PRÁVO EVROPSKÉ UNIE A PŘÍMÉ DANĚ

Transkript

1 Masarykova univerzita Ekonomicko-správní fakulta Studijní obor: Finance a právo PRÁVO EVROPSKÉ UNIE A PŘÍMÉ DANĚ Law of the European Union and Direct Taxes Bakalářská práce Vedoucí práce: JUDr. David Sehnálek, Ph.D. Autor: Kristýna Lochmannová Brno, 2014

2 Jméno a příjmení autora: Název bakalářské práce: Název práce v angličtině: Katedra: Vedoucí bakalářské práce: Kristýna Lochmannová Právo Evropské unie a přímé daně Law of the European Union and Direct Taxes Financí JUDr. David Sehnálek, Ph.D. Rok obhajoby: 2014 Anotace: Bakalářská práce se zabývá problematikou přímých daní v evropském právu. Čtenář je nejprve seznámen s daněmi jako takovými a s jejich rozdělením podle různých daňových systémů. Další části jsou již zaměřeny výhradně na daně přímé. Nejprve je přiblíženo jejich obecné rozdělení a následně rozdělení daní důchodových, které jsou Evropskou unií, na rozdíl od daní majetkových, alespoň částečně regulovány. Třetí a nejpodstatnější část práce je zaměřena právě na regulaci. V této závěrečné části jsou podrobněji popsány všechny směrnice týkající se přímého zdanění a také dvě rozhodnutí Evropského soudního dvora, která se rovněž týkají této problematiky. Annotation: The bachelor thesis deals with the issue of direct taxes in European law. The reader is at first acquianted with taxes as a whole and it's distribution by various tax systems. Other parts are focused solely on direct taxes. First the general division and consequently the allocation of income taxes, which are, unlike property taxes, at least partially regulated by the European Union. The third and most important part of the work is focused on the regulation. In this final part are described in detail all directives on direct taxation and also two judgements of the European Court of Justice, which are also related to this issue. Klíčová slova: Přímé daně, důchodové daně, regulace, Evropská unie, směrnice Key words: Direct taxes, income taxes, regulation, European Union, directives

3 Čestné prohlášení: Prohlašuji, že jsem bakalářskou práci Právo Evropské unie a přímé daně vypracovala samostatně pod vedením JUDr. Davida Sehnálka, Ph.D. a uvedla v ní všechny použité literární a jiné odborné zdroje v souladu s právními předpisy a vnitřními předpisy Masarykovy univerzity a Ekonomicko-správní fakulty Masarykovy univerzity. V Brně, dne podpis autora

4 Poděkování: Na tomto místě bych ráda poděkovala JUDr. Davidu Sehnálkovi, Ph.D. za poskytnuté věcné připomínky, rady a vstřícnost při zpracování práce.

5 Obsah Úvod Úvod do daní Obecná daňová teorie Přímé daně Nepřímé daně Příspěvky na sociální a zdravotní pojištění Daně v ČR Nepřímé daně Přímé daně Evropská úprava Základní pojmy Přímé daně Nepřímé daně Přímé daně v EU Majetkové daně Důchodové daně Daně pro fyzické osoby Daně pro právnické osoby Pravomoci Evropské unie Rudingův výbor Směrnice Evropský soudní dvůr Mezinárodní smlouvy Regulace přímých daní Směrnice Společný systém zdanění mateřských a dceřiných společností Společný systém zdanění při fúzích Zdanění příjmů z úspor v podobě úrokových plateb Společný systém zdanění úroků a licenčních poplatků Správní spolupráce v oblasti daní... 31

6 4.2. Rozhodnutí ESD Marks & Spencer plc Lenz Smlouvy o zamezení dvojího zdanění Závěr Použitá literatura a zdroje Seznam zkratek... 46

7 Úvod V posledních letech jsou téměř všechny oblasti našeho života podrobeny drobnohledu Evropské unie. A není tedy překvapující, že se Unie snaží řídit i oblast daní. Ovšem v této oblasti to nemá vůbec jednoduché. Ano, u daní nepřímých byla úspěšná, avšak u daní přímých již takových úspěchů nedosahuje. A to z toho důvodu, že daně tvoří největší položky příjmů členských států a ty se pochopitelně nechtějí vzdát jejich kontroly. A navíc by harmonizace těchto daní byla velmi obtížná, vzhledem ke značné různorodosti například majetkových daní, které se Evropská unie rozhodla vůbec neregulovat. Daně důchodové by sice regulovala ráda, ovšem to jí není umožněno do takové míry, do jaké by si Unie nejspíš představovala. Vzhledem k zavedení jednotného trhu bylo nutné, aby Evropská unie alespoň částečně zasáhla i do oblasti přímých daní. Bylo nezbytné vydat určité legislativní dokumenty, které by tuto oblast alespoň částečně regulovaly a zabránily vzniku překážek volného pohybu a jednotného trhu jako takového. V souvislosti s touto potřebou tak bylo vydáno celkem 5 směrnic a jedna konvence, které upravují problematiku přeshraničních pohybů kapitálu. Právě těmto dokumentům je věnována největší část práce. Cílem této práce je shrnout poznatky z oblasti regulace přímých daní v prostředí Evropské unie, podrobněji prozkoumat jednotlivé legislativní dokumenty, které byly v této oblasti vydány a také se zaměřit na některá rozhodnutí Soudního dvora Evropské unie. Ke splnění tohoto cíle použijeme především metody deskripce, analýzy a syntézy. V práci se budeme řídit obvyklým postupem od obecného ke konkrétnímu. Nejprve si tedy objasníme, co jsou to daně a jak je dělí obecná daňová teorie, české právo a právo Evropské unie. Dále se již zaměříme pouze na jednu skupinu daní, a to na daně přímé. Řekneme si, které daně do této skupiny patří, proč sem patří, které z nich jsou z pohledu Evropské unie podstatné a které jsou naopak pro potřeby Unie nepodstatné. Po objasnění toho, které daně se Evropská unie snaží regulovat, se zaměříme na prostředky, kterými se o to snaží. Uvedeme si, jak se snaží dosáhnout regulace prostřednictvím směrnic, rozhodnutí Soudního dvora či mezinárodních smluv a také si v této části řekneme, co to byl a k čemu sloužil Rudingův 9

8 výbor. V poslední a nejdůležitější části práce se zaměříme na konkrétní směrnice vydané v souvislosti s přímými daněmi a každou z nich rozebereme. Kromě směrnice rozebereme i dvě rozhodnutí Soudního dvora, která nám poslouží jako příklady aplikace zmíněných směrnic v praxi. První z těchto dvou rozhodnutí se bude týkat zdanění společností a druhé naopak zdanění příjmů jedinců. Nakonec se podíváme na smlouvy o zamezení dvojího zdanění, které členské státy uzavírají jak mezi sebou navzájem, tak také se zeměmi mimo Evropskou unii. 10

9 1. Úvod do daní S daněmi se všichni setkáváme v podstatě denně. Jsou neodmyslitelnou součástí našich příjmů i výdajů. Ať už se týkají našich příjmů z dědictví, darů, převodů nemovitostí, zisků podniků v podobě daně přímé či našich výdajů jako daň z přidané hodnoty a daně spotřební v podobě daně nepřímé. I přes to, že se s daněmi setkáváme neustále a všichni tedy víme, co to daně jsou, uveďme si jejich základní definici: Daň je definována jako povinná, nenávratná, zákonem určená platba do veřejného rozpočtu. Je to platba víceúčelová a neekvivalentní. Pravidelně se opakuje v časových intervalech, nebo je nepravidelná a platí se za určitých okolností. 1 Existuje mnoho druhů dělení daní. Samozřejmě tím nejzákladnějším dělením se zabývá obecná daňová teorie. Z té dále vychází jednotlivé státní úpravy, které si do svého systému zařazují daně podle vlastní potřeby. A právě proto, že si každý stát vybírá daně podle svého uvážení, je možností dělení tolik. Pro naše potřeby postačí, když si přiblížíme dělení právě podle obecné daňové teorie, dále podle českého práva a samozřejmě nejpodstatnější pro nás bude dělení podle Evropské unie Obecná daňová teorie Jak jsme si již uvedli, nejzákladnějším daňovým dělením je to podle obecné daňové teorie. Dochází zde k rozdělení daní na dva základní druhy, a to na daně přímé a nepřímé. 2 Před uvedením definic jednotlivých druhů daní si nejprve objasníme dva pojmy, které se v těchto definicích budou vyskytovat. Jedná se o pojmy poplatník a plátce daně, které definuje dnes již zrušený zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků. Podle výše uvedeného zákona je poplatník definován takto: Poplatníkem daně je osoba, jejíž příjmy, majetek nebo úkony jsou přímo podrobeny dani. 3 1 KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. 4., aktualiz. vyd. Praha: ASPI, 2006, s. 16. ISBN DVOŘÁKOVÁ, Veronika. Zdaňování příjmů fyzických a právnických osob vyd. Praha: Linde Praha, 2013, s. 18. ISBN odst. 2) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů 11

10 Oproti tomu definice plátce daně zní následovně: Plátcem daně je osoba, která pod vlastní majetkovou odpovědností odvádí daň vybranou od poplatníků nebo daň poplatníkům sraženou správci daně Přímé daně Daně přímé platí poplatník na úkor svého důchodu a předpokládá se, že je nemůže přenést na jiný subjekt. 5 Jinak řečeno, jedná se o daně, které jsou přímo adresovány konkrétním osobám. Jsou to daně, kterými jsou zatěžovány naše příjmy, jako je například dědictví apod Nepřímé daně U daní nepřímých se předpokládá, že je subjekt, který daň odvádí, neplatí z vlastního důchodu, ale že je přenáší na jiný subjekt. 6 Jinými slovy, jsou to daně, které platíme v rámci plateb za jednotlivé druhy zboží či služeb. Jedná se o daně, které jsou v podstatě skryty v cenách veškerého zboží a služeb. Samozřejmě jsou tyto daně mnohem častější než daně přímé a tvoří tedy podstatnější část příjmů jak České republiky, tak i Evropské unie Příspěvky na sociální a zdravotní pojištění Mimo tyto dvě skupiny stojí třetí, v podstatě samostatná skupina, kterou tvoří příspěvky na sociální a zdravotní pojištění, které bychom v tomto přehledu neměli opomíjet. Tyto příspěvky jsou sporné, jelikož část autorů je řadí k daním přímým, jiní je řadí k daním nepřímým a někteří je k daním neřadí vůbec. A proč tyto odlišné přístupy? Záleží, z jakého pohledu na tyto příspěvky nahlížíme. Buď tak, že je platí zaměstnanec ze své mzdy (přímá daň) nebo zaměstnavatel, který o tuto částku sníží zaměstnancovu mzdu (nepřímá daň). Pokud bych se měla přiklonit k jednomu z těchto dvou přístupů, vybrala bych si daň přímou. Mzda, ať už hrubá nebo čistá, patří zaměstnanci, který si ji zasloužil svou prací. Příspěvky jsou tedy odváděny z jeho důchodu a ne ze zvýšení ceny nějakého statku, který by si dotyčný zaměstnanec koupil Daně v ČR Jak jsme již zmínili v předchozí podkapitole, česká daňová úprava vychází, stejně jako všechny ostatní úpravy, z obecné daňové teorie. Daně se tedy i zde primárně dělí 4 6 odst. 3) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů 5 KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie: úvod do problematiky. Vyd. 1. Praha: ASPI, 2005, s. 29. ISBN KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie: úvod do problematiky. Vyd. 1. Praha: ASPI, 2005, s. 29. ISBN

11 na přímé a nepřímé. V následujících podkapitolách si ukážeme, jaké konkrétní daně patří do každé z těchto dvou skupina a proč tomu tak je Nepřímé daně I když se jedná na počet daní o menší skupinu, příjmy z nich jsou podstatně vyšší než z daní přímých. Důvod je jednoduchý. Jak vyplývá z výše uvedené definice, daně nepřímé neboli spotřební jsou ty daně, které platí plátce daně z peněz získaných od poplatníků. Jsou to tedy právě ty daně, se kterými se setkáváme v podstatě neustále a platíme je ze všeho, co spotřebováváme. Odtud tedy název spotřební. V rámci těchto daní můžeme opět vymezit dvě skupiny: všeobecná spotřební daň a selektivní spotřební daně tzv. akcízy. 7 Všeobecnou spotřební daní je všem známá daň z přidané hodnoty (dále jen DPH). Tato daň je zařazena do spotřebních z toho důvodu, že je uvalena na veškeré zboží a služby běžné i méně časté spotřeby. Ať už se jedná o nákup základních potravin či nového automobilu, cena je vždy zvýšena o DPH. Tato daň je tedy vybírána prostřednictvím plátců daně a to z prostého důvodu. Vybírat daň za každou nakoupenou položku přímo od každého poplatníka by bylo v podstatě nemožné. Plátci daně tak jednoduše zvýší cenu všeho prodávaného zboží o výši DPH a sumu, kterou za určité období získají na DPH, odvedou státu. Druhou skupinou patřící do nepřímých daní jsou selektivní spotřební daně. Tato daň se týká jasně určených komodit, jejichž cenu stát zvyšuje kromě DPH též uvalením selektivní spotřební daně. Stát ceny vybraných komodit reguluje buď s cílem zvýšení příjmů státního rozpočtu či snížení prodeje daných komodit. Česká republika mezi takto regulované komodity zařadila pivo, víno a jeho meziprodukt, tabákové výrobky, líh a minerální oleje. 8 Důvod pro zařazení těchto daní do nepřímých je stejný jako u DPH. Výběr daně od výrobce je značně jednodušší než následné vybírání daně od jednotlivých spotřebitelů za každou 7 VANČUROVÁ, Alena, Lenka LÁCHOVÁ a Jana VÍTKOVÁ. Daňový systém ČR aktualiz. vyd. Praha: 1. VOX, 2012, s. 52. Ekonomie (1. VOX). ISBN odst. 2) zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů 13

12 koupenou láhev alkoholu či krabičku cigaret. Pochopitelně skutečná platba daně je částečně přenesena na spotřebitele Přímé daně Přímé daně tvoří oproti daním nepřímým početnější, ovšem co se státního, resp. evropského rozpočtu týká, méně podstatnou skupinu. Jak již bylo v práci zmíněno, jedná se o daně placené přímo poplatníkem, který se zde tedy stává i plátcem daně. Stejně jako daně nepřímé můžeme i ty přímé v české úpravě rozdělit do dvou skupin, a to na daně důchodové a majetkové. 9 Daně důchodové jsou v českém prostředí tvořeny daní z příjmu fyzických osob (DPFO) a daní z příjmu právnických osob (DPPO). 10 Do daní přímých patří obě tyto daně proto, že je platí poplatník, resp. plátce sám přímo státu prostřednictvím daňového přiznání, které musí tyto osoby každoročně podávat. Do majetkových daní jsou v České republice zařazeny daň z nemovitostí, daň dědická, darovací a z převodu nemovitostí a daň silniční. 11 Všechny tyto daně platí daný subjekt přímo příslušnému úřadu. Jedná se o daně, které jsou přesně vyměřeny konkrétním osobám. Není tedy možné jejich platbu přesunout na někoho jiného a právě proto jsou zařazeny do přímých daní Evropská úprava Posledním a pro potřeby práce nejdůležitějším dělením, které si uvedeme, je dělení podle Evropské unie. Stejně jako v České republice, je i v celé Evropské unii základním dělením rozdělení na přímé a nepřímé daně. Ovšem u konkrétních daní už se úprava liší. Na některé daně je zde kladen podstatně větší důraz než v jednotlivých státních úpravách. Jiné daně jsou naopak odsunuty do pozadí a Evropská unie se jimi příliš nezabývá. 9 LÁCHOVÁ, Lenka. Daňové systémy v globálním světě. Vyd. 1. Praha: ASPI, 2007, s. 92. ISBN Daň důchodová. Sagit [online] [cit ]. Dostupné z: 11 Majetkové daně. Penize.cz [online] [cit ]. Dostupné z: 14

13 Základní pojmy V daňovém právu Evropské unie se vyskytují základní pojmy, které bychom v úpravách jednotlivých států hledali marně. Jedná se totiž o pojmy související s mezinárodní úpravou daňových systémů. Konkrétně jde o daňovou harmonizaci, daňovou koordinaci a daňovou konkurenci. Daňová konkurence je snaha států přilákat mobilní daňové základy zvyšováním atraktivity daňového systému země formou výhodnějších daňových režimů, založených na snižování sazeb nebo různých formách preferencí. 12 Jinými slovy se jedná o boje mezi jednotlivými státy, který z nich nabídne lepší a atraktivnější daňové sazby, kterými přiláká více poplatníků do své země. V této souvislosti se velmi často používá velmi známý a hojně používaný pojem daňové ráje. Daňová koordinace je prvním stupněm mezinárodního sbližování daní a daňových systémů. 13 Jedná se tedy o první krok vedoucí k harmonizaci, během kterého dochází k uzavírání mezinárodních smluv týkajících se daňové oblasti. Daňovou koordinaci můžeme rozdělit na koordinaci smluvní a spontánní. Smluvní koordinace znamená, že dochází uzavírání dvoustranných smluv mezi státy. Spontánní koordinace je naopak aktem jednostranným, kdy daný stát pozměňuje svoji daňovou úpravu vlivem mezinárodní situace. 14 Příkladem daňové koordinace mohou být mezinárodní smlouvy v oblasti přímého zdanění, které se zabývají problematikou dvojího zdanění příjmů. Daňová harmonizace znamená přibližování a vzájemné přizpůsobení národních daňových soustav a jednotlivých daní na základě dodržování společných pravidel zúčastněných zemí. 15 U každé daně může být způsob harmonizace odlišný. V prostředí Evropské unie se jedná především o harmonizaci daňových sazeb u daní nepřímých. Snahy o harmonizaci probíhají i u daní přímých. V tomto případě je to však podstatně složitější a tak zde harmonizace neprobíhá do takové míry a tak úspěšně jako u daní nepřímých. Jako příklad daňové 12 LÁCHOVÁ, Lenka. Daňové systémy v globálním světě. Vyd. 1. Praha: ASPI, 2007, s. 10. ISBN HRUŠKA, Josef. Daňové teorie. vyd. 1. Brno: Akademické nakladatelství CERM, 2007, s. 70. Studijní text pro distanční vzdělávání. ISBN NERUDOVÁ, Danuše. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie. 2., aktualiz. vyd. Praha: ASPI, 2008, s. 19. ISBN HRUŠKA, Josef. Daňové teorie. vyd. 1. Brno: Akademické nakladatelství CERM, 2007, s. 70. Studijní text pro distanční vzdělávání. ISBN

14 harmonizace můžeme uvést DPH v Evropské unii, kdy jsou stanoveny minimální sazby, které musí všechny státy dodržovat. Daňovou harmonizaci můžeme rozdělit několika způsoby. Pro potřeby této práce však bude stačit, když si přiblížíme pouze jedno z těchto dělení. A to dělení na harmonizaci pozitivní a negativní. Pozitivní harmonizace probíhá prostřednictvím vydávaných směrnic, nařízení či uzavíraných mezinárodních smluv. O negativní harmonizaci se pak stará Evropský soudní dvůr prostřednictvím vydávaných judikátů. 16 Jinými způsoby dělení pak jsou: dělení podle aktuální daňové situace na harmonizaci přímou a nepřímou, podle teritoriálního hlediska na harmonizaci vertikální a horizontální a jako poslední dělení je uváděnou rozdělení z hlediska daňového systému jako celku na harmonizaci celkovou a dílčí Přímé daně Stejně jako v české úpravě, i v té evropské rozdělujeme přímé daně na majetkové a důchodové. Nejpodstatnějším rozdílem oproti české úpravě je však důležitost jednotlivých daní. Evropská unie upozaďuje veškeré majetkové daně, které jsou i nadále v plné kompetenci jednotlivých členských států. Státy si tedy mohou určovat jak výši jednotlivých daní, tak také jednotlivé daně, které budou vybírány. Více než na daně majetkové se EU zaměřuje na daně důchodové, tedy na daně z příjmů fyzických a právnických osob. Důvod k tomuto zaměření je ten, že na rozdíl od daní majetkových mohou mít daně důchodové vliv na fungování základních svobod v rámci Unie. Tedy na volný pohyb, a to především kapitálu. A jsou tedy z pohledu Evropské unie podstatnější. I přes tento vliv na volný pohyb jsou tyto daně převážně v kompetenci členských států. Podrobněji se touto problematikou ovšem budeme zabývat až v dalších částech práce Nepřímé daně V oblasti nepřímých daní je úprava v podstatě stejná jako v České republice. A to hlavně z toho důvodu, že nepřímé daně jsou v Evropské unii, na rozdíl od těch přímých, harmonizovány a jsou tedy ve všech zemích téměř totožné. 16 NERUDOVÁ, Danuše. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie. 2., aktualiz. vyd. Praha: ASPI, 2008, s. 17. ISBN NERUDOVÁ, Danuše. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie. 2., aktualiz. vyd. Praha: ASPI, 2008, s ISBN

15 Také zde se rozlišují všeobecná spotřební daň a selektivní spotřební daně. Na DPH je v Evropské unii kladen velký důraz. Proto je povinnou součástí daňových systémů všech členských států a také je to jedna z podmínek členství v EU. U všeobecné spotřební daně jsou v rámci harmonizace stanoveny minimální procentní sazby těchto daní. Minimální výše základní sazby je stanovena na 15%, u snížené sazby je to pak 5%, přičemž snížené sazby mohou být zavedeny maximálně dvě. 18 Příjmy z nepřímých daní pak plynou jak do rozpočtů jednotlivých členských států, na jejichž území byly vybrány, tak do rozpočtu Evropské unie, v němž v roce 2012 tvořily necelých 11% 19 z celé jeho výše. V případě selektivních spotřebních daní, které mohou být uvaleny pouze na vybrané komodity, jsou opět harmonizovány jejich sazby. Je zde stejně jako u DPH stanovena jejich minimální výše, kterou musí členské státy dodržovat. 18 Směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006, o společném systému daně z přidané hodnoty. In: EUR-Lex [právní informační systém]. Úřad pro publikace Evropské unie [cit ]. Dostupné z: 19 EVROPSKÁ KOMISE. Unijní rozpočet slouží stále více jako nástroj pro investice v EU. European Union [online] [cit ]. Dostupné z: 17

16 2. Přímé daně v EU Daně přímé můžeme rozdělit do dvou skupin, a to na daně důchodové a daně majetkové. Jak již názvy obou skupin napovídají, jedna skupina postihuje naše finanční příjmy a skupina druhá postihuje příjmy v podobě movitých či nemovitých věcí. V rámci práva Evropské unie je podstatně větší pozornost věnována daním důchodových. Naopak daně majetkové jsou v evropském prostředí upozaďovány a není jim zde věnována v podstatě žádná pozornost a jejich stanovování i správa jsou ponechány v rukou jednotlivých členských států, které si tyto daně upravují podle vlastních potřeb. Obecně jsou přímé daně v Evropské unii zařazeny mezi oblasti se sdílenými kompetencemi. Jinak řečeno členské státy mohou vydávat vlastní daňové předpisy, ovšem jen v oblasti, kde neexistují předpisy vytvořené Evropskou unií. 20 Otázku kompetencí však budeme podrobněji rozebírat až v příští kapitole Majetkové daně Jak již bylo zmíněno výše, každá země může mít stanoveny jiné majetkové daně. To je také jeden z důvodů, proč se Evropská unie nesnaží sjednotit právní úpravu této daňové skupiny. V první kapitole jsme si vyjmenovali, které daně patří mezi majetkové z pohledu českého práva. Jen pro připomenutí jsou to daně silniční, dědická, darovací, z nemovitostí a z převodu nemovitostí. Z názvů jednotlivých majetkových daní je jasně patrné, k čemu která z nich slouží. Proto není nutné každou z nich zvlášť rozebírat. V rámci Evropské unie se majetkové daně v některých zemích značně odlišují. Téměř ve všech zemích se do této kategorie řadí daně z nemovitostí. Dalšími velmi častými daněmi jsou daň dědická a darovací. Ty se nachází ve většině daňových systémů zemí EU. Méně obvyklou daní, která se v Evropské unii využívá pouze ve Francii 21 a ve Španělsku 22, je daň z čistého bohatství. Platba této daně se týká všech rezidentů dané země, kteří vlastní majetek, jehož čistá tržní hodnota přesahuje určitou zákonem stanovenou hranici. Minimální hodnota majetku, který podléhá této dani, byla například ve Francii v roce 2013 stanovena na částku 20 Daně v EU. In: Euroskop.cz: Věcně o Evropě [online]. [cit ]. Dostupné z: 21 French Wealth Tax. French-Property.com [online] [cit ]. Dostupné z: 22 Spanish Wealth Tax (Patrimonio). Spanish Property Insight [online] [cit ]. Dostupné z: 18

17 800 tisíc euro. Čím vyšší je pak hodnota majetku, tím vyšší je procento daně. 23 Pochopitelně tuto daň platí pouze fyzické osoby, nikoliv osoby právnické. 24 Nejodlišnější systém v otázce majetkových daní funguje na Maltě, kde tyto daně nejsou zavedeny Důchodové daně Druhou již zmíněnou skupinou přímých daní jsou daně důchodové, jimiž se budeme zabývat ve zbytku práce. Tyto daně jsou z pohledu Evropské unie řešeny podstatně více než daně majetkové. Unie se je snaží určitým způsobem harmonizovat. Ovšem stále jsou do značné míry v rukou jednotlivých států, kde také s největší pravděpodobností zůstanou. Otázkou harmonizace se však budeme zabývat v dalších částech práce. V této kapitole si pouze přiblížíme, které daně jsou v Evropské unii řazeny mezi přímé důchodové daně Daně pro fyzické osoby Daň z příjmů fyzických osob (dále jen DPFO ) může být v České republice uvalena na několik druhů příjmů, které jsou vymezeny v zákoně o daních z příjmů. Jedná se o příjmy ze závislé činnosti a z funkčních požitků, z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti, z kapitálového majetku, z pronájmu a z ostatních příjmů. 26 Jinými slovy jsou tuto daň povinni platit všichni občané daného státu, kteří jsou výdělečně činní. Za osoby, které jsou v zaměstnaneckém poměru, tuto daň v podstatě platí zaměstnavatel stržením této daně z hrubé mzdy. V evropské úpravě není DPFO věnováno zdaleka tolik pozornosti jako zdanění společností. A to vzhledem k tomu, že daně uvalené na fyzické osoby nemají, až na výjimky, v podstatě žádný vliv na správné fungování vnitřního trhu. 27 Proto je v předchozím odstavci uváděna nikoliv společná evropská, ale česká úprava této daně. V oblasti Evropské unie spadá do daní pro fyzické osoby také zdanění příjmů z úspor. Jak již název daně napovídá, týká se tato daň úrokových plateb ze spořených prostředků. Vzhledem k evropskému pojetí této daně se nejedná o příjmy ze státu, kde má daná osoba 23 French Wealth Tax. French-Property.com [online] [cit ]. Dostupné z: 24 RADVAN, Michal. Zdanění majetku v Evropě. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2007, xi, s ISBN ŠIROKÝ, Jan. Daně v Evropské unii: daňové systémy všech 28 členských států EU, legislativní základy daňové harmonizace včetně judikátů SD, odraz ekonomické krize v daňové politice EU, zdanění finančního sektoru. 6. aktualiz. a přeprac. vyd. včetně CD. Praha: Linde, 2013, s ISBN zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů 27 TERRA, B a Peter Jacob ATT L. European tax law. 4th ed. Frederick, MD: Sold and distributed in North America by Aspen Publishers, 2005, s ISBN

18 trvalé bydliště, ale z ostatních členských států. Pro zajištění správného fungování tohoto zdanění, je navíc nezbytné, aby docházelo k výměně potřebných informací mezi jednotlivými členskými státy. 28 Kromě zdanění příjmů z úspor do této skupiny řadíme také zdanění dividend na úrovni fyzických osob. Vzhledem k evropskému prostředí, kterého se toto zdanění týká, je jasné, že se jedná o zdanění zahraničních dividend. Pro zajištění dodržování jednotlivých svobod zaručených Evropskou unií je nezbytné, aby byly všechny dividendy zdaňovány stejnou sazbou. Není možné, aby na dividendy zahraniční byla uvalena vyšší daň než na dividendy domácí, jelikož by tímto docházelo k porušování základních svobod, konkrétně volného pohybu kapitálu. 29 Se zdaněním fyzických osob také velmi úzce souvisí daňové překážky pro přeshraniční podnikové důchodové pojištění. V rámci Evropské unie je nezbytné, aby byly tyto překážky odstraněny a bylo tak zachováno právo občanů EU na volný pohyb osob. Konkrétně se tyto překážky vztahují na případy, kdy občan pracuje v jiném členském státě, ve kterém si přispívá na důchodové pojištění. Pokud by tyto překážky nebyly odstraněny, docházelo by k odlišnému zdanění rezidentů daného států a ostatních občanů Evropské unie, kteří v daném státě žijí a pracují. Cílem je tedy především odstranění diskriminace zahraničních pracovníků, aby bylo zachováno právo všech občanů Evropské unie na volný pohyb a svobodu usazování ve kterémkoliv z členských států. 30 Pro oblast zdanění příjmů z úspor v podobě úrokových plateb a zdanění dividend na úrovni fyzických osob byly Radou Evropské unie vydány i speciální směrnice. Co je obsahem těchto směrnic a jaký mají vliv na právo Evropské unie i jednotlivých členských států, bude rozebráno v dalších částech práce. 28 Zdanění příjmů z úspor. Evropská unie [online] [cit ]. Dostupné z: 29 Dividend taxation of individuals. Evropská unie [online] [cit ]. Dostupné z: 30 Tackling tax obstacles to the cross-border provision of occupational pensions. Evropská unie [online] [cit ]. Dostupné z: 20

19 Daně pro právnické osoby Daň z příjmů právnických osob bývá v České republice uvalena na příjmy nebo výnosy 31 z veškeré činnosti či nakládání s majetkem právnických osob. 32 Mimo právnických osob založených za účelem podnikání a výdělku, se tato daň z příjmů vztahuje i na všechna občanská sdružení, nadace, obecně prospěšné společnosti či veřejné vysoké školy, u kterých není cílem vysoký výdělek. 33 Této dani je z daní přímých v rámci Evropské unie věnována největší pozornost. Právě tato daň totiž jako jediná z daní přímých může vytvářet překážky volného pohybu zboží, služeb a kapitálu a bránit tak zásadám jednotného trhu. V Evropské unii existuje několik možností, jak upravit vybírání korporátních daní. Je několik různých systémů, které slouží k tomuto účelu a které mohou být v rámci Evropské unie využívány. Je to společný konsolidovaný základ daně z příjmů právnických osob, společný systém zdanění mateřských a dceřiných společností z různých členských států a společný systém zdanění úroků a licenčních poplatků mezi přidruženými společnostmi. Všechny tyto systémy mají svá pro a proti, ovšem ani jeden z nich není pro potřeby Evropské unie naprosto ideální. Z tohoto důvodu není ustálen pouze jeden z nich, ale neustále se pracuje na hledání nejvhodnější varianty. První oblastí ve zdanění společností je společný konsolidovaný základ daně z příjmů právnických osob. 34 Jedná se o zjednodušení systému zdaňování společností v rámci Evropské unie, kdy je ve všech členských státech stanoven společný základ daně z příjmů. Nedochází tedy k přílišné daňové konkurenci, která by znevýhodňovala některé členské státy oproti jiným. V podstatě na stejném principu funguje také společný systém zdanění mateřských a dceřiných společností z různých členských států. 35 Tento systém se zabývá především rozdělováním zisků dceřiných společností. Jde zejména o sjednocení podmínek zdanění 31 Příjmy v případě, že daná osoba nevede účetnictví, výnosy v případě, že účetnictví vede odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů odst. 8 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů 34 Common Consolidated Corporate Tax Base. Evropská unie [online] [cit ]. Dostupné z: 35 Společný systém zdanění mateřských a dceřiných společností. Evropská unie [online] [cit ]. Dostupné z: 21

20 těchto zisků, aby společnosti se zahraničními dceřinými společnostmi byly ve stejné pozici, jako jsou společnosti, jejichž mateřské společnosti mají sídlo ve stejném státě. Cílem tohoto systému je tedy odstranění rozdílného zdanění společností podle země původu zisků. Další oblastí problematiky spojené se zdaněním společností je společný systém zdanění úroků a licenčních poplatků mezi přidruženými společnostmi. 36 Toto zdanění bylo zavedeno především z toho důvodu, aby bylo zamezeno dvojímu zdanění v této oblasti. V případě přidružených společností z různých členských států tedy nedojde ke zdanění těchto úroků či poplatků v obou státech, ale pouze v jednom z nich. Je důležité, aby společnosti z různých států měly stejné podmínky, jako kdyby se jednalo o společnosti z jednoho členského státu a nedocházelo tak ke znevýhodňování zahraničních společností. Nejdůležitější součástí zdanění právnických osob je odstranění dvojího zdanění. 37 To se určitým způsobem prosazuje ve všech bodech, které byly v této podkapitole zmíněny. Ovšem žádná obecně platná povinnost pro členské státy v této oblasti neexistuje. Existují pouze úmluvy, podle kterých by se státy měly vynasnažit dvojímu zdanění zabránit, ale žádná z nich jim výslovně nenařizuje toto zdanění odstranit. Další součástí zdaňování právnických osob je také daň z finančních transakcí. 38 Cílem zavedení této daně je podílení se finančních institucí na nákladech spojených s ekonomickou krizí posledních let. A to především proto, že finanční sektor dosud podléhal jen minimálnímu zdanění a na krytí nákladů se tedy příliš nepodílel. Daná směrnice by se měla aplikovat jak na nákup, tak na prodej veškerých finančních nástrojů. Ať už se jedná o akcie, dluhopisy, nástroje kolektivního investování apod. A to v případě, že alespoň jeden z účastníků je z členského státu a jeden z účastníků je navíc finanční institucí. V této oblasti však neustále dochází ke sporům mezi jednotlivými členskými státy. Některé z nich jsou pro zavedení a některé ji razantně odmítají. Proto není součástí všech daňových systémů členských států. 36 Common system of taxation: interest and royalty payments made between associated companies. Evropská unie [online] [cit ]. Dostupné z: 37 Odstraňování dvojího zdanění (rozhodčí). Evropská unie [online] [cit ]. Dostupné z: 38 Daň z finančních transakcí. Evropská unie [online] [cit ]. Dostupné z: 22