ABSTRAKT KLÍ OVÁ SLOVA. Náklady, fixní náklady, variabilní náklady, plánování, rozpo et, remanence náklad, bod zvratu, ABSTRACT

Transkript

1

2

3

4

5 ABSTRAKT Bakaláská práce je vnována tématu plánování a vyhodnocování fixních náklad. V první ásti jsou náklady lenny podle rzných hledisek. Rovnž je zde definována problematika sestavování plán, rozpot a stediskových rozpot. V druhé ásti je popisována problematika remanentních fixních náklad a píiny remanence. V tetí ásti je provedeno srovnání rzných metod zpesování vyhodnocování fixních náklad ve výrobním podniku. Pro dosažení pesnjších výsledk doporuuji nahrazení jednoho indexu systémem vliv už bhem fáze plánování. KLÍOVÁ SLOVA Náklady, fixní náklady, variabilní náklady, plánování, rozpoet, remanence náklad, bod zvratu, ABSTRACT Bachelor thesis is devoted to the topics of fixed cost planning and evaluation. In the first chapter fixed costs are divided according to variol aspects. Issues of remnant fixed costs, plans creation, corporate and department budgets are also analyzed in the first part. Second chapter describes issues of remnant fixed costs and thein causes. In the third charter the comparison of variol methods of making more accurate evaluation of fixed costs in the production facility is conducted. To reach more accurate results I recommend substituting single index by influences system already during planning phase. KEY WORDS point Costs, fixed costs, variable costs, planning, budget, costs remanence, break even

6 OBSAH ÚVOD Plánování fixních náklad Náklady, základní pojmy Náklady a jejich lenní Druhové lenní náklad Úelové lenní náklad Kalkulaní lenní náklad Klasifikace náklad podle závislosti na objemu výkon Variabilní náklady Fixní náklady Smíšené náklady Bod zvratu Analýza bodu zvratu Souasné metody plánování a ízení fixních náklad Funkní struktura plánu Metody plánování fixních náklad Klasifikaní analýza Metoda dvou období Grafická metoda Regresní a korelaní analýza Plánování fixních náklad na základ výchozí základny Rozpoet fixních náklad Hlavní cíle rozpotu náklad a výnos Fáze rozpotovacího procesu Stediskové rozpoty fixních náklad Alokace fixních náklad dle výkon (aktivit) Problematika remanentních fixních náklad Remanence náklad Píiny remanence fixních náklad Možnosti zpesnní vyhodnocování fixních náklad ve výrobních podnicích... 27

7 3.1. Limit fixních náklad Citlivost fixních náklad Provozní páka Analýza fixních náklad pomocí odchylek Vyhodnocování fixních náklad ve výrobních podnicích ZÁVR SEZNAM POUŽITÉ LITERATURY Seznam obrázk Seznam tabulek... 35

8 ÚVOD K tomu, aby podnik úspšn fungoval, je zapotebí, aby dokonale znal velikost svých náklad a aby je uml maximáln zhodnotit. Podniky, které kladou draz na ízení náklad a zvlášt tch fixních jsou proto nejen úspšné, ale také odolné vi konjunkturním a obchodním rizikm. ízení náklad neznamená jen pouhé snižování náklad, ale neustálé dlouhodobé strategické ízení všech nákladových položek v celém podniku. Nejen stoupající investice do moderních technologií, ale i držení se zastaralých struktur ízení podniku je píinou vtšího zatížení fixních náklad v podniku. Ztráta pizpsobivosti podniku se pak pi vysokých fixních nákladech a pi klesajících zakázkách stává nebezpeným hendikepem. Rst fixních náklad velmi asto souvisí s prudkou a neízenou expanzí podniku, která má uspokojit budoucí rostoucí poteby podniku. V období krize jsou pak tato oekávání rstu nenaplnna a vzniklé fixní náklady nelze rychle odbourat. Pro firmu se stávají velkou pítží a proto je zapotebí peliv tyto náklady ídit. Cílem bakaláské práce je definovat obecné zásady plánování fixních náklad a jejich vyhodnocování. Bakaláská práce je krom úvodu a závru lenna do tí kapitol. První ást práce je vnována souasným metodám plánování a ízení fixních náklad, pedevším pak lenní náklad, bodu zvratu, problematice sestavování plánu fixních náklad, jeho využití k jejich ízení. V druhé ásti je popsána problematika remanentních fixních náklad a píiny remanence. V tetí ásti práce jsou definovány možnosti zpesování vyhodnocování fixních náklad s využitím limit a citlivosti fixních náklad, popisu provozní páky a analýze odchylek.

9 1 PLÁNOVÁNÍ FIXNÍCH NÁKLAD 1.1. Náklady, základní pojmy Úetní informace je nutné rozlišovat podle toho, kdo je jejich uživatelem a také pro jaké rozhodovací úlohy jsou používány. 1 Úetnictví je možno rozdlit do tí základních druh: úetnictví finanní, daové a manažerské (jehož souásti je nákladové úetnictví). Finanní a daové úetnictví tvoí úetní systém primárn vytvoený pro poteby externích uživatel. Vzhledem ke skutenosti, že externí uživatelé vyžadují od úetních systém jednotný výklad a srovnatelnost pedkládaných informací, musí být finanní a daové úetnictví konstruováno podle striktních pravidel, regulujících veškeré jejich aspekty. 2 Daové úetnictví slouží externím uživatelm pro správné urení základu dan z píjm, pípadn dalších daových pohledávek a závazk. 3 Nákladové úetnictví, jehož pedmtem zobrazení jsou zejména vstupy náklady, odvozen i výstupy výnosy v jednotlivých nákladových stediscích. Smyslem nákladového úetnictví je poskytnout podklady o skuteném vývoji pijaté varianty reprodukního procesu. 4 Manažerské úetnictví je ureno pro ízení samotné spolenosti a není pedmtem mimopodnikové regulace. Je praktické i úelové a úetní systém byl konstruován a upraven pro poteby konkrétního uživatele, resp. manažera. Každé odvtví se vyznauje natolik odlišnými aspekty, že zpravidla soubor nástroj a forma takovéhoto typu úetnictví bývá u rzných firem asto zcela odlišná, což je, jak bylo eeno, úelné. 1 KRÁL, B. a kol. Manažerské úetnictví. Praha: Management Press, 2006, str POPESKO, B. Moderní metody ízení náklad. Praha: Grada Publishing, a.s., 2009, str FIBÍROVÁ, J. Reporting: moderní metoda hodnocení výkonnosti uvnit firmy. Praha: Grada, 2003, str HRADECKÝ, M.; KRÁL, B. ízení režijních náklad. Praha: Prospektrum, 1995, str. 11.

10 První varianta manažerského úetnictví mla formu tzv. nákladového úetnictví, které se zaalo rozvíjet zejména v souvislosti s rozvojem prmyslu. Jeho pvodním úkolem bylo zjišování náklad pro poteby výsledné kalkulace, podle urité struktury a podle útvar (zvlášt režijních). Nákladové úetnictví se, na rozdíl od manažerského úetnictví zameného i na budoucnost, obrací jen na minulost Náklady a jejich lenní Král uvádí, že v manažerském úetnictví se pod pojmem náklady rozumí hodnotov vyjádené, úelné vynaložení ekonomických zdroj podniku, úelov související s ekonomickou inností. 6 Na rozdíl od Fibírové, která manažerské úetnictví definuje jako penžn vyjádené úelné vynaložení ekonomických zdroj, které úelov souvisí s uskuteováním pedmtu innosti podniku. 7 Z pohledu Synka jsou náklady v ekonomické teorii definovány jako penžn ocenná spoteba výrobních faktor, jež je vyvolána tvorbou výnos podniku. 8 Protože poet nákladových položek se tém v jakémkoli podniku ítá na stovky až tisíce, je pro jakékoli další úvahy nezbytné umt tyto náklady rozlenit do uritých homogenních skupin tak, abychom mohli zkoumat jejich chování pi rzných situacích. 9 Náklady lze lenit dle rzných hledisek a kritérií Druhové lenní náklad Druhové lenní náklad je nejbžnjší klasifikací náklad v bžném finanním úetnictví. V rámci této klasifikace leníme náklady dle druhu spotebovaného externího vstupu do podnikového transformaního procesu. Pro vtší pehlednost je toto lenní uvedeno v následující tabulce (tab.. 1), ve které jsou taktéž uvedeny píklady jednotlivých druh náklad, které jsou pro n typické POPESKO, B. Moderní metody ízení náklad. Praha: Grada Publishing, a.s., 2009, str KRÁL, B. a kol. Manažerské úetnictví. Praha: Management Press, 2006, str FIBÍROVÁ, J. Nákladové úetnictví: manažerské úetnictví I. Praha: VŠE v Praze, 2004, str SYNEK, M. a kolektiv. Manažerská ekonomika. Praha: Grada Publishing, a.s., 2007, str POPESKO, B. Moderní metody ízení náklad. Praha: Grada Publishing, a.s., 2009, str POPESKO, B. Moderní metody ízení náklad. Praha: Grada Publishing, a.s., 2009, str. 34.

11 Náklady Provozní Finanní Mimoádné Náklady vynaložené na prodané zboží Výkonová spoteba spoteba materiálu a energie, služby Osobní náklady mzdové náklady, odmny lenm orgán spolenosti a družstva, náklady na sociální zabezpeení, sociální náklady Dan a poplatky mající povahu provozních nákladu da z nemovitostí, silniní da apod., nikoli da z píjm Odpisy hmotného a nehmotného dlouhodobého majetku Zstatková cena prodaného dlouhodobého majetku a materiálu Tvorba rezerv a asového rozlišení provozních náklad Ostatní provozní náklady Finanní náklady Da z píjmu za bžnou innost Mimoádné náklady Da z píjmu z mimoádné innosti Tabulka. 1 Druhové lenní náklad Druhové lenní náklad je pro nákladovou optimalizaci nezbytné. Relativní podíl jednotlivých nákladových druh mže u jednotlivých organizací napovdt, jakou roli hraje uritý nákladový druh a jaký je jeho význam Úelové lenní náklad Jedná se o tídní náklad podle inností, které jsou píinou jejich vzniku. Toto lenní umožuje hodnotit pimenost vzniklých náklad. Tyto náklady se dále lení na náklady technologické, náklady na obsluhu a ízení. Náklady technologické jsou bezprostedn vyvolány njakou technologií nebo s ní njakým zpsobem úelov souvisí. Náklady na obsluhu a ízení slouží k zabezpeení doprovázejících inností technologického procesu. Jedná se o náklady zajišující podmínky a infrastrukturu samotného výrobního procesu. Jde nap. o náklady na spotebu energie v kanceláích, na vytápní budov nebo mzdy administrativních pracovník POPESKO, B. Moderní metody ízení náklad. Praha: Grada Publishing, a.s., 2009, str POPESKO, B. Moderní metody ízení náklad. Praha: Grada Publishing, a.s., 2009, str. 37.

12 Pro rozhodovací proces je velmi dležité vyjádit náklady ve vztahu ke konkrétnímu výkonu (jednici). Podle tohoto pohledu mžeme náklady rozdlit na náklady jednicové souvisí s jednotkou dílích výkon a náklady režijní souvisí s technologickým procesem jako celkem, jsou vynaloženy na zabezpeení technologického procesu Kalkulaní lenní náklad Základním pedpokladem pro efektivní ízení náklad je schopnost identifikovat úelnost a úelovost jejich vynaložení. Snaha o dosažení této úelnosti a úelovosti je v praxi pedstavována snahou identifikovat náklady ve vztahu k uritým podnikovým innostem a výkonm. Náklady, které jsou piazovány njakému nákladovému objektu, tedy pedmtu alokace, lze rozlenit do dvou kategorií na náklady pímé a náklady nepímé. Náklady pímé mžeme specificky a exkluzivn vztáhnout k njakému nákladovému objektu (nap. výrobku). Naproti tomu nepímé náklady nemohou být specificky a exkluzivn vztaženy k urité aktivit zejména ze dvou dvodu: 1. buto exkluzivní vazba mezi nákladem a objektem neexistuje, jedná se pak o režijní náklad; 2. nebo tuto exkluzivní vazbu nejsme schopni v rámci úetní evidence náklad identifikovat, nebo pro nás tato identifikace není z nákladového hlediska relevantní Klasifikace náklad podle závislosti na objemu výkon lenní náklad ve vztahu k rozsahu provádných výkon je chápáno jako jeden z nejpodstatnjších nástrojízení náklad. 14 Král uvádí, že toto lenní dlí náklady na dv skupiny náklady variabilní, které se v závislosti na objemu výkon mní, a náklady fixní, které zstávají nemnné v rámci uritého rozmezí výše výkon nebo využití kapacity POPESKO, B. Moderní metody ízení náklad. Praha: Grada Publishing, a.s., 2009, str POPESKO, B. Moderní metody ízení náklad. Praha: Grada Publishing, a.s., 2009, str KRÁL, B. a kol. Manažerské úetnictví. Praha: Management Press, 2006, str. 37.

13 Pro urení variabilních a fixních náklad je možno využít dva pístupy: Ex ante, tj. pedpovídání jejich hodnot na podklad dlouhodobých výhled do budoucna a postupným pizpsobením podle technologie výroby, plánu objemu výroby, použitých stroj a zaízení atd. Takže je zapotebí pedbžn plánovat jednotlivé typy náklad, nap. automatizace, náklady použitého materiálu a energie, pedpokládané nájemné atd. Ex post, tj. aplikace výsledk získaných zacházením se vstupními materiály v minulosti jako píhodný model chování, který je pedpokládán i do budoucna. V obou pípadech je zásadním zámrem urení variabilních a fixních náklad píprava zásad pro pijetí zdailých rozhodnutí. Ob pojetí by se mly vzájemn doplovat. Zvlášt zpracování ex ante rozhodnutí je nutno založit na zjištních z minulosti, aby byla propojena co nejtsnji s realitou Variabilní náklady Variabilní náklady jsou náklady, které se mní v závislosti na objemu výroby. Nejdležitjší složkou variabilních náklad jsou tzv. proporcionální náklady; výše tchto náklad se mní pímo úmrn s úrovní aktivity. Celkové proporcionální variabilní náklady mají lineární charakter, kdežto jednotkové variabilní náklady mají konstantní charakter (obr. 1). V pípad, že náklady rostou rychleji než objem produkce, hovoíme o tzv. nadproporcionálních nákladech. Na druhé stran náklady, které rostou pomaleji než objem produkce, oznaujeme jako tzv. podproporcionální náklady. Obr. 1 celkové a jednotkové variabilní náklady 16 CZOPEK, K. Fixed and variable costs theory and praktice, 1 part. Kraków: Art-tekst, 2003, str. 18.

14 Fixní náklady Fixní náklady pedstavují takové náklady, které zstávají nemnné pi rzných úrovních aktivity organizace v prbhu uritého asového období. Fixní náklady jsou charakteristické tím, že zatímco celkové fixní náklady zstávají pi rzných úrovních aktivity podniku konstantní, jednotkové fixní náklady, tedy fixní náklady pipadající na jednotku produkce, se s rstem objemu výkonu podniku snižují (obr. 2). 17 Obr. 2 celkové a jednotkové fixní náklady Fixní náklady se lení: Dle vztahu k objemu výkon absolutn fixní náklady, jejichž výše zstává stejná i pi zmn objemu výroby; mnící se skokem, ty se mní až pi pekroení uritého objemu produkce. Z hlediska využití výrobní kapacity Fixní náklady volné vztahují se k nevyužitému objemu kapacity. Fixní náklady využité vztahuji se k využitému objemu kapacity. V závislosti na ase isté fixní náklady takzvané absolutn fixní náklady, napíklad odpisy budov, patenty a podobn. 17 POPESKO, B. Moderní metody ízení náklad. Praha: Grada Publishing, a.s., 2009, str

15 Fixní náklady s trendem jejich výši ovlivuje as, napíklad úrok, nájemné, pojistné. Fixní náklady s periodickým kolísáním úrove tchto náklad souvisí se sezonností daného období, napíklad vytápní v zimních obdobích. Výrobní kapacita pedstavuje množství výkon, které je výrobní zaízení schopno vyrobit za uritý as. Relativní úsporu fixních náklad mžeme dosáhnout zvyšováním objemu produkce pi nemnných fixních nákladech, využitím stávajících výrobních kapacit. Fixní náklady vznikají, i kdyby se nic nevyráblo. Výši této relativní úspory lze vypoítat ze vztahu: RU = FN ( k - 1), kde RU relativní úspora fixních náklad (K) FN celkové fixní náklady (K) k koeficient rstu objemu výkon Existence fixních náklad má mimoádný vliv na vztahy mezi základními ekonomickými veliinami podniku, jako jsou objem výroby, náklady a zisk. S rstem objemu výroby klesají totiž prmrné fixní náklady na jednotku produkce. Nevyužitím výrobní kapacity dochází i k nevyužití fixních náklad. Ta ást celkových fixních náklad, která odpovídá nevyužité výrobní kapacit, se nazývá nevyužité fixní náklady. I když jde o teoretické rozdlení fixních náklad, dává nám dležitou informaci o efektivnosti vázání fixních náklad. Pro ízení podniku z toho vyplývá, že je nutné budovat takové výrobní kapacity, které budou dostaten využívány Smíšené náklady Smíšené náklady obsahují jak složku fixních tak variabilních náklad, jsou tžce definovatelné a mají lineární vývoj. Píkladem jsou náklady na opravy a údržbu, kde fixní ást náklad je vyvolána potebou stavu pohotovosti výrobního zaízení, s níž napíklad souvisí náklady na preventivní prohlídky. Variabilní ást náklad potom souvisí s opotebením výrobního zaízení v dsledku výroby. 18 SYNEK, M. a kol. Manažerská ekonomika. Praha: Grada Publishing, a.s., 2007, str. 85.

16 Bod zvratu Pro pesné plánování fixních náklad je podstatné znát vazby mezi náklady a výnosy pi rozdílných objemech produkce. Tyto vazby lze modelovat za pomoci bodu zvratu. Bod zvratu pedstavuje takový objem výroby, pi kterém se celkové tržby rovnají celkovým nákladm, není tedy dosahováno zisku ani ztráty. Ohraniuje ziskové a ztrátové pole a pomáhá urit optimální množství výrobk pro výrobu a prodej (obr. 3). Obr. 3 Bod zvratu Analýza bodu zvratu Analýza bodu zvratu zkoumá zmny náklad, tržeb a zisk se zmnami objemu výroby. Je poátením krokem pro mnoho rozhodnutí. Podnik potebuje vdt, jakou úrove výkon podniku musíme zajistit, aby došlo k úhrad jak fixních, tak variabilních náklad. Je to bod, do jehož dosažení výrobky pouze pokrývaly náklady a od nhož již zaaly pispívat k tvorb zisku. Bod, kdy výnosy pokrývají veškeré variabilní a fixní náklady.

17 Od svého zaazení v prbhu 19. století je analýza bodu zvratu používána, upravována, vylepšována a rozšiována ve snaze zmenšit nebo upravit její omezení a udlat jí aplikovatelnou pro další a další obchodní situace. Navzdory svému hodnocení je analýza bodu zvratu i nadále jedním z nejlepších postup, jak se soustedit na souvislosti mezi náklady, objemem výroby a ziskovostí. 19 Tradiní analýza bodu zvratu vychází ze základních pedpoklad a omezení: Produkce je stejnorodá, tzn., že se jedná o homogenní výrobu s jedním druhem výkonu. Veškeré náklady lze rozdlit na variabilní a fixní. Variabilní náklady se vyvíjejí proporcionáln. Fixní náklady se nemní, tzn., že se pedpokládá nemnnost instalované výrobní kapacity. Nemní se technologie ani organizace výroby. Cena výrobku se nemní. Veškerá produkce je realizovaná (prodaná). Výrobní proces je kontinuální. 20 Z tchto pedpoklad vyplývá, že výnosy a celkové náklady lze vyjádit pomocí lineárních rovnic. 21 Výnosy: V = p Q p cena (K/ jednotka produkce) Q množství prodané produkce (v naturálních jednotkách, nap. ks, t, kwh) Celkové náklady: N = FN + vn Q N celkové náklady FN fixní náklady vn variabilní náklady na jednotku produkce 19 CAFFERKY, M.; WENTWORTH, J. Breakeven Analysis: The Definitive Guide to Cost-Volume-Profit Anamysis. New York:Business Expert Press, LLC, 2010, str DLUHOŠOVÁ, D.; MRUZKOVÁ, J. Rozhodovaní techniky, analýza bodu zvratu. Ostrava: VŠB Technická univerzita Ostrava, 2006, str DLUHOŠOVÁ, D.; MRUZKOVÁ, J. Rozhodovaní techniky, analýza bodu zvratu. Ostrava: VŠB Technická univerzita Ostrava, 2006, str. 7.

18 Q množství vyrobené produkce Z bodu zvratu vypoteme, kolik jednotlivých píspvk na úhradu musí organizace vygenerovat, aby pokryla fixní náklady: q(bz) = FN/(p - b) q(bz) objem výkon v mrných jednotkách, pi nmž dosahujeme bodu zvratu FN celkové fixní náklady p cena za jednotku produkce b jednotkové variabilní náklady Pi analýze bodu zvratu je nutné sledovat, krom úrovn variabilních, fixních, celkových náklad, úrovn tržeb a objemu výroby i maximální výrobní kapacitu výkonu. Mže se totiž stát, že bod zvratu leží nad úrovní maximální kapacity instalovaných zaízení a jeho dosažení je tak nemožné. V praxi používáme faktor tzv. kritické využití výrobní kapacity, který nám udává podíl využité kapacity v bodu zvratu: KVK(%) = Q(BZ) 100 / Q(max) KVK kritické využití kapacity Q(BZ) objem výkon v bodu zvratu Q(max) maximální objem výkon Samotný výpoet bodu zvratu je jednoduchý, má však uritá omezení. Fixní náklady musí zstat nemnné, pokud dojde ke zmn fixních náklad skokem, je nutné rozdlit výpoet na nemnné ásti. Objem inností v sortimentních výrobnách se nemí v kusech, ale asto je teba použít penžní jednotky Souasné metody plánování a ízení fixních náklad Plánování je vdomá lidská innost, jejímž úelem je stavt mosty mezi tím, kde jsme a tím, kam se chystáme dostat. 22 Takto výstižn definuje plánování Vágner. Z pohledu Whe je plánování spojovacím lánkem mezi stanovením cíl a zamýšleným jednáním VÁGNER, I. Systém managementu. Brno: Masarykova univerzita, Právnická fakulta, 2006, str WHE, G. Úvod do podnikového hospodáství. Praha: C. H. Beck, 2007, str. 84.

19 Výsledkem plánovací funkce je plán. Z každého plánu má být zejmé, eho chceme dosáhnout a jak toho chceme dosáhnout. Existují dv základní hlediska, která charakterizují plánovací proces v organizaci: hledisko asového horizontu hledisko úrovn rozhodovacího procesu Z hlediska asového horizontu se plány dlí na: Krátkodobý mén než jeden rok Stedndobý rok až pt let Dlouhodobý pt a více let Dlouhodobé a stedndobé plánování z hlediska asového horizontu je závislé na rychlosti inovaního procesu v jednotlivých oborech podnikání. Delší období je napíklad u tžby uhlí, kde je jak vývoj, tak zpsob tžby možno plánovat mnoho let dopedu, jiná délka je u výroby poíta, kde je nutno reagovat v kratším období. Z hlediska úrovn rozhodovacího procesu lze rozlišovat: Strategické plánování Taktické plánování Operativní plánování Funkní struktura plánu Vychází z jednotlivých inností podniku, nejde je plánovat oddlen a je nutno brát ohled na vzájemné vazby. Plán marketingu Plán prodeje Plán výroby Plán nákupu Plán bžných oprav a údržby Plán investic Plán odpis Plán lidských zdroj Finanní plán

20 Plán marketingu Základem je marketingová analýza, ta zkoumá všechny segmenty trhu a výsledkem jsou podklady pro plán prodeje. Plán prodeje Vychází z plánu marketingu a technických a technologických možnosti výroby v rozsahu plánovacího období. Musí byt zpracován tak, aby odpovídal možnostem výroby z pohledu asové, materiálové a energetické bilance. Plán prodeje by ml obsahovat minimáln dv bilance: prodejní bilanci a bilanci zásob hotových výrobk. Plán výroby Vychází z plánu prodeje a z bilance zásob hotových výrobk. Významnou složkou výrobního plánování je zabezpeení výrobního plánu výrobními kapacitami. Složkou plánování výroby je i plánování pomocných a obslužných inností. Další složkou plánování výroby je i oblast energetického hospodáství a doprava. 24 V plánu výroby definujeme: a) Výrobní dávku skupina výrobk vyrábna za sebou s jednorázovým vynaložením náklad na pípravu a ukonení daného procesu. b) Lhtový plán stanovuje zaátek a konec výroby píslušných zakázek. c) Plán výrobních kapacit stanovuje maximální objem produkce, kterou výrobní jednotka vyrobí za uritý as. Plán nákupu Úkolem je zabezpeit dostatek surovin pro plynulou výrobu s ohledem na optimální skladové zásoby, patí sem nákup materiál, energií, subdodávek a podobn. Vychází z materiálové bilance výroby a ze stavu zásob nakoupeného materiálu. 24 SYNEK, M. a kol. Podniková ekonomika. Praha: C. H. Beck, 2006, str. 162.

21 Plán bžných oprav a údržby Vychází z plánu výroby, pedevším pak z plánovaného využití výrobních kapacit. Týká se pedevším bžných oprav, údržby a vyazování dlouhodobého majetku. Plán investic Vychází z nárok na obnovení a rozšíení nehmotného a hmotného majetku, z plánu výroby a z možností finanního plánu. Souástí tohoto plánování jsou i propoty efektivnosti investic. Plán odpis Vychází z plánu investic a z odpisových plán stávajícího nehmotného a hmotného majetku. Plán lidských zdroj Plánování lidských zdroj se týká plánování poteby jednotlivých kategorií zamstnanc, vytváení píhodných pracovních podmínek a rozvíjení princip individuální výkonnosti. Plánování lidských zdroj vyjaduje jeho souinnost s ostatními oblastmi podnikového plánování a to pedevším s plánem výroby a s možnostmi finanního plánu. 25 Finanní plán Má specifické postavení vzhledem k jeho integrujícímu a prezovému charakteru. Rozhoduje o penžním hospodaení, zpsobu financování. Cílem roního finanního plánu je zajistit dostatek finanních prostedk v prbhu celého roku pro plnní vznikajících závazk a na splácení pípadných úvr. Dlouhodobý finanní plán obsahuje: Analýzu finanní a ekonomické situace. Plán výnos a náklad (rozpoet). Plán píjm a výdaj (Cash Flow). Plánovanou rozvahu. Investiní rozpoet. Plán externího financování. 25 SYNEK, M. a kol. Podniková ekonomika. Praha: C. H. Beck, 2006, str. 163.

22 Krátkodobý finanní plán, který je podstatný pro plnní dlouhodobého plánu, zahrnuje: Plán výnos a náklad rok a msíce. Plán píjm a výdaj rok, msíce, dny (Cash Flow). Plánovanou rozvahu rok, tvrtletí Metody plánování fixních náklad Plán náklad mžeme podle Synka vypoítat nkterou z tchto metod: Klasifikaní analýzou Metodou dvou období Bodovým diagramem Regresní a korelaní analýzou Krom tchto vícemén vdeckých metod se v praxi nejastji používá metoda Výchozí základny, kterou bývá skutenost minulého období Klasifikaní analýza Základem této metody je oddlení jednotlivých nákladových položek na fixní a variabilní ást podle toho, jestli se mní, nebo nemní objem produkce. Do fixních náklad zaadíme všechny náklady, o kterých mžeme íci, že zstávají stejné bez ohledu na velikosti objemu. Do variabilních náklad zapoítáme náklady, které jsou závislé na objemu výroby Metoda dvou období Pro urení pibližných nákladu se doporuuje vybrat dv rzná období (msíc) s nejmenším a nejvtším objemem výroby. Údaje se dosadí do dvou rovnic, jejichž ešením se dozvíme potebné hodnoty. Indexem 1 oznaíme období s nejvtším objemem výroby a indexem 2 období s nejmenším objemem výroby, dosadíme do jednoduché rovnice: N = a + b Q =+

23 Odeteme druhou rovnici od první a vypoítáme (b). Dosazením (b) do nkteré z rovnic uríme (a). Nepesností této metody je fakt, že výsledek je závislý pouze na dvou obdobích. V pípad, že jedno z období neodpovídá normálnímu vývoji, získáme zkreslené výsledky, pedevším zkreslený odhad fixních náklad. Proto se obecn doporuuje kombinovat tuto metodu s metodou grafickou. Na bodovém diagramu posoudíme daleko lépe, zda krajní hodnoty odpovídají normálnímu vývoji. Neodpovídá-li nkterá hodnota standardu, dosadíme hodnotu z jiného období. Tuto metodu dvou období používáme vtšinou k prvotnímu orientanímu zjištní vývoje náklad. Postup si ukážeme na následujícím píkladu. Obdobím s nejvtším objemem výroby je msíc bezen a obrácen s nejmenším objemem je ervenec. Propoteme-li parametry funkce podle údaj tchto dvou msíc, dostaneme: 8687 = a + b x 12623, 6967 = a + b x 6224, b = 1720/6399 = 0, = 0,2688, a = ,2688 x = 5294 (K). Fixní náklady tvoí 5294 K msín Grafická metoda Nákladovou funkci lze odvodit z tzv. bodového diagramu (obr. 4). Na osu x jsou nanášeny objemy výroby, na osu y náklady. Jakákoliv dvojice hodnot je zobrazena bodem. Nacházejí-li se body tsn kolem pímky i kivky, kterou pibližn zakreslíme tak, aby byly všechny body nejblíže, pak existuje závislost náklad na objemu výroby. Odhad fixních náklad provedeme podle prseíku zakreslené áry s osou y.

24 Obr. 4 bodový diagram Tato grafická metoda nám pomže odhalit extrémní hodnoty, popípad skok ve fixních nákladech, ke kterému mže dojít z dvodu rozšíení výrobní kapacity Regresní a korelaní analýza Metoda je pro stanovení nákladových funkcí nejspolehlivjší. Dovoluje stanovit i nelineární nákladové funkce, které jsou vhodné pro pípadný nadproporcionální nebo podproporcionální vývoj náklad, a to hlavn v tch pípadech, kde prbh náklad již nelze spolehliv vyjádit lineární funkcí. Metoda umožuje stanovit i spolehlivost zjištných funkcí pomocí mr korelace a provádt pedbžné odhady chyb zjišovaných hodnot pomoci tzv. mezí spolehlivosti Plánování fixních náklad na základ výchozí základny Nejpoužívanjší metoda pro plánování fixních náklad na základ dat z minulého období je tzv. indexní metoda. Tato metoda je pomrn rychlým a levným nástrojem pro sestavování rozpot. Je to nenároná a nejastji používaná metoda. Její podstatou je využívání index, které zobrazují zmnu oekávaného nárstu, nebo úbytku rozpotových položek. Prostednictvím tchto index se pozmují data poskytnutá úetnictvím za

25 pedcházející období. Velkým hendikepem této metody je zakonzervování pedešlých nehospodárností a dosažené úrovn fixních náklad, vetn nahodilých výkyv. Na základ vylepšené indexové metody se sestavuje rozpoet pomocí výchozí základny. Jedná se nejprve o úpravu výchozí základny (dosažené úetní skutenosti) o mimoádn kladné i záporné vlivy a následné použití vliv objemu výroby a délky období k pepotu výchozí základny na pepotenou základnu, která je již v oblasti variabilních náklad srovnatelná na plánovaný objem výroby a v oblasti fixních náklad na plánovanou délku období. Následn se tato pepotená základna upraví o vlivy pedpokládané v plánu proti této základn. V pípad, že se pi sestavování roního rozpotu fixních náklad vychází z již dosažené úetní skutenosti (napíklad za 1. až 10. msíc bžného roku), je nutno data pevedena z úetnictví nejdíve upravit o mimoádné kladné a záporné vlivy vyskytující se v tomto období, které nelze pedpokládat v plánu. Následn se tato výchozí skutenost opraví v oblasti fixních náklad o koeficient váhy období, tj. o vztah délky plánovaného období a délky výchozího období. V tomto pípad 1. až 10. msíc bude tento koeficient init 1,2 a v pípad oekávaného vyššího zútovaní náklad v prosinci, mže být použit i koeficient vyšší (napíklad 1,25 pi 50% oekávaném nárstu náklad v prosinci). Touto modifikaci dat výchozího období se vytvoí pepotená základna na plánovanou délku období. Až takto pepotená základna se zaíná upravovat o oekávané vlivy Rozpoet fixních náklad Konkrétním místem, kde se uvádí vypotené (definované) fixní náklady je rozpoet. Rozpoet náklad se primárn ve výrobních podnicích dlá pro režijní náklady, tj. náklady, které se definují za stedisko, jejich významnou souástí jsou fixní náklady. Dle Mruzkové je rozpoet fixních náklad obecn chápán jako proces formulování hodnotov vyjádených cíl. 26 Podle Popeska patí dodnes tvorba, sestavování a vyhodnocování rozpot k základním pedmtm innosti pracovník ekonomických útvar. Podle nj je rozpoetnictví v souasné podnikové praxi pikládána asto velmi vysoká dležitost, zejména z hlediska jeho schopnosti plánovat a kontrolovat vývoj ekonomických ukazatel 26 MRUZKOVÁ, J. Rozpoet náklad a výnos. Ostrava: VŠB Technická univerzita Ostrava, 2006, str. 4.

26 podnik a provádt odpovdnostní kontrolu ídících pracovník na všech úrovních ízení. Není divu, že se oblast rozpoetnictví, ve které jsou kladeny vysoké nároky na schopnost kontrolovat plnní plán a která je tak písn svázána stereotypy a navyklými postupy, dostává do situace, kdy pestává být v turbulentní ekonomice 21. století efektivním nástrojem ízení náklad a výkon podniku. 27 Rozpoetnictví je orientováno primárn na budoucnost, a ve své podstat v oblasti náklad a výnos plní ti výchozí funkce: Stanovuje v penžních jednotkách plánované hodnoty píštích náklad a výnos za jednotlivé organizaní jednotky i za podnik jako celek. Rozlišujeme podnikové a vnitropodnikové rozpoty. Plní kontrolní úlohu tím, že vytváí pedpoklady pro obecnou kontrolu hospodaení stedisek, nebo údaje rozpoetnictví se porovnávají s údaji vnitropodnikového úetnictví. S kontrolní funkcí je spojena také funkce odpovdnostní. Poskytuje informace pro tvorbu pedbžných kalkulací tím, že dává informace o plánovaných režijních nákladech a jejich vztahu k pímým nákladm, pedstavujících rozvrhové základy používané v tradiní pirážkové kalkulaci. 28 Tvorba rozpot náklad a výnos je relativn zdlouhavým a nároným procesem, který se v podniku pravideln opakuje. Pokud má být sestavovaný rozpoet pesný a má plnit svoji funkci, musí být sestaven z co jak nejpesnjších odhad a pedpoklad vývoje všech faktor, které na náklady a výdaje podniku mají vliv. Hlavním aspektem tvorby rozpotu je odhad objemu a struktury výkon, jejichž provádní se v plánovaném období pedpokládá. Naopak je tomu pi tvorb rozpotu režijních náklad, které mají vtšinou fixní charakter a jsou tedy nezávislé na objemu a struktue výkon. Vycházíme z náklad za minulé období, které jsou korigovány pípadnými zmnami uritého druhu nákladu Hlavní cíle rozpotu náklad a výnos Mruzková formuluje hlavní cíle rozpotu takto: Zabezpeení hospodárného vynakládání náklad podle místa vzniku a odpovdnosti. Rozpoet by ml psobit na snižování všech složek náklad tedy i tch fixních. 27 POPESKO, B. Moderní metody ízení náklad. Praha: Grada Publishing, a.s., 2009, str POPESKO, B. Moderní metody ízení náklad. Praha: Grada Publishing, a.s., 2009, str. 199.

27 Vytvoení pedpoklad pro racionální stanovení výše náklad v kalkulacích výkon. Rozpoet by ml zachytit všechny možné pedpokládané položky náklad a výnos. Z rozpotu jsou erpány údaje pro sestavení pedbžných kalkulací a to zejména v oblasti režijních náklad. Vytvoení pedpoklad pro kontrolu plnní rozpotu dle vnitropodnikových útvar nebo dílích inností. Princip hodnocení plnní rozpotu spoívá v porovnání rozpotových a skutených hodnot, rozboru vzniklých odchylek a posouzení jejich píin a vzniku. Zachycení náklad i výnos v pedpokládaném vývoji. Psobení svými hodnotami i na obchodní innost daného podniku a vedení k co nejlepší marketingové politice Fáze rozpotovacího procesu Tradiní pojetí rozpotovacího procesu v sob obsahuje tyi základní fáze: 1. Píprava rozpotu zahrnuje úlohy spojené se sbrem dat a informací nutných pro sestavení rozpot. 2. Sestavení rozpotu sestava ze samotného vytvoení jednotlivých základních rozpot a souhrnných podnikových rozpot. 3. Kontrola plnní rozpotu a identifikace odchylek spoívá v prbžném srovnávání skutených a rozpotových hodnot a jejich analýzy jak v prbhu období, pro které byl rozpoet sestaven, tak po jeho skonení. 4. Odstranní odchylek odstraují se nepíznivé dopady tchto odchylek a pijímají se opatení, které eliminují jejich budoucí vznik. Tradinímu rozpoetnictví je vytýkána celá ada nedostatk, asi nejzákladnjším je jejich strnulost. Ta spoívá v neschopnosti se pružn pizpsobit neoekávaným zmnám. Plány a rozpoty bývají astji orientovány na výsledek, než na píiny. Nové pojetí se vyznauje tím, že netvoí roní rozpoty tradiní cestou, ale smuje k pružnjšímu a efektivnjšímu plánování a hodnocení náklad a výnosu. Tyto systémy se vyznaují základními charakteristikami: 29 MRUZKOVÁ, J. Rozpoet náklad a výnos. Ostrava: VŠB Technická univerzita Ostrava, 2006, str. 4.

28 1. Použití volných rozpot namísto pevných. Rozpoty by mly byt flexibilní, plynule se pizpsobovat. Napíklad se zmní vstupní cena materiálu nad rámec plánovaných hodnot. Je jasné, že v takovémto pípad není možné dodržet stanovený rozpoet a je zapotebí provést úpravy. 2. Hodnocení organizaních jednotek na základ ukazatel výkonnosti. Útvary jsou schopny fungovat efektivnji, pokud jsou více decentralizovány a dostanou možnost pímo ovlivovat faktory své výkonnosti. V progresivních organizacích jsou tyto organizaní jednotky hodnoceny pouze na základ nkolika ukazatel výkonnosti. Ty jsou oznaovány jako ukazatelé rentability, které je vedení útvaru schopno ovlivnit svojí inností. 3. Aplikace progresivních systém odmování. Moderní pístupy se snaží motivovat pracovníky na základ objektivních kritérií výkonnosti pomoci benchmark, srovnání s pedešlými léty a ukazatel s konkrétními vazbami na faktory, které jsou pracovníci svojí inností schopni ovlivnit. 4. Zmna proces plánování. Tradiní pojetí pedstavovalo plán založený na roních cyklech, které byly výhradn v kompetenci vrcholového managementu. V progresivních pístupech je plánování ponecháno na jednotlivých organizaních jednotkách a v nkterých pípadech až na pracovních útvarech. Ty jsou pak odpovdny ne za striktní plnní pedem definovaných plán a rozpot, ale za dosahování strategických cíl a maximalizaci hodnot poskytovaných zákazníkm a vlastníkm. V posledních letech se v oblasti rozpoetnictví objevilo nkolik manažerských koncept, které nabízely alternativní cesty k ízení výkonnosti útvar a aplikovaly výše uvedené zásady pro efektivní plánování. Jedná se hlavn o metody: Rozpotování podle aktivit (Based Budgeting). Nadrozpotový pístup (Beyond Budgeting). Rozpotování s nulovým základem (Zero-Based Budgeting).

29 1.5. Stediskové rozpoty fixních náklad Podnikové plány a rozpoty jsou transformovány na nižší odpovdnostní, výkonové a procesní úrovn, piemž zásadní roli hraje hledisko odpovdnosti. 30 Proto jsou výchozím podkladem pro zpracování rozpotu fixních a variabilních náklad rozpoty režie odpovdnostních stedisek, na jejich základ vznikají podnikové rozpoty fixních a variabilních náklad. Stediska jsou ustavována proto, aby se rozlišily vnitropodnikové útvary, na jejichž úrovních se ídí pomocí hodnotových nástroj, od ostatních vnitropodnikových útvar. Stediska se vytváejí na bázi vnitropodnikové organizaní struktury, tj. na bázi závod, provoz a dílen (ve výrobní oblasti), resp. úsek, odbor a oddlení (ve správní oblasti). Ustavují se vždy na takové úrovni vnitropodnikové útvarové hierarchie, kde je to z hlediska ízení vývoje fixních a variabilních náklad nutné nebo úelné; vždy by se však mlo postupovat hospodárn. 31 Podle Hradeckého se ve výrobní oblasti stedisko vytvoí na úrovni dílny, zatímco ve správní oblasti vznikne o jeden nebo dva stupn výše, než je oddlení. Pojetí stediska je nutné pehodnotit z hlediska zdraznní odpovdnosti za vznik režijních náklad tj. variabilní a fixní a s nimi spojených výnos. Stedisko lze chápat jako odpovdnostní útvar s vymezenými funkcemi, na jehož vstupu je možné zmit jednotlivé náklady a na výstupu výnosy. Poté lze uplatnit odpovdnost vedení stediska za vzniklé hodnoty. 32 Všechna stediska mají svého vedoucího, který je odpovdný za jeho náklady, výnosy a hospodáský výsledek. U stedisek, která nemají jako základ žádný správní i výrobní organizaní útvar, funguje jako vedoucí zpravidla pracovník, jenž odpovídá za vcnou správnost píslušných operací. Podkladem pro tvorbu rozpotu je finanní plán podniku, pi tvorb rozpotu režijních náklad je možno postupovat ve dvou fázích. V první fází, takzvané zdola nahoru (bottom - up), vzniká celkový rozpoet jako souet pedstav stedisek. 30 KRÁL, B. a kol. Manažerské úetnictví. Praha: Management Press, 2006, str HRADECKÝ, M.; KRÁL, B. ízení režijních náklad. Praha: Prospektrum, 1995, str HRADECKÝ, M.; KRÁL, B. ízení režijních náklad. Praha: Prospektrum, 1995, str. 30.

30 V následující fázi, shora dol (top - down), se konený rozpoet rozdlí do jednotlivých fází a je pedložen stediskm jako závazný úkol na plánovaný rok Alokace fixních náklad dle výkon (aktivit) Zpsob piazování náklad konkrétním výkonm nespoívá pouze v piazení spolených náklad stediska výkonm, které toto stedisko zajišuje, ale v podnicích se složitjší strukturou dochází k piazování náklad mezi stedisky, pedevším mezi stedisky servisní a hlavní innosti. Alokace fixních náklad je souástí alokace režijních náklad a probíhá ve tech fázích. 34 V první fázi jsou pímé náklady piazeny objektu alokace, který vyvolal jejich vznik. Tímto objektem alokace je konkrétní stedisko. V první fázi se jedná o rozdlení prvotních režijních náklad na stediska nebo konkrétní výkony (v pípad jednicového materiálu a mezd). V druhé fázi dochází k perozdlení náklad z jednoho objektu na druhý pomocí pedání výkonu ocenného vnitropodnikovou cenou mezi stedisky. Jedná se napíklad o peútování náklad servisních stedisek na stediska hlavní innosti. Jestliže nejsou výkony mezi stedisky konkrétn meny, jsou náklady piazovány mezi stedisky pomocí rozvrhových základen, alokaních klí, nebo jsou náklady rozpouštny pomocí vhodn zvolených kritérií. Cílem poslední fáze je snaha co nejpesnji vyjádit podíl režijních náklad, tj. fixních a variabilních, pipadajících na druh vyrábného nebo provádného výkonu. Pro piazení tchto náklad se používá nkterá z metod kalkulace. 33 HRADECKÝ, M.; KRÁL, B. ízení režijních náklad. Praha: Prospektrum, 1995, str FIBIROVÁ, J. Reporting : moderní metoda hodnocení výkonnosti uvnit firmy. Praha: Grada Publishing, 2003, str

31 2 PROBLEMATIKA REMANENTNÍCH FIXNÍCH NÁKLAD 2.1. Remanence náklad Pojem remanentní náklady je pejat z fyziky (remanentní magnetismus). Vyjaduje, že pi snížení objemu výroby celkové náklady neklesají po shodné kivce jako pi rstu objemu výroby, ale mají snahu klesat pomaleji. 35 Synek popisuje remanentní náklady takto: s rstem podniku (zvyšováním jeho výrobní kapacity) rostou fixní náklady. To však neplatí obrácen: s omezením výroby (zmenšením podniku) fixní náklady vtšinou neklesají (a když, tak až po urité dob), ale zstávají ve stejné výši (vznikají odpisy budov a stroj, podnik musí platit úroky, rzné dan, nájmy, atd.). Tento jev je oznaován jako nákladová remanence. S ní musíme poítat napíklad pi vyazení neefektivních výrobk (pokud se nám nepodailo odbourat s nimi spojené fixní náklady); zisková situace s vyazením ztrátových výrobk se asto zhorší. 36 Remanence náklad je opoždný pokles fixních náklad pi poklesu výroby, nebo naopak nárst fixních náklad ped nárstem výroby. Obr. 5 Remanence náklad 35 MRUZKOVÁ, J. Teorie náklad. Ostrava: VŠB Technická univerzita Ostrava, 2006, str SYNEK, M. a kol. Manažerská ekonomika. Praha: Grada Publishing, a.s., 2007, str. 86.

32 Na grafu (obr. 5) je znázornn prbh fixních náklad pi rstu a poklesu objemu výroby. Pro stejný objem výroby jsou fixní náklady nižší pi zvyšování objemu produkce, než pi jeho snižování. Projevuje se na nich uritá setrvanost, není z grafu patrná. Ta je zpsobená tím, že pi poklesu objemu výroby nelze všechny fixní náklady snížit okamžit, dochází totiž k menšímu využití výrobní kapacity a tím narstajícímu podílu nevyužitých fixních náklad. Tato skutenost v koneném dsledku zvyšuje cenu výrobk a tím snižuje jeho konkurenceschopnost Píiny remanence fixních náklad Mruzková dlí píiny remanence takto: a) Pímé - Píiny právní povahy, napíklad výpovdní lhty zamstnanc. - Politika podniku, kdy na pedpokládané období omezení výroby si udržíme kvalifikované pracovníky. - initelé psychologické, kdy došlo k opomenutí úinné kontroly náklad a zásad hospodárnosti vyplývající z oslabení jeho úinností v období prosperity podniku. b) Nepímé - Neefektivní finanní, úetní a technická kontrola, jejímž dsledkem je nemožnost v pedstihu podniknout opatení proti zvyšování fixních náklad. 37 Píklady zrodu remanence náklad: - Remanence zpsobená prací je výsledkem zdlouhavého propouštní pracovník pi snižování výroby, znamená zvýšení náklad o nap. náklady na peškolení pracovník, odstupné. - Remanence zpsobená investicemi je vyvolaná nemožností omezení již vybudovaných výrobních kapacit v dsledku snižování výroby. Znamená nárst náklad nap. na konzervaci a udržování výrobní pipravenosti výrobního zaízení MRUZKOVÁ, J. Teorie náklad. Ostrava: VŠB Technická univerzita Ostrava, 2006, str MRUZKOVÁ, J. Teorie náklad. Ostrava: VŠB Technická univerzita Ostrava, 2006, str. 61.

33 Nákladová remanence se týká fixních náklad, proto s rostoucím stupnm provozní páky roste i riziko nákladové remanence. ím vtší je v podniku podíl fixních náklad na celkových nákladech, tím vetší pozornost se jim pi plánování musí vnovat práv z dvod rostoucího rizika nákladové remanence. Pi vyazení neefektivních výrobk z výrobního procesu je nutné nebezpeí, které vyplývá z nákladové remanence, promítnout do podnikových plán. Na základ podnikové strategie a hospodáských výsledk podniku je potebné upravit plán fixních náklad. Je nutno napíklad pizpsobit uzavírání nájemných smluv a pojistného na konkrétní as, kdy se pedpokládá ukonení výroby, vas zaškolit stávající zamstnance na jinou práci, popípad správn naasovat jejich propuštní. ešením mže být i zastavení nebo zrušení nových investic plánovaných k danému výrobnímu procesu.

34 3 MOŽNOSTI ZPESNNÍ VYHODNOCOVÁNÍ FIXNÍCH NÁKLAD VE VÝROBNÍCH PODNICÍCH 3.1. Limit fixních náklad Limit fixních náklad pedstavuje maximální pípustnou hranici fixních náklad pro zabezpeení daného objemu výroby. 39 a) pro neztrátovou výrobu, kde zisk = 0: FN(max) = Q(p - vn) = Q m FN(max) max. limit fixních náklad Q kritický objem výroby zajišující zisk =0 p cena výrobku vn nemnné variabilní náklady na jednotku m jednotková marže (píspvek na úhradu) b) pro požadovaný zisk Z > 0: FN(z) = Q (p - vn) Z = Q m Z FN(z) max. limit fixních náklad s požadovaným ziskem Q objem výroby p cena výrobku vn nemnné variabilní náklady na jednotku m jednotková marže (píspvek na úhradu) Z požadovaný zisk 3.2. Citlivost fixních náklad Aby se podnik nedostal do ztrátového pole, musíme stanovit takovou výši zmn veliin, které jsou pedmtem analýzy. Jedná se o tzv. citlivost S (sensibilitu) objemu výkon, celkových fixních a jednotkových variabilních náklad a ceny. Citlivost obecn 39 DLUHOŠOVÁ, D.; MRUZKOVÁ, J. Rozhodovaní techniky, analýza bodu zvratu. Ostrava: VŠB Technická univerzita Ostrava, 2006, str. 12.

35 vyjaduje o kolik procent je možné zvýšit, nebo snížit hodnotu zkoumané veliiny, aniž by se výroba stala ztrátovou. Citlivost fixních náklad se udává vzhledem k tomu, o kolik procent se mohou zvýšit stávající celkové fixní náklady, aniž by se produkce stala ztrátovou. 40 Propoet údaje je dán vztahem: S(fn) = (FN(max) FN) / FN 100 S(fn) citlivost fixních náklad (%) FN(max) maximální pípustné fixní náklady, které zajistí neztrátovou výrobu (K) FN stávající celkové fixní náklady (K) 3.3. Provozní páka Dopad zmny ásti variabilních a fixních náklad v pomru k objemu výroby a generovaného zisku lze názorn prezentovat na efektu provozní páky. Podnik, který má relativn nízké fixní náklady, a naopak, vysokou spotebu variabilních náklad, dosáhne bodu zvratu pi relativn nízké úrovní výkon. Pokud se ovšem rozhodne nkteré ze svých variabilních náklad pemnit na fixní, napíklad automatizací výroby, variabilní náklady budou ve vztahu k objemu výroby rst výrazn pomaleji. Bodu zvratu tedy dosáhne pi daleko vyšší úrovni výkon, ale jakmile ho dosáhne, bude rst zisku, díky nižším variabilním nákladm, daleko rychlejší Analýza fixních náklad pomocí odchylek Základní druhy odchylek podle pvodu jejich vzniku a odpovdnosti za n jsou zejména: Kvalitativní odchylky vznikající rozdílem mezi rozpotovou a skutenou výší dosažené ceny a jejích parametr souvisejících s ocenním hodnocené veliiny. Kvantitativní odchylky, které vznikají naopak z rozdílu mezi rozpotovou a skutenou úrovní objemu vyrobených nebo prodaných výkon. 40 DLUHOŠOVÁ, D.; MRUZKOVÁ, J. Rozhodovaní techniky, analýza bodu zvratu. Ostrava: VŠB Technická univerzita Ostrava, 2006, str. 16.

36 Sortimentní odchylky vycházející z rozdílu sortiment skladby prodaných nebo vyrobených výkon (kalkulaních jednic). Odchylky výtžnosti a úspornosti vynakládaných ekonomických zdroj, pedevším pak v oblasti mrných spoteb vstup (surovin, zboží, energie) na jednotku kalkulaní jednici (výrobku, innosti). 41 Odchylka vyjaduje rozdíl mezi plánovanou a skutenou hodnotou, a už náklad nebo výnos. Aby bylo možné všechny odchylky za spolenost seíst správn, je nutné tyto náklady rozdlit na dvásti, na ty, které hospodáský výsledek ovlivují pozitivn, ty mají kladné znaménko, a ty s negativním ovlivnním, se znaménkem záporným. Z této podmínky pak vyplývá, že odchylky náklad musíme poítat jako rozdíl mezi plánem a skuteností, a odchylky ve výnosech jako rozdíl mezi skuteností a plánem. V praxi se astji používají místo odchylek tzv. vlivy, které vyjadují danou odchylku vždy ve vztahu k zisku Vyhodnocování fixních náklad ve výrobních podnicích Jednu ást fixních nákladu tvoí neovlivnné náklady, tedy takové, jejichž výše je pedem daná, napíklad odpisy nebo leasingové splátky. Druhou ást fixních náklad tvoí ovlivnitelné náklady. U tchto náklad lze ve skutenosti ovlivnit jejích výši. Na fixní náklady psobí ada vliv. Mohou psobit jak kladn (snižuji se), tak i záporn (navyšují se). Je tedy vhodné tyto vlivy rozdlit už pi tvoení rozpotu. Ješt ped sestavováním rozpotu je dležité získat co nejvíce informací o následujícím roce. Informace jak externí, které mají vliv na výši cen plánovaných fixních náklad (nap. zmna cen energií), tak i interní informace podniku, které mají vliv na oekávanou spotebu tchto náklad. Pouze tyto informace nám dovolí sestavit kvalitní a pesný rozpoet, na základ kterého lze i kvalitn provádt vyhodnocování skutených fixních náklad. Nejpoužívanjší metoda sestavování rozpotu fixních náklad, indexová metoda, i v souasné dob používá pedpokládaný celkový index nárstu. Osobn vidím zpesnní této metody v nahrazení jednoho indexu souborem vtšího množství detailnjších vliv, specifických pro každý druh fixního nákladu zvláš. Takové rozdlení snadno umožní 41 KRÁL, B. a kol. Manažerské úetnictví. Praha: Management Press, 2006, str. 300.

37 identifikaci jednotlivých vliv na celkovou výši plánovaných fixních náklad a tedy i jejich úpravu. Každému jednotlivému vlivu se piadí uritý koeficient, podle toho, jak ovlivuje výši konkrétního fixního náklad. Celková výše fixních náklad je tedy dána výsledným psobením všech detailních vliv. Píklad praktického použití detailních vliv: Podnik za loský rok zaplatil na vytápní K. Pro definici plánu jsou pro tento druh fixního nákladu v podniku pedepsány tyto druhy vliv: - vliv ceny, - vliv zmny vytápn plochy - vliv mrné spoteby tepla Vliv ceny v podniku se podailo s distributorem pro píští rok dohodnout navýšení ceny o 2%, takže koeficient vlivu ceny bude 1,02 Vliv zmny vytápné plochy - došlo k rozšíení vytápných prostor o 5 procent, koeficient je tedy 1,05. Vliv mrné spoteby tepla: ve vytápné budov došlo na konci pedchozího roku k výmn oken. Tato investice byla provedena s oekávanou úsporou mrné spoteby tepla o 20%, z ehož vyplývá hodnota tohoto vlivu ve výši 0,8. Plánována výše náklad pro daný podnik na vytápní pro píští rok se tedy vypote jako souin x 1,02 x 1,05 x 0,80, což iní K. Jestliže v prbhu roku dojde u nkterého z vliv ke zmn, lze plánovanou ástku snadno pepoítat. Napíklad cena vzroste o 8 procent (tj. nárst navíc o 6 procentních bod) koeficient vlivu tedy vzrost z plánovaných 1,02 na souasných 1,08. Po pepotení x 1,08 x 1,05 x 0,80, což iní K, to znamená, že vliv ceny na zisk je K ( ). Tuto ástku lze zjistit i výpotem: /1,02 x 0,6 = Pokud roní skutený náklad bude nap K, lze pesn urit, v jaké výši se na tomto nárstu podílel vliv ceny. V pípad, že skutený vytápný prostor byl stejn velký jako v plánu, pak tento vliv je nulový a zbývajícím vlivem je tudíž vliv mrné spoteby tepla, což mže být zpsobeno nejen nesplnním investiních oekávání z výmny oken, ale i zhoršenými povtrnostními vlivy proti pedchozímu roku. Výpoet jednotlivých vliv proti skutenosti: Plán: K Skutenost: K Rozdíl: K