Právnická fakulta Masarykovy univerzity. Použití dodacích podmínek INCOTERMS v praxi mezinárodního obchodu

Transkript

1 Právnická fakulta Masarykovy univerzity Katedra mezinárodního a evropského práva Diplomová práce Použití dodacích podmínek INCOTERMS v praxi mezinárodního obchodu Lucie Holakovská 2008 Prohlašuji, že jsem diplomovou práci na téma Použití dodacích podmínek INCOTERMS v praxi mezinárodního obchodu zpracovala sama a uvedla jsem všechny použité prameny. podpis

2 Poděkování: Děkuji tímto JUDr. Zdeňku Kapitánovi, Ph.D., vedoucímu diplomové práce, za poskytnuté konzultace a projevenou pomoc, přívětivý přístup a cenné rady a podněty, které mi výrazně pomohly při zpracování této práce. 2

3 OBSAH OBSAH ÚVOD MEZINÁRODNÍ KUPNÍ SMLOUVA MEZINÁRODNÍ KUPNÍ SMLOUVA JAKO PRÁVNÍ ZÁKLAD MEZINÁRODNÍCH OBCHODNÍCH TRANSAKCÍ DODACÍ PODMÍNKA MEZINÁRODNÍ KUPNÍ SMLOUVY POUŽÍVÁNÍ TZV. DODACÍCH DOLOŽEK OBCHODNÍ ZVYKLOSTI, VÝKLADOVÁ PRAVIDLA A INCOTERMS A JEJICH10 VYUŽITÍ V MEZINÁRODNÍM OBCHODĚ OBCHODNÍ ZVYKLOSTI A VÝKLADOVÁ PRAVIDLA INTERNATIONAL COMMERCIAL TERMS DODACÍ DOLOŽKY INCOTERMS Vznik a vývoj INCOTERMS Právní povaha INCOTERMS Věcná působnost INCOTERMS Otázky přepravy zboží, přechodu vlastnického práva a odpovědnosti INCOTERMS a praxe mezinárodního obchodu SYSTEMATIKA DODACÍCH DOLOŽEK INCOTERMS ROZBOR NEJUŽÍVANĚJŠÍCH DODACÍCH DOLOŽEK INCOTERMS 2000 V PRAXI MEZINÁRODNÍHO OBCHODU Dodací doložka EXW ze závodu ( ujednané místo) Dodací doložka FCA vyplaceně dopravci ( název místa) Dodací doložka CPT přeprava placena do ( ujednané místo určení) Dodací doložka CIP přeprava a pojištění placeno do ( ujednané místo dodání) Dodací doložka DDU s dodáním clo neplaceno ( sjednané místo určení) Dodací doložka DDP s dodáním clo placeno ( sjednané místo určení) UPLATŇOVÁNÍ DPH V ZÁVISLOSTI NA POUŽITÍ DODACÍCH PODMÍNEK INCOTERMS 2000 V KUPNÍ SMLOUVĚ ZÁKON Č. 235/2004 SB., O DANI Z PŘIDANÉ HODNOTY, A DRUHY OBCHODNÍCH TRANSAKCÍ DODÁNÍ ZBOŽÍ DO JINÉHO ČLENSKÉHO STÁTU Osvobození od daně INCOTERMS a jejich vliv na uplatnění daně při dodání do jiného členského státu VÝVOZ ZBOŽÍ DO TŘETÍHO STÁTU MIMO EVROPSKOU UNII Zákonné podmínky vývozu zboží Vývoz zboží plnění osvobozené od daně Jiné důkazní prostředky Ostatní podmínky osvobození TZV. NEPŘÍMÝ VÝVOZ ZASÍLÁNÍ ZBOŽÍ POŘÍZENÍ ZBOŽÍ Z JINÉHO ČLENSKÉHO STÁTU INCOTERMS a jejich vliv na základ daně DOVOZ ZBOŽÍ Z TŘETÍ ZEMĚ MIMO EVROPSKOU UNII DO ČESKÉ REPUBLIKY Stanovení základu daně Celní hodnota a základ daně INCOTERMS a dovoz zboží TŘÍSTRANNÉ OBCHODNÍ TRANSAKCE, TZV. TRIANGULACE Triangulace a náš zákon o DPH INCOTERMS a triangulační obchodní transakce Nemožnost uplatnění zjednodušeného postupu POUŽITÍ DODACÍCH PODMÍNEK INCOTERMS VE VNITROSTÁTNÍM OBCHODNÍM STYKU OTÁZKA POUŽITELNOSTI INCOTERMS Z POHLEDU PRÁVNÍHO DŮVODY VZNIKU INCOTERMS A POTŘEBNOST JEJICH JEDNOTLIVÝCH REVIZÍ

4 5.3. INCOTERMS 1990 VS. INCOTERMS PROBLÉMY S UŽITÍM INCOTERMS V RÁMCI VNITROSTÁTNÍHO OBCHODNÍHO STYKU SHRNUTÍ DODACÍ PODMÍNKY INCOTERMS ANO ČI NE? ZÁVĚR RESUMÉ SEZNAM POUŽITÉ LITERATURY A PRAMENŮ

5 1. ÚVOD S rozvojem mezinárodního obchodu je spojena celá řada právních problémů, které souvisí především s odlišnostmi právních řádů. Tyto problémy vznikají i v rámci nejběžnější a nejrozšířenější mezinárodní obchodní transakce, kterou je bezpochyby kupní smlouva. V této oblasti již byla podniknuta řada kroků ve snaze překonat někdy až propastné rozdíly v právní úpravě výše zmíněných transakcí. Mezinárodní dodací podmínky INCOTERMS tento úkol již dlouhodobě a vesměs na celém světě úspěšně plní. Nicméně předmětem jejich úpravy jsou pouze práva a povinnosti smluvních stran ve vztahu k dodání zboží. Regulace dodání zboží ovšem patří mezi ty nejzásadnější otázky realizace obchodních závazkových vztahů, zvláště pak těch mezinárodních. Úprava práv a povinností stran těchto vztahů pomocí mezinárodních dodacích podmínek INCOTERMS s sebou přináší řadu souvislostí, mezi které patří nepochybně i ty z oblasti celní a daňové. Málokterý obchodník, který vstupuje do obchodní transakce se zahraničním partnerem, si uvědomuje, že použitím konkrétní dodací podmínky může získat mnoho výhod souvisejících například s uplatněním daně z přidané hodnoty. Tyto výhody spočívají zejména v možnosti snadněji uplatnit na dodání zboží osvobození od výše zmíněné daně anebo použít speciální postupy, které daňové předpisy umožňují pro specifické transakce. Z výše uvedeného vyplývá, že problematika mezinárodních obchodních podmínek INCOTERMS a jejich vlivu na některé aspekty realizace mezinárodních obchodních transakcí není tak jednoduchá, jak by se na první pohled mohlo zdát, a proto určitě stojí za to tuto oblast mezinárodního obchodu blíže prozkoumat. Cílem diplomové práce je tedy osvětlit problematiku dodacích podmínek užívaných v mezinárodním obchodě s akcentem na uplatňování daně z přidané hodnoty, přičemž se autorka bude snažit zejména o zachycení všech možných důsledků, které mohou při používání těchto dodacích podmínek vzniknout a ovlivnit tak povinnost daň z přidané hodnoty vykázat a zaplatit. Bude se zabývat nejen problematikou dodání zboží podle INCOTERMS v rámci tzv. intrakomunitárních obchodních transakcí, ale i vzhledem k transakcím s obchodními partnery ze zemí, které se nacházejí mimo území Evropského společenství. Z hlediska systematického členění je text diplomové práce rozdělen do pěti kapitol v závislosti na otázkách, které byly předmětem jejich zpracování. Předmětem úvodní kapitoly je vymezení mezinárodní kupní smlouvy jako jednoho ze základních stavebních kamenů mezinárodního obchodu. V rámci této problematiky se 5

6 kapitola zabývá obecným výkladem jedné z nejdůležitějších součástí kupní smlouvy vůbec, kterou je podmínka dodací včetně jejího určení pomocí dodacích doložek. Další kapitola se věnuje těm nejznámějším a nejpoužívanějším dodacím doložkám, které se při uzavírání mezinárodních kupních smluv užívají, a to nejen z hlediska jejich vzniku a systematiky, ale především i z hlediska obsahu a použití. Pro lepší orientaci v následující kapitole jsou rozebrány ty doložky, které jsou v podmínkách mezinárodního obchodu nejpoužívanější a jejichž znalost je nezbytná. Cílem této kapitoly je v rámci rozboru jednotlivých doložek poukázat na některé problematické otázky, jež jsou s jejich používáním spojeny. Stěžejní částí diplomové práce je kapitola, která pojednává o souvislostech mezi použitými dodacími doložkami INCOTERMS a možnostmi uplatňování daně z přidané hodnoty. Pozornost je věnována nejen obchodním transakcím uplatňovaným v rámci Evropské unie, ale i transakcím ostatním, a to vzhledem k dopadům na uplatnění DPH. Tématem předposlední kapitoly je vcelku kontroverzní používání mezinárodních obchodních podmínek v rámci vnitrostátního obchodního styku. V této části práce se autorka zaměří na nejčastější důsledky, které vznikají při upřednostnění mezinárodních podmínek v kupní smlouvě mezi obchodními partnery pocházejícími ze stejné země před vlastní úpravou smlouvy, která by jim nepřinášela tak velké množství komplikací jako použití INCOTERMS. A nakonec jsou v poslední kapitole této diplomové práce shrnuty argumenty podporující potřebu užívat v rámci mezinárodního obchodu obchodní podmínky INCOTERMS. Zejména jsou vyzdvižena nejen veškerá pozitiva, která obchodníkům použití INCOTERMS přináší, ale jsou zde uvedeny i případy, kdy je jejich použití nevhodné. 6

7 2. Mezinárodní kupní smlouva 2.1. Mezinárodní kupní smlouva jako právní základ mezinárodních obchodních transakcí Nejvýznamnější součástí právních poměrů soukromého práva jsou nepochybně závazkové právní vztahy. Je-li v nich navíc obsažen mezinárodní prvek, pak toto tvrzení platí i pro oblast mezinárodního práva soukromého. V rámci závazkových právních vztahů s mezinárodním prvkem, či jinak řečeno s cizím prvkem, se uskutečňuje veškerý mezinárodní obchod a mezinárodní hospodářské styky a spolupráce. S jistotou lze říci, že nejčastějším smluvním ujednáním je kupní smlouva. Mezinárodní kupní smlouva je právním základem pro uskutečnění jednotlivé obchodní operace, ať už se jedná o dovoz či vývoz zboží anebo o obchodní transakce probíhající v rámci Evropského společenství. Jedná se o smluvní ujednání, které se uzavírá mezi prodávajícím a kupujícím a jehož obsah vymezuje práva a povinnosti obou smluvních stran. Pro mezinárodní kupní smlouvu je charakteristický mezinárodní prvek. Ten je v kupní smlouvě obsažen v případě, kdy dochází k jejímu uzavření mezi stranami, které nemají sídlo, respektive bydliště nebo místo podnikání, na území téhož státu, nebo v případě, že zboží, které je předmětem takové smlouvy, má být přemístěno z jednoho státu do jiného. 1 Potom způsob, jakým se mezinárodní kupní smlouva uzavírá, její forma či obsah jsou ovlivněny řadou faktorů, mezi které nepochybně patří nejen zvláštnosti konkrétního zboží, které je předmětem tohoto smluvního ujednání, ale též právní a ekonomické postavení subjektů, které do smluvního vztahu vstupují. Je-li tedy v právním poměru, který byl založen kupní smlouvou, obsažen mezinárodní prvek, pak podléhá právní regulace tohoto vztahu mezinárodnímu právu soukromému, a z běžné kupní smlouvy se stává kupní smlouva mezinárodní. Pro tu však potom platí poněkud jiná pravidla a v procesu jejího vzniku je třeba zvažovat více otázek než jen pouhá práva a povinnosti smluvních stran. Je třeba především jasně a srozumitelně zvolit právní režim smlouvy, zejména s ohledem na řešení potenciálních sporů. Avšak bez ohledu na to, zda se jedná o kupní smlouvu ve vnitrostátním styku nebo o smlouvu mezinárodní, mezi základní a nepochybně velice důležité podmínky, bez kterých by kupní smlouva vzniknout nemohla, patří především předmět kupní smlouvy, cena zboží, platební podmínka, dodací lhůta, dodací 1 Blíže k mezinárodní kupní smlouvě HANZL, M. Právní rádce: Mezinárodní kupní smlouva. Dostupné z KANDA, A.: Kupní smlouva v mezinárodněobchodním styku. Praha: Linde,

8 podmínka a u některých smluv i způsob přepravy zboží. V následujícím textu se autorka zaměří pouze na problematiku dodacích podmínek, jejich obsahu, používání dodacích doložek a s nimi související otázky Dodací podmínka mezinárodní kupní smlouvy Dodací podmínka neboli parita je velmi důležité ustanovení kupní smlouvy, jelikož vymezuje práva a povinnosti smluvních stran a náležitosti dodání a převzetí zboží. Dodací parita určuje zejména způsob, místo a okamžik předání zboží prodávajícím k dispozici kupujícímu, způsob, místo a okamžik přechodu nákladů a rizik souvisejících s poškozením nebo ztrátou zboží z prodávajícího na kupujícího a řadu dalších povinností, které souvisejí se zajištěním balení, dopravy, nakládky a vykládky zboží, průvodních dokladů, kontroly, pojištění nebo celního odbavení zboží. Dodací parita přesně vymezuje poměrnou část nákladů spojených s dodáním zboží připadajících na prodávajícího a kupujícího. Z výše uvedeného tedy vyplývá, že volba konkrétní dodací parity ovlivňuje podstatným způsobem výši ceny konkrétní obchodní operace. Obecně platí, že čím delší dodací podmínka je, tzn. čím větší část nákladů ponese prodávající, tím vyšší ceny může docílit. Ale není to jen cena, která může být volbou dodací podmínky ovlivněna. U postupu uplatňování daně z přidané hodnoty lze také vysledovat určitá pozitiva a negativa, která vyplývají ze sjednané konkrétní dodací podmínky Používání tzv. dodacích doložek Pro zjednodušení uzavírání jednotlivých mezinárodních kupních smluv používá většina obchodníků z celého světa tzv. dodací doložky. Tyto doložky nahrazují předmětná ustanovení kupní smlouvy, která se věnují otázkám dodání zboží. Usnadnění spočívá v tom, že smluvní strany pouhým odkazem ve formě zkratky, např. DDU Brno, Veveří 114, INCOTERMS 2000, stanoví svá práva a povinnosti z této doložky vyplývající, aniž by ve smlouvě jednu po druhé vypisovaly. Jednotlivé dodací doložky totiž představují stanovení práv a povinností stranám mezinárodní kupní smlouvy, které jsem uvedla již výše. Jedná se tedy o stanovení způsobu a místa dodání zboží, určení přechodu nebezpečí škody, rozdělení nákladů, tj. přesné vymezení, které náklady nese prodávající a které naopak kupující, vymezení povinností prodávajícího a kupujícího souvisejících s dopravou dodávaného zboží. 8

9 Tyto dodací doložky stanovují výše uvedené povinnosti velmi podrobně a především s přihlédnutím k povinnostem, které jsou typické v mezinárodních obchodních transakcích. 2 Dodacích doložek používaných v rámci mezinárodního obchodu je celá řada, ale výklad a přesný význam zajisté těch nejznámějších a nejpoužívanějších doložek obsahují Mezinárodní pravidla pro výklad dodacích doložek INCOTERMS. Nejde o výklad právně závazný, ale obecně přijímaný a široce rozšířený. Používání těchto doložek vyplynulo z potřeb praxe mezinárodního obchodu a projevila se v nich potřeba spojit a v souladu vyjádřit právní a ekonomické hledisko v těch otázkách, které byly důležité pro vymezení povinností souvisejících s dodáním zboží a pro vymezení velikosti a druhu nákladů, které jsou povinny nést smluvní strany mezinárodní kupní smlouvy. 2 Těmito povinnostmi mohou například být povinnosti související s obstaráním dokladů nutných při vývozu, dovozu nebo průvozu zboží jinou zemí. Citováno z TOMSA, M.: Dodání zboží podle kupní smlouvy. Obchodní právo 1997, č. 1. str. 5. 9

10 3. Obchodní zvyklosti, výkladová pravidla a INCOTERMS a jejich využití v mezinárodním obchodě 3.1. Obchodní zvyklosti a výkladová pravidla V oblasti mezinárodního obchodního styku se v průběhu času vytvořila pravidla, která sice nejsou kodifikována v žádném právním předpise, ale přesto jsou obvykle při mezinárodních obchodních operacích dodržována a uznávána. Jde o mezinárodní pravidla, která nevytvořil žádný legislativní subjekt, ale sama mezinárodní obchodní praxe. K těmto mezinárodním pravidlům patří nejen zvyklosti samotné, ale také psaná výkladová pravidla, vzorové smlouvy nebo obchodní podmínky. Někteří autoři se domnívají, že jde o jakési nadnárodní právo mezinárodního obchodu, často označované jako lex mercatoria nebo Commercial law of nations. 3 Je však nutno připomenout, že nejde o žádné právní odvětví, neboť zde neexistuje základní atribut práva jako takového. Takovým atributem je donucení, ať státní nebo mezinárodní, které by umožňovalo prosazení takových pravidel a sankcionování jejich případného porušení. Použití mezinárodních obchodních podmínek spočívá vždy jen na vůli zúčastněných smluvních stran, které výslovně anebo mlčky souhlasí s tím, že těmito pravidly budou vázány International Commercial Terms dodací doložky INCOTERMS International Commercial Terms neboli INCOTERMS jsou mezinárodní obchodní termíny, které se používají v rámci mezinárodního obchodu. Jde o pravidla, která definují práva a povinnosti prodávajícího a kupujícího mezinárodní kupní smlouvy, a lze s jistotou říci, že jsou denní pomůckou obchodníků po celém světě. Ne všechna práva a povinnosti vyplývající z kupní smlouvy jsou však v těchto obchodních termínech upravena. Jde především o okruh otázek týkajících se místa dodání, balení a kontroly zboží, povinností obstarat dovozní či vývozní formality a úřední povolení, povinností uzavřít přepravní smlouvu, okamžiku přechodu nebezpečí, okamžiku a místa přechodu nákladů a v některých případech i povinností sjednat pojištění dodávaného zboží. 3 ROZEHNALOVÁ, N.: Právo mezinárodního obchodu. 1.vydání. Brno: Masarykova univerzita v Brně, str K tomu také BĚLOHLÁVEK, A.: Právo mezinárodního obchodu I. Ostrava: Vysoká škola báňská, str. 83. ROZEHNALOVÁ, N.: Lex mercatoria fikce či realita. Právník 1998/ Cameron May Ltd. International Law Publisher: Lex Mercatoria. Dostupné z 10

11 Vznik a vývoj INCOTERMS INCOTERMS byly vypracovány Mezinárodní obchodní komorou v Paříži roku 1936 jako Soubor mezinárodních pravidel pro výklad dodacích podmínek INCOTERMS Jde o soubor uměle vytvořených výkladových pravidel, která vycházejí z mezinárodní obchodní praxe a zavedených zvyklostí a která mají především zjednodušit a sjednotit jednotlivé dodací podmínky. Tím také pomáhají vyhnout se nejasnostem rozličných výkladů prováděných v různých zemích anebo je alespoň náležitě omezit. Vydání těchto mezinárodních pravidel předcházela snaha písemně zachytit, doplnit a sjednotit výklad obchodních zvyklostí již v roce 1923 a Právě druhé z těchto zpracování bylo podkladem pro vydání INCOTERMS roku S rostoucím rozvojem mezinárodního obchodu došlo v letech 1953, 1967, 1976, a 2000 k výrazným změnám a dodatkům obchodních termínů tak, aby byly v souladu s běžnou praxí mezinárodního obchodu. Nejnovější vydání obchodních termínů INCOTERMS 2000 bere na vědomí nedávné rozšíření svobodných celních pásem, rostoucí užívání elektronické komunikace v obchodních transakcích a stále se rozvíjející dopravní techniky Právní povaha INCOTERMS K právní povaze obchodních termínů INCOTERMS je nutné uvést, že nejsou žádnou mezinárodní úmluvou ani jakýmsi zákonem, a proto nemohou samy určovat oblast svého užití. 5 Nelze je také považovat za mezinárodní zvyklost, protože jejich použití je možné jedině na základě ujednání smluvních stran, respektive na jejich včlenění do mezinárodní kupní smlouvy, a v takovém případě se pak stávají závaznou součástí této smlouvy. Právě tímto včleněním se obchodní termíny INCOTERMS liší od mezinárodních zvyklostí, které mohou podpůrně upravovat práva a povinnosti stran obchodní transakce i bez explicitně vyjádřeného smluvního ujednání. K tomu, aby na práva a povinnosti smluvních stran mezinárodní kupní smlouvy mohla být aplikována některá z dodacích doložek INCOTERMS, je nutná, jak je již uvedeno výše, výslovná a řádně uzavřená dohoda smluvních stran o tom, že na výklad práv a povinností vyplývajících ze smlouvy bude aplikována příslušná dodací doložka. Na druhé straně toto odvolání se na některou z dodacích doložek INCOTERMS nemusí mít povahu zvláštního ustanovení ve smlouvě. Stačí například pouhý odkaz na všeobecné obchodní 4 HOUTTE, H. : The Law of International Trade, 2. edition. London: Sweet and Maxwell, str K tomu také ŠUBERT, M.: Mezinárodní pravidla pro výklad dodacích doložek Incoterms vydání. Praha: ICC Česká republika, str Tento názor nesdílejí některé teorie prosazující lex mercatoria. Jejich význam je však téměř zanedbatelný. 11

12 podmínky jedné ze stran, které na použití dodací doložky INCOTERMS odkazují a které byly druhé smluvní straně předloženy nebo jsou jí alespoň známy. Nebo může jít o situaci, kdy odkaz na aplikaci dodací doložky INCOTERMS bude obsažen v nabídce nebo jejím přijetí při samotném vzniku kupní smlouvy. Aby nedošlo ke zbytečným komplikacím, je vždy nutné specifikovat konkrétní verzi dodacích doložek, která má být aplikována. V současnosti se jedná především o verzi INCOTERMS Může nastat situace, kdy si smluvní strany kupní smlouvy nejsou vědomy obsahu a zejména znaků sjednaných doložek INCOTERMS a mezinárodní kupní smlouva, jejíž součástí se dodací doložky INCOTERMS staly, obsahuje ještě vedle této úpravy úpravu některých práv a povinností odlišnou. V tomto případě pak platí toto odlišné smluvní ujednání. Je tomu tak proto, že INCOTERMS, které se staly platnou součástí kupní smlouvy, mají pouze podpůrný charakter. Na druhou stranu je třeba upozornit na skutečnost, že úprava práv a povinností smluvních stran kupní smlouvy má přednost před dispozitivními ustanoveními vnitrostátních norem nebo mezinárodní smlouvy Věcná působnost INCOTERMS Je nutno také zmínit to, že věcná působnost dodacích podmínek INCOTERMS je omezena pouze na záležitosti týkající se práv a povinností stran mezinárodní kupní smlouvy se zřetelem na dodání předmětného zboží. Máme na mysli hmatatelné zboží a nikoli tedy předměty nehmotné povahy. Příkladem zboží, na které se působnost INCOTERMS nevztahuje, je třeba počítačový program. Ukazuje se, že v praxi se běžně vyskytují dvě nesprávná chápání dodacích podmínek INCOTERMS. První se týká mylného uplatňování těchto dodacích podmínek ve vztahu k přepravní smlouvě, a nikoli ke smlouvě kupní, a ta druhá se týká představy, že doložky řeší veškeré povinnosti stran vyplývající z kupní smlouvy. Jak ale bylo mnohokrát Mezinárodní obchodní komorou v Paříži zdůrazňováno, INCOTERMS se zabývají pouze vztahy vyplývajícími z kupní smlouvy. Tzn. zabývají se pouze právy a povinnostmi mezi prodávajícím a kupujícím, a to jen v některých přesně vymezených oblastech 6. Konkrétně pro vývozce i dovozce zboží je jistě velice podstatné, aby prakticky posuzovali vztahy vyplývající z jednotlivých smluv, které je nutno uzavírat v souvislosti s realizací 6 Pokud si smluvní strany neupraví zbývající náležitosti, na které se úprava INCOTERMS nevztahuje jde například o otázky porušení sjednaných povinností či okolnosti zprošťující strany odpovědnosti apod. aplikuje se na tyto části právo rozhodné pro kupní smlouvu. Citováno z HOUTTE, H. : The Law of International Trade, 2. edition. London: Sweet and Maxwell, str K tomu také FRIEDLAND, J.A.: Understanding International Business and Financial Transactions. Lexis Nexis, str

13 mezinárodně obchodních transakcí, kdy tedy nejde pouze o smlouvu kupní, ale také o navazující smlouvy týkající se přepravy, a tedy vztahy k dopravcům zajišťujícím přepravu zboží od prodávajícího ke kupujícímu, pojištění a financování přepravy, ale znovu je nutné upozornit na skutečnost, že dodací podmínky INCOTERMS se vztahují pouze na kupní smlouvy Otázky přepravy zboží, přechodu vlastnického práva a odpovědnosti Nicméně smluvní strany jsou při výběru určité doložky INCOTERMS nutně zapojeny do smluv, které jsem uvedla výše. Především se jedná o přepravní smlouvy. Tak například pokud prodávající uzavřel kupní smlouvu s kupujícím při paritě CFR nebo CIF, má jen jedinou možnost, jak může smlouvu splnit, protože tyto doložky se váží k námořní přepravě. Závazky ze smlouvy tedy splní, pokud použije námořní přepravu, neboť za podmínky této přepravy je povinen předložit kupujícímu konosament nebo jiný námořní doklad, který se v případě jiného způsobu přepravy vůbec nepoužívá. Kromě toho doklady, které se požadují na základě dokumentárního akreditivu, budou nutně nadále podmiňovat použití určitého způsobu dopravy. INCOTERMS se dále zabývají i povinnostmi týkajícími se celního odbavení pro případ dovozu a vývozu, balení zboží, povinnostmi kupujícího převzít dodané zboží, jakož i jeho povinností podat důkaz, že příslušný závazek vyplývající z kupní smlouvy byl náležitě splněn. Může však nastat velké množství komplikací, jestliže si strany mezinárodní kupní smlouvy neupraví otázky přechodu vlastnického nebo jemu obdobnému práva ke zboží nebo porušení podmínek kupní smlouvy a následků z toho vyplývajících, protože tyto otázky dodací podmínky neřeší. INCOTERMS totiž nemají v úmyslu nahradit veškeré smluvní podmínky, které je nutné do kupní smlouvy zapracovat. Další otázky, kterými se INCOTERMS nezabývají, jsou otázky následků porušení sjednaných povinností a okolnosti zprošťující strany odpovědnosti. Tyto otázky i otázky uvedené výše tak musí být řešeny jinými ustanoveními kupní smlouvy nebo ustanoveními příslušného práva INCOTERMS a praxe mezinárodního obchodu Jak je již uvedeno výše, dodací podmínka neboli parita je velmi významnou součástí kupní smlouvy, a proto je znalost INCOTERMS pro efektivní provádění mezinárodních obchodních operací nezbytně nutná. Každý obchodník, ať se již jedná o dovozce či vývozce zboží, má možnost v obchodních termínech INCOTERMS nalézt nejvhodnější dodací doložku pro konkrétní obchodní transakci. Poskytují smluvním stranám především jistotu, která spočívá v jednotném výkladu dodací doložky včleněné do kupní smlouvy, a podstatným 13

14 způsobem omezují pozdější nejasnosti a spory. Často se totiž v praxi mezinárodního obchodu stává, že smluvní strany si nejsou vědomy rozličných pravidel obchodování uplatňovaných v příslušných zemích. To je pak příčinou různých nedorozumění, rozepří a sporů spojených se zbytečným mrháním nejen času, ale i peněz. Zároveň je vhodné doporučit při sjednávání mezinárodních kupních smluv při stanovení dodacích podmínek takové dodací doložky, které umožní stanovit také způsob přepravy, dopravce a přepravní cestu. To znamená, že v případě vývozu je vhodné dodat zboží co nejblíže místu určení, což umožní zahrnout do ceny vyváženého zboží hodnotu přepravného a pojištění. Z tohoto hlediska je pak nejvýhodnější doložka CIF u dodávek zámořských a doložka CIP u dodávek ostatních. Při dovozu se všeobecně doporučuje přejímat zboží co nejblíže místu odeslání, což naopak umožní sjednanou cenu zboží snížit o náklady za přepravné a pojistné. V tomto případě se pak jeví jako nejvhodnější doložka FOB u dovozu ze zámoří a doložka FCA u obchodů ostatních. 7 Pro zajímavost je možno uvést, že i přesto, že v současné době v celosvětovém měřítku jednoznačně převládá používání dodacích podmínek INCOTERMS, můžeme se setkat i s doložkami jinými. Tak například při obchodování na americkém kontinentu se ve výjimečných případech stále používají pravidla tzv. RAFTD, neboli Revise American Foreign Trade Definition. Ale protože jde o pravidla vydaná roku 1941 a dosud nerevidovaná, jsou pro současné obchodní operace zastaralá Systematika dodacích doložek INCOTERMS Aktuální verze INCOTERMS z roku 2000 obsahuje celkem 13 doložek. Tyto doložky jsou rozděleny podle různých hledisek do dvou základních skupin. Prvním hlediskem jsou povinnosti prodávajícího. Podle tohoto hlediska se doložky INCOTERMS dále dělí do čtyř odlišných kategorií. První kategorie E obsahuje pouze jedinou doložku, a to doložku EXW ze závodu. Jedná se o tzv. doložku odebrání (departure) 8. Používání doložky EXW je typické hlavně u těch subjektů, které vyvážejí velmi sporadicky, a nejsou tudíž schopny poskytovat služby spojené s mezinárodním obchodem. Tato doložka představuje minimum povinností pro prodávajícího, protože ten má pouze jedinou povinnost, a to dát zboží k dispozici kupujícímu v dohodnutém místě, které je většinou shodné s místem závodu prodávajícího. Pokud se 7 RAMBERG, J.: ICC Guide to Incoterms Understanding and Practical Use. 1st edition. Paris: ICC, str ŠUBERT, M.: Mezinárodní pravidla pro výklad dodacích doložek Incoterms vydání. Praha: ICC Česká republika, str

15 smluvní strany nedohodnou jinak, prodávající není zodpovědný ani za nakládku zboží na dopravní prostředek. Vzhledem k pouze jediné povinnosti prodávajícího je kupující povinen zajistit si veškerou přepravu zboží a vyřídit formality spojené s vývozem zboží ze země. Nese také veškeré náklady a rizika od okamžiku, kdy mu bylo zboží dáno k dispozici. Druhá kategorie F obsahuje celkem tři doložky, a to FCA, FOB a FAS. Podle těchto doložek je prodávající povinen dodat zboží dopravci podle instrukcí a požadavků kupujícího. Kupující si zajišťuje převážný úsek dopravy sám a proto nese i většinu rizik, která jsou s přepravou zboží spojena. Nezajišťuje si však vývozní formality. Ty mu musí na své náklady obstarat prodávající. Třetí kategorie C obsahuje čtyři doložky, tzv. doložky naloďovací nebo odesílací, podle kterých je prodávající povinen zajistit přepravní smlouvu. Je zajímavé, že nebezpečí ztráty nebo poškození věcí, případně dodatečné náklady vzniklé po nalodění nebo odeslání zboží, už prodávající nenese. Tato kategorie je tudíž specifická tím, že se zde rozchází místo přechodu nákladů s místem přechodu rizik. Smyslem těchto doložek je osvobodit prodávajícího od dalších nákladů a rizik, pokud již splnil své smluvní povinnosti a uzavřel přepravní smlouvu s dopravcem či spediční společností. Jako jediné mají tyto doložky dva kritické body. Prvním z nich je povinnost prodávajícího obstarat a uhradit náklady, které vyplývají z přepravní smlouvy. Druhým kritickým bodem je pak okamžik přechodu rizika. Riziko poškození a ztráty zboží i dodatečné náklady, které by mohly vzniknout po dodání zboží k dopravě, tzn. po nalodění nebo odeslání, již nese kupující. Kupující také nese nebezpečí, které vyplývá ze zpoždění v průběhu dopravy. U doložek CIF a CIP, které ve svém názvu obsahují písmeno I (Insurance) 9, je prodávající navíc povinen obstarat na vlastní náklady pojištění zboží a předat kupujícímu pojistnou smlouvu nebo jiný důkaz o krytém pojištění. V podstatě jsou tyto doložky stejné povahy jako doložka EXW, protože prodávající splní svoji povinnost dodat již v zemi nalodění nebo odeslání. Jedná se o doložky CFR, CIF, CPT a CIP. Poslední kategorií je kategorie doložek označených jako D doložky 10. Tato kategorie obsahuje doložek pět a prodávající je při jejich včlenění do kupní smlouvy povinen nést veškeré náklady a nebezpečí spojené s dodáním zboží až do sjednaného místa určení. Z výše uvedeného vyplývá, že při použití doložek dodání má kupující minimální možný závazek. Tyto doložky navíc můžeme rozdělit do dvou podkategorií podle toho, zda je či není 9 Pravidla INCOTERMS 2000 usnadňují mezinárodní obchod: Dopravní noviny týdeník pro dopravu logistiku. [ Citováno dne ] Dostupné z 10 ŠUBERT, M.: Mezinárodní pravidla pro výklad dodacích doložek Incoterms vydání. Praha: ICC Česká republika, 1999.str

16 prodávající povinen zajistit i odbavení zboží z hlediska dovozu. U doložek DAF, DES, DEQ a DDU prodávající tuto povinnost nemá, naopak u doložky DDP je prodávající povinen dovozní odbavení zajistit a bude hradit také veškerá cla a poplatky související s dovozem zboží. Podle druhého hlediska, kterým je zvolený druh dopravy, lze doložky rozdělit také do čtyř skupin, ale s tím rozdílem, že některé doložky se objeví současně u několika typů dopravy. Pro každý druh dopravy, tj. železniční, silniční, leteckou, námořní, vnitrozemskou vodní dopravu nebo jejich kombinaci mohou být použity doložky EXW, FCA, CPT, CIP, DAF, DDU a DDP. Pro leteckou dopravu se převážně používá doložka FCA. Stejně je tomu i u dopravy železniční, kde doložka FCA je doložkou nejčastější. Pro námořní a vnitrozemskou vodní dopravu pak lze použít doložky FAS, FOB, CFR, CIF, DES a DEQ Rozbor nejužívanějších dodacích doložek INCOTERMS 2000 v praxi mezinárodního obchodu Vzhledem k následující kapitole, která se bude věnovat již konkrétním případům mezinárodních obchodních transakcí a v které se předpokládá znalost obsahu jednotlivých dodacích doložek INCOTERMS 2000, by bylo vhodné tyto doložky podrobněji rozebrat. Jelikož se dále bude autorka zabývat zejména obchodními transakcemi v rámci Evropského společenství, bylo by zbytečné rozebírat všech třináct dodacích doložek. Rozbor se bude týkat pouze těch doložek, které se v běžné praxi opravdu používají a jejichž znalost, resp. znalost jejich obsahu, se při vstupu do mezinárodního obchodování předpokládá Dodací doložka EXW ze závodu ( ujednané místo) Velmi používanou doložkou je doložka EXW ze závodu. Ze závodu zde znamená, že prodávající splní svoji povinnost dodat v okamžiku, kdy dá kupujícímu zboží k dispozici ve svém závodě nebo jiném ujednaném místě. Prodávající tedy není v tomto případě zodpovědný ani za nakládku zboží na dopravní prostředek, který obstaral kupující, ani za proclení zboží v případě vývozu. Tato doložka tudíž představuje minimální povinnosti pro prodávajícího, a naopak kupující je povinen nést veškeré náklady a rizika vzniklá převzetím zboží ze závodu prodávajícího. Existují však případy, kdy si strany přejí, aby prodávající byl 11 RAMBERG, J.: ICC Guide to Incoterms Understanding and Practical Use. 1st edition. Paris: ICC, str

17 odpovědný za naložení zboží na dopravní prostředek a aby nesl veškeré náklady a rizika s takovou nakládkou zboží na dopravní prostředek související. V takovém případě je nutné doporučit spíše dodací doložku FCA nežli doložku EXW ze závodu. Doložku FCA je třeba doporučit také v případech, kdy prodávající provádí nakládku zboží a jeho celní odbavení, aniž by k tomu byl povinen z kupní smlouvy. 12 Nicméně pokud však z určitých důvodů strany doložku FCA použít nechtějí, je vhodné v kupní smlouvě jasně formulovat, že prodávající činí tyto úkony na příkaz kupujícího, a tudíž i na jeho náklady a rizika. Použití této doložky není možné doporučit v případech, kdy kupující nevyváží do zahraničí příliš často, nemá potřebné zkušenosti s mezinárodním obchodem, a tudíž není schopen přímo nebo nepřímo provést vývozní formality. Pro takové obchodní transakce je doložka EXW ze závodu více než nevhodná. Naopak lze tuto doložku vřele doporučit při obchodních transakcích, kdy kupující platí kupní cenu zboží předem, nebo tam, kde jsou navázány spolehlivé partnerské vztahy a nehrozí nebezpečí plynoucí z nezaplacení již převzatého zboží Dodací doložka FCA vyplaceně dopravci ( název místa) Sousloví vyplaceně dopravci u této doložky znamená, že prodávající je povinen dodat zboží celně odbavené pro vývoz dopravci nebo zasílateli, kterého určil kupující, na sjednaném místě. Zpravidla jde o dopravní terminál, nákladové nádraží, kontejnerový terminál nebo jiné podobné přijímací místo. 13 Zvolené místo pro předání zboží je rozhodující pro určení přechodu odpovědnosti za nakládku a vykládku zboží. Pokud dochází k dodání zboží v objektu prodávajícího, pak je právě prodávající odpovědný za provedení naložení zboží na dopravní prostředek. Pokud ale dochází k dodání v jiném místě, prodávající naopak není za vykládku zboží odpovědný. Z výše uvedeného vyplývá, že prodávající dá zboží kupujícímu k dispozici na příchozím dopravním prostředku nevyložené. Může nastat i situace, kdy kupující nezvolí přesné místo předání. Pak může prodávající volit mezi místem nebo stanoveným pásmem, kde dopravce převezme zboží do péče. 14 Přechod nebezpečí a nákladu 12 Existuje totiž řada případů, kdy došlo k poškození zboží během přepravy, jehož nakládku provedl prodávající, a kupující pak činil odpovědného za tuto škodu právě prodávajícího. Citováno z REINOHA, M.: Dodací doložky INCOTERMS 2000 a jejich vliv na uplatňování DPH při realizaci mezinárodních obchodních transakcí. Bulletin daňových poradců 2006, č.4. str Okresní hospodářská komora Mělník: INCOTERMS [citováno dne 1. prosince 2007]. Dostupné z MS_2000_pdf. str REINOHA, M.: Dodací doložky INCOTERMS 2000 a jejich vliv na uplatňování DPH při realizaci mezinárodních obchodních transakcí. Bulletin daňových poradců 2006, č.4. str

18 spadá do okamžiku předání zboží dopravci. Výhodou této doložky je zejména skutečnost, že může být použita pro jakýkoliv druh dopravy včetně dopravy multimodální, neboli kombinované. V úvahu přichází i situace, kdy kupující jmenuje místo dopravce jinou osobu, která je odpovědná za převzetí zboží. Pak prodávající splní povinnost dodat zboží, jakmile jej předá určené osobě. Co se týče úředních formalit, prodávající je povinen obstarat vývozní formality a kupující formality dovozní Dodací doložka CPT přeprava placena do ( ujednané místo určení) V případě, kdy si strany kupní smlouvy sjednají použití dodací doložky CPT, je prodávající povinen dodat zboží dopravci, kterého si sám určí. Prodávající také zaplatí i příslušné přepravné vyplývající z přepravy zboží až do ujednaného místa určení. Jelikož jedině u doložek patřících do kategorie C dochází k přechodu nebezpečí a nákladů v odlišných okamžicích, kupující nese nebezpečí ztráty a poškození zboží a jakékoliv dodatečné náklady, které vznikly po předání zboží do péče dopravce. Tato doložka může být použita pro všechny druhy dopravy, včetně kombinované. Protože při kombinované dopravě dochází ke změnám v osobách dopravců, vyvstává vzhledem k výše uvedenému otázka, kdy přesně dochází k přechodu nebezpečí z prodávajícího na kupujícího. Pokud je při přepravě zboží zapojen vedle dopravce, kterému prodávající fakticky zboží předává, ještě dopravce další, je okamžikem přechodu nebezpečí ztráty a poškození zboží okamžik předání zboží prvnímu dopravci. Prodávající v případě použití této doložky také sjednává na své vlastní náklady veškerá povolení nezbytná pro vývoz zboží ze země a hradí veškeré poplatky související s vyřízením úředních formalit, které musejí být splněny Dodací doložka CIP přeprava a pojištění placeno do ( ujednané místo dodání) Tato doložka je v podstatě stejná jako doložka předchozí, doložka CPT, avšak s tím rozdílem, že prodávající je navíc povinen obstarat pojištění, které bude krýt kupujícího proti ztrátě a poškození zboží během přepravy. Prodávající tedy musí uzavřít pojistnou smlouvu a zaplatit pojišťovací prémii, a to za podmínek výslovně dohodnutých nebo za podmínek, které jsou z hlediska prodávajícího přiměřené s ohledem na obchodní zvyklosti, povahu zboží a ostatní okolnosti mající vliv na přepravní rizika. Na druhou stranu kupující musí být srozuměn s tím, že podle dodací doložky CIP je prodávající povinen obstarat pojištění pouze s minimálním krytím. Minimální pojistné krytí zboží v případě jeho ztráty či poškození znamená pokrytí na cenu uvedenou v kupní smlouvě v měně této smlouvy 18

19 zvýšenou o 10 %, tedy na 110 % kupní ceny 15. Do pojistné hodnoty se kromě vykalkulované ceny zboží zahrnují náklady, které souvisejí s celním odbavením, přepravou či pojištěním. 16 Tudíž v případě minimálního pojištění zboží by v případě škody skutečné náklady na odškodnění toto pojištění vůbec nepokrylo. Z výše uvedeného lze dojít k závěru, že pojištění zaručené při použití doložky CIP je naprosto nedostačující a kupující by si měl zboží určitě připojistit. Pokud bude tedy kupující požadovat sjednání pojištění s širším krytím, je povinen se s prodávajícím výslovně dohodnout, aby toto širší pojištění obstaral, nebo si zvláštní pojištění musí kupující sjednat sám Dodací doložka DDU s dodáním clo neplaceno ( sjednané místo určení) Při použití doložky DDU prodávající splní svoji povinnost dodat zboží v okamžiku, kdy kupujícímu poskytne zboží celně neodbavené z hlediska dovozních formalit a nevyložené z příchozího dopravního prostředku ve sjednaném místě určení. Prodávající je povinen nést náklady a riziko ztráty a poškození zboží spojené s takto dodávaným zbožím až do výše zmíněného místa určení. Nenese však povinnosti, kterými jsou odpovědnosti a rizika za provedení celního odbavení a vyřízení veškerých celních formalit včetně jejich platby, zaplacení cla, daní a ostatních v úvahu přicházejících poplatků, které souvisí s dovozem zboží do země určení. Tyto povinnosti je v tomto případě povinen nést kupující a to včetně rizik, která vyplývají z jeho opomenutí odbavit včas zboží v rámci dovozu do země. Nicméně je možné, že si strany sjednají, aby povinnosti, které musí nést kupující, nesl prodávající. To znamená vyřízení veškerých dovozních formalit, zaplacení veškerých poplatků s dovozem souvisejících a povinnost přijmout i odpovídající rizika. Pak ale toto odlišné ujednání musí být výslovně uvedeno v kupní smlouvě. Při sjednávání kupní smlouvy s dodací doložkou DDU je nutné, aby si prodávající náležitě zjistil, jak v zemi určení probíhá celní odbavení a hlavně jak k otázce proclení přistupuje kupující. Teprve po zvážení všech těchto otázek může prodávající přistoupit k dodání zboží podle této doložky JIMÉNEZ, G.: ICC Guide to Export Import Basics the legal, financial and transport aspects of international trade. Paris: ICC, str Ve velké většině případů součet těchto hodnot přesahuje hranici zmíněných 10 %. U vývozu zboží tvoří tyto položky představující pojistnou hodnotu běžně 30 až 40 % kupní ceny. Citováno z ŠUBERT, M.: INCOTERMS 2000 připomínky k jednotlivým doložkám skupina C. [citováno dne 1. prosince 2007]. Dostupné z 17 Tato doložka je hojně užívána především v rámci intrakomunitárních plnění. K tomu HOUTTE, H. : The Law of International Trade, 2. edition. London: Sweet and Maxwell, str. 173 nebo RAMBERG, J.: ICC Guide to Incoterms Understanding and Practical Use. 1st edition. Paris: ICC, str

20 Dodací doložka DDP s dodáním clo placeno ( sjednané místo určení) V tomto případě prodávající splní svoji povinnost dodat zboží kupujícímu, jestliže mu dá k dispozici zboží, které je celně odbavené pro dovoz a nevyložené z příchozího dopravního prostředku, ve sjednaném místě určení. Prodávající je tudíž povinen nést veškeré náklady a rizika jako v případě použití dodací doložky DDU, a navíc je povinen nést náklady a rizika, která v případě předcházející doložky byl povinen nést kupující. Jedná se o veškerá rizika a poplatky spojené s vyřízením celních formalit, o clo, daně a další povinnosti související s dovozem zboží do země určení. Ze srovnání doložky DDP s doložkou EXW ze závodu, která představuje minimální povinnosti pro prodávajícího, vyplývá, že je doložka DDP v podstatě jejím zrcadlovým opakem. Představuje totiž maximální možné povinnosti spojené s dodáním zboží kupujícímu. Při použití této doložky je prodávající též povinen náležitě prověřit, zda a hlavně za jakých podmínek bude schopen zajistit v cizí zemí celní odbavení. Této doložky se používá často u dodávek rozvržených na několik let dopředu. 18 V tomto případě je nutné doporučit stanovení jasné hranice pro výši cla a případných daní a dávek s tím, že případná zvýšení by následně nesl kupující. 18 Okresní hospodářská komora Mělník: INCOTERMS [citováno dne 1. prosince 2007]. Dostupné z MS_2000_pdf. str

21 Uplatňování DPH v závislosti na použití dodacích podmínek INCOTERMS 2000 v kupní smlouvě V rámci této kapitoly se bude autorka zabývat problematikou uplatňování daně z přidané hodnoty v mezinárodním obchodním styku s akcentem na použitou dodací doložku INCOTERMS Úvodní část je zaměřena pouze na stručný a obecný výklad zákona o dani z přidané hodnoty spolu s jeho změnami při vstupu České republiky do Evropské unie. Na tuto část dále naváže rozdělení obchodních transakcí na několik kategorií, a to opět vzhledem k zákonu o dani z přidané hodnoty. A nakonec ve zbylé části této kapitoly se autorka pokusí u každé kategorie obchodních transakcí zvlášť o názorné a podrobnější vysvětlení daňových důsledků, které s sebou nese použití konkrétní dodací doložky INCOTERMS Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, a druhy obchodních transakcí V souvislosti se vstupem České republiky do Evropské unie došlo ke zrušení celních hranic mezi Českou republikou a ostatními členskými státy Evropské unie a Česká republika jako členský stát musela přizpůsobit svůj daňový systém principům, které stanovila právní úprava Evropského společenství. Největší změny zasáhly zejména režim uplatňování daně z přidané hodnoty (dále jen DPH ) v souvislosti s uskutečňováním obchodních transakcí v rámci Společenství. Podle nového zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty ( dále jen zákon o DPH ), který vstoupil v platnost a účinnost dnem vstupu České republiky do Evropské unie, tj , se obchodní transakce dělí na dvě skupiny. První z nich je skupina, která zahrnuje pouze intrakomunitární plnění, tedy obchodní transakce uskutečňované v rámci Evropské unie. Zákon o DPH navíc pro tyto zcela specifické transakce zavedl nové názvy, které v předchozím zákoně o DPH obsaženy nebyly. Do druhé skupiny pak patří ty transakce, ve kterých je jednou ze smluvních stran těchto transakcí subjekt pocházející ze třetí země, čímž se má na mysli území nacházející se mimo Společenství. V tomto okamžiku je vhodné věnovat se jednotlivým pojmům, které zákon o DPH používá pro obchodní transakce vyplývající z kupních smluv uzavíraných mezi obchodními partnery z různých zemí. Jedná se o pojmy vývoz zboží, dodání zboží do jiného členského státu, zasílání zboží, pořízení zboží a dovoz zboží ze třetí země. Pojem vývoz zboží, který byl v dřívějším zákoně o DPH používán pro jakoukoliv transakci, která spočívala ve vyvezení zboží z území České republiky do kteréhokoliv státu, 21

22 byl v novém zákoně o DPH zanechán, ale používá se pouze ve vztahu k transakcím se subjekty ze třetích zemí. V těchto případech je tedy zboží vyváženo nejen z České republiky, ale i z území Společenství vůbec. Naopak pro intrakomunatární obchodní transakce, kdy je zboží dodáváno do zemí v rámci Společenství, byl zaveden pojem nový, a to dodání zboží do jiného členského státu. Do této skupiny tzv. intrakomunitárních plnění pak mimo jiné můžeme zařadit i zcela specifickou obchodní operaci, ve které zboží opouští území státu a je dodáváno do jiného členského státu, avšak za rozdílných podmínek než u předchozího dodání zboží do jiného členského státu. Jedná se o tzv. zasílání zboží 19 do jiného členského státu. Analogicky pak pokud se český subjekt nachází v pozici kupujícího, půjde o případy, kdy zboží bude vstupovat na území České republiky z území jiného státu. Tyto obchodní transakce dělí zákon o DPH na pořízení zboží 20 z jiného členského státu a dovoz zboží z třetí země. Pořízení zboží částečně nahradilo pojem dovoz zboží, ale pouze ve vztahu k těm obchodním transakcím, které se uskutečňují v rámci Společenství. Takže i pořízení je vedle dodání do jiného členského státu a zasílání plněním intrakomunitárním. Pojem dovoz zboží byl stejně jako v případě vývozu zboží zachován, avšak pouze pro ty obchodní transakce, ve kterých vystupuje jako jedna ze smluvních stran subjekt ze třetí země, tj. země nacházející se mimo Společenství Dodání zboží do jiného členského státu Jak je již uvedeno výše, dodání zboží do jiného členského státu částečně nahradilo po vstupu České republiky do Evropské unie vývoz zboží. Vývoz zboží byl před vstupem do Evropské unie uskutečněn vždy, pokud bylo zboží z území České republiky dodáváno do jiných států, ať již do států, které členskými státy byly, či do ostatních států. Zákon o DPH upravuje dodání zboží do jiného členského státu ve svém ustanovení 13. V tomto ustanovení je stanoveno, že dodáním zboží se rozumí převod práva nakládat se zbožím jako vlastník a zároveň dodáním zboží do jiného členského státu je pouze takové dodání zboží, které je skutečně odesláno nebo přepraveno do jiného členského státu. Pro dodání zboží do jiného členského státu jsou tak zákonnou úpravou stanoveny dvě podmínky, na jejichž splnění závisí zařazení předmětné transakce do této skupiny obchodních operací ZŮNOVÁ, M.: Zasílání zboží a poskytování služeb neplátcům z jiného členského státu EU. Daně a právo v praxi 2004, č. 8. str BENDA, V. Tomíček, M.: DPH u intrakomunitárních dodávek a dovozu a vývozu zboží. Praha: Bova Polygon, str Tamtéž. 22

23 První podmínkou je to, že zboží musí být skutečně odesláno nebo přepraveno do jiného členského státu. To znamená, že musí dojít k fyzické přepravě zboží, kterou zajistí buď prodávající, anebo kupující v závislosti na použité dodací podmínce obsažené v kupní smlouvě. Pokud bude přepravu zajišťovat prodávající, bude se jednat zejména o doložky DDU či DDP. Pokud povinností prodávajícího přeprava zboží nebude a kupující si bude muset přepravu zboží zajišťovat sám, znamená to, že smluvní strany učinily součástí smlouvy pravděpodobně dodací doložku EXW závod prodávajícího nebo doložku FCA. Je však nutné upozornit na to, že pouze faktická přeprava zboží pro účely zákona o DPH nestačí. Prodávající musí mít vždy k dispozici důkazní prostředek o uskutečněné přepravě zboží do jiného členského státu. Pokud by takový důkazní prostředek k dispozici neměl, resp. by přepravu zboží do jiného členského státu nemohl řádně prokázat, nejednalo by se z pohledu zákona o DPH o dodání zboží do jiného členského státu, ale o standardní plnění, které by podléhalo české DPH bez nároku na osvobození od daně, a to na základě ustanovení 66 zákona o DPH. Druhou a neméně důležitou podmínkou je podmínka naplnění právního vztahu k dodávanému zboží. Musí tedy dojít alespoň k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník. Důkazním prostředkem o splnění této druhé podmínky bude zejména uzavřená písemná kupní smlouva. Jako názorný příklad dodání zboží do jiného členského státu je možné uvést obchodní transakci vyplývající z kupní smlouvy uzavřené mezi českým subjektem v postavení prodávajícího, který na základě dodací doložky DDU sjednané ve smlouvě dodává německému subjektu v postavení kupujícího zboží do Hamburku, kde má tento kupující své sídlo. Takové plnění pak bude předmětem české DPH vždy a bude záležet jen na prodávajícím, zda a jak uplatní nárok na osvobození od daně Osvobození od daně Dodání zboží do jiného členského státu je vždy osvobozeno od daně za podmínek stanovených v ustanovení 64 zákona o DPH. 22 Klíčovou podmínkou, kterou toto ustanovení uvádí, je skutečné dodání zboží do jiného členského státu a prokázání této skutečnosti osobou, která dodání do jiného členského státu realizuje, tzn. prodávajícím. Prodávající, pokud chce uplatnit nárok na osvobození od daně, má povinnost prokázat, že zboží bylo skutečně do jiného členského státu přepraveno. Právě kvůli této povinnosti, dokázat přepravu zboží, je 22 Ustanovení 64 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. 23

24 velice důležité, jakým způsobem si prodávající s kupujícím v kupní smlouvě sjedná podmínky dodání zboží. Výběrem konkrétní dodací doložky svým způsobem prodávající ovlivní výběr důkazního prostředku, kterým pak bude svému správci daně prokazovat provedené dodání zboží. Pokud však tato podmínka splněna není, vzniká prodávajícímu, který zboží dodává, povinnost daň při dodání zboží přiznat a zaplatit, stejně jak tomu je u vývozu zboží do třetí země, o kterém bude pojednáno dále. 23 Ale zpět k ustanovení 64 zákona o DPH. Ve zmíněném ustanovení není specifikováno, zda dodání zboží do jiného členského státu musí být realizováno pouze prodávajícím, aby mohlo být od daně osvobozeno. Proto může zboží dodat i sám kupující nebo zmocněná třetí osoba. V úvahu pak přichází celá řada možných dodacích doložek sjednaných v kupní smlouvě, zejména pak dodací doložky EXW závod prodávajícího, FCA, CPT, CIP nebo DDU či DDP. Ovšem ne každá z nich je z hlediska prokazování dodání zboží do jiného členského státu pro prodávajícího výhodná. Proto pokud si smluvní strany ve smlouvě sjednají dodací podmínku s dodáním zboží na území České republiky, například dodací doložku EXW závod prodávajícího s místem dodání v závodu prodávajícího nebo doložku FCA, u které je místem dodání také místo na území České republiky, kde prodávající předá zboží dopravci určenému kupujícím, bude pro prodávajícího daleko složitější prokázat dodání zboží než v případě, kdy dodací podmínka bude zavazovat prodávajícího k dodání zboží až do místa určení v jiném členském státě INCOTERMS a jejich vliv na uplatnění daně při dodání do jiného členského státu Pro účely prokazování skutečného přemístění zboží do jiného členského státu lze uvést několik příkladů, na kterých je možné vysledovat obtížnost uplatnění některých důkazních prostředků v závislosti na použité dodací doložce v kupní smlouvě. V prvním případě si prodávající s kupujícím sjednal v kupní smlouvě dodací doložku DDU Vídeň. Jednou z povinností prodávajícího je dodat zboží kupujícímu až do Vídně, tedy až do místa určení v jiném členském státě. Prodávající může při přepravě zboží, kterou je povinen zajistit, využít buď vlastních dopravních prostředků, má li je k dispozici, nebo 23 Jen pro úplnost je vhodné dodat, že další důležitou podmínkou pro uplatnění osvobození od DPH při dodání zboží do jiného členského státu je skutečnost, že kupující z jiného členského státu musí být v tomto členském státě registrován k dani. Pokud by tomu tak nebylo a prodávající by dodával zboží do jiného členského státu kupujícímu, pro kterého by toto dodání nebylo předmětem daně, pak by nepředstavovalo dodání zboží této osobě osvobozené dodání zboží do jiného členského státu. Jednalo by se totiž o zasílání zboží, které podléhá jinému daňovému režimu. Českému prodávajícímu by potom při uskutečnění této obchodní transakce vznikla vždy povinnost daň uplatnit a zaplatit. Citováno z ZŮNOVÁ, M.: Dodání a pořízení zboží v rámci Evropské unie. Daně a právo v praxi 2004, č.6. str