Rámec profesní praxe interního auditu leden 2009 Překlad: Jan Žižka ITC, Jana Báčová, Pavel Caska, Petra Sokolová, Antonín Šenfeld Odborná jazyková korektura: Antonín Šenfeld, Jana Báčová ISBN 80-86689-39-5 ISBN 80-86284-10-7 (1.vydání MJF Praha) ISBN 80-86689-05-0 (2.vydání ČIIA Praha) ISBN 80-86689-25-5 (3.vydání ČIIA Praha) - 1 - - 2 -
The Institute of Internal Auditors, Inc. (Institut interních auditorů) je mezinárodní asociací, která se věnuje neustálému profesnímu rozvoji jednotlivých auditorů a profese interního auditu. Copyright 2009 by The Institute of Internal Auditors, 247 Maitland Avenue, Altamonte Springs, Florida 32701-4201, USA. All rights reserved. Permission has been obtained from the copyright holder, The Institute of Internal Auditors, 247 Maitland Avenue, Altamonte Springs, Florida 32701-4201, U.S.A., to publish this translation, which is the same in all material respects, as the original unless approved as changed. No part of this document may be reproduced, stored in any retrieval system, or transmitted in any form or by any means electronic, mechanical, photocopying, recording, or otherwise, without prior written permission of IIA, Inc. Veškerá práva vyhrazena. V České republice vydal Český institut interních auditorů, Institut IIA. V souladu se zákonem o autorských právech nesmí být žádná část této publikace reprodukována, uložena ve vyhledávacích systémech nebo přenášena elektronicky, mechanicky, v podobě fotokopií nebo jinak bez předchozího souhlasu vydavatele. Postupy pro získání povolení k překladu nebo ke změnám jakékoli části tohoto dokumentu jsou obsaženy v Administrativní směrnici č. 2. K získání povolení k překladu, změnám nebo reprodukci jakékoli části amerického originálu kontaktujte: The Institute of Internal Auditors, Inc. 249 Maitland Avenue Altamonte Springs, Florida 32701-4201, USA Phone: +1 407 830-7600, ext. 256 K získání povolení k překladu, změnám nebo reprodukci jakékoli části českého překladu kontaktujte: Český institut interních auditorů, o.s. Karlovo náměstí 3, 120 00 Praha 2 Tel.: 224 920 332 Fax: 224 919 361 Předmluva V důsledku probíhajících rychlých změn v profesi interního auditu, představenstvo Institutu Interních Auditorů (dále též IIA nebo Institut ) ustanovilo v roce 2006 mezinárodní řídící výbor a pracovní skupinu, jejímž cílem byla revize Rámce pro Profesní praxi (PPF), struktury směrnic IIA a s nimi souvisejících postupů. Úsilí této pracovní skupiny bylo zaměřeno na revizi rozsahu rámce a na zvýšení transparentnosti a zlepšení vzájemné provázanosti postupů přípravy, revize a zveřejnění směrnic. Výsledkem tohoto úsilí bylo vydání nového Mezinárodního Rámce pro profesionální praxi (IPPF; dále též Rámec ) a podstatné změny ve struktuře Rady pro profesní praxi (PPC). Jak plyne z upraveného programového prohlášení této rady, schváleného představenstvem IIA v červnu 2007, úkolem PPC je koordinace procesu schvalování a zveřejňování směrnic IPPF. Z obecného hlediska, struktura Rámce podrobně ukazuje, na jakém souboru znalostí jsou jednotlivé směrnice založeny. Rámec, jako logicky provázaný systém, usnadňuje přípravu, interpretaci a aplikaci přístupů, metodik a postupů vhodných pro obor nebo profesi interního auditu. V rámci posílení role IIA jako globálního tvůrce standardů v oblasti profese interního auditu, je konkrétním cílem IPPF včasná příprava závazných směrnic a jejich dostupnost. Díky tomu, že IPPF obsahuje současnou praxi interního auditu a zároveň je otevřen budoucím změnám, cílem IPPF je v globálním měřítku napomáhat odborníkům a všem zainteresovaným stranám, aby byli vnímaví vůči rozvíjejícímu se trhu a poptávce po vysoce kvalitních službách interního auditu. Rozsah IPPF, jenž představuje koncepční rámec pro zatřídění směrnic vytvořených IIA, byl zúžen tak, aby zahrnoval pouze závazné směrnice stanovené mezinárodními technickými výbory IIA. Další podmínkou pro zahrnutí směrnice do Rámce bylo, že musela být podrobena řádnému připomínkování. Závazné směrnice se skládají ze dvou kategorií: Povinné směrnice: je vyžadován soulad s těmito směrnicemi; tyto směrnice byly důkladně připraveny a následně podrobeny veřejnému připomínkovému řízení. Pro profesní praxi interního auditu je nezbytný soulad s principy stanovenými v povinných směrnicích. - 3 - - 4 -
Důrazně doporučené směrnice: je důrazně doporučen soulad s těmito směrnicemi a tyto směrnice jsou podporovány IIA. Popisují postupy účinného zavádění Definice Interního Auditu, Etického Kodexu a Mezinárodních Standardů pro Profesionální Praxi Interního Auditu vydanými IIA (dále Standardů). IPPF se skládá z následujících prvků: Prvek Definice Etický kodex Mezinárodní Standardy pro profesní praxi interního auditu (Standardy) Stanoviska (Position Papers) Definice Definice interního auditu obsahuje základní cíl, charakter a rozsah působnosti interního auditu. Etický kodex obsahuje základní zásady a předpoklady chování jednotlivců nebo organizací při výkonu interního auditu. Popisuje minimální požadavky kladené na postoje a modely chování, nestanovuje však konkrétní požadované činnosti. Standardy jsou založeny na základních zásadách a poskytují rámec pro výkon interního auditu a jeho podporu. Struktura Standardů zahrnuje Základní standardy, Standardy pro výkon a Prováděcí standardy. Standardy jsou souborem závazných požadavků skládajících se ze: Základních požadavků kladených na profesní praxi interního auditu a na hodnocení účinnosti jeho výkonu. Tyto požadavky jsou aplikovatelné mezinárodně jak na fyzické, tak i na právnické osoby. Interpretací, které vysvětlují pojmy nebo pojetí použité v jednotlivých požadavcích. Pro správné pochopení a používání Standardů je nezbytné se řídit jak jednotlivými požadavky, tak i jejich interpretacemi. Standardy používají řadu pojmů, jimž byl přiřazen specifický význam, který je uveden ve Výkladu pojmů. Stanoviska napomáhají širokému okruhu zainteresovaných stran, včetně stran mimo profesi interního auditu, při pochopení důležitých záležitostí týkajících se řízení a správy společnosti, rizik a kontrolního a řídicího systému. Dále napomáhají - 5 - Doporučení pro praxi (Practice Advisories) Praktické pomůcky (Practice Guides) vymezení souvisejících rolí a odpovědností interního auditu. Doporučení pro praxi obsahují přístupy, metodiky a úvahy, nikoli však podrobné procesy a postupy. Jsou vodítkem, které by mělo napomáhat interním auditorům při aplikaci Etického Kodexu a Standardů a při prosazování správných postupů. Zahrnují postupy týkající se oblastí problémů v mezinárodním, národním nebo odvětvovém měřítku, určitých typů zakázek a právních či regulatorních otázek. Praktické pomůcky jsou podrobnými postupy určenými pro provádění činností interního auditu. Zahrnují podrobné procesy a postupy, jako např. nástroje a metody, plány a postupná řešení, včetně příkladů jejich výstupů. Nejvýznamnějšími změnami v novém IPPF jsou: Zlepšení procesu - došlo ke zdokonalení několika prvků procesu, k dosažení vyšší transparentnosti a stanovení frekvence revizí všech směrnic. Frekvence revizí IPPF byla stanovena na 3 roky. I když není nezbytné, aby se směrnice obsažené v IPPF měnily každé tři roky, IIA zajistí, aby byly podrobeny celkové revizi a aby byly učiněny nezbytné změny. Rozvojové a praktické pomůcky (Development and Practice Aids) - tento prvek již nebyl do rámce zahrnut. Původně obsahoval všechny zdroje (např. školení, publikace a výzkumné zprávy), využitelné interními auditory v průběhu jejich práce. Protože rozsah tohoto nového IPPF obsahuje pouze závazné směrnice, tato kategorie by byla v rozporu s obsahem nového Rámce. Interpretace - byly přidány do Standardů z důvodu vyšší srozumitelnosti pojmů a formulací. Tam, kde je to nezbytné, jsou interpretace uvedeny bezprostředně za souvisejícím Standardem. Doporučení pro praxi (Practice Advisories) jejich rozsah byl zúžen a obsahuje pouze metodiku a postupy pro aplikaci Etického kodexu a Standardů. Text týkající se nástrojů a postupů byl přesunut do části Praktické pomůcky. - 6 -
Praktické pomůcky a Stanoviska (Practice Guides a Position Papers) - tyto prvky byly do IPPF nově přidány. Praktické pomůcky umožňují rozpracování směrnic na úroveň nástrojů a postupů. Zahrnují podrobné procesy a postupy, plány a postupná řešení (např. příklady jejich výstupů). Stanoviska obsahují pohled IIA na role a odpovědnosti interního auditu ve vztahu ke konkrétnímu problému. Podle své definice je interní audit nezávislá, objektivně ujišťovací a konzultační činnost zaměřená na přidávání hodnoty a zdokonalování procesů v organizaci. Interní audit pomáhá organizaci dosahovat jejích cílů tím, že přináší systematický metodický přístup k hodnocení a zlepšování účinnosti systému řízení rizik, řídicích a kontrolních procesů a správy a řízení organizace. Na celém světě je interní audit prováděn v rozmanitých prostředích a uvnitř organizací, které se liší svým účelem, velikostí a strukturou. Mimo to se zákony a zvyky od sebe v jednotlivých zemích liší. Z hlediska prostředí, v kterém je interní audit vykonáván, mohou mít tyto rozdíly vliv na jeho postupy. Proto aplikace IPPF závisí na prostředí, ve kterém interní audit vykonává své odpovědnosti. Žádný požadavek obsažený v IPPF by neměl být vykládán způsobem, který je v rozporu s platnými zákony nebo regulacemi. Pokud se vyskytne situace, že informace obsažená v IPPF je v rozporu s právem nebo regulacemi, interní auditoři by měli z hlediska stanovení dalšího postupu kontaktovat IIA nebo vyhledat pomoc právního poradce. Jak bylo již zmíněno výše, IPPF obsahuje dva typy směrnic. 1. Závazné směrnice se skládají z: Definice Interního Auditu Etického Kodexu Standardů Závazná povaha Standardů je zdůrazněna slovem muset. Standardy používají slovo muset pro stanovení nepodmíněného požadavku. V některých výjimečných případech Standardy používají slovo měl by. Standardy užívají slovo měl by tam, kde je očekáván soulad, vyjma případů, kdy při použití profesního úsudku dané okolnosti zdůvodňují odchylku. - 7 - Soulad s pojetím formulovaným v závazných směrnicích je nezbytný pro účinný výkon odpovědností interních auditorů a funkci interního auditu jako takovou. Jak je uvedeno v Etickém Kodexu, interní auditoři budou poskytovat služby interního auditu v souladu se Standardy. Interními auditory se rozumí členové IIA, držitelé nebo kandidáti profesních certifikací IIA a také ti, kteří poskytují služby interního auditu v rozsahu Definice Interního Auditu. Závazné směrnice byly formulovány tak, aby byly použitelné jak pro jedince, tak pro entity poskytující služby interního auditu. 2. Doporučené směrnice se skládají z: Stanovisek Doporučení pro praxi Praktických pomůcek Na základě návrhu pečlivě připraveného mezinárodním technickým výborem a samotným Institutem, schválil IIA důrazně doporučené směrnice, které však nejsou závazné. Účelem těchto doporučených směrnic je poskytnout širokou škálu použitelných řešení určených ke splnění požadavků stanovených závaznými směrnicemi IIA. Soubor důrazně doporučených směrnic nebyl připraven s cílem poskytnout rozhodující stanoviska použitelná v jednotlivých konkrétních situacích a jako takový by měl být používán spíše jako rádce/doporučení. IIA doporučuje, aby v dané konkrétní situaci, byl vyhledán nezávislý odborný poradce. Očekává se, že tyto důrazně doporučené směrnice budou využívat odborně způsobilí interní auditoři současně se svým odborným úsudkem. V budoucnu mohou být interní auditoři nápomocni dalšímu rozvoji IPPF prostřednictvím jejich aktivní účasti při přípravě směrnic. Vítáme účast všech zainteresovaných stran v rámci poskytování připomínek a návrhů týkajících se jakéhokoli aspektu IPPF. V případě potřeby odborné rady, zaslání komentářů a návrhů zašlete e-mail na adresu guidance@theiia.org. Informace o chystaných aktualizacích IPPF mohou interní auditoři sledovat na stránkách http://www.theiia.org, v části Professional Guidance. - 8 -
Úvod ke Standardům Interní audit je vykonáván v různém právním a kulturním prostředí; uvnitř organizací lišících se zaměřením, velikostí a strukturou, prostřednictvím interních zaměstnanců i externích odborníků. Tyto rozdíly mohou sice ovlivňovat praxi interního auditu v daném prostředí, má-li však interní audit naplňovat řádně své odpovědnosti, musí být vždy jeho činnost ve shodě s Mezinárodními Standardy pro Profesní Praxi Interního Auditu vydanými IIA (dále Standardy). Pokud zákony nebo regulační opatření neumožňují interním auditorům nebo funkci interního auditu, aby postupovali ve shodě s určitou částí Standardů, je nezbytné dodržovat všechny ostatní části Standardů a řádně o této situaci informovat. Pokud jsou Standardy používány ve spojení se standardy vydanými jinými odbornými organizacemi, v případech, kdy je to vhodné, mohou auditní zprávy také odkazovat na tyto standardy. Pokud v takovém případě existují rozdíly mezi Standardy a ostatními použitými standardy, interní auditoři a funkce interního auditu se musí řídit Standardy IIA; mohou se však také řídit ostatními standardy, pokud jsou jejich ustanovení přísnější než Standardy IIA. Cílem Standardů je: 1. Vymezit základní principy praxe interního auditu 2. Poskytnout rámec pro provádění a podporu širokého spektra služeb interního auditu, přinášejících přidanou hodnotu 3. Vytvořit základnu pro hodnocení výkonu interního auditu 4. Podporovat zdokonalené organizační procesy a postupy Standardy používají výrazy, kterým je přikládám specifický význam; tyto výrazy jsou obsaženy ve Výkladu pojmů. Standardy používají slovo muset pro stanovení nepodmíněného požadavku a slovo měl by tam, kde je očekáván soulad, vyjma případů, kdy při použití profesního úsudku dané okolnosti zdůvodňují odchylku. Pro správné pochopení a používání Standardů je nezbytné řídit se formulacemi jednotlivých požadavků, jejich interpretacemi a současně i konkrétními výklady uvedenými ve Výkladu pojmů. Standardy se skládají ze Základních standardů, Standardů pro výkon interního auditu a Prováděcích standardů. Základní standardy obsahují zásadní požadavky a vlastnosti týkající se útvarů a subjektů poskytujících služby interního auditu. Standardy pro výkon interního auditu popisují charakter služeb interního auditu a poskytují kvalitativní kritéria, na jejichž základě lze činnost interního auditu hodnotit. Základní standardy a Standardy pro výkon interního auditu se vztahují na všechny služby interního auditu. Prováděcí standardy jsou nadstavbou Základních standardů a Standardů pro výkon interního auditu a obsahují požadavky týkající ujišťovacích (A) a poradenských (C) činností. Standardy jsou závaznými požadavky, které vycházejí ze základních zásad. Standardy se skládají ze: Základních požadavků kladených na profesionální praxi interního auditu a na hodnocení účinnosti jeho výkonu. Tyto požadavky jsou aplikovatelné mezinárodně jak na fyzické, tak i na právnické osoby. Interpretací, které vysvětlují pojmy nebo pojetí použitá v textu jednotlivých požadavků. - 9 - - 10 -
Ujišťovací služby představují objektivní posouzení informací, jehož cílem je poskytnutí nezávislého názoru nebo závěrů ohledně určitého procesu, systému nebo jiného předmětu posouzení. Charakter a rozsah ujišťovací zakázky určuje auditor. Ujišťovací služby obvykle zahrnují tři strany: (1) Jedince nebo skupinu, kteří jsou v přímém vztahu k dané organizační jednotce, jednotlivým činnostem, funkci, systému nebo jiné předmětné záležitosti vlastníka procesu (2) Jedince nebo skupinu provádějící hodnocení interního auditora (3) Jedince nebo skupinu využívající toto hodnocení uživatele Poradenské služby mají charakter poradenství a jsou obvykle prováděny na základě specifické žádosti klienta. Charakter a rozsah poradenské zakázky je předmětem dohody s klientem. Poradenské služby obvykle zahrnují dvě strany: (1) Jedince nebo skupinu poskytující konzultaci interního auditora (2) Jedince nebo skupinu požadující a přijímající konzultaci klienta zakázky Při poskytování poradenských služeb by měl interní auditor zachovávat objektivitu a nepřijímat řídicí odpovědnost. Rozvoj a revize Standardů jsou nepřetržitými procesy. Standardy jsou před jejich vydáním intenzivně diskutovány v Radě pro Standardy Interního Auditu (Internal Audit Standards Board) a podrobeny širokému mezinárodnímu připomínkovému řízení. Všechny návrhy jsou uveřejňovány na webových stránkách IIA a jsou distribuovány všem národním institutům. Náměty a komentáře týkající se Standardů mohou být zasílány na adresu: The Institute of Internal Auditors Standards and Guidance 247 Maitland Avenue Altamonte Springs, FL 32701-4201, USA e-mail: guidance@theiia.org Web: http://www.theiia.org - 11 -