Novinka OBJEDNEJTE SI. Více zde:

Transkript

1 NEWSLETTER Cena: 30 Kč úterý, č. 4 / 2015 (9. týden) Čtrnáctideník internetového portálu Dobrý den, posíláme Vám další číslo účetního newsletteru. Má mnoho stran a stane se z něho od března 2015 měsíčník (dvojčíslo) stejně jako je tomu u mzdového newsletteru. Další elektronický newsletter i s tištěným uvnitř pro VIP čekejte V tomto čísle se v mém článku Videoseminář vracím k problematice podílů na zisku a doplňuji účtování u příjemce záloh na podíly na zisku (dvě varianty, z nichž jednu preferuji). Článek k přiznání od Ivany Pilařové mluví svojí aktuálností sám za sebe. Věřím, že pan Bohumil Holuša Vás také potěší článkem k daňovému řádu. Novinka V průběhu měsíce sledujte přímo na portále nové články nebo na Facebooku, máte-li zájem tak se k nám připojte i na Youtube. Konečně pojedu na hory a moc se těším Krásné dny Vám přeji Pěva Čouková Nepřehlédněte + dárky Roční zúčtování daně za rok 2014 Více zde: VIP ZDARMA Ing. Milan Lošťák Ing. Pěva Čouková + dárky OBJEDNEJTE SI Více zde: MZDOVÉ INFORMACE JIŽ DNES Více zde: Při prodloužení VIPREGISTRACE S PDF NEWSLETTEREM máte automaticky nárok na 10 % slevu z ceny ročního předplatného Cena obvyklá Kč bez DPH Vaše cena Kč bez DPH Články uvnitř čísla Záloha na podíly na zisku a podíly na zisku 2015 Autor: Ing. Pěva Čouková Problémem roku 2015 a následujících let je otázka, zda v roce přijetí zálohy na podíly na zisku máme účtovat u příjemce peněz o přijaté záloze, nebo zda můžeme účtovat o pohledávce a výnosech. Jaké je tedy správné účtování ve světle nejnovější judikatury? Změny daňového řádu k část Autor: Ing. Bohumil Holuša, Ing. Ivo Šesták V dnešním díle zapokračujeme v komentáři Ing. Bohumila Holuši a Ing. Ivo Šestáka ke změnám v daňovém řádu od První díl jsme pro Vás zveřejnili již v minulém týdnu. Můžete se těšit na vyčerpávající popis změn, včetně odkazů na konkrétní ustanovení zákona. Daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob za rok 2014 praktický návod k sestavení, 1. část Autor: Ing. Ivana Pilařová Cílem tohoto příspěvku Ing. Ivany Pilařové je vytvoření praktické pomůcky pro sestavení daňového přiznání ve standardních podmínkách činnosti právnických osob. Podrobněji budou rozebrány běžné situace, které mohou v praxi činit problémy. Čtenář po přečtení kapitoly získá přehled, které části daňového přiznání jsou pro něj důležité a které naopak může při vyplňování formuláře daňového přiznání přeskočit a nezabývat se jimi (např. pasáže týkající se investičních fondů, neziskových organizací). V první části se zaměříme na účetní výsledek hospodaření a jeho správné zobrazení na řádku 10 daňového přiznání, a položky zvyšující základ daně na řádcích 20 až 70 daňového přiznání. Vintage car refurbished by individual Autor: Ing. Vladimír Zdražil Dnešní jazykové okénko se věnuje občanovi, který se jako fanoušek věnuje starým automobilům, ve volném čase je opravuje, kupuje náhradní díly a věnuje spoustu hodin své práce a prodává jako opravený automobil (veterán). Jak tento občan zdaní příjmy z prodeje takového automobilu? Co lze uznat jako daňově uznatelné výdaje?

2 strana 2 Semináře BOVA DPH V ROCE Čas konání: 9:00-16:00 Ing. Václav Benda Cena: 2 690,- Kč včetně DPH ZÁVĚREČNÝ ÚČET A JEHO SCHVALOVÁNÍ VERSUS ÚČETNÍ ZÁVĚRKA A JEJÍ SCHVALOVÁNÍ U VYBRANÝCH ÚČETNÍCH JEDNOTEK (OBCE A JIMI ZŘÍZENÉ PŘÍSPĚVKOVÉ ORGANIZACE) ROZPOČET JAKO ZÁKLADNÍ NÁSTROJ HOSPODAŘENÍ - AKTUALITY K ROKU Čas konání: 9:00-16:00 Ing. Pěva Čouková Ing. Bc. Lenka Zábojová Cena: 2 690,- Kč včetně DPH NOVINKY V ROCE 2015 PRO ÚČETNÍ, EKONOMY A DAŇOVÉ PORADCE V SOUVISLOSTECH Čas konání: 9:00-16:00 Ing. Pěva Čouková Cena: 2 690,- Kč včetně DPH OBJEDNAT SE MŮŽETE NA ZÁLOHA NA PODÍLY NA ZISKU A PODÍLY NA ZISKU 2015 PROBLÉM Problémem roku 2015 a následujících let je otázka, zda máme v roce přijetí zálohy z titulu podílů na zisku účtovat u příjemce peněz o přijaté záloze (VARIANTA 1 v příkladech) nebo zda můžeme účtovat o pohledávce a výnosech (VARIANTA 2 v příkladech). Ve světle judikatury nelze pohledávku z titulu podílů na zisku považovat za nevyvratitelný nárok, protože přímo ze zákona o obchodních korporacích (dále ZOK) je možné vrácení přijaté zálohy na podíly na zisku požadovat. Lze tedy konstatovat, že je správné k dnešnímu dni účtovat při přijetí zálohy na podíly na zisku podle VARIANTY 1 tj. bez účtování do výnosů s vykázáním na účtu přijatých záloh. Děkuji všem, kteří se uvedenou problematikou zabývali a pomohli najít optimální řešení. Příklady Ing. Pěva Čouková auditor, daňový poradce 1. PŘÍKLAD PODÍL NA ZISKU Z TUZEMSKA Valná hromada společnosti Dcera akciová společnost má schválit roční účetní závěrku za rok 2014 a rozhodnout o vyplacení podílu na zisku. V lednu 2015 změnila společenskou smlouvu a zrušila rezervní fond a rozhodla o jeho vrácení do zisků minulých let, ze kterých byl povinně tvořen. Operace nebyla dosud zaúčtována. Jediným 100% společníkem je společnost Matka s.r.o. (VARIANTA 1) nebo fyzická osoba, která je účetní jednotkou (VARIANTA 2), která požaduje výplatu podílu na zisku maximálně ve výši 500. Společnost má neodepsané zřizovací výdaje ve výši 100. Společnost má ve společenské smlouvě, že společnost nesmí rozdělit vytvořený sociální fond. Valná hromada je naplánována na , výplata podílu na zisku je naplánována nejpozději do Lze podíl na zisku vyplatit? Je-li navrhována výplata podílu na zisku, je nutno nejprve prověřit splnění podmínek podle ZOK. Společnost Dcera akciová společnosti vykazuje tyto hodnoty z řádné účetní závěrky 2014 Položka rozvahy PASIVA CELKEM tis. Kč účet A. Vlastní kapitál A.I. Základní kapitál A.I.1. Základní kapitál A.III. Fondy ze zisku 100 A.III.2. Sociální fond A.IV. Výsledek hospodaření minulých let A.IV.1. Nerozdělený zisk minulých let A.IV.2. Neuhrazená ztráta minulých let A.V.1. Výsledek hospodaření běžného účetního období (+/-) A.V.2. Rozhodnuto o zálohách na výplatu podílu na zisku (-) Analýza možností vyplacení podílů na zisku tis. Kč x(433) lze rozdělit jako podíly na zisku 411 Základní kapitál Sociální fond povinně tvořený Zisk minulých let ze zrušeného rezervního fondu Hospodářský výsledek ve schvalovacím řízení Neuhrazená ztráta minulých let Vlastní kapitál

3 strana 3 PODMÍNKY VÝPLATY PODÍLŮ NA ZISKU PODLE ZÁKONA O OBCHODNÍCH KORPORACÍCH 1. podmínka pro výplatu podílu na zisku podle 350/1 ZOK a) Vlastní kapitál = tis. Kč b) Základní kapitál + sociální fond = tis. Kč ( ) Podmínka je splněna částka a) je větší než částka b), a to o tis. Kč. K rozdělení zisku lze použít tis. Kč. 2. podmínka pro výplatu podílu na zisku podle 350/2 ZOK Výše zisku vykázaná v roční účetní závěrce K rozdělení zisku a jiných zdrojů lze použít tis. Kč. 3. podmínka splnění insolvenčního testu podle 40/1 ZOK Otázky: Odpověď: Titul +/- tis. Kč PZ 431 Hospodářský výsledek ve schvalovacím řízení +/ Povinný příděl do rezervního fondu - 0 Neuhrazené ztráty minulých let (PZ 429 Neuhrazená ztráta minulých let) Nerozdělený zisk minulých let ze zrušeného rezervního fondu Částka, kterou je možno vyplatit jako podíl na zisku = = Co neodepsané zřizovací výdaje? Mají vliv na výplatu podílů na zisku? Nemají, po rekodifikaci již žádný vliv na výplatu podílů nemají NÁVRH NA ROZDĚLENÍ PODÍLŮ NA ZISKU A ÚČTOVÁNÍ ROZHODNUTÍ VALNÉ HROMADY Výše částky v tis. Kč Na úhradu ztráty Na podíl na zisku 500 Zrušený rezervní fond je přesunutý do zisků minulých let VARIANTA 1 - podíl na zisku byl vyplacen MATEŘSKÁ SPOLEČNOST JE S.R.O. (osvobozený podíl 19 ZDP) Společnost DCERA AS tis. Kč MD Dal Společnost MATKA - SRO tis. Kč MD Dal PS HV účetní jednotky PS Podíl na a.s valná hromada výplata 15% zvláštní sazba daně, neuplatní se, je osvobozeno podle 19 ZDP valná hromada nárok na podíl na zisku x 665/A příjem podílu na zisku x Společnost DCERA Možnosti v DP za rok 2015 Společnost MATKA vylučuje příjem ve výši 500 tis. Kč v souladu s 23 odst. 4 písm. a) ZDP na řádku 120 DP VARIANTA 2 - podíl na zisku nebyl vyplacen do (porušení 34/2 ZOK) JEDINÝM SPOLEČNÍKEM JE FYZICKÁ OSOBA - ÚČETNÍ JEDNOTKA Společnost DCERA AS tis. Kč MD Dal Fyzická osoba zapsaná v OR tis. Kč MD Dal PS HV účetní jednotky PS Podíl na a.s valná hromada *) 15% zvláštní sazba daně podle 36 odst. 2 písm. a) ZDP sražení termín podle 38d odst. 2 ZDP odvod sražené daně termín odvodu podle 38d odst. 3 ZDP výplata podílu na zisku Znovu test insolvence 40 odst. 1 ZOK *) u příjmů ze zaknihovaných cenných papírů d odst. 2 ZDP u příjmů z cenných papírů s výjimkou zaknihovaných d odst. 2 ZDP valná hromada nárok na podíl na zisku x 66x 665/A příjem podílu na zisku x

4 strana 4 Společnost DCERA Možnosti v DP za rok 2015 Fyzická osoba zapsaná v OR vylučuje příjem ve výši 425 tis. Kč v souladu s 23 odst. 4 písm. a) ZDP na řádku 120 DP 2. PŘÍKLAD ZÁLOHY NA PODÍLY NA ZISKU Následující rok rozhodl statutární orgán o výplatě zálohy na podíly na zisku za rok 2015 ve výši 500 tis. Kč, a to ke dni Byla sestavena mezitímní účetní závěrka k Údaje z rozvahy mezitímní účetní závěrky k pasiv před výplatou zálohy na podíly na zisku: Položka rozvahy PASIVA CELKEM tis. Kč účet A. Vlastní kapitál ( ) A.I. Základní kapitál A.I.1. Základní kapitál A.III. Fondy ze zisku 100 A.III.2. Sociální fond A.IV. Výsledek hospodaření minulých let 700 A.IV.1. Nerozdělený zisk minulých let A.IV.2. Neuhrazená ztráta minulých let A.V.1. Výsledek hospodaření běžného účetního období A.V.2. Rozhodnuto o zálohách na výplatu podílu na zisku 0 43x(433) Analýza možností vyplacení podílů na zisku tis. Kč lze rozdělit jako podíly na zisku 411 Základní kapitál Sociální fond Zisk minulých let ze zrušeného rezervního fondu Neuhrazená ztráta minulých let Hospodářský výsledek běžného účetního období (z mezitímní účetní závěrky) Vlastní kapitál NÁVRH VÝPLATY ZÁLOH NA PODÍLY NA ZISKU A ÚČTOVÁNÍ. ROZHODNUTÍ statutárního orgánu Nové účty: 369 Přijaté zálohy na podíly na zisku 433 Zálohy na výplatu podílů na zisku VARIANTA 1 záloha na podíl na zisku - MATEŘSKÁ SPOLEČNOST JE S.R.O. (osvobozený podíl 19 ZDP) Společnost DCERA AS tis. Kč MD Dal Společnost MATKA - SRO tis. Kč MD Dal PS 1. HV podle mezitímní úč. závěrky - rozdíl výnosových a nákladových účtů, není na valná hromada zaúčtování závazku LZE ÚČTOVAT JAKO POHLEDÁVKU*), ALE JE NUTNO VYKÁZAT NA ŘÁDKU ROZVAHY A.V.2 Rozhodnuto o zálohách na výplatu podílu na zisku valná hromada zaúčtování podmíněné (potencionální) pohledávky na vrácení zálohy na podíly na zisku v podrozvaze PS Podíl na a.s x x 500 7xx VARIANTA 1 Doporučujeme valná hromada zaúčtování podmíněné pohledávky do podrozvahy VARIANTA valná hromada zaúčtování pohledávky VARIANTA 2 zachycení podmíněného závazku z titulu možné vratky zálohy Výše částky v tis. Kč Statutární orgán rozhodl o výplatě zálohy na podíl na zisku ve výši xx x 66x xx

5 strana 5 Společnost DCERA AS tis. Kč MD Dal Společnost MATKA - SRO tis. Kč MD Dal 2. VARIANTA 2 záloha na podíl na zisku - JEDINÝM SPOLEČNÍKEM JE FYZICKÁ OSOBA - ÚČETNÍ JEDNOTKA Společnost DCERA AS tis. Kč MD Dal Fyzická osoba zapsaná v OR tis. Kč MD Dal PS výplata zálohy na podíl na zisku 15% zvláštní sazba daně osvobozeno podle 19 ZDP Srážka daně ze zvláštní sazby daně Nejpozději při nevyplacení do podle 38d odst. 2 ZDP i ze zálohy! HV podle mezitímní úč. závěrky - rozdíl výnosových a nákladových účtů, není na valná hromada zaúčtování závazku LZE ÚČTOVAT JAKO POHLEDÁVKU*), ALE JE NUTNO VYKÁZAT NA ŘÁDKU ROZVAHY A.V.2 Rozhodnuto o zálohách na výplatu podílu na zisku valná hromada zaúčtování podmíněné (potencionální) pohledávky na vrácení zálohy na podíly na zisku v podrozvaze výplata zálohy na podíl na zisku 15% zvláštní sazba daně podle 36 odst. 2 písm. a) ZDP sražení termín podle 38d odst. 2 ZDP Srážka daně ze zvláštní sazby daně Nejpozději při nevyplacení do podle 38d odst. 2 ZDP i ze zálohy! Odvod zvláštní sazby daně 38d odst. 3 i za zálohy! x x PS Podíl na a.s x x 500 7xx x x VARIANTA 1 Doporučujeme valná hromada zaúčtování podmíněné pohledávky do podrozvahy VARIANTA valná hromada zaúčtování pohledávky VARIANTA 2 zachycení podmíněného závazku z titulu možné vratky zálohy VARIANTA 1 Doporučujeme příjem podílů na zisku, zaúčtování zálohy na podíly na zisku VARIANTA 1 Doporučujeme zrušení podmíněné pohledávky z podrozvahy VARIANTA příjem podílů na zisku 425 7xx x 66x xx xx x *) Doporučujeme účtovat u poskytovatele záloh podíly na zisku přímo na účet 433 Zálohy na podíly na zisku (skupina 43x), lze však připustit v průběhu roku účtování na účet skupiny 35x Pohledávky za společníkem. Nutno však vždy v účetní závěrce vykázat proti vlastnímu kapitálu. Podrozvaha je doporučená, nikoliv povinná. 2. VARIANTA 1 Doporučujeme příjem podílů na zisku, zaúčtování zálohy na podíly na zisku VARIANTA 1 Doporučujeme zrušení podmíněné pohledávky z podrozvahy VARIANTA příjem podílů na zisku xx x *) Doporučujeme účtovat u poskytovatele záloh podíly na zisku přímo na účet 433 Zálohy na podíly na zisku (skupina 43x), lze však připustit v průběhu roku účtování na účet skupiny 35x Pohledávky za společníkem. Nutno však vždy v účetní závěrce vykázat proti vlastnímu kapitálu. Podrozvaha je doporučená, nikoliv povinná. Údaje o vlastním kapitálu z rozvahy po výplatě záloh na podíly na zisku Položka rozvahy PASIVA CELKEM tis. Kč účet A. Vlastní kapitál ( ) A.I. Základní kapitál A.I.1. Základní kapitál A.III. Fondy ze zisku 100 A.III.2. Sociální fond A.IV. Výsledek hospodaření minulých let 700 A.IV.1. Nerozdělený zisk minulých let A.IV.2. Neuhrazená ztráta minulých let A.V.1. Výsledek hospodaření běžného účetního období A.V.2. Rozhodnuto o zálohách na výplatu podílu na zisku x(433)

6 strana 6 3. PŘÍKLAD DOPLATEK PO ZÁLOZE NA PODÍLY NA ZISKU Po skončení účetního období 2015 byly valné hromadě předloženy tyto výdaje z řádné účetní závěrky ke schválení dne Je navrhováno k rozdělení podílů na zisku 1200 tis. Kč, částka ve výši 500 tis. Kč už byla vyplacena, zbývá doplatit 700 tis. Kč. Dále pokrytí ztráty minulých let ve výši 300 tis. Kč a přesun do nerozdělného zisku minulých let ve výši tis. Kč. Tento návrh byl jednomyslně schválen. NÁVRH NA ROZDĚLENÍ PODÍLŮ NA ZISKU A ÚČTOVÁNÍ ROZHODNUTÍ VALNÉ HROMADY Výše částky v tis. Kč Na úhradu ztráty 300 Na podíl na zisku z toho vyplaceno Zisky minulých let A.V.2. (- 500) + A.V.1 (2 500) Rozvaha k pasiva před výplatou doplatku na podíly na zisku Položka rozvahy PASIVA CELKEM tis. Kč účet A. Vlastní kapitál ( ) A.I. Základní kapitál A.I.1. Základní kapitál A.III. Fondy ze zisku 100 A.III.2. Sociální fond A.IV. Výsledek hospodaření minulých let 700 A.V.1. A.IV.1. Nerozdělený zisk minulých let A.IV.2. Neuhrazená ztráta minulých let Výsledek hospodaření běžného účetního období (1 500 k nahospodařeno za 9-12/2015) A.V.2. Rozhodnuto o zálohách na výplatu podílu na zisku x(433) Analýza možností vyplacení podílů na zisku tis. Kč lze rozdělit jako podíly na zisku 411 Základní kapitál Sociální fond Zisky minulých let (z rezervního fondu) Neuhrazená ztráta minulých let Zálohy na výplatu podílu na zisku Hospodářský výsledek z řádné účetní závěrky Vlastní kapitál VARIANTA 1 doplatek podílů na zisku - MATEŘSKÁ SPOLEČNOST JE S.R.O. (osvobozený podíl 19 ZDP) Společnost DCERA AS tis. Kč MD Dal Společnost MATKA SRO tis. Kč MD Dal PS HV roční úč. závěrky PS Podíl na a.s PS Snížený VK z titulu zálohy na podíl 500 PS Zachycení podmíněné (potencionální) pohledávky na vrácení zálohy na podíly v podrozvaze 43x 433 PS 500 7xx 799 PS VARIANTA 1 Závazek titulu přijaté zálohy na podíly na zisku VARIANTA 2 zachycení podmíněného závazku z titulu možné vratky zálohy na podíly v podrozvaze xx

7 strana 7 Společnost DCERA AS tis. Kč MD Dal Společnost MATKA SRO tis. Kč MD Dal x 433 VARIANTA valná hromada x 66x 665/A valná hromada VARIANTA zápočet závazku přijaté zálohy na podíly na zisku VARIANTA valná hromada x x 66x 665/A Zrušení potencionálního pohledávky z titulu zálohy na podíly na zisku výplata podílů 15% zvláštní sazba daně osvobozeno podle 19 ZDP xx VARIANTA 2 Zrušení podmíněného závazku z titulu možné vratky zálohy na podíly v podrozvaze 500 7xx příjem podílů na zisku x VARIANTA 2 záloha na podíl na zisku - JEDINÝM SPOLEČNÍKEM JE FYZICKÁ OSOBA - ÚČETNÍ JEDNOTKA Společnost DCERA AS tis. Kč MD Dal Fyzická osoba zapsaná v OR tis. Kč MD Dal PS HV roční úč. závěrky PS Podíl na a.s PS Snížený VK z titulu zálohy na podíl 500 PS Zachycení podmíněné (potencionální) pohledávky na vrácení zálohy na podíly v podrozvaze 43x 433 PS 500 7xx 799 PS x VARIANTA 1 Závazek titulu přijaté zálohy na podíly na zisku VARIANTA 2 zachycení podmíněného závazku z titulu možné vratky zálohy na podíly v podrozvaze VARIANTA valná hromada xx x 66x 665/A valná hromada Zrušení potencionálního pohledávky z titulu zálohy na podíly na zisku výplata zálohy na podíl na zisku 15% zvláštní sazba daně podle 36 odst. 2 písm. a) ZDPsražení termín podle 38d odst. 2 ZDP xx srážka zvláštní sazby daně VARIANTA zápočet závazku přijaté zálohy na podíly na zisku VARIANTA valná hromada VARIANTA 2 Zrušení podmíněného závazku z titulu možné vratky zálohy na podíly v podrozvaze x x 66x 665/A 425 7xx příjem podílů na zisku x Rozvaha pasiva po výplatě doplatku podílů na zisku Položka rozvahy PASIVA CELKEM tis. Kč účet A. Vlastní kapitál ( ) A.I. Základní kapitál A.I.1. Základní kapitál A.III. Fondy ze zisku 100 A.III.2. Sociální fond A.IV. Výsledek hospodaření minulých let A.V.1. A.IV.1. Nerozdělený zisk minulých let A.IV.2. Neuhrazená ztráta minulých let Výsledek hospodaření běžného účetního období (pro názornost nic neuvádíme) A.V.2. Rozhodnuto o zálohách na výplatu podílu na zisku 0 43x(433)

8 strana 8 Upozornění: V případě převodu podílu nebo cenného papíru doporučujeme při existenci vyplacené zálohy na podíly na zisku, která ještě nebyla zúčtována, uvést tuto informaci kupujícímu ve smlouvě o převodu. PŘÍKLAD BĚŽNÉHO ROZDĚLENÍ HOSPODÁŘSKÉHO VÝSLEDKU Rozdělení zisku či úhrada ztráty u a.s., s.r.o., družstev a částečně u k.s. MD Dal 1. Převod zisku do nerozděleného zisku minulých let Přiznání podílů na zisku společníkům Převod zisku do fondů v souladu se společenskou smlouvou (od lze zrušit ve společenské smlouvě rezervní fond) ZOBRAZENÍ ZDROJŮ PRO VÝPLATU V ROZVAZE - VLASTNÍ KAPITÁL , Úhrada ztráty ze zisků minulých let Úhrada ztráty z rezervního fondu Převod ztráty do neuhrazených ztrát minulých období Položka rozvahy PASIVA CELKEM Český účetní standard A. Vlastní kapitál x A.I. Základní kapitál 018 Kapitálové účty a dlouhodobé závazky A.II. Rozdělení podílů na zisku Rozdělení jiných vlastních zdrojů A.I.1. Základní kapitál 411 Nelze rozdělit Nelze rozdělit A.I.2. Vlastní akcie a vlastní obchodní podíly (-) mínus 252 X X 016 Krátkodobý finanční majetek a krátkodobé bankovní úvěry A.I.3. Změny základního kapitálu 419 Nelze rozdělit Nelze rozdělit 018 Kapitálové Kapitálové fondy účty a dlouhodobé závazky A.II.1. Ážio 412 Nelze rozdělit Lze rozdělit A.II.2. Ostatní kapitálové fondy 413 Nelze rozdělit Lze rozdělit A.II.3. Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků 414 Nelze rozdělit Lze rozdělit A.II.4. Oceňovací rozdíly z přecenění při přeměnách obchodních korporací 418 Nelze rozdělit Lze rozdělit A.II.5 Rozdíly z přeměn obchodních korporací 417 Nelze rozdělit Lze rozdělit A.II.6 Rozdíly z ocenění při přeměnách obchodních korporací A.III. Fondy ze zisku 421, 427 A.IV. A.V. Nový Výsledek hospodaření minulých let 416 Nelze rozdělit Lze rozdělit Nelze rozdělit (u zálohy 40 ZOK Ano) Lze rozdělit, pokud není zakázáno ve stanovách A.IV.1. Nerozdělený zisk minulých let 428 Lze rozdělit (+) Nelze rozdělit A.IV.2. Neuhrazená ztráta minulých let 429 Lze rozdělit (-) Nelze rozdělit A.IV.3. Jiný výsledek hospodaření minulých let 425 Lze rozdělit (+/-) Nelze rozdělit Výsledek hospodaření běžného účetního období A.V.1. Výsledek hospodaření běžného účetního období 431 Lze rozdělit (+/-) Nelze rozdělit A.V.2. Rozhodnuto o zálohách na výplatu podílu na zisku 43x(433) Je již rozděleno (-) Nelze rozdělit

9 strana 9 Podíl na zisku 34 ZOK (1) Podíl na zisku se stanoví na základě řádné nebo mimořádné účetní závěrky schválené nejvyšším orgánem obchodní korporace. Lze jej rozdělit pouze mezi společníky, ledaže společenská smlouva určí jinak. (2) Podíl na zisku v kapitálových společnostech je splatný do 3 měsíců ode dne, kdy bylo přijato rozhodnutí nejvyššího orgánu obchodní korporace o jeho rozdělení, ledaže společenská smlouva nebo nejvyšší orgán určí jinak. Podíl na zisku v osobních společnostech je splatný do 6 měsíců od konce účetního období, ledaže společenská smlouva určí jinak. (3) O vyplacení podílu na zisku rozhoduje statutární orgán. Je-li rozdělení zisku a podílů na zisku v rozporu s tímto zákonem, podíly na zisku se nevyplatí. Má se za to, že ti členové statutárního orgánu, kteří s vyplacením podílu na zisku v rozporu s tímto zákonem souhlasili, nejednali s péčí řádného hospodáře. 403 odst. 1 ZOK AS Řádnou účetní závěrku projedná valná hromada nejpozději do 6 měsíců od posledního dne předcházejícího účetního období. 181 ZOK - SRO (1) Valnou hromadu svolává jednatel alespoň jednou za účetní období, ledaže tento zákon nebo společenská smlouva určí, že valná hromada má být svolána častěji. (2) Řádnou účetní závěrku projedná valná hromada nejpozději do 6 měsíců od posledního dne předcházejícího účetního období. Rozsudek Nejvyššího soudu sp. zn. 29 Cdo 2363/2011, ze dne K odpovědnosti člena představenstva za škodu Odpovědnost člena představenstva za škodu způsobenou vyplacením dividend v rozporu s ustanoveními 65a nebo 178 obch. zák. ( 179 odst. 1 obch. zák.) je odpovědností za porušení péče řádného hospodáře. Po uplynutí lhůty upravené v 184 odst. 3 obch. zák. (s účinností od 1. prosince 2009 v ustanovení 184a odst. 1 obch. zák.) tj. po uplynutí 6 měsíců od posledního dne účetního období nemůže řádná účetní závěrka zpracovaná za předchozí účetní období sloužit jako podklad pro rozdělení zisku (viz R 80/2010). Avšak sama skutečnost, že valná hromada schválila rozdělení zisku na základě nezpůsobilých účetních závěrek a představenstvo následně rozhodlo o vyplacení dividend, nevede bez dalšího k závěru o odpovědnosti členů představenstva za škodu tím společnosti způsobenou. Při úvahách o tom, zda žalovaný člen představenstva porušil povinnost péče řádného hospodáře, přitom nelze přehlédnout, že pravidlo, podle kterého řádná účetní závěrka není po uplynutí lhůty uvedené v 184 odst. 3 obch. zák. způsobilým podkladem pro rozdělení zisku, neplyne přímo z textu ustanovení 178 odst. 2 obch. zák., nýbrž bylo dovozeno výkladem podaným Nejvyšším soudem v R 80/2010. Právní praxe do přijetí R 80/2010 obvykle vycházela z opačného úsudku. Poruší-li člen představenstva povinnost jednat při vyplácení dividend s péčí řádného hospodáře, je nutné dále posoudit, zda společnosti vznikla škoda a zda mezi jeho jednáním a vzniklou škodou je příčinná souvislost. STANOVISKA KANCLU K PROBLEMATICE Číslo stanoviska Název problému řešeného k problematice na Komisi pro aplikaci nové civilní legislativy KANCL č. 25 rozdělení zisku a jiných vlastních zdrojů - 40, 161 a 350 ZOK KANCL č. 27 k mezitímní účetní závěrce sestavené za účelem výplaty zálohy na zisku - 40 odst. 2 ZOK KANCL č. 30 k vypořádání zálohy na výplatu podílu na zisku dle ustanovení 40 ZOK Zálohy MEZITÍMNÍ ÚČETNÍ ZÁVĚRKA 40/2 SRO i AS Nemusí být schválena VH 190 SRO, 421 AS Problematika ZOK k podílům na zisku Základní test pro výplatu podílů na zisku podle ZOK PRO SRO I AS Podíly na zisku ŘÁDNÁ NEBO MIMOŘÁDNÁ ÚČETNÍ ZÁVĚRKA schválená VH 34/1 161/4 SRO 350/2 AS 40 odst. 1 ZOK Obchodní korporace nesmí vyplatit zisk nebo prostředky z jiných vlastních zdrojů, ani na ně vyplácet zálohy, pokud by si tím přivodila úpadek podle jiného právního předpisu. 40 odst. 2 ZOK Zálohu na výplatu podílu na zisku lze vyplácet jen na základě mezitímní účetní závěrky, ze které vyplyne, že obchodní korporace má dostatek prostředků na rozdělení zisku. Výše zálohy na výplatu zisku nemůže být vyšší, než kolik činí součet výsledku hospodaření běžného účetního období, nerozděleného zisku z minulých let a ostatních fondů ze zisku snížený o neuhrazenou ztrátu z minulých let a povinný příděl do rezervního fondu. K výplatě zálohy nelze použít rezervních fondů, které jsou vytvořeny k jiným účelům, ani vlastních zdrojů, jež jsou účelově vázány a jejichž účel není obchodní korporace oprávněna měnit. 34 odst. 1 ZOK Podíl na zisku se stanoví na základě řádné nebo mimořádné účetní závěrky schválené nejvyšším orgánem obchodní korporace. Lze jej rozdělit pouze mezi společníky, ledaže společenská smlouva určí jinak. 161/4 ZOK SRO 350/2 ZOK AS Částka k rozdělení mezi společníky (SRO) akcionáře (AS) nesmí překročit výši hospodářského výsledku posledního skončeného účetního období zvýšenou o nerozdělený zisk z předchozích období a sníženou o ztráty z předchozích období a příděly do rezervních a jiných fondů v souladu s tímto zákonem a společenskou smlouvou (SRO), stanovami (AS).

10 strana 10 40/1 ZOK tzv. insolvenční test vyplacení podílu nesmí způsobit úpadek Podmínka o testování vztahu vlastního kapitálu je jen u AS 350/1 VK = ZK + fondy povinně tvořené podle ZOK + fondy povinně tvořené podle stanov + hodnota, která, lze rozdělit jako jiné vlastní zdroje (v limitu je i rozdělení zisku) Valná hromada může rozhodnout, že podíl na zisku bude nepeněžitý - 161/1 ZOK SRO, - 348/2 ZOK AS Právo na podíl na zisku - 34 ZOK SRO ZOK AS Právo na podíl na zisku z vlastního podílu zaniká jeho splatností a nevyplacený zisk se převede na účet nerozděleného zisku minulých let - 149/3 ZOK SRO (na rozdíl od 161d/1 ObchZ) - 309/2 ZOK AS Podíly s pevným podílem na zisku jsou splatné 3 měsíce od rozhodnutí VH o schválení podkladové účetní závěrky a podílů s pevným podílem na zisku (podle komentáře CHBeck str. 305 ano z prezentace prof. Dědiče) Je zrušena podmínka o zůstatkové ceně zřizovacích výdajů, kterou jsme nacházeli v 65a ObchZ. Je zrušen termín dividenda Po schválení účetní závěrky nelze otevřít účetní knihy - 17/7 ZÚ ÚČETNÍ ZOBRAZENÍ ZÁLOHA NA PODÍLY NA ZISKU K problematice účtování podílů na zisku doporučujeme článek z časopisu Auditor 9/2014. Ze závěrů článků uvádíme: Z účetní závěrky valná hromada zjistí, že za účetní období, v němž byla zálohová/interim dividenda vyplacena, společnost nevygenerovala žádný zisk k rozdělení vlastníkům (v důsledku neočekávané ztráty, kterou utrpěla po vyplacení zálohové/interim dividendy). Zálohová dividenda Akcionáři nemohou rozhodnout o rozdělení zisku a příjemci zálohové dividendy ji musejí vrátit. Plátce dividendy interim dividend Interim dividend je nevratná, pokud došlo k její výplatě v souladu se zákonem. Příjemci si interim dividend ponechají. CZ GAAP ifrs CZ GAAP ifrs Účtuje v okamžiku rozhodnutí o výplatě zálohy na podíl na zisku jako snížení vlastního kapitálu proti závazku. Účtuje se v okamžiku výplaty zálohy na podíl na zisku jako aktivum. Společnost má až do splnění zákonných podmínek právo na vrácení dividendy. Snížení kapitálu se účtuje až v okamžiku schválení výplaty valnou hromadou plátce dividendy. Příjemce dividendy Nemá náplň (společnosti z UK neúčtují dle CZ GAAP). V okamžiku rozhodnutí ředitelů se neúčtuje (až do platby jde o vratné rozhodnutí). Účtuje se v okamžiku výplaty zálohy na podíl na zisku jako sní- žení kapitálu dividenda je od okamžiku platby nevratná. CZ GAAP ifrs CZ GAAP ifrs Účtuje v okamžiku výplaty zálohy na podíl na zisku jako o závazku. Do výnosu účtuje až v okamžiku schválení výplaty valnou hromadou plátce dividendy.* Účtuje v okamžiku výplaty zálohy na podíl na zisku jako o závazku. Do výnosu účtuje až v okamžiku schválení výplaty valnou hromadou plátce dividendy. Účtuje v okamžiku výplaty zálohy na podíl na zisku jako o výnosu. Dividenda je od okamžiku platby nevratná. Účtuje v okamžiku výplaty zálohy na podíl na zisku jako o výnosu. Dividenda je od okamžiku platby nevratná. * V tabulce je prezentováno pouze konzervativní pojetí, které autoři článku považují za správné v rámci českých účetních předpisů. Zdroj Časopis Auditor 9/2014 Autoři: Milan Zelený, auditor č. opr Petr Kříž, auditor č. opr. 1140

11 strana 11 ZMĚNY DAŇOVÉHO ŘÁDU K ČÁST Ing. Ivo Šesták Generální finanční ředitelství Ing. Bohumil Holuša vedoucí oddělení Generálního finančního ředitelství Pokračování článku z minulého čísla Zcela nový 247a Pokuta za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy Od se nově upravuje institut pokuty za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy, který doplňuje stávající institut pořádkové pokuty obsažený v 247. Pokuta za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy dle nového 247a by měla v nejobecnější rovině postihovat dva okruhy neplnění povinností: 1) nesplnění registrační, oznamovací nebo evidenční povinnosti ( 247a odst.1 písm. a) a b), a 2) nesplnění povinnosti elektronické formy podání ( 247a odst. 2). Pokutu až do výše , Kč dle odstavce 1 daného ustanovení bude možné uložit daňovému subjektu nebo jiné osobě zúčastněné na správě daní, pokud tato osoba nesplní: a) registrační, ohlašovací nebo jinou oznamovací povinnost stanovenou daňovým zákonem nebo správcem daně, nebo b) záznamní nebo jinou evidenční povinnost stanovenou daňovým zákonem nebo správcem daně. Toto rozšíření sankcí reaguje na skutečnost, že podle úpravy platné do nebylo možné neplnění registrační, ohlašovací nebo jiné oznamovací povinnosti nijak postihovat. Nová pokuta za nesplnění oznamovací povinnosti dle 247a odst.1 písm. a) může být uložena, pokud nebude splněna tato povinnost vůbec, jakož i v případech, kdy bude splněna opožděně (po marném uplynutí stanovené lhůty) nebo bude splněna pouze částečně. Na rozdíl od obecnější úpravy obsažené v 247 odst. 2 se zde nepředpokládá předchozí vydání výzvy, neboť ta je při zjištění pochybení zpravidla již nadbytečná. Správce daně např. při zjištění pochybení daňového subjektu v rámci plnění jeho registrační povinnosti (daňový subjekt nenahlásil určitou informaci, kterou správce daně zjistil z jiného zdroje) musí konat ex officio a provést úpravu v příslušném registru či evidenci. Druhým důvodem pro možné uložení pokuty za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy je podle 247a odstavce 1 písmene b) nesplnění záznamní povinnosti (tedy povinnosti vést záznamy potřebné pro správné zjištění a stanovení daně ve smyslu ustanovení 97) nebo jiné evidenční povinnosti stanovené daňovým zákonem nebo správcem daně. Jinou evidenční povinností může být např.: povinnost vedení evidence pro účely daně z přidané hodnoty podle 100 zákona o dani z přidané hodnoty, povinnost vedení daňové evidence podle 7b zákona o daních z příjmů, vedení mzdových listů podle 38j zákona o daních z příjmů. Při nesplnění záznamní či jiné evidenční povinnosti je v těchto případech rovněž předchozí vydání výzvy z povahy věci vyloučeno. Stejně jako v případě nesplnění povinnosti pod písmenem a), je možné pokutu uložit ihned po zjištění nesplnění (úplném či částečném) předmětné povinnosti. Pokud jde o vztah nově navržené pokuty za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy podle 247a a stávající pořádkové pokuty podle 247 odst. 2, která postihuje porušení procesní povinnosti nepeněžité povahy, je třeba zdůraznit rozdílný charakter těchto pokut. Zatímco pořádková pokuta směřuje k vynucení splnění určité povinnosti (a lze ji ukládat opakovaně tak dlouho, dokud povinnost nebude splněna), pokuta za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy podle nového 247a odst. 1 má trestající a výchovný charakter vůči tomu, kdo povinnost nesplnil, avšak nesměřuje k vynucení dodatečného splnění povinnosti. V odstavci 2 tohoto ustanovení se zavádí sankce za nedodržení povinné elektronické formy podání v jednotné paušální výši 2.000, Kč. S ohledem na zajištění administrativní nenáročnosti postihu nedodržení povinné elektronické formy podání se stanovila základní konstrukce pokuty jako sankce vznikající přímo ze zákona, a to ve výši 2 000, Kč za každé jednotlivé podání, které bylo vůči správci daně učiněno jinak, než elektronicky, ačkoli na základě zákonné povinnosti mělo být učiněno v elektronické formě. Prostor pro správní úvahu (diskreci) bude omezen toliko na úvahu ohledně toho, zda nedodržení elektronické formy podání současně neztěžuje závažným způsobem správu daně. Jak již bylo uvedeno, pokuta postihující nedodržení obligatorní elektronické formy podání dle 247a odst. 2 dopadá především na tzv. formulářová podání podle 72 odst. 1, tj. na přihlášku k registraci, oznámení o změně registračních údajů, daňové přiznání, hlášení, vyúčtování, dodatečné daňové přiznání, následné hlášení a dodatečné vyúčtování. Vzhledem k tomu, že pokuta ve výši 2.000, Kč bude vznikat ze zákona, bude mít rozhodnutí správce daně o uložení pokuty pouze deklaratorní povahu. Symetricky s koncepcí obsaženou v 250 odst. 6 a 251 odst. 3 rozhodne správce daně o povinnosti platit pokutu platebním výměrem. Současně se stanovuje, že tento druh pokuty bude splatný do 30 dnů ode dne oznámení platebního výměru (viz 247a odst.3) na rozdíl od pokuty uložené podle odstavce 1 247a, kdy splatnost bude do 15 dnů ode dne právní moci rozhodnutí o pokutě. V případě, že by nedodržení elektronické formy podání závažně ztížilo správu daní, stanovuje se v odstavci 4 tohoto ustanovení, že správce daně může kromě pokuty v základní výši 2.000, Kč uložit také ještě další pokutu až do výše , Kč. Tato pokuta však již nebude vznikat přímo ze zákona, ale bude výsledkem správního uvážení správce daně, zahrnujícího především přezkoumatelné zdůvodnění toho, proč v daném případě nepostačovala standardní zákonná výše pokuty 2.000, Kč. Při ukládání této pokuty se použijí stejná společná ustanovení, jako v případě pořádkové pokuty podle 247 nebo pokuty za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy podle 247a odst. 1. V odstavci 5 tohoto ustanovení je potom upravena objektivní prekluzivní lhůta pro uložení pokuty za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy, resp. pro rozhodnutí o povinnosti ji platit. Délka této lhůty je stanovena na 3 roky s tím, že se počítá ode dne, v němž došlo k porušení povinnosti. Zcela nový nadpis 248 Společná ustanovení

12 strana 12 pro řízení o pokutě Sjednocení postupů pro řízení o pořádkové pokutě i pokutě za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy. Společná ustanovení pro řízení o pokutě uvedená pod 248 tak nově zahrnují procesní postup jak u pořádkové pokuty, tak i u pokuty za nesplnění povinností nepeněžité povahy. Z upraveného znění ustanovení 248 vyplývá i shodná doba splatnosti obou druhů pokut, a to do 15 dnů ode dne právní moci rozhodnutí o uložení pokuty. V podstatě to však znamená, že včas podané odvolání odloží i splatnost obou druhů pokut a to do dne oznámení rozhodnutí o odvolání, resp. do 15 dnů od tohoto dne. 249 Zjednodušené řízení o uložení pokuty tzv. bloková pokuta se stvrzenkou Doplnění řízení o uložení tzv. blokové pokuty. Do stávající úpravy zjednodušeného řízení o uložení pořádkové pokuty podle 247 odst. 1 (tj. za nevhodné chování při jednání se správcem daně) se v zájmu rychlosti a hospodárnosti doplňuje rovněž možnost takovéhoto uložení pořádkové pokuty podle: a) 247 odst. 2 za ztěžování nebo maření správy daní nevyhověním výzvě bez jiného důsledku b) 247a za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy. Výše pokuty v těchto případech nepřesáhne částku 5.000, Kč, při jednání na místě za spoluúčasti obou stran (správce daně a pokutovaného) a pokud pokutovaný uzná důvody a výši pokuty a uhradí ji na místě. Uložení pokuty ve zjednodušeném řízení však není z povahy věci možné v případě pokuty za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy podle 247a odst. 2 a 4, tj. za nepodání požadovaného podání elektronicky. 252 odst. 2 Úrok z prodlení Zrušení úročení maximálně 5 let Z důvodu sjednocení právní úpravy úroků v rámci daňového řádu, resp. z důvodu zajištění jednotného přístupu ke všem subjektům, na které dopadá povinnost jednotlivé druhy úroků hradit, se vypouští časové omezení 5 let pro výpočet úroku z prodlení. Dosavadní úprava zakládala v tomto ohledu nedůvodný rozdíl s úpravou pro výpočet jiných úroků. Primárně se jednalo o nesoulad s délkou úročení v případě posečkání. V případě úroku z posečkané částky podle 157 odst. 2 po uplynutí 5 let nedochází k ukončení úročení, čímž se osoba, které je posečkána úhrada daně, dostává paradoxně do horší pozice, než dlužník, kterému posečkání nesvědčí. Tento rozdílný přístup byl v minulosti kritizován i veřejným ochráncem práv. Sekundárně lze vypozorovat nesoulad i s dalšími úroky obsaženými v daňovém řádu. Jde o úroky, které je povinen hradit daňovému subjektu správce daně (úrok z vratitelného přeplatku podle 155 odst. 5 a úrok z neoprávněného jednání správce daně podle 254). Zde opět neexistuje pětiletý časový limit, který by úročení ukončil. 254 odst. 6 Úrok z neoprávněného jednání správce daně Pouhé doplnění ustanovení. Jedná se jen o terminologické doplnění tohoto ustanovení při započtení přiznaného úroku na přiznanou náhradu škody nebo přiznané zadostiučinění za vzniklou nemajetkovou újmu. Zcela nový 254a Úrok z daňového odpočtu Tato novela stanoví nový typ úroku v neprospěch státu. Jedná se o úrok z daňového odpočtu. Tento úrok se uplatní tehdy, pokud řízení tj. postup správce daně k odstranění pochybnosti k řádnému daňovému tvrzení nebo dodatečnému daňovému tvrzení ( 89) trvá déle než 5 měsíců a nakonec z tohoto postupu k odstranění pochybnosti vznikne daňový odpočet. Úrok z daňového odpočtu náleží daňovému subjektu ode dne, který následuje po uplynutí 5 měsíců ode dne zahájení postupu k odstranění pochybnosti a řízení trvá déle než 5 měsíců, do dne vrácení daňového odpočtu nebo jeho použití na úhradu nedoplatku. Výše úroku z daňového odpočtu odpovídá výši repo sazby zvýšené o 1%, platné vždy k 1. dni kalendářního pololetí. Správce daně je povinen připsat tento úrok na osobní daňový účet do 15 dnů ode dne oznámení (doručení) rozhodnutí o stanovení daňového odpočtu. Pokud po postupu k odstranění pochybností vznikne vratitelný přeplatek, správce daně vrátí oba tituly současně. Přechodné ustanovení obsahuje pravidlo, že u postupů k odstranění pochybností zahájených před se případný úrok dle 254a začne počítat až po uplynutí prvních 5 měsíců roku 2015, tj. nejdříve ode dne Zcela nový nadpis 259 Řízení o prominutí daně nebo příslušenství daně Po čtyřech letech se opět objevuje úprava institutu individuálního promíjení penále (nový 259a) a individuálního prominutí úroku z prodlení a úroku z posečkané částky (nový 259b). Vedle těchto dvou institutů se v novém 259c formulují společná ustanovení o prominutí daně nebo příslušenství daně, která se mají vztahovat na všechny případy prominutí, tedy včetně stávajících případů upravených zvláštní právní úpravou. Cílem této nové úpravy je zavedení možnosti individuálního promíjení u sankcí vznikajících za porušení povinností při správě daní, u nichž správce daně nemůže vznik ani její výši ovlivnit v rámci správního uvážení. Konkrétně se jedná o penále ( 251), úrok z prodlení ( 252) a úrok z posečkané částky ( 157). Snahou zákonodárců nebylo zřejmě docílit stav, kdy každou sankci vznikající ze zákona bude možné prominout. U některých sankcí by to vzhledem k jejich výši a smyslu bylo kontraproduktivní (např. u pokuty za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy podle 247a odst. 2 nesplnění povinnosti elektronické formy podání). Pokutu za opožděné tvrzení daně, která též spadá do kategorie sankcí ukládaných ze zákona, sice není možné od prominout, nicméně právní úprava pokuty obsahuje mechanismy, které mohou zákonem stanovenou výši pokuty upravovat (např. 250 odst. 7, tj. poloviční výše pokuty v případě splnění dvou zákonem stanovených podmínek, které se novelou zákona k nezměnily). Zcela nový 259a Prominutí penále Penále je sankcí vznikající ze zákona, pokud správce daně doměří daň vyšší nebo pokud je snižován daňový odpočet či daňová ztráta, než jak byly stanoveny na základě tvrzení daňového subjektu. Penále je následkem porušení povinnosti tvrzení. Správce daně jej ukládá v rámci dodatečného platebního výměru, kterým doměřuje daň, a jeho výši nemůže nijak upravovat. Vhodným se proto jeví mechanismus následné úpravy. Ten nastoupí pouze tam, kde o to daňový subjekt správce daně výslovně požádá. Hlavním cílem této varianty je zajištění platební morálky daňových subjektů, neboť možnost snížení penále je podmíněno úhradou doměřené daně, což je významný motivační prvek. Podle odstavce 1 tohoto ustanovení je předpokladem prominutí části penále splnění dvou formálních podmínek: podání žádosti o prominutí penále a uhrazení daně, v důsledku jejíhož doměření daň vznikla. Znění odstavce 3 tohoto ustanovení omezuje možnost podat žádost

13 strana 13 lhůtou do 3 měsíců ode dne právní moci dodatečného platebního výměru, kterým bylo o povinnosti uhradit penále rozhodnuto. K zavedení časového limitu dochází s ohledem na zásadu koncentrace. Je žádoucí, aby daňový subjekt svůj požadavek a důvody, o něž svoji žádost opírá, nesděloval s časovým odstupem, který by ztěžoval možnost správce daně posoudit kritéria nezbytná pro rozhodnutí o prominutí penále. Jde zejména o posouzení rozsahu součinnosti daňového subjektu. Lhůtu 3 měsíců není možné prodloužit podle 36. Druhou základní podmínkou, jejíž splnění je nezbytné pro prominutí části penále, je úhrada daně nejpozději ke dni podání žádosti o prominutí penále, v důsledku jejíhož doměření povinnost uhradit penále vznikla. Pokud daňový subjekt podá žádost o prominutí penále, aniž by doměřenou daň uhradil, správce daně v důsledku toho řízení zastaví zřejmě podle 106 odst. 1 písm. e). Nepůjde tedy o meritorní rozhodnutí, ve kterém by se správce daně věnoval důvodnosti žádosti. Lhůta pro podání žádosti se staví po dobu řízení žádosti o posečkání úhrady daně a po dobu povoleného posečkání úhrady daně. V obou případech se jedná o daň, v důsledku jejíhož doměření povinnost uhradit penále vznikla. Účelem stavění této lhůty je umožnit požádat o prominutí části penále i daňovému subjektu, který daň z omluvitelných příčin neuhradí ve lhůtě do 3 měsíců, ale až ve lhůtě stanovené povoleným posečkáním či rozložením úhrady na splátky podle 156. Odstavec 2 tohoto ustanovení potom upravuje kritérium, podle kterého správce daně stanoví výši promíjeného penále (resp. zda k prominutí vůbec dojde), pokud daňový subjekt naplní formální podmínky pro prominutí penále podle odstavce 1. Jde tedy o materiální kritérium, které je nutné posoudit v rámci meritorního rozhodnutí. Tímto kritériem je míra součinnosti daňového subjektu v rámci postupu vedoucího k doměření daně z moci úřední. Takovým postupem je nutné rozumět především daňovou kontrolu, neboť v souladu s 143 odst. 3 k doměření daně z moci úřední může dojít pouze na základě výsledku daňové kontroly. Lze se však setkat i s jinou právní úpravou, která umožňuje stanovit daň z moci úřední i na základě jiných postupů a skutečností. Postupem je nutné rozumět i samotné doměřovací řízení. Prvek spolupráce by tak měl být testován v celkovém komplexu. Zákon tímto způsobem motivuje daňové subjekty ke spolupráci především při dokazování, k němuž při daňové kontrole dochází. Míru spolupráce správce daně posoudí na základě vlastní úvahy při respektování zásady rovnosti ( 6) a legitimního očekávání ( 8 odst. 2). Aby nevznikla nedůvodná nerovnost mezi daňovými subjekty, kteří řádně plní své povinnosti, a daňovými subjekty, které je řádně neplní, zákon neumožňuje prominutí penále ve výši 100 %. Správce daně je tak v úvaze, jakou míru penále prominout, omezen zákonnou horní hranicí 75 % stanového penále. Daňovému subjektu, který dosáhne na prominutí v maximální výši, tak vždy zůstane povinnost uhradit penále alespoň ve výši 5 % doměřené daně (maximální výše prominutí je 75% z 20% sazby doměřeného penále, tj. 15% doměřené daně), resp. výše 0,25 % v situaci, kdy je snižována daňová ztráta (maximální výše prominutí je 75% z 1% sazby daňové ztráty, tj. 0,75% snižované daňové ztráty). Při rozhodovávání o míře prominutí penále není správce daně vázán návrhem daňového subjektu uvedeným v žádosti. Může mu přiznat prominutí i ve větším rozsahu, než je žádáno (neníli překročena zákonem daná horní hranice). Není vyloučeno, že daňový subjekt požádá o prominutí penále v rozsahu vyšším, než 75 %. To by nemělo žádost dopředu diskvalifikovat, nicméně správce daně musí daný případ posoudit v mezích, které mu zákon dává. Přechodné ustanovení obsahuje pravi dlo řešící možnost podání žádosti o prominutí penále vzniklého před Podle tohoto ustanovení je možné požádat o prominutí pouze toho penále, které bude součástí dodatečného platebního výměru oznámeného po Zcela nový 259b Prominutí úroku z prodlení a úroku z posečkané částky Úrok z posečkané částky ( 157) a úrok z prodlení ( 252) jsou sankce za porušení povinnosti uhradit daň včas. Úroky vznikají ze zákona bez možnosti správce daně modifikovat jejich výši. Pro oba úroky je charakteristické, že vznikají každým dnem prodlení, bez ohledu na to, že do evidence daní se předepisují s určitým zpožděním (v případě úroku z prodlení jednou za měsíc; v případě úroku z posečkané částky až po ukončení posečkání). Okamžik vzniku sankce tak nelze ztotožňovat s okamžikem předepsání na osobní daňový účet dlužníka, byť z hlediska vykonatelnosti je předepsání nezbytnou podmínkou, bez níž nelze úhradu úroku po dlužníkovi vyžadovat. Proto by měl dlužník v době podání žádosti o prominutí sankce znát stav svého osobního daňového účtu. Podle odstavce 1 tohoto ustanovení je předpokladem prominutí úroku splnění dvou formálních podmínek: podání žádosti o prominutí úroku a uhrazení daně, v důsledku jejíhož neuhrazení úrok vznikl. Úrok z prodlení, resp. úrok z posečkané částky, vzniká na rozdíl od penále neustále plynule v čase za každý den prodlení s úhradou daně. Z tohoto důvodu není žádost o prominutí úroku omezena speciální lhůtou, jako je tomu u žádosti o prominutí penále podle 259a. Uplatní se tak obecné časové omezení stanovené v 259 odst. 2, tj. možnost podání žádosti až do uplynutí lhůty pro placení daně dle 160. Pokud daňový subjekt podá žádost o prominutí úroku, aniž by daň uhradil, správce daně v důsledku toho řízení o žádosti o prominutí zastaví podle 106 odst. 1 písm. e). V tomto případě nebude správce daně ani zkoumat důvodnost podané žádosti. Znění odstavce 2 tohoto ustanovení upravuje materiální kritérium, na základě jehož posouzení správce daně o prominutí meritorně rozhodne. Tímto kritériem je existence zjevně ospravedlnitelného důvodu pro prodlení s úhradou daně. Mělo by jít o výjimečný případ, který je z pohledu konání daňového subjektu omluvitelný a z hlediska materiálního představuje prohřešek spíše formalistický. Možnost docílit prominutí úroku by tak neměla svědčit daňovým subjektům, které se do prodlení dostaly v důsledku vlastní liknavosti, nezodpovědnosti či dokonce úmyslného jednání. Prominutí úroku by nemělo s ohledem na zásadu legitimního očekávání způsobit, že na pozdní úhradu daně nebude nahlíženo jako na prohřešek. I nadále musí být zachováno pravidlo, že za neplnění zákonné povinnosti musí být udělena adekvátní sankce. Prominutí úroku proto nemůže sloužit k setření rozdílu mezi těmi, kteří své povinnosti plní řádně a včas, a těmi, kteří je neplní. Posouzení ospravedlnitelnosti daného důvodu ze strany správce daně nesmí vytvořit stav, kdy by daňové subjekty mohly dopředu spoléhat na to, že jim nesplnění určité povinnosti bude vždy prominuto.

14 strana 14 Při rozhodovávání o míře prominutí úroku není správce daně vázán návrhem daňového subjektu uvedeným v žádosti. Může mu přiznat prominutí v menším i větším rozsahu, než je žádáno. Správce daně tak může úrok prominout zcela nebo zčásti. S ohledem na absenci zákonné hranice není vyloučeno prominutí úroku až ve 100 % výši (na rozdíl od prominutí penále podle 259a odst. 2). Odstavec 3 tohoto ustanovení stanoví, že správce daně je při rozhodování o prominutí úroku povinen přihlédnout k tomu, zda ekonomické nebo sociální poměry daňového subjektu nezakládají tvrdost uplatňovaného úroku. Zvolená terminologie odpovídá dřívějšímu znění 157 odst. 7, který byl tímto ustanovením nahrazen. Lze proto očekávat využití stávající praxe a metodického nastavení kritérií posuzujících tuto tvrdost. Smyslem daného kritéria není automatické testování sociálních nebo ekonomických poměrů žadatele. Správce daně by měl ke zkoumání těchto kritérií přistoupit zejména tehdy, pokud se jich dovolává samotný žadatel. Jejich posouzení nemůže být samo o sobě důvodem pro prominutí úroku. Tím bude vždy existence ospravedlnitelného důvodu prodlení podle odstavce 2 tohoto ustanovení. Posouzení ekonomické či sociální tísně však bude mít význam při správním uvážení o míře, v jaké bude případně prominuto. K prominutí úroku tak může dojít i u subjektů, které nejsou v daný okamžik v ekonomické či sociální tísni. Přechodné ustanovení upravuje pravidlo, podle kterého lze o prominutí úroku z prodlení nebo úroku z posečkané částky požádat pouze u těch úroků, které vznikly po Nebude se tedy týkat úroků u daňových povinností uhrazených do konce roku Sudoku: Řešení najdete na str. 28 Zcela nový 259c Společná ustanovení o prominutí daně nebo příslušenství daně Ustanovení tohoto nového paragrafu upravuje hmotněprávní podmínky pro prominutí daně i pro prominutí příslušenství daně, které se vztahují: na prominutí individuální (podle nových ustanovení 259a a 259b), a na prominutí hromadné ministrem financí (podle nezměněného ustanovení 260 s výjimkou podmínky dle 259c odstavce 1, který lze aplikovat pouze u prominutí individuálního). Odstavec 1 tohoto ustanovení ukládá povinnost správci daně, kdy je ze strany daňového subjektu požadováno prominutí daně nebo prominutí příslušenství daně, aby v rámci posouzení dané žádosti přihlédl k četnosti porušování povinností při správě daní ze strany daňového subjektu. Daňovému subjektu, který často nebo opakovaně porušuje povinnosti při správě daní, by nemělo být prominutí daně ani jejího příslušenství vůbec přiznáno. Znění odstavců 2 a 3 vycházejí z konceptu zohlednění spolehlivosti daňového subjektu, popř. osoby, která je členem jeho statutárního orgánu, jako obecné podmínky vydání určitého rozhodnutí v jeho prospěch. Promítnutí institutu spolehlivosti do právní úpravy prominutí daně a jejího příslušenství vychází z předpokladu, že prominutí má být odepřeno osobám, které závažným způsobem neplní své daňové, resp. účetní, povinnosti, tj. dle dosavadních zkušeností se projevily jako nespolehlivé. Odstavec 2 tohoto ustanovení tak zcela vylučuje možnost, aby daň nebo příslušenství daně bylo prominuto osobě, která v posledních třech letech porušila závažným způsobem daňové nebo účetní předpisy. Závažnost porušení však musí být v konkrétním případě doložena prostřednictvím dostatečného odůvodnění rozhodnutí správce daně. Za závažné porušení nelze označit každé porušení daných zákonů, ale pouze takové porušení, které dosáhne určité intenzity. Závažným porušením předpisů však může být i jejich opakované porušení. Existenci závažného porušení předmětných předpisů je třeba zkoumat ve vztahu ke komplexu těchto předpisů, tj. není rozhodné, zda se toto porušení vztahovalo například k dani, která má být předmětem prominutí, či nikoliv. Porušení daňových nebo účetních předpisů, která dosahují intenzity závažného porušení, diskvalifikuje daňový subjekt současně ve všech případech, kdy je absence tohoto porušení jako podmínka vydání rozhodnutí určitou právní úpravou vyžadována. Podle odstavce 3 tohoto ustanovení tak popsané kritérium směřuje i na osobu, která je členem statutárního orgánu právnické osoby, které má být daň nebo příslušenství prominuto. Pokud má být daň nebo příslušenství prominuto právnické osobě, nesmí se ani člen jejího statutárního orgánu v uplynulých třech letech dopustit závažného porušení daňových nebo účetních předpisů. A obráceně to platí obdobně. V případě, že právnická osoba závažně porušila daňové nebo účetní předpisy, zákon konstruuje fikci, že i osoba, která byla v době závažného porušení daňových nebo účetních předpisů členem jejího statutárního orgánu, předpisy sama porušila. Tímto způsobem se předchází účelovému zbavení se odpovědnosti za závažné porušení daňových nebo účetních předpisů prostřednictvím založení nové právnické osoby. Zákon se v 259c odst. 2 a 3 mírně odchyluje od dikce ustanovení 24 odst. 2, podle kterého může při správě daní jednat jménem právnické osoby její statutární orgán, nikoli člen statutárního orgánu. Pojem člen statutárního orgánu vychází z nového občanského zákoníku (viz zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník např. 164) a pro ustanovení 259c je vhodnější spojit test spolehlivosti s každým jednotlivým členem statutárního orgánu, bez ohledu na koncepci uvedenou v 24 odst. 2. Zcela nový nadpis 260 Hromadné prominutí daně Tím, že se novelou zrušil nadpis nad 259 a byl nahrazen novým nadpisem: Řízení o prominutí daně nebo příslušenství daně, musel být dán do souladu i nadpis nad ustanovením 260, jehož obsah se novelou nezměnil a nadále řeší pouze hromadné promíjení daně nebo příslušenství daně ministrem financí.

15 strana 15 DAŇOVÉ PŘIZNÁNÍ K DANI Z PŘÍJMŮ PRÁVNICKÝCH OSOB ZA ROK 2014 PRAKTICKÝ NÁVOD K SESTAVENÍ, 1. ČÁST Ing. Ivana Pilařová auditor, daňový poradce 1. ÚVOD Cílem tohoto příspěvku je vytvoření praktické pomůcky pro sestavení daňového přiznání ve standardních podmínkách činnosti právnických osob. Podrobněji budou rozebrány běžné situace, které mohou v praxi činit problémy. Čtenář po přečtení kapitoly získá přehled, které části daňového přiznání jsou pro něj důležité a které naopak může při vyplňování formuláře daňového přiznání přeskočit a nezabývat se jimi (např. pasáže týkající se investičních fondů, neziskových organizací). Formulář daňového přiznání K sestavení daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob pro rok 2014 byl Ministerstvem financí vydán nový formulář (vzor č. 25). Místní příslušnost Místní příslušnost bude stanovena podle místa registrace daňového subjektu k datu podání daňového přiznání tedy k příslušnému finančnímu úřadu v sídle jednotlivých krajů nebo hl. městě Praha. Územní pracoviště pak bude stanoveno podle přílohy k pokynu D-12 o finančních úřadech, jejich územních pracovištích, kde je uveden jmenovitý přehled finančních úřadů a jejich územních pracovišť. Označování typu daňového přiznání V souvislosti s daňovým řádem si připomeňme označování typu přiznání řádného, dodatečného a opravného daňového přiznání. Daňový řád totiž umožňuje podání opravného dodatečného přiznání ( 138 DŘ). Možnost podat opravné daňové přiznání k řádnému daňovému přiznání je nezměněná. Při podávání opravného daňového přiznání tedy budou vždy zaškrtnuta dvě políčka, aby bylo jasné, k jakému typu přiznání se opravné přiznání vztahuje. Možnosti jsou tedy následující: řádné přiznání (zaškrtnuto jedno políčko), dodatečné přiznání (zaškrtnuto jedno políčko), opravné k řádnému (zaškrtnuta dvě políčka), opravné k dodatečnému (zaškrtnuta dvě políčka). Inkorporace předmětu dědické a darovací do předmětu daně z příjmů Zdaňovací období roku 2014 je prvním rokem, kdy bezúplatné příjmy jsou (až na výjimky majetkového prospěchu uvedené v 18 odst. 2 písm. f) ZDP), předmětem daně z příjmů. Tato změna se netýká způsobu zaúčtování bezúplatných příjmů, ale způsobu jejich daňového ošetření. Změny ve způsobu podávání daňového přiznání S účinností od 1. ledna 2015 na základě ustanovení 72 odst. 4 DŔ platí, že pokud má daňový subjekt nebo jeho zástupce zpřístupněnu datovou schránku nebo má zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, je povinen podání přihlášky k registraci, oznámení o změně registračních údajů, řádného daňového přiznání a dodatečného daňového přiznání, hlášení a vyúčtování, učinit pouze elektronicky - datovou zprávou. Jedná se o tak zvaná formulářová podání. Tato datová zpráva musí být ve správcem daně stanoveném formátu a struktuře a musí být odeslaná nejlépe prostřednictvím aplikace Elektronická podání pro finanční správu (dostupné na internetových stránkách finanční správy), a to s ověřenou identitou podatele způsobem, kterým se lze přihlásit do jeho datové schránky nebo podepsaná uznávaným elektronickým podpisem. Další možností je odeslání prostřednictvím datové schránky. Všechny tyto způsoby jsou přípustné. Za nedodržení povinné elektronické formy u výše uvedených podání, uloží správce daně pokutu ve výši 2000 Kč. Pokud daňový subjekt nesplněním povinnosti učinit podání elektronicky závažně ztěžuje správu daní, může mu správce daně uložit pokutu až do Kč ( 247a DŘ). V této souvislosti se také podstatné upřesnění, na základě kterého při správě daní v téže věci může jménem právnické osoby jednat pouze jedna fyzická osoba a to i tehdy, pokud ze soukromoprávní úpravy vyplývá povinné společné jednání více členů statutárního orgánu. Jednat jménem právnické osoby pro účely správy daní nově může jakýkoliv člen statutárního orgánu. 2. SESTAVENÍ ZÁKLADU DANĚ Vyjmeme-li z daňového přiznání vnitřní dvojlist (přílohu), máme před sebou dvoustranu, na níž provedeme transformaci účetního výsledku hospodaření na základ daně, dále pokračujeme úpravou základu daně o odčitatelné položky a výpočtem daňové povinnosti po slevách až po konečné zúčtování záloh s celkovou daňovou povinností (poslední strana daňového přiznání). Terminologie Formulář daňového přiznání používá termín výsledek hospodaření, zákon o účetnictví totéž nazývá účetním výsledkem hospodaření po zdanění. Vysvětlení této terminologie daňového přiznání je uvedeno v Poučení k vyplnění daňového přiznání. V dalším textu budeme používat pojem účetní výsledek hospodaření pro označení účetního zisku či ztráty, který se dále transformuje na základ daně. Údaj o rozdílu mezi příjmy a výdaji se týká účetních jednotek (pouze vybraných veřejně prospěšných poplatníků), které mohou na základě zákonem stanovené výjimky vést jednoduché účetnictví. Údaje v daňovém přiznání se uvádějí zaokrouhlené na celé koruny. Princip transformace Účetní výsledek hospodaření před zdaněním je třeba přetvořit na základ daně. Přestože se oba pojmy mohou zdát podobné, je mezi nimi velký rozdíl. Účetní výsledek hospodaření před zdaněním je rozdíl účetních výnosů (účtová třída 6) a účetních nákladů obsažených v účtových skupinách 50 až 58. Základ daně je rozdílem mezi zdani-

16 strana 16 telnými výnosy a daňově účinnými náklady při respektování jejich věcné a časové souvislosti v daném zdaňovacím období. Aby se z účetního výsledku hospodaření stal základ daně, je třeba provést čtyři typy úprav; přitom platí, že položky, na kterých se realizuje transformace z účetního výsledku hospodaření na základ daně (tj. řádky 20 až 170), nesmějí nabývat záporných hodnot. K účetnímu výsledku hospodaření musejí být přičteny všechny zaúčtované daňově neúčinné náklady v souladu s 24 až 25 ZDP (některé případy jsou i v 23 ZDP. Položky zvyšující účetní výsledek hospodaření K účetnímu výsledku hospodaření musí být dále přičteny výnosy, které jsou zdanitelné, ale nebyly v účetnictví společnosti proúčtovány. Neproúčtování určitých výnosů má své důvody: může jít o neúčetní operace, které nelze proúčtovat, nebo je důvodem nezaúčtování zdanitelného výnosu do příslušného zdaňovacího období chybná práce či špatná informovanost účtárny. Mezi neproúčtovatelné položky zvyšující základ daně se řadí zejména: rozdíl nižší ceny smluvní a vyšší ceny obvyklé ( 23 odst. 7 ZDP) při obchodování s kapitálově či jinak spojenými osobami, nezaúčtovatelné nepeněžní příjmy, zdanitelné bezúplatné příjmy, jejichž výše je zaúčtována rozvahově proti vlastnímu kapitálu (účet 413) neproúčtované vzájemné kompenzace dodávek zboží či poskytnutí služeb (jedná o často se vyskytující účetní chybu jak na dani z příjmů, tak i DPH), vrácení dalších dříve uplatněných daňových výhod (odstupné za uvolnění bytu) při následném nesplnění podmínek pro jejich uplatnění, případy uvedené v 23 odst. 3 písm. a) bod 3 ZDP tedy zpětně daňově neúčinné náklady, hodnota závazků, které jsou k rozvahovému dni promlčené, nebo jsou po datu splatnosti déle než 36 měsíců (tzv. polhůtní závazky), současné inkaso v minulosti výnosově zaúčtovaných smluvních sankcí, svým způsobem neproúčtované v reálném roce jsou i omylem nezaúčtované příjmy z titulu vzniku účetní chyby. Položky snižující účetní výsledek hospodaření Od účetního výsledku hospodaření se naopak odčítají zaúčtované výnosy, které v daňovém přiznání nebudou zdaněny. Důvodů, proč určité výnosy nebudou v daňovém přiznání zdaněny, je celá řada. Jde např. o případy, kdy: výnos není předmětem daně, výnos je od daně osvobozen, výnos je zdaňován definitivní srážkovou daní, výnos je zdaňován až při zaplacení (inkasu), např. zaplacené smluvní pokuty, úroky z prodlení, výnos byl již u téhož poplatníka daní z příjmů zdaněn, výnos je zdaňován v samostatném základu daně, výnos souvisí s daňově neuznatelnými náklady předchozích zdaňovacích období, účetnictví obsahuje částky výnosů, o které byly výnosy nesprávně zvýšeny, výnos je z důvodu, že tak stanoví zákon o daních z příjmů, nezahrnován do základu daně [například tržba z prodeje osobního automobilu s limitovanou vstupní cenou, hodnota výsledkově zúčtovaných rozdílů z ocenění reálnou hodnotou u akcií, které by bylo možné prodat jako od daně osvobozené 23 odst. 4 písm. l) ZDP. Od účetního výsledku hospodaření se dále odčítají nezaúčtované daňově účinné náklady. Stejně jako neproúčtování výnosů má i neproúčtování nákladů své důvody. Může jít o situace, kdy měla být daná operace do nákladů předmětného zdaňovacího období zaúčtována, např. přes účty časového rozlišení či přes dohadné položky, ale chybou účtárny (nebo kvůli pomalému či nefungujícímu toku informací) se tak nestalo. Stejně tak může jít o nezaúčtovatelné náklady například v podobě: rozdílu vyšší daňové a nižší účetní zůstatkové ceny při daňově účinném způsobu vyřazení dlouhodobého majetku, rozdílu vyšší nabývací ceny obchodního podílu a jeho nižší účetní hodnoty při prodeji neosvobozeného obchodního podílu či akcie, přičemž daňově uplatněná nabývací cena nesmí přesáhnout tržbu z prodeje podílu, paušálního výdaje na dopravu, opravy hmotného majetku odpisovaného metodou komponentního odpisování, která je účtována do hodnoty majetku jako daňově účinného nákladu na základě ustanovení 23 odst. 2 ZDP, snížení základu daně následně uhrazeného v minulosti zdaněného polhůtního závazku. 3. Účetní výsledek hospodaření (ř. 10) Účetní výsledek hospodaření Řádek 10 obsahuje účetní výsledek hospodaření před zdaněním. V případě účetní ztráty uvádíme číselný údaj se znaménkem minus. Účetní výsledek hospodaření před zdaněním je rozdíl mezi účty 6. účtové třídy a účty účtových skupin 50 až 58. částky zaúčtované na účtech účtové skupiny 59 nesmějí ovlivnit výši údaje vykazovaného v řádku 10. Jelikož v praxi se v tomto bodě často chybuje, budeme věnovat skupině 59 větší pozornost. Účtová skupina 59 Obsahem účtové skupiny 59 jsou tyto účty: 591 Daň z příjmů z běžné činnosti splatná, 592 Daň z příjmů z běžné činnosti odložená, 593 Daň z příjmů z mimořádné činnosti splatná, 594 Daň z příjmů z mimořádné činnosti odložená, 595 Dodatečné odvody daně z příjmů, 596 Převod podílu na hospodářském výsledku společníkům (týká se výhradně společníků veřejných obchodních společností a komplementářů komanditních společností). Účtování splatné daně Účtování na účtech splatné daně: a. výše daně bude stanovena teprve v daňovém přiznání, není dosud proúčtována a účty 591 a 593 jsou proto nulové, b. výše skutečné splatné daně je již zaúčtovaná na MD účtu 591, v případě daňové povinnosti vyplývající z mimořádné činnosti pak na straně MD nebo i D účtu 593, c. výše daně k datu uzavření účetních knih sice známá není, je ale vytvořena rezerva na daň z příjmů, a to souvztažností 591, případně 593/45x. Při účtování rezervy na splatnou daň budou účty 591 a 593 za rok 2014 obsahovat: výši vytvořené rezervy na daň z příjmů roku 2014 a odchylku skutečné daně z příjmů za rok 2013 od výše rezervy vytvořené v roce Účtování odložené daně Pokud již byla zaúčtována změna stavu odložené daně, mají účty 592 a 594 obraty, a to buď na straně MD, nebo na straně D podle typu změny stavu. O odložené dani za rok 2014 povinně účtují účetní jednotky, jejichž účetní závěrka podléhá povinnému ověření auditorem, a dále všechny akciové společnosti bez ohledu na povinnost provedení statutárního auditu. Dobrovolně mohou o odložené dani účtovat všechny účetní jednotky na základě svého rozhodnutí.

17 strana 17 Doměrky a vratky daně Účet 595 bývá využíván ve společnostech častěji. Účtujeme na něj již v průběhu roku, a to v případě, kdy se dodatečně mění daňová povinnost. K takové situaci může dojít z několika důvodů. Na stranu MD účtujeme v případě zvýšení daňové povinnosti za některé již uplynulé zdaňovací období. Ke zvýšení daňové povinnosti dochází buď při kontrole správce daně a dodatečném vyměření daně dodatečným platebním výměrem, nebo v případě podání dodatečného daňového přiznání na vyšší daňovou povinnost za předpokladu, kdy důvodem není účetní chyba minulých let. Na stranu D pak účtujeme v případě snížení daňové povinnosti při podání dodatečného daňového přiznání na nižší daňovou povinnost, stejně tak pouze v případě, kdy dodatečné snížení daňové povinnosti nevyvolala oprava účetní chyby. Na účtu 595 se nesmí vyskytovat účtování o jiných daních než právě o dani z příjmů. Pokud změna daňové povinnosti vyplývá z odstranění (zejména významné) účetní chyby minulých období, kdy chyba byla opravena s pomocí účtu Jiného výsledku hospodaření minulých let, pak i změna daňové povinnosti z toho vyplývající se účtuje proti Jinému výsledku hospodaření minulých let. Výsledek hospodaření před zdaněním Pokud tedy chceme do řádku 10 uvést účetní výsledek hospodaření bez vlivu skupiny 59, přijmeme jednoduché pravidlo. Vykazují-li účty obraty na straně MD, přičteme je k účetnímu výsledku hospodaření. Vykazují-li účty obraty na straně D, budou od účetního hospodářského výsledku odečteny. Správnost tohoto údaje lze zkontrolovat, a to vazbou na údaj Výsledek hospodaření před zdaněním (zde je údaj uveden v celých tisících), což je poslední řádek výkazu zisku a ztráty v plném i zjednodušeném rozsahu. Touto operací došlo k vyloučení všech účtů, které se týkají daně z příjmů jako daňově neúčinného nákladu. S účty skupiny 59 již dále nepracujeme. Informace z pokynu D-6 důležité pro základní vazbu účetnictví a základu daně z příjmů Generální finanční ředitelství (dříve Ministerstvo financí) již od počátku účinnosti zákona o daních z příjmů vydává za účelem sjednocení výkladů pokyny řady D, a to jak obecně k celému zákonu, tak i k jeho částem. Pokyny, ačkoliv nejsou součástí legislativy a jejich texty nejsou právně závazné, v denní praxi účetních a daňových odborníků plní roli prováděcí vyhlášky k zákonu. Obsah pokynů je pro běžnou praxi neocenitelný, jde o názor GFŘ na výklad zákona a lze předpokládat, že tímto výkladem se budou závazně řídit i úřední osoby vykonávající kontrolu a správu daní. Zda se tímto výkladem budou řídit i daňoví poplatníci, to záleží především na nich. Bezpochyby je však nutné řídit se textem zákona. Při uplatňování odlišného postupu, než je postup popsaný v pokynu, lze očekávat problémy při daňové kontrole. Nezávislý soud je však při svém rozhodování vázán pouze obsahem zákona, nikoliv obsahem pokynu, je proto možné, že soud shledá v souladu se zákonem i jiný postup než ten, který je popsaný v pokynu. S účinností od , tedy pro zdaňovací období, která započala počínaje , je vydán pokyn D-6 k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení ZDP, č.j / Tento pokyn je možné aplikovat i pro stanovení základu daně roku 2014, ovšem s výhradou změn zákona, které v roce 2014 nastaly zejména ve vztahu k rekodifikaci práva, přičemž Pokyn D 6 na tyto změny nezareagoval. Platí pak, samozřejmě, přednostně zákon, nikoliv text Pokynu. Ke všeobecně uznávané zásadě, na základě které základ daně vychází z účetního výsledku hospodaření, pokyn D-6 upřesňuje, že: účtování o dohadných položkách a o rozdílech z toho vyplývajících je součástí výsledků hospodaření v těch účetních obdobích, ve kterých je o těchto částkách účtováno v souladu s účetními předpisy. Problematiku dohadných položek nově řeší také Interpretace NÚR I-29, která rozlišuje vznik odchylek od částek dohadných položek, od vzniku chyby při jejich stanovení a jejich následnou opravu, Obě varianty mají pak odlišné daňové dopady. kurzové rozdíly zaúčtované v souladu s účetními předpisy na vrub nákladů nebo ve prospěch výnosů, a to jak v průběhu roku, tak k rozvahovému dni, k němuž se zpracovává účetní závěrka, jsou součástí základu daně bez ohledu na to, k jakému nákladu se vztahují. Problematika kursových rozdílů byla upravena novou definicí v 23 odst. 1 ZDP, čímž pro rok 2014 není pochyb o tom, že veškeré výsledkově zaúčtované kursové rozdíly jsou součástí základu daně bez výjimky. 4. POLOŽKY ZVYŠUJÍCÍ ÚČETNÍ VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ (Ř. 20 AŽ Ř. 70) Vyloučení nedaňových nákladů Řádky 20 až 70 daňového přiznání zvyšují účetní výsledek hospodaření za účelem tvorby základu daně. Údaje obsažené na těchto řádcích nesmějí nabývat záporných hodnot. Pokud se vyskytne záporná hodnota, jde pravděpodobně o chybné účtování (správně mělo být účtováno do výnosů). Vylučování výnosů (záporných nákladů) by bylo v rozporu s funkcí této části daňového přiznání, neboť zde dochází ke zvyšování účetního výsledku hospodaření za účelem tvorby základu daně. Jedinou výjimkou, která bude u účetních jednotek častá, je účtování záporných nákladů na účtech 554, 559, 574, 579 a 584. Tyto záporné náklady (účtováno minusem na straně MD nebo plusem na straně D) zde vznikají v souvislosti s rozpuštěním či zrušením účetních rezerv a účetních opravných položek. Tyto položky záporných nákladů nebudou vylučovány na řádku 40 minusem, ale na řádku 112 plusovým znaménkem. Řádky 20 a 30 Řádky 20 a 30 jsou svým obsahem velmi důležité, neboť je využijeme v případě, kdy v účetnictví některé výnosy podléhající dani nebyly proúčtovány. Nabízí se sice možnost případného znovuotevření účetních knih a sestavení nové účetní závěrky, to je však možné pouze při splnění zákonných podmínek daných v 17 odst. 7 ZÚ ( ) tj. pouze v době mezi sestavením účetní závěrky a uskutečněním valné hromady, která účetní závěrku schvaluje. Pokud není chyba spočívající v nezaúčtování výnosů významná a nedojde ke znovuotevření účetních knih minulého období, je možné účetní případ zaúčtovat až do účetního období roku 2015 a výnos týkající se roku 2014 zdanit v daňovém přiznání na řádku 20. Obsahem řádku 20 jsou položky (výnosy), které jsou zdanitelné, ale z různých důvodů nebyly v účetnictví proúčtovány, a to z důvodu: a. jde o neproúčtovatelné výnosy, rozdíl ceny obvyklé a ceny smluvní, nebo zdanitelné nepeněžní příjmy [ 23 odst. 3 písm. a) bod 1 a 23 odst. 6 ZDP], b. jde o výnosy, které zúčtované být mohly, ale z důvodů lidské chyby se tak nestalo, c. v roce 2014 došlo ke stornu výnosů jako následek opravy chyb minulého účetního období; tato operace je naopak (na rozdíl od předchozích) do

18 strana 18 roku 2014 proúčtovaná, storno výnosů je však považováno za neoprávněné snížení výnosů roku 2014, a proto musí být položka k základu daně přičtena, d. jde o hodnotu závazků, které jsou k rozvahovému dni po splatnosti déle než 36 měsíců, nebo jsou promlčené; tyto závazky zvyšují základ daně [ 23 odst. 3 písm. a) bod 12. ZDP, e. pokud by účetní jednotka volila opravu účtování roku 2013 v roce 2014, nikoliv jako storno výnosů, ale proti vlastnímu kapitálu, tj. například souvztažností 311/ 425, (nebo 427), nebylo by nutné v roce 2014 základ daně upravovat, neboť by nedošlo k neoprávněnému snížení výnosů. Tento způsob opravy proti vlastnímu kapitálu je u významných chyb počínaje rokem 2013 povinnou účetní metodou. Nepeněžní příjmy (ř. 20) Se vznikem zdanitelných nepeněžních příjmů musejí počítat pronajímatelé v případech stanovených v 23 odst. 6 ZDP, kdy např. nájemce odpisoval se souhlasem vlastníka technické zhodnocení pronajatého objektu a byl ukončen nájemní vztah, či byl pronajímatelem nájemci odejmut souhlas s odpisováním. Hodnota technického zhodnocení je zdanitelným příjmem pronajímatele, a to buď ve výši daňové zůstatkové ceny, kterou by mělo technické zhodnocení po rovnoměrném odpisování, nebo v hodnotě znaleckého posudku. Podle pokynu D-6 (k 23 ZDP bod 7) je možné od takto stanovené hodnoty nepeněžního příjmu odečíst hodnotu úhrady hodnoty technického zhodnocení, pokud byla pronajímatelem nájemci po dohodě poskytnuta. Pokud by však došlo k odkupu předmětu, na kterém bylo nájemcem technické zhodnocení provedeno, do vlastnictví nájemce, pronajímateli nepeněžní příjem nevzniká (k 23 odst. 6 ZDP bod 3 pokynu D-6). Pokud je o zvýšení hodnoty pronajatého majetku pronajímatelem účtováno (např. MD 021/D 648), pak k úpravě účetního výsledku hospodaření na základ daně samozřejmě nedochází. Pokud účtováno nebylo, nebo bylo účtováno v nižší výši, uvede se částka nepeněžního příjmu ke zdanění na řádku 20 daňového přiznání. Pokyn D-6 uvádí velmi důležité výjimky, kdy nepeněžní příjem nevzniká. Za nepeněžní plnění pronajímatele se nepovažuje: vynaložení výdajů spojených se zajišťováním správy nemovitostí a s obvyklým udržováním, které je povinen hradit nájemce v souvislosti se smluveným způsobem užívání najaté věci, situace, ve které dochází k ukončení nájmu z důvodu odkoupení najaté věci nájemcem, který zahrne zůstatkovou cenu jím odpisovaného technického zhodnocení do vstupní ceny podle 29 odst. 1 písm. a) ZDP, ačkoliv pokyn D-6 přímo neuvádí, lze dovodit, že nepeněžní příjem pronajímatele nevzniká ani v případě, kdy po ukončení nájemního vztahu dochází nájemcem k odstranění provedeného a odpisovaného technického zhodnocení, tj. k uvedení pronajatého majetku do původního stavu. Částky neoprávněně zkracující příjmy (ř. 20) Formulace neoprávněné zkrácení příjmů v legendě řádku 20 často vyvolává rozpaky a nepochopení. Jde však právě o: výše jmenované omylem nezaúčtované výnosy roku 2014, výnosy roku 2014, které byly stornovány jako následek opravy účetní chyby předchozích období, případně o taktéž jmenovaný rozdíl vyšší obvyklé ceny a nižší smluvní ceny u obchodů se spojenými osobami, kdy nejsme schopni správci daně rozdíl uspokojivě vysvětlit. Jako příklad můžeme uvést situaci, kdy v roce 2014 došlo ke snížení výnosů jako následek opravy chyb minulého účetního období. Tato operace je do roku 2014 proúčtovaná, storno (snížení) výnosů je však považováno za neoprávněné snížení výnosů roku 2014 a tato položka musí být k základu daně přičtena. Stornem výnosů tedy výsledkově může být opravena pouze nevýznamná chyba. Významná by byla opravena proti vlastnímu kapitálu, tj. například souvztažností 311/ 425, jednalo by se o operaci operace daňově neutrální a nevyvolala by potřebu úpravy základu daně v roce provedení opravy. Od roku 2013 je tento způsob opravy považován za standardní a vyžadovaný 15a vyhlášky č. 500/2002 Sb., novelizovaným ČÚS 018 a zrušenou částí ČUS 019. Cena obvyklá nezaúčtovatelný rozdíl (ř. 20) Některé výnosy jsou zdanitelné, nicméně o nich účtovat vůbec nelze. Jde především o rozdíly mezi cenami obvyklými a cenami sjednanými mezi kapitálově a jinak spojenými osobami ( 23 odst. 7 ZDP). Pokud jsou sjednané ceny nižší, jsou i tyto nižší ceny fakturovány a tím i proúčtovány v účetnictví. Do účetnictví nelze zaúčtovat např. tržbu z prodeje automobilu jednateli společnosti ve výši Kč, která představuje cenu obvyklou, i když sjednaná cena je pouze ve výši Kč. O rozdíl mezi cenou zaúčtovanou a cenou obvyklou, tj. o Kč, je nutné zvýšit účetní výsledek hospodaření za účelem tvorby základu daně, a to na řádku 20. Variantu úpravy účetního výsledku hospodaření za účelem tvorby základu daně v daňovém přiznání volíme jen v případě, že nejsme schopni rozdíl mezi nižší cenou smluvní a vyšší cenou obvyklou správci daně uspokojivě doložit. S účinností od platí Pokyn GFŘ D 10 - ke službám s nízkou přidanou hodnotou poskytovaným mezi spojenými osobami (sdruženými podniky). Než zkonstatujeme, že problémy s obvyklými cenami nemáme, doporučuji tento pokyn prostudovat. Zdanitelné nezaúčtované výnosy (ř. 20) Jiným případem jsou situace, kdy o výnosu mělo být účtováno, ale k zaúčtování nedošlo. Jde o případy, kdy ke dni uzavírání účetních knih není známo, že výnos nastal, přesto se však vztahuje ke zdaňovanému účetnímu období. Podobným případem je opomenutí zaúčtování určitého výnosu či dohadné položky na něj. Pokud k takovým případům dojde, lze (případně po poradě s auditorem) zaúčtovat tento účetní případ do účetního období roku 2015 ( 3 odst. 1 ZÚ). V daňových zákonech však nemáme podobné ustanovení jako v zákoně o účetnictví. V daních je třeba v případě výnosů stoprocentně dodržet souvislost výnosů s obdobím, v němž se realizovaly. Zákon o daních z příjmů totiž stanoví povinnost respektování věcné a časové souvislosti výnosů (ale i nákladů) bez odkazu na účetní předpisy z tohoto důvodu nelze pro daň z příjmů akceptovat uvedenou možnost upravenou zákonem o účetnictví. Takovýto nezaúčtovaný výnos bude uveden na řádku 20 daňového přiznání za rok Pokud by se tak nestalo v řádném daňovém přiznání roku 2014, je nutné podat dodatečné daňové přiznání na vyšší daňovou povinnost. Obsah řádku 30 je stanoven s odvolávkou na 23 odst. 3 písm. a) ZDP body 3. až 18. V následujícím textu si uvedeme nejčastější úpravy základu daně, které se v praxi vyskytují. Výnosové smluvní sankce (ř. 30) Výnosové smluvní sankce jsou součástí základu daně až při jejich zaplacení, případně při prominutí či úplatném nebo bezúplatném postoupení pohledávky. Pokud např. v letech 2010 až 2013 došlo k zaúčtování výnosové smluvní sankce (na účet 644), byl tento výnos ze základu daně roku 2010 (až roku 2013) vyloučen, a to na řádku 111 v roce zaúčtování výnosu. Pokud v roce 2014 došlo k úhradě této sankce, je nutné základ

19 strana 19 daně o inkasovanou částku zvýšit, a to na řádku 30 daňového přiznání. Stejně by se postupovalo v případě úplatného či bezúplatného postoupení či prominutí pohledávky vzniklé z titulu smluvních sankcí [ 23 odst. 3 písm. a) bod 6 ZDP]. V souvislosti s úhradou, zápočtem, postoupením či prominutím pohledávky vzniklé z titulu smluvních sankcí může dojít k těmto situacím: základ daně bude zvýšen na řádku 30 daňového přiznání toho období, kdy byla pohledávka inkasována, a to ve výši inkasované částky, základ daně bude zvýšen na řádku 30 daňového přiznání v případě zaplacení této pohledávky zápočtem, a to v plné výši zápočtem zaniklé pohledávky, základ daně bude zvýšen v případě postoupení pohledávky, a to ve výši hodnoty postoupené pohledávky (tj. zvýšením základu daně o hodnotu postoupené pohledávky a současným vyloučením účtu 546, kde je odpis pohledávky z titulu prodeje zaúčtován, a to v částce převyšující hodnotu tržby z postoupení), základ daně bude zvýšen na řádku 30 daňového přiznání v případě prominutí pohledávky (a současným vyloučením účtu 546, kde je odpis pohledávky z titulu prominutí zaúčtován). Zahrnutí odstupného do základu daně (ř. 30) Pokud bylo v minulých letech uplatněno odstupné za uvolnění bytu jako daňově účinný náklad, mělo by být zkontrolováno dodržení podmínek, za kterých se tato položka stala daňově účinnou. Uvolněný byt musí být vlastníkem využíván pro podnikatelskou činnost nebo pro pronájem nejdéle do 2 let od uvolnění bytu a musí být takto užíván nejméně po dobu dalších 2 let [ 24 odst. 2 písm. za) ZDP. Pokud dojde k porušení podmínek, je nutno o dříve uplatněný náklad zvýšit účetní výsledek hospodaření na základ daně na řádku 30, a to v roce, kdy došlo k porušení (či nedodržení) podmínek. Vrácení reinvestičního odpočtu Vzhledem k velkému časovému odstupu od roku 2005 je uplatnění reinvestiční odčitatelné položky v roce 2014 velkou vzácností, na její vrácení, zvláště při pozdějším uplatnění než v roce vzniku, je však stále nutné dávat pozor. Jedná se o málo pravděpodobnou úpravu základu daně. Oprava nákladů a výnosů minulých let (ř. 30) Pokud v roce 2013 nebo v letech předcházejících došlo k účetní chybě, která byla v účetnictví roku 2014 opravena přes výsledkové účty, nesmí tato oprava ovlivnit základ daně roku Jde například o následující případy. Příklad V roce 2013 nebyla proúčtována nevýznamná nákladová faktura za opravu havarovaného automobilu, která byla provedena v roce 2013, ani na tento náklad nebyla vytvořena dohadná položka pasivní. V roce 2014, kdy tato faktura opožděně došla, byla zaúčtována (511/321). Částka takto zaúčtovaná na účtu 511 bude v roce 2014 vyloučena na řádku 30 daňového přiznání. Za rok 2013 tak vzniká možnost podání dodatečného daňového přiznání na nižší daňovou povinnost. Pokud by byla oprava chyby řešena zaúčtováním do vlastního kapitálu, pak by v roce 2014 nedocházelo k mimoúčetní úpravě základu daně. Zůstala by možnost podat dodatečné daňové přiznání na nižší daňovou povinnost v roce Účtování přes vlastní kapitál by bylo v roce 2014 zohledněno nejlépe opravou počátečních stavů účtů 428 a 321, nebo pokud by to nebylo možné souvztažností 428/321. Pokud je oprava chyb provedena přes vlastní kapitál, je nutné to komentovat v příloze účetní závěrky. Příklad V roce 2013 byl omylem dvakrát proúčtován alikvotní úrokový výnos z poskytnuté půjčky dceřiné společnosti. Tato chyba byla v roce 2014 zjištěna a do účetnictví roku 2014 také opravena, a to zápisem ( 385/ 662). Výnosy roku 2014 jsou zkresleny opravou chyby z roku Částka účtovaná s minusem na účtu 662 musí být uvedena na řádku 30 daňového přiznání roku 2014 jako oprava chyby minulých let, nebo případně na řádku 20 daňového přiznání jako částka neoprávněně zkracující výnosy roku Pokud by byl tento výnos v roce 2013 zdaněn dvakrát (chyba v účetnictví by nebyla zjištěna ke dni sestavení daňového přiznání za rok 2013), je možné podat dodatečné daňové přiznání na snížení výnosů a základu daně roku 2013, a to v souladu s 141 odst. 2 DŘ. I v případě opravy této chyby můžeme účtovat proti vlastnímu kapitálu. Pak by nedocházelo k mimoúčetní úpravě základu daně v roce 2014 a zůstala by možnost podat dodatečné daňové přiznání na nižší daňovou povinnost v roce Účtování přes vlastní kapitál by bylo v roce 2014 zohledněno nejlépe opravou počátečních stavů účtů 428 a 385, nebo pokud by to nebylo možné souvztažností 428/385. Pokud je oprava chyb provedena přes vlastní kapitál, je nutné to komentovat v příloze účetní závěrky. Polhůtní závazky a jejich daňové souvislosti (ř. 30) Pojmem polhůtní závazky jednoduše označíme obsah poměrně složité definice [ 23 odst. 3 písm. a) bod 12 ZDP.]. O polhůtní závazek se bude jednat tehdy, pokud k rozvahovému dni zdaňovacího období, které započalo v roce 2014: od jeho splatnosti uplynulo 36 měsíců nebo více, nebo se promlčel, nebo zanikl jinak než splněním, započtením, splynutím práva s povinností, dohodou o narovnání, pokud o tom nebylo účtováno do výnosů. Do skupiny polhůtních závazků nepatří: závazky dlužníka, který je úpadcem, závazky z titulu cenných papírů a investičních instrumentů, plnění ve prospěch vlastního kapitálu, úhrady ztráty společnosti, úvěrů, půjček, ručení, záloh a smluvních sankcí, závazky, které jsou daňově účinným nákladem jen při zaplacení, závazky, které při svém vzniku neznamenaly vznik daňově účinného nákladu tj. z titulu tohoto závazku nebyl uplatněn výdaj k dosažení, zajištění a udržení příjmů, závazky, o které se vede správní, soudní či rozhodčí řízení, jehož se poplatník řádně účastní a včas činí úkony k vymožení svého práva, a to až do doby pravomocného rozhodnutí. Základ daně budeme v souvislosti s polhůtními závazky: a. zvyšovat, a to k výše uvedenému rozvahovému dni [ 23 odst. 3 písm. a) ZDP bod 12.], o celkovou jmenovitou hodnotu polhůtních závazků evidovaných v účetnictví (řádek 30 daňového přiznání k DPPO), b. snižovat v souvislosti s následným splněním (například úhradou) nebo započtením polhůtních závazků, které v minulých obdobích zvýšily základ daně [ 23 odst. 3 písm. c) ZDP bod 6.], a to opět o celkovou hodnotu nebo splněnou či započtenou část polhůtního závazku (řádek 112 daňového přiznání). Z praktického pohledu aplikovatelnosti nového ustanovení lze konstatovat tyto zásady:

20 strana Úprava základu daně nemá žádnou vazbu na účetnictví závazky po splatnosti déle než 36 měsíců či promlčené závazky nejsou závazky zaniklými, proto se v účetnictví ponechávají. 2. Pokud bude jeden a tentýž závazek definován jako polhůtní k rozvahovému dni roku 2012 a poté ještě k rozvahovému dni roku 2013, 2014 či v dalších následujících obdobích, dojde ke zvýšení základu daně pouze jednou (v roce 2012) a v následujících zdaňovacích obdobích již nikoliv. Na tuto nechtěnou duplicitu ve zdanění polhůtních závazků je třeba dát pozor nejlépe důsledným analytickým odlišením již zdaněných polhůtních závazků. Polhůtní závazky v cizí měně Pokud zní polhůtní závazek na cizí měnu, je jisté, že základ daně musí být zvýšen o jeho hodnotu, ve které je vykázán k tomu rozvahovému dni, ke kterému se stal poprvé polhůtním. Hodnota závazku v cizí měně však následně podléhá dalším přepočtům a je otázkou, jak na toto reaguje základ daně v následujících zdaňovacích obdobích. Řešení si ukážeme na příkladu. Příklad Společnost k evidovala závazek z titulu přijaté služby vzniklý ve výši EUR, který byl k rozvahovému dni po lhůtě splatnosti 38 měsíců. Dne došlo k úhradě ve výši EUR, od té doby zůstal závazek beze změny. Společnost používá pevné měsíční kurzy (pro účely příkladu se jedná o smyšlené hodnoty): Květen ,90 Kč ,50 Kč Září ,60 Kč ,90 Kč ,60 Kč Jaký byl postup účtování a úpravy základu daně v jednotlivých zdaňovacích obdobích? Rok 2011: Text Stav závazku k rozvahovému dni Částka (Kč) x 28,50 = MD D Zvýšení základu daně o částku (řádek 30). Rok 2012: Text Částka (Kč) MD D Úhrada závazku x 27,60 = Stav závazku k rozvahovému dni x 27,90 = Vznik kurzového rozdílu Snížení základu daně o částku 20 % z hodnoty , tj Kč (řádek 112). Rok 2013: Text Částka (Kč) MD D Stav závazku k rozvahovému dni x 28,60 = Vznik kurzového rozdílu Základ daně zůstává beze změny, přestože hodnota závazku roste. Stejným způsobem se bude postupovat i v následujících letech hodnota závazku se bude měnit, ale hodnota základu daně nikoliv. Kursový rozdíl je, samozřejmě, ve všech letech součástí základu daně, i v roce S hodnotou dříve zdaněného polhůtního závazku se však již dále nebude nijak nakládat. Bezúplatné příjmy Pokud problematiku bezúplatných příjmů zúžíme jen na komerční organizace (tedy jiné než veřejně prospěšné poplatníky), můžeme vytvořit následující přehled: a. Přijetí majetkového prospěchu vydlužitele při bezúročné zápůjčce, vypůjčitele při výpůjčce a výprosníka při výprose o těchto bezúplatných příjmech se neúčtuje a vzhledem k tomu, že pro rok 2014 nejsou předmětem daně, nedochází k žádné modifikaci základu daně b. Přijetí peněžního či nepeněžního daru o hodnotě přijatého daru účtuje obchodní korporace do vlastního kapitálu na účet 413. Pokud nenajde příjemce daru důvod pro osvobození tohoto daru v 19b ZDP, bude nutné o tento zdanitelný dar zvýšit základ daně na řádku 30 daňového přiznání c. Přijetí daru účelově určeného na pořízení hmotného majetku nebo jeho technického zhodnocení o hodnotě přijatého daru účtuje obchodní korporace do vlastního kapitálu na účet 413, základ daně však tento dar nezvyšuje. V daném případě se snižuje o hodnotu daru vstupní cena pro daňové odpisování a to bez ohledu na způsob jeho ocenění (pořizovací cenou, vlastními náklady apod.) a bez ohledu na způsob zaúčtování přijatého daru ( 29 odst. 1 ZDP). Toto upřesnění účelově přijatých darů na technické zhodnocení hmotného majetku je součástí zákona 267/2014 Sb. a na základě přechodných ustanovení je možné tento způsob uplatnit i pro rok d. Bezúplatný příjem nabytý dědictvím se účtuje proti vlastnímu kapitálu na účet 413 a vzhledem k tomu, že se jedná o příjem od daně osvobozený, nedochází k úpravě základu daně. Daňově neuznatelné náklady (ř. 40) Daňově neuznatelné náklady (zejména podle 24 a 25 ZDP budou uvedeny v řádku 40. Výjimku pak tvoří tyto případy, které jsou uváděny na jiných řádcích daňového přiznání: daňově neúčinné účetní odpisy (včetně komponentních odpisů), jimž je věnován samostatný řádek 50, daňově neúčinné povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění placené za zaměstnance (řádek 30), oprava účetních chyb minulých let (např. roku 2013) provedená výsledkově v účetnictví roku 2014, a to jak v nákladech, tak i ve výnosech (řádek 30). Nezaplacené povinné pojistné Pokud poplatník nestihne zaplatit do 31. ledna 2015 povinné pojistné na sociální zabezpečení, příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na veřejné zdravotní pojištění vztahující se k roku 2014 a zaúčtované jako náklad roku 2014, stává se tato pozdě zaplacená částka daňově neúčinným nákladem, vylučovaným na dvou řádcích daňového přiznání. Celá nezaplacená část dlužného pojistného z hlediska účetních nákladů je složena ze dvou částí: z části placené ze zdrojů zaměstnavatele, která je zaúčtovaná na účtu 524, z části pojistného, k jehož placení jsou povinni zaměstnanci a které je odváděno zaměstnavatelem (tato část pojistného tvoří součást hrubých mezd na účtu 521). Přestože se podmínky pro daňovou