Analýza fúze vybraných akciových společností z účetního a daňového hlediska. Romana Heváková

Transkript

1 Analýza fúze vybraných akciových společností z účetního a daňového hlediska Romana Heváková Bakalářská práce 2013

2

3

4

5

6 ABSTRAKT Cílem práce je ada doporu ení pro spole nosti plánující p em nu formou fúze. P edm tem bakalá ské práce je analýza fúze spole ností z ú etního a da ového hlediska. Fúze slou ením prob hla u spole ností A, B, C a D. Nástupnickou spole ností je v po adí první spole nost - A. V teoretické ásti je zpracovaná literární re er e zam ená na problematiku fúzí z ú etní a da ové perspektivy. V praktické ásti bakalá ské práce je ilustrován postup slou ení zainteresovaných spole ností a shrnutí dopad fúze na spole nost A, nástupnickou spole nost. Klí ová slova: p em na, fúze, rozhodný den, nástupnická spole nost, spole nost zanikající. ABSTRACT The aim of this work is a series of recommendations for companies planning to convert form merger. The subject of my bachelor thesis is the analysis merger of companies from accounting and tax perspektive. Merger took place in companies A, B, C and D. Succession company is the first company A. In the theoretical part is processed a literary exploration focused on the issue of merger accounting and tax perspective. In the practical part of the thesis is to illustrate the procedure of merging companies involved and a summary of the impact of the merger on the company A, the successor company. Keywords: transformation, merger, decisive day, succession company, predecessor company.

7 Na toto místo pat í pod kování Ing. Karlu tekerovi, Ph.D. za odborné vedení, vzácné a hodnotné rady a p ipomínky, které mi poskytnul p i p íprav a tvorb mé bakalá ské práce. Ráda bych je t pod kovala paní Jitce ápkové, hlavní ú etní nástupnické spole nosti, která mi poskytla informace o fúzujících podnicích a byla mi nápomocnou p i zpracování mé práce.

8 OBSAH ÚVOD I TEORETICKÁ ÁST ZÁKLADNÍ POJMY P EM NY A LEGISLATIVA P EM NA Výhody p em n Nevýhody p em n Nevýhody fúze FÚZE Slou ení Splynutí LEGISLATIVA Zákon. 125/2008 Sb., o p em nách PR B H FÚZE P ÍPRAVNÁ FÁZE D vody fúze Kombinace p em n Ocen ní Výb r poradc Náklady Harmonogram REALIZA NÍ FÁZE Rozhodný den Ú etnictví Rozhodný den shodný se dnem otev ení ú etních knih Rozhodný den mezi dnem otev ení ú etních knih a zápisu do OR Rozhodný den shodný se dnem zápisu do OR Znalec Metody ocen ní Sestavení ú etních záv rek Projekt fúze Zahajovací rozvaha Zve ejn ní informací Valná hromada Zápis do OR ZAKON OVACÍ FÁZE Povinnosti k orgán m státní správy Informa ní povinnost k obchodním partner m DA OVÉ SOUVISLOSTI DA Z P ÍJMU PO DA Z P EVODU NEMOVITOSTÍ DPH DA OVÁ ZTRÁTA II PRAKTICKÁ ÁST... 32

9 4 INFORMACE O SPOLE NOSTECH NÁSTUPNICKÁ SPOLE NOST A, A. S DCE INÁ SPOLE NOST B DCE INÁ SPOLE NOST C DCE INÁ SPOLE NOST D PROJEKT SLOU ENÍ SPOLE NOSTÍ ROZLO ENÍ FÚZE AKCIE ZÚ ASTN NÝCH SPOLE NOSTÍ VÝM NNÝ POM R OCEN NÍ MAJETKU Ú ETNÍ SOUVISLOSTI SLOU ENÍ ZAHAJOVACÍ ROZVAHA Vylou ení polo ek vlastního kapitálu Vylou ení vzájemných pohledávek a závazk Sestavení zahajovací rozvahy SPOLE NÁ ZPRÁVA O SLOU ENÍ ZÁPIS DO OR DA OVÉ SOUVISLOSTI Silni ní da Da z nemovitosti a z jejího p evodu Da z p íjmu PO Da z p idané hodnoty Povinnosti k ú ad m ZÁV RE NÁ DOPORU ENÍ ZÁV R SEZNAM POU ITÉ LITERATURY SEZNAM POU ITÝCH SYMBOL A ZKRATEK SEZNAM OBRÁZK SEZNAM TABULEK SEZNAM P ÍLOH... 60

10 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 10 ÚVOD V dne ní dob mají podniky mnoho mo ností jak vy e it problémy, s kterými se asto potýkají, jako jsou nap íklad hospodá ské nebo finan ní krize, dlouhodobý p evis nabídky nad poptávkou, díky kterému se m e podnik dostat do platební neschopnosti apod. Jedním z mnoha e ení jsou fúze splynutím i slou ením. Tento druh p em ny se v posledních letech stal velmi populárním a takté sou ástí produktivní ekonomiky. Fúze poskytují mo nost podpo it spole nosti, zrychlit ekonomický r st i vývoj ve srovnání s konkurencí. Není ádnou ojedin lostí slu ování spole ností, které jsou v holdingu. Podniky jednoho koncernu fúzují z toho d vodu, e o ekávají zefektivn ní inností kapitálov propojených podnik. Spole nosti mají mnoho d vod, pro provád jí p em ny strategickou koupi i prodej, posílení pozice podniku na trhu, roz í ení výroby, finan ní nebo hospodá skou krizi. Z ekonomického hlediska m ou být d vody slou ení rovn synergický efekt, existence volných pen z, které m e podnik p esunout na krytí ztráty, sní ení rizika, stability p íjm, roz í ení trhu. Zanikající podniky jsou ve v t í ásti spole nosti, které jsou ve patné hospodá ské pozici. Tyto podniky berou fúzi jako mo nost záchrany. Podniky by taky nem ly zapomínat, e fúze nemají jenom kladné stránky, ale i ty záporné, jimi jsou administrativní náro nost, zdlouhavost a vysoké náklady. Fúze spole nosti je velmi slo itý proces, který zahrnuje znalost da ových zákon, podnikového práva, hospodá ské sout e, zákonu o ú etnictví a eské ú etní standardy. St ejním zákonem je zákon. 125/2008 Sb., o p em nách obchodních spole ností a dru stev. D sledky fúze se odrazí v ka dém odv tví. O zmín né mo nosti p em ny, o fúzi, je má bakalá ská práce, v ní je blí e formulovaná celá problematika spojování podnik, p edev ím fúze slou ením. Cílem práce je analýza fúze, kde popí u pojmy jako rozhodný den, zahajovací rozvaha, den zápisu fúze do obchodního rejst íku a r zné jiné innosti, které jsou pot ebné pro dokon ení. V teoretické ásti hodlám definovat p em nu a popsat její výhody a nevýhody. Ur ím druhy a formy fúze. Ve v t in teoretické ásti se chci zabývat postupem p i slou ení nástupnické spole nosti se spole nostmi zanikajícími. Z literárních zdroj charakterizuji celý tento proces, který obsahuje n kolik fází. Následn doplním informace týkající se da ových souvislostí.

11 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 11 Praktická ást bude o fúzi nástupnické spole nosti A a zanikajících spole nostech B, C a D. Nejd íve podám informace o spole nostech a jejich hospodá ské situaci p ed slou ením. Dal ím krokem bude pr b h, podle kterého nástupnická spole nost A postupovala p i slou ení. Ani zde nesmí chyb t da ové hledisko p em ny, které zakomponuji do poslední ásti p ed záv re ným doporu ením. V poslední kapitole zhodnotím fúzi spole ností a poskytnu doporu ení pro ostatní spole nosti, které by cht ly p em nit spole nost formou fúze.

12 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 12 I. TEORETICKÁ ÁST

13 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 13 1 ZÁKLADNÍ POJMY P EM NY A LEGISLATIVA 1.1 P em na Termín p em na spole ností charakterizuje p t proces : fúzi, rozd lení, p evod jm ní na spole níka, zm na právní formy a p eshrani ní p emíst ní sídla. Celý proces p em ny je vysoce formální postup, který je detailn regulován zákonem. 125/2008 Sb., o p em nách. Jedná se o proces náro ný hlavn finan n a asov. Do pr b hu jsou zapojeni nejen zam stnanci právních a ekonomických úsek, statutární orgány, ale i znalci, audito i, advokáti a da oví poradci Výhody p em n Díky zákonu. 125/2008 Sb., o p em nách je realizace p em ny jednodu í, kdyby tento zákon neexistoval, úpravy by byli zna n komplikované, v n kterých p ípadech a neproveditelné. Josková a kolektiv autor ve své publikaci uvádí, e v d sledku p em ny p echází jm ní na jiný právní subjekt, ani by bylo nutné e it p evod jednotlivých ástí majetku i souhlas v itel se zm nou dlu níka. Stejného výsledku by bylo mo né dosáhnout pouze p evodem jednotlivých ástí majetku podle p íslu ných právních p edpis a p evzetím dluhu nástupnickým subjektem, ov em s nutností souhlasu v itel. (2012; s. 24) Dal ími výhodami p em n (fúzí) m ou být strategické, finan ní a osobní. Strategická výhoda lpí v tom, e zahrnuje p edev ím snahu o dosa ení spolup sobení v d sledku fúze. Výhodou je také zvý ení zisku nebo sní ení da ové zát e, mo ný p ístup na kapitálový trh. Tyto klady na fúzi p edstavuje výhoda finan ní. Poslední výhody jsou spí e psychologického charakteru pocit moci, velké o i, a jiné. Z jiného hlediska podle Josefa Bej ka se dají výhody rozd lit na vlastnické a podnikatelské. Mezi vlastnické m eme za adit konec finan ní nouze prodávajícího, lep í investice vlastních prost edk, profesionální vzestup, aktuální pot eba likvidity atd. Do druhé skupiny pat í nap. nedostatek prost edk, odstran ní zadlu enosti, nová strategická podnikatelská orientace apod. (2010, s ) Výhod nebo motiv pro fúzi je mnoho, Skálová ve své publikaci íká: Pr myslové podniky, nále ející r zným akciovým spole nostem se slu ují ve spole nost jednu bu z p í in výrobn technických (zv t ení a p itom i zlevn ní výroby), obchodních (odstran ní sout e) nebo finan ních. (2012, s. 29)

14 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky Nevýhody p em n Nejvýrazn j í nevýhodou je asová náro nost, ke které se v neposlední ad p idávají i vysoké náklady a organiza ní náro nost. Finan ní náklady jsou p edev ím v p ípad n kterých p em n spojeny se zapojením specialist do procesu. (Bej ek J., 2010, s ) Nevýhody fúze Do procesu fúzí m ou vstupovat r zné skute nosti, které nejsou nap ed odhadnutelné. M e být problém s podílem zam stnanc na ízení spole nosti. Je mo nost, e se uká e, e n která ze zú astn ných spole ností p iná í kuka í vejce v podob trestného stíhání. Objevit se taky m ou jedinci, kte í budou chtít prosadit neplatnost fúze. Je mnoho r zných nebezpe ných proces, mezi které pat í nap íklad i zvý ení náklad na fúzi v p ípad prodlou ení pr b hu fúze. (Smr ka L., 2013, s. 96) 1.2 Fúze Fúze je postup, kde se statutární orgány dvou nebo více firem dohodnou na jejich spojení a po ádají vlastníky t chto firem o schválení této fúze. Ka dý stát má rozdílné po adavky na to, jaká ást vlastník musí s fúzí souhlasit. V t inou je ve vysp lých státech vy adován souhlas nadpolovi ní v t iny vlastník. Ka dá individuální spole enská smlouva m e ov em tento po adavek na schválení mít v jiné vý i. (Hlavá J., 2010, s. 71) Podstatou je v dy zánik alespo jedné spole nosti bez likvidace, spojené s p echodem jm ní zanikajícího subjektu na právního zástupce. (Ú etnictví podnikatel, 2010, s. 575) Obvykle se spole níci zanikající spole nosti stávají spole níky nástupnické spole nosti, leda e zákon o p em nách stanoví z tohoto základního pravidla výjimku nap. zákaz vým ny podle 97 zákona. 125/2008 Sb., o p em nách. (Josková L. a kol.; 2012; s. 13) Lze identifikovat 3 druhy fúzí, kterými jsou: horizontální fúze - spojení oborov stejných podnik, d vodem je získání úspor z rozsahu výroby, vertikální fúze - spole nosti spojující se s vlastním dodavatelem i odb ratelem, d vodem je lep í koordinace, konglomerátní fúze - spojení firem z jiných obor, spole nosti jsou bez jakéhokoli vzájemného vztahu. (Synek M., 2010, s. 89)

15 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 15 Zákon rozli uje mezi vnitrostátní a p eshrani ní fúzí. Jak vnitrostátní, tak p eshrani ní fúze se m e uskute nit dv ma zp soby slou ení a splynutí. (Smr ka L., 2013, s. 86); (Dvo- ák T., 2008, s. 67) Slou ení Fúze formou slou ení zobrazuje spole nost, která pokra uje v podnikání a alespo jednu spole nost, která zaniká. Majetek a závazky zanikající spole nosti p echázejí na spole nost pokra ující a spole níci zanikající spole nosti se stávají spole níky pokra ující spole nosti. (Ú etnictví podnikatel, 2010, s. 575) Obr. 1 Fúze slou ením[vlastní zpracování] Splynutí P i splynutí obchodních spole ností dochází k zániku p vodních obchodních spole ností a vzniku spole nosti nové, na kterou p echází majetek zaniklých spole ností. V obchodním rejst íku se provede sou asný výmaz spole ností splývajících a zápis spole nosti vzniklé splynutím k jednomu dni. Splynout mohou pouze spole nosti, které mají stejnou právní formu. (Businesscenter, ) Obr. 2 Fúze splynutím [vlastní zpracování]

16 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky Legislativa Právní úprava p em n je koncentrována v zákon. 125/2008 Sb., o p em nách obchodních spole ností a dru stev. Ustanovení vztahující se k zápisu p em n do obchodního rejst íku obsahuje zákon. 513/1991 Sb., obchodní zákoník a vyhlá ka. 414/2011 Sb., o nále itostech formulá na podávání návrh na zápis do obchodního rejst íku. Ú etní problematika p em n pro ú etní jednotky, které jsou podnikateli, je upravena v zákon. 563/1991 Sb., o ú etnictví a jeho provád cí vyhlá ce. 500/2002 Sb. Dále jsou významné eské ú etní standardy (zejména 011 operace s podnikem a 012 Zm ny vlastního kapitálu). V oblasti da ové je relevantní zejména zákon. 586/1992 Sb. o daních z p íjmu. (Josková L. a kol.; 2012; s. 25) Zákon. 125/2008 Sb., o p em nách Zákon o p em nách vstoupil v ú innost dne , a tím nahradil úpravu p em n doposud obsa enou v obchodním zákoníku. Hlavním d vodem pro p ijetí zákona. 125/2008 Sb., o p em nách byla snaha odstranit komplikovaný systém normativních odkaz a odstran ní nadbyte ného zatí ení obchodních spole ností, které jsou d vodné pouze v p ípad akciové spole nosti. Zákon byl dále roz í en o sm rnici o p eshrani ní fúzi. Jeliko zákon o p em nách m l nedostatky, byl novelizován dne Zákon se d lí do sedmi ástí obecná ustanovení, fúze, rozd lení, p evod jm ní na spole níka, zm na právní formy, spole né a p echodné ustanovení a ú innosti zákona. P i pou ívání zákona je nutné pracovat s obecnými ustanoveními. Ustanovení regulující p em ny spole ností a dru stev jsou kogentní, tj. není mo né se od nich odchýlit. (Josková L. a kol.; 2012; s. 27)

17 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 17 2 PR B H FÚZE P edstavuje proces spojování podnik, který trvá obvykle n kolik m síc. Za íná v tzv. rozhodný den fúze a kon í registrací fúze pro v echny zú astn né spole nosti v obchodním rejst íku. Rozhodný den se rozumí den, od n ho se jednání zanikající obchodní spole nosti pova uje z ú etního hlediska za jednání uskute n ná na ú et nástupnické spole nosti. Ke dni p ed rozhodným dnem sestavují v echny zainteresované spole nosti kone né ú etní záv rky. Jestli e obchodní zákoník po aduje ocen ní obchodního jm ní a ur ení vý e istého obchodního majetku, jsou do kone ných záv rek zanikajících spole ností interpretovány individuální p ecen ní aktiv a závazk. Kone né ú etní záv rky jsou v t inou ov eny auditorem. Podle p ecen ného zanikajícího podniku stanoví a potvrdí znalec fúze pom r vým ny podílu zanikající spole nosti za podíly (akcie) spole nosti nástupnické. Podle kolektivu autor knihy Ú etnictví podnikatel má pr b h fúze podle platných p edpis n kolik hlavních bod : sestavení ádných a mimo ádných ú etních záv rek ke dni p edcházejícímu rozhodnému dni, podle v cné analýzy zru ení nebo ponechání rezerv, starých goodwill, oce ovacích rozdíl a polo ek asového rozli ení, proú tování individuálního p ecen ní aktiv a závazk, sestavení kon ených ú etních záv rek ke dni, který p edchází rozhodnému dni, a to i s promítnutím individuálního p ecen ní, provedení konsolidace kone ných ú etních záv rek na zahajovací rozvahu. Konsolida ní tabulkou dolo ená zahajovací rozvaha se stane východiskem pro vedení ú etnictví nástupnické spole nosti od rozhodného dne. Toto ú etnictví se stane právn ú inné dnem zápisu fúze v obchodním rejst íku. (2010, s ) Ov em podle publikace od Joskové a kolektivu autor má proces fúze 3 základní fáze, jimi jsou p ípravná, realiza ní a dokon ovací. (2012, s. 35) 2.1 P ípravná fáze Tém celou p ípravnou fázi mají ve své re ii statutární orgány zú astn ných spole ností. Hlavní jejich povinností je postupovat s pé í ádného hospodá e, tedy zajistit p ípravu v souladu s platnými p edpisy, minimalizovat p ípadné negativní ú etní, da ové a právní dopady fúze na zainteresované spole nosti a realizovat fúzi za rozumnou cenu. (Josková L.

18 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 18 a kol.; 2012; s. 35) Podle 50 zákona o p em nách jsou statutární orgány odpov dné za vzniklé kody v p ípad poru ení povinností. Statutární orgány by m ly celou dobu p em ny spole nosti pracovat v pr b hu fúze s odborníky ur itých oblastí, aby splnily zákonnou povinnost jednat p i realizaci s pé í ádného hospodá e D vody fúze Fúzující spole nosti si musí dob e rozmyslet cíl, kterého chce p em nou dosáhnout a definovat jej. P ípadn jakým zp sobem se má k cíly propracovat, co by spole nosti m li konzultovat s odborníky - ú etními, da ovými poradci a právníky. D le itá je volba druhu p em ny nap. pokud má nástupnická spole nost p ebírat da ovou historii zanikajícího podniku, fúze je ideální e ení, pokud tomu tak není, je lep í realizovat prodej podniku nebo jeho ástí. (Josková L. a kol.; 2012; s. 36) Kombinace p em n Zákon. 125/2008 Sb., o p em nách spole ností a dru stev stanovuje zásadu, e p i fúzi musí mít nástupnická i zanikající spole nost stejnou právní formu. Zárove je ale mo né pou ít k í ové fúze, ov em pouze mezi osobními spole nostmi navzájem a mezi spole nostmi kapitálovými. (Businesscenter, ) Ocen ní Jestli e ve spole nosti dochází k oce ování jm ní, obvykle má tato skute nost dopad do ú etnictví nástupnické spole nosti a na stanovení podíl jednotlivých spole ník. Podniky v t inou volí takovou formu fúze, aby byla povinnost ocenit jm ní zanikajícího podniku. Jedním z d vod spole nosti p ikyvující pro p ecen ní zanikajícího podniku je nap íklad ve fúzi matky s dcerou, kdy dce iná spole nost má záporný vlastní kapitál. Ocen ním dce- iného podniku znalcem se zvý í hodnota celého podniku. Zákon o p em nách zcela jasn ur uje pravidla pro oce ování podnik. V p ípad fúze splynutím má povinnost ka dá zú- astn ná spole nost ocenit své jm ní znalcem, který je p id len soudem. V druhém p ípad p i fúzi slou ením spole nosti je zanikající spole nost povinna nechat ocenit své jm ní posudkem znalce, dochází-li ke zvý ení základního kapitálu nástupnické spole nosti ze jm ní zanikající spole nosti (alespo z ásti). Pokud spole nosti nemají ob stejné spole níky, obvykle bude nutno zvý it základní kapitál nástupnické spole nosti. (Skálová J., 2012, s )

19 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky Výb r poradc V t inou jsou realizací fúze pov eni poradci, kte í pro zainteresované spole nosti vyhotovili odborné stanoviska analyzující ú etní, da ové a právní aspekty. Dal ím poradcem i spolupracovníkem je soudní znalec, kterého spole nosti m ou navrhnout, ov em soud návrhy nemusí brát v bec v potaz. Pokud n která spole nost podléhá auditu, musí být dal í vytvo ené ú etní záv rky a taky zahajovací rozvahy ov ené auditorem, a to platí pro v echny zú astn né strany. D le itým krokem je i výb r spolupracovník z podniku p i fúzi. Nakonec by m la být zvolena osoba jako koordinátor fúze, který není anga ován ani v jedné z fúzujících spole ností a v ka dém podniku osoba, na kterou se budou vzná et dotazy, p ipomínky, e it se s ní spory a komunikovat s danou spole ností. (Josková L. a kol.; 2012; s. 42, 43) Náklady Náklady na realizaci fúze jsou pom rn vysoké, a proto je d le ité zvá it, zda je zvolený cíl fúze adekvátní k náklad m. Náklady se d lí na dv ásti, p ímé a nep ímé. Do p ímých náklad pat í náklady na poradce, soudní, správní a notá ské poplatky, kdy vý e t chto poplatk je stanovena zákonem. 549/1991 Sb., o soudních poplatcích a nelze o t chto cenách vyjednávat. Jako dal í náklady m eme zahrnout náklady na zve ejn ní informací o p em n v Obchodním v stníku, se správními poplatky a s obecnými náklady na ov ování podpis, listin a vyhotovení výpis z ve ejných registr Harmonogram Posledním bodem p ípravné fáze je harmonogram fúze. Podrobný harmonogram je z praktického hlediska v bec nejd le it j í dokument vyhotovený v rámci fúze. Za tento dokument je zodpov dný výhradn koordinátor. Nejprve ov em musí být harmonogram schválen zainteresovanými spole nostmi, proto e nedodr ení termín by mohlo ohrozit realizaci fúze. (Josková L. a kol.; 2012; s. 45) Do harmonogramu musíme za adit významné lh ty, které jsou dány zákonem o p em nách spole ností a dru stev. 2.2 Realiza ní fáze Realizace je druhou fází procesu fúze. Je to fáze nejslo it j í a také nejzdlouhav j í. Má 12 bod.

20 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky Rozhodný den Rozhodný den se dá definovat jako den, od kterého se jednání zanikající spole nosti pova- uje z ú etního hlediska za jednání spole nosti nástupnické. Od tohoto dne se ú etnictví chová jako by u k fúzi do lo, ale podle práva tomu tak bude a v den zápisu do obchodního rejst íku. Novela platná od íká, e rozhodný den m e být ur en jako den p edcházející vypracování projektu fúze, ale i den následující, a té to m e být v nejposledn j í ad i den zápisu do OR. Jedinou podmínkou je, e rozhodný den musí být stanoven tak, aby nejvý e o 12 m síc p edcházel dnu zápisu do OR. Rozhodný den je mo no stanovit i do minulosti tzv. zp tn. Máme 3 varianty jak ur it rozhodný den: den po rozvahovém dni, kdy se otvírají ú etní knihy, dny po dni, kdy se otvírají ú etní knihy a p ed dnem zápisu do OR, rozhodný den je shodný se dnem zápisu fúze do OR. P ed rozhodným dnem je nutno sestavit ú etní záv rku, a u ádnou nebo mimo ádnou. K rozhodnému dni se sestavuje zahajovací rozvaha nástupnické spole nosti, ke které musí být od nov p ipojen komentá popisující, kam byli p evzaty polo ky zanikající spole nosti. Do byl tento komentá sou ástí projektu fúze. (Skálová, 2012, s ) Ú etnictví Pokud spole nost podle zákona musí ocenit jm ní zanikajících podnik, pou ijí zp sob ocen ní reálnou hodnotou metodu ze zákona o ú etnictví 24 odst. 3 písm. a) bodu 1, 2. Tato reálná hodnota je zji t ná na základ posouzení znalce ur eného pro fúzi podniku. Pokud rozhodný den není shodný se dnem zápisu fúze do obchodního rejst íku, pak ú etní jednotky zú astn né na p em n spole nosti otevírají ú etní knihy k rozhodnému dni p em ny a vedou ú etnictví samostatn, a to do dne zápisu fúze spole ností do OR. Toto ú etní období kon í posledním dnem ú etního období, ve kterém byl proveden zápis fúze do OR. Ú etnictví se li í podle toho, kdy je ur en rozhodný den, ili máme 3 mo nosti, jak postupovat. (Skálová J., 2012, s. 61) Rozhodný den shodný se dnem otev ení ú etních knih Ú etní záv rka sestavená ke dni p edcházejícímu rozhodnému dni by byla vytvo ena, i kdyby fúze neprobíhala. Mluvíme tedy o ádné ú etní záv rce, podle ní bude znalec oce-

21 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 21 ovat jm ní spole nosti. Tato varianta byla v minulosti velmi pou ívána a pro v t inu ú etních jednotek byla optimálním e ením. V této variant zanikající spole nost k rozhodnému dni ú tuje hned po otev ení knih na ú et 418 Oce ovací rozdíly p i p em nách o ocen ní majetku a závazk na reálnou hodnotu, v etn zaú tování goodwillu nebo oce ovacího rozdílu k nabytému majetku. Ke dni zápisu do OR spole nost odú tuje ve kerý majetek a závazky, které p e ly na nástupnickou spole nost, v etn ú etnictví od rozhodného dne, a to v souladu zákona o p em nách ( 10). V p ípad, e rozhodný den je toto ný s prvním dnem hospodá ského roku, nemusí se podávat p iznání k dani z p íjmu právnických osob za zanikající spole nost od rozhodného dne. (Josková L. a kol.; 2012; s. 54) Nástupnická spole nost ú tuje ke dni zápisu do OR s ú inky od rozhodného dne pro ú ely sestavení zahajovací rozvahy o p echodu jm ní, vzájemného vylou ení vazeb mezi zú astn nými spole nostmi a p ípadné rozdíly prost ednictvím ú tu 417 Rozdíly z p em n spole ností, vylou ení p ípadných podíl vydaných zanikajícími spole nostmi, p ípadné vyrovnání i doplatky, které sni ují vý i VK. ( ÚS 011 Operace s podnikem) Dále zaú tuje odlo enou da (jako p i prvním ú tování o odlo ené dani), p ípadné p erozd lení VK v souladu s projektem fúze. Nakonec ÚJ nástupnické spole nosti sestaví zahajovací rozvahu a vyhotoví k ní komentá. Pro spojení ú etnictví musí ÚJ podle 10 zákona o p em nách p evzít zaú tování zanikající spole nosti v období od rozhodného dne do zápisu do OR a je t zaú tování p ípadného úbytku oce ovacích rozdíl. Rozhodný den mezi dnem otev ení ú etních knih a zápisu do OR Druhá varianta je rozdílná v tom, e zanikající ÚJ má o jedno ú etní období více. Toto období za íná den po rozvahovém dnu a kon í den p ed rozhodným dnem. Podle zákona o dani z p íjmu toto období není zda ovacím. Za období se podává da ové p iznání v návaznosti na zákon o daních z p íjmu ili jen za období p ed rozhodným dnem, za které je t da ové p iznání nebylo podáno. Zanikající spole nost jako v p edchozí variant ú tuje o ocen ní majetku a závazk na reálnou hodnotu po otev ení ú etních knih s vyu itím ú tu 418 Oce ovací rozdíly z p ecen ní p i p em nách, 017 Goodwill a 027 Oce ovací rozdíly k nabytému majetku. Ocení-li soudní znalec jm ní spole nosti k rozvahovému dni a dojde k úbytku jm ní v období od rozvahového dne pro ocen ní do rozhodného dne, musí ÚJ zaú tovat tyto operace na p íslu ný ú et vykazování. Pro tyto ú ely jsou tu ú ty 027 Oce ovací rozdíly k naby-

22 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 22 tému majetku a souvzta n ú et 415 Rozdíly z ocen ní p i p em nách. Stejn jako u p edchozí varianty musí zanikající spole nost odú tovat ve kerý majetek a závazky, které p e ly na nástupnickou spole nost, v etn ú etnictví od rozhodného dne. ( ÚS Operace s podnikem) U druhé varianty postupuje nástupnická spole nost ke dni zápisu do OR s ú inky od rozvahového dne toto n jako ve variant p edchozí. Pro následné spojení ú etnictví musí nástupnická spole nost je t p evzít ú etnictví zanikající spole nosti od data rozhodného dne po den zápisu do OR a zaú tovat p ípadné úbytky oce ovacích rozdíl. (Josková L. a kol.; 2012; s ) Rozhodný den shodný se dnem zápisu do OR I v této variant musí ÚJ uzav ít ú etní knihy den p ed rozhodným dnem. Tato záv rka je kone ná a má formu mimo ádné ú etní záv rky. Významný rozdíl probíhá u zanikající spole nosti, která neotevírá ú ty a neú tuje o ocen ní majetku a závazk. Nástupnická spole nost ú tuje o p echodu jm ní, ocen ní majetku a závazk na reálnou hodnotu po otev ení ú etních knih, p i kterém pou ije ú et Oce- ovací rozdíly z p ecen ní p i p em nách, v etn zaú tování goodwillu a oce ovacího rozdílu k nabytému majetku. ÚJ musí poté zaú tovat p ípadný rozdíl mezi ocen ním reálnou hodnotou majetku a závazk na ú et 415 Rozdíly z ocen ní p i p em nách. Stejn jako u p edchozích variant musí vylou it vzájemné vazby, p ípadné podíly, zaú tovat p ípadné doplatky, odlo enou da, pop ípad p erozd lení VK a záv rem sestavit zahajovací rozvahu a komentá. (Josková L. a kol.; 2012; s ) Znalec Znalcem m e být pouze osoba zapsaná v seznamu znalc, který vedou krajské soudy. Jen ve výjime ných p ípadech m e znaleckou innost vykonávat osoba ur ená znalcem pro danou p íle itost. Znalce jmenuje soud a m e p ihlédnout na navrhované osoby zú astn ných spole ností. (Josková L. a kol.; 2012; s ) Zákon o p em nách spole ností a dru stev dovoluje, aby znalec ur ený pro ocen ní jm ní podniku mohl být i znalcem pro fúzi. Znalec ur ený soudem je odm ován zú astn nou spole ností, která se s ním dohodla na vý i. Pokud vý e odm ny pro znalce není dohodnuta, stanoví ji soud.

23 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 23 Metody ocen ní eská legislativa nevyty uje uznávané metody ocen ní, proto se znalci musí ídit nap. mezinárodními oce ovacími standardy nebo jinou odbornou literaturou. Obecn se rozli ují t i metody ocen ní: Porovnávací metoda je zalo ena na zkoumání cen realizovaných na trhu u podobných i stejných aktiv, proto je tato metoda ozna ovaná jako za nejvhodn j í. Prakticky je ov em spojena s celou adou komplikací, na které je nutno dávat pozor a doporu it obez etné postupování. Metoda by pro jistotu m la být doprovázena je t jinou oce ovací metodou. Nej ast ji pou ívaná výnosová metoda vychází z cash flow, které m e aktivum v budoucnu produkovat. Nákladová metoda není pro tyto ú ely v t inou vhodná. Jedná se o stanovení ástek, za které bychom aktivum v daný okam ik po ídily. (Skálová J., 2012, s. 57); (Josková L. a kol.; 2012; s ) Tabulka 1 Typické metody ocen ní [Josková a kol., 2012, s. 66] Předmět ocenění Fungující podnik nebo jeho část Ztrátový podnik Holdingový podnik Nemovitost Pozemek Výrobní zařízení Nehmotná aktiva Převládající metoda ocenění Výnosová metoda, případně porovnávací metoda Individuelně dle jednotlivých majetků Individuelně dle jednotlivých podílů v portfoliu Výnosová metoda, případně porovnávací metoda Porovnávací metoda Nákladová metoda, výjimečně porovnávací metoda Výnosová metoda, výjimečně nákladová metoda Výstupem znalce je znalecký posudek, který musí být v souladu se zákonem o znalcích a tlumo nících a v souladu s provád cí vyhlá kou Sestavení ú etních záv rek V procesu fúze se m eme setkat s ádnou, mimo ádnou a mezitímní ú etní záv rkou. ádná ú etní záv rka se zhotovuje, je-li rozhodným dnem 1. den hospodá ského (kalendá ního) roku. V p ípad, e rozhodný den je v rozmezí 1. dne hospodá ského roku a dne p ed dnem zápisu fúze do OR, sestavuje se ú etní záv rka mimo ádná. Mezitímní záv rka se sestavuje pouze, kdy poslední ú etní záv rka, a u ádná i mimo ádná, byla sestavena z údaj ke dni, který p edchází vyhotovení projektu fúze o více ne 6 m síc. Zárove

24 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 24 nesmí uplynout doba více ne 3 m síce od sestavení mezitímní ú etní záv rky po vyhotovení projektu fúze. (Skálová, 2012, s. 38) U mezitímní záv rky se neuzavírají ú etní knihy a provádí se pouze inventarizace pro ú ely vyjád ení ocen ní podle zákona. 563/1991 Sb. o ú etnictví. Ohledn daní mezitímní ú etní záv rka neur uje povinnost podávat da ové p iznání, ale musí se provést odhad dan a da zaú tovat (obvykle na ú et Rezervy na da z p íjmu). Smyslem této ú etní záv rky je zve ejnit zú astn ným spole nostem aktuální stav majetku a závazk. Od se mezitímní ú etní záv rka nevy aduje, pokud v ichni zú astn ní podají písemný souhlas nebo u zainteresovaných spole ností, které zve ej ují pololetní zprávu a zp ístupní ji spole ník m. V echny t i tyto ú etní záv rky musí být ov eny auditorem, pokud alespo jeden z podnik má povinnost auditu, to vede k ov ení auditorem i zahajovací rozvahu. (Josková L. a kol.; 2012; s ); (Skálová J., 2012, s. 108, 109) Obr. 3 Mezitímní ú etní záv rka [vlastní zpracování] Projekt fúze Vytvá ený dokument projekt fúze je zjednodu en e eno smlouva mezi zú astn nými spole nostmi, kterou zhotovují statutární orgány spole ností dohromady. Dokument má písemnou formu a má stanovené minimální nále itosti, které musí obsahovat. (Vomá ková H., 2002, s ) Tyto nále itosti jsou uvedeny v zákon o p em nách spole ností a dru stev a jsou jimi: firma a sídlo v ech zú astn ných spole ností, právní forma a I O, vým nný pom r podíl spole ník zanikající spole nosti na nástupnické spole nosti, leda e nedochází k vým n podíl, a p ípadný doplatek s ur ením jeho vý e a lh ty splatnosti, rozhodný den fúze, práva pro vlastníky dluhopis, pop ípad opat ení, které jsou navrhována, den, od kterého vzniká právo na podíl na zisku akcioná m z vym n ných akcií, v echny zvlá tní výhody pro statutární orgán nebo jeho leny, znalci aj.,

25 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 25 zm ny spole enské smlouvy nebo stanov nástupnické spole nosti, pokud jsou. (Skálová, 2012, s. 42) Jestli e nále itosti nejsou kompletní, není mo né klasifikovat listinu jako projekt fúze a není mo né fúzi uskute nit. Spole nosti musí hled t na informace navíc, které do projektu fúze dávají, jeliko po ulo ení dokumentu do sbírky listin, se stává p ístupný ve ejnosti. Nejd le it j ím bodem v projektu fúze je vým nný pom r podíl spole ník zanikající spole nosti na nástupnické spole nosti, leda e nedochází k vým n podíl, doplatku s ur ením jeho vý e a lh ty splatnosti. Rozd lení podíl je st ejní pro fungování nástupnické spole nosti, stanovuje vlastnickou strukturu. V zákon o p em nách spole ností a dru stev je ur eno, e vým nný pom r se stanovuje k rozhodnému dni, ale rozhodný den m e být a po vyhotovení projektu fúze. Je to rozpor zákona, který by se m l upravit novelizací zákona nebo judikaturou. Vým nný pom r by podle zákona m l být vhodný a od vodn ný. U akciových spole ností je nutné v první ad uvést, jestli akcie podléhají vým n, v p ípad e k vým n nejsou ur eny, postupuje spole nost stejn jako spole nosti s ru ením omezeným. K vým n nedojde ani v p ípad, e se akcioná zanikající spole nosti vzdá práva na vým nu akcií, co se musí s od vodn ním uvést v projektu fúze. V souladu se zákonem o p em nách se s vým nným pom rem uvádí údaj, kolik akcií nástupnické spole nosti bude vym n no za jednu akcii spole nosti zanikající, soub n je identifikovaná podoba, druh, forma, p evoditelnost, v etn podrobných pravidel pro postup vým ny. Vým na akcií se li í podle podoby akcie listinné nebo zaknihované. U listinných akcií je nutné v projektu fúze ur it podrobná pravidla pro fyzickou vým nu akcií. Klade se d raz na zp sob vým ny, lh ty pro p edlo ení akcií ur ených k vým n a zp sob oznamování t chto lh t a je t eba dodr ovat zejména podmínky stanovené v zákona o p em nách spole ností a dru stev. V p ípad prodlení s vým nou listinných akcií jsou akcie prohlá eny za neplatné a následn prodány ve ve ejné dra b. Tr by za akcie po ode tení náklad s nimi spojeným jsou vyplaceny dot eným osobám. Akcie p edány nástupnické spole nosti musí být zlikvidovány. Zaknihované akcie se vym ují ve spolupráci s centrálním depozitá em cenných papír. ádost o zm nu nebo vydání nových akcií podává nástupnická spole nost, která je povinna do 15 dn od zápisu fúze do OR zajistit vydání nových zaknihovaných akcií. (Josková L. a kol.; 2012; s )

26 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 26 Jestli e v d sledku fúze má dojít ke sní ení reálné hodnoty akcie (podílu), má právo vlastník po adovat doplatek, který se vyplácí a po zapsání fúze do OR. U akciových spole ností nesmí doplatek p ekro it 10 % jmenovité hodnoty akcie, je mají být vym n ny. (Vomá ková H., 2002, s. 272) Zahajovací rozvaha Sestavení zahajovací rozvahy má na starosti nástupnická spole nost, která musí p i p em n také ú tovat o p evzetí aktiv a pasiv zanikající ÚJ p i otev ení knih a o odlo ené dani. (Josková L. a kol.; 2012; s ) Na vykazování odlo ené dan p i fúzích mohou existovat r zné názory. Jeden z nich vychází z toho, e p ecen né tzv. kone né záv rky jsou vlastn ji sou ástí procesu konsolidace na zahajovací rozvahu, a proto ji uva ují s odlo enou daní. Druhý názor vychází z my lenek IFRS 3 podnikové kombinace, tj. z pohledu fúzí a v nástupnické spole nosti. Pak by odlo ená da m la být zobrazena jako ú etní p ípad po sestavení zahajovací rozvahy. (Ú etnictví podnikatel, 2010, s. 562) Musí provést r zné úpravy jako nap íklad eliminaci podílu akcií v zanikající spole nosti, vzájemných pohledávek a závazk, p evedení p ebytku zaniklých závazk do zisku minulých let, zru ení ZK zaniklé spole nosti a zvý ení ZK nástupce a vydání vlastních akcií na vým nu. (Vomá ková H., 2002, s. 294) Pokud je rozhodný den mezi dnem otvírání ú etních knih a zápisem fúze do OR musí spole nost zaú tovat úbytky zm n reálné hodnoty majetku v i p vodnímu ocen ní v ú etnictví za p edpokladu, e bylo pou ito individuální ocen ní majetku znalcem. V p ípad, e pou ijeme individuální ocen ní podle znalce, rozdílem bude goodwill. V p ípad, e se pou ijí hodnoty z ú etnictví zanikající ÚJ, jedná se o oce ovací rozdíl k nabytému majetku. Da ové odpisy u oce ovacího rozdílu k nabytému majetku nelze uznat jako da ov uznatelné náklady. Goodwill ani oce ovací rozdíl se p i fúzi nezahrnuje do základu dan, ú etn se odepisují od rozhodného dne. Zahajovací rozvaha se sestavuje k rozhodnému dni fúze a vyu ívá se p i tom kone ných záv rek v ech zú astn ných spole ností a posudku znalce (je-li vy adován) Zve ejn ní informací Projekt fúze se zakládá do sbírky listin v OR. Musí být ulo en m síc p ed schválení fúze valnou hromadou. Dokument se ukládá nejen u nástupnické spole nosti, ale i u spole ností zanikajících. Dále se informace zve ej ují v obchodním v stníku. Je mo né, aby tyto informace poskytla i za zanikající ÚJ nástupnická spole nost, jak je tomu i u ulo ení informací do OR. P edpokladem tohoto postupu je samoz ejm dohoda mezi zanikající a

27 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 27 nástupnickou spole ností. Na zve ejn ní v obchodním v stníku je nutno poslat elektronickou ádost. Lh ta pro zve ejn ní je stejná jako u OR. Zú astn né spole nosti mají také mo nost zve ejnit projekt fúze a upozorn ní na práva v itel pouze na vlastních internetových stránkách. Takté spole níci mají právo na informace. Mají oprávn ní seznámit se s relevantními dokumenty týkající se fúze projekt fúze, kone né ú etní záv rky, mezitímní ú etní záv rky, posudky znalc apod. Uvedené dokumenty mohou akcioná i (spole níci) získat v sídle ka dé zú astn né spole nosti nebo jim kopie dokument mohou být zasílány elektronicky. V praxi je velmi roz í ené, e se v ichni akcioná i (spole níci) vzdají ve kerých práv na informace, na které mohou. Vzdání se práva na informace musí mít formu p edepsanou v zákon o p em nách spole ností a dru stev. (Josková L. a kol.; 2012; s ) Valná hromada Valná hromada se svolává kv li odsouhlasení fúze. Je mo né, aby valná hromada svolána nebyla a o fúzi se rozhodlo mimo ni. Existuje n kolik p ípad, kdy se valná hromada nemusí svolávat, jedná se o: fúzi spole ností s ru ením omezeným, fúzi matka s dcerou, v p ípad, e matka vlastní 100 % dcery, akciovou spole nost, která má alespo 90 % hlasovacích práv v zanikající spole nosti, fúzi, ve které je u spole nosti jediný akcioná (spole ník). P i svolání valné hromady u akciové spole nosti se li í postup u akcioná s akciemi na jméno a akcioná s akciemi na majitele. Akcioná i s akciemi na jméno obdr í od p edstavenstva pozvánku, která musí být odeslána minimáln 30 dní p ed konáním valné hromady. Je vhodné pou ít doporu enou zásilku, u které podací lístek poslou í jako doklad. U vlastník akcií na majitele zve ejní p edstavenstvo minimáln 30 dní p ed konáním valné hromady oznámení o jejím konání v Obchodním v stníku. Je nutné si uv domit, e Obchodní v stník vychází pouze jednou týdn a p íjem údaj ke zve ejn ní kon í v dy týden p edem. T icetidenní lh ta za íná b et ode dne zve ejn ní oznámení v Obchodním v stníku. Sou ástí ka dé fúze je v neposlední ad notá, kterého si spole nost vybere. Je doporu eno pou ít stejného notá e pro celý proces fúze. O rozhodnutí valné hromady musí být vy-

28 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 28 hotoven notá ský zápis, jeho p ílohou je projekt fúze. Nutností je p edlo it nejpozd ji 5 dn p ed konáním valné hromady: aktuální výpis z OR, zakladatelskou smlouvu nebo listinu a stanovy spole nosti, doklad o zm nách v orgánech spole nosti, pokud k nim do lo, doklad prokazující oprávn ní jednat jménem právnické osoby, kopii pozvánky nebo oznámení o konání valné hromady, návrhy rozhodnutí. Valná hromada poté m e zasednout a e it dané problémy i pouze informovat akcioná e (spole níky) o fúzi. (Josková L. a kol.; 2012; s ) Zápis do OR Jak u bylo e eno, právní ú inky fúze nastávají a v den zápisu do OR. Po zápisu do OR, který rozhodne soud a ízení se zahájí a na základ návrhu, nelze zápis zru it ani vyslovit neplatnost projektu fúze i usnesení valné hromady o schválení fúze. Návrh na zápis fúze do OR se podává ve dvou formulá ích procesní formulá a formulá p edm tu návrhu. Návrh má n kolik ástí, ve kterých se p esn ji popisují informace týkající se fúze. (Josková L. a kol.; 2012; s ) Poplatek za zm nu i dopln ní do OR platí spole nost, která provedla fúzi slou ením, K, za vymazání spole nosti z OR se poplatek neplatí. Ú inky, které nastanou zápisem do OR, jsou zánik zanikající spole nosti, p echod jm ní, vstup do právního postavení zanikající spole nosti, spole níci zanikajícího podniku se stávají spole níky nástupnické spole nosti a p ípadn dal í zm ny. 2.3 Zakon ovací fáze Po zapsání do OR má spole nost je t mnoho povinností nejen k p íslu ným ú ad m, ale i k obchodním partner m Povinnosti k orgán m státní správy Na ivnostenském ú ad musí nástupnická spole nost za ádat o nová ivnostenská oprávn ní, proto e na nástupnickou spole nost nep echází ivnostenské oprávn ní. Nemovitosti, které p e ly na nástupnickou spole nost, se musí je t p epsat na katastrálním ú ad. Dal í povinností, která plyne z fúze, je p echod da ových povinností na nástupnickou spole nost. Tuto p em nu je nutné oznámit správci dan do 15 dn ode dne, kdy nastala. Za za-

29 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 29 nikající spole nost tuto povinnost na finan ním ú ad e í nástupnická spole nost. Nutné je také do 8 dn ohlásit zánik zam stnavatele (zanikající spole nosti) okresní správ sociálního zabezpe ení, a to podle zákona o nemocenském poji t ní. Pro registraci zam stnanc se formáln provede odhlá ení zam stnance pod dosavadním zam stnavatelem (zanikající spole ností) a p ehlásí se pod p ejímajícího zam stnavatele (nástupnickou spole nost). Ú adu se dále p edkládá projekt fúze se seznamem zam stnanc s rodnými ísly, kterých se tento proces týká. Do 8 dn je takté povinnost oznámit skute nost zdravotní poji ovn. P epis zam stnanc k nástupnické spole nosti se provede stejným zp sobem jako u okresní správy sociálního zabezpe ení. (Josková L. a kol.; 2012; s ) Informa ní povinnost k obchodním partner m O fúzi musí firma informovat obchodní partnery zanikající spole nosti, aby nedo lo k patnému vypln ní ú etních a da ových doklad. Ideálním asem pro informace pro obchodní partnery je po podání návrhu na zápis do OR. Informace o fúzi by m li získat i banky, poji ovny a jiné instituce, které m li, pop ípad mají smlouvy se zanikající spole ností.

30 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 30 3 DA OVÉ SOUVISLOSTI U slou ení firem m eme získat ur ité da ové výhody. Slou ení dvou spole ností, z nich jedna má dosud neuplatn né vysoké ztráty z minulých let, je výhodné, proto e spole nost s vysokými zdanitelnými zisky si pomocí ztráty druhé spole nosti m e tyto zdanitelné zisky sní it. Dal ími výhodami jsou nap íklad p i p episu budov, kde nevzniká da z nemovitostí, nevzniká ani povinnost odvést DPH dnem zápisu do OR. Da ové povinnosti m eme najít v tabulce z publikace od Hlavá e: Tabulka 2 Da ové aspekty fúze [2010, str. 72] Daňové aspekty Vznik daňové povinnosti při fúzi Daňové přecenění majetku dle ocenění pro fúzi Daňové odpisy goodwillu / oceňovacího rozdílu Povinnost odvodu DPH Možnost přenosu daňových ztrát Přechod daňových rizik z minulosti Případná daň z nemovitosti Povinnost NE NE NE NE ANO (proti ZD ze stejné činnosti) ANO NE 3.1 Da z p íjmu PO U dan z p íjmu právnických osob je d le itý rozhodný den, podle kterého je ur eno jak podat da ové p iznání. V prvním p ípad, kdy rozhodný den se shoduje se dnem otev ení ú etních knih, se da ové p iznání nepodává za zanikající spole nost. Da ové p iznání podává nástupnická spole nost za období od rozhodného dne fúze a do konce hospodá ského roku. Hospodá ský rok se m e, ale i nemusí rovnat kalendá nímu. Termín da ového p iznání je standardní tj. do 3 m síc, p ípadn 6 m síc po skon ení ú etního období. Podle da ového ádu podání da ového p iznání do 6 m síc m ou pouze spole nosti, které ud lili plnou moc p íslu nému da ovému poradci a je uplatn na u finan ního ú adu p ed uplynutím t ím sí ní lh ty. U druhé varianty, kdy se rozhodný den neshoduje ani se dnem otev ení ú etních knih, ani se dnem zápisu do OR, ale je mezi nimi, se podává da ové p iznání podle 38m odst. 3 zákona o daních z p íjm za období, které p edchází rozhodnému dni ode dne rozvahového pro ocen ní nejpozd ji do konce následujícího m síce po m síci (den rozhodnutí valné hromady nebo den p edcházející rozhodnému dni fúze). Poslední varianta se shoduje s variantou druhou. (Josková L. a kol.; 2012; s. 128, 129)

31 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky Da z p evodu nemovitostí Od dan darovací a dan z p evodu nemovitostí jsou osvobozeny p evody a p echody majetku, a to podle 20 odst. 6 písm. f) zákona o dani d dické, dani darovací a dani z p evodu nemovitostí. Nástupnická spole nost má povinnost podat místn p íslu nému správci dan p iznání do 3 m síc ode dne, kdy rozhodnutí nabylo právní moci, nebo byla doru ena listina o vlastnických vztazích k nemovitostem, kde uplatní nárok na osvobození. (Skálová J., 2012, s. 143, 144) 3.3 DPH Nástupnická spole nost se stává plátcem dan dnem zápisu fúze do OR, pokud zanikající spole nost byla plátcem dan. Spole nost je povinna podat p ihlá ku k registraci do 15 dn ode dne zápisu fúze do OR. (Skálová J., 2012, s ) 3.4 Da ová ztráta Nástupnická spole nost nem e p i stanovení základu dan ode ítat od základu dan da- ovou ztrátu nevyu itou zanikajícími spole nostmi, proto e da ová ztráta nep echází na právního nástupce. Výjimkou je p evzetí da ové ztráty vym ené zanikající spole ností, která dosud nebyla uplatn na jako od itatelná polo ka od ZD zanikající spole nosti. Podle zákona o daních z p íjmu lze p evzít pouze ást da ové ztráty v ur itém rozsahu podle ekonomicky zd vodnitelného kritéria. (Josková L. a kol.; 2012; s. 135, 136)

32 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 32 II. PRAKTICKÁ ÁST

33 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 33 4 INFORMACE O SPOLE NOSTECH Do celého procesu fúze byly zainteresovány ty i firmy. Pro ú ely bakalá ské práce to byli akciové spole nosti A, B, C a D. Fúzující spole nosti byli v holdingu 1 a mate skou spole ností je spole nost XY HOLDING, a. s. V roli nástupnické spole nosti byla spole nost A, a. s. Jediným akcioná em této spole nosti byla spole nost C. Zanikajícími podniky tedy byli - spole nost B, D a taky spole nost C. 4.1 Nástupnická spole nost A, a. s. Spole nost A, a. s. vznikla v roce 1990 se základním kapitálem ve vý ce K, který se postupem asu navý il na K. Od vzniku vzrostla oblast podnikání spole nosti, pat í sem: prodej a servis osobních automobil koda a KIA, prodej a servis u itkových a nákladních automobil IVECO, výhradní importér zem d lské techniky New Holand, výhradní importér zem d lské techniky Kuhn, výhradní importér zem d lské techniky Case IH, výhradní importér stavebních stroj New Holland, výhradní importér stavebních stroj Case, výhradní importér stroj Cifa. Za dobu své existence se stala jedním z nejvýznamn j ích dodavatel zem d lské, stavební a dopravní techniky pro eskou i Slovenskou republiku. Filozofií spole nosti je poskytovat slu by tak, aby zákazník m poskytovali konkuren ní výhodu, proto firma pracuje na výb ru, financování a spolehlivém provozu ve keré techniky, kterou nabízí. Od svého vzniku spole nost stabiln roste. Spole nost se orientuje p edev ím na projekty, podporující kulturu, sport a humanitární pomoc. Mnoho let úsp ného podnikání v konkuren ním prost edí a certifikace systému ízení kvality ISO 9001 jsou d kazem kvalitní práce. Výsledek hospoda ení spole nosti za b nou innost p ed fúzí byl K. Ostatní polo ky roz- 1 Podle Miloslava Synka je holdingovou spole ností firma, která vlastní velký balík akcií jiných spole ností, které tím v podstat ovládá. Holdingová spole nost se asto nazývá mate skou spole ností a ovládané podniky dce inými spole nostmi. (2010, s. 88)

34 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 34 vahy najdeme v tabulce 3 a 4. D vodem, pro spole nost zvolila fúzi, je zejména úspora náklad, zvý ení kvality nabízených slu eb pro zákazníky a zlep ení tr ní pozice. Tabulka 3 Aktiva nástupnické spol. p ed fúzí [interní materiál spol. A] (v tis. K ) Brutto Korekce Netto AKTIVA CELKEM Dlouhodobý majetek DM - nehmotný DM - hmotný DM - finan ní Ob ná aktiva zásoby dlouhodobé pohledávky krátkodobé pohledávky krátkodobý finan ní majetek asové rozli ení Tabulka 4 Pasiva nástupnické spol. p ed fúzí [interní materiál spol. A] (v tis. K ) Netto PASIVA CELKEM Vlastní kapitál základní kapitál kapitálové fondy rezervní fondy a ostatní fondy ze zisku výsledek hospoda ení minulých let VH b ného ú etního období Cizí zdroje rezervy dlouhodobé závazky krátkodobé závazky bankovní úv ry a výpomoci asové rozli ení Dce iná spole nost B Spole nost B vznikla v roce 1992, jejím základním kapitálem byla ástka v hodnot K. P edm tem podnikání spole nosti B byla koup zbo í za ú elem jeho dal í-

35 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 35 ho prodeje a oprava motorových vozidel. P ed fúzí m la spole nost VH pro b nou innost ve vý i K. Podnik po ekonomické stránce dob e prosperoval a dle mého názoru nebylo nutné fúzi provád t, jak je vid t z rozvahy spole nosti. Tabulka 5 Aktiva spole nosti B p ed slou ením [vlastní zpracování podle ú etní záv rky spole nosti B] (v tis. K ) Brutto Korekce Netto AKTIVA CELKEM Dlouhodobý majetek DM - nehmotný DM - hmotný DM - finan ní Ob ná aktiva zásoby dlouhodobé pohledávky krátkodobé pohledávky krátkodobý finan ní majetek asové rozli ení Tabulka 6 Pasiva spol. B p ed slou ením [vlastní zpracování podle ú etní záv rky spole nosti B] (v tis. K ) Netto PASIVA CELKEM Vlastní kapitál základní kapitál kapitálové fondy 0 rezervní fondy a ostatní fondy ze zisku 10 výsledek hospoda ení minulých let VH b ného ú etního období Cizí zdroje rezervy 0 dlouhodobé závazky 913 krátkodobé závazky bankovní úv ry a výpomoci 0 asové rozli ení 0

36 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky Dce iná spole nost C Podnik vznikl 21. íjna 1994 se ZK ve vý i K. P ed fúzí spole nost m la 5 vlastník a vý i základního kapitálu K. Vlastnila ks akcií spole nosti A. P edm tem podnikání spole nosti byla koup zbo í za ú elem prodeje, zprost edkovatelská innost v oblasti obchodu a slu eb, zprost edkovatelská innost v oblasti investi ní výstavby a poradenská innost. Poslední VH pro b nou innost byl ve firm C v záporu K. Tabulka 7 Aktiva spole nosti C p ed fúzí [vlastní zpracování podle ú etní záv rky spole nosti C] (v tis. K ) Brutto Korekce Netto AKTIVA CELKEM Dlouhodobý majetek DM - nehmotný DM - hmotný DM - finan ní Ob ná aktiva zásoby dlouhodobé pohledávky krátkodobé pohledávky krátkodobý finan ní majetek asové rozli ení Tabulka 8 Pasiva spole nosti C p ed fúzí [vlastní zpracování podle ú etní záv rky spole nosti C] (v tis. K ) Netto PASIVA CELKEM Vlastní kapitál základní kapitál kapitálové fondy 2 rezervní fondy a ostatní fondy ze zisku 268 výsledek hospoda ení minulých let VH b ného ú etního období Cizí zdroje rezervy 0 dlouhodobé závazky 151 krátkodobé závazky

37 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 37 (v tis. K ) Netto bankovní úv ry a výpomoci 0 asové rozli ení 0 Spole nost m la vysoké hodnoty na ú tu neuhrazené ztráty minulých let, proto e jejich výsledek hospoda ení kolísal a navy oval ztráty. V posledních letech p ed slou ením spole ností se výsledek hospoda ení dostal do kladných hodnot, ov em rok od roku se stále sni oval a v roce X0 dosáhl záporných hodnot. 4.4 Dce iná spole nost D Poslední fúzující spole nost vznikla v roce 2001 se základním kapitálem v hodnot K. P ed za átkem fúze m la spole nost dva akcioná e - spole nost A a spole nost C v pom ru 1 : 9. U spole nosti D bylo p edm tem podnikání zpracování obchodu, velkoobchod, maloobchod s motorovými vozidly a jejich p íslu enstvím, opravy silni ních vozidel a karoserií, zprost edkování slu eb a slu by v oblasti administrativní správy a slu by organiza n hospodá ské povahy u fyzických a právnických osob. Výsledek hospoda ení známý pro rok p edcházející fúze inil K. U spole nosti D byl od zalo- ení hospodá ský výsledek v dy v kladných hodnotách, ale bohu el nikdy se nedostal vý e ne nad K. Tabulka 9 Hospodá ská situace spol. D p ed fúzí aktiva [vlastní zpracování podle ú etní záv rky spole nosti D] (v tis. K ) Brutto Korekce Netto AKTIVA CELKEM Dlouhodobý majetek DM - nehmotný DM - hmotný DM - finan ní Ob ná aktiva zásoby dlouhodobé pohledávky krátkodobé pohledávky krátkodobý finan ní majetek asové rozli ení

38 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 38 Tabulka 10 Pasiva spol. D p ed fúzí [vlastní zpracování podle ú etní záv rky spole nosti D] (v tis. K ) Netto PASIVA CELKEM Vlastní kapitál základní kapitál kapitálové fondy 0 rezervní fondy a ostatní fondy ze zisku 20 výsledek hospoda ení minulých let VH b ného ú etního období 229 Cizí zdroje rezervy 0 dlouhodobé závazky krátkodobé závazky 94 bankovní úv ry a výpomoci 0 asové rozli ení 0

39 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 39 5 PROJEKT SLOU ENÍ SPOLE NOSTÍ 5.1 Rozlo ení fúze Jak ji bylo zmín no v teoretické ásti, fúze, a u splynutím nebo slou ením, má n kolik krok, podle kterých musí spole nost postupovat. V první ad se ratifikuje zám r fúze zainteresovaných spole ností a ur í se i rozhodný den slou ení, který v tomto p ípad byl stanoven na 1. ledna X1. Od tohoto dne se z ú etního hlediska jednání spole ností e í na ú et nástupnické spole nosti A. Jeliko rozhodný den byl den po rozvahovém dni, kdy se otevírají ú etní knihy, spole nosti nemuseli d lat ádnou ú etní záv rku navíc, zhotovili pouze ádné ú etní záv rky k 31. prosinci X0, které následn byli ov eny nezávislým auditorem. Tento zp sob provedení slou ení byl v minulých letech velmi oblíbený. Po schválení zám ru slou ení a stanovení rozhodného dne sestavila nástupnická spole nost zahajovací rozvahu v plném rozsahu ke dni X1, která byla stejn jako ádné ú etní záv rky ov ena auditorem. Do úplného ukon ení fúze ov em chybí je t zve ejn ní informace o ulo ení návrhu smlouvy o fúzi v Obchodním v stníku, schválení projektu fúze slou ením (27. dubna X1) a ulo ení do Sbírky listin rejst íkového soudu, ádost o výmaz zanikajících spole ností z OR (30. erven X1) a v poslední ad podání ádosti o zápisu fúze do obchodního rejst íku a vypo ádání da ových povinností. 5.2 Akcie zú astn ných spole ností Spole nost A má základní kapitál rozvr en na ks kmenových akcií v listinné form na jméno, o jmenovité hodnot K. Akcie nejsou kótovány k obchodování na oficiálních trzích. Jediným akcioná em nástupnické spole nosti a je zanikající spole nost C. Zanikající spole nost B je vlastn na spole ností C, která ovládá 80 % akcií, zbylých 20 % akcií vlastní spole nost A, kterou vlastní spole nost C. Dal í zanikající dce iná spole nost D je stejn jako v p ípad spole nosti B vlastn na podnikem A a C v pom ru 1 : 9. Spole nost C je pln vlastn na spole ností XY HOLDING. 5.3 Vým nný pom r Jediným akcioná em zanikající spole nosti C, která je jediným akcioná em nástupnické spole nosti A, je spole nost XY HOLDING, která se tak ve stejném pom ru podílí jak na zanikající spole nosti C (a prost ednictvím spole nosti C a nástupnické spole nosti A i na

40 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 40 zanikajících spole nostech B a D), tak i na nástupnické spole nosti. Proto v souladu s obchodním zákoníkem: za akcie nástupnické spole nosti v majetku zanikající spole nosti C nebyly vydány vým nou ádné nové akcie nástupnické spole nosti, za akcie v zanikající spole nosti B nebyly vydány ádné nové akcie nástupnické spole nosti, za akcie v zanikající spole nosti D nebyly vydány ádné nové akcie nástupnické spole nosti. V d sledku slou ení, získala nástupnická spole nost vlastní akcie v rozsahu 100 % základního kapitálu, d sledkem p echodu jm ní zanikající spole nosti C. V p ímé souvislosti se slou ením, se nevydali ádné nové akcie nástupnické spole nosti A, nedo lo ani ke t pení, spojování, zm n jmenovité hodnoty, podoby, druhu i formy akcií spole nosti. 5.4 Ocen ní majetku Zákon. 125/2008 Sb., o p em nách obchodních spole ností a dru stev íká: P i fúzi slou ením spole nosti s ru ením omezeným nebo akciové spole nosti je zanikající spole nost povinna nechat ocenit své jm ní posudkem znalce, dochází-li ke zvý ení základního kapitálu nástupnické spole nosti ze jm ní zanikající spole nosti. V tomto p ípad, kdy je spole nost A nástupnickou spole ností a spole nosti B, C a D zanikajícími spole nostmi, se jm ní zanikajících spole ností nemusí nechat ocenit znalcem, jeliko nástupnická spole nost nezvý ila základní kapitál ze jm ní zanikajících spole ností, základní kapitál nebyl navý en v bec, z stal stejný. Tabulka 11 Struktura vlastního kapitálu k X1 [vlastní zpracování na základ zahajovací rozvahy] (v tis. K ) Netto PASIVA CELKEM Vlastní kapitál základní kapitál kapitálové fondy rezervní fondy a ostatní fondy ze zisku výsledek hospoda ení minulých let VH b ného ú etního období 0

41 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 41 V p ípad, e by se nástupnická spole nost rozhodla navy ovat základní kapitál ze jm ní zanikajících spole ností, musela by ocenit majetek a závazky znalcem ke dni p edcházejícímu rozhodného dne, co by bylo X0. Poté by musela zaú tovat rozdíly mezi ú etními cenami a ocen ním reálnou hodnotou na p íslu né majetkové a závazkové ú ty souvzta n s ú tem 418 Oce ovací rozdíly z p ecen ní p i p em nách spole nosti, který nalezneme v ú tové skupin Základní kapitál a kapitálové fondy. Z ú tu 418 Oce ovací rozdíly z p ecen ní p i p em nách spole nosti se m e nap íklad zvý it základní kapitál, rezervní fond, uhradit neuhrazené ztráty nebo p esunout ástku na ú et nerozd lený zisk. 5.5 Ú etní souvislosti slou ení Rozhodným dnem je tedy 1. leden X1, od tohoto dne se úkony zanikajících spole ností B, C a D pova ují z ú etního hlediska za vystupování na ú et nástupnické spole nosti A. Zanikající spole nosti ke dni sestavení kone ných ú etních záv rek, 31. prosince X0, ji nevykazují ádné slo ky cizího kapitálu, které nejsou závazkem, jako rezervy a bankovní úv ry i výpomoci. P evzetí slo ek vlastního a cizího kapitálu zanikajících spole nosti B, C a D, které nejsou závazkem, do ú etnictví nástupnické spole nosti, je zachyceno v zahajovací rozvaze sestavené k rozhodnému dni X1 a ov ené auditorem, kterou nalezneme v p íloze. Majetek a závazky p ebrala nástupnická spole nost v ocen ní dle kone ných ú etních záv rek zanikajících spole ností, co je takté zachyceno v zahajovací rozvaze. Odlo ené da ové pohledávky i závazky a dohadné ú ty aktivní a pasivní p ebírá nástupnická spole nost do svého ú etnictví ve stejné vý i na stejné ú ty. Práva akcioná nebyly slou ením nikterak dot eny. V itel m zú astn ných spole ností nále í práva podle 220j obchodního zákoníku. 5.6 Zahajovací rozvaha Nástupnická spole nost bude vycházet p i sestavování zahajovací rozvahy ke dni X1 z kone ných ( ádných) ú etních záv rek spole ností A, B, C, D, proto e spole nosti podle zákona. 125/2008 Sb. o p em nách obchodních spole ností a dru stev nemuseli oce ovat majetek a závazky, a podle ustanovení, které jsou uvedeny v projektu p em ny. Tyto z -

42 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 42 statky ú tu na stran aktiv a pasiv, které najdeme v ádných ú etních záv rkách k X0 budou upraveny o následující polo ky: ZK a ostatní polo ky vlastního kapitálu spole ností A, B, C a D, vylou ení vzájemných pohledávek a závazk Vylou ení polo ek vlastního kapitálu Ú et Základní kapitál zanikajících spole ností B, C a D se nep evede do základního kapitálu nástupnické spole nosti A. V tabulkách najdeme polo ky vlastního kapitálu jednotlivých zanikajících spole ností ke dni X0, sestavení kone né ú etní záv rky. Kone né ú etní záv rky jsou toto né s ú etními záv rkami ádnými, které jsou na stranách 34 a 38. Tabulka 12 Struktura kapitálu spol. B [Justice.cz, 2012] Položka vlastního kapitálu v Kč Základní kapitál ,00 Zákonný rezervní fond ,00 Statutární fondy a ostatní 0 Nerozdělený zisk minulých let ,66 VH běžného účetního období ,85 Celkem ,51 vyloučení vlastnického podílu C na společnosti B ,00 vyloučení vlastnického podílu A na společnosti B ,00 zbývá k převodu na ostatní kapitálové fondy nástupnické společnosti ,49 Hodnoty polí ek vylou ení vlastnického podílu najdeme v rozvahách jednotlivých spole ností. Jeliko spole nost B byla vlastn na spole ností A a C, je nutné hledat vlastnické podíly ve dvou rozvahách. Základní kapitál zanikající spole nosti B ve vý i tis. K nenavy uje ZK nástupnické spole nosti. V echny polo ky uvedené v tabulce budou vylou- eny ze zahajovací rozvahy.

43 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 43 Tabulka 13 Struktura kapitálu spol. C [Justice.cz, 2012] Položka vlastního kapitálu v Kč Základní kapitál ,00 Zákonný rezervní fond ,00 Statutární fondy a ostatní 1.690,00 Nerozdělený zisk minulých let ,85 VH běžného účetního období ,19 Celkem ,66 vyloučení vlastnického podílu C na společnosti A ,97 zbývá k převodu na ostatní kapitálové fondy nástupnické společnosti ,69 Vylou ení vlastnického podílu spole nosti C na spole nosti A (nástupnické spole nosti) je p evzat z rozvahy ve vý i ,97 K. Vlastnického podílu bylo nabyto vlo enými budovami do spole nosti A. Tabulka 14 Struktura kapitálu spol. D [Justice.cz, 2012] Položka vlastního kapitálu v Kč Základní kapitál ,00 Zákonný rezervní fond ,00 Statutární fondy a ostatní 0 Nerozdělený zisk minulých let ,05 VH běžného účetního období ,64 Celkem ,69 vyloučení vlastnického podílu C na společnosti D ,00 vyloučení vlastnického podílu A na společnosti D ,00 zbývá k převodu na ostatní kapitálové fondy nástupnické společnosti ,31 Spole nost D stejn jako spole nost B byla vlastn na spole nostmi A a C, proto je pot eba vylou it vlastnický podíl jak spole nosti A, tak i spole nosti C. Pro p ehled zbytku, který

44 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 44 se bude p evád t na ostatní kapitálové fondy nástupnické spole nosti A, slou í tabulka. 15 P evod z statk. Převod zůstatků Tabulka 15 P evod z statk [Justice.cz, 2012] v Kč Společnost B ,49 Společnost C ,69 Společnost D ,31 Celkem ,89 ádná ze spole ností nevlastní deriváty ani majetek a závazky zaji t ný deriváty, které se oce ují reálnou hodnotou podle zákona o ú etnictví 27. P ecen ní majetku a závazk v cizí m n a kurzové rozdíly, o kterých se ú tuje k poslednímu dni ú etního období, jsou standardními operacemi ka dé ú etní záv rky, bez ohledu na p em nu, proto tyto informace nebudou za azeny do bakalá ské práce Vylou ení vzájemných pohledávek a závazk Mimo základních kapitál a ostatních slo ek z vlastního kapitálu (Zákonný rezervní fond, Statutární fondy a ostatní, Nerozd lený zisk minulých let a VH b ného ú etního období) se musí vzájemn vylou it je t pohledávky a závazky. V d sledku p em ny slou ením dochází k zániku závazk nástupnické spole nosti v i zanikajícím spole nostem a tomu odpovídající pohledávky zanikajících spole ností v i spole nosti nástupnické (stejn tak zanikají i závazky zanikajících spole ností a tomu odpovídající pohledávky nástupnické spole nosti), jeliko se nástupnická spole nost stává dlu níkem i v itelem zárove. U spole nosti B se vylou í z ú tu: 311 Odb ratelé K, tento ú et se skládal z faktury na náhradní díly zem d lské techniky pro spole nost A 321 Dodavatelé K, cena za slu by poskytnuté nástupnickou spole ností (servis), 324 P ijaté zálohy ,05 K (zálohy na nákup nákladních a osobních automobil ), 479 Ostatní dlouhodobé závazky K, co je dlouhodobá p j ka od spole nosti A.

45 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 45 U druhé zanikající spole nosti C se museli vylou it pouze závazky z ú tu 321 Dodavatelé, co bylo K. Poslední zanikající spole nost D vylou í pohledávky z ú tu 311 Odb ratelé K, který se skládal ze servisu poskytnutého spole nosti A za K a nepot ebného zbo í v hodnot K a ostatní dlouhodobé závazky z ú tu 479 v hodnot K, kterou iní p j ka od spole nosti A. Takté nástupnická spole nost musí vylou it vzájemné pohledávky i závazky. Spole nost A musela vylou it z ú tu: 311 Odb ratelé K, ástka je tvo ena pohledávkou za spole ností B K 5.601,- a pohledávkou za spole ností C v hodnot K, 321 Dodavatelé K, 347 Ostatní dotace ,05 K, na tomto ú tu se schovávají dotace z jiných zdroj ne ze státního rozpo tu, které mi nejsou známy, ov em pou ití t chto zdroj je jasné, je to po ízení dlouhodobého majetku, konkrétn dva nákladní automobily IVECO a osobní automobily zna ky KIA, 351 Pohledávky ve skupin K, kterými jsou p j ky pro spole nosti B a D. Tyto v echny pohledávky a závazky byly vylou eny z d vodu vzájemnosti, proto tyto polo ky ji nenajdeme v zahajovací rozvaze Sestavení zahajovací rozvahy Nástupnická spole nost A zhotovila zahajovací rozvahu ke dni X1. Zahajovací rozvaha byla sestavena z aktiv a pasiv jednotlivých spole ností po vylou ení vzájemných pohledávek a závazk a n kterých polo ek vlastního kapitálu. Kompletní zahajovací rozvahu najdeme v p ílohách. Tabulka 16 Zahajovací rozvaha aktiva zjednodu ená [vlastní zpracování na základ zahajovací rozvahy] (v tis. Kč) Brutto Korekce Netto AKTIVA CELKEM Dlouhodobý majetek nehmotný hmotný finanční Oběžné aktiva zásoby dlouhodobé pohledávky

46 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 46 (v tis. Kč) Brutto Korekce Netto - krátkodobé pohledávky krátkodobý fin. majetek Časové rozlišení Tabulka 17 Zahajovací rozvaha pasiva zjednodu ená [vlastní zpracování na základ zahajovací rozvahy] (v tis. Kč) Netto PASIVA CELKEM Vlastní kapitál základní kapitál kapitálové fondy rezervní fond, nedělitelný a ostatní fondy ze zisku VH minulých let VH běžného účetního období 0 Cizí zdroje rezervy dlouhodobé závazky krátkodobé závazky bankovní úvěry a výpomoci Časové rozlišení 117 Spole nost pou ila ádnou kone nou záv rku zanikající spole nosti B, ze které vylou ila vzájemné pohledávky a závazky a n které polo ky vlastního kapitálu: základní kapitál K, zákonný rezervní fond K, nerozd lený zisk minulých let ,66 K, výsledek hospoda ení ve schvalovacím ízení ,85 K. Celkem za spole nost B bylo vylou eno z vlastního kapitálu ,51 K. Takté u spole nosti C se z kone né ú etní záv rky vylou ily polo ky vzájemných pohledávek a závazk, vlastnické podíly na jiných spole nostech v hodnotách ,97 K, K a K a n které polo ky z vlastního kapitálu v celkové hodnot ,7 K. Jednotlivé polo ky byli: základní kapitál K, ostatní kapitálové fondy K,

47 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 47 zákonný rezervní fond K, nerozd lený zisk minulých let ,85 K, výsledek hospoda ení ve schvalovacím ízení ,19 K (v záporu). Z poslední zanikající spole nosti D bylo nutné taky vylou it polo ky vlastního kapitálu, byli to polo ky: základní kapitál K, zákonný rezervní fond K, nerozd lený zisk minulých let ,05 K, výsledek hospoda ení ve schvalovacím ízení ,64 K. Kdy byly v echny polo ky zanikajících spole ností vylou eny ze zahajovací rozvahy, musela i nástupnická spole nost vylou it n které z polo ek. V p ípad nástupnické spole nosti A se musely vylou it podíly z jiných spole ností v celkové hodnot K a z ú tu ostatní kapitálové fondy ástka v hodnot ,89 K (záporná hodnota). Vý e uvedené vzájemné pohledávky a závazky jsou u spole ností vedeny ve stejné vý i, tudí nevzniká ádný rozdíl, o kterém by nástupnická spole nost musela ú tovat. Zahajovací rozvaha sestavena k X1 musela být podle zákona. 125/2008 Sb. o p em nách obchodních spole ností a dru stev ov ena auditorem. Ov ování prob hlo bez problém se slovy auditora: Podle na eho názoru zahajovací rozvaha k X1 podává v rný a poctivý obraz majetku, závazk, vlastního kapitálu a finan ní situace spole nosti A, a. s., X1, v souladu s eskými ú etními p edpisy. [Justice.cz, 2012] 5.7 Spole ná zpráva o slou ení Tuto zprávu spole n na svých zasedáních vytvo ily zú astn né spole nosti ke dni X1. Obsahem dokumentu je vymezení spole ností, objasn ní a od vodn ní d sledk fúze, vým nný pom r akcií, doplatky na dorovnání a dal í údaje. 1. V echny zanikající spole nosti i spole nost nástupnická je ve zpráv o fúzi ozna ena obchodním jménem, adresou. Je zde uvedeno, kdo vede obchodní rejst ík, ve kterém je spole nost. 2. Objasn ní a od vodn ní d sledk fúze je tady rozd leno na obecné a konkrétní. V obecném objasn ní najdeme právní úpravu procesu fúze spole nosti a ve zjedno-

48 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 48 du ené form popsané celé slou ení. Konkrétní objas ování obsahuje identifikaci nástupnické a zanikajících spole ností, d vod pro slou ení, rozhodný den, apod. 3. Ve 3. bod jsou vým nné pom ry v ech spole ností a p ípadné doplatky na dorovnání, které ov em u této fúze byly nulové. 4. Dal í údaje se týkají nap íklad, jestli spole nosti vydali op ní listy nebo dluhopisy. Zapsané je zde, zda byla p ijata n jaká opat ení ve prosp ch majitel jednotlivých druh akcií. 5.8 Zápis do OR Nástupnická spole nost podala ádost k zápisu do OR. Její ádosti bylo vyhov no a fúze spole ností formou slou ením byla zapsána 30. ervna X Da ové souvislosti Jak u bylo zmín no v teoretické ásti, n kterých daní se fakt, e prob hla fúze spole ností, v bec nedotkne Silni ní da Podání da ového p iznání k silni ní dani plyne pro v echny spole nosti, které ve svém majetku vykazují n jaké dopravní prost edky. Povinnost podat da ové p iznání není ovlivn no termínem zápisu fúze do OR nebo procesem samotným Da z nemovitosti a z jejího p evodu V p ípad, e zápis fúze do OR byl X1 a p echod nemovitostí na nástupnickou spole nost prob hl do konce kalendá ního roku X1, podává da ové p iznání nástupnická spole nost A, a. s. do 31. ledna X2 podle stavu nemovitostí k 1. lednu X2. Da z p evodu nemovitostí týkající se p evodu nemovitostí ze zanikajících spole ností B, C a D na nástupnickou spole nost A je osvobozen od dan, tudí této dani ani nepodléhá Da z p íjmu PO Nejvíce ovlivn ná da je práv da z p íjmu právnických osob, na kterou p sobí p edev ím odpisy dlouhodobého majetku, ztráta a zákonné rezervy. Slevy na dani uplatní v echny spole nosti za období p ed rozhodným dnem a následn za období do zápisu fúze do obchodního rejst íku.

49 UTB ve Zlín, Fakulta managementu a ekonomiky 49 U majetku za azeného do u ívání v období od rozhodného dne X1 do dne zápisu do OR X1 si nem e nástupnická spole nost uplatnit zvý ení da ových odpis v prvním roce pou ívání ani mimo ádné odpisy majetku v 1. a 2. odpisové skupin, proto- e nástupnická spole nost není 1. vlastníkem daného majetku. Spole nost A bude v odepisování majetku pokra ovat a zachová vstupní ceny i zp soby odepisování. Da ové p iznání od rozhodného dne podává nástupnická spole nost. Do dne zápisu do OR platí zálohy dan z p íjmu ob spole nosti samostatn, po zápisu bude zálohy na dani ji platit nástupnická spole nost A Da z p idané hodnoty Vzhledem k faktu, e spole nosti jsou bez výjimky m sí ními plátci DPH, nemá fúze na da ovou povinnost ádný vliv. Nástupnická spole nost má povinnost podat za zanikající spole nosti p ihlá ku k registraci jako plátce DPH ode dne zápisu fúze do obchodního rejst íku, tím p ebírá da ovou povinnost za v echny zanikající spole nosti. Za zda ovací období, ve kterém do lo k zápisu fúze do OR, podá navíc spole nost A da ové p iznání i za zanikající spole nosti do 25. dne následujícího m síce Povinnosti k ú ad m Nástupnická spole nost musí do 15 dn od zápisu fúze do OR, co je X1, oznámit finan nímu ú adu okolnosti týkající se fúze spole ností A, B, C a D. Ve stejné lh t má povinnost ohlásit ivnostenskému ú adu pokra ování v ivnosti, v podnikání na základ ivnostenských oprávn ní zanikajících spole ností, ne získá svoje vlastní. Do 30 dn od zápisu fúze do OR musí je t nástupnická spole nost oznámit zm ny na katastrálním ú adu. Obr. 4 Správní úkony [vlastní zpracování]