Vnitřní kontrolní systém školy Internal school-management system

Transkript

1 UNIVERZITA PALACKÉHO V OLOMOUCI Filozofická fakulta Katedra sociologie a andragogiky Vnitřní kontrolní systém školy Internal school-management system Bakalářská práce Jana Šmírová Vedoucí práce: Mgr. Bc. Klára Tesaříková Čermáková Olomouc 2013

2 Prohlašuji, že jsem tuto diplomovou práci vypracovala samostatně a použila jsem pouze uvedenou literaturu. V Olomouci dne

3 Poděkování: Na tomto místě bych ráda poděkovala Mgr. Bc. Kláře Tesaříkové Čermákové za odborné rady a cenné připomínky, které mi poskytovala při psaní této bakalářské práce.

4 Obsah Úvod... 6 TEORETICKÁ ČÁST Kontrola Systém finanční kontroly v ČR Hlavní cíle finanční kontroly ve veřejné správě Vnitřní kontrolní systém Legislativní úprava finanční kontroly ve veřejné správě Zákon č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě Vyhláška č. 416/2004 Sb Kontrolní metody a postupy Předběžná řídící kontrola Předběžná řídící kontrola před vznikem nároku na veřejný příjem Předběžná řídící kontrola po vzniku nároku na veřejný příjem Předběžná řídící kontrola před vznikem závazku k veřejnému výdaji Předběžná řídící kontrola po vzniku závazku k veřejnému výdaji Průběžná a následná řídící kontrola Průběžná řídící kontrola Následná řídící kontrola Řízení rizik Analýza rizik Zvládání rizik...30 PRAKTICKÁ ČÁST Základní informace o škole XY Rozbor vnitřních směrnic školy Předběžná kontrola příjmů - směrnice o VKS

5 7.2 Předběžná kontrola příjmů - směrnice o oběhu účetních dokladů Předběžná kontrola výdajů směrnice o VKS Předběžná kontrola výdajů - směrnice o oběhu účetních dokladů Průběžná a následná řídící kontrola Průběžná řídící kontrola ve směrnici o VKS Průběžná řídící kontrola ve směrnici o oběhu účetních dokladů Následná řídící kontrola Praktický příklad průběhu řídící kontroly Shrnutí výsledků šetření a doporučení změn Závěr...47 SEZNAM POUŽITÝCH ZDROJŮ...49 SEZNAM TABULEK...53 SEZNAM POUŽITÝCH ZKRATEK...54 SEZNAM PŘÍLOH...55 Anotace 5

6 Úvod Motto: Systémy vnitřní kontroly byly zřízeny za účelem čelit poznaným rizikům. 1 Každý proces, každou změnu doprovází rizika, více či méně závažná. Včasným odhalením příčin vzniku rizik a vhodnou reakcí na ně se můžeme vyhnout negativním následkům, nebo alespoň eliminovat jejich dopad na plnění plánovaných cílů. Kontrola se tak stává důležitým nástrojem prevence vzniku abnormalit, které ve svém konečném důsledku znamenají pro organizaci ztrátu. Hovoříme-li o orgánech veřejné správy, máme na mysli nejen ztrátu finanční, ale rovněž ztrátu důvěry veřejnosti. Vnitřní kontrola zahrnuje celou řadu opatření a postupů, jimiž management organizace zabezpečuje efektivní, hospodárné a účelné využití veřejných prostředků, a zároveň získává důležité informace pro další rozhodovací procesy. Nezbytnou součástí vnitřního kontrolního systému je správně fungující komunikační a informační systém organizace, který generuje přesné, včasné a úplné informace o stavu uskutečněných nebo probíhajících dějů. Za zavedení a udržování vnitřního kontrolního systému podle zákona č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě, odpovídá vedoucí orgánu veřejné správy. Práce je rozdělena na teoretickou a praktickou část. Každá je rozčleněna do pěti kapitol. Úvodní dvě teoretické kapitoly jsou věnovány vysvětlení základních principů a cílů finanční kontroly v České republice, a stručnému seznámení s legislativní úpravou finanční kontroly ve veřejné správě. Ve třetí a čtvrté kapitole teoretické části je proveden rozbor jednotlivých fází řídící kontroly dle zákona o finanční kontrole. Hlavní pozornost je věnována kontrole předběžné, která má zásadní význam pro eliminaci vzniku rizik souvisejících s činností orgánů veřejné správy. Vnitřní kontrolní systém, pokud má plnit svou funkci, musí být úzce propojen se systémem řízení rizik. Tomuto tématu je vyčleněna kapitola pátá. 1 ALLEN, Richard a Daniel TOMMASI. Řízení veřejných výdajů: Odborná příručka pro tranzitivní země [online]. Praha: VIVAS Prepress, a.s., 2002 [cit ]. 6

7 Praktická část navazuje na průběh procesů řídící kontroly popsaných v části teoretické. Její úvodní kapitola obsahuje základní informace o škole a charakteristiku jejího financování. Další kapitoly jsou již věnovány problematice předběžné, průběžné a následné řídící kontroly uskutečňované ve sledované škole. Metodou analýzy písemných dokumentů, směrnice o vnitřním kontrolním systému a směrnice o oběhu účetních dokladů získám prvotní informace o průběhu jednotlivých fází řídící kontroly. Neúplné či nejasně definované postupy ověřím pozorováním v praxi školy. Stejně jako v teoretické části práce i zde se zaměřím zejména na předběžnou řídící kontrolu veřejných prostředků. Výsledkem hodnocení výzkumného šetření bude identifikace slabých míst uskutečňovaných kontrolních procesů a návrh možných opatření k řešení nedostatků. Ve smyslu navržených opatření bude provedena aktualizace směrnice o vnitřním kontrolním systému školy tak, aby byla plně v souladu se zákonem a zároveň zobrazovala skutečný průběh kontroly v praxi sledované školy. 7

8 TEORETICKÁ ČÁST 1. Kontrola Kontrola je nedílnou součástí všech manažerských činností na všech stupních řízení. Smyslem kontrolování je získat jistotu, že uskutečněné nebo probíhající děje jsou v souladu s plánovanými cíli. 2 Obecně se v teorii uvádí šest základních pojetí kontroly: informační, regulační, institucionální, represivní, motivační, výchovné. U všech pojetí je důležité vybudování zpětné vazby, případně i vazby dopředné (preventivní). Zpětná kontrola se opírá zejména o údaje z účetnictví a statistické údaje, jejím negativem je časové zpoždění. Má-li být kontrola efektivnější, musí být zaměřena do budoucna. Proto je nutné, aby existoval v organizaci systém, který by včas varoval před vznikem nežádoucích jevů a umožnil podniknout korektivní opatření, aby nedošlo k následným problémům Systém finanční kontroly v ČR Jednou z podmínek přistoupení ČR do EU bylo vytvoření jednotného systému finanční kontroly, který by byl v souladu se závaznou legislativou ES/EU. Do zákona č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě jsou tedy promítnuty obecné principy právních předpisů EU, které vyžadují, aby veřejné prostředky byly využívány hospodárně, efektivně a účelně. 4 V souladu s požadavky EU vypracovala vláda ČR koncepci kontrolního systému v ČR se zaměřením na finanční kontrolu. 5 Evropská komise používá pro termín finanční kontrola zkratku PIFC (Public Internal Financial Control). PIFC zahrnuje aktuální mezinárodní standardy a příklady dobré praxe pro nastavení funkčních kontrolních systémů, které mají ujistit veřejnost, že veřejné prostředky jsou využívány efektivně, hospodárně a účelně. Finanční kontrola 2 CIMBÁLNÍKOVÁ, Lenka. Základy managementu: základní manažerské činnosti 25 manažerských technik. 3. přeprac. vyd. Olomouc: Univerzita Palackého v Olomouci, REKTOŘÍK, Jaroslav et al. Kontrolní systémy veřejné správy a veřejného sektoru. Praha: Ekopress, s.r.o., 2003, s REKTOŘÍK, Jaroslav et al. Kontrolní systémy veřejné správy a veřejného sektoru. Vyd. 1. Praha: Ekopress, 2003, s pozn.: Koncepce rozvoje systému finanční kontroly v ČR. Dostupné z: koncepce_roz_fin_kontroly.html 8

9 PIFC je založena na třech základních pilířích: manažerské odpovědnosti za vnitřní kontrolní systém, nezávislém interním auditu a instituci, která metodicky podporuje a koordinuje zavádění systému PIFC 6. Touto institucí je Ministerstvo financí ČR, které vykonává funkci Centrální harmonizační jednotky (CHJ) 7. Systém finanční kontroly podle zákona o finanční kontrole tvoří: systém veřejnosprávní kontroly, kterou vykonávají kontrolní orgány (Ministerstvo financí, správcové kapitol státního rozpočtu, územní samosprávné celky, řídící orgán vykonávající kontrolu čerpání prostředků EU), systém finanční kontroly vykonávané podle mezinárodních smluv 8 vnitřní kontrolní systém v orgánech veřejné správy Hlavní cíle finanční kontroly ve veřejné správě Veřejná správa spravuje a utrácí peníze daňových poplatníků. Daňoví poplatníci mají nárok na ujištění, že jejich peníze jsou utráceny rozumně. Hlavním cílem finanční kontroly je prověřovat zajištění ochrany veřejných prostředků proti rizikům, nesrovnalostem nebo jiným nedostatkům způsobeným zejména porušením právních předpisů, nehospodárným, neúčelným a neefektivním nakládáním s veřejnými prostředky nebo trestnou činností. 10 Zákon vysvětluje pojmy hospodárnost, efektivnost a účelnost ( 2 zákona) takto: Efektivností (Efficiency) se rozumí optimální využití prostředků k dosažení co nejlepších výsledků, tzn. dosažení maximálních výstupů použitím daných vstupů či dosažení daných výstupů použitím minimálních zdrojů, a to vždy při zachování požadované kvality, 6 KOTALÍKOVÁ, Michaela a Josef VČELÁK. PIFC: Systém vnitřní finanční kontroly ve veřejné správě. In: [online]. 2008, s [cit ]. 7 podle 7 odst. 1 písm. b) zák. č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě 8 24 zák. č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě 9 25 až 31 zák. č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě 10 4 odst. 1 písm. b) zák. č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě 9

10 Hospodárností (Economy) se rozumí vynaložení co nejnižších prostředků k zajištění stanovených úkolů v požadované kvalitě, Účelnost (Effectiveness) se posuzuje ve vztahu k míře uspokojení potřeb veřejnosti. Ne vždy platí, že co je hospodárné, je také vždy užitečné pro občany. Příkladem může být necitlivě prováděná optimalizace sítě škol, nemocnic, omezování regionální veřejné dopravy apod. 11 Při posuzování všech hledisek hospodárnosti, efektivnosti a účelnosti je nezbytné postupovat vždy komplexně. 12 V neziskovém sektoru se stále častěji diskutuje o dalších důležitých faktorech, které ovlivňují řízení. Jsou jimi spravedlnost (Equity), tedy snaha dělat věci tak, aby nedocházelo k diskriminaci, odpovědný přístup k životnímu prostředí (Enviroment) a etika (Ethics), tedy důraz na morální chování managementu Vnitřní kontrolní systém Vnitřní kontrolní systém je souhrnem organizovaných, formalizovaných a stálých nástrojů a opatření, které jsou zavedeny v organizaci k dosažení stanovených cílů při splnění principu 3E (účelnosti, hospodárnosti, efektivnosti). 14 Vnitřní kontrolní systém zahrnuje: řídící kontrolu, kterou zajišťují vedoucí zaměstnanci orgánu veřejné správy, interní audit nezávislé přezkoumávání a vyhodnocování přiměřenosti a účinnosti řídící kontroly, včetně prověřování správnosti vybraných operací PEKOVÁ, Jitka. Veřejná správa a finance veřejného sektoru. 3., aktualiz. a rozš. vyd. Praha: ASPI, 2008, s OTRUSINOVÁ, Milana a Dana KUBÍČKOVÁ. Finanční hospodaření municipálních účetních jednotek: po novele zákona o účetnictví. Vyd. 1. V Praze: C.H. Beck, 2011, s OTRUSINOVÁ, Milana a Dana KUBÍČKOVÁ. Finanční hospodaření municipálních účetních jednotek: po novele zákona o účetnictví. Vyd. 1. V Praze: C.H. Beck, Metodická pomůcka pro zjištění úrovně nastavení vnitřního kontrolního systému v oblasti státního rozpočtu (Čj. 11/31 438/ ). In: FZ-Finanční zpravodaj. 2006, roč. 2006, č. 33. s odst. 4 písm. b) zák. č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě 10

11 Cílem vnitřního kontrolního systému podle zákona o finanční kontrole je: vytvářet podmínky pro (3E), tedy pro hospodárný, efektivní a účelný výkon veřejné správy, včas zjišťovat, vyhodnocovat a minimalizovat provozní, finanční, právní a jiná rizika vznikající v souvislosti s plněním schválených záměrů a cílů orgánu veřejné správy 16, podávat včasné, přesné a úplné informace příslušným úrovním managementu o výskytu nedostatků, o přijímaných a plněných opatřeních, které mají vést k jejich nápravě. Za zavedení a udržování systému finanční kontroly nese odpovědnost vedoucí orgánu veřejné správy. Každá organizace je specifická rozsahem činností, které vykonává, vybaveností finančními a lidskými zdroji, svou organizační strukturou, kulturou apod. Všechny tyto faktory do značné míry ovlivňují to, jakým rizikům musí organizace čelit, jakým způsobem musí být procesy v organizaci regulovány a kontrolovány, aby byla minimalizována možná rizika. Proto nelze aplikovat kontrolní systém z jedné organizace, byť osvědčený, na organizaci jinou. Informační systém a finanční řízení Nezastupitelnou roli ve funkčnosti vnitřního kontrolního systému má systém komunikace. Má-li systém zajistit dostupnost, včasnost a přesnost informací, je nezbytné, aby přenos informací fungoval obousměrně a napříč všemi úrovněmi managementu tzn., že všichni pracovníci, nejen vedoucí, by měli být informováni o cílech a očekáváních týkajících se okruhu jejich působení. I linioví pracovníci si mohou všimnout nesrovnalostí a informovat o nedostatcích své nadřízené. Hovoříme-li o zajištění efektivní kontroly, pak by kontrolní činnosti neměly být zbytečně podrobné a náročné na realizaci. Náklady na kontrolní systémy musejí být proporcionální k riziku, kterému mají zabránit. 17 Cílem kontrolního systému je ujistit management o tom, že nedochází k nesprávným procesům, a v případě vzniku chyby jsou tyto objeveny a bez zbytečného prodlení oznámeny a řešeny odst. 1 písm. b) zák. č. 320/2001 Sb. 17 ALLEN, Richard a Daniel TOMMASI. Řízení veřejných výdajů: Odborná příručka pro tranzitivní země [online]. Praha: VIVAS Prepress, a.s., 2002 [cit ]. 11

12 Předmět finanční kontroly Předmětem finanční kontroly v příspěvkové organizaci je hospodaření s veškerými finanční prostředky, tj. prostředky vynakládanými i přijímanými v hlavní i doplňkové činnosti školy. Do předmětu finanční kontroly patří rovněž kontrola nakládání a hospodaření s majetkem svěřeným příspěvkové organizaci ze strany územního samosprávného celku nebo České republiky. U hmotného majetku se jedná zejména o kontrolu správného zařazení majetku do odpisových skupin, správné stanovení jeho pořizovací ceny, kontrolu správného financování majetku v případě rekonstrukcí, kontrolu zaúčtování technického zhodnocení majetku, postupy odepisování, postupy tvorby a použití rezerv apod. U nehmotného majetku je to kontrola hospodaření s majetkovými právy, např. autorskými právy, ochrannými známkami, kontrola pořizování software apod. Důležitou činností na úseku finanční kontroly hospodaření s majetkem je inventarizace majetku a závazků, rozsah a způsob vypořádání inventarizačních rozdílů. Rovněž do předmětu finanční kontroly patří způsob zadávání veřejných zakázek Metodická pomůcka pro zjištění úrovně nastavení vnitřního kontrolního systému v oblasti státního rozpočtu (Čj. 11/31 438/ ). In: FZ-Finanční zpravodaj. 2006, roč. 2006, č

13 2. Legislativní úprava finanční kontroly ve veřejné správě 2.1 Zákon č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě Zákon o finanční kontrole ve veřejné správě vstoupil v platnost Do té doby neexistovala komplexní právní úprava systému finanční kontroly ve veřejné správě. Zavedení legislativního rámce pro fungování jednotného kontrolního systému v ČR bylo jednou z podmínek pro čerpání finančních prostředků ze strukturálních fondů EU. Zákon o finanční kontrole je jednou z klíčových právních norem. Zaměřuje se na systém finanční kontroly jako součásti řízení na všech stupních veřejné správy, upravuje zajištění vzájemné spolupráce mezi kontrolními orgány, stanovuje hlavní cíle, zásady uspořádání a rozsah finanční kontroly. Podrobněji vymezuje povinnosti vedoucích zaměstnanců orgánů veřejné správy ve vztahu k zavedení a udržování funkčnosti vnitřního kontrolního systému, definuje schvalování veřejných příjmů a výdajů a výkon vnitřního auditu. Podle tohoto zákona neprobíhá: kontrola vykonávaná NKÚ přezkoumávání hospodaření územních samosprávných celků podle zvláštních právních předpisů (např. zákon o obcích, o krajích, o hlavním městě Praze) kontrola právnických osob založených státem či územně samosprávným celkem, s výjimkou kontroly poskytované veřejné finanční podpory podle tohoto zákona a podle zvláštního předpisu 19. Vymezení pojmů orgánem veřejné správy se pro účely tohoto zákona rozumí: organizační složka státu, která je účetní jednotkou, státní příspěvková organizace, státní fond, územní samosprávný celek, městská část hlavního města Prahy, příspěvková organizace územního 19 1 odst. 3 zák. č. 320/2001 Sb. 13

14 samosprávného celku nebo městské části hlavního města Prahy a jiná právnická osoba zřízená k plnění úkolů veřejné správy (např. VZP, veřejné vysoké školy) nebo právnická osoba zřízena na základě zvláštního právního předpisu, která hospodaří s veřejnými prostředky (např. resortní, oborové zdravotní pojišťovny) 20, vedoucím orgánu veřejné správy je osoba či orgán, který je oprávněn jednat jménem veřejné instituce (orgánu veřejné správy); ředitel krajského úřadu, starosta obce, primátor, ředitel školy, veřejnými prostředky jsou veřejné finance, věci, majetková práva a jiné majetkové hodnoty patřící státu nebo orgánu veřejné správy, majetková či finanční operace je správná, pokud je v souladu s právními předpisy a současně je při této operaci dosaženo optimálního vztahu 3E, tedy mezi její hospodárnosti, účelnosti a efektivnosti. 2.2 Vyhláška č. 416/2004 Sb. Vyhláška Ministerstva financí České republiky č. 416/2004 Sb., kterou se provádí zákon č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě a o změně některých zákonů (zákon o finanční kontrole), v platném znění, stanovuje s účinností od 1. srpna 2004 bližší podrobnosti o kontrolních metodách a postupech a upravuje strukturu, rozsah, postup a termíny předkládání zpráv o výsledcích finančních kontrol. 2.3 Kontrolní metody a postupy Kontrolními metodami a postupy se zákon zabývá ve svých ustanoveních 6, bližší podrobnosti upravuje prováděcí vyhláška č. 416/2004 Sb. v platném znění. Při výkonu finanční kontroly se používají zejména tyto kontrolní metody: porovnání tedy zjištění skutečného stavu a jeho porovnání s příslušnou dokumentací, sledování správnosti postupů při hospodaření s veřejnými prostředky, šetření a ověřování skutečností týkajících se operací, 20 2 písm. a) zák. č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě 14

15 kontrolní výpočty, analýza údajů ve finančních výkazech nebo jiných informačních systémech a vyhodnocení jejich vzájemných vztahů 21 Postupy uplatňované při výkonu finanční kontroly: schvalovací postupy, jimiž prověřujeme podklady k připravovaným operacím, v případě zjištění nedostatků se tyto operace pozastaví až do doby jejich odstranění. Schvalovacími postupy se zajišťuje předběžná řídící kontrola operací, a to jak před vznikem nároku na veřejný příjem, anebo závazku k veřejnému výdaji, tak po vzniku nároku či závazku. operační postupy, které slouží ke sledování a případnému usměrňování průběhu jednotlivých provozních operací až do jejich konečného vypořádání. Operačními postupy se zajišťuje průběžná řídící kontrola. Tyto postupy zahrnují rovněž kontrolní techniky při prověřování příslušné dokumentace a sestavování stanovených finančních, statistických a jiných výkazů, hlášení a zpráv. Operačními postupy se sleduje přímé uskutečňování operace, a to: o od vzniku nároku nebo závazku až do okamžiku ukončení prováděních prací, splnění dodávky zboží nebo služeb v požadovaném množství a kvalitě, o od předání odkladů k jejímu uskutečnění hlavním účetním až do okamžiku vyúčtování celkové částky nároku nebo závazku 22. hodnotící postupy, které zahrnují posouzení údajů o skutečnostech, shromážděných v průběhu řídící kontroly nebo veřejnosprávní kontroly. Těmito postupy se posuzují údaje z informačních systémů, finančních, statistických a jiných zpráv a porovnávají se se schválenými údaji. Získané údaje se využijí ke koordinaci a usměrňování dalších činností orgánu veřejné správy. revizní postupy zajišťující prověření správnosti vybraných operací. Revizní postupy se uplatňují při následné veřejnosprávní kontrole a při následné řídící kontrole správnosti vybraného vzorku operací odst. zák. č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě odst. 2 vyhl. č. 416/2004 Sb. 15

16 auditními postupy je zajišťována nezávislá kontrola a přezkoumávání operací a rovněž vyhodnocování účinnosti vnitřního kontrolního systému orgánu veřejné správy. Objasnili jsme si pojmy týkající se finanční kontroly ve veřejné správě a nyní se budeme zabývat systémem výkonu finanční kontroly. Vnitřní kontrolní systém zahrnuje řídící kontrolu a nezávislé přezkoumávání a vyhodnocování přiměřenosti řídící kontroly - interní audit. Vzhledem k zaměření této práce na vnitřní kontrolní systém bude stěžejní rozbor všech fází řídící kontroly, tedy předběžné, průběžné a následné, a to jak ve vztahu k veřejným výdajům tak i veřejným příjmům. Budeme se držet zákonné úpravy a nejdříve se podíváme na předběžnou řídící kontrolu. 3. Předběžná řídící kontrola Předběžná řídící kontrola zahrnuje kontrolu činností předcházejících vlastní operaci. V případě zjištění nedostatků se tyto operace pozastaví až do doby, kdy dojde k úplnému odstranění těchto nedostatků. Povinnost přerušení schvalovacího postupu při zjištění nedostatků je velice důležitým bodem schvalovacího procesu. Je podmíněno dalším kritériem, a to tím, že každou operaci schvalují minimálně dvě osoby. Je-li vnitřní kontrolní systém šitý na míru danému prostředí, a je-li akceptován všemi zúčastněnými osobami, pak je tímto opatřením zabezpečeno, že předběžná kontrola plní svou preventivní funkci před vznikem možných rizik. Při předběžné řídící kontrole se uplatňují zejména schvalovací postupy, jejichž výsledkem je schválení operace. Podívejme se nyní podrobně na schvalovací postupy předběžné řídící kontroly. Předběžnou kontrolu plánovaných a připravovaných operací zajišťují: dle 26 zákona č. 320/2001 Sb. o finanční kontrole ve veřejné správě: vedoucí orgánu nebo vedoucí zaměstnanci jím pověření k nakládání s veřejnými prostředky jako příkazci operací, vedoucí zaměstnanec organizačního útvaru odpovědný za správu rozpočtu orgánu veřejné správy (nebo jiný pověřený zaměstnanec) jako správce rozpočtu, 16

17 vedoucí zaměstnanec odpovědný za vedení účetnictví (nebo jiný pověřený zaměstnanec) jako hlavní účetní 23. Sloučení funkce příkazce operace a správce rozpočtu je nepřípustné. Pokud zákon takto jednoznačně zakazuje sloučení funkcí, pak platí, že tato situace nesmí nastat ani v případě zajištění zastupitelnosti v době nepřítomnosti. Každou finanční operaci musí schvalovat, tj. kontrolovat nejméně dva zaměstnanci organizace 24. Naopak sloučení funkce správce rozpočtu a hlavní účetní je možné v případě malé pravděpodobnosti výskytu nepřiměřených rizik. Schvalovací postup musí být i v tomto případě dodržen, to znamená, že zaměstnanec schvaluje operaci nejdříve jako správce rozpočtu a posléze jako hlavní účetní. Zákon hovoří v případě správce rozpočtu a hlavního účetního o zaměstnancích, z čehož vyplývá, že tyto funkce nemohou být zajištěny externě. 25 Příkazcem operace může být jen vedoucí zaměstnanec. 26 O všech provedených kontrolách musí být proveden písemný záznam, který obsahuje minimálně datum a podpis. Předběžná řídící kontrola operace probíhá ve dvou fázích: první fáze (tzv. právní fáze) - před učiněním právního úkonu orgánu veřejné správy, kterým vzniká nárok na veřejný příjem nebo jiné plnění, anebo závazek tohoto orgánu k veřejnému výdaji nebo jinému plnění druhá fáze po vzniku nároku nebo závazku Schvalovacími postupy jsou nároky na veřejný příjem a závazky k veřejnému výdaji zajišťovány v působnosti příkazce operace, správce rozpočtu a hlavního účetního. Zde je na místě upozornit na odlišný postup při schvalování nároků a závazků (tabulka č. 1) odst. 1 zák. č. 320/2001 Sb. 24 Pokyn k jednotnému uplatňování závazných pravidel a doporučení pro systém řízení rizik v orgánech veřejné správy: CHJ-6. In: [online]. 2004, s. 8 [cit ]. 25 pozn.: např. formou outsourcingu odst. 1 písm. a) zákona č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě 17

18 Nárok na veřejný příjem 1. fáze před vznikem Příkazce operace Závazek k veřejnému výdaji Příkazce operace + správce rozpočtu 2. fáze po vzniku Příkazce operace + hlavní účetní Příkazce operace + hlavní účetní Tabulka č. 1: Zajištění schvalovacích postupů předběžné řídící kontroly Z tabulky je patrný rozdíl mezi schvalovacími postupy při nároku na veřejný příjem a závazku k veřejnému výdaji. Prováděcí vyhláška ve svém ustanovení 11 nezahrnuje správce rozpočtu do schvalovacího procesu při nároku na veřejný příjem. 3.1 Předběžná řídící kontrola před vznikem nároku na veřejný příjem Jak již bylo výše uvedeno, předběžná kontrola je zajišťována schvalovacími postupy. Ve fázi před vznikem nároku na veřejný příjem příkazce operace prověří: soulad připravované operace se schválenými záměry, úkoly a cíli orgánu veřejné správy, správnost operace, tj. soulad s právními předpisy a dodržení stanovených kritérií pro hospodárnost, efektivnost a účelnost, zda jsou přijata opatření k zamezení vzniku rizik nebo ke zmírnění rizik provozních, finančních, právních či jiných, která se při uskutečňování operace mohou vyskytnout, doložení připravované operace věcně správnými a úplnými podklady 27. Předběžná řídící kontrola v oblasti příjmů se například uplatňuje při přípravě nájemních smluv, kdy se rozhoduje o konkrétních smluvních podmínkách. Již v této fázi je nutné posuzovat připravovanou operaci odst. 2 vyhl. č. 416/2004 Sb. 18

19 z hlediska vzniku možných rizik a opatření, která jsou v rámci řízení rizik přijata k jejich eliminaci. V souvislosti s přípravou smluv se může jednat o ujednání výše cen, jasné vymezení lhůty splatnosti, sankčních ujednání při neplnění smluvních podmínek, možnosti odstoupení od smluv apod. Konkrétní opatření jsou nedílnou součástí vnitřního kontrolního systému, respektive směrnice o řízení rizik. 3.2 Předběžná řídící kontrola po vzniku nároku na veřejný příjem Schválením operace v první fázi předběžné kontroly pokračuje schvalovací postup opět v působnosti příkazce operace, který prověří: správnost určení dlužníka, výši a splatnost vzniklého nároku. Příkazce operace vystaví pokyn k plnění veřejných příjmů opatřený svým podpisem a předá jej s doklady o nároku hlavnímu účetnímu k přijetí konkrétního příjmu nebo k zajištění vymáhání pohledávky. Ještě než dojde k uskutečnění konkrétního příjmu, prověří hlavní účetní: zda podpis příkazce operace souhlasí s podpisem uvedeným v podpisovém vzoru, správnost určení dlužníka, výši a splatnost vzniklého nároku a další skutečnosti týkající se operace jako účetního případu podle zvláštních právních předpisů 28, možných účetních rizik, včetně přijetí případných opatření k jejich vyloučení nebo zmírnění 29. Shledá-li hlavní účetní při předběžné kontrole nedostatky, přeruší schvalovací postup a oznámí své zjištění písemně s uvedením důvodů příkazci operace. Uskutečněním této kontroly je správnost určení dlužníka, výše a splatnost nároku prověřena dvakrát. V této fázi je důležitá zejména kontrola z pohledu zákona o účetnictví a účetních rizik. Neshledá-li hlavní účetní nedostatky, předá pokyn k plnění veřejných příjmů potvrzený svým podpisem k zajištění výběru konkrétního příjmu ve výši splatného nároku. Plnění může být jednorázové, nebo rozdělené do několika dílčích plnění. 28 např. zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví odst. 4 písm. c) vyhl. č. 416/2004 Sb. 19

20 Předběžná kontrola při správě veřejných výdajů Předběžnou řídící kontrolu při řízení veřejných výdajů zajišťují ve své působnosti: příkazce operace, správce rozpočtu, hlavní účetní. Individuální a limitovaný příslib Běžným dokladem při schvalování finančního krytí jednotlivých výdajů, jejichž výše i konkrétní věřitel je předem znám, je tzv. individuální příslib. Nutno podotknout, že všechny výdaje, bez ohledu na jejich výši, musí být podrobeny předběžné kontrole. Je-li to však účelné k zajištění provozních potřeb vyplývajících z běžné, pravidelné činnosti orgánu veřejné správy, může být v rámci předběžné řídící kontroly využito pro kontrolní zajištění finančního krytí předpokládaných operací tzv. limitovaného příslibu 30. Limitovanému příslibu se budeme podrobněji věnovat v následující kapitole Předběžná řídící kontrola před vznikem závazku k veřejnému výdaji Příkazce operace prověří: nezbytnost připravované operace ve vztahu ke stanoveným cílům a úkolům, správnost operace zejména ve vztahu k dodržení právních předpisů, kritérií 3E, podmínek a postupu pro zadávání veřejných zakázek, přijetí opatření k vyloučení nebo zmírnění rizik, která se mohou vyskytnout při uskutečňování operace, doložení připravované operace věcně správnými a úplnými podklady. Po podpisu předá příkazce operace písemný podklad správci rozpočtu, který prověří: odst. 8 až 10 vyhl. č. 416/2004 Sb. 20

21 zda je operace schválena příkazcem v rozsahu jeho pravomocí a zda souhlasí podpis dle podpisového vzoru, zda je připravovaná operace v souladu se schváleným rozpočtem, zda je v souladu se zvláštními právními předpisy 31 pro financování činnosti orgánů veřejné správy, zda je připravovaná operace finančně kryta zdroji použitelnými v příslušném rozpočtovém období a zda byla provedena opatření k vyloučení nebo zmírnění možných rizik. Shledá-li správce rozpočtu při předběžné kontrole jakékoli nedostatky, přeruší schvalovací postup a své zjištění písemně oznámí příkazci operace s uvedením důvodů. Oprávněnost takového postupu doloží dalšími doklady. Správce rozpočtu může stanovit omezující podmínky pro uskutečnění operace, a to v souladu s právním předpisem či opatřeními orgánu veřejné správy přijatými v mezích tohoto právního předpisu. Tyto omezující podmínky uvede písemně. Nejsou-li odstraněny nedostatky nebo vyřešeny omezující podmínky správce rozpočtu, je uskutečněný závazek proveden bez předběžné kontroly a vedoucí orgánu veřejné správy je povinen 32 přijmout opatření k prověření této nekontrolované operace a opatření k zabezpečení řádného výkonu předběžné kontroly. Neshledá-li správce rozpočtu nedostatky, potvrdí svým podpisem individuální příslib, který je dokladem o kontrolním zajištění finančního krytí připravovaného závazku. 31 např. dle zákona č. 218/2000 Sb., rozpočtová pravidla 32 dle 26 odst. 5 zákona č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě 21

22 Limitovaný příslib Nyní se podíváme na odlišný schvalovací postup, který probíhá v rámci limitovaného příslibu. Jak již bylo řečeno, limitovaný příslib slouží organizaci v případě účelného zajištění provozních potřeb. Příkazce operace předloží návrh na kontrolní zajištění finančního krytí předpokládaných operací, jejichž věřitel a výše není předem známa 33. Správce rozpočtu vyjádří podpisem limitovaného příslibu souhlas ke krytí předpokládaných závazků v jím stanovené výši a na určené období. Schválený limit veřejných výdajů správce rozpočtu předá zpět příkazci operace a současně jeho kopii předá hlavní účetní. Předběžná kontrola před uskutečněním veřejného výdaje je limitovaným příslibem ošetřena správcem rozpočtu na celé období. Tento postup urychluje schválení výdajů při operativním zajištění provozu, kdy není možné organizačně zajistit schválení požadavků před uskutečněním výdaje (např. drobné nákupy pro údržbu, nákupy pohonných hmot apod.). Každý výdaj, který se má uskutečnit v rámci podmínek stanovených příslibem, musí být označen příkazcem operace tak, aby nebylo pochyb, že jde o čerpání výdajů v rámci povoleného limitu. Limitované přísliby se proto číslují a evidují. Schvalovací postup v režimu limitovaného příslibu je však považován do jisté míry za rizikový z hlediska hospodárnosti. Kontrola čerpání limitovaného příslibu je prováděna v rámci průběžné řídící kontroly. Pokud tato kontrola není prováděna důsledně, vzniká zde riziko přečerpání prostředků krytých rozpočtem. Dalším aspektem může být uvolnění většího objemu finančních prostředků, než je nutné k zajištění stanovených úkolů v požadované kvalitě a jejich nehospodárné využití zbytečným dočerpáním ke konci limitovaného období. Použití limitovaného příslibu je možností, nikoli nutností a záleží na rozhodnutí vedoucího orgánu veřejné správy, zda a v jakém rozsahu této možnosti využije. Vraťme se nyní ke schvalovacímu postupu při správě veřejných výdajů. V první fázi je schválen individuální příslib příkazcem operace a správcem rozpočtu. V případě limitovaného příslibu schvaluje správce rozpočtu finanční krytí limitu prostředků na dané období, schválení operace je urychleno tím, že jednotlivé výdaje v rámci limitu nepodléhají schválení správcem rozpočtu, odst. 8 vyhl. č. 416/2004 Sb. 22

23 jsou schvalovány pouze příkazcem operace a hlavní účetní. Nyní se podíváme na druhou fázi předběžné kontroly, tedy po vzniku závazku. 3.4 Předběžná řídící kontrola po vzniku závazku k veřejnému výdaji Příkazce operace prověří: správnost určení, výši a splatnost závazku, soulad výše závazku s individuálním nebo limitovaným příslibem. Příkazce operace vystaví pokyn k plnění veřejných výdajů a po podpisu jej předá se všemi doklady o závazku hlavnímu účetnímu k zajištění platby. Na pokynu vyznačí, zda se jedná o individuální či limitovaný příslib, pokud není směrnicí určeno, že všechny výdaje podléhají režimu individuálního příslibu. Schvalovacím postupem hlavního účetního se prověří: soulad podpisu příkazce operace v pokynu k platbě s podpisovým vzorem, soulad údajů o věřiteli, výši a splatnosti vzniklého závazku s údaji na pokynu k platbě, soulad s limitovaným příslibem pro stanovené období, jiné skutečnosti týkající se operace jako účetního případu 34, souvisejících účetních rizik. Neshledá-li hlavní účetní nedostatky, potvrdí svým podpisem příkaz k platbě a předá jej k provedení platby ve výši splatného závazku. Platba může být jednorázová, nebo rozložená do několika dílčích plateb. Shledá-li hlavní účetní při předběžné kontrole nedostatky, přeruší schvalovací postup a oznámí své zjištění písemně příkazci operace, u limitovaného příslibu rovněž správci rozpočtu, s uvedením důvodů a případně přiloží doklady o oprávněnosti svého postupu. Nebyly-li odstraněny nedostatky, je platba uskutečněna bez předběžné kontroly a vedoucí orgánu veřejné správy je povinen přijmout opatření k prověření této nekontrolované operace a opatření k zabezpečení řádného výkonu předběžné 34 pozn.: dle zák. č. 563/1991 Sb., o účetnictví 23

24 kontroly. Zákon ( 6) hovoří o pozastavení operace v případě zjištění nedostatků až do doby jejich odstranění, prováděcí vyhláška ( 14) připouští, že je možné uskutečnit výdaj (platbu) bez odstranění nedostatků a následně se odkazuje na zákon, který vymezuje povinnost vedoucího orgánu k přijetí opatření k prověření této nekontrolované akce dle 26 odst. 5 zákona. Tíha odpovědnosti tedy padá na vedoucího orgánu, který je povinen zajistit funkčnost vnitřního kontrolního systému organizace a nepřipustit, aby k takové situaci došlo. Ukončili jsme předběžnou kontrolu plánovaných a připravovaných operací. Operace jsou příkazcem operace, správcem rozpočtu a hlavním účetním prověřeny z hlediska souladu s plánovanými úkoly a cíli, správnosti operace, z hlediska formální a věcné správnosti. Každá operace je prověřena rovněž z hlediska možného výskytu rizik, je doložena věcně správnými a úplnými podklady. Každá operace musí být schválena minimálně dvěmi osobami. Zabývali jsme se rovněž možností využití limitovaného příslibu, kterým správce rozpočtu schvaluje zajištění finančního krytí běžných provozních výdajů na dané období a v určené výši. Důležitou součástí předběžné kontroly je existence bodu přerušení v případě zjištění nedostatků. Pokud správce rozpočtu nebo hlavní účetní zjistí při předběžné kontrole nedostatky, přeruší schvalovací postup a oznámí své zjištění příkazci operace s uvedením důvodu přerušení. Je zřejmé, že operace by neměla být realizována dřív, než dojde k odstranění nedostatků, neboť zde vzniká riziko plýtvání veřejnými prostředky. Všechna rizika spojená s finančním řízením by měla být ošetřena směrnicí o řízení rizik, která je nedílnou součástí vnitřního kontrolního systému orgánu veřejné správy. Přejděme nyní k dalším fázím řídící kontroly, k průběžné a následné řídící kontrole. 24

25 4. Průběžná a následná řídící kontrola 4.1 Průběžná řídící kontrola Průběžnou řídící kontrolu zajišťují vedoucí zaměstnanci nebo k tomu pověření zaměstnanci, kteří uskutečňují hospodářské operace. Při průběžné kontrole se operačními postupy prověřuje přesnost a úplnost probíhajících operací a rovněž to, zda v souvislosti s uskutečňováním operace nevznikají nová rizika. Vzniklý nárok nebo závazek se sleduje až do jeho konečného vypořádání a zaúčtování. V rámci průběžné kontroly se rovněž sestavují finanční, statistické a jiné výkazy, hlášení a zprávy. Průběžně nebo periodicky se sleduje a prověřuje: dodržování provozních postupů stanovených vnitřním předpisem za účelem minimalizace provozních, finančních a jiných rizik, plnění opatření k zajištění ochrany a bezpečnosti osob a veřejných prostředků, včasnost a přesnost provádění záznamů o všech uskutečňovaných operacích a kontrolách, fungování systému komunikace a včasného varování o rizicích, plnění opatření přijatých k nápravě zjištěných nedostatků, aby nedocházelo k neefektivnímu, nehospodárnému a neúčelnému použití veřejných prostředků. Z výše uvedeného vyplývá, že hospodářské operace, u nichž dochází k vývoji v čase, se průběžně kontrolují a usměrňují tak, aby došlo k naplnění požadavků na efektivní, hospodárné a účelné využití veřejných prostředků. Průběžné kontrole podléhají například tyto operace: evidence pohledávek, jejich vymáhání, kontrola včasného plnění závazků, plateb záloh dle platebního kalendáře, kontrola čerpání mzdových prostředků, čerpání limitovaného příslibu, vyřizování reklamací, 25

26 kontrola skladové evidence s doklady o závazcích nebo nárocích, kontrola evidence cenin, prověřování stavu a pohybu majetku, jeho evidence, úplnosti záznamů, zařazování do odpisového plánu, kontrola realizace investičních akcí, zařazení investice do užívání, a další. Stejně jako u předběžné řídící kontroly, i zde je povinností zaměstnanců pověřených k výkonu průběžné řídící kontroly písemně informovat o zjištěných nedostatcích vedoucího orgánu veřejné správy, který je povinen přijmout opatření k nápravě zjištěných nedostatků. 4.2 Následná řídící kontrola Následnou řídící kontrolou po ukončení a vyúčtování hospodářských operací se posuzují údaje o uskutečněných operacích, které jsou k dispozici v zavedených informačních systémech, výkazech, statistikách. Tyto údaje se porovnávají se schváleným rozpočtem a analyzují se dosažené výsledky ve vztahu k plnění schválených záměrů a cílů. Získané údaje o hospodaření se využívají ke koordinaci a usměrňování činností orgánu veřejné správy v dalším období. Důležitým nástrojem kontroly správnosti účetnictví je periodická inventarizace majetku a závazků, kterou se ke dni řádné účetní závěrky ověřuje, zda stav majetku a závazků v účetnictví odpovídá skutečnosti. Řádné provedení inventarizace majetku a závazků 35 je jedním ze základních předpokladů věcné správnosti a průkaznosti účetnictví dle zákona o účetnictví 36,37. Inventarizace je rovněž zdrojem informací o využívání majetku, o jeho funkčnosti či nutnosti oprav. Použitím revizních postupů je na vybraném vzorku operací prováděna následná řídící kontrola, která se zaměřuje zejména na nejrizikovější oblasti, což znamená, že musí navazovat na analýzu rizik. Následná kontrola je plánovaná, způsob plánování následné kontroly stanoví vedoucí orgánu 35 Vyhláška č. 270/2010 Sb., o inventarizaci majetku a závazků 36 pozn.: zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, v platném znění 37 MOCKOVČIAKOVÁ, Alena, Danuše PROKŮPKOVÁ a Zdeněk MORÁVEK. Příspěvkové organizace. Praha: ASPI, 2009, sv. Meritum (ASPI). 26

27 veřejné správy. Vedoucí orgánu veřejné správy zajistí, aby o všech operacích a kontrolách byl proveden průkazný záznam. Záznam o kontrole by měl obsahovat: označení kontrolované oblasti, osoby, předmět kontroly, kontrolované období, popis zjištěných skutečností, výsledek kontroly, datum provedení kontroly, datum sepsání záznamu a podpisy zúčastněných stran 38. S výsledným zjištěním nedostatků musí být písemně seznámen vedoucí orgánu veřejné správy, který je povinen přijmout opatření k nápravě zjištěných nedostatků a k jejich předcházení. Záznam musí být proveden vždy, i když je kontrola bez nedostatků. Vedoucí zaměstnanci orgánu veřejné správy nesou odpovědnost za přijímání opatření k plnění úkolů tohoto orgánu. V rozsahu vymezené působnosti jsou povinni zajišťovat, aby byla brána v úvahu příslušná rizika, která jsou s danými činnostmi spojená. Zavedením systémů kontrol ve veřejné správě má být dosaženo minimalizace nebo zmírnění dopadu rizik. 38 SVOBODOVÁ, Jaroslava. Vnitřní směrnice pro některé vybrané účetní jednotky: pro územní samosprávné celky, příspěvkové organizace, státní fondy a organizační složky státu. 2. aktualizované a rozšířené vyd. Olomouc: ANAG,

28 5. Řízení rizik Proč řízení rizik? Řízení rizik ve veřejné správě je legislativně ukotveno zejména v 4, 11 a 25 zákona č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě. Jak již bylo uvedeno v kapitole 1.3, je jedním z cílů zavedení vnitřního kontrolního systému včas zjišťovat, vyhodnocovat a minimalizovat provozní, finanční, právní a jiná rizika vznikající v souvislosti s plněním schválených záměrů a cílů orgánu veřejné správy. Všichni vedoucí zaměstnanci orgánu veřejné správy jsou v rámci vymezených povinností, pravomocí a odpovědností povinni podávat vedoucímu orgánu veřejné správy včasné a spolehlivé informace o vzniku významných rizik. Ministerstvo financí vydalo pokyn k jednotnému uplatňování závazných pravidel a doporučení pro systém řízení rizik v orgánech veřejné správy. Systém řízení rizik je součástí vnitřního kontrolního systému a prostředkem k přijetí a plnění opatření k vyloučení nebo zmírnění rizika, kterému orgán veřejné správy bude ve své činnosti čelit při využití vlastních zdrojů eventuálně s pomocí vnějších zdrojů. 39 Vysvětlíme si nejdříve základní pojmy. Riziko je definováno jako událost, jednání nebo stav, který může svým negativním působením vést k nesplnění nebo jen k částečnému naplnění cíle a tím ovlivnit dosažení plánovaných výsledků. Vnitřní kontrolní systém se zaměřuje na tzv. vnitřní rizika, jejichž zdroje spočívají v činnostech prováděných organizací a jsou ovlivnitelná uplatněním systému řízení rizik. Stupeň významnosti je dán mírou vlivu rizikových faktorů a pravděpodobností zapůsobení rizika. Řízení rizik spočívá ve výběru nejvhodnějšího postupu pro zvládání rizika 40. Při hodnocení rizik je třeba věnovat pozornost následujícím faktorům, které rizika v organizaci významně ovlivňují: změna vnějšího prostředí, nový nebo inovovaný informační systém, nové činnosti organizace, organizační 39 Pokyn k jednotnému uplatňování závazných pravidel a doporučení pro systém řízení rizik v orgánech veřejné správy: CHJ-6. In: [online] [cit ]. 40 Rámcová metodika řízení rizik: určená řídícím orgánům operačních programů. In: [online] [cit ]. 28

29 změny, noví pracovníci 41. Výsledkem působení rizika je nežádoucí dopad, který spočívá především v: ohrožení na majetku, narušení bezpečnosti informací, nehospodárném, neúčelném a neefektivním využívání veřejných prostředků, výkonu neefektivních nebo neúčelných činností, nesplnění nebo prodlení stanovených úkolů, neplnění závazkových vztahů, poškození pověsti orgánu veřejné správy Analýza rizik Analýza rizik zahrnuje jejich identifikaci, rozbor jejich vzájemných vazeb, míry dopadu a pravděpodobnosti výskytu, určení jejich významnosti a konečné setřídění tzv. kritických rizik, která mohou ohrozit plnění plánovaných cílů organizace. Identifikace rizik je procesem, při němž dochází ke sledování všech probíhajících interních a externích událostí, které ovlivňují naplňování cílů. Cílem je vytvoření základního souboru rizik. Vstupními daty pro vytvoření základního souboru rizik mohou být výsledky z veřejnosprávních kontrol, vnitřních auditů a řídících kontrol, nebo již existující seznamy rizik, které je nutné přehodnotit z hlediska jejich významnosti. Dříve než dojde k hodnocení významnosti definovaných rizik, je nezbytné, aby byla vymezena hodnotící kritéria, podle kterých se bude určovat významnost rizik. Jednou z možností dle pokynu CHJ 43 je hodnocení stupně významnosti rizika matematickým vyjádřením dopadu rizika a pravděpodobnosti výskytu rizika. Obě charakteristiky se vyjádří hodnotící stupnicí, například od jedné do pěti, kde jedna znamená velmi malou 41 Pokyn k jednotnému uplatňování závazných pravidel a doporučení pro systém řízení rizik v orgánech veřejné správy: CHJ-6. In: [online] [cit ]. 42 Rámcová metodika řízení rizik: určená řídícím orgánům operačních programů. In: [online] s. 5 [cit ]. 43 Pokyn k jednotnému uplatňování závazných pravidel a doporučení pro systém řízení rizik v orgánech veřejné správy: CHJ-6. In: [online] [cit ]. 29

30 pravděpodobnost výskytu nebo velmi malý dopad. Stupeň významnosti rizika (V) je pak součinem bodového hodnocení míry dopadu (D) a pravděpodobnosti výskytu (P) 44. Rizika se seřadí podle stupně významnosti, nejlépe v přehledné tabulce seznamu. Tento seznam se pak dále využije pro další hodnocení významných rizik. Žádné riziko neexistuje izolovaně 45, ale obvykle se jedná o určité kombinace rizik, které mohou ve svém dopadu představovat hrozbu 46. Finální setřídění rizik s ohledem na jejich vzájemné působení je v kompetenci vedoucích zaměstnanců. Výsledný seznam (katalog, databáze) rizik obsahuje jejich popis i opatření pro jejich zvládání. Výsledky hodnocení rizik jsou základem pro stanovení kontrolních mechanismů v rámci vnitřního kontrolního systému a pro sestavení plánů následných kontrol hospodaření s veřejnými prostředky. 5.2 Zvládání rizik Zvládání rizika spočívá obecně ve snižování jeho dopadu anebo jeho pravděpodobnosti výskytu. Pro kritická rizika se stanovují taktiky k jejich zvládnutí výběrem jedné z uvedených metod: zákaz rizikových aktivit a procesů, redukce rizika snížením pravděpodobnosti vzniku nežádoucích událostí vyvarování se riziku, snížení velikosti dopadu přenos rizika např. pojištěním rizika, Akceptovatelná rizika se udržují na stávající úrovni 47. V souladu s vybranou taktikou jsou pak navržena konkrétní opatření ke zvládání rizik. 44 Rámcová metodika řízení rizik určená řídícím orgánům operačních programů. 2009, s. 11 [cit ]. 45 pozn.: Risks do not exist in isolation. metodická příručka COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission). October Rámcová metodika řízení rizik určená řídícím orgánům operačních programů. [online]. 2009, s. 8 [cit ]. 47 Rámcová metodika řízení rizik určená řídícím orgánům operačních programů. In: [online]. 2009, [cit ]. 30

31 Vnitřní předpis V praktické části této práce provedu aktualizaci směrnice o vnitřním kontrolním systému školy. Proto se krátce zmíním o obsahových náležitostech, které by měla každá směrnice obsahovat. Vnitřní předpis je normativní právní akt, kterým se stanovují a vymezují pravidla chování v předpokládaných opakovaných situacích. Vnitřní předpis vydává statutární orgán účetní jednotky. Potřeba vypracování vnitřních předpisů vyplývá nejen z povinností daných platným právním předpisem, ale rovněž z vnitřních potřeb příslušné organizace. Vnitřní předpisy jsou právně závazné nikoliv ze své podstaty, ale jen tehdy, jestliže existuje mezi jejich vydavatelem a adresátem vztah nadřízenosti a podřízenosti. Vydávají se v písemné podobě a vydávající je povinen prokazatelně seznámit se zněním předpisu všechny podřízené pracovníky, pro které je tento předpis závazný 48. U vnitřních předpisů (směrnic) je vhodné dbát, aby zejména měly: identifikační údaje, všeobecná ustanovení, která stručně charakterizují předmět úpravy, specifická ustanovení, tj. obsah vlastního předpisu, přílohy, které by měly obsahovat vše, co je účelné nebo nezbytné pro postup podle vnitřního předpisu 49. Úvodní ustanovení by mělo obsahovat odkazy na vyšší právní předpisy, popřípadě účel vydání předpisu. Platnost směrnice vzniká dnem podpisu oprávněnou osobou a jeho zveřejněním. Vnitřní předpis musí být logický, přehledný, stručný a jednoznačný. Z vnitřního předpisu musí být jednoznačně patrné, pro koho je závazný, kdo co kdy a jak má udělat a komu to má předat. Kontrola dodržování předpisu působí rovněž jako zpětná vazba pro úpravu předpisu v případě, že kontrolou v něm zjistíme nedostatky. 48 SVOBODOVÁ, Jaroslava. Vnitřní směrnice pro některé vybrané účetní jednotky: pro územní samosprávné celky, příspěvkové organizace, státní fondy a organizační složky státu. 2. aktualizované a rozšířené. Olomouc: ANAG, SCHIFFER, Vladimír. Vnitřní kontrolní systém: významný nástroj ochrany majetku a hospodaření účetních jednotek. Vyd. 1. Praha: ASPI, 2009, s

32 PRAKTICKÁ ČÁST V této části práce provedu rozbor písemných dokumentů školy, které přímo souvisejí s praktickou realizací řídící kontroly v souladu se zákonem č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole a prováděcí vyhláškou č. 416/2004 Sb.. Porovnám organizační směrnici Vnitřní kontrolní systém (dále VKS) a směrnici Oběh účetních dokladů s platnou legislativou, přičemž si budu průběžně všímat i rizikových oblastí, které by měly být směrnicemi ošetřeny. Pokud ze směrnic nebude zřejmý postup při uskutečňování sledovaných operací, ověřím si jejich průběh pozorováním v praxi. Výsledky analýzy dokumentů použiji k aktualizaci směrnice o VKS tak, aby byla plně v souladu se zákonem i se skutečným průběhem kontrolních činností v praxi školy. 6. Základní informace o škole XY Sledovaná střední škola je zřízena jako příspěvková organizace, je financována z veřejného rozpočtu, tj. z rozpočtu státního a krajského. Škola je právnickou osobou a vybranou účetní jednotkou. Své služby poskytuje bezplatně. Případný zlepšený výsledek hospodaření (zisk) z doplňkové činnosti může použít jen ve prospěch hlavní činnosti školy 50. Finanční prostředky pro svou činnost škola získává z více zdrojů: ze státního rozpočtu 51, z rozpočtu zřizovatele, z vlastní činnosti, z vlastních finančních fondů, z dotací a grantů ze zahraničí, doplňkovou činností, a v neposlední řadě z darů od fyzických či právnických osob. 50 MADEROVÁ VOLTNEROVÁ, Karla a Petr TÉGL. Vztahy mezi zřizovatelem a příspěvkovou organizací územního samosprávného celku aktualiz. vyd. Ostrava: ANAG, pozn.: dle 160 až 163 a 171 zákona č. 561/2004 Sb., školský zákon; 14 zákona č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla) 32