Evropský Účetní Dvůr. Manuál Pro Finanční Audit

Transkript

1 Evropský Účetní Dvůr 2012 Manuál Pro Finanční Audit a Audit Souladu s Předpisy cs

2 2 Přehled MANUÁL PRO FINANČNÍ AUDIT A AUDIT SOULADU S PŘEDPISY PŘEHLED ČÁSTI MANUÁLU PRO FINANČNÍ AUDIT A AUDIT SOULADU S PŘEDPISY PODROBNÝ OBSAH ÚVOD ČÁST 1 OBECNÁ ČÁST ČÁST 2 SPOLEHLIVOST ÚČETNÍ ZÁVĚRKY (FINANČNÍ AUDIT) ČÁST 3 SOULAD S PŘÍSLUŠNÝMI PRÁVNÍMI PŘEDPISY A NAŘÍZENÍMI (AUDIT SOULADU) GLOSÁŘ POJMŮ A AKRONYMŮ Koho kontaktovat Máte-li zájem o další informace, kontaktujte prosím: Evropský účetní dvůr senát CEAD Oddělení metodiky auditu a podpory AMS ECA CONTACT/Eca nebo ams.contact@eca.europa.eu Reprodukce a šíření tohoto manuálu jsou vítány a není k nim třeba zvláštního souhlasu EÚD. FCAM Přehled

3 3 Podrobný obsah MANUÁL PRO FINANČNÍ AUDIT A AUDIT SOULADU S PŘEDPISY PODROBNÝ OBSAH ÚVOD Účel a zaměření manuálu Struktura auditní metodiky Účetního dvora Struktura manuálu pro finanční audit a audit souladu s předpisy ČÁST 1 OBECNÁ ČÁST Oddíl 1: Rámec 1.1 Definice ověřovací zakázky 1.2 Použitelnost manuálu 1.3 Co má Účetní dvůr kontrolovat? 1.4 Jaké auditní zprávy a stanoviska se vypracovávají? 1.5 Přístupové právo Účetního dvora stanovené předpisy 1.6 Profesní požadavky Účetního dvora týkající se finančních auditů a auditů souladu 1.7 Druhy a cíle finančních auditů a auditů souladu prováděných Účetním dvorem 1.8 Auditní tvrzení 1.9 Přehled procesu finančních auditů a auditů souladu 1.10 Dokumentace auditní práce Včasné vypracování dokumentace auditu Dokumentace provedených auditorských postupů a získaných důkazních informací Kompletace spisu auditora Změny v dokumentaci auditu 1.11 Řízení kvality Definice řízení kvality Prvky systému řízení kvality Oddíl 2: Plánování 2.1 Přehled plánování Programování jako výchozí bod auditního úkolu Co znamená plánování auditu Důležitost a povaha plánování Kroky ve fázi plánování 2.2 Určení významnosti (materiality) Úvod a definice Zaměření na uživatele informací Důvody pro určení významnosti (materiality) Kdy posuzovat významnost (materialitu) Kvantitativní a kvalitativní aspekty Dokumentování významnosti (materiality) FCAM Podrobný obsah

4 4 Podrobný obsah 2.3 Identifikace a vyhodnocování rizik na základě znalosti účetní jednotky a jejího prostředí, včetně modelu míry jistoty Účetního dvora Auditorské riziko a postupy vyhodnocování rizika Znalost účetní jednotky a jejího prostředí Identifikace a vyhodnocování přirozeného rizika Vnitřní kontrolní systém účetní jednotky Znalost vnitřního kontrolního systému účetní jednotky Identifikace a vyhodnocení kontrolního rizika Stanovení zjišťovacího rizika Model míry jistoty Dokumentace 2.4 Posouzení dostatečnosti, relevantnosti a spolehlivosti důkazních informací Co jsou důkazní informace? Dostatečnost důkazních informací Relevantnost důkazních informací Spolehlivost důkazních informací Potvrzení neboli triangulace důkazních informací Zdroje důkazních informací Druhy důkazních informací Auditorské postupy k získání důkazních informací Přístup k důkazním informacím Důvěrnost důkazních informací Dokumentování důkazních informací 2.5 Navrhování auditorských postupů Co je třeba při navrhování auditorských postupů zvážit Obsah auditorského postupu Jak navrhovat auditorské postupy Navrhování testů kontrol povaha, načasování a rozsah Navrhování testů věcné správnosti povaha, načasování a rozsah Výběr vzorků pro účely auditu a další způsoby výběru položek pro testování 2.6 Vypracování memoranda pro plánování auditu a programu auditu Memorandum pro plánování auditu (MPA) Program auditu Změny v rozhodnutích týkajících se plánování prováděné v průběhu auditu Dokumentace Oddíl 3: Šetření 3.1 Šetření přehled 3.2 Provádění auditorských postupů Auditorské postupy pro získání důkazních informací Provádění testů kontrol Provádění testů věcné správnosti testů detailních údajů Dokumentace výsledků auditních testů 3.3 Hodnocení výsledků auditorských postupů Povaha a příčiny chyb obecně Projekce a hodnocení výsledků vzorku obecně Testy kontrol povaha a příčiny chyb a projekce a hodnocení výsledků Testy detailních údajů povaha a příčina chyb a projekce a hodnocení výsledků 3.4 Analytické postupy Definice analytických postupů Proces uplatňování analytických postupů Kdy uplatnit analytické postupy Analytické postupy jako testy věcné správnosti ve fázi šetření Analytické postupy při celkovém přezkumu na konci auditu 3.5 Písemná prohlášení Úvod Písemné uznání povinností vedením Specifická písemná prohlášení k významným (materiálním) záležitostem Hodnocení spolehlivosti písemných prohlášení 3.6 Využití práce jiných Úvod Využití práce jiného auditora Pohled na jednotku interního auditu Využití práce auditorova experta FCAM Podrobný obsah

5 5 Podrobný obsah 3.7 Ostatní auditorské postupy Spřízněné strany 3.8 Vyjasnění auditních zjištění Oddíl 4: Sestavování zpráv 4.1 Sestavování zpráv Úvod Typy auditních zpráv Vlastnosti dobrých auditních zpráv Uživatelé zpráv Účetního dvora Jmenování třetích stran ve zprávách Účetního dvora 4.2 Prohlášení Účetního dvora o věrohodnosti formulace výroku 4.3 Nemodifikovaný výrok Kdy je vhodné vydat nemodifikovaný výrok? Forma nemodifikovaného výroku o spolehlivosti účetní závěrky Forma nemodifikovaného výroku o správnosti uskutečněných operací 4.4 Modifikovaný výrok Definice modifikovaného výroku a kdy je vhodné ho použít Popis tří typů modifikovaných výrok Podstata a důsledky nemožnosti získat dostatečné a vhodné důkazní informace Definice vlivů s rozsáhlým dopadem Odstavec uvádějící základ pro modifikovaný výrok Forma odstavce s modifikovaným výrokem Následné změny popisu odpovědnosti auditora Komunikace s osobami pověřenými správou a řízením Příklady prohlášení o věrohodnosti s modifikacemi výroku Nemožnost dílčích výroků 4.5 Odstavce obsahující zdůraznění skutečnosti a odstavce obsahující jiné skutečnosti Odstavec obsahující zdůraznění skutečnosti Jiná/é skutečnost/i ve zprávě auditora Příklady prohlášení o věrohodnosti s odstavcem obsahujícím zdůraznění skutečnosti 4.6 Faktory související s podezřením na podvod Příloha I Faktory přirozeného rizika Příloha II Podrobné informace o složkách vnitřní kontroly Příloha III Prohlášení o věrohodnosti předložené Účetním dvorem za rok 2010 Příloha IV Rozsáhlost jako východisko pro stanovení druhu modifikace auditních výroků Účetního dvora v rámci prohlášení o věrohodnosti ČÁST 2 SPOLEHLIVOST ÚČETNÍ ZÁVĚRKY (FINANČNÍ AUDIT) Oddíl 1: Rámec 1.1 Účetní záznamy, které jsou předmětem auditu 1.2 Definice spolehlivosti 1.3 Rámec účetního výkaznictví 1.4 Profesionální jednání 1.5 Obecné cíle auditu spolehlivosti Specifické prvky účetní závěrky, které mají být předmětem auditu 1.6 Auditní tvrzení týkající se spolehlivosti Oddíl 2: Plánování 2.1 Plánování přehled Východisko auditorského přístupu k auditu spolehlivosti 2.2 Určení významnosti (materiality) Úrovně významnosti (materiality) Kvantitativní a kvalitativní významnost (materialita) týkající se významnosti Významné (materiální) položky účetní závěrky FCAM Podrobný obsah

6 6 Podrobný obsah 2.3 Identifikace a vyhodnocení rizik významné (materiální) nesprávnosti na základě znalosti účetní jednotky a jejího prostředí včetně jejího vnitřního kontrolního systému Auditorské riziko Znalost účetní jednotky s cílem identifikovat a posoudit přirozená rizika Vnitřní kontroly účetní jednotky Identifikace a posouzení kontrolního rizika Příklady rizik výskytu nesprávností 2.4 Posouzení dostatečnosti, relevantnosti a spolehlivosti důkazních informací Vztah mezi roční účetní závěrkou, důkazními informacemi a zprávou auditora Zdroje důkazních informací Auditorské postupy pro získání důkazních informací 2.5 Navrhování auditorských postupů Vztah mezi vyhodnoceným rizikem významné (materiální) nesprávnosti a auditorskými postupy Navržení testů kontrol Navržení analytických postupů jako testů věcné správnosti Navržení testů detailních údajů Výběr vzorků pro účely auditu 2.6 Vypracování memoranda pro plánování auditu a programu auditu Memorandum pro plánování auditu Oddíl 3: Šetření 3.1 Šetření přehled 3.2 Provádění auditorských postupů testy kontrol a testy detailních údajů Provádění testů kontrol Provádění testů detailních údajů 3.3 Hodnocení výsledků auditorských postupů Definování nesprávností a jejich možných příčin Druhy nesprávností Dopad nesprávností na koncepci auditu Předávání informací a oprava nesprávností Hodnocení dopadu neopravených nesprávností Hodnocení účetní závěrky jako celku 3.4 Provádění analytických testů věcné správnosti 3.5 Písemná prohlášení Uznání povinností ze strany vedení Specifická písemná prohlášení k významným (materiálním) skutečnostem Hodnocení spolehlivosti písemných prohlášení 3.6 Využívání práce jiných Využití práce jiného auditora Posouzení útvaru interního auditu Využití práce auditorova experta 3.7 Ostatní auditorské postupy Účetní odhady Události po datu účetní závěrky Externí konfirmace Spřízněné strany 3.8 Vzájemné informování o zjištěních auditu Oddíl 4: Sestavování zpráv 4.1 Sestavování zpráv přehled 4.2 Prohlášení o věrohodnosti formulace výroku Úvod Obsah prohlášení o věrohodnosti, které se týká spolehlivosti Typy výroků Zvažované skutečnosti při formulování výroku o roční účetní závěrce Kvalitativní aspekty účetních pravidel účetní jednotky Popis příslušného rámce účetního výkaznictví Věrné zobrazení Příklady Doplňující a ostatní informace FCAM Podrobný obsah

7 7 Podrobný obsah 4.3 Modifikované výroky Povaha významné (materiální) nesprávnosti Rozsáhlý dopad skutečnosti (skutečností), které vedou k modifikaci výroku Zákaz vydávání dílčího výroku Forma a obsah zprávy auditora v případě modifikovaného výroku 4.4 Odstavce obsahující zdůraznění skutečnosti a odstavce obsahující jiné skutečnosti Povaha odstavce obsahujícího zdůraznění skutečnosti Forma a umístění odstavce obsahujícího zdůraznění skutečnosti 4.5 Srovnávací informace Úvod Auditorské postupy Zpráva auditora Příloha I Audity spolehlivosti prováděné Účetním dvorem Příloha II Příklad prohlášení ke spolehlivosti účetní závěrky (předběžná účetní závěrka za rok 2010) ČÁST 3 SOULAD S PŘÍSLUŠNÝMI PRÁVNÍMI PŘEDPISY A NAŘÍZENÍMI (AUDIT SOULADU) Oddíl 1: Rámec 1.1 Definice a cíle auditu souladu s předpisy 1.2 Právní požadavky, kterými se Účetní dvůr musí při provádění auditů souladu s předpisy řídit 1.3 Použitelnost mezinárodních auditorských standardů (ISA) při auditech souladu s předpisy 1.4 Cíle auditů souladu 1.5 Audity legality a správnosti Definice operací, na nichž se zakládá účetní závěrka Koncept legality a správnosti Dvojí právní základ a rozpočtový závazek Obecné a specifické cíle auditu legality a správnosti Oddíl 2: Plánování 2.1 Plánování přehled Povaha výdajů Evropské unie a důsledky, které z toho vyplývají pro audit Základ přístupu auditora k auditu souladu Kritéria auditu souladu Podmínky auditní zakázky na audit souladu 2.2 Určení významnosti (materiality) Významnost (materialita) u souladu s příslušnými právními předpisy Kvantitativní významnost (materialita) Kvalitativní významnost (materialita) Významnost (materialita) v kontextu obecných systémových selhání 2.3 Identifikace a vyhodnocování rizik na základě znalosti kontrolovaného subjektu a jeho prostředí Auditorské riziko a postupy vyhodnocení rizik u významného (materiálního) nesouladu Znalost předpisů účetní jednotky umožňující identifikovat a vyhodnotit přirozené riziko Vnitřní kontrola účetní jednotky týkající se souladu s příslušnými právními předpisy 2.4 Posouzení dostatečnosti, relevantnosti a spolehlivosti důkazních informací Úvod Zdroje důkazních informací Auditorské postupy pro získání důkazních informací 2.5 Navrhování auditorských postupů Posuzování při navrhování auditorských postupů pro audit souladu Testy kontrol Testy věcné správnosti Výběr vzorku pro účely auditu 2.6 Vypracování memoranda pro plánování auditu a programu auditu FCAM Podrobný obsah

8 8 Podrobný obsah Oddíl 3: Šetření 3.1 Šetření přehled 3.2 Provádění auditorských postupů testy kontrol a testy detailních údajů Provádění testů kontrol Provádění testů detailních údajů 3.3 Auditorské šetření hodnocení výsledků testů kontrol a testů detailních údajů soulad s příslušnými právními předpisy Vyhodnocování výsledků testů kontrol Vyhodnocování výsledků testů detailních údajů 3.4 Analytické postupy 3.5 Písemná prohlášení Úvod Uznání povinností ze strany vedení Specifická písemná prohlášení týkající se konkrétních tvrzení 3.6 Využívání práce jiných Využití práce jiného auditora Posouzení útvaru interního auditu Využití práce auditorova experta 3.7 Další auditorské postupy Události po datu účetní závěrky Spřízněné strany 3.8 Vzájemné informování o zjištěních auditu Oddíl 4: Sestavování zpráv 4.1 Sestavování zpráv přehled 4.2 Prohlášení o věrohodnosti formulace výroku Úvod Požadavky Typy výroků Zvažované skutečnosti při vydávání výroku o legalitě a správnosti Kvalitativní aspekty postupu účetní jednotky v oblasti souladu Platný právní a regulační rámec Příklady 4.3 Modifikované výroky Povaha významných (materiálních) případů nesouladu Rozsáhlý dopad skutečnosti (skutečností), které vedou k modifikaci výroku Forma a obsah zprávy auditora v případě, že je výrok auditora modifikován 4.4 Odstavce obsahující zdůraznění skutečnosti a odstavce obsahující jiné skutečnosti 4.5 Informace, z nichž vychází prohlášení o věrohodnosti 4.6 Zvláštní posouzení v rámci prohlášení o věrohodnosti 4.7 Zvláštní zprávy o auditu souladu Úvod Forma a obsah zvláštních auditních zpráv Příloha I Posouzení fungování systémů dohledu a kontroly GLOSÁŘ POJMŮ A AKRONYMŮ Glosář pojmů Akronymy FCAM Podrobný obsah

9 9 Úvod MANUÁL PRO FINANČNÍ AUDIT A AUDIT SOULADU S PŘEDPISY Podrobný obsah Úvod 1 Obecná část 2 Spolehlivost účetní závěrky 3 Soulad s příslušnými právními předpisy a nařízeními Glosář a akronymy ÚVOD OBSAH Účel a zaměření manuálu Struktura auditní metodiky Účetního dvora Struktura manuálu pro finanční audit a audit souladu s předpisy FCAM Úvod

10 10 Úvod ÚČEL A ZAMĚŘENÍ MANUÁLU Účel Manuál byl sepsán jako pomůcka pro auditory Účetního dvora, aby mohli provádět kvalitní finanční audity a audity souladu. Jsou v něm stanoveny zásady, z nichž vychází koncepce Účetního dvora pro tyto audity, a používané postupy. Cílem je pomáhat auditorům provádět finanční audity a audity souladu hospodárně, efektivně a účelně. Aby naplnil tento účel, zaměřuje se manuál na: přístup založený na analýze rizika, při kterém se auditorská činnost soustředí na rizikové oblasti pro auditora, přičemž cílem je dospět k náležitému závěru. Riziko se reviduje s tím, jak se v průběhu auditu získávají další informace; uplatnění řádného úsudku, který je založen na profesních standardech. STRUKTURA AUDITNÍ METODIKY ÚČETNÍHO DVORA ISA ISSAI Manuál pro finanční audit a audit souladu s předpisy objasňuje zásady obsažené v mezinárodních auditorských standardech (ISA 1 ), které vypracovává Mezinárodní federace účetních (International Federation of Accountants IFAC), a ve standardech Mezinárodní organizace nejvyšších kontrolních institucí (International Organisation of Supreme Audit Institutions INTOSAI), zejména v pokynech pro finanční audit a audit souladu (ISSAI 2 ), které se vztahují k auditu Účetního dvora, spolu s pokyny, jak se mají používat v auditech Účetního dvora pro DAS a v dalších finančních auditech a auditech souladu. Manuál je doplněn praktickými pokyny, jako jsou kontrolní seznamy, postupy, podrobné metody a elektronický systém Účetního dvora na podporu auditu. Manuál pro finanční audit a audit souladu s předpisy neobsahuje úplný text standardů, ale odkazuje na jejich nejdůležitější části, které by si měl auditor či čtenář v případě potřeby prostudovat v úplnosti. Podobně jsou některé důležité zásady pro provádění všech auditů Účetního dvora stanoveny v auditní politice a auditorských standardech Účetního dvora (Court s Audit 1 Výňatky z publikace Mezinárodní předpisy v oblasti řízení kvality, auditu, prověrek, ostatních ověřovacích zakázek a souvisejících služeb (Handbook of International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements) Rady pro mezinárodní auditorské a ověřovací standardy (International Auditing and Assurance Standards Board), vydané Mezinárodní federací účetních (International Federation of Accountants IFAC) v dubnu 2010, jsou použity se souhlasem IFAC. 2 ISSAI: mezinárodních standardy nejvyšších kontrolních institucí (International Standards of Supreme Audit Institutions). FCAM Úvod

11 11 Úvod Policies and Standards 3 CAPS). Manuál pro finanční audit a audit souladu s předpisy je tak třeba číst spolu s textem auditní politiky a auditorských standardů Účetního dvora. V auditní politice a auditorských standardech Účetního dvora se uvádí: Evropský účetní dvůr (EÚD) provádí své audity v rámci plnění svých úkolů a povinností podle mandátu, který mu stanoví Smlouva a finanční nařízení, a v souladu s mezinárodními auditorskými standardy IFAC a INTOSAI a s jejich etickými kodexy v míře, v níž jsou tyto standardy a kodexy v kontextu Evropské unie relevantní. Auditoři jsou povinni řídit se auditními manuály Evropského účetního dvora a dodržovat auditní postupy, které EÚD přijal. Pojem auditor se vztahuje k různým odborným schopnostem v rámci auditního procesu. STRUKTURA MANUÁLU PRO FINANČNÍ AUDIT A AUDIT SOULADU S PŘEDPISY Tři části Manuál se člení na tři samostatné části věnované těmto oblastem: zásady a postupy platné pro všechny finanční audity a audity souladu Účetního dvora; zásady a postupy pro audity spolehlivosti účetní závěrky; zásady a postupy pro audity souladu s příslušnými právními předpisy. Každá část se skládá ze čtyř oddílů, které se dále dělí kapitoly. zahrnující čtyři oddíly Oddíl 1 stanoví rámec pro finanční audity a audity souladu v kontextu Evropské Unie. Oddíl 2 popisuje plánování auditů, včetně stanovení významnosti (materiality), identifikace hlavních rizikových oblastí na základě znalosti účetní jednotky a navržení vhodného testování v rámci auditu, jako základu efektivního a účelného auditu. Oddíl 3 vymezuje metodiky pro fázi šetření, které auditor použije, aby získal dostatečné, relevantní a spolehlivé důkazní informace, přičemž cílem 3 Rozhodnutí č , kterým se stanoví prováděcí předpisy pro jednací řád Účetního dvora, v článku 76 uvádí, že Účetní dvůr přijímá své auditní zásady a standardy a z nich vyplývající podrobné předpisy pro plánování a provádění auditní činnosti a zveřejňování jejích výsledků. V čl. 40 odst. 2 písm. b) se dále uvádí, že [ ] ředitel a vedoucí jednotlivých oddělení [zajišťují] provádění auditních úkolů v souladu s auditní politikou a auditorskými standardy Účetního dvora. FCAM Úvod

12 12 Úvod je dospět k závěru o cíli či cílech auditu. Oddíl 4 popisuje zprávy a typy výroků, které mohou být vydány, když auditor podává zprávy o finančních auditech a auditech souladu Účetního dvora. Závazné postupy jsou v celém manuálu formulovány s použitím výrazů jako je třeba/nutné, muset a mělo by se ). Doporučuje se, aby se uživatelé nejprve podívali na kapitoly v obecné části, které se týkají aspektu auditorské činnosti, o němž hledají poučení. Další informace o auditu spolehlivosti či souladu najdou uživatelé v odpovídajících kapitolách v částech manuálu pojednávajících o spolehlivosti nebo souladu. FCAM Úvod

13 13 Obecná část Obsah MANUÁL PRO FINANČNÍ AUDIT A AUDIT SOULADU S PŘEDPISY Podrobný obsah Úvod 1 Obecná část 2 Spolehlivost účetní závěrky 3 Soulad s příslušnými právními předpisy a nařízeními Glosář a akronymy ČÁST 1. OBECNÁ ČÁST OBSAH Oddíl 1 Rámec Oddíl 2 Plánování Oddíl 3 Šetření Oddíl 4 Sestavování zpráv Příloha I Faktory přirozeného rizika Příloha II Podrobné informace o složkách vnitřní kontroly Příloha III Prohlášení o věrohodnosti předložené Účetním dvorem za rok 2010 Příloha IV Rozsáhlost jako východisko pro stanovení druhu modifikace auditních výroků účetního dvora v rámci prohlášení o věrohodnosti FCAM Část 1 Obsah

14 14 Obecná cast Rámec MANUÁL PRO FINANČNÍ AUDIT A AUDIT SOULADU S PŘEDPISY 1. OBECNÁ ČÁST Oddíl 1 Rámec Oddíl 2 Plánování Oddíl 3 Šetření Oddíl 4 Sestavování zpráv Přílohy ČÁST 1. OBECNÁ ČÁST ODDÍL 1 RÁMEC OBSAH 1.1 Definice ověřovací zakázky 1.2 Použitelnost manuálu 1.3 Co má Účetní dvůr kontrolovat? 1.4 Jaké auditní zprávy a stanoviska se vypracovávají? 1.5 Přístupové právo Účetního dvora stanovené předpisy 1.6 Profesní požadavky Účetního dvora týkající se finančních auditů a auditů souladu 1.7 Druhy a cíle finančních auditů a auditů souladu prováděných Účetním dvorem 1.8 Auditní tvrzení 1.9 Přehled procesu finančního auditu a auditu souladu 1.10 Dokumentace auditní práce 1.11 Řízení kvality FCAM Část 1 Oddíl 1

15 15 Obecná cast Rámec 1.1 DEFINICE OVĚŘOVACÍ ZAKÁZKY Účetní dvůr provádí své zakázky proto, aby vyjádřil závěr či závěry a v případě potřeby i výrok k danému předmětu zakázky, ať již se jedná o spolehlivost účetní závěrky nebo soulad s příslušnými právními předpisy. Zakázky Účetního dvora se nazývají ověřovací zakázky, neboť jsou koncipovány tak, aby posílily důvěru neboli jistotu předpokládaných uživatelů v příslušný předmět zakázky tím, že se na něj uplatní objektivní kritéria. Ověřovací zakázka může být: Přiměřená jistota Omezená jistota zakázka poskytující přiměřenou jistotu (audit): úkolem auditora je snížit riziko na přijatelně nízkou úroveň, aby získal přiměřenou jistotu jako základ pro kladnou formu vyjádření závěru či závěrů a v případě potřeby pro výrok vyjádřený na základě provedených auditorských postupů (např. účetní závěrka věrně zobrazuje / nezobrazuje ); zakázka poskytující omezenou jistotu (prověrka): auditor provádí postupy menšího rozsahu, než jsou postupy vyžadované pro audit, aby získal omezenou jistotu či střední míru jistoty jako základ pro zápornou formu vyjádření svého závěru ( jsme nezjistili žádnou skutečnost, která by naznačovala, že ). Tento manuál pojednává o zakázkách poskytujících přiměřenou jistotu, které jsou současnou náplní práce Účetního dvora. Zakázky poskytující omezenou jistotu, které by mohly být prováděny, by vyžadovaly méně náročné postupy popsané v mezinárodních standardech IFAC pro prověrky a v příslušných pokynech ISSAI. 1.2 POUŽITELNOST MANUÁLU Všechny roční audity a vybrané audity Text manuálu se vztahuje převážně na souhrnný rozpočet Evropské unie a na Komisi, které představují hlavní auditní oblasti Účetního dvora. Tento rámec se však týká i všech ročních finančních auditů a auditů souladu, které Účetní dvůr provádí, včetně auditů evropských rozvojových fondů (ERF), agentur, úřadů a jiných subjektů a také dalších finančních auditů nebo auditů souladu vybraných k realizaci. 1.3 CO MÁ ÚČETNÍ DVŮR KONTROLOVAT? Článek 287 Smlouvy o fungování Evropské unie (SFEU) a nařízení o ERF a agenturách stanoví povinnosti Účetního dvora ve vztahu k finančním auditům a auditům souladu a vymezují podmínky zakázek Účetního dvora v tomto FCAM Část 1 Oddíl 1

16 16 Obecná cast Rámec ohledu. SFEU například stanoví, že Účetní dvůr: Přezkum účetní závěrky Přezkum legality a správnosti i) Finanční audity spolehlivosti účetní závěrky (finanční audity) přezkoumává účetnictví všech příjmů a výdajů Unie [a] [ ] každé z institucí nebo jiných subjektů zřízených Unií, pokud to jejich zřizovací akt (tj. předpisy, kterým se příslušný subjekt zřizuje) nevylučuje.. ii) Audity legality a správnosti (audity souladu) Účetní dvůr přezkoumává legalitu a správnost příjmů a výdajů a podává přitom zprávy zejména o jakýchkoli nesrovnalostech. Kontrola příjmů se provádí porovnáním splatných pohledávek a došlých úhrad ve prospěch Unie. Kontrola výdajů se provádí porovnáním přijatých závazků a poskytnutých úhrad. iii) Další audity Připomínky k jednotlivým otázkám může dále kdykoli předkládat své připomínky k jednotlivým otázkám, zejména ve formě zvláštních zpráv [ ] Tato formulace umožňuje Účetnímu dvoru provádět kromě auditů výslovně vyžadovaných v bodě i) a ii) výše také vybrané finanční audity a audity souladu. 1.4 JAKÉ AUDITNÍ ZPRÁVY A STANOVISKA SE VYPRACOVÁVAJÍ? Prohlášení o věrohodnosti Výroční zpráva Článek 287 SFEU stanoví, že: Účetní dvůr předkládá Evropskému parlamentu a Radě prohlášení o věrohodnosti účetnictví a o legalitě a správnosti uskutečněných operací [ ]. Toto prohlášení může být doplněno zvláštními hodnoceními ke každé hlavní oblasti činnosti Unie. V témže článku se rovněž uvádí: Účetní dvůr vypracuje po skončení každého rozpočtového roku výroční zprávu. Podle současné praxe je toto prohlášení o věrohodnosti 4 součástí výroční zprávy Evropského účetního dvora o plnění souhrnného rozpočtu, která rovněž obsahuje zvláštními posouzení každé hlavní skupiny politik. ERF, agentury, úřady a podobné subjekty V souladu s příslušnými nařízeními se podobný výrok typu DAS a výroční zpráva předkládá i pro ERF. Účetní dvůr vypracovává rovněž auditní zprávy ke svým auditům účetních závěrek agentur, úřadů a podobných subjektů. Tyto zprávy obsahují výroky typu DAS, aby měl příslušný orgán udělující absolutorium každoročně k dispozici zprávy, které jsou srovnatelné, a aby se dosáhlo větší harmonizace koncepce auditu Účetního dvora. 4 Běžně označované jako DAS (zkratka francouzského termínu déclaration d'assurance ). FCAM Část 1 Oddíl 1

17 17 Obecná cast Rámec Jednotlivé druhy zveřejňovaných auditních zpráv jsou uvedeny v kapitole 4.1.2, tabulce 14 obecné části tohoto manuálu. 1.5 PŘÍSTUPOVÉ PRÁVO ÚČETNÍHO DVORA STANOVENÉ PŘEDPISY Kontrola až po úroveň konečných příjemců Povinnost mlčenlivosti SFEU (článek 287) dává Účetnímu dvoru právo provádět kontrolu na místě v ostatních orgánech Unie, v prostorách jakékoli instituce nebo jiného subjektu, který spravuje příjmy a výdaje jménem Unie, včetně prostor fyzických a právnických osob, které přijímají platby z rozpočtu, a v členských státech. Účetní dvůr tak může provádět kontrolu až po úroveň konečných příjemců. Zaměstnanci Evropské unie jsou povinni zachovávat nejpřísnější mlčenlivost o všech skutečnostech a informacích, o kterých se dozvědí při výkonu svých povinností nebo v souvislosti s nimi 5. Rozsáhlá práva na přístup k informacím udělená Účetnímu dvoru znamenají, že tato povinnost mlčenlivosti má obzvláštní význam, a to především proto, že informace, které zaměstnanci zpracovávají, jsou často důvěrné povahy. 1.6 PROFESNÍ POŽADAVKY ÚČETNÍHO DVORA TÝKAJÍCÍ SE FINANČNÍCH AUDITŮ A AUDITŮ SOULADU Standardy ISA a INTOSAI Auditní politikou Účetního dvora je provádět audity v souladu s mezinárodními auditorskými standardy IFAC a INTOSAI a s jejich etickými kodexy v míře, v níž jsou tyto standardy a kodexy v kontextu Evropské unie relevantní. Standardy ISA a INTOSAI jsou relevantní pro audity spolehlivosti účetní závěrky a analogicky i pro audity souladu s příslušnými právními předpisy. 1.7 DRUHY A CÍLE FINANČNÍCH AUDITŮ A AUDITŮ SOULADU PROVÁDĚNÝCH ÚČETNÍM DVOREM Účelem finančních auditů a auditů souladu je umožnit Účetnímu dvoru formulovat závěr o konkrétních cílech auditu, případně vydat výrok auditora. V souladu s výše uvedenými požadavky právních předpisů zahrnují finanční audity a audity souladu Účetního dvora obvykle audity: i) Spolehlivost účetní závěrky spolehlivosti účetní závěrky, které se týkají finančních výkazů a zprávy či zpráv o plnění rozpočtu. Celkovým cílem auditu spolehlivosti je stanovit, 5 Služební řád úředníků ES, články 17 19; pracovní řád ostatních zaměstnanců ES, článek 11. FCAM Část 1 Oddíl 1

18 18 Obecná cast Rámec zda účetní závěrka ve všech významných (materiálních) ohledech věrně zobrazuje finanční situaci a výsledky činností a peněžní toky v souladu s příslušným rámcem účetního výkaznictví. ii) Legalita a správnost uskutečněných operací iii) Vybrané audity souladu legality a správnosti operací, na nichž se zakládá účetní závěrka. Celkovým cílem auditu souladu je stanovit, zda jsou operace ve všech významných (materiálních) ohledech v souladu s příslušnými právními předpisy (tj. SFEU, finančním nařízením, prováděcími pravidly, zvláštními nařízeními, rozhodnutími o financování a smluvními ustanoveními). vybraných témat, zvolených na základě prioritního zájmu v daný okamžik. Cíle těchto auditů závisí na povaze konkrétního auditního úkolu, např. zkoumání příčin vysokého výskytu nelegálních či nesprávných operací, který byl zjištěn v předchozích auditech, nebo fungování určitého kontrolního systému v Komisi a v členských státech. Finanční audity a audity souladu spočívají v testování účinnosti vnitřních kontrolních systémů. Zde může jít o systémy, jejichž účelem je zajišťovat i) spolehlivost účetní závěrky nebo ii) předcházet nesprávným výdajům nebo je odhalovat a opravovat. 1.8 AUDITNÍ TVRZENÍ Definice tvrzení Spolehlivost: za období Výše uvedené cíle auditu vycházejí z konkrétních cílů auditu, které lze také pojímat jako tvrzení či prohlášení vedení kontrolovaného subjektu. Prohlášení mohou být explicitní (např. když vedení kontrolovaného subjektu uvádí, že účetní závěrka byla sestavena v souladu s IPSAS) nebo implicitní (např. když vedení kontrolovaného subjektu naznačuje, že transakce *, k nimž byly provedeny platby, jsou podle příslušných pravidel způsobilé). Auditor na základě tvrzení posuzuje jednotlivé druhy možných nesprávností nebo nesouladu, které se mohou vyskytnout. Jednotlivá tvrzení ve vztahu ke spolehlivosti, legalitě a správnosti a vnitřním kontrolním systémům jsou následující: Spolehlivost a) Tvrzení týkající se skupin transakcí a událostí v auditovaném období Výskyt transakce a události, které byly zaznamenány, se skutečně vyskytly a týkají se dané účetní jednotky. Úplnost veškeré transakce a události, které měly být zaznamenány, byly * Pozn. překl.: v souladu s praxí Účetního dvora je pro anglické transaction dále v textu někdy používán též jiný český ekvivalent, operace. FCAM Část 1 Oddíl 1

19 19 Obecná cast Rámec skutečně zaznamenány. Správnost částky a ostatní údaje týkající se zaznamenaných transakcí a událostí byly správně zaznamenány. Správné období transakce a události byly zaznamenány ve správném účetním období. Klasifikace transakce a události byly zaznamenány na správných účtech. Legalita a správnost rozpočtové prostředky jsou k dispozici 6. b) Tvrzení týkající se zůstatků účtů na konci období na konci období Existence aktiva, závazky a podíly na vlastním kapitálu skutečně existují. Práva a povinnosti účetní jednotka drží nebo kontroluje práva k aktivům a závazky představují povinnosti této účetní jednotky. Úplnost veškerá aktiva, závazky a podíly na vlastním kapitálu, které měly být zaznamenány, byly skutečně zaznamenány. Ocenění a alokace aktiva, závazky a podíly na vlastním kapitálu jsou vykázány v účetní závěrce ve správné výši a veškeré případné úpravy ocenění nebo alokace jsou správně zaznamenány. c) Tvrzení týkající se způsobu prezentace a zveřejnění prezentace Výskyt a práva a povinnosti zveřejněné události, transakce a ostatní záležitosti se vyskytly a týkají se účetní jednotky. Úplnost veškeré informace, které měly být zveřejněny v účetní závěrce, byly zveřejněny. Klasifikace a srozumitelnost finanční informace jsou řádně prezentovány a popsány a zveřejněné údaje jsou srozumitelně vyjádřeny. Správnost a ocenění finanční a ostatní informace jsou řádně zveřejněny a ve správné výši. Legalita a správnost Skutečnost a ocenění uskutečněné operace existují a jsou správně určeny. Legalita a správnost Způsobilost uskutečněných operací kritéria způsobilosti jsou pro jednotlivé operace splněna. Dodržování jiných požadavků právních předpisů jsou splněna jiná kritéria (netýkající se způsobilosti). 6 U nelegální či nesprávné transakce se neuvádí, že má dopad na spolehlivost účetní závěrky, pokud byla správně zaznamenána v účetnictví. Na finanční dopad nebo riziko nesrovnalostí však musí být náležitě upozorněno. FCAM Část 1 Oddíl 1

20 Správnost výpočtů veškeré výpočty jsou správně provedeny. 20 Obecná cast Rámec Úplnost a správnost účetnictví všechny operace jsou zaúčtovány, nejsou zaznamenány více než jednou a jsou zaznamenány ve správném účetním období a se správnou hodnotou. Tabulka 1: Druhy a cíle finančních auditů a auditů souladu Finanční audity Audity souladu Spolehlivost roční účetní Legalita a správnost Soulad s příslušnými Předmět závěrky uskutečněných operací právními předpisy a nařízeními u vybraných témat Účinnost vnitřních kontrolních systémů 7 Druh úkolu Opakující se úkoly: program auditu zůstává u těchto auditů obvykle v jednotlivých letech nezměněn. Opakující se nebo vybrané úkoly Vybraný úkol: program auditu závisí na konkrétním cíli auditu. Podstata úkolu Zkoumat účty, rozhodnout, zda podávají věrný a poctivý obraz Přezkoumat postupy a finanční záznamy s cílem určit, zda jsou dodržovány zákony, nařízení, pravidla a postupy stanovené v právních předpisech; testovat skutečnost a legalitu uskutečněných operací Testovat systémy s cílem určit, zda jsou účinné pro daný účel (spolehlivost nebo soulad) Výskyt; úplnost; správnost; Výskyt; úplnost; Závisí na cíli či cílech auditu. správné období; klasifikace; správnost; správné legalita a správnost; období; existence; práva a Tvrzení existence; práva a povinnosti; ocenění a povinnosti; ocenění a způsobilost. alokace. Rozlišovat mezi událostmi za období, na konci období a prezentací Řádná koncepce, udržování a nepřetržité účinné fungování systémů Práce v souvislosti s DAS zahrnuje větší část finančních auditů a auditů souladu Podstatná část zdrojů Účetního dvora pro finanční audity a audity souladu je určena na audity spolehlivosti a legality a správnosti souhrnného rozpočtu EU (označované jako DAS, jak je stanoveno v SFEU). Zbývající zdroje jsou určeny na audity spolehlivosti a legality a správnosti ERF, agentur, úřadů a podobných subjektů a také na vybrané audity. 1.9 PŘEHLED PROCESU FINANČNÍHO AUDITU A AUDITU 7 Účinnost vnitřních kontrolních systémů systém byl řádně koncipován a udržován a během příslušného období nepřetržitě účinně fungoval. FCAM Část 1 Oddíl 1

21 21 Obecná cast Rámec SOULADU Rozhodovací proces založený na úsudku Finanční audity a audity souladu Účetního dvora spočívají v procesu shromažďování, aktualizace a analýzy informací z různých zdrojů, přičemž konečným cílem je na základě řádného odborného úsudku přijmout rozhodnutí, formulovat závěry, případně vydat výrok auditora. Fáze plánování, šetření a sestavování zpráv jsou sice v tomto manuálu seřazeny v dané posloupnosti, avšak celý proces, jak je znázorněno níže, se opakuje. Auditor tudíž může provádět některé postupy současně nebo se může v kterémkoli okamžiku procesu na základě nových poznatků vrátit k předchozímu kroku a přehodnotit jej. Schéma 1: Časový průběh procesu auditu PLÁNOVÁNÍ Posouzení významných (materiálních) rizik na základě znalosti auditního prostředí sběr a analýza informací Koncepce auditorských postupů ŠETŘENÍ Provedení auditorských postupů testy kontrol, analytické postupy a další testy věcné správnosti Vyhodnocení výsledků na základě očekávání přehodnocení přístupu, je-li to nutné SESTAVOVÁNÍ ZPRÁV Formulace závěru a/nebo výroku auditora Návrh zprávy FCAM Část 1 Oddíl 1

22 22 Obecná cast Rámec 1.10 DOKUMENTACE AUDITNÍ PRÁCE ISSAI 1230 [ISA 230] Cílem auditora je mít dostatečné a přiměřené záznamy o skutečnostech, které tvoří východisko zprávy auditora a důkazy o tom, že audit byl naplánován a proveden v souladu se standardy ISA a příslušnými požadavky právních předpisů Včasné vypracování dokumentace auditu Dokumentace provedených auditorských postupů a získaných důkazních informací Kompletace spisu auditora Změny v dokumentaci auditu Včasné vypracování dokumentace auditu Auditor by měl vypracovat dokumentaci auditu včas Dokumentace provedených auditorských postupů a získaných důkazních informací Auditor by měl dokumentaci auditu připravit tak, aby zkušenému auditorovi, který se auditu neúčastnil, umožnila pochopit: povahu, načasování a rozsah provedených auditorských postupů, výsledky auditorských postupů a získané důkazní informace a významné záležitosti, které vyplynuly z auditu, dosažené závěry a významné odborné úsudky učiněné při tvoření těchto závěrů. Důkazy, které jsou včasné, v elektronické či jiné podobě Auditor by měl mít i) a dostatečné a vhodné záznamy o východisku pro závěry z auditu, případně pro výrok auditora, a ii) důkazy o tom, že audit byl proveden v souladu s mezinárodními auditorskými standardy a příslušnými požadavky právních předpisů. Plánování, šetření a sestavování zpráv v rámci auditu by mělo být včas zdokumentováno v elektronickém systému Účetního dvora na podporu auditu, který obsahuje typické programy auditů a auditní dokumenty, případně v tištěné dokumentaci Kompletace spisu auditora Auditor by měl dokončit kompletaci finálního (běžného) spisu auditora v rozumném časovém období po datu zprávy auditora. ve stálém či běžném spise Informace dlouhodobé povahy, které jsou užitečné pro budoucí audity, by měly být uloženy ve stálém spise, který se pravidelně aktualizuje, zatímco informace o probíhajícím auditu, by měly být zaznamenány v běžném spise. FCAM Část 1 Oddíl 1

23 23 Obecná cast Rámec Změny v dokumentaci auditu. Pokud ve výjimečných případech auditor musí provést po datu zprávy auditora nové nebo dodatečné auditorské postupy nebo dojde k novým závěrům, měl by zdokumentovat: okolnosti, které nastaly, nově nebo dodatečně provedené auditorské postupy, získané důkazní informace a dosažené závěry a osobu, která provedla výsledné změny dokumentace, případně jejich kontrolu, a datum, kdy tak bylo učiněno ŘÍZENÍ KVALITY ISQC1 ISSAI 40 ISSAI 1220 [ISA 220] Cílem Účetního dvora je vytvořit a udržovat takový systém řízení kvality, který poskytuje přiměřenou jistotu o tom, že: a) Účetní dvůr i jeho pracovníci dodržují profesní standardy a požadavky příslušných právních předpisů a b) zprávy vydávané Účetním dvorem jsou přiměřené okolnostem Definice řízení kvality Prvky systému řízení kvality Definice řízení kvality Řízení kvality zahrnuje všechna opatření přijatá a postupy provedené v rámci procesu auditu, jejichž cílem je zajistit kvalitu auditní práce a výsledné zprávy Prvky systému řízení kvality Účetní dvůr stanovil a udržuje systém řízení kvality, který obsahuje zásady a postupy postihující každý z následujících prvků: a) odpovědnost vedení Účetního dvora za kvalitu; b) relevantní etické požadavky; c) přijetí a pokračování; d) lidské zdroje; e) provedení zakázky (řízení kvality); f) monitorování (prokazování kvality). Účetní dvůr dokumentuje zásady a postupy a sděluje je svým pracovníkům. Udržování systému řízení kvality vyžaduje průběžné monitorování a snahu o neustálé zlepšování. FCAM Část 1 Oddíl 1

24 24 Obecná cast Plánování MANUÁL PRO FINANČNÍ AUDIT A AUDIT SOULADU S PŘEDPISY 1. OBECNÁ ČÁST Oddíl 1 Rámec Oddíl 2 Plánování Oddíl 3 Šetření Oddíl 4 Sestavování zpráv Přílohy ČÁST 1. OBECNÁ ČÁST ODDÍL 2 PLÁNOVÁNÍ OBSAH 2.1 Přehled plánování 2.2 Určení významnosti (materiality) 2.3 Identifikace a vyhodnocování rizik na základě znalosti účetní jednotky a jejího prostředí, včetně modelu míry jistoty Účetního dvora 2.4 Posouzení dostatečnosti, relevantnosti a spolehlivosti důkazních informací 2.5 Navrhování auditorských postupů 2.6 Vypracování memoranda pro plánování auditu a programu auditu FCAM Část 1 Oddíl 2

25 25 Obecná cast Plánování 2.1 PŘEHLED PLÁNOVÁNÍ ISSAI 1300 [ISA 300] Cílem auditora je naplánovat audit tak, aby byl prováděn účinným způsobem Programování jako výchozí bod auditního úkolu Co znamená plánování auditu Důležitost a povaha plánování Kroky ve fázi plánování Programování jako výchozí bod auditního úkolu Roční plán práce V ročním pracovním programu Účetního dvora jsou popsány auditní úkoly, které se mají v daném roce provést a které zahrnují finanční audity, audity souladu a audity výkonnosti, a také zdroje přidělené na tyto úkoly spolu s datem dokončení. Jednotlivé auditní úkoly se pak provádějí v souladu s tímto ročním pracovním programem a začínají plánováním úkolu, které je základem pro provádění auditní práce, jejímž cílem je dospět k závěru o cíli či cílech auditu, případně formulovat výrok auditora, jak je znázorněno níže. Schéma 2: Audit od začátku do konce Orgán udělující absolutorium nebo kontrolní orgán Programování Rozhodnutí o auditních úkolech,, přidělení zdrojů na audity Sestavování zprávy Shrnutí a potvrzení výsledků, formulace výroku, napsání zprávy Strategie Účetního dvora Roční pracovní program Účetního dvora Předběžné připomínky Zpráva auditora a Portfolia možných auditních úkolů Roční pracovní program auditních senátů Řízení o sporných otázkách s kontrolovaným subjektem Prohlášení o věrohodnosti Plánování Rozhodnutí proč, co, kde, jak, kdy, kdo, navržení auditorských postupů Šetření Příprava, výměna a analýza infrormací, shromáždění a vyhodnocení důkazních informací Předběžná studie Auditní kroky Auditní dokumenty Následný dopis Memorandum pro plánování auditu Program auditu Připomínky Oznámení o předběžných zjištěních Kontrolovaný subjekt FCAM Část 1 Oddíl 2

26 26 Obecná cast Plánování Co znamená plánování auditu Snížit riziko nesprávných závěrů Výstupy z plánování Plánovat audit znamená shromáždit a vyhodnotit informace a učinit rozhodnutí o rozsahu, koncepci a načasování auditu a o potřebných zdrojích. Cílem je provést auditní práci, která na přijatelně nízkou úroveň snižuje riziko, že bude o cíli či cílech auditu formulován nesprávný závěr, případně nesprávné stanovisko auditora. Výstupy z plánování auditu jsou memorandum pro plánování auditu (MPA), v němž se vymezují zdroje a stanoví celková strategie auditu, a programy auditu, které obsahují pokyny týkající se povahy, načasování a rozsahu auditní práce, která má být provedena. Auditní práce by neměla začít před tím, než MPA schválí senát CEAD Důležitost a povaha plánování Základ pro kvalitní audit Opakující se proces vyžadující úsudek a skepticismus Dobré plánování zaručuje, že zdroje se soustředí na auditorské činnosti na základě analýzy rizika, možné problémy jsou zjištěny a vyřešeny včas a audit je řádně organizován a řízen tak, aby mohl být proveden hospodárně, efektivně a účelně. Povaha a rozsah plánování se budou lišit v závislosti na velikosti a složitosti kontrolovaného subjektu a na předchozí zkušenosti auditora s ním. Ačkoli je plánování soustředěno do fáze plánování, neprovádí se pouze v této etapě, ale jedná se o průběžný a opakující se proces. Je to činnost, která probíhá během auditu a reaguje na nové okolnosti, jakou jsou nepředvídané změny v činnostech či systémech kontrolovaného subjektu nebo neočekávané výsledky zjištěné během fáze auditního šetření. Je třeba si uvědomit, že finanční audit nebo audit souladu není sledem mechanických kroků, které musí být vykonány. Při plánování a provádění auditu a také při sestavování zpráv by se měl uplatňovat odborný úsudek a skepticismus. Auditoři by měli také zohlednit poznatky získané z relevantních auditů výkonnosti v dané oblasti Kroky ve fázi plánování Auditor musí naplánovat, jak: Určit významnost (materialitu) a) určí významnost (materialitu), a to jak z kvantitativního, tak kvalitativního hlediska; Identifikovat a vyhodnotit b) identifikuje a vyhodnotí významná (materiální) rizika na základě FCAM Část 1 Oddíl 2

27 27 Obecná cast Plánování významná (materiální) rizika znalosti účetní jednotky a jejího prostředí, včetně jejího vnitřního kontrolního systému; Navrhnout auditorské postupy c) navrhne auditorské postupy, pokud jde o povahu, načasování a rozsah auditní práce, která má být provedena v reakci na identifikovaná rizika; Vypracovat memorandum pro plánování auditu (MPA) a program auditu d) vypracovat memorandum pro plánování auditu (MPA) a program auditu. Všechny tyto aspekty se jednotlivě rozebírají v následujících kapitolách tohoto oddílu. 2.2 URČENÍ VÝZNAMNOSTI (MATERIALITY) Úvod a definice ISSAI 1320 [ISA 320] ISSAI 1450 [ISA 450] Cílem auditora je vhodně uplatnit koncept významnosti (materiality) při plánování a provádění auditu Zaměření na uživatele informací Důvody pro určení významnosti (materiality) Kdy posuzovat významnost (materialitu) Kvantitativní a kvalitativní aspekty Dokumentování významnosti (materiality) Úvod a definice Významnost (materialita) je základním konceptem finančního auditu a auditu souladu. Stanoví míru odchylky, která podle úsudku auditora může ovlivnit uživatele finančních informací (např. účetní závěrky). Položka nebo skupina položek může být významná (materiální) vzhledem ke své hodnotě, povaze (přirozeným charakteristikám) nebo kontextu, v němž se odchylka objevuje Zaměření na uživatele informací Zvážit, co je pro uživatele důležité Různí uživatelé Položka nebo skupina položek je významná (materiální), pokud by odchylka v nich mohla způsobit, že uživatelé informací přijmou rozdílná rozhodnutí. Významnost (materialita) tudíž musí být posuzována na základě toho, co auditor ví o očekávání uživatelů. Pokud v kontextu Účetního dvora uživatelé neposkytli či nemohou poskytnout informace o tom, co je pro ně významné (materiální), určí auditor významnost (materialitu) co možná nejdříve během plánování auditu. Uživateli informací v kontextu EU, na něž se při určování významnosti (materiality) musí brát ohled, jsou v první řadě Parlament a Rada FCAM Část 1 Oddíl 2

28 28 Obecná cast Plánování Odborný úsudek (především kvůli udílení absolutoria), ale též Komise a další orgány a instituce EU, orgány členských států, sdělovací prostředky a veřejnost. Vzhledem k různorodosti uživatelů je určení významnosti (materiality) věcí odborného úsudku Důvody pro určení významnosti (materiality) Pomáhá stanovit rozsah testování v rámci auditu a vyhodnotit výsledky Stanovení hranic významnost (materiality) pomáhá auditorovi plánovat audit tak, aby byly testováním v rámci auditu zjištěny významné (materiální) odchylky a zdroje Účetního dvora byly použity hospodárně, efektivně a účelně. Audit prováděný podle přísnější (nižší) hranice významnosti (materiality) vyžaduje rozsáhlejší testování v rámci auditu; auditor se však musí vyvarovat toho, aby neprováděl nadměrnou kontrolu v oblastech, v nichž takto rozsáhlá práce není potřebná Kdy posuzovat významnost (materialitu) Významnost (materialitu) by měl auditor posuzovat během: Plánování Šetření Sestavování zpráv plánování, aby mohl vyhodnotit významná (materiální) rizika a určit povahu, načasování a rozsah auditorských postupů; šetření, když posuzuje nové informace, které mohou vyžadovat, aby se naplánované postupy revidovaly, a vyhodnocuje dopad odchylek; sestavování zpráv, když formuluje konečné závěry, případně výrok auditora Kvantitativní a kvalitativní aspekty Auditoři by měli posuzovat jak kvantitativní, tak kvalitativní významnost (materialitu). Kvantitativní významnost (materialita) je číselná (i) Kvantitativní významnost (materialita) se stanovuje jako číselná hodnota práh významnosti (materiality). Ten slouží jako rozhodující faktor jak při výpočtu velikosti vzorku pro testy detailních údajů, tak při interpretaci výsledků auditu. Číselná hodnota se vypočte jako procento z vhodného základu, přičemž obě hodnoty dle úsudku auditora odráží úrovně, které budou uživatelé informací s největší pravděpodobností považovat za důležité. 0,5 % 2 % Účetní dvůr stanovil procentní vyjádření prahu v rozsahu 0,5 % až 2 %. Výběr je sice otázkou úsudku, avšak obvykle se používá práh ve výši 2 %. Na základě očekávání uživatelů (viz 2.2.2) lze použít jiný práh. Kromě FCAM Část 1 Oddíl 2

29 29 Obecná cast Plánování prahu vyjádřeného v procentech lze rovněž stanovit strop jako absolutní částku. výdajů nebo příjmů nebo rozvahy s přezkoumáním prahu Kvalitativní významnost (materialita) významný (materiální) povahou významný (materiální) kontextem Základem jsou obvykle celkové výdaje (tj. čerpání prostředků na závazky při auditu závazků a čerpání prostředků na platby při auditu plateb) nebo celkové příjmy u auditů legality a správnosti nebo částka rozvahy u auditů spolehlivosti. Jelikož opakující se (tj. roční) finanční audity a audity souladu Účetního dvora se obecně plánují před tím, než je k dispozici konečná účetní závěrka, stanoví se předběžný práh významnosti (materiality), jenž vychází z rozpočtu spíše než ze skutečných údajů. Jakmile jsou skutečné údaje o výdajích a příjmech k dispozici, měl by auditor práh významnosti (materiality) přezkoumat a rozhodnout, zda je stále vhodný. ii) Auditoři měli by také vždy vyhodnocovat kvalitativní významnost (materialitu). Třebaže z kvantitativního hlediska jsou určité typy nesprávností nebo nesrovnalostí nevýznamné (nemateriální), mohou mít významný (materiální) dopad na finanční výkazy nebo si zasloužit uvedení v nich. Kvalitativní významnost (materialitu) mají skutečnosti, které mohu být buďto: významné povahou: souvisí s přirozenými vlastnostmi a týkají se oblastí, v nichž mohou být stanoveny zvláštní požadavky na zveřejňování nebo v nichž existuje významný politický nebo veřejný zájem. Patří sem jakékoli podezření týkající se špatné správy, podvodu, nelegálnosti či nesprávnosti nebo záměrného zkreslení nebo nepravdivého podání výsledků nebo informací; významné (materiální) kontextem: týkají se skutečností, které jsou významné (materiální) svými průvodními okolnostmi, a mění tak dojem, který uživatelé mají. Jedná se o případy, kdy méně závažná chyba může mít podstatný účinek, např. chybná klasifikace výdajů jako příjmů, takže faktický deficit je v účetní závěrce vykázán jako přebytek. Jako příklad lze uvést situaci, kdy je celková hodnota nesrovnalostí pod prahem významnosti (materiality), avšak auditor ví, že výbor pro rozpočtovou kontrolu vyjádřil zvláštní zájem o nesrovnalosti, a usoudí tedy, že zjištěné nesrovnalosti si zasluhují zmínku ve zprávě Účetního dvora. Skutečnosti, které jsou významné (materiální) svou povahou nebo kontextem, se zveřejňují. Avšak pouze ve výjimečných případech o nichž rozhodne Účetní dvůr se zohledňují ve výroku auditora Dokumentování významnosti (materiality) FCAM Část 1 Oddíl 2