprávy Global Competitiveness Report Světového ekonomického fóra: zde sice skončila ČR v celkovém hodnocení v první třetině (39. místo ze 144), avšak podle indikátorů relevantních pro hledisko právní jistota je hodnocení mnohem horší (místa 108, 115, 125). Ve studii Národní integrita dospěla Transparency International Česká republika dokonce k tomuto závěru: Vymáhání práva soudní cestou je v České republice běh na dlouhou trať s nejistým výsledkem. Pro rozhodování o investicích zachovávajících nebo vytvářejících pracovní místa je přitom zapotřebí stabilního právního prostředí. S ohledem na trvale kritické hodnocení ČR z hlediska faktoru právní jistota jsme toho názoru, že podnikatelský sektor je trvale zatěžován, konkurenceschopnost v zostřující se globální hospodářské soutěži negativně ovlivňována a vytváření popř. udržení pracovních míst ohroženo. II. Právní jistota jako základní princip a významný faktor pro rozhodování o místě investice Zásada právní jistoty je podstatnou součástí konání státu a podmiňuje jeho transparentnost a předvídatelnost. Právní jistota jako základní princip právního státu je definována strukturálními prvky předvídatelnosti, srozumitelnosti a spolehlivosti práva. Jisté je tedy takové právo, které je stabilní a také předvídatelné ve svých proměnách a budoucím uplatňování. Právní změny se musí uskutečňovat předvídatelným způsobem, aby mohla být nastolena důvěra v právo, která je nutným předpokladem pro realizaci investic. Srozumitelnost práva vyžaduje vedle transparentnosti - především díky publicitě - také omezení komplexnosti. Spolehlivost cílí na kontinuitu práva a vázanost aktérů práva jednou přijatým rozhodnutím. Ke

2 stabilitě se přidává také efektivita práva. Jen prosazováním a vymahatelností práva je právo realizováno, a stává se tak efektivním. Předpokladem prosperující ekonomiky je fungující ekonomický pořádek. Dosáhnout takového pořádku je úkolem práva, zajistit ho pak úkolem spolehlivého práva. V globalizovaném světě patří spolehlivý právní rámec k nejdůležitějším faktorům pro rozhodování o umístění investic v mezinárodní hospodářské soutěži. III. Princip právní jistoty v českém právním řádu Jak bylo vysvětleno pod bodem I., je hodnocení České republiky z hlediska faktoru právní jistoty jak v národním tak i mezinárodním měřítku výrazně negativní, a to již řadu let. Princip právní jistoty sice není v českém právním řádu explicitně stanoven, avšak Ústavní soud ČR dovodil, že hodnota právní jistoty a z ní vyplývající princip ochrany důvěry občanů v právo jsou v nejobecnější podobě obsaženy v čl. 1 Ústavy ČR, podle něhož je Česká republika demokratický právní stát (srov. nález Ústavního soudu č. I. ÚS 385/07 ze dne ). Ústavní soud opakovaně zdůrazňoval význam právní jistoty jakožto elementární součásti právního státu. Ve svém rozhodnutí č. II. ÚS 566/05 ze dne Ústavní soud konstatoval, že právní stát je vystavěn mimo jiné na důvěře občanů v právo a právní řád. Podmínkou takové důvěry je stabilita právního řádu a dostatečná míra právní jistoty občanů. Přitom přičítá Ústavní soud zvláštní význam státním orgánům a zejména soudům, neboť teprve aplikace a interpretace právních norem vytváří vědomí toho, co je a co není právem. Princip právní jistoty jakožto základní atribut právního státu zdůraznil i Nejvyšší správní soud ČR (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. dubna 2005, č.j. 2 Ans 1/2005). Lze tedy na základě řady rozhodnutí nejvyšších soudů shrnout, že princip právní jistoty platí i v České republice, a je ho tedy třeba dodržovat. IV. Závažné problémy a jejich možná řešení Cílem tohoto stanoviska je upozornit na naléhavou potřebu aktivity vlády v oblasti právní jistoty. Rádi bychom tuto problematiku přiblížili na základě čtyř problémů označovaných podniky jako zvlášť kritické a ukázali rovněž možnosti jejich řešení. 1. Frekvence a krátkodobost změn zákonů Množství a krátkodobost přijímaných změn zákonů znamená pro české podniky enormní zátěž. Hospodářská činnost je komplikována častými a navíc kazuistickými změnami zákonů. Ze zkušeností našich členů vyplývá, že časté změny zákonů prováděné v krátkých intervalech vedou k rostoucí právní nejistotě nezřídka posilované ještě nejednotnou aplikací právních předpisů a zdlouhavým a nepředvídatelným rozhodováním soudů.

3 Uveďme několik příkladů vysoké frekvence změn: obchodní zákoník byl za posledních pět let novelizován šestadvacetkrát. V legislativních předpisech týkajících se energetiky bylo za posledních deset let provedeno 85 změn (a z toho jen 28krát na základě požadavků evropských předpisů); jen samotný energetický zákon byl od roku 2001 změněn dvanáctkrát. V daňové legislativě došlo dodnes k více než 370 změnám, z toho jen v oblasti daní z příjmů jich bylo na 120. Navíc se bohužel stalo v poslední době pravidlem, že významné změny zákonů jsou schvalovány jen velmi krátkou dobu před jejich účinností. Například se v prosinci 2012 podnikatelé dozvěděli teprve 10 dní před koncem roku, že od 1. ledna 2013 nebude platit jednotná sazba daně ve výši 17,5 %, ale dvě sazby daně, a to zvýšené na 15 % a 21 %. Přijetí nového občanského zákoníku (OZ) k vyžaduje změny mnoha dalších zákonů (např. občanského soudního řádu, daňových zákonů atd.). Tyto změny související s novým OZ však dosud nebyly předloženy Parlamentu. Vzhledem ke komplexnosti nutných zákonných změn lze tedy již nyní konstatovat, že podniky nebudou mít dostatečný časový prostor k tomu, aby se mohly seznámit se všemi změnami, které nový občanský zákoník přinese. Jako představitelé hospodářství v ČR bychom proto chtěli vládě navrhnout, aby byla urychleně svolána pracovní skupina, v níž by zástupci z hospodářství, svazů a politiky vypracovali konkrétní konstruktivní návrhy na posílení právní jistoty. V PŘÍLOZE 1 k tomuto stanovisku je problematika frekvence a krátkodobosti změn zákonů dále prezentována na konkrétních příkladech. 2. Délka soudních řízení Dalším závažným problémem podnikatelů je nepřiměřená délka soudních řízení. Kvalita právní jistoty je přitom ovlivněna zejména možností domoci se vydání pravomocného rozhodnutí v přiměřené lhůtě. Právo, aby věc před soudy a orgány veřejné správy byla rozhodnuta bez zbytečných průtahů, je garantováno čl. 36 až 40 Listiny základních práv a svobod, jež je součástí ústavního pořádku České republiky. Například řízení ve věcech dle obchodního zákoníku trvá v průměru za celou ČR od prvního podání ve věci do vydání pravomocného rozhodnutí v průměru 2537 dní, což je téměř 7 let (pramen: Dle výkladových stanovisek Evropského soudu pro lidská práva je to již nepřiměřeně dlouhá doba. Délka trvání sporů v obchodně právních věcech má mj. negativní vliv na konkurenceschopnost podniků a navíc podporuje šedou ekonomiku. Neboť pokud právo není prosazováno včas, je častěji používána protiprávnost jako snazší cesta dosahování vlastního prospěchu. Se znepokojením rovněž pozorujeme, že v České republice stále stoupá počet žádostí o odškodnění újmy způsobené dlouhým soudním řízením dle zákona č. 82/1998 Sb., o odpovědnosti za škodu způsobenou při výkonu veřejné moci rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem. Celková částka požadovaná jako odškodnění za nepřiměřenou délku soudního řízení za rok 2011 dosáhla

4 výše šestnáct miliard korun. Vedle uplatňování nároků u českých soudů roste počet žalob proti České republice podávaných k Evropskému soudu pro lidská práva. S ohledem na výše uvedené by měla vláda dělat vše pro to, aby se soudní řízení výrazně zkrátila. Přispět by k tomu mohlo například zavedení zákonné lhůty k výzvě k zaplacení soudních poplatků a následně k doručení podané žaloby žalované straně, neboť období v trvání více než jednoho roku mezi podáním žaloby u soudu a doručením žaloby nepatří v praxi rozhodně k ojedinělým. Zavedením takové pouze procesní lhůty by neovlivnilo nezávislost soudců v rámci vlastního vedení sporu a zároveň by mohl být proces zahájení řízení značným způsobem urychlen. V této souvislosti hraje svou roli i následující bod o prosaditelnosti práva, neboť zavedením zde vysvětlovaného apelačního principu by se efektivně zkrátila i délka trvání soudních řízení. 3. Prosaditelnost soudních rozhodnutí Právo je efektivní, a tedy jisté jen tehdy, pokud ho lze také prosadit. Vymahatelnost a prosaditelnost práva jsou nutným předpokladem pro spolehlivé firemní plánování a efektivní hospodaření. Zkušenosti našich členských podniků však ukazují, že uplatňování kasačního principu českými krajskými soudy ve správních věcech, a to zejména v daňových řízeních, významnou měrou přispívá k oslabování prosaditelnosti práva. Vedle chybějícího odkladného účinku žaloby ex lege způsobuje signifikantní problémy omezená rozhodovací pravomoc krajských soudů. Krajský soud může rozhodnutí správního orgánu pouze potvrdit, nebo zrušit a vrátit věc zpět správnímu orgánu k opětovnému rozhodnutí. V praxi vede uplatňování kasačního principu k paradoxní situaci, že krajský soud napadené rozhodnutí správního orgánu - bez odkladného účinku - zruší a vrátí zpět správci daně, ten přijme nové rozhodnutí, které sice formálně respektuje rozsudek krajského soudu, avšak ve věci samé má na žalobce tytéž dopady. Nato žalobce podá další žalobu ke krajskému soudu, který toto rozhodnutí opět - bez odkladného účinku - zruší a znovu vrátí správci daně. Proto se jako prostředek k posílení prosaditelnosti práva nabízí uplatnění apelačního principu, který by krajskému soudu umožnil nejen napadené rozhodnutí potvrdit nebo zrušit, ale také změnit, což by nebezpečí výše uvedeného paradoxního koloběhu zažehnalo. Právní posudek ohledně nutnosti zavedení apelačního principu do daňových řízení a konkrétní návrh zákona obsahuje PŘÍLOHA 2 tohoto stanoviska. 4. Přezkoumávání rozhodnutí v daňovém řízení Možnost nařízení přezkoumání rozhodnutí v daňovém právu ve své současné podobě představuje podstatný zásah do právní jistoty daňového subjektu. Na rozdíl od správního práva může být v rámci daňového řízení změněno jakékoli pravomocné rozhodnutí správce daně - a to i v případě napadení nařízení přezkoumání rozhodnutí ze strany daňového subjektu. Tímto způsobem je značně oslabena právní moc rozhodnutí, tj. jeho nezměnitelnost, čímž dochází k významnému posílení materiální správnosti rozhodnutí na úkor právní jistoty daňového subjektu. Právní jistota a jistota plánování je navíc oslabena neobvykle dlouhou, až desetiletou lhůtou, v níž je možné rozhodnutí přezkoumat. V praxi vede tato platná právní úprava k tomu, že se daňový subjekt

5 nemůže na výsledek svého daňového řízení po nekonečně dlouhou dobu spolehnout, což je v rozporu se zásadou stability a efektivity práva, jež jsou elementárními principy právní jistoty. Stejně jako je tomu zvykem v jiných evropských státech, mělo by být uplatňování mimořádných či dozorčích opravných prostředků zasahujících do již pravomocných rozhodnutí omezeno výhradně na výjimečné případy, jako je např. zneužití práva nebo spáchání trestného činu. Právní analýzu týkající se omezení možnosti revidovat rozhodnutí státního orgánu v zájmu právní jistoty ( Ut finis sit litium ) a konkrétní návrh změny zákona včetně jeho odůvodnění obsahuje PŘÍLOHA 3 tohoto stanoviska. 5. Právní reforma 2014 Rozsáhlá rekodifikace soukromého práva k přináší podstatné změny. Pozitivně lze hodnotit úpravu nástupnictví u rodinných podniků (dědění) a větší smluvní volnost. Naopak kritiku zasluhuje právní nejistota vyvolaná nejasnostmi v úpravě obchodních korporací (např. otázka ručení společníků při úpadku obchodní korporace), které již nyní potřebují další výklad. Z hlediska německých investorů je navíc třeba kriticky nahlížet na nově nastoupený příklon zákona o obchodních korporacích k anglosaskému právu, a tedy odklon od práva německého. Pro německé investory bylo dosud výhodné a důležité, že mohli v českém právu nacházet stejné nebo alespoň podobné právní instituty jako na svém domácím trhu (např. otázky koncernového práva, vnitřní struktury společnosti, ručení společníků za dluhy společnosti atd.). Právní experti očekávají nárůst právní nejistoty, neboť v důsledku této rozsáhlé rekodifikace se opouští právní praxe i judikatura posledních dvaceti let. Hlavní doposud zjištěné problematické oblasti nového občanského zákoníku a zákona o obchodních korporacích včetně konkrétních návrhů změn obou zákonů naleznete v PŘÍLOZE 4 tohoto souhrnného stanoviska. Bernard Bauer výkonný člen představenstva Lucie Vorlíčková členka představenstva ČNOPK odborné vedení pracovní skupiny Právo a daně Přílohy: Příloha 1 Frekvence a krátkodobost změn zákonů Příloha 2 Prosaditelnost soudních rozhodnutí (apelační princip v daňových řízeních) Příloha 3 Obnova řízení (omezení na případy zneužití) Příloha 4 Právní reforma 2014 (problematické oblasti) STAV: březen 2014

6 PŘÍLOHA Č. 1 / ANLAGE NR. 1 SOUHRNNÉ STANOVISKO ČESKO-NĚMECKÉ OBCHODNÍ A PRŮMYSLOVÉ KOMORY POSILOVÁNÍ PRÁVNÍ JISTOTY V ČESKÉ REPUBLICE / POSITIONSPAPIER DER DEUTSCH-TSCHECHISCHEN INDUSTRIE- UND HANDELSKAMMER STÄRKUNG DER RECHTSSICHERHEIT IN DER TSCHECHISCHEN REPUBLIK Frekvence a krátkodobost změn zákonů / Frequenz und Kurzfristigkeit von Gesetzesänderungen I. Četnost změn v právní úpravě a jejich nekoncepčnost Zákonodárná činnost, resp. proces tvorby práva v České republice, podléhá již delší dobu oprávněné kritice odborné i laické veřejnosti. Právo nenaplňuje základní předpoklady, které by mělo dle dlouhodobé judikatury Ústavního soudu ČR splňovat, a to přehlednost, srozumitelnost a vnitřní soulad. Na právní jistotu především negativně působí četnost legislativních změn. Notorietou v tomto ohledu jsou daňové zákony. Např. zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, byl od nabytí jeho účinnosti v roce 1993 novelizován již více než 150x, což je v průměru více než 7 změn za rok. Tato frekvence změn dává adresátům právní normy jen malou možnost se s těmito změnami náležitě seznámit a chovat se v souladu s nimi. Kvalita legislativní práce se snižuje, neboť je spoléháno na snadné opravy případných chyb či nejasností. Nešvarem legislativního procesu v České republice je mimo jiné i skutečnost, že často až v závěru legislativního procesu se projednávaný návrh zákona změní formou tzv. pozměňovacího návrhu, doplní o ustanovení, která na původní předlohu nenavazují, popř. jsou s ní v rozporu, nebo se původní návrh změní pouze v části, aniž by byly zohledněny logické a obsahové souvislosti ostatních ustanovení. Výsledkem je pak právní předpis, na základě kterého se právo jen velmi těžko aplikuje. Příkladem může být zákon č. 165/2012 Sb., o podporovaných zdrojích energie. Tato problematika výrazně vstoupila do povědomí po tzv. solárním boomu a zákonodárce po několika letech vytvořil nový zákon, který v sobě zahrnuje všechny druhy podporovaných zdrojů energie. Koncepce zákona prošla připomínkovým řízením, byla relativně dlouho připravována tak, aby obsáhla celou problematiku a odstranila neduhy předchozího zákona. Nový zákon, než byl schválen, prošel mnoha změnami v Poslanecké sněmovně při samotném projednávání, dokonce komplexním pozměňovacím návrhem ho změnil Senát a v takto značně improvizovaném znění byl nakonec přijat. V zákoně se nyní nacházejí rozsáhlé vložené části v přechodných ustanoveních, u kterých není znám úmysl, a které jsou dokonce zcela v rozporu s připravovanou koncepcí, jak byla postoupena navrhovatelem Parlamentu.

7 Dalším negativním jevem je praxe tzv. přílepků, tj. že se formou pozměňovacího návrhu k původnímu návrhu připojí změna předpisu, který s projednávanou problematikou věcně nesouvisí. S výše uvedenou četností změn, které jsou často nesrozumitelné a nejasné, souvisí nekoncepčnost prováděných legislativních změn. Např. ustanovení zákoníku práce upravující dohody o pracích konaných mimo pracovní poměr ( 74 až 77) byla s účinností k měněna dvěma zákony a to zákonem č. 365/2011 Sb. a zákonem č. 364/2011 Sb. Řešením tohoto stavu (kromě zvýšení odpovědnosti všech účastníků legislativního procesu) by mohlo být zpřísnění pravidel zákonodárného procesu, což by sice mohlo legislativní proces prodloužit a odebrat mu flexibilitu, naopak by to mohlo vést ke zvýšení právní jistoty. Především by bylo vhodné vyvolat odbornou diskuzi mezi zástupci Parlamentu, Ústavního soudu ČR a odborníků např. z řad univerzitních profesorů o tom, jaké změny pravidel zákonodárného procesu by mohly vést ke zvýšení právní jistoty (tj. ke zvýšení transparentnosti legislativního procesu a ke zlepšení kvality přijímaných norem a právního řádu jako celku). Pokud se týká konkrétních kroků, bylo by vhodné, aby Parlament co nejdříve přijal navrhovanou změnu zákona č. 107/1999 Sb., jednacího řádu Senátu, a zákona č. 90/1995 Sb., jednacího řádu Poslanecké sněmovny jedná se o sněmovní tisk 577/0 a 578/0. Tyto navrhované změny dílčím způsobem zkvalitňují zákonodárný proces tím, že zpřísňují pravidla pro podávání pozměňovacích návrhů, navíc výslovně vylučují pozměňovací návrhy, které s původní problematikou věcně nesouvisí. Tyto změny byly Poslaneckou sněmovnou přijaty v prvním čtení již v březnu roku 2012, nicméně od té doby nedošlo v rámci jejich svalování k žádnému posunu. II. Délka legisvakance Legisvakance znamená dobu od platnosti zákona (resp. od okamžiku, kdy vyjde ve Sbírce zákonů a stane se součástí právního řádu) do doby jeho účinnosti. Tato doba by měla být dostatečně dlouhá na to, aby adresáti dané právní normy měli dostatek času se s touto normou seznámit a připravit se, že podle ní budou muset postupovat. Např. nový občanský zákoník, který je platný od 3. února 2012, nabyde účinnosti 1. ledna Laická veřejnost, odborná veřejnost i orgány veřejné moci dostaly tak od zákonodárce dobu necelých dvou let na přípravu přechodu na nový občanský zákoník. Tuto dobu lze považovat s ohledem na význam provedené změny za dostatečnou na seznámení se s novou právní úpravou. Na druhé straně na nový občanský zákoník bude navazovat mnoho prováděcích předpisů (zákon upravující obchodní rejstřík zákon o veřejných rejstřících fyzických a právnických osob, zákon o nesporných řízeních zákon o zvláštních řízeních soudních atp.) a současně přijetí nového občanského zákoníku vyvolá potřebu změny dalších významných zákonů (občanský soudní řád, daňové zákony atp.). Nicméně tyto související předpisy (resp. jejich změny) nebyly dosud předloženy ke schválení Parlamentu, a z hlediska komplexního tak nebude opět dostatečný časový prostor proto, aby bylo možno se seznámit se všemi změnami, které vyvolá přijetí nového občanského zákoníku.

8 Dalších příkladů je mnoho, nicméně není možno nezmínit jedno velmi aktuální téma, a to legislativní proces v souvislosti s přijímáním tzv. daňového balíčku v závěru roku 2012 (zákon č. 500/2012 Sb., o změně daňových, pojistných a dalších zákonů v souvislosti se snižováním schodků veřejných rozpočtů). Daňový balíček předložený ke schválení do Parlamentu na konci roku 2012 obsahoval mimo jiné změnu sazeb DPH, a to zvýšení o jedno procento. Pokud by tato změna nebyla s účinností k přijata, měla začít platit od jednotná sazba ve výši 17,5%, která již byla přijata zákonem č. 370/2001 Sb. Až do , kdy tento zákon podepsal prezident, nebylo jasné, jaká sazba DPH začne platit od Pro veřejnost, a zejména pro podnikatele, byla tato situace alarmující, a to zejména s ohledem na finanční toky, kterých se tato nejistota týká (např. příjmy do státního rozpočtu z výnosu z daně z přidané hodnoty činily v roce 2011 přibližně 190 mld. Kč). Podnikatelé v závěru roku 2012 museli připravovat své účetní a jiné interní systémy na to, že od 1. ledna 2013 mohou platit dvě varianty sazby DPH s tím, že do poslední chvíle nebylo jasné, jaká to nakonec bude. Tato opatření byla u většiny podnikatelských subjektů spojena s nemalými náklady. Dalším příkladem může být zákon č. 266/2006 Sb., o úrazovém pojištění zaměstnanců. Původní účinnost zákona byla 1. ledna Tato účinnost byla následně posouvána s tím, že tento zákon měl platit od Dne vyšel ve Sbírce zákonů zákon, kterým se znovu účinnost zákona o úrazovém pojištění zaměstnanců posunula, a to na rok 2015 (tj. pouhých jedenáct dní předtím, než měl znovu začít platit). Pro dokreslení lze uvést, že dne vyšlo ve Sbírce zákonů 27 nových předpisů, z nichž 6 nabylo účinnosti již a 17 předpisů nabylo účinnosti dne Jak z výše uvedeného vyplývá, legislativní proces tak, jak v současné době v České republice funguje, nepřispívá ke zvýšení právní jistoty, naopak vede k oslabování základních práv zakotvených Ústavou. Ke zlepšení situace nemůže dojít bez zvýšení odpovědnosti všech účastníků legislativního procesu a bez zpřísnění pravidel zákonodárného procesu viz výše bod 1. Vypracovala: Markéta PRAVDOVÁ, advokát partner, bnt attorneys-at-law s.r.o. Stav: leden 2013

9 PŘÍLOHA Č. 2 / ANLAGE NR. 2 SOUHRNNÉ STANOVISKO ČESKO-NĚMECKÉ OBCHODNÍ A PRŮMYSLOVÉ KOMORY POSILOVÁNÍ PRÁVNÍ JISTOTY V ČESKÉ REPUBLICE / POSITIONSPAPIER DER DEUTSCH-TSCHECHISCHEN INDUSTRIE- UND HANDELSKAMMER STÄRKUNG DER RECHTSSICHERHEIT IN DER TSCHECHISCHEN REPUBLIK Prosaditelnost soudních rozhodnutí / Durchsetzbarkeit von Gerichtsurteilen III. Právní analýza Tento příspěvek vznikl na základě široké diskuze mezi členy Česko-německé obchodní a průmyslové komory na téma právní jistota/nejistota v České republice. Autoři tímto vyjadřují stanovisko komory k výše uvedené problematice v souvislosti s prosazováním zájmů jejích členů v záležitostech veřejnoprávního charakteru v soudním a správním řízení. 1. Úvod V následujícím příspěvku se autoři zamýšlejí nad aplikací tzv. opravných systémů v českém právním řádu se zaměřením na jejich využití v zákoně č. 150/2002 Sb. v platném znění (soudní řád správní) v návaznosti na rozhodovací pravomoc správních orgánů dle zákona č. 500/2004 Sb., v platném znění (správní řád) a zákona 280/2009 Sb., v platném znění (daňový řád). Autoři se uvedené problematice věnují především z pohledu rozsahu přezkumné činnosti a rozhodovacích oprávnění krajských soudů jako věcně příslušných soudů 1. stupně v soustavě správního soudnictví. Krajské soudy mají v rámci správního soudnictví pravomoc (i) zrušit rozhodnutí správního orgánu a (ii) vrátit věc správnímu orgánu se závazným právním názorem, jak má správní orgán dále postupovat (postup dle tzv. kasačního principu). Příspěvek se nezabývá problematikou správního soudnictví dle části páté zákona č. 99/1963 Sb., v platném znění (občanský soudní řád), která upravuje rozhodovací činnost soudů v záležitostech, které nemají veřejnoprávní charakter. Cílem následujícího zamyšlení je upozornit na problémy spojené s aplikací kasačního principu a s ní spojenou absencí právní jistoty pro některé účastníky řízení. 2. Právní jistota Garance právní jistoty je důležitá nejen pro řádné fungování státu, ale rovněž pro zajištění důvěry jeho občanů a zahraničních investorů v právní stát. Především pro zahraniční investory je otázka existence/neexistence právní jistoty jedním z klíčových kritérií při rozhodování o případných investicích do podnikatelské činnosti v konkrétním státě. Přestože Ústavní soud ČR ve svých nálezech několikráte zdůraznil význam existence právní jistoty a jejího zajištění příslušnými orgány státu, v právní praxi se zejména účastníci řízení často setkávají s její absencí.

10 Dle nálezu Ústavního soudu č. II. ÚS 566/05 ze dne je materiální právní stát vystavěn mimo jiné na důvěře občanů v právo a právní řád. Podmínkou takové důvěry je stabilita právního řádu a dostatečná míra právní jistoty občanů. Stabilita právního řádu a právní jistota je ovlivňována nejen legislativní činností státu (tvorbou práva), ale též činností státních orgánů aplikujících právo, neboť teprve aplikace a interpretace právních norem vytváří ve veřejnosti vědomí toho, co je a co není právem. Stabilitu práva, právní jistotu jednotlivce a v konečném důsledku též míru důvěry občanů v právo a v instituce právního státu jako takové proto ovlivňuje i to, jakým způsobem orgány aplikující právo, tedy především soudy, jejichž základním úkolem je poskytovat ochranu právům (čl. 90 Ústavy), přistupují k výkladu právních norem. Ústavní soud dále v nálezu sp. zn. I. ÚS 385/07 ze dne poukázal na jeden z významných aspektů právního státu tj. na to, že k principu rovnosti účastníků řízení neoddělitelně patří hodnota právní jistoty a z ní vyplývající princip ochrany důvěry občanů v právo, které jsou v nejobecnější podobě obsaženy v čl. 1. odst. 1. Ústavy. Povaha materiálního právního státu potom vyzařuje rovněž s ním spjatou maximu, podle níž, jestliže někdo jedná v (oprávněné) důvěře v nějaký zákon (resp. právo vůbec), nemá být v této důvěře zklamán [nález sp. zn. IV. ÚS 215/94 ze dne (N 30/3 SbNU 227)]. 3. Řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu Aplikace kasačního principu v řízení před krajskými soudy jako věcně příslušnými soudy 1. stupně v řízení dle soudního řádu správního vede v současné době dle zkušeností některých členů Českoněmecké obchodní a průmyslové komory k problémům spojeným s výše uvedeným principem právní jistoty. Členové komory se s porušením právní jistoty setkávají především jako účastníci daňového řízení a následného soudního řízení při přechodu mezi řízením před správcem daně dle daňového řádu a řízením před správními soudy dle soudního řádu správního. Nejčastěji se jedná o řízení dle hlavy II dílu 1 soudního řádu správního řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu. V tomto řízení se především subjektům, které žalobou napadají konkrétní rozhodnutí správního orgánu u věcně příslušného krajského soudu, jeví jako problematická nejen absence odkladného účinku žaloby ex lege (i přesto, že je žaloba podána, musí např. povinný rozporovanou daň platit), nýbrž také omezená rozhodovací pravomoc krajského soudu (krajský soud může rozhodnutí správního orgánu zrušit a nemůže ve věci rozhodnout sám) Odkladný účinek žaloby ex lege Dle 73 odst. 1 soudního řádu správního nemá podání žaloby odkladný účinek, pokud tento nebo zvláštní zákon nestanoví jinak. 73 odst. 2 soudního řádu správního připouští výjimku ze zákazu odkladného účinku žaloby ke krajskému soudu, jestliže by výkon nebo jiné právní následky rozhodnutí znamenaly pro žalobce nepoměrně větší újmu, než jaká přiznáním odkladného účinku může vzniknout jiným osobám, a jestliže to nebude v rozporu s důležitým veřejným zájmem. V praxi to tedy znamená, že pokud krajský soud žalobě nepřizná odkladný účinek, nepozastavují se účinky právní moci žalobou napadeného rozhodnutí správního orgánu (příp. správce daně).

11 Rozhodnutí se tak stává vykonatelným (např. daňový subjekt má povinnost platit), přestože v řízení před krajským soudem může dojít ke zrušení tohoto žalobou napadeného rozhodnutí. Absence odkladného účinku žaloby ex lege v řízení u krajského soudu dle soudního řádu správního se jeví jako značně problematická především u rozhodnutí vydaných v daňovém řízení, která jsou následně příslušným soudem (někdy i opakovaně) zrušena. Přiznání odkladného účinku ex lege žalobě, kterou je napadáno u krajského soudu rozhodnutí vydané v daňovém řízení, by bylo jistě krokem správným směrem. To by v praxi např. znamenalo, že vyměřená daň by byla daňovým subjektem placena až v okamžiku, kdy by bylo jasné, že byla vyměřena řádně. Pro případ, že by krajský soud shledal vyměřenou daň v souladu se zákonem, bylo by vhodné uloženou daňovou povinnost např. zúročit a to zpětně ode dne, kdy byla taková daňová povinnost vyměřena. Tím by bylo zabráněno situaci, kdy by odkladného účinku žaloby bylo zneužíváno daňovými subjekty k zajištění jakési formy bezplatné půjčky od státu Kasační princip v rozhodovací činnosti krajských soudů ve správním soudnictví Jako mnohem větší problém se v praxi v souvislosti s porušováním principu právní jistoty však jeví samotná aplikace kasačního principu v rámci systému správního soudnictví. Autoři se v následující části svého příspěvku omezí především na problematiku použití kasačního principu krajskými soudy jako věcně příslušnými správními soudy 1. stupně. Kasační charakter řízení před krajskými soudy ve správním soudnictví se projevuje především v 78 soudního řádu správního. V tomto zákonném ustanovení je krajskému soudu dána možnost buď (i) zamítnout žalobu proti rozhodnutí vydanému správním orgánem, není-li důvodná, nebo (ii) zrušit napadené rozhodnutí (příp. rozhodnutí správního orgánu nižšího stupně, které mu předcházelo) a vrátit věc k dalšímu řízení příslušnému správnímu orgánu, proti jehož rozhodnutí žaloba ke krajskému soudu směřovala. Přitom platí, že právním názorem, který vyslovil soud ve zrušujícím rozsudku nebo rozsudku vyslovujícím nicotnost, je v dalším řízení správní orgán vázán ( 78 odst. 5 soudního řádu správního). V praxi má však výše uvedená omezená rozhodovací pravomoc krajských soudů často za následek paradoxní situaci, kdy krajským soudem zrušené rozhodnutí správního orgánu je nahrazeno novým rozhodnutím, které v podstatě má pro žalobce stejné důsledky jako rozhodnutí předchozí a nerespektuje či obchází závazný právní názor krajského soudu. Žalobce se tak může dostat do situace, kdy rozhodnutí správního orgánu (příp. správce daně), které žalobce napadá žalobou u krajského soudu, není krajským soudem přiznán odkladný účinek, krajský soud napadené rozhodnutí ze zákonem stanovených důvodů zruší a věc vrátí k dalšímu projednání správnímu orgánu (příp. správci daně), který napadené rozhodnutí vydal. Tento správní orgán vydá nové rozhodnutí, které formálně respektuje rozsudek krajského soudu, avšak pro žalobce má stejné důsledky jako rozhodnutí předchozí, které bylo krajským soudem zrušeno. Žalobce proti nově vydanému rozhodnutí znovu podá žalobu ke krajskému soudu (který rozhodnutí nepřizná odkladný účinek), tento napadené rozhodnutí ze stejného či jiného důvodu znovu zruší, věc je znovu vrácena správnímu orgánu, který napadené rozhodnutí vydal, a žalobce se tak ocitá znovu na počátku, aniž by měl jistotu, že v další fázi rozhodovacího řízení bude vydáno rozhodnutí, které bude konformní s právním názorem krajského soudu.

12 Takováto konstrukce správního soudnictví zcela jistě neodpovídá potřebám účastníků řízení a především potřebě zajištění právní jistoty. Důvěra dotčených subjektů v právo a v instituce právního státu je negativně ovlivněna, pokud se subjekt dostane do rozhodovací smyčky správních a soudních orgánů, ze které není zřejmé, jaká práva a povinnosti dotčenému subjektu přísluší. Tento subjekt tak zcela pochopitelně ztrácí důvěru v právo a právní řád vůbec. 4. Navrhované změny Jako řešení se nabízí změna opravného systému a aplikace apelačního principu namísto principu kasačního. Krajský soud by tak v případě důvodnosti žaloby namísto zrušení napadeného rozhodnutí mohl např. sám napadené rozhodnutí změnit. Nahrazení kasačního principu principem apelačním by dle názoru autorů bylo reálné rovněž s přihlédnutím k existujícímu rozsahu přezkumného oprávnění krajských soudů ve správním soudnictví. Krajské soudy nejsou v podstatě vázány skutkovými zjištěními správních orgánů ze správního řízení, ve kterém bylo vydáno žalobou napadené rozhodnutí. Dle 77 odst. 2 soudního řádu správního může soud v rámci dokazování zopakovat nebo doplnit důkazy provedené správním orgánem, neupraví-li zvláštní zákon rozsah a způsob dokazování jinak. Soud jím provedené důkazy hodnotí jednotlivě i v jejich souhrnu i s důkazy provedenými v řízení před správním orgánem a ve svém rozhodnutí vyjde ze skutkového a právního stavu takto zjištěného. Výše uvedená zákonná konstrukce dokazování včetně provádění a hodnocení důkazů spíše odpovídá apelačnímu než kasačnímu principu, na kterém je založena rozhodovací pravomoc krajských soudů ve správním soudnictví. Krajské soudy jsou oprávněny k přezkumu žalobou napadaného rozhodnutí jak po stránce skutkové tak i právní. Aplikace apelačního principu a s ní související široké přezkumné oprávnění krajských soudů ve správním soudnictví spolu s možností krajských soudů na základě vlastních skutkových zjištění vydat rozhodnutí, kterým by napadené rozhodnutí bylo potvrzeno, změněno nebo zrušeno, by v konečném důsledku vedlo k posílení právní jistoty pro účastníky správního řízení, příp. následného soudního řízení správního. V posílení apelačního principu v řízení před krajskými soudy jako věcně příslušnými soudy 1. stupně ve správním soudnictví spatřují autoři možnost ukončení existence rozhodovací smyčky mezi správními a soudními orgány a posílení důvěry občanů v právo a instituce právního státu. IV. Navrhovaná změna soudního řádu správního A. Zákon č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, se mění takto: 1. V 73 se za odstavec 1 vkládá nový odstavec 2, který zní: Podá-li ten, kdo je k tomu oprávněn, včas žalobu proti rozhodnutí správního orgánu ve věcech daní, odkládá se vykonatelnost tohoto rozhodnutí, dokud o ní pravomocně nerozhodne krajský soud.

13 Dosavadní odstavce 2 až 5 se označují jako odstavce 3 až V 78 se za odstavec 1 vkládá nový odstavec 2, který zní: Je-li žaloba důvodná, soud změní rozhodnutí správního orgánu ve věcech daní, jestliže a) správní orgán rozhodl nesprávně, ačkoliv správně zjistil skutkový stav; b) po doplnění nebo zopakování dokazování dle 77 odst. 2 je skutkový stav věci zjištěn tak, že je možné o věci rozhodnout. 78 se za nový odstavec 2 vkládá nový odstavec 3, který zní: Soud rozhodnutí správního orgánu ve věcech daní potvrdí, je-li ve výroku věcně správné. Dosavadní odstavce 2 až 7 se označují jako odstavce 4 až 9. B. Úplné znění 73: Odkladný účinek žaloby (1) Podání žaloby nemá odkladný účinek, pokud tento nebo zvláštní zákon nestanoví jinak. (2) Podá-li ten, kdo je k tomu oprávněn, včas žalobu proti rozhodnutí správního orgánu ve věcech daní, odkládá se vykonatelnost tohoto rozhodnutí, dokud o ní pravomocně nerozhodne krajský soud. (3) Soud na návrh žalobce po vyjádření žalovaného usnesením přizná žalobě odkladný účinek, jestliže by výkon nebo jiné právní následky rozhodnutí znamenaly pro žalobce nepoměrně větší újmu, než jaká přiznáním odkladného účinku může vzniknout jiným osobám, a jestliže to nebude v rozporu s důležitým veřejným zájmem. (4) Přiznáním odkladného účinku se pozastavují do skončení řízení před soudem účinky napadeného rozhodnutí. (5) O návrhu na přiznání odkladného účinku rozhodne soud bez zbytečného odkladu; není-li tu nebezpečí z prodlení, rozhodne do 30 dnů od jeho podání. Usnesení o návrhu na přiznání odkladného účinku musí být vždy odůvodněno. (6) Usnesení o přiznání odkladného účinku může soud i bez návrhu usnesením zrušit, ukáže-li se v průběhu řízení, že pro přiznání odkladného účinku nebyly důvody, nebo že tyto důvody v mezidobí odpadly. C. Úplné znění 78: Rozsudek (1) Je-li žaloba důvodná, soud zruší napadené rozhodnutí pro nezákonnost nebo pro vady řízení. Pro nezákonnost zruší soud napadené rozhodnutí i tehdy, zjistí-li, že správní orgán překročil zákonem stanovené meze správního uvážení nebo jej zneužil. (2) Je-li žaloba důvodná, soud změní rozhodnutí správního orgánu ve věcech daní, jestliže:

14 a) správní orgán rozhodl nesprávně, ačkoliv správně zjistil skutkový stav; b) po doplnění nebo zopakování dokazování dle 77 odst. 2 je skutkový stav věci zjištěn tak, že je možné o věci rozhodnout. (3) Soud rozhodnutí správního orgánu ve věcech daní potvrdí, je-li ve výroku věcně správné. (4) Rozhoduje-li soud o žalobě proti rozhodnutí, jímž správní orgán uložil trest za správní delikt, může soud, nejsou-li důvody pro zrušení rozhodnutí podle odstavce 1, ale trest byl uložen ve zjevně nepřiměřené výši, upustit od něj nebo jej snížit v mezích zákonem dovolených, lze-li takové rozhodnutí učinit na základě skutkového stavu, z něhož vyšel správní orgán, a který soud případně vlastním dokazováním v nikoli zásadních směrech doplnil, a navrhl-li takový postup žalobce v žalobě. (5) Zrušuje-li soud rozhodnutí, podle okolností může zrušit i rozhodnutí správního orgánu nižšího stupně, které mu předcházelo. (6) Zruší-li soud rozhodnutí, vysloví současně, že věc se vrací k dalšímu řízení žalovanému. (7) Právním názorem, který vyslovil soud ve zrušujícím rozsudku nebo rozsudku vyslovujícím nicotnost, je v dalším řízení správní orgán vázán. (8) Zrušil-li soud rozhodnutí správního orgánu ve věci, v níž sám prováděl dokazování, zahrne správní orgán v dalším řízení tyto důkazy mezi podklady pro nové rozhodnutí. (9) Soud zamítne žalobu, není-li důvodná. Autoři jsou si plně vědomi skutečnosti, že navrhované změny je nutno promítnout nejen do změn příslušných ustanovení soudního řádu správního, nýbrž i dalších právních předpisů. Autoři si dovolili pouze nastínit změnu soudního řádu správního v návaznosti na navrhované změny řízení před krajským soudem ve věcech daní s tím, že je nutno provést komplexní revizi všech souvisejících předpisů ze strany zákonodárce. Vypracovali: Rainer Frank, Velíšek & Podpěra - advokátní kancelář s.r.o. JUDr. Miroslava Petrušová LL.M., Velíšek & Podpěra - advokátní kancelář s.r.o. Stav: leden 2013

15 PŘÍLOHA Č. 3 / ANLAGE NR. 3 SOUHRNNÉ STANOVISKO ČESKO-NĚMECKÉ OBCHODNÍ A PRŮMYSLOVÉ KOMORY POSILOVÁNÍ PRÁVNÍ JISTOTY V ČESKÉ REPUBLICE / POSITIONSPAPIER DER DEUTSCH-TSCHECHISCHEN INDUSTRIE- UND HANDELSKAMMER STÄRKUNG DER RECHTSSICHERHEIT IN DER TSCHECHISCHEN REPUBLIK Přezkoumávání rozhodnutí v daňovém řízení / Wiederaufnahme von Steuerverfahren V. Právní analýza Z principu právní jistoty vyplývá, že jakékoliv pravomocné rozhodnutí vydané orgánem státní správy by mělo být v zásadě nezměnitelné. Proti tomuto požadavku stojí ovšem na druhou stranu zájem na tom, aby rozhodnutí vydané orgánem státní správy bylo věcně správné a v souladu se zákonem. Tohoto cíle je ovšem zejména pro správce daně ne vždy jednoduché dosáhnout, ať už z důvodu komplikovanosti hmotného práva daňového nebo faktické nemožnosti hloubkové kontroly jednotlivých adresátů rozhodnutí v daňovém řízení. Neomezená změnitelnost pravomocného rozhodnutí ve prospěch jeho materiální správnosti by však narážela právě na princip právní jistoty. Zákonodárce tedy umožňuje prolomit právní moc rozhodnutí pouze v určitých situacích a pouze zákonem stanoveným způsobem. Vzhledem k tomu, že se zde ovšem střetávají dva výše zmíněné, přitom sobě navzájem rovné, postuláty, je třeba, aby zákonná úprava mezi nimi zachovala určitou rovnováhu neboli rozumnou míru mezi zásahem do právní jistoty adresátů rozhodnutí a veřejným zájmem na jeho správnosti. Tedy definovat v souladu s ústavněprávními pretenzemi limity zásahů do pravomocných rozhodnutí, a tím do sféry práv osob, vůči nimž směřuje výkon veřejné správy. V tomto příspěvku se autoři zamýšlejí nad fungováním jednoho ze zákonem aprobovaných nástrojů, jimiž je v rámci daňového řízení umožněno zasáhnout mimo jiné právě do již pravomocného rozhodnutí vydaného správcem daně, a jeho dopady na právní jistotu adresátů daňových rozhodnutí. Tímto institutem je nařízení přezkoumání rozhodnutí. Příspěvek je věnován především situaci, kdy byla daň pravomocným rozhodnutím dle zjištění správce daně stanovena nesprávně v nižší výši, tj. kdy by výsledek přezkumného řízení pro daňový subjekt znamenal zvýšení jeho již jednou pravomocně stanovené daně. 1. Charakter přezkumného řízení Přezkumné řízení je v rámci daňového řádu na rozdíl od předcházející právní úpravy SpDP koncipováno jako ryze dozorčí prostředek. Z právní doktríny vyplývá, že dozorčí prostředek slouží k nápravě nezákonných rozhodnutí instančně nadřízenými správními orgány a ve své podstatě se jedná o nástroj sebekontroly zákonnosti rozhodování veřejné správy. Právní úprava daňového řádu tedy v tomto duchu výrazně posílila zásadu oficiality na úkor zásady dispoziční. To se projevilo především odstraněním práva daňového subjektu podat žádost o zahájení přezkumného řízení za splnění stanovených podmínek, tj. daňový subjekt již není aktivně legitimován k podání návrhu, kterým by bylo přezkumné řízení zahájeno. Přezkumné řízení se tedy zahajuje pouze z úřední povinnosti. Návrh na zahájení řízení ze strany daňového subjektu představuje toliko podnět k přezkoumání rozhodnutí, který sám o sobě nemá sílu vyvolat zahájení tohoto řízení. Důsledkem je citelné oslabení pozice daňového subjektu a jeho možnosti domoci se svého práva, které je

16 omezeno uvážením správce daně. Daňový subjekt navíc nebude ani informován o tom, zda správce daně shledal jeho podnět důvodným, pokud o to výslovně nepožádá. Přezkumné řízení se tak odehrává plně v režii daňové správy. 2. Podmínky pro zahájení přezkumného řízení K nařízení přezkoumání rozhodnutí je kompetentní správce daně nejblíže nadřízený správci daně, který ve věci rozhodl v posledním stupni. Přezkoumání rozhodnutí lze přitom nařídit pouze tehdy, jestliže správce daně po předběžném posouzení věci dojde k závěru, že rozhodnutí bylo vydáno v rozporu s právním předpisem. Nutnou podmínkou zahájení řízení je tedy závěr o tom, že dotčené rozhodnutí podřízeného správce daně je v rozporu se zákonem. Zákon tedy de facto po nadřízeném správci daně požaduje, aby ještě před vlastním zahájením přezkumného řízení učinil závěr o tom, že předmětné rozhodnutí je nezákonné. Na rozdíl od obdobné úpravy ve SpŘ totiž v případě daňového řízení nestačí pouhé (důvodné) pochybnosti o souladu dotčeného rozhodnutí s právními předpisy. Srovnáme-li obě právní úpravy, je DŘ v možnosti nařídit přezkum rozhodnutí restriktivnější, neboť jej umožňuje pouze tehdy, je-li zde podložený závěr o nezákonnosti rozhodnutí. DŘ tedy nedovoluje provést přezkoumání rozhodnutí na podkladu pouhých pochybností, dohadů či domněnek o jeho nezákonnosti, ale již k okamžiku vydání rozhodnutí o nařízení přezkumného řízení vyžaduje ze strany nadřízeného správce daně prakticky jistotu o tom, že se jedná o nezákonné rozhodnutí. Jakkoliv totiž DŘ spojuje tento závěr s předběžným posouzením, což na první pohled evokuje jistou prozatímnost závěru nadřízeného správce daně, ze srovnání obou právních úprav, ale i z pojetí přezkumného řízení v DŘ jako celku vyplývá, že požadavky na důvod nařízení přezkumu jsou podstatně vyšší. Z textu zákona navíc vyplývá, že správce daně podá podnět jen tehdy, pokud zjistí, že zákonná podmínka k podání podnětu je dána, přičemž touto podmínkou se rozumí právě rozpor rozhodnutí s právním předpisem. Již v tomto prvotním aktu podání podnětu DŘ hovoří jednoznačně o rozporu rozhodnutí s právním předpisem, nikoliv o důvodných pochybnostech o tom, že rozhodnutí je v souladu s právními předpisy. Právě v tom je třeba spatřovat podstatně vyšší sílu požadavku na důvod pro podání podnětu, tak i nařízení přezkumného řízení. Předběžné posouzení nadřízeného správce daně je tak ve světle tohoto silného požadavku již při podání podnětu nutno chápat jen jako stvrzující stanovisko s jistotou rozporu s právním předpisem nebo naopak odmítnutí podnětu, nicméně o prozatímní povaze rozhodnutí nelze hovořit. Právě výstup tohoto předběžného posouzení, tj. závěr o nezákonnosti určitého rozhodnutí, je totiž alfou a omegou následného přezkumného řízení. Tuto skutečnost podtrhuje fakt, že podřízený správce daně je podle ustanovení 123 odst. 3 DŘ vázán nejen důvody, pro které byl přezkum nařízen, ale především právním názorem vyjádřeným v rozhodnutí o nařízení přezkoumání rozhodnutí. To neznamená nic jiného, než že správce daně, který vede samotné přezkumné řízení, není při rozhodování věci samé oprávněn uplatnit svůj vlastní názor na právní posouzení věci, tedy názor na to, který právní předpis má být aplikován, případně jak má tento předpis být vyložen, pokud by byl tento názor odlišný od toho, který stanovil správce daně v rozhodnutí o nařízení přezkumného řízení. To potvrzuje především judikatura, např. rozhodnutí Nejvyššího soudu ze dne 27. června 2000, spis. zn. 20 Cdo 1933/98: Právní názor odvolacího soudu musí mít na nové rozhodnutí soudu prvního

17 stupně ve věci samé takový vliv, že soud prvního stupně nemůže uplatnit své názory při rozhodování věci samé, jinými slovy, mezi novým rozhodnutím soudu prvního stupně a závazným právním názorem odvolacího soudu, který dřívější rozhodnutí zrušil, musí být příčinná souvislost potud, že právě tento právní názor má za následek jiné rozhodnutí soudu prvního stupně. Ve stejném duchu pak hovoří i odborná literatura. 1 Povinnost rozhodnout v přezkumném řízení v souladu s právním názorem vysloveným nadřízeným správcem daně v rozhodnutí o nařízení přezkoumání ovšem neplatí bezvýjimečně. Ve smyslu ustanovení 123 odst. 5 DŘ totiž může podřízený správce daně přezkumné řízení zastavit, jestliže po jeho zahájení zjistí, že nebyly naplněny podmínky pro jeho zahájení. Podmínkou nařízení přezkumného řízení je přitom závěr nadřízeného správce daně o nezákonnosti dotčeného rozhodnutí. To znamená, že pro to, aby správce daně provádějící přezkumné řízení mohl toto řízení zastavit, musel by se odchýlit od právního názoru nadřízeného správce daně o tom, že přezkoumávané rozhodnutí je nezákonné. Musel by tedy přehodnotit důvody, které nadřízeného správce daně k závěru o nezákonnosti rozhodnutí vedly. Z judikatury přitom vyplývá, že vázanost právního názoru vyšší instance může být prolomena zcela výjimečně, a to v důsledku nových skutkových zjištění, popř. v důsledku změny právní úpravy. 2 Jinými slovy, musel by se natolik změnit skutkový základ věci, že by byla vyloučena aplikace právního názoru nadřízeného správce daně na nová skutková zjištění a na nový skutkový závěr ve věci. 3 Při vlastním přezkumném řízení by se tedy musela vyskytnout taková skutková zjištění, která nebyla známa ani při vydání původního rozhodnutí ve věci, ani při vydání následného rozhodnutí o nařízení přezkumu (neboť toto rozhodnutí pochopitelně ze skutkových zjištění učiněných správcem daně vychází), která by potvrzovala správnost původního rozhodnutí. Neobjeví-li se však žádná nová skutková zjištění, nemá správce daně provádějící přezkumné řízení jinou možnost než přetlumočit do svého rozhodnutí názor nadřízeného správce daně, pro který byl přezkum nařízen. To jen dále zvýrazňuje důležitost předběžného posouzení a tlak na nadřízeného správce daně, aby jeho závěr o nezákonnosti rozhodnutí byl co nejúplnější. Nelze tedy důvody nezákonnosti předmětného rozhodnutí nacházet či objasňovat teprve poté, co bylo přezkoumání rozhodnutí nařízeno. Nadřízený správce daně si musí již předem ujasnit důvody nezákonnosti rozhodnutí a tyto jasně deklarovat. Opačný přístup by nejen odporoval smyslu přezkumného řízení jakožto dozorčího prostředku, ale především by se jednalo o obcházení zákona, neboť přezkumné řízení by fakticky nahrazovalo vlastní nalézací řízení. Přezkumné řízení ze své podstaty nelze otvírat pouze za účelem ujasnění si, zda zde skutečně nějaká nezákonnost je, a už vůbec ne za účelem jejího nalezení, resp. ověření správnosti rozhodnutí nižší instance. V tomto je třeba vnímat rozdíl mezi úpravou ve SpŘ a DŘ. Na rozdíl od úpravy SpŘ jsou podmínky stanovené v DŘ striktnější a neumožňují provést přezkum, pokud není rozpor s právním předpisem jednoznačně zřetelný již při jeho zahájení. 1 Baxa, J.; Dráb, O.; Kaniová, L.; Lavický, P.; Schillerová, A.; Šimek, K.; Žišková, M.; Daňový řád. Komentář. I. díl. Praha: Wolters Kluwer ČR, a.s., 2011, s. 755 nebo Lichnovský, O., Ondrýsek, R. a kolektiv, Daňový řád. Komentář. 1. vydání, Praha: C.H.Beck, 2010, s Rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 28. února 2007, spis. zn. 7 Afs 178/ Rozhodnutí Nejvyššího soudu ze dne 2. prosince 2004, spis. zn. 21 Cdo 1681/2004

18 3. Předběžné posouzení Má-li tedy nadřízený správce daně učinit závěr o nezákonnosti předmětného rozhodnutí, přičemž správce daně je v navazujícím řízení při své rozhodovací činnosti povinen tento právní závěr plně respektovat, je třeba trvat na tom, aby vydání rozhodnutí o nařízení přezkumu předcházelo opravdu důkladné seznámení se s předmětným rozhodnutím, podklady k němu a jejich právním hodnocením. Jen tak lze na podkladě předběžného posouzení kvalifikovaně učinit závěr o případné nezákonnosti a dát správci daně dostatečný podklad pro to, aby mohl v dalším řízení rozhodnout v souladu s vysloveným právním názorem. Je totiž evidentní, že závěr nadřízeného správce daně se bude odlišovat od názoru obsaženého v přezkoumávaném rozhodnutí. Rozhodnutí o nařízení přezkumu pak bude pro podřízeného správce daně fungovat jako jakýsi návod, jak danou věc vyhodnotit znovu. Pokud by rozhodnutí o nařízení přezkumu vycházelo z nedostatečných zjištění, koncepce celého přezkumného řízení dle DŘ by nefungovala. Zákon proto nepředpokládá, že by nadřízený správce daně rozhodl o nařízení přezkumu okamžitě po obdržení podnětu, ale vždy mu musí předcházet předběžně posouzení, zda rozhodnutí bylo či nebylo vydáno v rozporu s právním předpisem. Podstatu celého řízení o přezkumu je tedy dle našeho názoru třeba spatřovat paradoxně ve fázi, která mu předchází, tj. v předběžném posouzení. Tomuto úseku by měla být věnována ze strany nadřízeného správce daně velmi vysoká pozornost. Chystá-li se totiž zasáhnout do právní jistoty daňového subjektu (především pak v případě již pravomocného rozhodnutí) a zavázat správce daně k vydání rozhodnutí s předem daným závěrem, musí pro tento svůj zásah dostatečně přešetřit celou materii a mít k dispozici pádné, jasné a především obhajitelné argumenty, neboť ve smyslu ustanovení 121 odst. 1 DŘ je nadřízený správce daně povinen předběžně posoudit danou věc takovým způsobem, aby jednoznačně stanovil, že rozhodnutí bylo vydáno v rozporu s právními předpisy. Za tímto účelem musí nadřízený správce daně prověřit podnět, a to i případně za použití příslušných ustanovení DŘ, které mu umožňují prověření skutečností uvedených v podnětu. Nadřízený správce daně tudíž není omezen toliko na tvrzení uvedená v podnětu, ale má povinnost činit veškeré úkony vedoucí k objektivnímu rozhodnutí v dané věci. K tomu mu slouží zejména instituty jako vyhledávací činnost a vysvětlení, které jsou upraveny v DŘ. Rovněž nic nebrání tomu, aby nadřízený správce daně vyzval daňový subjekt k podání vysvětlení. Konstatování nezákonnosti určitého rozhodnutí je přitom v daňové oblasti navýsost choulostivou otázkou. Nelze totiž odhlédnout od skutečnosti, že daňové zákony podléhají prakticky permanentním změnám, přičemž nezřídka jsou měněny tzv. na politickou objednávku, což se často odráží na jejich kvalitě. Nadto dochází přirozeně ke změnám výkladu i těch ustanovení, která jsou v zásadě stabilní, a to především vlivem judikatury, ale i vyvíjející se odborné praxe. Pro osoby zúčastněné na správě daní a koneckonců i pro samotné správce daně je pak obtížné tyto předpisy jednoznačně interpretovat, a tedy i určit, co je v souladu se zákonem a co naopak nikoliv. Odpověď na tuto otázku přichází většinou až od nejvyšších soudních instancí. V případě přezkumného řízení zasahujícího do již nabytých práv daňových subjektů je tedy třeba pečlivě zvážit, zda je tento zásah skutečně namístě, tj. zda se jedná o dostatečně zřetelnou nezákonnost příslušného rozhodnutí a především, zda se jednalo o nezákonnost i v době vydání přezkoumávaného rozhodnutí. Jinými slovy, přezkumnému řízení by neměla podléhat rozhodnutí, která jsou založena na tehdy zastávaném výkladu aplikovaného daňového předpisu. Mělo by tedy být vyloučeno

19 přezkoumávání daňových rozhodnutí pouze z toho důvodu, že došlo k judikatornímu odklonu. 4 Důvodem přezkumu rozhodnutí by však neměla být ani žádná jiná vývojová změna právního názoru na určitou problematiku. Takovéto mantinely přezkumného řízení však současná právní úprava výslovně neobsahuje. Sdělení právního názoru, který nadřízený správce daně po provedení důkladného předběžného posouzení zaujal, a důvodů, pro které spatřuje přezkoumávané rozhodnutí nezákonným, je pak jednou z podstatných náležitostí rozhodnutí o nařízení přezkumu. S ohledem na obecné principy (zákaz libovůle, příkaz rozhodovat v obdobných věcech obdobně a ve stejných věcech stejně, princip rovnosti, zákaz diskriminace), musí být tedy závěr nadřízeného správce daně o nezákonnosti rozhodnutí řádně a přesvědčivě odůvodněn, přičemž důvody jeho rozhodnutí musí být pro adresáty rozhodnutí, tj. dotčený daňový subjekt a potažmo i správce daně, transparentní a jednoznačně seznatelné. Jinými slovy, nadřízený správce daně musí v rozhodnutí o nařízení přezkumu předestřít takovou znalost předmětného předcházejícího řízení a natolik pádné argumenty, aby toto jeho rozhodnutí bylo udržitelné. 4. Povolení změny k horšímu? Nepochybnou inspirací pro úpravu podoby přezkumného řízení v daňovém řádu byla pro zákonodárce jeho úprava ve správním řádu, který rovněž vychází z pojetí přezkumného řízení jakožto prostředku dozorčího, nikoli jako institutu mimořádného opravného prostředku. 5 Při srovnání obou právních úprav ovšem nalezneme kromě již zmiňovaných podmínek pro zahájení přezkumného řízení další řadu odlišností. Za zásadní odlišnost lze považovat skutečnost, že vymezené typy rozhodnutí jsou z přezkumu v rámci správního řádu s ohledem na mimořádně velký důraz na jimi vyvolanou právní jistotu vyloučeny. Dalším významným rozdílem je alespoň částečné zakotvení zákazu reformationis in peius, neboli také zákaz změny k horšímu, v ustanovení 94 odst. 4 SpŘ. Na rozdíl od DŘ promítá tedy správní řád do určité míry v právní úpravě přezkumného řízení postulát právní jistoty a staví ho nad princip věcné správnosti rozhodnutí. Princip zákazu reformationis in peius 6 je principem uplatňovaným především v oblasti trestního práva procesního, ale najdeme ho i v zákoně o přestupcích 7 a SpŘ 8. V trestním řízení, jakož i v případě řízení o přestupcích tedy tato zásada zaručuje obviněnému určitou míru jistoty a důvěry ve vydané rozhodnutí státního orgánu. Existence tohoto principu v řízení znamená, že není dovoleno zhoršit postavení osoby, která podala opravný prostředek, nebo v jejíž prospěch byl opravný prostředek podán. Zhoršení je zakázáno jak v opravném řízení samotném, tak i v následujícím řízení, pokud se koná po zrušení napadeného rozhodnutí a vrácení věci k novému projednání orgánu nižšího stupně. Podmínkou uplatnění této zásady je fakt, že opravné řízení probíhá na podkladě opravného prostředku podaného výlučně ve prospěch osoby, o jejíž práva a povinnosti v řízení jde. Totéž platí v případě podání zároveň ve prospěch i v neprospěch. Pokud však dojde k situaci, že takový postup odůvodňují závažné či mimořádné důvody, lze zlepšit postavení osoby i z podnětu opravného prostředku podaného v její neprospěch. 4 Shodně Matyášová, L., Grossová, M. E.: Daňový řád s komentářem, s důvodovou zprávou a judikaturou ve znění technické novely zák. č. 30/2011 Sb., Praha: Leges, 2011, 431 s a násl. SpŘ 6 150, 259 a 273 zákona č. 141/1961 Sb zákona č. 200/1990 Sb odst. 3 zákona č. 500/2004 Sb.

20 Úprava přezkumného řízení v SpŘ uplatňuje užití principu zákazu změny k horšímu v kombinaci s požadavkem proporcionality. To znamená, že správní orgán nemůže přistoupit ke změně pravomocného rozhodnutí z moci úřední, dojde-li po zahájení přezkumného řízení k závěru, že rozhodnutí bylo sice vydáno v rozporu s právními předpisy, avšak újma, která by jeho zrušením nebo změnou vznikla některému z účastníků řízení, který nabyl svá práva v dobré víře, by byla ve zjevném nepoměru k újmě, která v důsledku porušení právního předpisu vznikla pravomocným rozhodnutím jinému účastníku řízení nebo veřejnému zájmu. SpŘ tedy uplatňuje v rámci přezkumného řízení podmínku proporcionality, přičemž jejím určitým korektivem je institut dobré víry. 9 To znamená, že zásah do právní jistoty prostřednictvím institutu přezkumného řízení je v obecném správním řízení připuštěn pouze v případě, kdy újma dotčeného subjektu, která by vznikla změnou předmětného rozhodnutí, není ve zjevném nepoměru oproti újmě vzniklé veřejnému zájmu nezákonným rozhodnutím. Existuje-li zjevný nepoměr mezi těmito chráněnými hodnotami, není možné nezákonné rozhodnutí změnit, neboť převažuje ochrana práv nabytých v dobré víře na základě nezákonného rozhodnutí. SpŘ tedy chrání adresáty rozhodnutí státní správy, která byla vydána v rozporu s právními předpisy, pokud by zrušením nebo změnou tohoto rozhodnutí nastal zjevný nepoměr mezi právy nabytými v dobré víře a veřejným zájmem. S obdobným přístupem se v DŘ nesetkáme. V rámci daňového řízení je tedy jeho cíl deklarovaný v ustanovení 1 odst. 2 DŘ, tj. správné zjištění a stanovení daně a zabezpečení jejich úhrady, po dobu běhu lhůty pro stanovení daně bez výjimky a zcela jednoznačně nadřazen požadavku právní jistoty adresátů rozhodnutí správce daně. V této souvislosti je zajímavá úvaha, jak by obdobná podmínka změny či zrušení rozhodnutí fungovala v podmínkách daňového řízení. Vzhledem k tomu, že předmětem daňového řízení jsou v drtivé většině případů vztahy majetkové povahy, lze vyjádřit případnou újmu jak na straně daňového subjektu, tak i na straně veřejného zájmu v penězích, tj. výší potenciálně doměřené (dlužné) daně. Zrušit či změnit rozhodnutí správce daně prostřednictvím přezkumného řízení by tak nebylo možné v případě, že by výše doměřené daně vyvolala na straně daňového subjektu zjevně větší majetkovou újmu, než způsobilo původní protiprávní rozhodnutí na straně státního rozpočtu. Vzhledem k majetkovým poměrům státu a jeho obrovským a všestranným možnostem získávání příjmů v běžných veřejnoprávních vztazích majetkové povahy lze v naprosté většině případů presumovat, že by toto srovnání dopadlo ve prospěch daňového subjektu. Lze si jen těžko představit, že by výše chybějící daně zasáhla veřejný rozpočet obdobně jako její doměření na straně daňového subjektu. 5. Právní nejistota způsobená nedůvěrou v činnost úředníka Další neméně výraznou odlišnost mezi oběma právními úpravami lze spatřovat v délce lhůt, během nichž lze napadnout rozhodnutí tímto dozorčím prostředkem. Dle ustanovení 96 odst. 1 SpŘ lze usnesení o zahájení přezkumného řízení vydat nejdéle do 2 měsíců ode dne, kdy se příslušný správní orgán o důvodu zahájení přezkumného řízení dozvěděl, nejpozději však do 1 roku od právní moci rozhodnutí ve věci. Takto krátké lhůty, ve kterých je možné řízení zahájit, resp. rozhodnout, lze považovat za projev důrazu na právní jistotu. V daňovém řízení lze naopak přezkoumat rozhodnutí správce daně kdykoliv po dobu lhůty pro stanovení daně, která činí nejméně 3 roky, avšak může činit až 10 let! Jedná se přitom o poměrně významnou materiální změnu vůči již 9 2 odst. 3 zákona č. 500/2004 Sb.: Správní orgán šetří práva nabytá v dobré víře, jakož i oprávněné zájmy osob, jichž se činnost správního orgánu v jednotlivém případě dotýká (dále jen "dotčené osoby"), a může zasahovat do těchto práv jen za podmínek stanovených zákonem a v nezbytném rozsahu.