POSITIONSPAPIER DER DEUTSCH-TSCHECHISCHEN INDUSTRIE- UND HANDELSKAMMER STÄRKUNG DER RECHTSSICHERHEIT IN DER TSCHECHISCHEN REPUBLIK

POSITIONSPAPIER DER DEUTSCH-TSCHECHISCHEN INDUSTRIE- UND HANDELSKAMMER STÄRKUNG DER RECHTSSICHERHEIT IN DER TSCHECHISCHEN REPUBLIK I. Status Quo der Bewertung Tschechiens beim Standortfaktor Rechtssicherheit Die Deutsch-Tschechische Industrie- und Handelskammer (DTIHK) ist mit ihren nahezu 600 Mitgliedern die größte bilaterale Handelskammer in Tschechien. Durch ihre Arbeit unterstützt die DTIHK seit über 20 Jahren bilaterale Wirtschaftsbeziehungen und setzt sich für die internationale Wettbewerbsfähigkeit des Wirtschaftsstandorts Tschechien ein. Tschechien gilt laut Umfragen der deutschen Auslandshandelskammern zwar als attraktivster Standort in Mittel- und Osteuropa; allerdings hat sich der Vorsprung gegenüber Alternativstandorten verringert. Ursache für die relative Verschlechterung der Standortattraktivität ist insbesondere das schwindende Vertrauen in die Rechtssicherheit. Beim Standortfaktor Rechtssicherheit liegt Tschechien lediglich vor Rumänien und Albanien auf dem drittletzten Platz! Zu einer ähnlichen Einschätzung gelangen auch Untersuchungen renommierter globaler Organisationen zur Wettbewerbsfähigkeit von Staaten. Der kürzlich von der Weltbank vorgelegte Doing Business Report sieht Tschechien im internationalen Vergleich beim Faktor Rechtssicherheit nur auf Platz 79. Ähnlich fällt das Urteil im Global Competitiveness Report 2012-13 des World Economic Forum aus: hier landet Tschechien zwar im Gesamt-Ranking im vorderen Mittelfeld (Rang 39 von 144); bei den relevanten Indikatoren hinsichtlich Rechtssicherheit fällt die Bewertung jedoch deutlich negativer aus (Rang 108, 115, 125). In der Studie Národní integrita kommt Transparency International Česká republika zu dem Schluss: Die Rechtsdurchsetzung vor Gericht ist in der Tschechischen Republik ein Marathonlauf mit ungewissem Ausgang ( Domáhání se práva soudní cestou je v České republice běh na dlouhou trať s nejistým výsledkem. ) Investitionsentscheidungen, die Arbeitsplätze erhalten bzw. schaffen, bedürfen jedoch stabiler rechtlicher Rahmenbedingungen. Vor dem Hintergrund der anhaltend kritischen Bewertung der Tschechischen Republik beim Standortfaktor Rechtssicherheit sehen wir die tschechischen Unternehmen nachhaltig belastet, die Wettbewerbsfähigkeit Tschechiens in einem verschärften globalen Wettbewerb beeinträchtigt und die Schaffung von Arbeitsplätzen gefährdet. II. Rechtssicherheit als Leitprinzip und wesentlicher Standortfaktor Der Grundsatz der Rechtssicherheit ist wesentlicher Bestandteil des und bedingt die Messbarkeit und Vorhersehbarkeit staatlichen Handelns. Rechtssicherheit als Leitprinzip des Rechtsstaates wird definiert durch die Strukturelemente Berechenbarkeit, Erkennbarkeit und Verlässlichkeit von Recht. Sicheres Recht ist demnach solches, das beständig ist und noch in seinem Wandel und seiner künftigen Anwendung berechenbar ist. Rechtswandel muss berechenbar vonstattengehen, um ein Klima des Vertrauens in das Recht zu schaffen, das notwendige Voraussetzung für Investitionen ist. Erkennbarkeit von Recht verlangt neben Transparenz vor allem durch Publizität - auch Reduktion von Komplexität. Verlässlichkeit zielt auf Kontinuität des Rechts und die Bindung der Rechtsakteure an eine einmal getroffene Entscheidung. Neben die Beständigkeit tritt hier die

Effektivität von Recht. Nur über Durchsetzung und Durchsetzbarkeit von Recht wird Recht realisiert und somit effektiv. Eine prosperierende Wirtschaft setzt eine funktionierende Wirtschaftsordnung voraus. Diese Ordnung zu errichten ist Aufgabe des Rechts; sie zu sichern, Aufgabe sicheren Rechts. In einer globalisierten Welt gehören verlässliche rechtliche Rahmenbedingungen zu den wichtigsten Standortfaktoren im internationalen Wettbewerb. III. Prinzip der Rechtssicherheit in der tschechischen Rechtsordnung Wie unter Pkt. I. erörtert fällt die Bewertung der Tschechischen Republik hinsichtlich des Standortindikators Rechtssicherheit sowohl in der nationalen als auch internationalen Bewertung deutlich negativ aus und dies bereits seit vielen Jahren. Das Prinzip der Rechtssicherheit ist zwar nicht explizit in der tschechischen Rechtsordnung festgelegt. Das tschechische Verfassungsgericht hat jedoch herausgestellt, dass sich der Grundsatz der Rechtssicherheit aus Artikel 1 der tschechischen Verfassung ergibt, wonach die Tschechische Republik ein demokratischer Rechtsstaat ist (vgl. Urteil des Verfassungsgerichts Nr. I. ÚS 385/07 vom 12.8.2009). Wiederholt hat das Verfassungsgericht die Bedeutung der Rechtssicherheit als elementaren Bestandteil des Rechtsstaats hervorgehoben. In seinem Beschluss Nr. II. ÚS 566/05 vom 20.06.2006 stellt das Verfassungsgericht fest, dass der Rechtsstaat auf das Vertrauen der Bürger in das Recht und die Rechtsordnung aufbaut. Grundvoraussetzung für derartiges Vertrauen ist die Stabilität der Rechtsordnung und die Rechtssicherheit. Dabei misst das Verfassungsgericht besondere Bedeutung den staatlichen Organen und insbesondere den Gerichten zu, die mit der Anwendung und Interpretation der Rechtsnormen erst das Bewusstsein dafür schaffen, was Recht ist und was nicht. Das Prinzip der Rechtssicherheit als grundlegendes Attribut des Rechtsstaats hat gleichfalls das tschechische Oberste Verwaltungsgericht hervorgehoben (Urteil des Obersten Verwaltungsgerichts vom 28. April 2005, Nr. 2 Ans 1/2005). Vor diesem Hintergrund, ist das Prinzip der Rechtsicherheit auch in der Tschechischen Republik aufgrund ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung gültig und demzufolge einzuhalten. IV. Wesentliche Problembereiche und mögliche Lösungsansätze Ziel dieses Positionspapiers ist es, auf dringenden Handlungsbedarf seitens der Regierung auf dem Gebiet der Rechtssicherheit aufmerksam zu machen. Die Problematik möchten wir nachfolgend anhand von vier von den Unternehmen als besonders kritisch identifizierten Bereichen verdeutlichen und gleichzeitig mögliche Lösungswege aufzeigen. 1. Frequenz und Kurzfristigkeit von Gesetzesänderungen

Die Vielzahl und Kurzfristigkeit der vorgenommenen Gesetzesänderungen stellt tschechische Unternehmen vor enorme Herausforderungen. Wirtschaftliches Handeln wird durch häufige, zudem kasuistische Gesetzesänderungen erschwert. Grundsätzlich zeigt die Erfahrung: häufige und in kurzen Intervallen vorgenommene Gesetzesänderungen führen zudem zu wachsender Rechtsunsicherheit, die nicht selten durch deren inkonsistente Umsetzung und eine langwierige und unvorhersehbare Rechtsprechung noch verstärkt wird. Um nur einige Beispiele für die hohe Frequenz der Änderungen zu nennen: das Handelsgesetzbuch hat sich in den zurückliegenden fünf Jahren 26 Mal geändert. Die Energie-Gesetzgebung hat in den letzten zehn Jahren 85 Änderungen erfahren (davon nur 28 Mal aufgrund europarechtlicher Vorgaben); allein das Energiegesetz wurde seit 2001 zwölf Mal geändert. In der Steuergesetzgebung kam es bis heute zu mehr als 370 Änderungen, davon alleine 120 im Bereich der Einkommen- und Körperschaftsteuer. Zudem gehört es inzwischen leider zur Tagesordnung, dass wesentliche Gesetzesänderungen nur sehr kurzfristig vor deren in Kraft treten rechtsgültig verabschiedet werden. So haben die Unternehmen im Dezember 2012 erst 10 Tage vor dem Jahreswechsel erfahren, dass am 1. Januar 2013 nicht der einheitliche Mehrwertsteuersatz von 17,5 % sondern zwei jeweils erhöhte Mehrwertsteuersätze von 15 % und 21 % gelten würden. Die Einführung des neuen Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) zum 1.1.2014 bedingt eine Vielzahl von Gesetzesänderungen (z.b. bürgerliche Gerichtsordnung, Steuergesetze etc.). Diese im Zusammenhang mit dem neuen BGB stehenden Gesetzesänderungen wurden dem Parlament jedoch bis jetzt nicht zur Genehmigung vorgelegt. In Anbetracht der Komplexität der erforderlichen Gesetzesänderungen ist daher schon jetzt zu konstatieren, dass den Unternehmen kein ausreichender Zeitrahmen zur Verfügung stehen wird, um sich mit allen Änderungen bekannt zu machen, welche das neue BGB mit sich bringen wird. Als Vertreter der Wirtschaft in Tschechien möchten wir daher der Regierung vorschlagen, zeitnah eine Arbeitsgruppe einzuberufen, in der Vertreter aus Wirtschaft, Verbänden und Politik konstruktiv konkrete Vorschläge zur Stärkung der Rechtssicherheit erarbeiten. In ANLAGE 1 zu diesem Positionspapier wird die Problematik der Frequenz und Kurzfristigkeit von Gesetzesänderungen anhand von konkreten Beispielen weiter erörtert. 2. Dauer von Gerichtsverfahren Ein weiteres wesentliches Problem der Unternehmen stellt die unangemessen hohe Dauer von Gerichtsverfahren dar. Dabei wird die Qualität der Rechtssicherheit insbesondere dadurch beeinflusst, ob eine rechtskräftige Entscheidung innerhalb einer angemessenen Frist erlangt werden kann. Das Recht, dass eine bestimmte Sache vor Gerichten und öffentlichen Behörden ohne unnötige Verzögerung zu entscheiden ist, ist in den Art. 36 bis 40 der Akte der Grundrechte und Grundfreiheiten - als Bestandteil der Verfassungsordnung der Tschechischen Republik - verankert.

Beispielsweise dauert in Tschechien ein handelsrechtlicher Streitfall von der ersten Eingabe in der Sache beim Gericht bis zum Erlass einer rechtskräftigen Entscheidung im Durchschnitt fast sieben Jahre (2537 Tage). (Quelle: www.justice.cz). Nach Auslegung des Europäischen Gerichtshofs für Menschenrechte handelt es sich hierbei bereits um eine unangemessen lange Frist. Die Dauer der Gerichtsverfahren wirkt sich u.a. negativ auf die Wettbewerbsfähigkeit der Unternehmen aus und unterstützt zudem die graue Wirtschaft. Denn wenn Recht nicht rechtzeitig durchgesetzt wird, wird die Gesetzwidrigkeit als einfacherer Weg zur Erzielung eigener Vorteile vermehrt genutzt. Auch ist mit Besorgnis zu beobachten, dass die Anzahl der Anträge auf Entschädigung eines durch ein zu langes Gerichtsverfahren verursachten Nachteils gemäß dem Gesetz Nr. 82/1998 Sb., über die Haftung für den bei der Ausübung der öffentlichen Macht durch Entscheidung oder unrichtiges amtliches Vorgehen verursachten Schaden in der Tschechischen Republik ständig zunimmt. So erreichte die verlangte Entschädigung für das Jahr 2011 einen Betrag in Höhe von CZK 16 Mrd. Neben dieser Geltendmachung der Ansprüche bei tschechischen Gerichten wächst auch die Anzahl von Klagen gegen die Tschechische Republik beim Europäischen Gerichtshof für Menschenrechte. Die Regierung sollte vor diesem Hintergrund alles daran setzen, die Dauer von Gerichtsverfahren deutlich zu verkürzen. Einen Beitrag hierzu könnte beispielsweise die Einführung einer gesetzlichen Frist zur Anforderung der Gerichtsgebühren und nachfolgend der Zustellung einer eingereichten Klage an die beklagte Partei leisten, da in der Praxis Zeiträume von mehr als einem Jahr zwischen Einreichung einer Klage bei Gericht und Zustellung der Klage beileibe nicht unbekannt sind. Durch die Einführung einer solchen bloß prozessleitenden Frist könnte ohne Einfluss auf die richterliche Unabhängigkeit im Rahmen der eigentlichen Prozessführung die Einleitung eines Verfahrens erheblich gestrafft werden. In diesem Zusammenhang ist der nachfolgende Punkt zur Rechtsdurchsetzung ebenfalls von Bedeutung, denn durch die Einführung des dort erörterten Appellationsprinzips würde auch die Dauer von Gerichtsverfahren effektiv verkürzt werden. 3. Durchsetzbarkeit von Gerichtsurteilen Recht ist nur dann effektiv und damit sicher, wenn es auch durchgesetzt wird. Die Durchsetzbarkeit und Durchsetzung von Recht sind zwingende Voraussetzung für verlässliches unternehmerisches Planen und effektives Wirtschaften. Erfahrungen unserer Mitgliedsunternehmen zeigen jedoch, dass die Anwendung des Kassationsprinzips durch tschechische Bezirksgerichte insbesondere in Steuerverfahren erheblich zur Schwächung der Rechtsdurchsetzung beitragen. Neben dem Fehlen einer aufschiebenden Wirkung der Klage ex lege führt die begrenzte Entscheidungsbefugnis der Bezirksgerichte zu signifikanten Problemen. Das Bezirksgericht kann die Entscheidung des Verwaltungsorgans lediglich bestätigen oder aufheben und muss dann die Sache zurück an das Verwaltungsorgan zur erneuten Entscheidung verweisen. In der Praxis führt die Anwendung des Kassationsprinzips zu der paradoxen Situation, dass die angefochtene Entscheidung der Steuerverwaltung vom Bezirksgericht ohne aufschiebende Wirkung aufgehoben und an die Steuerverwaltung zurück verwiesen wird, diese dann eine neue Entscheidung fällt, die zwar formell das Urteil des Bezirksgerichts respektiert, in der Sache aber

dieselben Auswirkungen auf den Kläger hat. Der Kläger reicht daraufhin erneut Klage beim Bezirksgericht ein, welches wiederum ohne aufschiebende Wirkung die Entscheidung aufhebt und erneut an die Steuerverwaltung verweist. Vor diesem Hintergrund bietet sich zur Stärkung der Rechtsdurchsetzung die Anwendung des Appellationsprinzips an, welches dem Bezirksgericht ermöglicht, die angefochtene Entscheidung nicht nur zu bestätigen oder aufzuheben, sondern auch zu ändern, wodurch die Gefahr des o.g. paradoxen Kreislaufs gebannt würde. Die rechtliche Würdigung zur Notwendigkeit der Einführung des Appellationsprinzips in Steuerverfahren sowie ein konkreter Gesetzesvorschlag sind der ANLAGE 2 dieses Positionspapiers zu entnehmen. 4. Wiederaufnahme von Steuerverfahren Das Wiederaufnahmeverfahren im Steuerrecht stellt in seiner jetzigen Form einen wesentlichen Eingriff in die Rechtssicherheit des Steuersubjekts dar. Im Rahmen des Wiederaufnahmeverfahrens kann im Unterschied zum Verwaltungsrecht jegliche rechtskräftige Entscheidung der Steuerverwaltung - auch bei Anfechtung seiner Anordnung durch den Steuerpflichtigen - geändert werden. Dabei ergibt sich eine deutliche Verschiebung von der Rechts- zur Sachgesetzlichkeit. Die Rechts- und Planungssicherheit wird zudem durch die unüblich hohe Fristeinräumung von bis zu 10 Jahren weiter geschwächt. In der Praxis führt die geltende Regelung zu endlosen Gerichtsverfahren und steht somit im Widerspruch zu dem Grundsatz der Beständigkeit und Effektivität von Recht, beides elementare Prinzipien der Rechtssicherheit. Wie in anderen europäischen Staaten üblich sollte daher die Anwendung des Wiederaufnahmeverfahrens ausschließlich auf Ausnahmefälle wie beispielsweise Missbrauch beschränkt werden. Die rechtliche Würdigung im Interesse der Rechtssicherheit, die Entscheidung eines staatlichen Organs von einem bestimmten Moment an nicht mehr anfechtbar machen zu können ( Ut finis sit litium ) sowie ein diesbezüglicher Gesetzesvorschlag einschließlich Gesetzesbegründung sind der ANLAGE 3 dieses Positionspapiers zu entnehmen. 5. Privatrechtsreform 2014 Die umfangreiche Privatrechtsreform zum 01.01.2014 bringt wesentliche Änderungen mit sich. Die Rechtsreform ist insbesondere im Zusammenhang mit den Regelungen zur Unternehmensnachfolge (Erbschaft) und der verstärkten Vertragsfreiheit positiv zu werten. Dagegen sind die Rechtsunsicherheiten im neuen Gesellschaftsrecht (z.b. Frage der Haftung der Gesellschafter bei Insolvenz der Handelskörperschaft) stark zu kritisieren, da wichtige von ihnen schon heute weiterer Auslegung bedürfen. Aus Sicht deutscher Investoren ist zudem die durch das Gesetz über Handelskörperschaften vorgenommene Neuausrichtung zum angelsächsischen Recht und damit Abwendung vom deutschen Recht kritisch zu beobachten. Für deutsche Investoren war es bisher von Vorteil und Bedeutung, im tschechischen Recht die gleichen oder zumindest ähnliche Rechtskonzepte wie auf ihrem Heimatmarkt wiederzufinden (z.b. die Fragen des Konzernrechts, der internen Struktur einer Gesellschaft, der Haftung der Gesellschafter für die Schulden der Gesellschaft usw.). Rechtsexperten erwarten einen Anstieg der Rechtsunsicherheit, da durch diese umfassende Reform die Rechtspraxis und -sprechung der letzten 20 Jahre aufgegeben wird.

Die wichtigsten bisher identifizierten Problembereiche des neuen Bürgerlichen Gesetzbuchs und des Gesetzes über Handelskörperschaften samt konkreten Änderungsvorschlägen der beiden Gesetze sind der ANLAGE 4 dieses Positionspapiers zu entnehmen. Bernard Bauer Geschäftsführendes Vorstandsmitglied Lucie Vorlíčková Vorstandsmitglied der DTIHK Fachliche Leitung Arbeitskreis Recht & Steuern Anlagen: Anlage 1 Frequenz und Kurzfristigkeit von Gesetzesänderungen Anlage 2 Durchsetzbarkeit von Gerichtsurteilen (Appellationsprinzip in Steuerverfahren) Anlage 3 Wiederaufnahmeverfahren (Beschränkung auf Missbrauchfälle) Anlage 4 - Privatrechtsreform 2014 (problematische Bereiche) STAND: März 2014

PŘÍLOHA Č. 1 / ANLAGE NR. 1 SOUHRNNÉ STANOVISKO ČESKO-NĚMECKÉ OBCHODNÍ A PRŮMYSLOVÉ KOMORY POSILOVÁNÍ PRÁVNÍ JISTOTY V ČESKÉ REPUBLICE / POSITIONSPAPIER DER DEUTSCH-TSCHECHISCHEN INDUSTRIE- UND HANDELSKAMMER STÄRKUNG DER RECHTSSICHERHEIT IN DER TSCHECHISCHEN REPUBLIK Frekvence a krátkodobost změn zákonů / Frequenz und Kurzfristigkeit von Gesetzesänderungen I. Četnost změn v právní úpravě a jejich nekoncepčnost Zákonodárná činnost, resp. proces tvorby práva v České republice, podléhá již delší dobu oprávněné kritice odborné i laické veřejnosti. Právo nenaplňuje základní předpoklady, které by mělo dle dlouhodobé judikatury Ústavního soudu ČR splňovat, a to přehlednost, srozumitelnost a vnitřní soulad. Na právní jistotu především negativně působí četnost legislativních změn. Notorietou v tomto ohledu jsou daňové zákony. Např. zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, byl od nabytí jeho účinnosti v roce 1993 novelizován již více než 150x, což je v průměru více než 7 změn za rok. Tato frekvence změn dává adresátům právní normy jen malou možnost se s těmito změnami náležitě seznámit a chovat se v souladu s nimi. Kvalita legislativní práce se snižuje, neboť je spoléháno na snadné opravy případných chyb či nejasností. Nešvarem legislativního procesu v České republice je mimo jiné i skutečnost, že často až v závěru legislativního procesu se projednávaný návrh zákona změní formou tzv. pozměňovacího návrhu, doplní o ustanovení, která na původní předlohu nenavazují, popř. jsou s ní v rozporu, nebo se původní návrh změní pouze v části, aniž by byly zohledněny logické a obsahové souvislosti ostatních ustanovení. Výsledkem je pak právní předpis, na základě kterého se právo jen velmi těžko aplikuje. Příkladem může být zákon č. 165/2012 Sb., o podporovaných zdrojích energie. Tato problematika výrazně vstoupila do povědomí po tzv. solárním boomu a zákonodárce po několika letech vytvořil nový zákon, který v sobě zahrnuje všechny druhy podporovaných zdrojů energie. Koncepce zákona prošla připomínkovým řízením, byla relativně dlouho připravována tak, aby obsáhla celou problematiku a odstranila neduhy předchozího zákona. Nový zákon, než byl schválen, prošel mnoha změnami v Poslanecké sněmovně při samotném projednávání, dokonce komplexním pozměňovacím návrhem ho změnil Senát a v takto značně improvizovaném znění byl nakonec přijat. V zákoně se nyní nacházejí rozsáhlé vložené části v přechodných ustanoveních, u kterých není znám úmysl, a které jsou dokonce zcela v rozporu s připravovanou koncepcí, jak byla postoupena navrhovatelem Parlamentu. Dalším negativním jevem je praxe tzv. přílepků, tj. že se formou pozměňovacího návrhu k původnímu návrhu připojí změna předpisu, který s projednávanou problematikou věcně nesouvisí.

S výše uvedenou četností změn, které jsou často nesrozumitelné a nejasné, souvisí nekoncepčnost prováděných legislativních změn. Např. ustanovení zákoníku práce upravující dohody o pracích konaných mimo pracovní poměr ( 74 až 77) byla s účinností k 01.01.2012 měněna dvěma zákony a to zákonem č. 365/2011 Sb. a zákonem č. 364/2011 Sb. Řešením tohoto stavu (kromě zvýšení odpovědnosti všech účastníků legislativního procesu) by mohlo být zpřísnění pravidel zákonodárného procesu, což by sice mohlo legislativní proces prodloužit a odebrat mu flexibilitu, naopak by to mohlo vést ke zvýšení právní jistoty. Především by bylo vhodné vyvolat odbornou diskuzi mezi zástupci Parlamentu, Ústavního soudu ČR a odborníků např. z řad univerzitních profesorů o tom, jaké změny pravidel zákonodárného procesu by mohly vést ke zvýšení právní jistoty (tj. ke zvýšení transparentnosti legislativního procesu a ke zlepšení kvality přijímaných norem a právního řádu jako celku). Pokud se týká konkrétních kroků, bylo by vhodné, aby Parlament co nejdříve přijal navrhovanou změnu zákona č. 107/1999 Sb., jednacího řádu Senátu, a zákona č. 90/1995 Sb., jednacího řádu Poslanecké sněmovny jedná se o sněmovní tisk 577/0 a 578/0. Tyto navrhované změny dílčím způsobem zkvalitňují zákonodárný proces tím, že zpřísňují pravidla pro podávání pozměňovacích návrhů, navíc výslovně vylučují pozměňovací návrhy, které s původní problematikou věcně nesouvisí. Tyto změny byly Poslaneckou sněmovnou přijaty v prvním čtení již v březnu roku 2012, nicméně od té doby nedošlo v rámci jejich svalování k žádnému posunu. II. Délka legisvakance Legisvakance znamená dobu od platnosti zákona (resp. od okamžiku, kdy vyjde ve Sbírce zákonů a stane se součástí právního řádu) do doby jeho účinnosti. Tato doba by měla být dostatečně dlouhá na to, aby adresáti dané právní normy měli dostatek času se s touto normou seznámit a připravit se, že podle ní budou muset postupovat. Např. nový občanský zákoník, který je platný od 3. února 2012, nabyde účinnosti 1. ledna 2014. Laická veřejnost, odborná veřejnost i orgány veřejné moci dostaly tak od zákonodárce dobu necelých dvou let na přípravu přechodu na nový občanský zákoník. Tuto dobu lze považovat s ohledem na význam provedené změny za dostatečnou na seznámení se s novou právní úpravou. Na druhé straně na nový občanský zákoník bude navazovat mnoho prováděcích předpisů (zákon upravující obchodní rejstřík zákon o veřejných rejstřících fyzických a právnických osob, zákon o nesporných řízeních zákon o zvláštních řízeních soudních atp.) a současně přijetí nového občanského zákoníku vyvolá potřebu změny dalších významných zákonů (občanský soudní řád, daňové zákony atp.). Nicméně tyto související předpisy (resp. jejich změny) nebyly dosud předloženy ke schválení Parlamentu, a z hlediska komplexního tak nebude opět dostatečný časový prostor proto, aby bylo možno se seznámit se všemi změnami, které vyvolá přijetí nového občanského zákoníku. Dalších příkladů je mnoho, nicméně není možno nezmínit jedno velmi aktuální téma, a to legislativní proces v souvislosti s přijímáním tzv. daňového balíčku v závěru roku 2012 (zákon č. 500/2012 Sb., o změně daňových, pojistných a dalších zákonů v souvislosti se snižováním schodků

veřejných rozpočtů). Daňový balíček předložený ke schválení do Parlamentu na konci roku 2012 obsahoval mimo jiné změnu sazeb DPH, a to zvýšení o jedno procento. Pokud by tato změna nebyla s účinností k 01.01.2013 přijata, měla začít platit od 01.01.2013 jednotná sazba ve výši 17,5%, která již byla přijata zákonem č. 370/2001 Sb. Až do 21.12.2012, kdy tento zákon podepsal prezident, nebylo jasné, jaká sazba DPH začne platit od 01.01.2013. Pro veřejnost, a zejména pro podnikatele, byla tato situace alarmující, a to zejména s ohledem na finanční toky, kterých se tato nejistota týká (např. příjmy do státního rozpočtu z výnosu z daně z přidané hodnoty činily v roce 2011 přibližně 190 mld. Kč). Podnikatelé v závěru roku 2012 museli připravovat své účetní a jiné interní systémy na to, že od 1. ledna 2013 mohou platit dvě varianty sazby DPH s tím, že do poslední chvíle nebylo jasné, jaká to nakonec bude. Tato opatření byla u většiny podnikatelských subjektů spojena s nemalými náklady. Dalším příkladem může být zákon č. 266/2006 Sb., o úrazovém pojištění zaměstnanců. Původní účinnost zákona byla 1. ledna 2008. Tato účinnost byla následně posouvána s tím, že tento zákon měl platit od 01.01.2013. Dne 21.12.2012 vyšel ve Sbírce zákonů zákon, kterým se znovu účinnost zákona o úrazovém pojištění zaměstnanců posunula, a to na rok 2015 (tj. pouhých jedenáct dní předtím, než měl znovu začít platit). Pro dokreslení lze uvést, že dne 31.12.2012 vyšlo ve Sbírce zákonů 27 nových předpisů, z nichž 6 nabylo účinnosti již 31.12.2012 a 17 předpisů nabylo účinnosti dne 01.01.2013. Jak z výše uvedeného vyplývá, legislativní proces tak, jak v současné době v České republice funguje, nepřispívá ke zvýšení právní jistoty, naopak vede k oslabování základních práv zakotvených Ústavou. Ke zlepšení situace nemůže dojít bez zvýšení odpovědnosti všech účastníků legislativního procesu a bez zpřísnění pravidel zákonodárného procesu viz výše bod 1. Vypracovala: Markéta PRAVDOVÁ, advokát partner, bnt attorneys-at-law s.r.o. Stav: leden 2013

PŘÍLOHA Č. 2 / ANLAGE NR. 2 SOUHRNNÉ STANOVISKO ČESKO-NĚMECKÉ OBCHODNÍ A PRŮMYSLOVÉ KOMORY POSILOVÁNÍ PRÁVNÍ JISTOTY V ČESKÉ REPUBLICE / POSITIONSPAPIER DER DEUTSCH-TSCHECHISCHEN INDUSTRIE- UND HANDELSKAMMER STÄRKUNG DER RECHTSSICHERHEIT IN DER TSCHECHISCHEN REPUBLIK Prosaditelnost soudních rozhodnutí / Durchsetzbarkeit von Gerichtsurteilen III. Právní analýza Tento příspěvek vznikl na základě široké diskuze mezi členy Česko-německé obchodní a průmyslové komory na téma právní jistota/nejistota v České republice. Autoři tímto vyjadřují stanovisko komory k výše uvedené problematice v souvislosti s prosazováním zájmů jejích členů v záležitostech veřejnoprávního charakteru v soudním a správním řízení. 1. Úvod V následujícím příspěvku se autoři zamýšlejí nad aplikací tzv. opravných systémů v českém právním řádu se zaměřením na jejich využití v zákoně č. 150/2002 Sb. v platném znění (soudní řád správní) v návaznosti na rozhodovací pravomoc správních orgánů dle zákona č. 500/2004 Sb., v platném znění (správní řád) a zákona 280/2009 Sb., v platném znění (daňový řád). Autoři se uvedené problematice věnují především z pohledu rozsahu přezkumné činnosti a rozhodovacích oprávnění krajských soudů jako věcně příslušných soudů 1. stupně v soustavě správního soudnictví. Krajské soudy mají v rámci správního soudnictví pravomoc (i) zrušit rozhodnutí správního orgánu a (ii) vrátit věc správnímu orgánu se závazným právním názorem, jak má správní orgán dále postupovat (postup dle tzv. kasačního principu). Příspěvek se nezabývá problematikou správního soudnictví dle části páté zákona č. 99/1963 Sb., v platném znění (občanský soudní řád), která upravuje rozhodovací činnost soudů v záležitostech, které nemají veřejnoprávní charakter. Cílem následujícího zamyšlení je upozornit na problémy spojené s aplikací kasačního principu a s ní spojenou absencí právní jistoty pro některé účastníky řízení. 2. Právní jistota Garance právní jistoty je důležitá nejen pro řádné fungování státu, ale rovněž pro zajištění důvěry jeho občanů a zahraničních investorů v právní stát. Především pro zahraniční investory je otázka existence/neexistence právní jistoty jedním z klíčových kritérií při rozhodování o případných investicích do podnikatelské činnosti v konkrétním státě. Přestože Ústavní soud ČR ve svých nálezech několikráte zdůraznil význam existence právní jistoty a jejího zajištění příslušnými orgány státu, v právní praxi se zejména účastníci řízení často setkávají s její absencí.

Dle nálezu Ústavního soudu č. II. ÚS 566/05 ze dne 20.06.2006 je materiální právní stát vystavěn mimo jiné na důvěře občanů v právo a právní řád. Podmínkou takové důvěry je stabilita právního řádu a dostatečná míra právní jistoty občanů. Stabilita právního řádu a právní jistota je ovlivňována nejen legislativní činností státu (tvorbou práva), ale též činností státních orgánů aplikujících právo, neboť teprve aplikace a interpretace právních norem vytváří ve veřejnosti vědomí toho, co je a co není právem. Stabilitu práva, právní jistotu jednotlivce a v konečném důsledku též míru důvěry občanů v právo a v instituce právního státu jako takové proto ovlivňuje i to, jakým způsobem orgány aplikující právo, tedy především soudy, jejichž základním úkolem je poskytovat ochranu právům (čl. 90 Ústavy), přistupují k výkladu právních norem. Ústavní soud dále v nálezu sp. zn. I. ÚS 385/07 ze dne 12.08.2009 poukázal na jeden z významných aspektů právního státu tj. na to, že k principu rovnosti účastníků řízení neoddělitelně patří hodnota právní jistoty a z ní vyplývající princip ochrany důvěry občanů v právo, které jsou v nejobecnější podobě obsaženy v čl. 1. odst. 1. Ústavy. Povaha materiálního právního státu potom vyzařuje rovněž s ním spjatou maximu, podle níž, jestliže někdo jedná v (oprávněné) důvěře v nějaký zákon (resp. právo vůbec), nemá být v této důvěře zklamán [nález sp. zn. IV. ÚS 215/94 ze dne 08.06.1995 (N 30/3 SbNU 227)]. 3. Řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu Aplikace kasačního principu v řízení před krajskými soudy jako věcně příslušnými soudy 1. stupně v řízení dle soudního řádu správního vede v současné době dle zkušeností některých členů Českoněmecké obchodní a průmyslové komory k problémům spojeným s výše uvedeným principem právní jistoty. Členové komory se s porušením právní jistoty setkávají především jako účastníci daňového řízení a následného soudního řízení při přechodu mezi řízením před správcem daně dle daňového řádu a řízením před správními soudy dle soudního řádu správního. Nejčastěji se jedná o řízení dle hlavy II dílu 1 soudního řádu správního řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu. V tomto řízení se především subjektům, které žalobou napadají konkrétní rozhodnutí správního orgánu u věcně příslušného krajského soudu, jeví jako problematická nejen absence odkladného účinku žaloby ex lege (i přesto, že je žaloba podána, musí např. povinný rozporovanou daň platit), nýbrž také omezená rozhodovací pravomoc krajského soudu (krajský soud může rozhodnutí správního orgánu zrušit a nemůže ve věci rozhodnout sám). 3.1. Odkladný účinek žaloby ex lege Dle 73 odst. 1 soudního řádu správního nemá podání žaloby odkladný účinek, pokud tento nebo zvláštní zákon nestanoví jinak. 73 odst. 2 soudního řádu správního připouští výjimku ze zákazu odkladného účinku žaloby ke krajskému soudu, jestliže by výkon nebo jiné právní následky rozhodnutí znamenaly pro žalobce nepoměrně větší újmu, než jaká přiznáním odkladného účinku může vzniknout jiným osobám, a jestliže to nebude v rozporu s důležitým veřejným zájmem. V praxi to tedy znamená, že pokud krajský soud žalobě nepřizná odkladný účinek, nepozastavují se účinky právní moci žalobou napadeného rozhodnutí správního orgánu (příp. správce daně).

Rozhodnutí se tak stává vykonatelným (např. daňový subjekt má povinnost platit), přestože v řízení před krajským soudem může dojít ke zrušení tohoto žalobou napadeného rozhodnutí. Absence odkladného účinku žaloby ex lege v řízení u krajského soudu dle soudního řádu správního se jeví jako značně problematická především u rozhodnutí vydaných v daňovém řízení, která jsou následně příslušným soudem (někdy i opakovaně) zrušena. Přiznání odkladného účinku ex lege žalobě, kterou je napadáno u krajského soudu rozhodnutí vydané v daňovém řízení, by bylo jistě krokem správným směrem. To by v praxi např. znamenalo, že vyměřená daň by byla daňovým subjektem placena až v okamžiku, kdy by bylo jasné, že byla vyměřena řádně. Pro případ, že by krajský soud shledal vyměřenou daň v souladu se zákonem, bylo by vhodné uloženou daňovou povinnost např. zúročit a to zpětně ode dne, kdy byla taková daňová povinnost vyměřena. Tím by bylo zabráněno situaci, kdy by odkladného účinku žaloby bylo zneužíváno daňovými subjekty k zajištění jakési formy bezplatné půjčky od státu. 3.2. Kasační princip v rozhodovací činnosti krajských soudů ve správním soudnictví Jako mnohem větší problém se v praxi v souvislosti s porušováním principu právní jistoty však jeví samotná aplikace kasačního principu v rámci systému správního soudnictví. Autoři se v následující části svého příspěvku omezí především na problematiku použití kasačního principu krajskými soudy jako věcně příslušnými správními soudy 1. stupně. Kasační charakter řízení před krajskými soudy ve správním soudnictví se projevuje především v 78 soudního řádu správního. V tomto zákonném ustanovení je krajskému soudu dána možnost buď (i) zamítnout žalobu proti rozhodnutí vydanému správním orgánem, není-li důvodná, nebo (ii) zrušit napadené rozhodnutí (příp. rozhodnutí správního orgánu nižšího stupně, které mu předcházelo) a vrátit věc k dalšímu řízení příslušnému správnímu orgánu, proti jehož rozhodnutí žaloba ke krajskému soudu směřovala. Přitom platí, že právním názorem, který vyslovil soud ve zrušujícím rozsudku nebo rozsudku vyslovujícím nicotnost, je v dalším řízení správní orgán vázán ( 78 odst. 5 soudního řádu správního). V praxi má však výše uvedená omezená rozhodovací pravomoc krajských soudů často za následek paradoxní situaci, kdy krajským soudem zrušené rozhodnutí správního orgánu je nahrazeno novým rozhodnutím, které v podstatě má pro žalobce stejné důsledky jako rozhodnutí předchozí a nerespektuje či obchází závazný právní názor krajského soudu. Žalobce se tak může dostat do situace, kdy rozhodnutí správního orgánu (příp. správce daně), které žalobce napadá žalobou u krajského soudu, není krajským soudem přiznán odkladný účinek, krajský soud napadené rozhodnutí ze zákonem stanovených důvodů zruší a věc vrátí k dalšímu projednání správnímu orgánu (příp. správci daně), který napadené rozhodnutí vydal. Tento správní orgán vydá nové rozhodnutí, které formálně respektuje rozsudek krajského soudu, avšak pro žalobce má stejné důsledky jako rozhodnutí předchozí, které bylo krajským soudem zrušeno. Žalobce proti nově vydanému rozhodnutí znovu podá žalobu ke krajskému soudu (který rozhodnutí nepřizná odkladný účinek), tento napadené rozhodnutí ze stejného či jiného důvodu znovu zruší, věc je znovu vrácena správnímu orgánu, který napadené rozhodnutí vydal, a žalobce se tak ocitá znovu na počátku, aniž by měl jistotu, že v další fázi rozhodovacího řízení bude vydáno rozhodnutí, které bude konformní s právním názorem krajského soudu.

Takováto konstrukce správního soudnictví zcela jistě neodpovídá potřebám účastníků řízení a především potřebě zajištění právní jistoty. Důvěra dotčených subjektů v právo a v instituce právního státu je negativně ovlivněna, pokud se subjekt dostane do rozhodovací smyčky správních a soudních orgánů, ze které není zřejmé, jaká práva a povinnosti dotčenému subjektu přísluší. Tento subjekt tak zcela pochopitelně ztrácí důvěru v právo a právní řád vůbec. 4. Navrhované změny Jako řešení se nabízí změna opravného systému a aplikace apelačního principu namísto principu kasačního. Krajský soud by tak v případě důvodnosti žaloby namísto zrušení napadeného rozhodnutí mohl např. sám napadené rozhodnutí změnit. Nahrazení kasačního principu principem apelačním by dle názoru autorů bylo reálné rovněž s přihlédnutím k existujícímu rozsahu přezkumného oprávnění krajských soudů ve správním soudnictví. Krajské soudy nejsou v podstatě vázány skutkovými zjištěními správních orgánů ze správního řízení, ve kterém bylo vydáno žalobou napadené rozhodnutí. Dle 77 odst. 2 soudního řádu správního může soud v rámci dokazování zopakovat nebo doplnit důkazy provedené správním orgánem, neupraví-li zvláštní zákon rozsah a způsob dokazování jinak. Soud jím provedené důkazy hodnotí jednotlivě i v jejich souhrnu i s důkazy provedenými v řízení před správním orgánem a ve svém rozhodnutí vyjde ze skutkového a právního stavu takto zjištěného. Výše uvedená zákonná konstrukce dokazování včetně provádění a hodnocení důkazů spíše odpovídá apelačnímu než kasačnímu principu, na kterém je založena rozhodovací pravomoc krajských soudů ve správním soudnictví. Krajské soudy jsou oprávněny k přezkumu žalobou napadaného rozhodnutí jak po stránce skutkové tak i právní. Aplikace apelačního principu a s ní související široké přezkumné oprávnění krajských soudů ve správním soudnictví spolu s možností krajských soudů na základě vlastních skutkových zjištění vydat rozhodnutí, kterým by napadené rozhodnutí bylo potvrzeno, změněno nebo zrušeno, by v konečném důsledku vedlo k posílení právní jistoty pro účastníky správního řízení, příp. následného soudního řízení správního. V posílení apelačního principu v řízení před krajskými soudy jako věcně příslušnými soudy 1. stupně ve správním soudnictví spatřují autoři možnost ukončení existence rozhodovací smyčky mezi správními a soudními orgány a posílení důvěry občanů v právo a instituce právního státu. IV. Navrhovaná změna soudního řádu správního A. Zákon č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, se mění takto: 1. V 73 se za odstavec 1 vkládá nový odstavec 2, který zní: Podá-li ten, kdo je k tomu oprávněn, včas žalobu proti rozhodnutí správního orgánu ve věcech daní, odkládá se vykonatelnost tohoto rozhodnutí, dokud o ní pravomocně nerozhodne krajský soud.

Dosavadní odstavce 2 až 5 se označují jako odstavce 3 až 6. 2. V 78 se za odstavec 1 vkládá nový odstavec 2, který zní: Je-li žaloba důvodná, soud změní rozhodnutí správního orgánu ve věcech daní, jestliže a) správní orgán rozhodl nesprávně, ačkoliv správně zjistil skutkový stav; b) po doplnění nebo zopakování dokazování dle 77 odst. 2 je skutkový stav věci zjištěn tak, že je možné o věci rozhodnout. 78 se za nový odstavec 2 vkládá nový odstavec 3, který zní: Soud rozhodnutí správního orgánu ve věcech daní potvrdí, je-li ve výroku věcně správné. Dosavadní odstavce 2 až 7 se označují jako odstavce 4 až 9. B. Úplné znění 73: Odkladný účinek žaloby (1) Podání žaloby nemá odkladný účinek, pokud tento nebo zvláštní zákon nestanoví jinak. (2) Podá-li ten, kdo je k tomu oprávněn, včas žalobu proti rozhodnutí správního orgánu ve věcech daní, odkládá se vykonatelnost tohoto rozhodnutí, dokud o ní pravomocně nerozhodne krajský soud. (3) Soud na návrh žalobce po vyjádření žalovaného usnesením přizná žalobě odkladný účinek, jestliže by výkon nebo jiné právní následky rozhodnutí znamenaly pro žalobce nepoměrně větší újmu, než jaká přiznáním odkladného účinku může vzniknout jiným osobám, a jestliže to nebude v rozporu s důležitým veřejným zájmem. (4) Přiznáním odkladného účinku se pozastavují do skončení řízení před soudem účinky napadeného rozhodnutí. (5) O návrhu na přiznání odkladného účinku rozhodne soud bez zbytečného odkladu; není-li tu nebezpečí z prodlení, rozhodne do 30 dnů od jeho podání. Usnesení o návrhu na přiznání odkladného účinku musí být vždy odůvodněno. (6) Usnesení o přiznání odkladného účinku může soud i bez návrhu usnesením zrušit, ukáže-li se v průběhu řízení, že pro přiznání odkladného účinku nebyly důvody, nebo že tyto důvody v mezidobí odpadly. C. Úplné znění 78: Rozsudek (1) Je-li žaloba důvodná, soud zruší napadené rozhodnutí pro nezákonnost nebo pro vady řízení. Pro nezákonnost zruší soud napadené rozhodnutí i tehdy, zjistí-li, že správní orgán překročil zákonem stanovené meze správního uvážení nebo jej zneužil. (2) Je-li žaloba důvodná, soud změní rozhodnutí správního orgánu ve věcech daní, jestliže:

a) správní orgán rozhodl nesprávně, ačkoliv správně zjistil skutkový stav; b) po doplnění nebo zopakování dokazování dle 77 odst. 2 je skutkový stav věci zjištěn tak, že je možné o věci rozhodnout. (3) Soud rozhodnutí správního orgánu ve věcech daní potvrdí, je-li ve výroku věcně správné. (4) Rozhoduje-li soud o žalobě proti rozhodnutí, jímž správní orgán uložil trest za správní delikt, může soud, nejsou-li důvody pro zrušení rozhodnutí podle odstavce 1, ale trest byl uložen ve zjevně nepřiměřené výši, upustit od něj nebo jej snížit v mezích zákonem dovolených, lze-li takové rozhodnutí učinit na základě skutkového stavu, z něhož vyšel správní orgán, a který soud případně vlastním dokazováním v nikoli zásadních směrech doplnil, a navrhl-li takový postup žalobce v žalobě. (5) Zrušuje-li soud rozhodnutí, podle okolností může zrušit i rozhodnutí správního orgánu nižšího stupně, které mu předcházelo. (6) Zruší-li soud rozhodnutí, vysloví současně, že věc se vrací k dalšímu řízení žalovanému. (7) Právním názorem, který vyslovil soud ve zrušujícím rozsudku nebo rozsudku vyslovujícím nicotnost, je v dalším řízení správní orgán vázán. (8) Zrušil-li soud rozhodnutí správního orgánu ve věci, v níž sám prováděl dokazování, zahrne správní orgán v dalším řízení tyto důkazy mezi podklady pro nové rozhodnutí. (9) Soud zamítne žalobu, není-li důvodná. Autoři jsou si plně vědomi skutečnosti, že navrhované změny je nutno promítnout nejen do změn příslušných ustanovení soudního řádu správního, nýbrž i dalších právních předpisů. Autoři si dovolili pouze nastínit změnu soudního řádu správního v návaznosti na navrhované změny řízení před krajským soudem ve věcech daní s tím, že je nutno provést komplexní revizi všech souvisejících předpisů ze strany zákonodárce. Vypracovali: Rainer Frank, Velíšek & Podpěra - advokátní kancelář s.r.o. JUDr. Miroslava Petrušová LL.M., Velíšek & Podpěra - advokátní kancelář s.r.o. Stav: leden 2013

PŘÍLOHA Č. 3 / ANLAGE NR. 3 SOUHRNNÉ STANOVISKO ČESKO-NĚMECKÉ OBCHODNÍ A PRŮMYSLOVÉ KOMORY POSILOVÁNÍ PRÁVNÍ JISTOTY V ČESKÉ REPUBLICE / POSITIONSPAPIER DER DEUTSCH-TSCHECHISCHEN INDUSTRIE- UND HANDELSKAMMER STÄRKUNG DER RECHTSSICHERHEIT IN DER TSCHECHISCHEN REPUBLIK Přezkoumávání rozhodnutí v daňovém řízení / Wiederaufnahme von Steuerverfahren V. Právní analýza Z principu právní jistoty vyplývá, že jakékoliv pravomocné rozhodnutí vydané orgánem státní správy by mělo být v zásadě nezměnitelné. Proti tomuto požadavku stojí ovšem na druhou stranu zájem na tom, aby rozhodnutí vydané orgánem státní správy bylo věcně správné a v souladu se zákonem. Tohoto cíle je ovšem zejména pro správce daně ne vždy jednoduché dosáhnout, ať už z důvodu komplikovanosti hmotného práva daňového nebo faktické nemožnosti hloubkové kontroly jednotlivých adresátů rozhodnutí v daňovém řízení. Neomezená změnitelnost pravomocného rozhodnutí ve prospěch jeho materiální správnosti by však narážela právě na princip právní jistoty. Zákonodárce tedy umožňuje prolomit právní moc rozhodnutí pouze v určitých situacích a pouze zákonem stanoveným způsobem. Vzhledem k tomu, že se zde ovšem střetávají dva výše zmíněné, přitom sobě navzájem rovné, postuláty, je třeba, aby zákonná úprava mezi nimi zachovala určitou rovnováhu neboli rozumnou míru mezi zásahem do právní jistoty adresátů rozhodnutí a veřejným zájmem na jeho správnosti. Tedy definovat v souladu s ústavněprávními pretenzemi limity zásahů do pravomocných rozhodnutí, a tím do sféry práv osob, vůči nimž směřuje výkon veřejné správy. V tomto příspěvku se autoři zamýšlejí nad fungováním jednoho ze zákonem aprobovaných nástrojů, jimiž je v rámci daňového řízení umožněno zasáhnout mimo jiné právě do již pravomocného rozhodnutí vydaného správcem daně, a jeho dopady na právní jistotu adresátů daňových rozhodnutí. Tímto institutem je nařízení přezkoumání rozhodnutí. Příspěvek je věnován především situaci, kdy byla daň pravomocným rozhodnutím dle zjištění správce daně stanovena nesprávně v nižší výši, tj. kdy by výsledek přezkumného řízení pro daňový subjekt znamenal zvýšení jeho již jednou pravomocně stanovené daně. 1. Charakter přezkumného řízení Přezkumné řízení je v rámci daňového řádu na rozdíl od předcházející právní úpravy SpDP koncipováno jako ryze dozorčí prostředek. Z právní doktríny vyplývá, že dozorčí prostředek slouží k nápravě nezákonných rozhodnutí instančně nadřízenými správními orgány a ve své podstatě se jedná o nástroj sebekontroly zákonnosti rozhodování veřejné správy. Právní úprava daňového řádu tedy v tomto duchu výrazně posílila zásadu oficiality na úkor zásady dispoziční. To se projevilo především odstraněním práva daňového subjektu podat žádost o zahájení přezkumného řízení za splnění stanovených podmínek, tj. daňový subjekt již není aktivně legitimován k podání návrhu, kterým by bylo přezkumné řízení zahájeno. Přezkumné řízení se tedy zahajuje pouze z úřední povinnosti. Návrh na zahájení řízení ze strany daňového subjektu představuje toliko podnět k přezkoumání rozhodnutí, který sám o sobě nemá sílu vyvolat zahájení tohoto řízení. Důsledkem je citelné oslabení pozice daňového subjektu a jeho možnosti domoci se svého práva, které je

omezeno uvážením správce daně. Daňový subjekt navíc nebude ani informován o tom, zda správce daně shledal jeho podnět důvodným, pokud o to výslovně nepožádá. Přezkumné řízení se tak odehrává plně v režii daňové správy. 2. Podmínky pro zahájení přezkumného řízení K nařízení přezkoumání rozhodnutí je kompetentní správce daně nejblíže nadřízený správci daně, který ve věci rozhodl v posledním stupni. Přezkoumání rozhodnutí lze přitom nařídit pouze tehdy, jestliže správce daně po předběžném posouzení věci dojde k závěru, že rozhodnutí bylo vydáno v rozporu s právním předpisem. Nutnou podmínkou zahájení řízení je tedy závěr o tom, že dotčené rozhodnutí podřízeného správce daně je v rozporu se zákonem. Zákon tedy de facto po nadřízeném správci daně požaduje, aby ještě před vlastním zahájením přezkumného řízení učinil závěr o tom, že předmětné rozhodnutí je nezákonné. Na rozdíl od obdobné úpravy ve SpŘ totiž v případě daňového řízení nestačí pouhé (důvodné) pochybnosti o souladu dotčeného rozhodnutí s právními předpisy. Srovnáme-li obě právní úpravy, je DŘ v možnosti nařídit přezkum rozhodnutí restriktivnější, neboť jej umožňuje pouze tehdy, je-li zde podložený závěr o nezákonnosti rozhodnutí. DŘ tedy nedovoluje provést přezkoumání rozhodnutí na podkladu pouhých pochybností, dohadů či domněnek o jeho nezákonnosti, ale již k okamžiku vydání rozhodnutí o nařízení přezkumného řízení vyžaduje ze strany nadřízeného správce daně prakticky jistotu o tom, že se jedná o nezákonné rozhodnutí. Jakkoliv totiž DŘ spojuje tento závěr s předběžným posouzením, což na první pohled evokuje jistou prozatímnost závěru nadřízeného správce daně, ze srovnání obou právních úprav, ale i z pojetí přezkumného řízení v DŘ jako celku vyplývá, že požadavky na důvod nařízení přezkumu jsou podstatně vyšší. Z textu zákona navíc vyplývá, že správce daně podá podnět jen tehdy, pokud zjistí, že zákonná podmínka k podání podnětu je dána, přičemž touto podmínkou se rozumí právě rozpor rozhodnutí s právním předpisem. Již v tomto prvotním aktu podání podnětu DŘ hovoří jednoznačně o rozporu rozhodnutí s právním předpisem, nikoliv o důvodných pochybnostech o tom, že rozhodnutí je v souladu s právními předpisy. Právě v tom je třeba spatřovat podstatně vyšší sílu požadavku na důvod pro podání podnětu, tak i nařízení přezkumného řízení. Předběžné posouzení nadřízeného správce daně je tak ve světle tohoto silného požadavku již při podání podnětu nutno chápat jen jako stvrzující stanovisko s jistotou rozporu s právním předpisem nebo naopak odmítnutí podnětu, nicméně o prozatímní povaze rozhodnutí nelze hovořit. Právě výstup tohoto předběžného posouzení, tj. závěr o nezákonnosti určitého rozhodnutí, je totiž alfou a omegou následného přezkumného řízení. Tuto skutečnost podtrhuje fakt, že podřízený správce daně je podle ustanovení 123 odst. 3 DŘ vázán nejen důvody, pro které byl přezkum nařízen, ale především právním názorem vyjádřeným v rozhodnutí o nařízení přezkoumání rozhodnutí. To neznamená nic jiného, než že správce daně, který vede samotné přezkumné řízení, není při rozhodování věci samé oprávněn uplatnit svůj vlastní názor na právní posouzení věci, tedy názor na to, který právní předpis má být aplikován, případně jak má tento předpis být vyložen, pokud by byl tento názor odlišný od toho, který stanovil správce daně v rozhodnutí o nařízení přezkumného řízení. To potvrzuje především judikatura, např. rozhodnutí Nejvyššího soudu ze dne 27. června 2000, spis. zn. 20 Cdo 1933/98: Právní názor odvolacího soudu musí mít na nové rozhodnutí soudu prvního

stupně ve věci samé takový vliv, že soud prvního stupně nemůže uplatnit své názory při rozhodování věci samé, jinými slovy, mezi novým rozhodnutím soudu prvního stupně a závazným právním názorem odvolacího soudu, který dřívější rozhodnutí zrušil, musí být příčinná souvislost potud, že právě tento právní názor má za následek jiné rozhodnutí soudu prvního stupně. Ve stejném duchu pak hovoří i odborná literatura. 1 Povinnost rozhodnout v přezkumném řízení v souladu s právním názorem vysloveným nadřízeným správcem daně v rozhodnutí o nařízení přezkoumání ovšem neplatí bezvýjimečně. Ve smyslu ustanovení 123 odst. 5 DŘ totiž může podřízený správce daně přezkumné řízení zastavit, jestliže po jeho zahájení zjistí, že nebyly naplněny podmínky pro jeho zahájení. Podmínkou nařízení přezkumného řízení je přitom závěr nadřízeného správce daně o nezákonnosti dotčeného rozhodnutí. To znamená, že pro to, aby správce daně provádějící přezkumné řízení mohl toto řízení zastavit, musel by se odchýlit od právního názoru nadřízeného správce daně o tom, že přezkoumávané rozhodnutí je nezákonné. Musel by tedy přehodnotit důvody, které nadřízeného správce daně k závěru o nezákonnosti rozhodnutí vedly. Z judikatury přitom vyplývá, že vázanost právního názoru vyšší instance může být prolomena zcela výjimečně, a to v důsledku nových skutkových zjištění, popř. v důsledku změny právní úpravy. 2 Jinými slovy, musel by se natolik změnit skutkový základ věci, že by byla vyloučena aplikace právního názoru nadřízeného správce daně na nová skutková zjištění a na nový skutkový závěr ve věci. 3 Při vlastním přezkumném řízení by se tedy musela vyskytnout taková skutková zjištění, která nebyla známa ani při vydání původního rozhodnutí ve věci, ani při vydání následného rozhodnutí o nařízení přezkumu (neboť toto rozhodnutí pochopitelně ze skutkových zjištění učiněných správcem daně vychází), která by potvrzovala správnost původního rozhodnutí. Neobjeví-li se však žádná nová skutková zjištění, nemá správce daně provádějící přezkumné řízení jinou možnost než přetlumočit do svého rozhodnutí názor nadřízeného správce daně, pro který byl přezkum nařízen. To jen dále zvýrazňuje důležitost předběžného posouzení a tlak na nadřízeného správce daně, aby jeho závěr o nezákonnosti rozhodnutí byl co nejúplnější. Nelze tedy důvody nezákonnosti předmětného rozhodnutí nacházet či objasňovat teprve poté, co bylo přezkoumání rozhodnutí nařízeno. Nadřízený správce daně si musí již předem ujasnit důvody nezákonnosti rozhodnutí a tyto jasně deklarovat. Opačný přístup by nejen odporoval smyslu přezkumného řízení jakožto dozorčího prostředku, ale především by se jednalo o obcházení zákona, neboť přezkumné řízení by fakticky nahrazovalo vlastní nalézací řízení. Přezkumné řízení ze své podstaty nelze otvírat pouze za účelem ujasnění si, zda zde skutečně nějaká nezákonnost je, a už vůbec ne za účelem jejího nalezení, resp. ověření správnosti rozhodnutí nižší instance. V tomto je třeba vnímat rozdíl mezi úpravou ve SpŘ a DŘ. Na rozdíl od úpravy SpŘ jsou podmínky stanovené v DŘ striktnější a neumožňují provést přezkum, pokud není rozpor s právním předpisem jednoznačně zřetelný již při jeho zahájení. 1 Baxa, J.; Dráb, O.; Kaniová, L.; Lavický, P.; Schillerová, A.; Šimek, K.; Žišková, M.; Daňový řád. Komentář. I. díl. Praha: Wolters Kluwer ČR, a.s., 2011, s. 755 nebo Lichnovský, O., Ondrýsek, R. a kolektiv, Daňový řád. Komentář. 1. vydání, Praha: C.H.Beck, 2010, s. 239 2 Rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 28. února 2007, spis. zn. 7 Afs 178/2005 3 Rozhodnutí Nejvyššího soudu ze dne 2. prosince 2004, spis. zn. 21 Cdo 1681/2004

3. Předběžné posouzení Má-li tedy nadřízený správce daně učinit závěr o nezákonnosti předmětného rozhodnutí, přičemž správce daně je v navazujícím řízení při své rozhodovací činnosti povinen tento právní závěr plně respektovat, je třeba trvat na tom, aby vydání rozhodnutí o nařízení přezkumu předcházelo opravdu důkladné seznámení se s předmětným rozhodnutím, podklady k němu a jejich právním hodnocením. Jen tak lze na podkladě předběžného posouzení kvalifikovaně učinit závěr o případné nezákonnosti a dát správci daně dostatečný podklad pro to, aby mohl v dalším řízení rozhodnout v souladu s vysloveným právním názorem. Je totiž evidentní, že závěr nadřízeného správce daně se bude odlišovat od názoru obsaženého v přezkoumávaném rozhodnutí. Rozhodnutí o nařízení přezkumu pak bude pro podřízeného správce daně fungovat jako jakýsi návod, jak danou věc vyhodnotit znovu. Pokud by rozhodnutí o nařízení přezkumu vycházelo z nedostatečných zjištění, koncepce celého přezkumného řízení dle DŘ by nefungovala. Zákon proto nepředpokládá, že by nadřízený správce daně rozhodl o nařízení přezkumu okamžitě po obdržení podnětu, ale vždy mu musí předcházet předběžně posouzení, zda rozhodnutí bylo či nebylo vydáno v rozporu s právním předpisem. Podstatu celého řízení o přezkumu je tedy dle našeho názoru třeba spatřovat paradoxně ve fázi, která mu předchází, tj. v předběžném posouzení. Tomuto úseku by měla být věnována ze strany nadřízeného správce daně velmi vysoká pozornost. Chystá-li se totiž zasáhnout do právní jistoty daňového subjektu (především pak v případě již pravomocného rozhodnutí) a zavázat správce daně k vydání rozhodnutí s předem daným závěrem, musí pro tento svůj zásah dostatečně přešetřit celou materii a mít k dispozici pádné, jasné a především obhajitelné argumenty, neboť ve smyslu ustanovení 121 odst. 1 DŘ je nadřízený správce daně povinen předběžně posoudit danou věc takovým způsobem, aby jednoznačně stanovil, že rozhodnutí bylo vydáno v rozporu s právními předpisy. Za tímto účelem musí nadřízený správce daně prověřit podnět, a to i případně za použití příslušných ustanovení DŘ, které mu umožňují prověření skutečností uvedených v podnětu. Nadřízený správce daně tudíž není omezen toliko na tvrzení uvedená v podnětu, ale má povinnost činit veškeré úkony vedoucí k objektivnímu rozhodnutí v dané věci. K tomu mu slouží zejména instituty jako vyhledávací činnost a vysvětlení, které jsou upraveny v 78 79 DŘ. Rovněž nic nebrání tomu, aby nadřízený správce daně vyzval daňový subjekt k podání vysvětlení. Konstatování nezákonnosti určitého rozhodnutí je přitom v daňové oblasti navýsost choulostivou otázkou. Nelze totiž odhlédnout od skutečnosti, že daňové zákony podléhají prakticky permanentním změnám, přičemž nezřídka jsou měněny tzv. na politickou objednávku, což se často odráží na jejich kvalitě. Nadto dochází přirozeně ke změnám výkladu i těch ustanovení, která jsou v zásadě stabilní, a to především vlivem judikatury, ale i vyvíjející se odborné praxe. Pro osoby zúčastněné na správě daní a koneckonců i pro samotné správce daně je pak obtížné tyto předpisy jednoznačně interpretovat, a tedy i určit, co je v souladu se zákonem a co naopak nikoliv. Odpověď na tuto otázku přichází většinou až od nejvyšších soudních instancí. V případě přezkumného řízení zasahujícího do již nabytých práv daňových subjektů je tedy třeba pečlivě zvážit, zda je tento zásah skutečně namístě, tj. zda se jedná o dostatečně zřetelnou nezákonnost příslušného rozhodnutí a především, zda se jednalo o nezákonnost i v době vydání přezkoumávaného rozhodnutí. Jinými slovy, přezkumnému řízení by neměla podléhat rozhodnutí, která jsou založena na tehdy zastávaném výkladu aplikovaného daňového předpisu. Mělo by tedy být vyloučeno

přezkoumávání daňových rozhodnutí pouze z toho důvodu, že došlo k judikatornímu odklonu. 4 Důvodem přezkumu rozhodnutí by však neměla být ani žádná jiná vývojová změna právního názoru na určitou problematiku. Takovéto mantinely přezkumného řízení však současná právní úprava výslovně neobsahuje. Sdělení právního názoru, který nadřízený správce daně po provedení důkladného předběžného posouzení zaujal, a důvodů, pro které spatřuje přezkoumávané rozhodnutí nezákonným, je pak jednou z podstatných náležitostí rozhodnutí o nařízení přezkumu. S ohledem na obecné principy (zákaz libovůle, příkaz rozhodovat v obdobných věcech obdobně a ve stejných věcech stejně, princip rovnosti, zákaz diskriminace), musí být tedy závěr nadřízeného správce daně o nezákonnosti rozhodnutí řádně a přesvědčivě odůvodněn, přičemž důvody jeho rozhodnutí musí být pro adresáty rozhodnutí, tj. dotčený daňový subjekt a potažmo i správce daně, transparentní a jednoznačně seznatelné. Jinými slovy, nadřízený správce daně musí v rozhodnutí o nařízení přezkumu předestřít takovou znalost předmětného předcházejícího řízení a natolik pádné argumenty, aby toto jeho rozhodnutí bylo udržitelné. 4. Povolení změny k horšímu? Nepochybnou inspirací pro úpravu podoby přezkumného řízení v daňovém řádu byla pro zákonodárce jeho úprava ve správním řádu, který rovněž vychází z pojetí přezkumného řízení jakožto prostředku dozorčího, nikoli jako institutu mimořádného opravného prostředku. 5 Při srovnání obou právních úprav ovšem nalezneme kromě již zmiňovaných podmínek pro zahájení přezkumného řízení další řadu odlišností. Za zásadní odlišnost lze považovat skutečnost, že vymezené typy rozhodnutí jsou z přezkumu v rámci správního řádu s ohledem na mimořádně velký důraz na jimi vyvolanou právní jistotu vyloučeny. Dalším významným rozdílem je alespoň částečné zakotvení zákazu reformationis in peius, neboli také zákaz změny k horšímu, v ustanovení 94 odst. 4 SpŘ. Na rozdíl od DŘ promítá tedy správní řád do určité míry v právní úpravě přezkumného řízení postulát právní jistoty a staví ho nad princip věcné správnosti rozhodnutí. Princip zákazu reformationis in peius 6 je principem uplatňovaným především v oblasti trestního práva procesního, ale najdeme ho i v zákoně o přestupcích 7 a SpŘ 8. V trestním řízení, jakož i v případě řízení o přestupcích tedy tato zásada zaručuje obviněnému určitou míru jistoty a důvěry ve vydané rozhodnutí státního orgánu. Existence tohoto principu v řízení znamená, že není dovoleno zhoršit postavení osoby, která podala opravný prostředek, nebo v jejíž prospěch byl opravný prostředek podán. Zhoršení je zakázáno jak v opravném řízení samotném, tak i v následujícím řízení, pokud se koná po zrušení napadeného rozhodnutí a vrácení věci k novému projednání orgánu nižšího stupně. Podmínkou uplatnění této zásady je fakt, že opravné řízení probíhá na podkladě opravného prostředku podaného výlučně ve prospěch osoby, o jejíž práva a povinnosti v řízení jde. Totéž platí v případě podání zároveň ve prospěch i v neprospěch. Pokud však dojde k situaci, že takový postup odůvodňují závažné či mimořádné důvody, lze zlepšit postavení osoby i z podnětu opravného prostředku podaného v její neprospěch. 4 Shodně Matyášová, L., Grossová, M. E.: Daňový řád s komentářem, s důvodovou zprávou a judikaturou ve znění technické novely zák. č. 30/2011 Sb., Praha: Leges, 2011, 431 s. 5 94 a násl. SpŘ 6 150, 259 a 273 zákona č. 141/1961 Sb. 7 82 zákona č. 200/1990 Sb. 8 90 odst. 3 zákona č. 500/2004 Sb.