DAŇOVÉ ASPEKTY V PRACOVNĚ PRÁVNÍCH VZTAZÍCH TAX ASPECTS IN LABOUR LAW RELATIONS. HLAVÁČKOVÁ, Hana, KŘÍŽOVÁ, Jarmila. Abstract.

Transkript

1 DAŇOVÉ ASPEKTY V PRACOVNĚ PRÁVNÍCH VZTAZÍCH TAX ASPECTS IN LABOUR LAW RELATIONS HLAVÁČKOVÁ, Hana, KŘÍŽOVÁ, Jarmila Abstract Effectiveness of the undertakings depend on number of factors. One of the significant elements is accountant and tax administration. This factor is regulated by tax and accountant legislation. This article survey an impact of the tax reform on entrepreneurial activity. The real incidence of the tax reform is not unambiguously positive for enterprise. For example the rates for income taxes are going down but tax base is extended and indirect taxation is rising. Key words: Public finance, tax reform, income tax,. Abstrakt Příspěvek je zaměřen na změny týkající se pracovně právních vztahů v oblasti daňových povinností, a to jak z pohledu zaměstnance i zaměstnavatele. Do daňových povinností řadíme i platby na sociální a zdravotní pojistné zaměstnanců, které také mají charakter daně. Reforma veřejných financí představuje v oblasti daní jak změny sazeb daní, základu pro výpočet daně, tak i snížení administrativní zátěže zaměstnavatelů. Očekávanou změnou pro zjednodušení administrativy zaměstnavatelů je výběr daní, cel i plateb pojistného jedním místně příslušným úřadem. Klíčová slova: Reforma veřejných financí, daň z příjmů, sociální pojištění, veřejné zdravotní pojištění, pracovně právní vztahy. Úvod Pracovně právní vztahy, konkrétně příjmy z těchto vztahů, jsou obdobně jako mnoho jiných oblastí lidské činnosti zatíženy zdaněním. Zdanění může do oblasti pracovně právních vztahů dopadat dvěma způsoby, tj. přímým a nepřímým způsobem. Přímým dopadem rozumíme legislativní dopad zdanění příjmů z pracovní činnosti na jednotlivce, prostřednictvím daňové sazby nebo úpravou základu daně u těchto příjmů. Nepřímým dopadem lze chápat snížení příjmu poplatníka vlivy, které se zdanění práce stanoveného legislativou netýkají. Zdanění může být přesunuto na konkrétního poplatníka z jiné oblasti, např. snížením příjmu zaměstnance z důvodu růstu zdanění příjmů na straně zaměstnavatele, zvýšení konkurenceschopnosti firmy na trhu, změna podmínek na trhu atd. V některých případech lze určit nositele daňového břemene jen obtížně, neboť skutečná zátěž daní se může od legislativních záměrů zásadně lišit. 215

2 Základní faktory, které ovlivňují dopad a přesun zdanění: 1. Elasticita nabídky. 2. Elasticita poptávky. 2. Charakter trhu. 3. Významnost zdaněného trhu. 4. Otevřenost ekonomiky a časový faktor [1]. Reforma veřejných financí se při úpravě daňových zákonů zaměřuje zejména na snížení zdanění příjmů a majetku včetně zdanění příjmů z pracovně právních vztahů. Zdanění roste u daní nepřímých, zejména u daně z přidané hodnoty a daně z tabákových výrobků. Nelze však opominout i další aspekty spojené se zdaněním, mezi něž patří administrativní zátěž spojená s povinnou evidencí účetních a daňových údajů. Způsob ocenění těchto nákladů je předmětem diskuse obdobně jako případná změna dopadu zdanění příjmů z pracovně právních vztahů na zaměstnance. Literární přehled Článek NBER Paper Series [1] uvádí několik modelů pro stanovení daňového zatížení poplatníků jednotlivými daněmi včetně problematiky přesunu, tzv. daňové incidence. Expertní skupina jmenovaná Ministerstvem financí České republiky [2] upozorňuje na nevhodnost zachování slevy na nevýdělečně činného manžela současně při existenci společného zdanění manželů. Dále expertní skupina navrhuje zrušení společného zdanění manželů. Materiál a metodika Faktory ovlivňující daňový dopad a přesun: Elasticita nabídky - při nulové elasticitě nabídky nese celou daň prodávající, daňový přesun je nulový. Při nekonečné elasticitě nabídky nese naopak celou daň kupující dochází ke stoprocentnímu přesunu daně. Elasticita nabídky závisí na možnostech výrobců měnit výrobní kapacity. Daňový přesun z prodávajícího na kupujícího na trhu je tím větší, čím vyšší je pružnost nabídky a naopak. Elasticita poptávky - při nulové elasticitě poptávky dochází ke stoprocentnímu přesunu daně Při nekonečné elasticitě poptávky nese celou daň prodávající tedy čím je poptávka pružnější, tím menší je přesun daně z prodávajícího na kupujícího a naopak. Charakter trhu (konkurenční, monopolní, oligopolní). Významnost zdaněného trhu - u nepřímých dopadů daní na ostatní trhy je skutečný dopad daně ovlivněn velikostí zdaněného trhu. U malých odvětví nebudou mít změny ve výstupu, cenách a množství použitých výrobních faktorů pozorovatelný vliv na nabídku a poptávku na ostatních trzích. Naproti tomu důsledky zdanění na velkém trhu mohou zasáhnout i ostatní odvětví ekonomiky. Otevřenost ekonomiky - čím je ekonomika otevřenější, tím je nabídka i poptávka pružnější při změně ceny může dojít k přesunu do zahraničí. Skutečná změna daňového dopadu není jednoznačná. Časový faktor nabídka i poptávka jsou pružnější v delším časovém období. Každou daň nese okamžitě spíše zákonný poplatník či plátce. U spotřebních daní i DPH k přesunu ke spotřebitelům dochází zpravidla okamžitě. Dlouhodoběji daň stále více přesouvána i na jiné vlastníky či na spotřebitele. Časový faktor působí na daňový 216

3 přesun dvěma směry. První se týká trhu, na němž je daň uložena a elasticit nabídky a poptávky. Druhý směr se týká dopadu daní na dalších trzích (přesuny přímé dopředu a dozadu, nepřímé) [1]. Společné zdanění manželů Zdanění příjmů nejen z pracovně právních vztahů bylo v roce 2005 obohaceno o institut společného zdanění manželů, které za určitých podmínek přineslo některým rodinám poměrně výrazné zvýhodnění při výpočtu daňové povinnosti. I přes veškeré výhody, čelí společné zdanění manželů značné kritice. Kámen úrazu spočívá především v tom, že současný postup jednoznačně preferuje rodiny s jedním výdělečně činným partnerem a ve své podstatě nepřímo znevýhodňuje rodiny s dětmi se dvěma příjmy, které mají zpravidla vyšší výdaje na péči o děti i vedení domácnosti. Kromě toho je nevhodné při společném zdanění zachovat současně výhodu (slevu na dani nebo odpočet od základu daně) pro nevýdělečně činného manžela. Jde o kumulaci podpory, která je již dostatečně zvýrazněna společným zdaněním podotýká ministerstvem financí jmenovaná expertní skupina. Dále je třeba upozornit na ne vždy příznivou situaci v rodinách neúplných, které nejsou oproti rodinám úplným z daňového hlediska výrazněji podporovány. K diskriminaci také dochází z titulu partnerství, která vychovávají děti, počet takových párů v posledních letech narůstá. Superhrubá mzda U zaměstnanců bude základem daně tzv. superhrubá mzda, tedy hrubá mzda zvýšená o příspěvek zaměstnavatele na zdravotní a sociální pojištění, tj. včetně 35% z hrubé mzdy a zároveň nesnížená o pojistné placené zaměstnancem. Skutečná jednotná sazba daně by při stanovení ze současného základu činila přibližně 23,14%. Sazby daně z příjmů fyzických osob, slevy na dani Reforma s sebou přinesla další změny v podobě změn sazeb daně z příjmů fyzických osob (sjednocení sazeb na 15% včetně srážkových daní), úpravu nezdanitelných částek, slev na dani a daňového zvýhodnění na vyživované dítě. Sleva na nevýdělečně činného manžela je vyšší než sleva na dítě, což se může z pohledu sociální rodinné politiky jevit paradoxně. Tabulka 1 Slevy na dani z příjmů fyzických osob Slevy pro rok 2007 Slevy pro rok 2008 Roční sleva na dani na poplatníka Kč Kč Roční sleva na vyživovanou osobu Kč Kč (manžel/-ka) Roční daňové zvýhodnění na vyživované Kč Kč dítě Zdroj: Ministerstvo financí ČR, 2007 Penzijní připojištění Příspěvky zaměstnavatele na penzijní připojištění a životní pojištění by při splnění stanovených podmínek byly na straně zaměstnance osvobozeny až do částky Kč ročně. Zároveň jsou modifikována některá další osvobození na straně zaměstnanců (např. přechodné ubytování zaměstnanců). Výdaje zaměstnavatele na pracovní a sociální podmínky Daňově uznatelné jsou pro zaměstnavatele výdaje vyplývající z práv zaměstnanců sjednaných v kolektivní smlouvě, vnitřním předpise, pracovní nebo jiné smlouvě upravující 217

4 naplňování sociálních podmínek zaměstnanců. V důsledku novela ruší limity v oblasti svozu zaměstnanců do práce, přechodného ubytování, příspěvků na penzijní připojištění a životní pojištění. Náklady na provoz vlastního stravovacího zařízení jsou daňově neuznatelné, stejně tak u příspěvků na stravování, hodnotu nealkoholických nápojů poskytovaných ke spotřebě na pracovišti, nepeněžních plnění poskytovaných zaměstnanci formou příspěvků na sportovní či kulturní akce, možnost využití rekreačních, zdravotnických a vzdělávacích zařízení. Nemocenské pojištění V případě nemocenské pojištění dochází ke zpřísnění výplaty nemocenských dávek a první tři dny nemoci budou bez náhrady. Účinnost nového zákona o nemocenském pojištění však bude odložena o další rok, tj. na V roce 2008 nebude zvýšena redukční hranice. Pro výši nemocenského a podpory při ošetřování člena rodiny se do 1. redukční hranice započítává 90 % denního vyměřovacího základu (DVZ). Za první 3 kalendářní dny pracovní neschopnosti nenáleží nemocenské (plat, služební příjem). Tabulka 2 - Výše nemocenských dávek 60 % DVZ pro 4. až 30. kalendářní den pracovní neschopnosti 66 % DVZ pro 31. až 60. kalendářní den pracovní neschopnosti 72 % DVZ od 61. kalendářního dne pracovní neschopnosti 60 % DVZ - výše podpory při ošetřování člena rodiny 69 % DVZ - výše peněžité pomoci v mateřství Zdroj: Vládní návrh zákona o stabilizaci veřejných rozpočtů, část dvacátá, změna zákona o nemocenském pojištění zaměstnanců, Parlament České republiky, Poslanecká sněmovna, 2007 Výsledky Výpočet měsíční zálohy na daň z příjmů fyzických osob u zaměstnanců Srovnejme současný a navržený výpočet zálohy na daň u zaměstnanců: Hrubá mzda zaměstnance činí Kč. Částka sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění včetně státní politiky zaměstnanosti, kterou hradí zaměstnavatel za svého zaměstnance, činí Kč. Náklady zaměstnavatele na tohoto zaměstnance tedy činí Kč. Zaměstnanci je z hrubé mzdy odvedena částka pojistného ve výši Kč. Tabulka 3 Zálohy na daň z příjmů fyzických osob dle platného a navrženého postupu zdanění Výpočet zálohy na daň Výpočet zálohy na daň dle současné legislativy způsobem navrženým k Hrubá mzda zaměstnance Pojistné na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem Pojistné na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění hrazené z hrubé mzdy zaměstnance Základ pro výpočet zálohy na daň Sazba daně 12% 15% Záloha na daň z příjmů Slevy na dani Záloha po slevě splatná záloha

5 Čistá mzda Skutečná sazba daně 12% 23,14% (záloha na daň před uplatněním slev/ stávající základ daně)* Zdroj: vlastní výpočty, 2007 Údaj skutečné sazby daně vyjadřuje % daně ze základu daně. Je zřejmé, že skutečné zdanění nově navrženým způsobem je ve skutečnosti vyšší než dosavadní. Zásadní vliv na výši splatné daně mají částky nezdanitelných částek, odčitatelných položek a slev na dani. Je zde vhodné podotknout, že částky zmiňovaných úlev se podle zkušeností z minulých let mění častěji než výpočet základu daně. Tvůrci daňových zákonů zvažují, které nezdanitelné částky či odčitatelné položky by bylo přijatelné zrušit. Z informací z Ministerstva financí ČR vyplývá, že částky výše uvedených slev platných od , mohou být v následujících letech sníženy, čímž by došlo následně k navýšení daňové povinnosti. Důvodem je výrazný propad daňových příjmů, který se podle posledních informací z Ministerstva financí jeví neúnosným. Výpočet nemocenských dávek Tabulka 4 Výpočet nemocenských dávek v roce 2006 Počet dnů pracovní neschopnosti (kalendářních) 20 Denní vyměřovací základ (DVZ) 658 Kč orientačně odpovídá průměrnému měsíčnímu příjmu Kč Redukce DVZ pro den do 510 Kč redukce na 90% tj. na 459 Kč do 730 Kč redukce na 60% tj. na 89 Kč nad 730 Kč nezohledňuje se 548 Kč Redukce DVZ pro 15. a další den do 510 Kč redukce na 100% tj. na 510 Kč do 730 Kč redukce na 60% tj. na 89 Kč nad 730 Kč nezohledňuje se 599 Kč Nemocenské za den 25% z Kč den 69% z Kč od 15. dne 69% z Kč NEMOCENSKÉ celkem Kč Tabulka 5 Výpočet nemocenských dávek v roce 2007 V roce 2007 se v porovnání s rokem redukční hranice zvýšila z 510 Kč na 550 Kč a 2. redukční hranice ze 730 Kč na 790 Kč. Počet dnů pracovní neschopnosti (kalendářních) 20 Denní vyměřovací základ (DVZ) 658 Kč orientačně odpovídá průměrnému měsíčnímu příjmu Kč Redukce DVZ pro den do 550 Kč redukce na 90% tj. na 495 Kč nad 790 Kč nezohledňuje se 219

6 560 Kč Redukce DVZ pro 15. a další den do 550 Kč redukce na 100% tj. na 550 Kč nad 790 Kč nezohledňuje se 615 Kč Nemocenské za den 25% z Kč den 69% z Kč od 15. dne 69% z Kč NEMOCENSKÉ celkem Kč Tabulka 6 Výpočet nemocenských dávek v roce 2008 Počet dnů pracovní neschopnosti (kalendářních) 20 Denní vyměřovací základ (DVZ) 658 Kč orientačně odpovídá průměrnému měsíčnímu příjmu Kč Redukce DVZ pro den do 550 Kč redukce na 90% tj. na 495 Kč nad 790 Kč redukce na 30% 560 Kč Redukce DVZ pro 15. a další den do 550 Kč redukce na 100% tj. na 550 Kč nad 790 Kč redukce na 30% 615 Kč Nemocenské za den 0% den 60% z Kč den 60% z Kč NEMOCENSKÉ celkem Kč Zdroj: vlastní výpočty, 2007 Diskuse Reforma veřejných financí je obecně prezentována veřejnosti s důrazem na snížení daňového zatížení v oblasti daní z příjmů. Ve skutečnosti sice dochází ke snížení zdanění v oblasti přímých daní, ale zároveň roste význam daní nepřímých, což je trend, který zejména v evropských státech převládá již řadu let. Současně s úpravami přímých daní, které vedou ke snižováním přímého zdanění se mění i daně nepřímé. Snížená sazba daně z přidané hodnoty poroste z 5 na 9%, čímž vzrostou výdaje domácností na potraviny, léky, zdravotnické pomůcky, knihy, noviny, časopisy, veřejnou dopravu, dětské pleny, dodávky tepla, vodné a stočné, vstupné na kulturu, stravování ve školních jídelnách a jiné. Vyšší relativní nárůst výdajů lze očekávat zejména v chudších sociálních skupinách. Na základě statistických dat se předpokládá vzrůst výdajů rodin o 80 až 160 korun na jednoho člena domácnosti měsíčně. Spotřební daně se dostanou na minimální výši uvedenou Směrnicemi Evropské unie, kterou zatím nedosahovali. 220

7 Závěr Výchozím materiálem při zpracování příspěvku je vládní návrh změn daňových zákonů a Zákona o stabilizaci veřejných rozpočtů. Při výpočtu byly používány dosud platné postupy s aplikací změn z výše uvedených zdrojů. Původní předpoklady zaměřené na zjednodušení administrativy zaměstnavatelů se jeví neopodstatněné, přestože u daně z příjmů fyzických osob došlo ke sjednocení daňové sazby na 15%. Po uceleném pohledu na úpravy daně z příjmů fyzických osob, k nimž v souvislosti s reformou dochází, lze tvrdit, že nedochází ke zprůhlednění výběru daně, zjednodušení daně ani legislativní podoby daně, což jsou požadavky, které lze klást na reformu a zároveň od ní očekávat. Změny daňových a účetních předpisů naopak v období změny představují pro poplatníky i plátce daně zvýšené administrativní náklady. Bylo by vhodné, aby daňové zákony byly průhlednější s odstraněním mnoha výjimek, měly trvalejší charakter a nedocházelo každoročně k tolika změnám. Literatura [1] DON FULLERTON, GILBERT E.METCALF: Tax incidence. NBER Working Paper No.8829, March 2002 [2] KOL. AUTORŮ: Výstupní materiál expertní skupiny jmenované Ministerstvem financí České republiky. MF ČR Praha [3] STIGLITZ, J. E.: Ekonomie veřejného sektoru. Grada Praha 1997, s , ISBN [4] Vládní návrh zákona o stabilizaci veřejných rozpočtů. Část dvacátá, změna zákona o nemocenském pojištění zaměstnanců, Parlament České republiky, Poslanecká sněmovna, 2007 Adresa autora/ů: Ing. Hana Hlaváčková, Ing. Jarmila Křížová Jihočeská univerzita v Českých Budějovicích Ekonomická fakulta / Katedra účetnictví a financí Studentská České Budějovice Česká republika Tel.: hlavacko@ef.jcu.cz, jkrizova@ef.jcu.cz 221