Účetní zpravodaj. 02 České účetnictví 03 IFRS 06 US GAAP. Vítězství je stav mysli

Transkript

1 Vítězství je stav mysli Účetní zpravodaj Novinky z oblasti českého účetnictví, IFRS a US GAAP listopad 2011, Deloitte Česká republika 02 České účetnictví Implementace jednotné účtové osnovy ve skupině společností Pozvánka na seminář: Účetní závěrka IFRS Stav schvalování IFRS v Evropské unii Nová Interpretace IFRIC 20 Náklady na odstranění skrývky v produkční fázi povrchového dobývání Nové publikace a materiály společnosti Deloitte z oblasti IFRS Pozvánka na podzimní semináře IFRS 06 US GAAP Možné rozdíly mezi US GAAP a IFRS při účtování O nejistotě u daní z příjmů

2 České účetnictví Implementace jednotné účtové osnovy ve skupině společností V poslední době se naši klienti stále častěji ocitají v situaci, kdy je v české společnosti vlastněné ze zahraničí zaváděna jednotná účtová osnova pro všechny společnosti ze skupiny ovládané stejnou mateřskou společností. V podobném případě považuji za vhodné si položit otázku, zda je používání jednotné účtové osnovy v rámci skupiny nazvěme ji skupinové účty v souladu s českou účetní legislativou a na co je dobré myslet, když se skupinové účty implementují. Nejprve k otázce legislativy. Každá právnická osoba, která má sídlo na území České republiky, či zahraniční osoba, která na území České republiky podniká nebo provozuje jinou činnost podle zvláštních právních předpisů, je povinna postupovat v souladu se zákonem č. 563/1991 Sb. o účetnictví (dále též zákon ), který stanovuje způsob vedení účetnictví a požadavky na jeho průkaznost. Problematika účtového rozvrhu je zmíněna v 14 zákona, který je věnován směrné účtové osnově a účtovému rozvrhu. Směrná účtová osnova určuje uspořádání a označení účtových tříd, popřípadě účtových skupin nebo i syntetických účtů pro účtování o stavu a pohybu majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv, dále o nákladech a výnosech a o výsledku hospodaření. Na podkladě směrné účtové osnovy jsou účetní jednotky povinny sestavit účtový rozvrh, v němž uvedou účty potřebné k zaúčtování všech účetních případů a k sestavení účetní závěrky v dané účetní jednotce. Vztah mezi účtovým rozvrhem a hlavní knihou je uveden v 13 zákona, který říká, že hlavní kniha zahrnuje syntetické účty podle účtového rozvrhu, které obsahují minimálně informace zůstatcích účtů ke dni, k němuž se otevírá hlavní kniha, souhrnné obraty strany Má dáti a Dal účtů alespoň za kalendářní měsíc a zůstatky účtů ke dni, ke kterému se sestavuje účetní závěrka. Dále je zde uvedeno, že účetní jednotky nesmějí zřizovat účty mimo účtový rozvrh a účetní knihy. Dalším relevantním ustanovením zákona je 4, který v odstavci 8 stanovuje povinnost účetních jednotek dodržovat při vedení účetnictví zejména směrnou účtovou osnovu, která je pro jednotlivé skupiny účetních jednotek upravena v prováděcím právním předpisu (např. vyhláška č. 500/2002 Sb. pro podnikatele). Problém tedy může nastat v případě, kdy skupinové účty nejsou odvozeny přímo ze směrné účtové osnovy stanovené relevantní vyhláškou. Co v takovém případě dělat? Ideální možností je pro každý konkrétní skupinový účet definovat přímo v účetním systému pomocný účet vycházející z relevantní směrné účtové osnovy a o každém účetním případu účtovat jak na skupinový, tak na pomocný účet. Tím pádem má každý účetní zápis přiřazen účet vycházející ze směrné účtové osnovy a je možné přímo z účetního systému vygenerovat na základě pomocných účtů hlavní knihu, případně přímo jednotlivé výkazy účetní závěrky, která je sestavena v souladu s českými účetními předpisy. Mnohé účetní systémy však tuto možnost nemají nebo je technické řešení příliš nákladné. Společnosti tuto situaci řeší obvykle tak, že si mimo účetní systém připraví převodový můstek, do kterého zadají zůstatky obratové předvahy vytvořené ze skupinových účtů a těmto účtům přiřadí pomocné účty, případně konkrétní položky rozvahy a výkazu zisku a ztráty. Tento postup však může být posouzen i tak, že zcela nenaplňuje požadavky zákona uvedené výše (tedy v 4, 13 a 14). Pokud však bude zajištěna průkaznost účetnictví tak, jak ji definuje zákon v 8 a 33a, výše uvedené riziko nedodržení zákona nemusí být tak vysoké. V souvislosti s vlastní implementací skupinových účtů je třeba zabývat se také jejich konkrétní strukturou a vazbou na účty pomocné a nastavit skupinové účty tak, aby každému skupinovému účtu odpovídal konkrétní pomocný účet (tzv. 1 : 1), aby nebylo nutné při sestavování účetní závěrky v souladu s českou legislativou analyzovat jednotlivé účetní zápisy na skupinovém účtu a rozdělovat zůstatek tohoto skupinového účtu mezi několik pomocných účtů. Pokud by měly takové případy nastat, doporučujeme vytvořit odpovídající počet analytik skupinového účtu a pomocný účet definovat pro každou analytiku zvlášť. A pokud to účetní systém dovolí, názornost a jednoznačnost vazby mezi skupinovým a pomocným účtem může podpořit poznámka o označení pomocného účtu přímo do názvu skupinového účtu, případně do jeho zvláštního parametru. Také je třeba myslet na případy, kdy společnost provádí účetní zápisy relevantní pouze pro vykazování dle požadavků skupiny a nikoli v souladu s českými účetními předpisy (a naopak). Může se jednat jak o různé změny klasifikace položek rozvahy nebo výkazu zisku a ztráty (například zůstatky vůči společnostem ve skupině nebo převody mezi krátkodobými a dlouhodobými položkami), tak o úpravy vykazovaných hodnot některých položek vyplývající z odlišností skupinových účetních metod a účetních metod, které jsou v souladu s českými účetními předpisy (například leasing nebo vykazování rezerv). Co říci na závěr? Pokud společnost čelí implementaci skupinových účtů, měla by znát požadavky české účetní legislativy, posoudit rizika implementace s ohledem na dodržování zákona a zabývat se praktickými aspekty sestavení účetní závěrky, aby zvolila takové řešení, které pokud nebude plně v souladu se zákonem zabezpečí především průkaznost účetnictví. 02

3 České účetnictví Pozvánka na seminář: Účetní závěrka 2011 Jako každým rokem i letos pro Vás opět připravujeme školení na téma Účetní závěrka, které by mělo sloužit jako pomůcka pro upřesnění stávajícího znění účetní legislativy. Letos jsme tento seminář také doplnili o praktické poznatky z oblasti právního a daňového poradenství. Program Změny v účetní legislativě pro následující účetní období Na co nezapomenout při sestavování účetní závěrky 2011 Jak využít zkušenosti z IFRS pro účetní závěrku Právní aktuality s vazbou na účetnictví Daňový pohled na účetní závěrku (daň z příjmů, převodní ceny) Nejčastější chyby v účetní závěrce Termíny: Praha, 29. listopadu a 13. prosince 2011 Brno, 14. prosince 2011 Ostrava, 15. prosince 2011 IFRS Stav schvalování IFRS v Evropské unii Evropská poradní skupina pro účetní výkaznictví (EFRAG) aktualizovala svou zprávu, v níž je popisován stav schvalování všech IFRS, tj. standardů, interpretací a jejich úprav, naposledy 24. října Na schválení Evropské komise k použití v Evropské unii čeká k 20. listopadu 2011 následujících 14 dokumentů rady IASB: Standardy IFRS 9 Finanční nástroje (vydáno v listopadu 2009) IFRS 10 Konsolidovaná účetní závěrka (vydáno v květnu 2011) IFRS 11 Společná uspořádání (vydáno v květnu 2011) IFRS 12 Zveřejňování informací o účasti v jiných účetních jednotkách (vydáno v květnu 2011) IFRS 13 Oceňování reálnou hodnotou (vydáno v květnu 2011) IAS 27 (2011) Individuální účetní závěrka (vydáno v květnu 2011) IAS 28 (2011) Investice do přidružených podniků a společných podniků (vydáno v květnu 2011) Interpretace IFRIC 20 Náklady na odstranění skrývky v produkční fázi povrchového dobývání (vydáno v říjnu 2011) Úpravy Úpravy standardu IFRS 7 Finanční nástroje: zveřejňování (vydáno v říjnu 2010) Úpravy standardu IFRS 1 Zrušení pevného data pro prvouživatele IFRS (vydáno v prosinci 2010) Úpravy standardu IFRS 1 Vysoká hyperinflace (vydáno v prosinci 2010) Úpravy standardu IAS 12 Odložená daň: způsob využití podkladových aktiv úpravy standardu IAS 12 (vydáno v prosinci 2010) Úpravy standardu IAS 1 Zveřejňování položek ostatního úplného výsledku (vydáno v červnu 2011) Úpravy standardu IAS 19 Zaměstnanecké požitky (vydáno v červnu 2011) Zpráva o stavu schvalování IFRS je průběžně k dispozici na adrese Pro více informací a registraci navštivte: Těšíme se na setkání s Vámi. 03

4 IFRS Nová Interpretace IFRIC 20 Náklady na odstranění skrývky v produkční fázi povrchového dobývání Výbor pro IFRS interpretace vydal 19. října 2011 interpretaci IFRIC 20 Náklady na odstranění skrývky v produkční fázi povrchového dobývání (IFRIC 20). Tato interpretace platí pro všechny typy přírodních zdrojů, které jsou získávány s využitím postupů povrchového dobývání. Při provozování povrchového dobývání musí účetní jednotky mj. odstraňovat odpadní materiál, aby se dostaly k ložiskům nerostných surovin. Toto odstranění odpadu se nazývá odstranění skrývky. Materiál odstraněný během produkční fáze bude často kombinací rudy a odpadu a jeho kvalita se může lišit. Odstranění materiálu nízké kvality může poskytnout použitelné zásoby i přístup k hlubším úrovním obsahujícím kvalitnější materiál. Interpretace IFRIC 20 se zabývá následujícími otázkami: vykazováním nákladů na odstranění skrývky v produkční fázi jako aktiva, počátečním oceněním aktiva vyplývajícího z odstranění skrývky, následným oceňováním aktiva vyplývajícího z odstranění skrývky. Interpretace IFRIC 20 je účinná pro roční účetní období začínající 1. ledna 2013 nebo po tomto datu. Dřívější použití je povoleno. Nové publikace a materiály společnosti Deloitte z oblasti IFRS Materiály v anglickém jazyce si můžete zdarma stáhnout na internetové adrese Vzorová účetní závěrka dle IFRS za rok 2011 Tato vzorová účetní závěrka za rok 2011 je praktickým příkladem uplatnění a dodržení požadavků na vykazování a zveřejňování informací, které jsou vymezeny v Mezinárodních standardech účetního výkaznictví (IFRS), účetní jednotkou, která nesestavuje svou účetní závěrku dle IFRS poprvé. V této vzorové účetní závěrce jsou rovněž popsány další informace, jejichž zveřejnění je považováno za osvědčený postup, zejména v případech, kdy jsou tyto zveřejňované údaje zahrnuty do názorných příkladů uváděných spolu s konkrétním standardem. Ve vzorové účetní závěrce za rok 2011 je znázorněn dopad přijetí některých novelizovaných standardů a interpretací, které jsou účinné od 1. ledna 2011 úpravy standardu IAS 1 Sestavování a zveřejňování účetní závěrky a novely IAS 24 Zveřejňování spřízněných stran, které ovlivní pouze vykazování a zveřejňování informací, a dále novely IFRS 3 Podnikové kombinace, která může mít vliv vykázané finanční výsledky a/nebo finanční pozici. V této vzorové účetní závěrce není promítnuto možné dřívější přijetí následujících nových standardů, které jsou účinné pro účetní období začínající nebo později: IFRS 9 Finanční nástroje IFRS 10 Konsolidovaná účetní závěrka IFRS 11 Společná uspořádání IFRS 12 Zveřejňování informací o účasti v jiných účetních jednotkách IFRS 13 Oceňování reálnou hodnotou Dotazník pro ověření splnění požadavků IFRS pro rok 2011 Tento dotazník společnosti Deloitte na rok 2011 (IFRS Compliance, Presentation and Disclosure Checklist) slouží k ověření splnění požadavků IFRS na: účtování a oceňování a vykázání a zveřejnění informací v účetní závěrce sestavené dle IFRS. V tomto dotazníku jsou shrnuty požadavky obsažené ve standardech a interpretacích vydaných k 30. červnu U položek obsažených v dotazníku jsou uvedeny odkazy na příslušné části standardů a interpretací IFRS. Dotazník je v Excelu a je sestaven tak, aby do něj bylo možné zaznamenat kontrolu účetní závěrky, a u každého požadavku na účtování, oceňování, vykázání a zveřejnění informací obsahuje kolonku Ano/ Ne/ Není relevantní. Tato vzorová účetní závěrka dle IFRS za rok 2011 v češtině bude vydána v lednu

5 IFRS Pozvánka na podzimní semináře IFRS Aktualizovaný seminář: Novinky v IFRS 2011 Cílem semináře je podat účastníkům informace o změnách v oblasti Mezinárodních standardů účetního výkaznictví (IFRS) a seznámit je zejména: s nově vydanými standardy: -- IFRS 10 - Konsolidovaná účetní závěrka, -- IFRS 11 - Společná uspořádání, -- IFRS 12 - Zveřejňování informací o účasti v jiných účetních jednotkách a -- IFRS 13 Oceňování reálnou hodnotou s úpravami ostatních standardů a interpretací se stavem schvalování IFRS Evropskou unií s probíhajícími projekty IASB a očekávanými změnami v IFRS v nejbližším období. Některé změny se týkají již účetních závěrek za účetní období začínající 1. ledna U změn, které jsou účinné až pro účetní období začínající 1. ledna 2012 nebo později, je ve většině případů možná jejich dřívější aplikace, tj. i v účetní závěrce za rok Účetní jednotky jsou také v příloze své účetní závěrky dle IFRS povinny uvést, jaký dopad by měla na závěrku aplikace již schválených standardů a interpretací před datem jejich účinnosti. Jedním z témat semináře budou i naše praktické zkušenosti s nejčastějšími chybami, kterých se místní společnosti při aplikaci IFRS dopouštějí. Termíny: Praha, 14. prosince Brno, 24. listopadu 2011 Pro více informací a registraci navštivte: Semináře jsou určeny především účetním, ekonomům a finančním manažerům projektů spojených s IFRS, ale také všem, kteří se chtějí o IFRS dozvědět víc. Semináře nejsou určeny společnostem podnikajícím v oboru účetního poradenství. 05

6 US GAAP Možné rozdíly mezi US GAAP a IFRS při účtování O nejistotě u daní z příjmů V současné době existuje stále více společností, kterých se účtování o nejistotě u daní z příjmů týká a které ho aplikují. Znalosti a zkušenosti společností s účetním zachycením takové nejistoty však ještě stále nejsou úplné. Připravili jsme pro vás praktické srovnání standardů US GAAP a IFRS v oblasti účtování, oceňování a vykazování nejistoty v souvislosti s daněmi z příjmů. Účtování podle US GAAP Standard ASC 740 vyžaduje dvoustupňový přístup k určování částky případné daňové výhody (benefitu), kterou je třeba vykázat v účetní závěrce podniku. Prvním krokem je vykázání: podnik určí, zda je spíše pravděpodobné než nepravděpodobné (více než 50%), že bude daňová pozice při kontrole obhájena. To se týká rozhodnutí v jakýchkoliv souvisejících odvoláních nebo soudních sporech na základě technické podstaty pozice. Při posuzování, zda daňová pozice splnila pravděpodobnostní limit pro vykázání, by měl podnik předpokládat, že bude pozice prověřena příslušným finančním úřadem, který je plně obeznámen s veškerými příslušnými informacemi. Druhý krok představuje ocenění: daňová pozice, která splnila pravděpodobnostní limit, je oceněna, aby byla určena částka zvýhodnění, která bude vykázána v účetní závěrce. Daňová pozice se oceňuje nejvyšší částkou výhody (benefitu), u níž je více než 50% pravděpodobnost realizace při konečném zúčtování. Účtování podle IFRS Standard IAS 37 Rezervy, podmíněné závazky a podmíněná aktiva představuje jednostupňovou metodu, která vyžaduje vykázání rezervy, pokud a) má účetní jednotka současný závazek..., který je důsledkem minulé události, b) je pravděpodobné..., že k vyrovnání závazku bude nezbytný odtok prostředků představujících ekonomický prospěch, a c) může být proveden spolehlivý odhad výše závazku. 06 Termín pravděpodobný je ve standardu IAS 37 definován jako spíše pravděpodobné než nepravděpodobné. Pokud tyto podmínky nejsou splněny, žádné rezervy se nevykazují. Podle odstavce 39 standardu IAS 37 nejistoty spojené s částkou, která má být vykázána jako rezerva, se řeší podle okolností různými způsoby. V případě, kdy je vyčíslení rezervy spojeno s velkým množstvím položek, je závazek vyčíslen na základě poměřování všech možných výsledků podle jejich pravděpodobností. Název této statistické metody je očekávaná hodnota... IAS 37 dále vysvětluje, že pokud...existuje souvislé pásmo pravděpodobných výsledků a každý bod v tomto rozmezí je stejně pravděpodobný jako jakýkoli jiný, použije se bod uprostřed pásma. IAS 37 dále uvádí, že pokud...je oceňován individuální závazek, je nejlepším odhadem závazku jediný individuálně stanovený a nejpravděpodobnější výsledek. Nicméně i v takovém případě společnost zvažuje ostatní možné výsledky. Pokud ostatní možné výsledky jsou buď převážně vyšší nebo převážně nižší než ten nejpravděpodobnější výsledek, správný odhad bude vyšší nebo nižší. Rozdíl mezi US GAAP a IFRS - vykazování Podle standardu ASC 740 musí daňová pozice splňovat pravděpodobnostní limit pro vykázání (více než 50 %), aby mohla být v účetní závěrce společnosti vykázána související daňová výhoda. Pokud daňová pozice tento limit pro vykázání nesplní, bude vykázán závazek nebo jiná úprava v plné výši daňové výhody. Standard IAS 37 neobsahuje zvláštní limit pro vykázání, ale stanovuje jedno kritérium pro vykázání i ocenění rezervy. Proto závazek vykázaný podle standardu IAS 37 může a nemusí představovat stejnou částku, která by byla vykázána podle standardu ASC 740. Příklad: Předpokládejme, že podnik provede v daňovém přiznání odpočet ve výši 100 USD (z něhož bude vyplývat daňová výhoda 40 USD) a dojde k závěru, že není spíše pravděpodobné než nepravděpodobné, že bude odpočet při kontrole finančním úřadem obhájen. Podle ASC 740 podnik v účetní závěrce vykáže závazek nebo jinou úpravu ve vztahu ke zpochybněné daňové výhodě v plné výši takové daňové výhody (40 USD). Podle standardu IAS 37 podnik vykáže nejspolehlivější odhad částky závazku, který lze provést. Tato částka bude pravděpodobně nižší než plná výše. Rozdíl mezi US GAAP a IFRS - oceňování Podle standardu ASC 740 je daňová pozice, která splňuje pravděpodobnostní limit pro vykázání (více než 50 %), oceňována jako nejvyšší částka výhody, u níž je vyšší než 50% pravděpodobnost realizace při konečném zúčtování (přístup kumulativní pravděpodobnosti). Podnik by vykázal závazek vyplývající ze zpochybněné daňové výhody ve výši rozdílu mezi plnou částkou výhody a nejvyšší částkou výhody, u níž existuje vyšší než 50% pravděpodobnost realizace. Standard IAS 37 neobsahuje zvláštní oceňovací limit, ale stanovuje limit pro vykazování a oceňování rezervy. Podle standardu IAS 37 by podnik vykázal nejspolehlivější odhad částky závazku, který lze provést. Předpokládejme například, že podnik v daňovém přiznání provede odpočet 100 USD (z nějž vyplyne daňová výhoda 40 USD) a dojde k závěru, že je spíše pravděpodobné než nepravděpodobné, že bude odpočet při přezkoumání daňovým úřadem obhájen. Podle standardu ASC 740 by podnik ocenil související daňovou výhodu nejvyšší částkou zvýhodnění, u níž existuje vyšší než 50% pravděpodobnost realizace při konečném zúčtování. Podnik dojde k závěru, že pro všechny možné výsledky a pravděpodobnosti platí následující tabulka: Možný odhadovaný výsledek Individuální pravděpodobnost výskytu (%) 40 USD USD USD USD USD Kumulativní pravděpodobnost výskytu (%) pokračování na další straně

7 US GAAP Podle standardu ASC 740 by měl podnik vykázat daňovou výhodu ve výši 30 USD, protože jde o nejvyšší výhodu s kumulativní pravděpodobností vyšší než 50 %. Dle tohoto by měl podnik podle standardu ASC 740 vykázat daňový závazek ve výši 10 USD (za předpokladu, že daňová pozice neovlivní odložené daně). Další rozdíly Standard ASC 740 také obsahuje pokyny ohledně následného vykazování, odúčtování, oceňování, vykazování úroků a penále, klasifikace a zveřejňování. Tyto pokyny pravděpodobně způsobí další rozdíly mezi US GAAP a IFRS. Standard IAS 37 neobsahuje výslovné pokyny, jakou metodu použít při určování nejlepšího odhadu závazku, který má být vykázán. Existuje řada přijatelných metod. Výsledkem použití jakékoli z těchto metod může a nemusí být rozdílná výše vykázaného závazku ve srovnání se standardem ASC 740. Jednou z přijatelných metod by mohla být metoda váženého průměru, která by ve výše uvedeném případě měla za následek vykázání závazku 16 USD, protože vážený průměr všech možných výsledků je 24 USD. 07

8 V případě jakýchkoliv dotazů ohledně záležitostí uvedených v této publikaci se, prosím, spojte se svou kontaktní osobou z auditního oddělení společnosti Deloitte nebo s jedním z následujících odborníků: České účetnictví Romana Pojslová: Stanislav Staněk: Michal Brandejs: rpojslova@deloittece.com sstanek@deloittece.com mbrandejs@deloittece.com IFRS a US GAAP Martin Tesař: mtesar@deloittece.com Soňa Plachá: splacha@deloittece.com Gabriela Jindřišková: gjindriskova@deloittece.com Deloitte Advisory s.r.o. Nile House Karolinská 654/ Praha 8 - Karlín Česká republika Tel.: Fax: Tato publikace obsahuje pouze obecné informace a společnost Deloitte Touche Tohmatsu Limited ani žádná z jejích členských firem či jejich přidružených společností (souhrnně síť společností Deloitte ) jejím prostřednictvím neposkytuje účetní, obchodní, finanční, investiční, právní, daňové či jiné odborné rady a služby. Tato publikace takové odborné rady či služby nenahrazuje, a nelze ji tedy považovat za materiál, na jehož základě by bylo možno provádět rozhodnutí anebo činnosti, které mohou mít dopady na finance nebo podnikání. Před přijetím jakýchkoli rozhodnutí nebo provedením kroků, jež mohou mít dopad na finance nebo podnikání, je třeba požádat o radu kvalifikovaného odborného poradce. Žádný ze subjektů sítě společností Deloitte nenese odpovědnost za ztráty vzniklé jakýmkoli osobám v důsledku použití této publikace. Společnost Deloitte Touche Tohmatsu Limited, její členské firmy a přidružené společnosti neodpovídají nikomu za žádné škody vzniklé v důsledku použití této publikace. *** Deloitte označuje jednu či více společností Deloitte Touche Tohmatsu Limited, britské privátní společnosti s ručením omezeným zárukou, a jejích členských firem. Každá z těchto firem představuje samostatný a nezávislý právní subjekt. Podrobný popis právní struktury společnosti Deloitte Touche Tohmatsu Limited a jejích členských firem je uveden na adrese Společnost Deloitte poskytuje služby v oblasti auditu, daní, poradenství a finančního poradenství klientům v celé řadě odvětví veřejného a soukromého sektoru. Díky globálně propojené síti členských firem ve více než 150 zemích má Deloitte světové možnosti i hlubokou znalost místního prostředí, a může tak pomáhat svým klientům k úspěchu na všech místech jejich působnosti. Přibližně odborníků usiluje o to, aby se společnost Deloitte stala etalonem nejvyšší kvality Deloitte Česká republika