Vývoj osobní důchodové daně v ČR a její postavení v podmínkách současné krize

Transkript

1 Vývoj osobní důchodové daně v ČR a její postavení v podmínkách současné krize Jana Janoušková Klíčová slova Osobní důchodová daň, zdanění fyzických osob, sociální pojistné, distorze ve zdanění Abstrakt Osobní důchodová daň stále zaujímá významné místo v rámci daňových politik soudobých daňových systémů. Rozdělení daňové zátěže u důchodových daní mezi fyzické a právnické osoby v České republice je oproti obvyklým evropským poměrům rozdílné. Česká realita je charakteristická vysokým podílem pojistného a naopak nízkým podílem zdanění příjmů fyzických osob. Dynamické diskuze se soustřeďují na problematiku návratu progrese ve zdanění, která byla legislativně zakotvena zákonem o daních z příjmů do konce r Abstract Personal income tax still takes a significant place within tax polities of contemporary tax systems. Division of burden of taxation at income taxes between a natural person and a legal entity in the Czech Republic is different compared to usual European conditions. The Czech reality is characterized by a high proportion of premium and on the contrary by a low proportion of income taxation of natural persons. Dynamic discussions concentrate on problems of the return of progression in taxation which was confirmed legislatively by the Income Tax Act till the end of the year Úvod Osobní důchodová daň je součástí každého soudobého daňového systému. Konstrukce této daně je poměrně velmi složitá. Je daní vnímanou a diskutovanou jak v teoretické tak i praktické rovině, což vede k tomu, že ji politické reprezentace často využívají v rámci předvolebního boje. Lze předpokládat, že jakékoliv změny v její konstrukci mohou mít rozsáhlé dopady na ekonomické rozhodování, sociální souvislosti a projevy, tj. na ochotu jednotlivců pracovat, podnikat. Ze stejných příčin je ovlivňována struktura spotřeby populace 1 a v neposlední řadě osobní důchodová daň tříbí politické preference. Jedním z úkolů osobní důchodové daně by mělo být zohlednění sociálního postavení poplatníka s cílem umožnit redistribuci vytvořeného důchodu od osob s vyššími příjmy osobám s nižšími příjmy a napomáhat principu vertikální spravedlnosti. K tomu je zapotřebí naplnění několika podmínek, jde zejména o jednotnou základnu zdanění a zajištění progresivity zdanění, protože správná konstrukce daně by měla tlumit nežádoucí výkyvy v ekonomice. Výsledkem je samozřejmě jednoduchost a transparentnost zdanění, přičemž sazba daně by neměla být příliš progresivní. Tato opatření jsou v jednotlivých zemích různorodá, liší se jak v obsahu, tak i v jejich výši. 1. Teoretické přístupy k tvorbě osobní důchodové daně Důchody poplatníkům plynou z různých zdrojů a to nejen ve formě peněžní ale i naturální. V souvislosti s principem spravedlnosti musí být osobní důchodová daň univerzální syntetickou daní, 2 jež sumarizuje rozdílné formy důchodů poplatníka ze všech zdrojů (ze zaměstnání, podnikatelské činnosti, z vlastnictví majetku) a svojí jednotnou zákonnou 1 Zejména prostřednictvím daňových úlev. 2 Analytické zdanění je založeno na zásadě rozdílného zdanění, tj. zdaňuje se každý příjem odděleně podle jeho zdroje, například ze zemědělství, z podnikání, ze mzdy a tím narušuje neutralitu stanovení základu daně pro jednotlivé poplatníky. 1

2 úpravou dopadá na tyto různé druhy příjmů jednotně (Široký, 2008). Důchodová daň je daní tokovou, je konstruovaná na přírůstkovém principu, tzn., že postihuje změny v příjmech poplatníka za určité daňové období. Zdaňuje se čistý důchod, což znamená, že hrubý důchod se sníží o výdaje spojené s jeho dosažením 3. V rámci daňové legislativy je normativně vymezeno, které výdaje budou daňově uznatelné a které nikoliv, čímž se stanoví ve větší či menší míře šíře daňového základu. V rámci daňové teorie je často rozlišováno mezi pracovním příjmem a příjmem kapitálovým (dosaženým bezpracně, např. formou úroků z kapitálového majetku). Dochází i k situaci, že poplatník dosahuje nerealizovaného důchodu (Kubátová, 2003), který souvisí s růstem ceny drženého kapitálu (např. uměleckých děl, cenných papírů). Jedná se o růst bohatství, který by měl být dle daňové teorie rovněž součástí daňového základu. Daňová praxe však vzhledem k obtížnosti spojené zejména s oceněním těchto aktiv a případnou insolventností poplatníka (z nerealizovaných výnosů neplynou příjmy, ze kterých lze daň uhradit) upouští od zdanění nerealizovaných kapitálových výnosů. Daňová sazba osobní důchodové daně je většinou progresivní a v této souvislosti záleží na tom, zda poplatníkovy příjmy jsou pravidelné a v přibližně stejné výši, či zda je získává jednorázově nebo jsou značně diferencované ve své velikosti. Ve druhém případě může být výsledná syntetická daň vyšší než analytická, což odporuje zásadě horizontální spravedlnosti. Přírůstkový princip vymezení zdanitelného důchodu by měl postihnout všechny změny poplatníkových příjmů, tedy i transfery. Ty jsou však mnohdy nezdaněné a v případě jejich adresného poskytování (kritériem budou například čisté příjmy rodiny) může nastat situace, kdy marginální příjem bude zdaněn více než 100 %. K tomu by došlo v situaci, kdy domácnost tím, že zvýší své příjmy, přichází o kriteriální dávky sociálního charakteru a celkově se její čisté důchody sníží (Kubátová, 2003). Snaha skloubit systém daní i transferů vyústila v návrh zavedení negativní důchodové daně. Daňové systémy využívají systém daňových zvýhodnění, buď v podobě odpočtů ze základu daně, nebo přímo slev na dani. Tato zvýhodnění většinou ve formě pevných částek zohledňují rodinnou, sociální či zdravotní situaci poplatníka a přispívají k redistribuci důchodu. Jsou rovněž prostředkem k zajištění spravedlnosti a jakési solidarity zdanění důchodů. Zvýhodnění se záměrem ovlivnit chování poplatníků a sledující cíle vládní politiky se většinou uplatňují formou odčitatelných položek ze základu daně a jsou limitovány do určité výše. Slouží k podpoře určitého druhu investování, pojištění či spoření (odpočet úroků z hypoték, částky zaplacené na penzijní připojištění poplatníka, poskytování darů na charitativní účely). Jiná zvýhodnění mohou být použita se záměrem stimulace určitých aktivit (investice, proexportní politika). Některé země zavádějí tzv. daňovou asignaci, kdy je poplatníkovi umožněno, aby sám rozhodl, kam poplyne část jeho daně 4 a dává osobě právo poskytnout příslušné procento, či pevnou částku z vypočteného objemu daně na vyjmenované účely většinou filantropického zaměření, popř. vybraným institucím, většinou veřejným nadacím, kulturním institucím, divadlům, muzeím nebo církvím na podporu jejich aktivit. V tomto případě je část daně 3 Zvláštní a ojedinělá situace vzniká v ČR se zavedením tzv. superhrubé mzdy, kdy dochází k navýšení základu daně a navíc dochází k porušení rovnosti ve zdanění fyzických osob. 4 Daňová asignace je uplatňována například v Maďarsku. Rovněž na Slovensku může poplatník rozhodnout o 2% daňové povinnosti a převést je ve prospěch vyjmenované nevládní organizace. Téma daňové asignace bylo projednáváno i v případě daňové legislativy u nás, ale legislativně ošetřeno zatím nebylo. 2

3 stanovena jako účelová, zmenšuje manévrovací prostor využití daně, ale může monitorovat trendy osobních nebo veřejných zájmů občanů. Za určitý druh daňové úlevy lze považovat i splitting 5. Může se jednat o tzv. manželský nebo plný splitting. Obecně znamená sumarizaci všech příjmů, a to buď manželů nebo u plného splittingu všech výdělečných členů domácnosti, a jejich následné rozdělení podle stanoveného kriteria (počet všech členů domácnosti, počet výdělečně činných). V řadě zemí EU je zachováno klouzavě progresivní zdanění, které způsobuje zásadní rozdíl ve vlivu daňové úlevy (tj. odpočitatelná položka snižující daňový základ) a slevy na dani na jednotlivého poplatníka. Zatímco sleva na dani bude pro všechny poplatníky stejná, absolutní výše ušetřené daně bude u odpočitatelných položek závislá na výši daňového základu. Výše uvedené metody výpočtu daňové povinnosti tak ovlivňují výslednou efektivní sazbu daně. Kritici existence daňových úlev poukazují na to, že pokud má daň z příjmů jednotlivců zohledňovat princip platební schopnosti, efektivní dopad položek snižujících daňový základ je kontraproduktivní, tj. působí proti tomuto cíli. Protiargumenty se orientují na docílení určitého chování vysoce příjmových poplatníků (dary, spoření) či na zmírnění progresivity daně. Za klíčová pozitiva osobní důchodové daně daňová teorie (Kubátová, 2006) považuje: Respektování principu platební schopnosti, který je hlavním principem spravedlivého zdanění a prakticky se projevuje v progresivitě zdanění. U osobní důchodové daně lze progresivitu zakomponovat do konstrukce zdanění a následně přerozdělovat důchody mezi členy společnosti a získávat tak jejich rovnoměrnější rozdělení. Ze strany odpůrců je naopak napadán tento princip s tím, že základnou spravedlivého zdanění je spotřeba (tj. výdaje) poplatníka. Garanci pružnosti výnosů, protože osobní důchodové daně souvisí s hospodářským růstem a tím souvisejícím růstem osobních důchodů a následně vyšší daní. Výnosy daně tak rostou poměrně rychleji. Veřejné rozpočty se posilují a poskytují větší rozhodovací prostor 6. Opatření, která nezpůsobují distorzi v cenách, protože daň nemá primárně vliv na cenové relace zboží a služeb (nezpůsobuje tak neefektivnost tohoto druhu). Argumentem odpůrců je, že vyvolává distorzi mezi cenou práce a volným časem v okamžiku, kdy progresivita zdanění překoná únosnou mez (např. teorie Lafferovy křivky). Efekty, kterými daň působí jako dobrý makroekonomický stabilizátor, zejména z pohledu keynesiánské hospodářské politiky, kdy progresivita zdanění důchodových příjmů odpovídá představám o automatickém přizpůsobování daní hospodářskému cyklu. Transparentnost daně, kdy každý poplatník přesně zná své daňové zatížení (na rozdíl od nepřímých daní) a vlády jednotlivých zemí mohou tak konstruovat daň v souladu s preferencí voličů. Způsob placení daně (zejména u daně z příjmů zaměstnanců a srážkové daně), kdy není problém se solventností a pravidelností příjmů do veřejných rozpočtů. Progresivita osobní důchodové daně se v posledním desetiletí stává předmětem dynamických diskuzí včetně ostré kritiky, zejména z pohledu uplatnění a garancí spravedlnosti, neboť liberální oponenti poukazují na to, že poplatníci s vyššími příjmy jsou trestáni za svou 5 Manželský splitting je uplatňován např. ve Francii, v podmínkách České republiky byl splitting zaveden v r v podobě společného zdanění manželů a následně zrušen v r V r přichází s návrhem tzv. rodinné daně i KDU-ČSL, který nebyl realizován. 6 V období inflačního růstu se ale pružnost daně negativně projeví u poplatníků, neboť nominálně vyšší důchody v důsledku daňové progresivity jsou zdaňovány více, ale reálné důchody rostou pomaleji, nebo vůbec ne. 3

4 pracovitost vyšší daní. Jsou navrhovány proporcionálnější formy zdanění, popř. lineární zdanění těchto osobních příjmů, které by se mělo ale týkat zemí s vyspělou ekonomikou a vyšší životní úrovní, protože při nižších příjmech daňových poplatníků stát nedosáhne potřebného naplnění veřejného rozpočtu. Mezi jiné metody zdaňování příjmů patří zdaňování srážkou u zdroje 7 (zpravidla jednotnou sazbou) a daň tak ztrácí charakter daně osobní a narušuje tak cíleně progresivní zdanění. Důvodem je jednoduchost a administrativní nenáročnost, snazší kontroly výběru daně a omezení daňových úniků zdaňování jiným způsobem. Existence paušální daně pak zbavuje poplatníky přílišných administrativních úkonů. Daň se týká především drobných individuálních firem či živností (obvykle bývá určen strop obratu, do kterého je možné použít paušální daň 8 ). Rovná daň (flat tax), jakožto jedna z reforem na příjmové straně rozpočtu (Čižík, 2008), je způsob zdanění, ve kterém všechny subjekty podléhající dani jsou zdaněny vždy stejnou relativní sazbou daně. Její základní myšlenkou je snižování a narovnání daňové sazby a rozšiřování daňové základny zrušením celé řady různých výjimek, osvobození, slev, které mimo přílišnou komplikovanost (včetně častých legislativních změn) narušují princip horizontální spravedlnosti 9. Rovná daň je fiskálně neutrální, tj. objem daňových výnosů se nemění nebo mírně roste. Předpokládá se, že náklady na daňové úniky a činnost v ilegalitě převyšují samotnou daňovou zátěž a tudíž je výhodnější odvádět daň. Snižuje se daňové zatížení u většiny stávajících poplatníků (závisí na konkrétní struktuře příjmů a spotřeby), zůstává více disponibilních příjmů v rukou jednotlivců a tak by se měla ceteris paribus stimulovat agregátní poptávka a podpora ekonomického růstu. Myšlenku rovné daně teoreticky zpracovali počátkem 80. let ekonomové Stanfordské univerzity Robert Hall a Alvin Rabushka a zveřejnili ve své práci The flat tax 10. Koncept rovné daně se stal velmi populární, zejména v postkomunistických zemích. Ještě zásadnější průlom do konstrukce osobních příjmových daní přinesl koncept negativní důchodové daně, kterou navrhl v r nositel Nobelovy ceny za ekonomii Milton Friedman. Je založen na zásadě, že každý jednotlivec má mít státem garantovaný určitý minimální příjem, přičemž motivační prostředí ke zvyšování vlastního příjmu zůstává zachováno. Daň platí poplatníci (domácnosti), jejichž příjmy přesahují garantovaný důchod. Poplatníci, kteří tento důchod nemají, daň neplatí nebo dokonce dostávají od státu peněžní dávku ve formě negativní daně podporu (transfer). Cílem je odstranit mnohé nepřesnosti a zejména administrativní náročnost a neprůhlednost značného množství sociálních dávek. Systém negativní daně zahrnuje příjem státní podpory poplatníka do příjmové daně. Ta nepředpokládá existenci žádné položky snižující základ daně, a to včetně nezdanitelného minima. Vláda má při takové vazbě možnost regulovat nabídku práce nejen různými kombinacemi velikosti negativní důchodové daně a tím transferových plateb, ale i změnami velikosti garantovaného důchodu Jedná se o příjmy, ze kterých by daň byla vybírána u poplatníka složitým způsobem a zbytečně by jej zatěžovala. V našem daňovém systému se využívalo do roku 2008 sazby 10%, 15 %, 20 % a výjimečně 25 %. 8 V podmínkách ČR má možnost paušálního zdanění využít podnikající fyzická osoba, pokud roční výše příjmů z podnikání v bezprostředně předcházejících 3 zdaňovacích obdobích nepřesáhla 5 mil. Kč. 9 Obecně řečeno, pokud dva daňoví poplatníci dosahují stejného příjmu, měli by také oba platit stejnou daň. Každá daňová úleva představuje snížení daňového výnosu financujícího veřejné výdaje a je tedy z určitého úhlu pohledu veřejným statkem, který někteří spotřebovávají, jiní nikoliv. 10 HALL, R., RABUSHKA, A. Flat tax. Hoover Press, Stanford. ISBN: Složitost systému negativní důchodové daně vysvětluje z jiného pohledu MIRRLEES, J. An Exploration in the Theory of Optimum Income Taxation (1971). Systém negativní důchodové daně tak vyžaduje (aby byl efektivní 4

5 Osobní důchodová daň je důležitým zdrojem naplňování státních rozpočtů. Její výše v jednotlivých zemích světa se značně liší. Evropané odvedou ze svého hrubého příjmu na dani z příjmů podstatně více než v ostatních zemích světa 12 (s výjimkou malých západoevropských zemí jako je Monako, Andorra, San Marino či Lichtenštejnsko). Graf č. 1: Podíl DPFO na celkových daňových výnosech Česká republika OECD - Total EU - 19 members in OECD Pramen: Vlastní výpočty z Vyměření celkové výše daně z příjmů fyzických osob je poměrně složité (existuje celá řada příjmů, které nevstupují do daňového základu, je třeba počítat s různě vysokými odpočitatelnými položkami, s odlišnými úlevami či slevami na dani). Na dani z příjmů fyzických osob vyberou nejvyspělejší země světa téměř třikrát více peněžních prostředků než z daně právnických osob. Podíl daně z příjmů fyzických osob na všech daňových příjmech se pohybuje v členských zemích Evropské unie přibližně od 22 do 27 %. Harmonizace osobní důchodové daně pro svou odlišnost v konstrukci daňového základu, různorodost slev a nezdanitelných položek a rozdílných přístupů k osvobození některých osobních důchodů od zdanění nikdy nebyla cílem ze strany Evropské komise. Osobní důchodová daň zůstává i nadále plně v kompetenci národních vlád. 2. Daňová politika a vývoj osobní důchodové daně v ČR V případě České republiky je osobní důchodová daň nazývána dani z příjmů fyzických osob. Tato daň je klasickou daní a v rámci naplnění požadavku spravedlnosti je daňová základna tvořena úhrnem všech zdanitelných příjmů (peněžních i nepeněžních) z činností fyzických osob, které jsou rozděleny do několika relativně samostatně posuzovaných částí (příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků, příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti, příjmy z kapitálového majetku, příjmy z pronájmů a ostatní příjmy). Výjimkou jsou příjmy, které nejsou předmětem daně, popř. jsou od daně osvobozeny 13. a pružný) složité analýzy a jeho zavedení se stává problematickým. V současnosti není využíván v daňové praxi žádného státu. 12 GOLA, P. Nejnižší daně? Monako, Andorra a San Marino. In. Daně a finance. ISSN Nejdůležitější místo mezi osvobozenými příjmy zaujímají příjmy sociální. Účelnost tohoto osvobození spočívá zejména v minimalizaci míry přerozdělení prostřednictvím veřejných rozpočtů. Patří zde osvobození u dávek státní sociální podpory, příjmy z nemocenského, důchodového pojištění či veřejného zdravotního pojištění, studijní stipendia, příspěvky od nadací, občanských sdružení apod. Rozsah osvobození je širší než u daně z příjmů právnických osob. Je obsažen zejména 4 ZDP, mimo to existují příjmy ze závislé činnosti (příjmy 5

6 V prvních letech fungování novodobého daňového systému (tj. od r. 1993) byla zastávána určitá neutralita. Základ daně se snižoval o standardní odpočty, které částečně respektovaly sociální postavení poplatníka (na poplatníka, na vyživované dítě, na vyživovaného manžela, manželku a invaliditu poplatníka). Ale zdanění fyzických osob umožňuje v rámci vládní politiky široké možnosti změn. Postupně se do legislativní podoby zákona dostávaly nové daňové odpočty nákladového typu závisející do značné míry na skutečně vynaloženém, převážně osobním výdaji poplatníka. Šlo např. o nezdanitelnou částku: v odečtu darů a na studium - od r. 1994, ve výši úroků z úvěrů ze stavebního spoření a z hypotečních úvěrů (v r. 1998), u příspěvků penzijním fondům (v r. 2000) a na soukromé životní pojištění (v r. 2001), u zaplacených odborových příspěvků (r.2004), na úhrady dalšího vzdělávání (r. 2007). Do roku 2000 se odečitatelné položky ze základu daně pravidelně valorizovaly. V letech ke změně nedošlo. Výnos ze zdanění fyzických osob vykazoval určitou stabilitu na rozdíl od zdanění firem. Důchodové daně (tj. zdanění právnických i fyzických osob) jsou stále důležitým rozpočtovým příjmem a jeho výše dosahuje % na celkových daňových příjmech. Graf č. 2: Podíl daní z příjmů fyzických, právnických osob a sociálního pojistného na celkových daňových příjmech (v %) % DzPFO DzPPO Sociální pojistné Pramen: Makroekonomická predikce České republiky. Fiskální výhledy - Ministerstvo financí České republiky odbor Finanční politiky. Vlastní propočty. Ve výše uvedeném grafu je znázorněn vývoj podílů jednotlivých daní z příjmů na celkových daňových příjmech v období od jejich zavedení, včetně sociálního pojistného, které bezprostředně ovlivňuje daňové zatížení a z grafu je patrná jeho dominace podílů na celkovém zdanění. 2.1 Vstup České republiky do Evropské Unie a období let Rok 2004 znamenal pro Českou republiku klíčový mezník související s plnohodnotným postavením státu v evropském prostoru jako člena Evropské Unie. Z hlediska provedených změn, zejména v oblasti daňové techniky, dochází částečně k určitým reformním krokům, které měly významný dopad na pobídky k přijetí a udržení pracovního místa s cílem zvýšení z mezd), které jsou od daně rovněž osvobozeny ( 6 odst. 9 ZDP), 10 ZDP odst. 3, který se týká osvobození některých oblastí zdaňování tzv. ostatních příjmů. Osvobozené příjmy jsou rovněž vymezeny k jednotlivým druhům příjmů, v rámci jednotlivých dílčích daňových základů. 6

7 disponibilních příjmů rodin s dětmi a posílení horizontální spravedlnosti. Daňová politika se soustředila na zavádění opatření proti daňovým únikům 14 a odstranění nepřesností platné právní úpravy, které umožňovaly (s využitím legálních postupů) subjektům vyhnout se daňové povinnosti. Cílem byla snaha o dosažení trvalé redukce fiskálních deficitů. V r byla valorizována odčitatelná položka na dítě z částky Kč na Kč a v r byla nahrazena nezdanitelná část základu daně na dítě slevou na dani 15 a daň z příjmů fyzických osob se projevila v určité formě negativní důchodové daně. Postupné snižování daně z příjmů fyzických osob bylo realizováno v tomto období formou rozšiřování jednotlivých daňových pásem a snižováním mezní sazby (viz tabulka č. 1). Tabulka č.1: Komparace daně z příjmů fyzických osob Rok 1993 Rok 2005 Rok základ daně daň základ daně daň základ daně daň % % % % % Kč+19 % % % Kč+25 % % a výše % a více Kč+32 % % a výše % Pramen: Zákon o daních z příjmů v aktuálních zněních + vlastní zpracování Rokem 2004 byl zaveden naprosto nový institut ve zdanění příjmů fyzických osob, tzv. minimální základ daně ve výši poloviny průměrné mzdy. Hlavním důvodem jeho zavedení byla realizace opatření proti daňovým únikům a podpora daňové spravedlnosti vůči zaměstnancům, kteří nemají možnost ovlivnit svůj základ daně jako podnikatelé. Řada podnikatelů 16 vykazovala ztrátu z podnikání, či přiznávali jen nízký základ daně, který nepřevyšoval obdobný základ daně zaměstnance s polovinou průměrné mzdy 17. Základní cíl opatření, byl patrný ze skupiny osob, na které se tento institut nevztahoval a zřejmý byl i zřetel sociální souvislosti a specifického postavení některých skupin poplatníků. Minimální základ daně se nevztahoval na poplatníky, kteří zahájili nebo ukončili podnikatelskou činnost, studenty, důchodce, rodiče, pečující o děti apod. 14 V rámci omezení daňových úniků a v souvislosti s opatřeními pro boj se šedou ekonomikou byly navrženy následující kroky ze strany státu: zavedení registračních pokladen pro všechny subjekty přijímající platby v hotovosti při maloobchodním prodeji na základě živnostenského oprávnění a při provozování hostinské činnosti (předpokládaná účinnost od , nebylo naplněno), realizace zákona o přiznání majetku (předpokládaná účinnost od , nebyla dořešena), odstranění možnosti zneužívání plateb v hotovosti k daňovým podvodům a přijetí zákona o omezení plateb v hotovosti nad určitou hranici, jež je stanovena dle obdobných úprav v členských zemích Evropské unie. (Jde o zákon 254/2004 Sb. - výše platby byla stanovena na EUR. Kontrolou jsou pověřeny finanční úřady. Zákon byl novelizován zákonem 303/2008 a jde o správní delikt. Pokuty se ukládají oběma stranám, té co platí i té co peníze přijímá, minimální částka byla Kč, od novely už minimální pokuta stanovena není), boj proti nelegální výrobě alkoholických nápojů a jejich prodeji spotřebitelům (v účinnost vešlo opatření zamezující prodej tabáku a lihovin na tržištích, s cílem omezení úniků nepřímých daní, zejména daně spotřební). 15 Daňové zvýhodnění činilo Kč na jedno dítě a lze je uplatnit i formou daňového bonusu, který byl omezen maximální výší Kč ročně Nulová ziskovost podnikání, kdy fyzické osoby nadále pokračují po několik let ve své činnosti, je nepopiratelným signálem, že s největší pravděpodobností dochází k rozporu se zákonem v oblasti daní z příjmů a že se snižuje neprávem základ daně (krácením tržeb, neoprávněné zvyšování zdanitelných výdajů apod.) Tyto negativní jevy vedly státní orgány k zavedení výše uvedeného institutu minimálního základu daně. 7

8 Praxe prokazuje, že v rámci zdanění fyzických osob má rozhodující podíl zdanění závislé činnosti (v r cca 77 %). Objem daňových příjmů ze závislé činnosti v tomto období souvisel s růstem mezd, přičemž stupnice klouzavě progresivní daňové sazby i nezdanitelné části základu daně s výjimkou nezdanitelné části na dítě, zůstaly beze změn. V nárůstu inkasa se promítl i růst minimální mzdy. V podstatě ale nedocházelo v tomto období k žádným razantním změnám. Standardní odpočty u poplatníků, mimo mírné zvýšení odpočtu na dítě, nebyly podstatně valorizovány. Sazba daně je v rozsahu čtyř pásem stále od 15 do 32 % a pásma se rovněž nemění. Dochází tak plíživě k mírnému zvyšování průměrné daňové sazby. Na zdanění osob, které provozují podnikatelskou činnost, neměl vliv v tomto období žádný dominantní faktor, ale z pozitiv je možné uvést pokračující zvýšená hospodářská aktivita daňových subjektů a snižování počtu subjektů uplatňujících ztrátu z minulých let. Mezi faktory, působící na pokles ve výnosu daně v tomto období, patřily zejména převod podnikatelských aktivit na obchodní společnosti v důsledku snižující se sazby daně z příjmů právnických osob a výrazný růst odpočtů v důsledku penzijního připojištění a životního pojištění, úroků z úvěru ze stavebního spoření a hypotečních úvěrů. V roce 2005 nadále přetrvávaly deficitní tendence vládního sektoru. Hlavní příčinou deficitů zůstával růst výdajové strany, a to i přesto, že příjmy zejména daňové, se vyvíjely lépe, než činily původní předpoklady. Zlepšení zaznamenával i výběr pojistného na sociální zabezpečení 18. Na daňovém výnosu se ale podílely zejména spotřební daně a daň z příjmů právnických osob 19. V tomto roce bylo zavedeno i nové ustanovení v českém daňovém právu. Jednalo se o určitý druh daňové úlevy, nazývané v daňové teorii manželský splitting. Byl prezentován jako tzv. institut společného zdanění manželů, s cílem zmírnit dopad progresivity zdanění. V souvislosti s podporou hospodářského růstu bylo hlavním daňovým opatřením v tomto období další snížení efektivního zdanění zisku, které bylo realizováno formou zrychlení odpisů (tj. zkrácení dob odpisování v prvních třech odpisových skupinách) a zavedení odčitatelné položky v souvislosti s výdaji na podporu vědy a výzkumu, s cílem podpořit především investiční aktivitu a tím posílit nabídkovou stranu ekonomiky. Obdobné efekty plnilo i daňové zvýhodnění darů do oblasti vědy a výzkumu. Období dynamického ekonomického růstu umožňovalo podnikům intenzivnější tvorbu zaměstnaneckých míst a nadále rostla minimální mzda. Zaváděná opatření a růst celkového počtu zaměstnanců ovlivnily zejména růst objemu daňových příjmů ze závislé činnosti, které tradičně plní státní rozpočet. Pomalu se ale projevoval i vliv legislativní úpravy přijaté v předchozích letech, která přinesla určité zvýšení nezdanitelné částky příjmů ze závislé činnosti ve formě zaměstnaneckých benefitů. V letech 2005 až 2007 byl zaznamenán dvou etapový přechod od sociálních standardních 18 V letech 2004 až 2006 se zvýšil vyměřovací základ OSVČ ze současných 35 % postupně na 40, 45 a 50 % rozdílu mezi příjmy a výdaji. 19 Ekonomika ČR dosáhla v roce 2005 nejvyššího růstu v historii srovnatelné časové řady. Hrubý domácí produkt (HDP) se v reálném vyjádření zvýšil o 6,0 %, což byla po pobaltských republikách nejvyšší dynamika v rámci celé EU. Hlavním faktorem tohoto vývoje byla zejména akcelerace hospodářského růstu a s ní související dobré hospodářské výsledky velkých korporací. Pozitivně se projevilo také uvolnění bariér zahraničního obchodu po vstupu ČR do EU, které vedlo k růstu daňového základu exportně orientovaných firem. (Pramen: 8

9 odpočtů ke slevám na dani z příjmů fyzických osob, byl zaveden daňový bonus, změnila se úroveň nominální sazby daně z příjmů fyzických osob. Nerealizovaným zůstal v těchto letech záměr zavedení všeobecného maximálního vyměřovacího základu pojistného sociálního pojištění. Naproti tomu daňový balíček 20 z druhé etapy (platnost od ) byl vnímán jako nástroj strukturálních reforem, neboť si kladl za cíl přispět k posílení potenciálního růstu české ekonomiky. Výsledná úprava daňového systému 21 se soustředila zejména do oblasti zdanění fyzických osob a komplex změn se týkal snížení daňového zatížení fyzických osob se zaměřením na dva základní cíle sociálního a rozvojového charakteru. Šlo o: podporu nízko a středně příjmové rodiny s dětmi (aniž by znevýhodnily ostatní skupiny) snížením zdanění a dalších opatření, která měla výrazněji zvýšit motivaci k aktivní účasti na trhu práce. Výsledkem mělo být zvýšení jejich disponibilního příjmu z práce a zvýšení vertikální daňové spravedlnosti, zjednodušení podmínek pro podnikání se záměrem zajištění dlouhodobého ekonomického růstu. Novela znamenala největší snížení daní u fyzických osob od r K nejvýznamnějším změnám týkajících se daně z příjmů fyzických osob lze řadit: valorizaci prvního daňového pásma a snížení sazby daně v prvním a druhém pásmu (z 15 % na 12 %, resp. z 20 % na 19 %) s cílem snížit daňové zatížení všech příjmových skupin poplatníků s důrazem na nízko a středně příjmové skupiny (viz tabulka č. 1), zvýšení výdajových paušálů u příjmů z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti a u příjmů z pronájmů, zrušení nezdanitelné části základu daně a nahrazení slevou na dani (viz tabulka č. 3). Záměrem novely bylo podstatné zjednodušení způsobu uplatnění daňově účinných výdajů malým a středním podnikatelům. Podstatně se rozšířila možnost využití výdajových paušálů a paušální daně se záměrem zjednodušení daňové administrativy. Přínosem se měla stát také podpora mobility pracovní síly formou daňové uznatelnosti nákladů na dopravu zaměstnanců do zaměstnání a na přechodné ubytování. Právní úprava již zahrnovala některé zjednodušující prvky. Jeho dosavadní poměrně nízké využití v praxi vyvolalo potřebu změny, které by vedly k jeho využívání větším počtem poplatníků, což se stalo oboustranně výhodné zejména v důsledku snížení administrativy a časové náročnosti jak u poplatníků, tak i správců daně, kteří nebudou muset provádět kontrolu daňových výdajů a snížením kontrolní činnosti vůči fyzickým osobám se uvolní kontrolní kapacity pro kontrolu rizikovějších, především větších poplatníků Cílem bylo původně vytvořit zcela nový zákon o daních z příjmů, který by zavedl komplex zjednodušujících opatření a zvýšil tak i spravovatelnost daně. Tento cíl nebyl naplněn. Důvodem bylo, že takovýto zákon je možné zpracovat až ve vazbě na klíčové právní kodexy (obchodní zákoník, občanský zákoník, zákoník práce), které však nebyly schváleny. 21 Jedná se o zákon č. 545/2005 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. 22 Novou výši tzv. výdajových paušálů bylo možné použít i zpětně, tzn. již za zdaňovací období roku Rozšíření výdajových paušálů ale nemělo očekávaný účinek a nedošlo k razantnějšímu využití výdajových paušálů. 9

10 Tabulka č. 2: Výdajový paušál a jeho uplatňování v roce 2005 až 2010 Výdajový paušál % Zemědělci 30 % Autorské honoráře 80 % Zemědělci 40 % Autorské honoráře, Notáři, daňoví poradci, lékaři, umělci, sportovci, znalci, tlumočníci 80 % Zemědělci 60% Autorské honoráře, Notáři, daňoví poradci, 25 % Živnosti, notáři, daňoví lékaři, umělci, sportovci, znalci, poradci, lékaři, umělci, tlumočníci 50 % sportovci, znalci, Neřemeslné živnosti Neřemeslné živnosti tlumočníci apod. 60 % 80% Řemeslné živnosti Řemeslné živnosti 20 % 30 % 30 % Pronájem Pronájem Pronájem Pramen: Zákon o daních z příjmů v aktuálních zněních + vlastní zpracování 80 % Zemědělci 40 % Autorské honoráře, Notáři, daňoví poradci, lékaři, umělci, sportovci, znalci, tlumočníci 50 % Neřemeslné živnosti 80 % Řemeslné živnosti 30 % Pronájem Počínaje zdaňovacím obdobím roku 2006 se pro poplatníky zvýšila možnost využití institutu stanovení daně paušální částkou. Docházelo tak ke zvýšení limitu, který nově umožnil využít paušální daně poplatníkům, jejichž roční výše příjmů v bezprostředně předcházejících 3 zdaňovacích obdobích nepřesáhla 5 mil. Kč (do konce roku 2005 se jednalo o částku 1 mil. Kč). Dále bylo umožněno využití paušální daně poplatníkům i v těch případech, kdy provozují činnost za spolupráce druhého z manželů, a to za předpokladu, že o stanovení daně paušální částkou požádá i spolupracující manžel (manželka). Rok 2006 byl rokem parlamentních voleb. Je pochopitelné, že vláda v tomto období z taktických důvodů nepředložila větší novelu zákona o daních z příjmů a odsunula ji až na rok Osobní důchodová daň a rok 2008 Od roku 2008 došlo ke zcela zásadním změnám. Bylo upouštěno od klouzavě progresivního zdanění a byla zavedena jednotná sazba daně z příjmů fyzických osob ve výši 15 %. Nelze v této souvislosti ale hovořit o tzv. rovné dani. Obrat v pojetí zdanění fyzických osob si vyžádal další kroky související s opatřeními, které zajistily, aby se nezvedla daňová zátěž u žádné z příjmových skupin poplatníků. Mezi tato opatření patří zejména: zvýšení slev na dani mající vazbu na osobu poplatníka a daňové zvýhodnění na dítě, s cílem nezasáhnout negativně žádné skupiny poplatníků a kompenzace znevýhodnění nízkopříjmových poplatníků, kteří uplatňovali zdanění v 12% sazbě daně, podpora rodin s dětmi, kdy z důvodu péče o dítě nemůže jeden z partnerů dosahovat zdanitelných příjmů 23, možnost uplatnění základní slevy na dani na poplatníka i poživatelům starobního důchodu, zrušení společného zdanění manželů, kdy s ohledem na lineární sazbu daně již administrativně náročný systém společného zdanění manželů se stal bezpředmětným a jeho výhody byly kompenzovány zvýšením slev na dani, zrušení minimálního základu daně a zrušení zdanění příjmů dosažených za více 23 Skupina manželství s dětmi zůstala znevýhodněna (např. kde jeden z nich pobíral invalidní důchod, popř. peněžitou pomoc v mateřství, dávky v nezaměstnanosti a neměl zdanitelné příjmy). Tento příjem byl zpravidla vyšší než Kč a současně tento limit pro uplatnění odpočtu od daňové povinnosti na nevýdělečně činnou manželku se od r nenavyšoval. Následně došlo k nápravě a limit se zvedl na částku Kč. 10

11 zdaňovacích období ( 14 ZDP). Zdanění příjmů obsahovalo platnou úpravu i pro rok 2009, kde bylo plánováno další snížení daně z příjmů, ale i související úprava slev na dani, ale tyto již nebyly realizovány. V následující tabulce je uveden přechod od odčitatelných položek ke slevám na dani a jejich následný vývoj. Tabulka č. 3: Vývoj slev na dani v Kč Sleva na Roční výše nezdanitelné části 2005 poplatníka důchodce) druhého z manželů bez příjmů poživatele částečného invalid. důchodu poživatele plného invalidního důchodu držitele průkazu ZTP/P studujícího Daňové zvýhodnění na dítě (již sleva a bonus) Pramen: Zákon o daních z příjmů + vlastní zpracování Daňové změny nespočívaly pouze v úpravě daňových sazeb, ve výši slev či daňových zvýhodněních, ale podstatná změna spočívá ve vyjádřeném postoji k hrazenému sociálnímu a zdravotnímu pojištění. Za zdanitelné výdaje od roku 2008 nelze již uznat pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na všeobecné zdravotní pojištění hrazené poplatníkem. Tímto se ale podstatně rozšiřuje základ daně a je považován vládou za kompenzační faktor výhod, které plynou poplatníkům sjednocením daně na úroveň 15 %. Celkové daňové zatížení za rok 2008 poplatníků daně z příjmů fyzických osob (tj. 15 %) včetně pojistného tak činí v úhrnu 36,55 % 25. K podstatné změně došlo ve zdanění u zaměstnanců. V českém daňovém systému v případě tohoto dílčího daňového základu bylo jediným možným výdajem sociální pojistné, který se z hrubé mzdy (tj. příjmu) odečítal. Rokem 2008 se přešlo na úplně nový model výpočtu daně a nově základem daně se staly příjmy ze závislé činnosti nebo funkčních požitků zvýšené o částku odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení, příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistnému na všeobecné zdravotní pojištění, kterou je povinen platit zaměstnavatel ze zúčtovaných hrubých mezd zaměstnance. Rozšířil se základ daně a byla zavedena tzv. superhrubá mzda. Tento pojem našel již v praxi své místo, jeho podstata tkví ve skutečnosti, že se nejedná o mzdu, ale pouze o fiktivní navýšení základu daně pro výpočet daňové povinnosti. V tomto případě bylo zvýšeno daňové zatížení poplatníka (protože zdanění je podrobena i část odvodu pojistného zaměstnavatele za zaměstnance, a to v úhrnu 35 % z hrubé mzdy) z 15 % na 20,25 %. Celkové daňové zatížení u zaměstnanců včetně pojistného představovalo 32,75% hrubé mzdy pro rok Od r se pak snížilo sociální 24 Změnou je i možnost uplatnění slevy na poplatníka u starobního důchodce. Dosud podnikající nebo zaměstnaný starobní důchodce neměl na slevu na poplatníka nárok, pokud jeho starobní důchod činil více než Kč ročně, což je drtivá většina starobních důchodců. 25 Vyměřovací základ zůstává nadále 50 % rozdílu příjmů a výdajů. Při výpočtu je brána v úvahu sazba důchodového pojištění 29,6 % a 13,5 % pojistného na zdravotní pojištění a předpoklad, že poplatník neuplatní maximální vyměřovací základ, který se od 1. ledna 2008 zvyšuje na 48násobek průměrné mzdy (což činí pro rok 2008 částku Kč). 11

12 pojistné, které hradil zaměstnavatel za zaměstnance o jeden procentní bod, tj. na 34 %. Zdanění mezd v rámci osobní důchodové daně je určující v podmínkách ČR, jak prezentuje tabulka, kde je možno vidět vazbu mezi vybranými druhy daňových výnosů. Tabulka č. 4: Přehled vývoje inkasa uvedených daní v ČR v letech 2005 až 2009 Vybrané daňové příjmy v mld. Kč daň z příjmů fyzických osob závislá činnost a funkční požitky 110,7 111,6 126, 4 115,2 111, 0 daň z příjmů fyzických osob samostatná výdělečná činnost 26,6 17,9 17,0 17,7 5,6 Pramen: V souvislosti se zdaněním závislé činnost je zapotřebí zmínit, že legislativní úpravou byly zavedeny stropy pro vyměřovací základ sociálního a zdravotního pojištění i pro zaměstnance. S účinností od počátku r byl nahrazen původní, do konce r platný maximální vyměřovací základ pro výpočet odvodů na sociální pojištění ve výši korun 26 ročně, 48 násobkem průměrné mzdy v ČR. Toto ustanovení platilo nově jak pro osoby samostatně výdělečné činné tak i pro zaměstnance. Vývoj stropů vyměřovacích základů v letech je uveden v následující tabulce. Tabulka č. 5: Strop pro vyměřovací základ sociálního a zdravotního pojištění Období Výše v Kč Pramen: Vlastní zpracování Záměrem stanovení maximální hranice vyměřovacího základu pro pojistné od roku 2008 bylo částečné snížení vedlejších nákladů práce, zvýšení konkurenceschopnosti podnikatelských subjektů a vytvoření vhodnějších předpokladů pro zaměstnávání vzdělané a kvalifikované pracovní síly, expertů i zahraničních odborníků v ČR. Česká republika je charakteristická vysokým podílem pojistného a naopak nízkým podílem zdanění příjmů fyzických osob, což vyplývá z tradice převzaté z období centrálně plánované ekonomiky a projevuje se jako model hodný následování v konstrukci nového daňového systému. Do koncepce se promítá dlouhodobý kulturní vliv Rakouska a Německa, který formoval základní rysy českého daňového systému 27. Trend je zachován, jak pregnantně prokazuje následující graf uvádějící podíl sociálního pojištění na celkovém daňovém výnosu vybraných zemí a OECD. Je zde patrné, že podíl sociálního pojištění v podmínkách České republiky převyšuje podíl v jiných zemích. Daňové zatížení práce je v České republice vysoké i přes uvedená opatření a týká se obou stran na trhu práce. Daňové břemeno nese jak pracovní síla prostřednictvím daně z příjmů a odvodů do systému sociálního a zdravotního pojištění (nabídka práce), tak i firma v podobě odvodů do tohoto systému (poptávka po práci). 26 Maximum platilo pouze pro osoby samostatně výdělečně činné. Pro zaměstnance maximální vyměřovací základ stanoven nebyl. Nově se limit Kč od r aplikuje na součet vyměřovacího základu ze zaměstnaneckého poměru a z podnikání (přičemž platí, že pojistné se prioritně odvede z vyměřovacího základu zaměstnance)

13 Graf č. 3: Podíl sociálního pojištění na celkovém daňovém výnosu (v %) % ČR Maďarsko Německo Polsko Rakousko Slovensko OECD - Total Pramen: vlastní zpracování ze zdrojových dat: Vysoké slevy na dani spolu s jednotnou 15% sazbou daně by měly principiálně zabezpečovat, aby ke zvýšení zdanění nedošlo a naopak, aby mnozí na dani z příjmů odváděli méně než dosud 28. Úsporu na dani z příjmů pocítili zejména zaměstnanci s dětmi a poplatníci, kteří zdaňovali své příjmy alespoň v 25% pásmu zdanění. K výraznému snížení celkového daňového zatížení dochází pouze u příjmových skupin obyvatelstva s vysokými příjmy, které ale tvoří zlomek z celkového počtu zaměstnanců. Vysoké celkové daňové zatížení, které je způsobeno zejména vysokým sociálním a zdravotním pojištěním 29, zvláště sumou, kterou je povinen hradit za své zaměstnance zaměstnavatel, zvyšuje náklady práce, což vede k její substituci kapitálem, případně k úniku k netradičním formám pracovních vztahů. Vysoké daňové zatížení je jedním ze základních faktorů negativně ovlivňující efektivnost a pružnost trhu práce s výrazným dopadem na snižování tempa ekonomického růstu. Zavedení daňových legislativních změn nepřineslo snížení daňového zatížení, ale přesun výběru daně z příjmů ve prospěch vyššího zdanění spotřeby. Bylo by proto přínosem, aby další legislativní úpravy v oblasti zdanění fyzických osob zamezily zvýšení daňového zatížení u příjmově nižších skupin poplatníků. U těchto skupin poplatníků se rovněž snižuje efekt odečitatelných položek využívaných především středními vrstvami (úroky z hypoték, příspěvky na důchodové zabezpečení atd.). Situaci komplikuje i nově zavedený institut tzv. superhrubé mzdy, kdy se nejedná o jednotné 15 % zdanění a u zaměstnanců je efektivní daň vyšší. Zároveň se snižuje transparentnost výpočtu čisté mzdy pro běžného poplatníka. 28 V souvislosti s ujednáním, že nedojde ke zvýšení zdanění, existuje určitá skupina poplatníků, kteří jsou danou reformou znevýhodněni. Jedná se o nízko příjmové poplatníky, kteří si přivydělávají mimo hlavní pracovní poměr a jejich příjem je nižší než 5000 Kč. Narážejí zde na 6, odst. 4 zákona o dani z příjmů, který souvisí se zachováním srážkové daně u příjmů do Kč a tím se může stát, že velká část slevy propadne. 29 Vysoké sazby pojištění jsou v ČR dlouhodobě kritizovány. Zákonodárci odsouhlasili snížení sazeb v letošním roce a další snižování sociálního pojištění bylo naplánováno na příští rok, sazby se měly snížit z 25 % na 24,1 %. V souvislosti se současnou situací sazby v r se nemění a plánované snížení se posouvá na rok Další podstatnou změnou je zvýšení stropu pro odvod sociálního pojištění. Rovněž se ruší i nově zavedené protikrizové opatření (v r. 2009) ve formě slev na pojistném pro zaměstnavatele. 13

14 Osobní důchodová daň si díky slevám na dani zachovává určitý stupeň progresivity, ale v současné době se vedou úvahy o zpětném zavedení progresivity pro poplatníky s vyššími příjmy zejména v souvislosti s negativní hospodářskou situací. Navrhovaná progresivita sazby daně v současném období by neměla výraznější efekt pro stav veřejných financí a souvisí pouze s principem solidarity v placení daní. Nicméně by všechny úpravy v oblasti osobního zdanění měly vést k transparentnosti a zjednodušení. Hlavní prioritou v oblasti zdaňování příjmů zůstává zjednodušení současné úpravy zákona o daních z příjmů, která je díky svému více než patnáctiletému působení značně nepřehledná a tím stále méně srozumitelná. Závěr V průběhu existence platnosti zákona o daních z příjmů fyzických i právnických osob byla přijata řada úprav reagujících na nové ekonomické podmínky, chování podnikatelských subjektů, nové zákonné úpravy a směrnice ES. Legislativní úprava s platností od 1. ledna 2008 zakotvena v zákoně č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů, jehož součástí je mimo jiné v první části také rozsáhlá novela zákona o daních z příjmů, zahájila další proces postupného snižování daňového zatížení příjmů u fyzických osob. Reagovala tak na nastartovaný proces konsolidace veřejných financí, který souvisel se zásadní změnou vládní koalice v roce V této fázi se konsolidační proces projevil ve změnách daňových, přestože změna výdajové strany veřejných financí je více jak potřebná. Přes řadu zavedených legislativních změn zůstává faktem, že Česká republika patří stále mezi země s málo efektivním a nepříliš pružným trhem práce. Tato skutečnost slouží v argumentaci Evropské komise i OECD jako pádný argument při charakteristice příčin a zdrojů ekonomických problémů země. Celou situaci komplikuje zejména vysoké zdanění práce a demotivující systém sociálních dávek v podobě normativů sociálního státu. Z hlediska tématu tj. popisu úlohy veřejných financí při řešení problémů a dopadů současné krize, lze zdůraznit, že společnost řadu opatření přehodnotila a nastartovala nový postup zejména v těch pro-růstových opatřeních (zejména snížení firemních daní a zátěže práce), které vedly k zesílení postavení v daňové konkurenci, usilovaly o postupný přesun daňového břemene z přímých daní na nepřímé (DPH), včetně opatření pro další zvýhodnění rodin s dětmi. Na druhé straně se objevila i negativa, spočívající ve zvýšení distorzí ve zdanění a to zejména prostřednictví zdanění vyšších příjmů, které se dostávají do degresivního zdanění (čím vyšší plat, tím nižší daňové zatížení a nižší pojistné). Díky uvedeným skutečnostem dochází k problémovému stavu, kdy zátěž reformy nese středně-příjmová třída, což lze klasifikovat jako ústup od systémových řešení reformy veřejných rozpočtů. Proto lze konstatovat, že poslední období legislativních změn neodstranilo přetrvávající nedostatky podnikatelského prostředí, kterými jsou stále vysoké zdravotní a sociální pojištění, nedostatečné právní jistoty, množství administrativy a složitost legislativy a byrokracie systému. V rámci finálních úvah je však třeba brát v potaz, že v deskripci úlohy veřejných financí při řešení problémů a dopadů současné krize je veřejností i společností pozitivně vnímán sociální rozměr. Pro českou společnost je typická štědrá, dílem už i adresná, sociální síť, která je schopna řešit z vybraných daní situace, které trh či jedinec nejsou schopni zvládnout. Je skutečností, že současný sociální solidární systém je finančně velice nákladný, což odůvodňuje vyšší daňové zatížení jejich občanů. Avšak česká společnost patří v aktuálních mezinárodních srovnáních k zemím, kde v poměru nákladů na sociální stát a dosažených efektů v míře vyskytující se chudoby je nejlepší výsledek. 14

15 Literatura: 1. ČIŽÍK, V. Rovná daň v teorii a praxi. Informační studie 1/2008. Ministerstvo financí ČR HALL, R., RABUSHKA, A. Flat tax. Hoover Press, Stanford. ISBN JANOUŠKOVÁ, J. Tax system in context of the Czech Republic entry to the European Union.In Competition Power of the European Union after the Enlargement.. Geliboli: Canakkale, Turkey, ISBN JANOUŠKOVÁ, J. Reforma daňového systému České republiky se zaměřením na důchodové daně. In Podnikanie a inovácie podnikatelských aktivit III. Prešov: VŠ mezinár. podnikání ISM Slovakia, ISBN KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika. ASPI publishing s.r.o., Praha ISBN KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika. 4. vydání. Praha: ASPI, ISBN ŠIROKÝ, J. A KOL. Daňové teorie s praktickou aplikací. Praha, C.H. Beck, ISBN VANČUROVÁ, A. Daňové reformy ČR. Theoretical and Practical Aspects of Public Finance. Praha: VŠE v Praze, ISBN Zákon č. 586/91 Sb. o daních z příjmů fyzických a právnických osob, ve znění pozdějších předpisů 10. Zákon č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů Rozpočtový výhled : Koncepce reformy veřejných rozpočtů schválená vládou ČR usnesením č. 624/2003. MF č.j. 10/46716/ Makroekonomická predikce České republiky. Ministerstvo financí České republiky odbor Finanční politiky Fiskální výhled České republiky. Ministerstvo financí České republiky odbor Finanční politiky Doc. Ing. Jana Janoušková, Ph.D. Slezská univerzita v Opavě, Obchodně podnikatelská fakulta v Karviné Univerzitní nám. 1934/3, Karviná janouskova@opf.slu.cz 15