ŠKODA AUTO VYSOKÁ ŠKOLA, O.P.S. B A K A L Á Ř S K Á P R Á C E. 2014 Marcela Rajtarová

ŠKODA AUTO VYSOKÁ ŠKOLA, O.P.S. B A K A L Á Ř S K Á P R Á C E 2014 Marcela Rajtarová

ŠKODA AUTO VYSOKÁ ŠKOLA, O.P.S. Studijní program: B6208 Ekonomika a management Studijní obor: 6208R163 Podniková ekonomika a finanční management ÚČETNÍ ZÁVĚRKA V PRAXI ČESKÝCH PODNIKATELSKÝCH SUBJEKTŮ Marcela RAJTAROVÁ Vedoucí práce: doc. Ing. Jiřina Bokšová, Ph.D. 2

Prohlašuji, že jsem bakalářskou práci vypracovala samostatně s použitím uvedené literatury pod odborným vedením vedoucího práce. Prohlašuji, že citace použitých pramenů je úplná a v práci jsem neporušila autorská práva (ve smyslu zákona č. 121/2000 Sb., o právu autorském a o právech souvisejících s právem autorským). V Mladé Boleslavi dne 10.12.2014 3

Děkuji doc. Ing. Jiřině Bokšové, Ph.D. za odborné vedení bakalářské práce, poskytování cenných rad a informačních podkladů. 4

Obsah Seznam použitých zkratek a symbolů... 7 Úvod... 8 1 Právní rámec účetní závěrky podnikatelských subjektů v ČR... 10 1.1 Kvalitativní požadavky, zásady a předpoklady... 11 1.2 Nedostatky zákona o účetnictví... 14 2 Účetní závěrka a její význam... 16 2.1 Obsah a formát účetní závěrky... 16 2.2 Rozvahový den a členění účetních závěrek... 16 3 Složky účetní závěrky... 19 3.1 Rozvaha (bilance)... 19 3.2 Výkaz zisku a ztráty (výsledovka)... 21 3.3 Příloha k účetní závěrce... 22 3.4 Přehled o peněžních tocích (cash flow)... 23 3.5 Přehled o změnách ve vlastním kapitálu... 24 3.6 Omezení vypovídací schopnosti účetních výkazů... 24 4 Audit účetní závěrky podnikatelských subjektů v ČR a výroční zpráva... 26 4.1 Podmínky povinného auditu podnikatelských subjektů... 26 4.2 Výroční zpráva... 27 4.3 Zveřejňování účetní závěrky... 28 5 Vypovídací schopnost účetní závěrky firmy Bilsing Automation Czech s.r.o. 30 5.1 Základní informace o firmě Bilsing Automation Czech s.r.o.... 30 5.2 Účetní závěrka firmy Bilsing Automation Czech s.r.o.... 30 5.2.1 Rozvaha 2012 a její vazby k ostatním složkám účetní závěrky... 32 5.2.2 Výkaz zisku a ztráty 2012 a jeho vazby k ostatním složkám účetní závěrky... 47 5.2.3 Přehled o peněžních tocích 2012 a jeho vazby k ostatním složkám účetní závěrky... 53 5.2.4 Přehled o změnách vlastního kapitálu 2012... 57 5.2.5 Zhodnocení vypovídací schopnosti účetní závěrky 2012 firmy Bilsing Automation Czech, s.r.o.... 58 5

Závěr... 62 Seznam literatury... 64 Seznam obrázků a tabulek... 66 Seznam příloh... 68 6

Seznam použitých zkratek a symbolů BAC Bilsing Automation Czech s.r.o. č. Číslo ČR ČÚS DHM DNM EU Kč mil. obr. odst. Sb. s.r.o. tab. tis. ÚZ VH VZZ ZoÚ Česká republika České účetní standardy Dlouhodobý hmotný majetek Dlouhodobý nehmotný majetek Evropská unie Koruna česká Milion Obrázek Odstavec Sbírka zákonů Společnost s ručením omezeným Tabulka Tisíc Účetní závěrka Výsledek hospodaření Výkaz zisku a ztráty Zákon o účetnictví Paragraf 7

Úvod Předložená práce se věnuje účetní závěrce vypracované dle českých právních předpisů českými podnikatelskými subjekty. Účetní závěrka poskytuje mnoho cenných informací o daném podnikatelském subjektu celé řadě interních i externích uživatelů. Interní uživatelé mohou při svém rozhodování vycházet nejen z účetní závěrky, ale také z mnoha dalších detailnějších informací z různých firemních zdrojů a oblastí. Pro externí uživatele se však jedná o základní a nenahraditelný zdroj informací o majetkové situaci účetní jednotky, který mnohdy rozhoduje o komplexním pohledu na tuto účetní jednotku. Proto je velice důležité, aby účetní závěrka podávala svým uživatelům kvalitní a věrné informace srozumitelnou formou, tedy aby měla vysokou vypovídací schopnost. Bohužel ne vždy jsou tyto základní požadavky na účetní závěrku dodrženy. To následně vede k situaci, kdy není možné získat potřebné informace, nebo kdy jsou uživatelé účetní závěrky uvedeni v omyl, ať již úmyslně, či neúmyslně. Ke zvyšování věrohodnosti a spolehlivosti účetních závěrek slouží jejich audit. Cílem předložené práce je provést analýzu účetní závěrky konkrétního podnikatelského subjektu vykazujícího podle českých účetních předpisů a odhalit její odchylky či nedostatky od legislativní úpravy. Pro splnění tohoto cíle si práce stanovila hypotézu: Účetní závěrka, která byla ověřena auditorem a jeho výrok zněl bez výhrad, věrně a poctivě zobrazuje majetkovou situaci účetní jednotky.. Práce je primárně členěna na dvě základní části. V rámci teoretické části vyhotovené popisnou metodou, je vymezeno právní prostředí pro sestavování účetních závěrek podnikatelských subjektů v ČR včetně jeho nedostatků, následně jsou popsány jednotlivé druhy účetních závěrek a jejich obsah, navazuje rozbor jednotlivých účetních výkazů a v jejím závěru je definován význam auditu při ověřování účetních výkazů a výroční zprávy. Práce se nezabývá účetní závěrkou vypracovanou dle jiných než českých právních předpisů a konsolidovanou účetní závěrkou. V praktické části je ověřována stanovená hypotéza pomocí rozboru auditované účetní závěrky vybraného podnikatelského subjektu firmy Bilsing Automation Czech s.r.o., která je regulovaná českou účetní legislativou, včetně zhodnocení její 8

kvality. Nejprve jsou uvedeny základní informace o této firmě a o její účetní závěrce, dále jsou rozebrány jednotlivé účetní výkazy se zaměřením na jejich jednotlivé problematické aspekty a na závěr jsou popsány konkrétní nedostatky této účetní závěrky s návrhy na jejich odstranění a také doporučení pro zvýšení vypovídací schopnosti této účetní závěrky pro její uživatele. 9

1 Právní rámec účetní závěrky podnikatelských subjektů v ČR Účetnictví je v ČR legislativně upravováno zejména prostřednictvím Ministerstva financí, které jej reguluje pomocí zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, dále k němu se vztahujícími prováděcími vyhláškami a na ně navazujícími účetními standardy. Prováděcí vyhlášky jsou na rozdíl od zákona o účetnictví sestaveny pro různé typy účetních jednotek s ohledem na zaměření jejich činností. Pro podnikatelské subjekty vedoucí účetnictví je určena vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví (viz příloha 1). Na prováděcí vyhlášky navazují České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů (viz příloha 2). Kromě výše uvedených základních účetních právních předpisů musí podnikatelské subjekty v ČR při sestavování účetní závěrky dodržovat další právní předpisy. Jedná se zejména o: - Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů; - Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů; - Zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů; - Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; - Zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích), ve znění pozdějších předpisů; - Zákon č. 125/2008 Sb., o přeměnách obchodních společností a družstev, ve znění pozdějších předpisů; - Zákon č. 304/2013 Sb., o veřejných rejstřících právnických a fyzických osob, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů V současné době jde o znění zákona č. 503/2012 Sb., o účetnictví (dále jen ZoÚ). Jedná se o základní právní předpis upravující účetnictví všech podnikatelských subjektů v ČR. Konsolidující účetní jednotky a podniky, které jsou emitenty 10

cenných papírů registrovaných na regulovaných trzích, jsou ZoÚ odkázáni na sestavování konsolidované účetní závěrky dle Mezinárodních účetních standardů. V ZoÚ jsou zakotveny rámcové povinnosti, které souvisejí s účetní závěrkou. Účetní závěrce se věnuje III. část zákona, konkrétně paragrafy 18 23b. ZoÚ ukládá povinnost vypracovat účetní závěrku v jím stanovených případech, její náležitosti a skladbu (rozvaha, výkaz zisku a ztráty, příloha a případně i přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu). Určuje, zda má účetní jednotka povinnost sestavovat účetní závěrku v plném nebo ve zjednodušeném rozsahu, vymezuje pojem rozvahový den a případy, za kterých je nutné nechat účetní závěrku ověřit auditorem. V ZoÚ je řešena i výroční zpráva a způsoby zveřejňování účetní závěrky. Tyto oblasti budou podrobněji popsány a vysvětleny v následujících kapitolách práce. 1.1 Kvalitativní požadavky, zásady a předpoklady ZoÚ pojednává také o kvalitativních požadavcích na účetnictví a účetní informace. Tato oblast je důležitá zejména z důvodu, aby mohlo účetnictví podávat svým uživatelům správné, relevantní a kvalitní informace prostřednictvím účetních výkazů. Právě proto musí účetní jednotky dle 8 odst. 1 ZoÚ vést účetnictví správné, úplné, průkazné, srozumitelné, přehledné a způsobem zaručujícím trvalost účetních záznamů. V ZoÚ jsou dále obsaženy nejvýznamnější předpoklady a zásady, na kterých je postaveno účetnictví a potažmo i účetní výkaznictví. Jedná se o základní pravidla, podle kterých účetní jednotky účtují a sestavují účetní výkazy. Některé ze zásad jsou však ve vzájemném rozporu. V takovém případě musí účetní jednotka nalézt uspokojivý kompromis, díky kterému bude dodržena hlavní zásada - věrné a poctivé zobrazení finanční situace podniku která je všem ostatním zásadám nadřazena. ZoÚ definuje v 7 odst. 2 zobrazení jako věrné, jestliže obsah položek účetní závěrky odpovídá skutečnému stavu, který je přitom zobrazen v souladu s účetními metodami, jejichž použití je účetní jednotce uloženo na základě tohoto zákona. Zobrazení je poctivé, když jsou při něm použity účetní metody 1 způsobem, který vede k dosažení věrnosti. Podstatou této zásady je dle 1 ZoÚ však opomíjí definici pojmu účetní metody, uvádí pouze jejich příklady - jedná se například o způsoby oceňování a postupy odpisování. 11

Landy nutnost vyjádření reálné majetkové, finanční a důchodové situace účetní jednotky (Landa, 2008, str. 22). Část problematiky, upravovaná v ZoÚ, však k reálnému zobrazení obsahu položek účetní závěrky nevede, tudíž je možné tvrdit, že dle českých právních předpisů je zobrazení věrné a poctivé, pokud je v souladu s platnou legislativou. Vyjádření reálné majetkové, finanční a důchodové situace účetní jednotky by sice měla být podstatou věrného a poctivého zobrazení, ale mnohdy tomu tak bohužel není. Příčinou může být v ČR například podřizování účetní legislativy daňovým zákonům, či nekompletnost účetní legislativy jako takové. ZoÚ stanovuje předpoklad účtování na akruální bázi, což znamená účtovat o hospodářských transakcích, které věcně a časově souvisí s daným účetním obdobím, bez ohledu na okamžik jejich zaplacení. Pro naplnění tohoto předpokladu účtuje účetní jednotka o časovém rozlišení včetně účtování rezerv. Dalším nepostradatelným předpokladem nejen pro účely účetní závěrky je předpoklad trvání podniku do budoucna. Pokud by nastala situace, při které by podnik očekával ukončení své ekonomické činnosti, použil by jiné účetní metody, než za předpokladu nepřetržitého pokračování podniku alespoň v dohledné budoucnosti. Tento fakt by zásadně ovlivnil účetní závěrku, která by vznikla z účetních informací vycházejících z odlišné metodiky. S tímto předpokladem úzce souvisí zásada stálosti použitých metod. Je velice důležité, aby byly účetní informace o účetní jednotce srovnatelné v rámci různých účetních obdobích, a tudíž aby byly použité metody neměnné. Účetní jednotka může změnit použité metody jen ve výjimečných situacích, jako jsou například změna předmětu podnikání, či z důvodu zkvalitnění věrného zobrazení. Informace o použitých metodách musí být uvedeny v příloze k účetní závěrce a jejich případné změny řádně popsány a vysvětleny. Stálost je dále vyžadována i u formy a obsahu rozvahy a výkazu zisku a ztráty. Zásada opatrnosti určuje, že aktiva a výnosy nesmí být nadhodnocovány a pasiva a náklady podhodnocovány. V praxi to znamená, že očekávané, ale nejisté zisky by se do účetních výkazů zachycovat neměly, ale očekávané, i když nejisté ztráty by účetní výkazy měly ovlivnit (Bokšová, 2013, str. 194). Je tedy na účetní jednotce, aby dokázala určit, že například zboží, které má na skladě, již není možné prodat ani za hodnotu, za kterou jej pořídila. Tento subjektivní odhad 12

pak musí být zahrnut v účetních výkazech (mezi základní nástroje pro dodržování zásady opatrnosti v účetnictví patří použití historických cen, opravných položek a rezerv). Zde se ale jedná o rozpor mezi účetními zásadami. Zásada objektivity totiž říká, že informace, jež jsou uvedeny v účetních výkazech, mají být ověřitelné a nezaujaté, tedy doloženy účetními doklady. Subjektivní odhad snížení hodnoty aktiva na základě zásady opatrnosti tak nemusí korespondovat se zásadou objektivity. Velice důležitá je zásada oceňování v historických cenách, tedy v cenách, za které byl majetek pořízen. Historické ceny jsou snadno ověřitelné z důvodu existence průkazných dokladů a vyhovují tak zásadě objektivity a jsou v souladu i se zásadou opatrnosti. Dlouhodobý majetek a také výjimečný majetek jsou evidovány v historických cenách po celou dobu jejich existence v účetní jednotce (i na skladě i při spotřebě). Běžné zásoby majetku je však při vyskladnění možné ocenit pomocí různých oceňovacích technik, které jejich hodnoty modifikují, z důvodu neefektivity evidování těchto zásob v individuálním historickém ocenění. Tato metodika sice nevede k přesnému ocenění vyskladňovaných zásob a k vyčíslení přesného konečného stavu zásob na skladě, nicméně je považována za správnou a akceptovatelnou. Mezi hlavní nevýhody historické ceny patří, že neodráží změny inflace a změny tržních cen jednotlivých aktiv, čímž dochází k sumarizaci aktiv pořízených v různém čase a za různé ceny a tedy i k nevěrnému zobrazení majetkové situace podniku. Z výkazu rozvaha, který má hodnotit finanční situaci účetní jednotky, není proto možné přesně zjistit její skutečnou hodnotu. I přes tyto nedostatky je oceňování v historických cenách pro svou průkaznost převažující 2 formou oceňování (Bokšová, 2013). Zásada upřednostnění obsahu před formou stanoví, že hospodářské transakce zaznamenané v účetnictví mají být primárně ve shodě se svou ekonomickou podstatou, zatímco právní povaha by měla zaujímat až sekundární pozici. Tato zásada však není v ČR vždy dodržována, konkrétně se jedná například o zachycení finančního leasingu v účetnictví. Aktivum, které účetní jednotka 2 Není však jedinou oceňovací koncepcí. Například některé složky majetku (především různé typy cenných papírů a další finanční nástroje) je možné přecenit k datu účetní závěrky na běžnou tržní cenu, aby se hodnota vykazovaná v účetnictví mohla co nejvíce přiblížit skutečné tržní hodnotě (v případě přecenění vybraných aktiv na vyšší hodnotu je opuštěna zásada opatrnosti). 13

(nájemce) získá pomocí finančního leasingu 3, je po celou dobu trvání finančního leasingu obsaženo v majetku pronajímatele. Toto aktivum se v rozvaze nájemce, který aktivum užívá ke své podnikatelské činnosti, v průběhu splácení vůbec neobjeví. Pokud by ale bylo toto aktivum financováno prostřednictvím úvěru, od počátku by jej vykazovala v rozvaze daná účetní jednotka (Bokšová, 2013). Pro sestavení účetní závěrky je důležitá zásada bilanční kontinuity. Jedná se o návaznost konečných zůstatků a počátečních stavů rozvahových a podrozvahových účtů mezi jednotlivými účetními obdobími. Z této zásady logicky vyplývá skutečnost, že se konečná rozvaha jednoho období musí rovnat počáteční rozvaze období bezprostředně následujícího. Účetní jednotky jsou dále povinny vést jedno účetnictví v českém jazyce v peněžních jednotkách české měny a sestavovat účetní závěrku za účetní jednotku jako ekonomický celek v pravidelných intervalech (každé účetní období). Dalším důležitým požadavkem na účetnictví je zákaz vzájemné kompenzace aktiv a pasiv, nákladů a výnosů jednotlivé operace je až na výjimky nutné uvádět samostatně. 1.2 Nedostatky zákona o účetnictví Hlavními nedostatky ZoÚ jsou chybějící definice základních prvků účetních výkazů, se kterými zákonodárci pracují. Nejsou zde kategorizovány aktiva, pasiva, náklady, výnosy a výsledek hospodaření. V české účetní legislativě dále chybí vymezení uživatelů účetních informací včetně jejich uživatelských potřeb a cílů účetnictví. Častou příčinou problémů účetní legislativy v ČR je skutečnost, že jsou stavěny do popředí informační potřeby státu pro vyčíslení daňové povinnosti účetních jednotek. Tím je značně omezena vypovídací schopnost účetnictví a účetních výkazů pro jejich externí i interní uživatele, což vede ke snížení kvality podkladů pro významná ekonomická rozhodnutí. Podřizování účetnictví daňovým zákonům také mnohdy vede účetní jednotky k podvodnému zmanipulování účetnictví pro cílené snížení výsledku hospodaření, z nějž je pak dále vypočítána daňová povinnost (Procházka, 2009). 3 Finančním leasingem se rozumí pronájem hmotného či nehmotného majetku a práv, u něhož po skončení doby pronájmu dochází k odkupu najaté věci. 14

Předpoklady a zásady, které jsou základem pro účtování, nejsou uvedeny uceleně na začátku ZoÚ, nýbrž jsou rozprostřeny napříč celým zákonem. Základní pravidla si tedy musí každý složitě dohledat a vzájemně propojit. V ZoÚ dále chybí předpoklad uchování podnikové podstaty, jehož smyslem je, aby kapitál, který byl do účetní jednotky vložen, zůstal alespoň ve stejné výši (aby nebyl zmenšován ani vlivem inflace). Pokud se podniková podstata snižuje, je velmi pravděpodobné, že v dohledné budoucnosti dojde k porušení předpokladu trvání podniku do budoucna (Bokšová, 2013). 15

2 Účetní závěrka a její význam ZoÚ ukládá účetním jednotkám povinnost sestavovat účetní závěrku. Účetní závěrka představuje základní a klíčový dokument, který je zdrojem informací pro širokou škálu uživatelů, a to zejména pro uživatele externí (stát, banky, burzy, věřitelé, široká veřejnost ). Poskytováním informací v účetní závěrce se firma prezentuje navenek, což může napomoci k upevnění její pozice na trhu. Účetní závěrka vypovídá zejména o majetku podniku a zdrojích jeho pořízení, o jeho finanční situaci a výkonnosti, a také o tocích peněz v podniku (Kovanicová, 2004). 2.1 Obsah a formát účetní závěrky Účetní závěrka je dle ZoÚ nedílný celek, který vždy tvoří rozvaha, výkaz zisku a ztráty a příloha k účetní závěrce, která vysvětluje a doplňuje informace v ní obsažené. Výkazy přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu nejsou povinnou součástí účetní závěrky, přestože obsahují cenné informace. Obsah účetní závěrky je rovněž striktně definován v ZoÚ. Jedná se o: - jméno a příjmení, obchodní firmu, nebo název účetní jednotky, sídlo, nebo u fyzických osob bydliště a místo podnikání, liší-li se od bydliště; - identifikační číslo, pokud je má účetní jednotka přiděleno; - právní formu účetní jednotky; - předmět podnikání, nebo jiné činnosti, případně účel, pro který byla zřízena; - rozvahový den, nebo jiný okamžik, k němuž se účetní závěrka sestavuje; - okamžik sestavení účetní závěrky; - podpisový záznam statutárního orgánu účetní jednotky, nebo u fyzických osob podpisový záznam účetní jednotky. Tyto náležitosti obvykle obsahují všechny části účetní závěrky, předmět podnikání je však uváděn jen v příloze k účetní závěrce. Účetní závěrka je považována za sestavenou v okamžiku připojení podpisu a data popisu pod účetní závěrku. 2.2 Rozvahový den a členění účetních závěrek Rozvahový den je den, ke kterému účetní jednotky sestavují účetní závěrku. Při sestavování účetní závěrky jsou účetní jednotky povinny uvést informace platné ke konci rozvahového dne. 16

V souvislosti s rozvahovým dnem je možné definovat základní druhy účetních závěrek: - Řádná účetní závěrka v zákonech též nazývána jako roční účetní závěrka je standardní účetní závěrka, která se sestavuje k poslednímu dni účetního období; - Mimořádná účetní závěrka sestavována k jinému dni, nežli je poslední den účetního období - v určitých mimořádných situacích, například ke dni předcházejícímu dni vstupu do likvidace, či rozhodnutí o úpadku, ke dni účinnosti usnesení soudu o zrušení konkurzu; - Mezitímní účetní závěrka zvláštní typ účetní závěrky, jež je sestavována v průběhu účetního období k jinému okamžiku, nežli je konec rozvahového dne. Při jejím sestavování se neuzavírají účetní knihy a inventarizace se provádí jen pro účely stanovení ocenění. V některých situacích jí vyžadují zvláštní právní předpisy např. při zvýšení základního kapitálu. Dále ji účetní jednotka sestavuje pro účely interního řízení a na základě rozhodnutí vlastníka, či mateřské společnosti. Dále je nutné definovat rozdíl mezi individuální a konsolidovanou účetní závěrkou: - Individuální účetní závěrka je účetní závěrka sestavená za účetní jednotku jako ekonomický celek; - Konsolidovanou účetní závěrku jsou povinny dle ZoÚ sestavit konsolidující účetní jednotky obchodní korporace, které jsou řídící, či ovládající osobou, za konsolidační celek. Jedná se o účetní závěrku, jež podává souhrnné informace o finanční situaci ekonomického celku konsolidačního celku. Řízené a ovládané osoby, a také osoby, ve kterých má konsolidující účetní jednotka podstatný vliv souhrnně nazývané konsolidované účetní jednotky se musí sestavení konsolidované účetní závěrky podrobit. To znamená poskytnout své konsolidující účetní jednotce individuální účetní závěrku a ostatní potřebné dokumenty. Konsolidovaná účetní závěrka není využitelná pro daňové účely ani pro rozdělování výsledku hospodaření. 17

Účetní závěrku je možné členit také podle skutečnosti, zda byla, či nebyla ověřena auditorem na: - Auditovanou účetní závěrku; - Účetní závěrku nepodléhající auditu. Podle subjektu (účetní jednotky) je možné rozčlenit účetní závěrku na účetní závěrku sestavenou: - V plném rozsahu; - Ve zjednodušeném rozsahu. Na základě ZoÚ musí účetní jednotky, které mají povinnost nechat účetní závěrku ověřit auditorem (podmínky auditu viz kapitola 4.1) sestavovat účetní závěrku v plném rozsahu. Účetní jednotky, které tuto povinnost nemají, se mohou dobrovolně rozhodnout, zda budou účetní závěrku sestavovat ve zjednodušeném, nebo v plném rozsahu. Akciové společnosti však možnost volby nemají - sestavují účetní závěrku vždy v plném rozsahu. Rozdíl mezi těmito typy účetních závěrek spočívá v podrobnosti zveřejňovaných účetních údajů v rámci výkazů rozvahy, výkazu zisku a ztráty a přílohy k účetní závěrce. Ve výkazech rozvaha i výkaz zisku a ztráty jsou v případě zjednodušené účetní závěrky použity pouze skupinové účty, které nejsou dále rozvětvovány do podoby konkrétních syntetických účtů. ZoÚ dále vymezuje informace, jež musí být zahrnuty v příloze k účetní závěrce ve zjednodušeném rozsahu, jichž je oproti příloze k účetní závěrce v plném rozsahu znatelně méně. České podnikatelské subjekty sestavují na základě určitých okolností (viz kapitola 1) účetní závěrku dle: - Českých právních předpisů; - Mezinárodních účetních standardů. 18

3 Složky účetní závěrky Účetní závěrka obsahuje následující účetní výkazy rozvahu, výkaz zisku a ztráty, přílohu k účetní závěrce a případně i přehled o změnách ve vlastním kapitálu a přehled o peněžních tocích. Tyto výkazy poskytují svým uživatelům účetní informace o podniku v peněžním vyjádření. V ČR se jedná přirozeně o peněžní jednotky české měny a konkrétní položky jsou obvykle vykazovány v celých tisících Kč. Rozvaha (bilance) je základním a také nejstarším účetním výkazem. Ostatní účetní výkazy pouze rozvádějí její určitou položku nebo skupinu položek. Na obrázku 1 jsou znázorněny vazby ostatních účetních výkazů k rozvaze. Zdroj: Bokšová, 2013, str. 63 Obr. 1 Provázanost účetních výkazů 3.1 Rozvaha (bilance) Rozvaha je výkaz statického charakteru, což znamená, že zachycuje stavy aktiv a pasiv k určitému okamžiku a je platná pouze k tomuto okamžiku. Jinými slovy představuje sumarizaci veškerých transakcí zaúčtovaných v průběhu účetního období a poskytuje rámcovou informaci o finanční situaci účetní jednotky (Müllerová, 2013, str. 49). Jediná rozvaha tak nemá pro své uživatele vysokou vypovídací schopnost. Proto je vhodné využít rozvahy za více účetních období po sobě jdoucích, což umožní pozorovat vývoj jednotlivých položek v čase. Účetní jednotky si mohou pro účely interního rozhodování vyhotovit rozvahu i za kratší období, nežli je účetní období. Může se jednat například o měsíční, čtvrtletní či pololetní rozvahy získané prostřednictvím mezitímní účetní závěrky. Rozvaha tedy přehledně uspořádává aktiva a pasiva dané účetní jednotky na základě bilančního principu k určitému okamžiku k rozvahovému dni a je 19

založena na akruální bázi. Na základě rozvahového dne se rozlišuje pět typů rozvahy: - zahajovací rozvaha při založení podniku; - počáteční rozvaha na počátku každého účetního období; - konečná rozvaha - na konci každého účetního období; - mezitímní rozvaha v průběhu účetního období; - mimořádná rozvaha při mimořádných okolnostech. Konečná rozvaha je sestavována v pravidelných ročních intervalech a je součástí řádné účetní závěrky. Rozvaha může být sestavována ve dvou formách v horizontální a ve vertikální. Vertikální forma rozvahy vychází z následující podoby bilanční rovnice: aktiva závazky = vlastní kapitál (Bokšová, 2013, str. 98). Položky aktiv a pasiv jsou ve vertikální formě rozvahy uspořádány pod sebou tak, aby v první řadě vyhovovaly pohledu vlastníků jsou zde přehledně znázorněny podíly na financování majetku účetní jednotky, velikost vlastního kapitálu a čistého pracovního kapitálu. Ve vertikální rozvaze není uvedena suma aktiv a suma pasiv. V ČR je v rámci národní úpravy užíván vzor horizontálního uspořádání rozvahy, nazývaného též jako T- forma. Jedná se o tabulku, v jejíž levé části jsou zobrazena aktiva a v pravé části pasiva. Velice důležitou složkou horizontální rozvahy je v ČR její první řádek, který obsahuje sumu aktiv a sumu pasiv, které se musí rovnat. Horizontální rozvaha tedy vychází ze základního tvaru bilanční rovnice aktiva = pasiva. Horizontální rozvaha má následující strukturu. Aktiva jsou řazena dle likvidnosti - od nejméně likvidních po nejlikvidnější a pasiva dle původu - nejprve vlastní kapitál a následně cizí kapitál. U cizího kapitálu je zároveň důležité časové hledisko - dlouhodobé závazky jsou v rozvaze umístěny před krátkodobými závazky. Problematickou oblastí, která nerespektuje strukturu založenou na časovém členění položek, je časové rozlišení. Dle vyhlášky č. 500 jsou účty časového rozlišení vykazovány v rozvaze jako samostatné oddíly aktiv, či pasiv, ale není rozlišováno mezi krátkodobými a dlouhodobými položkami. Tento fakt má za následek snížení vypovídací schopnosti rozvahy, jelikož bez úpravy vstupních informací není možné získat informace o likvidnosti účetní jednotky (Hinke, 2012). 20

3.2 Výkaz zisku a ztráty (výsledovka) Výkaz zisku a ztráty je na rozdíl od rozvahy tokový výkaz. Jedná se tedy o výkaz, který zachycuje sumarizované hodnoty jednotlivých nákladů a výnosů za určitý časový interval. Účetní jednotka si může tento výkaz vyhotovit za libovolně dlouhé období např. pro účely interního řízení, ale povinně jej musí sestavit vždy za účetní období v rámci řádné účetní závěrky. Z rozdílu mezi výnosy a náklady se vypočte výsledek hospodaření. Pokud výnosy převyšují náklady, jedná se o zisk a v opačném případě jde o ztrátu. Výsledovka podrobně rozpracovává jedinou rozvahovou položku, a to výsledek hospodaření běžného účetního období. Samotná částka zisku nebo ztráty zjištěná v konečné rozvaze nemá velkou vypovídací schopnost. Pro účely řízení a rozhodování v účetní jednotce je nutné zjistit, jaké měla účetní jednotka náklady a výnosy, jež vedly k danému výsledku hospodaření v běžném účetním období. Z výkazu zisku a ztráty je možné získat informace o finanční výkonnosti účetní jednotky, o faktorech, které ovlivnily výši hospodářského výsledku a o skutečnosti, jak úspěšně přispívá účetní jednotka svou vlastní činností k růstu vlastního kapitálu. Pro daňové účely je velice důležitý poslední řádek výkazu zisku a ztráty výsledek hospodaření před zdaněním. Právě tato hodnota je v daňovém přiznání upravována na základ daně, ze kterého se následně vypočte daňová povinnost účetní jednotky. Výkaz zisku a ztráty je stupňovitě uspořádaný přehled nákladů a výnosů s příslušnými mezisoučty na úrovni jednotlivých stupňů (Ryneš, 2013, str. 254) a je stejně jako rozvaha sestaven na akruální bázi. Jednotlivými stupni jsou myšleny výsledky hospodaření z konkrétních činností účetní jednotky. Jedná se o VH z provozní činnosti, VH z finanční činnosti, VH z běžné činnosti (VH z provozní činnosti + VH z finanční činnosti), VH z mimořádné činnosti, VH za účetní období a VH před zdaněním. I výkaz zisku a ztráty může být vypracován buď v horizontální, nebo ve vertikální formě. Obě formy výkazů umožňují zachycování nákladů jak v účelovém, tak v druhovém členění (v praxi je častěji využíváno druhové členění nákladů) a z obou je možné vyčíslit výsledky hospodaření z jednotlivých podnikových činností. Horizontální forma, též nazývaná T-forma, je tabulka, v jejíž levé části jsou znázorněny náklady a v pravé části výnosy. Zisk je vykazován na straně 21

nákladů a ztráta na straně výnosů. V ČR je však využíván výkaz zisku a ztráty ve vertikální formě. Výnosy a náklady jsou v této formě výkazu uspořádány pod sebou tak, že nejprve jsou zde uvedeny provozní výnosy, následují provozní náklady a pod nimi je rozdílový řádek provozní výsledek hospodaření. Následuje shodné řazení i pro finanční a mimořádnou činnost. Výkaz uzavírají položky výsledek hospodaření za účetní období a výsledek hospodaření před zdaněním. Toto uspořádání výkazu zisku a ztráty je vhodné pro zjišťování výsledků hospodaření z jednotlivých podnikových aktivit. 3.3 Příloha k účetní závěrce Hlavním úkolem přílohy je doplnit a vysvětlit informace obsažené v účetní závěrce a umožnit tak jejím uživatelům získat komplexní přehled o vykazujícím podniku. Příloha informuje uživatele účetní závěrky o veškerých podrobnostech týkajících se majetkové a finanční situace účetní jednotky, které nelze přímo vyčíst, či odvodit z jednotlivých výkazů, např. nejisté skutečnosti nezachycené v účetních výkazech včetně jejich zdůvodnění a situace, v nichž byla upřednostněna právní povaha věci před její ekonomickou podstatou. Informace v ní obsažené musí být významné, užitečné, spolehlivé, neutrální a srozumitelné pro uživatele (Ryneš, 2013). Konkrétně musí být v příloze k účetní závěrce uvedeny zejména obecné údaje o vykazující účetní jednotce (zejména informace viz kapitola 2.1), informace o použitých účetních metodách včetně jejich případných změn, o zásadách a předpokladech, dále podrobné informace o jednotlivých položkách rozvahy a výkazu zisku a ztráty, veškeré doplňující informace týkající se majetkové a finanční situace účetní jednotky a v neposlední řadě informace, o případných významných skutečnostech, které nastaly v době mezi rozvahovým dnem a dnem sestavením účetní závěrky (Bokšová, 2013). Příloha k účetní závěrce nemá legislativně předepsanou striktní formu, je definován pouze její obsah ( 39 vyhlášky č. 500 ve znění vyhlášky 413/2011 Sb.). Standardně je však příloha vyhotovena popisným způsobem, tabulkovou formou, či kombinací obou zmíněných způsobů. Zvolená forma přílohy by však měla zajistit srozumitelnost a přehlednost informací o jednotlivých položkách výkazu rozvaha a výkazu zisku a ztráty (Ryneš, 2013). 22

3.4 Přehled o peněžních tocích (cash flow) Přesto, že je výkaz přehled o peněžních tocích volitelnou složkou účetní závěrky, je účetními jednotkami často vypracováván. Tento výkaz totiž poskytuje další nepostradatelné informace pro řízení podniku, a to zejména údaje o jeho finanční stabilitě. Výkaz rozvaha i výkaz zisku a ztráty jsou založeny na akruální bázi jednotlivé hospodářské transakce byly zaúčtovány bez ohledu na tok peněz. Tento princip může však v konečném důsledku vést k situaci, kdy účetní jednotka sice vykazuje zisk, ale je zároveň v platební neschopnosti (samozřejmě může nastat i situace opačná). Zisk realizovaný v účetní jednotce neznamená vždy přírůstek peněžních prostředků a ztráta jejich úbytek. Výkaz cash flow je naopak založen na peněžní bázi a podrobně rozpracovává rozvahovou položku peněžní prostředky a také položky peněžních ekvivalentů 4. Při vypočtení rozdílu stavu peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů z počáteční rozvahy a konečné rozvahy, je možné získat pouze hodnotu udávající, o kolik nám tyto položky vzrostly nebo poklesly. Účetní jednotka však potřebuje přesně vědět, z jakých činností měla peněžní příjmy a peněžní výdaje a také zda přírůstek peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů sama vygenerovala, či jej pouze získala například prostřednictvím úvěru. Všechny tyto informace získá účetní jednotka právě z přehledu o peněžních tocích. Jedná se o tokový výkaz, který sleduje přítoky a odčerpání peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů z provozní, investiční a finanční činnosti. Peněžní toky z provozní činnosti jsou spojeny s hlavní výdělečnou činností účetní jednotky. Jsou zde také zahrnuty ostatní činnosti, které není možné zařadit mezi položky investiční a finanční činnosti. Cash flow z provozní činnosti by mělo být pro účetní jednotku klíčové, jelikož vypovídá o schopnosti účetní jednotky generovat peněžní prostředky v rámci svého základního zaměření a o skutečnosti, zda je účetní jednotka schopna dostát svým závazkům nutným pro hlavní činnost svého podnikání. Do cash flow z investiční činnosti lze zařadit peněžní toky spojené s nákupem a prodejem dlouhodobých aktiv a dlouhodobých cenných papírů. Dále jsou zde zahrnuty dlouhodobé poskytnuté půjčky a dlouhodobé poskytnuté výpomoci, které nesouvisí s provozní činností (dlouhodobě 4 Peněžní ekvivalenty představují nejlikvidnější krátkodobý finanční majetek, který je možné velice rychle a za předem známou částku přeměnit na peníze s minimálním rizikem změny jejich hodnoty v čase (např. vklady s maximálně tříměsíční výpovědní lhůtou). 23

investovaný kapitál). Jedná se o peněžní prostředky investované na obnovu a rozšiřování předmětu hlavní výdělečné činnosti účetní jednotky. Peněžní toky z finanční činnosti vedou ke změnám ve velikosti a struktuře vlastního kapitálu a závazků a jejich podstatou je získání především dlouhodobých finančních zdrojů. Patří sem toky peněžních prostředků vyvolané změnami položek vlastního kapitálu a půjčky všeho druhy, vyjma půjček spadajících do investiční činnosti (Bokšová, 2013). Přehled o peněžních tocích z provozní činnosti je možné sestavit přímou, nebo nepřímou metodou. U zbývajících dvou složek tohoto výkazu je vždy nutné využít metodu přímou. Přímá metoda spočívá v zachycení každého příjmu a výdaje, který se v daném účetním období uskutečnil. Nepřímá metoda lépe znázorňuje, proč není výsledek hospodaření před zdaněním roven čistému peněžnímu toku. Hodnota výsledek hospodaření před zdaněním musí být upravena zejména o nepeněžní transakce, které měly vliv na výsledek hospodaření, dále o neuhrazené náklady a neinkasované výnosy minulých či budoucích účetních období a také o příjmy a výdaje související s investiční a finanční činností (Sládková, 2009). 3.5 Přehled o změnách ve vlastním kapitálu Stejně jako přehled o peněžních tocích je i přehled o změnách ve vlastním kapitálu volitelnou složkou účetní závěrky. Jedná se o tokový výkaz založený na akruální bázi, který podrobně rozvádí položky vlastního kapitálu vykázané v rozvaze. Uvádí informace o změnách a příčinách změn jednotlivých položek (vnitřní struktury) vlastního kapitálu v průběhu běžného účetního období oproti bezprostředně předcházejícímu účetnímu období v rámci dané účetní jednotky. Běžně je tento výkaz vypracováván jako tabulka, ve které jsou zachyceny jednotlivé položky vlastního kapitálu, jejich počáteční stavy, případná zvýšení, či snížení v průběhu účetního období a jejich konečné stavy. Účetní jednotka by měla zveřejnit také informaci, zda byly vyplaceny dividendy, či podíly na zisku a z jakých zdrojů (Kovanicová, 2012). 3.6 Omezení vypovídací schopnosti účetních výkazů Hlavním cílem účetních výkazů by mělo být podávání věrného a poctivého obrazu majetkové a finanční situace účetní jednotky. Přesto je možné identifikovat jako 24

zásadní nedostatek účetních výkazů jejich vypovídací schopnost, která je často omezována řadou faktorů. Nejvýznamnější z nich popisuje tato kapitola. Oceňování aktiv na bázi historických cen je jedním z hlavních faktorů snižujících vypovídací schopnost účetních výkazů. Vede totiž k neaktuálnosti hodnot vyčíslených v rozvaze (viz zásada oceňování v historických cenách) a potažmo i ke zkreslování výsledku hospodaření. V účetnictví dále není zohledněna skutečnost, že se kupní síla peněz (inflace) v čase mění, a tím se mění i množství zboží a služeb, které je možné nakoupit, či prodat za jednotku peněžních prostředků. Vypovídací schopnost účetních výkazů může být také ovlivněna neurčitostí účetních informací, jež je způsobena odhadem budoucího ekonomického vývoje na základě minulého vývoje. Nejčastěji odhadovanými položkami jsou například účetní odpisy (odhaduje se doba užívání a zbytková hodnota majetku), rezervy, dohadné položky a předpokládané budoucí ztráty (viz zásada opatrnosti). V účetních výkazech dále nejsou zahrnuty některé významné položky, přestože mají vnitřní finanční hodnotu, ale nejsou snadno ocenitelné a legislativně upravené. Jedná se například o intelektuální kapitál, tedy o hodnotu zkušeností a kvalifikace zaměstnanců. Mnoho účetních jednotek také neúčtuje účetní a daňové odpisy odlišně. Vyjádření opotřebení je následně podřízeno daňovým zákonům a neodráží věrně majetkovou situaci podniku. V české účetní legislativě se vyskytují i situace, kdy má právní povaha transakce přednost před reálnou ekonomickou podstatou. Jedná se například o účtování o finančním leasingu (viz zásada upřednostnění obsahu před formou). Změny v ekonomickém prostředí, legislativě a v neposlední řadě také změny metodiky omezují srovnatelnost účetních výkazů dané účetní jednotky v čase. Při záměru srovnávat účetní výkazy různých účetních jednotek v rámci oboru, je nutné zvolit účetní jednotky se stejným předmětem podnikání, s obdobnou velikostí a se srovnatelnou technologií, zkrátka účetní jednotky vzájemně si co možná nejpodobnější. Přesto nebude zaručena vhodnost srovnání, protože i velice podobné účetní jednotky mohou používat rozdílné účetní metody. Vypovídací schopnost přehledu o peněžních tocích je ovlivňována menším počtem faktorů než ostatní výkazy z důvodu jeho sestavování na peněžní bázi. Neovlivní ho tedy odpisy, opravné položky, rezervy, časové rozlišení a dohadné položky. 25

4 Audit účetní závěrky podnikatelských subjektů v ČR a výroční zpráva Audit účetní závěrky bývá také nazýván jako statutární či externí audit. Účetní závěrka je ověřována nezávislým odborníkem auditorem, který má vydané platné osvědčení Komory auditorů ČR (Ryneš, 2013). Auditor je obvykle určen nejvyšším orgánem účetní jednotky, jejíž účetní závěrku má zkoumat. Cílem jeho práce je vydat konečné stanovisko, zda zkoumaná účetní závěrka (tj. účetní výkazy a příloha) podává věrný a poctivý obraz majetkové a finanční situace účetní jednotky k datu, k němuž je účetní závěrka sestavená. (Müllerová, 2013, str. 15). Navíc je nutné ověřit, zda účetní jednotka postupovala při sestavování účetní závěrky v souladu s platnou legislativou, a zda je v souladu výroční zpráva a účetní závěrka. Jelikož je účetní závěrka zejména pro externí uživatele hlavním informačním zdrojem o účetní jednotce, není divu, že základním cílem auditu je přispět ke zvyšování věrohodnosti a spolehlivosti účetní závěrky. Ani auditovaná účetní závěrka však nezaručí její naprostou bezchybnost, jelikož není prakticky možné, aby auditor zkontroloval všechny účetní operace, které nastaly v průběhu ověřovaného účetního období. Významné nesprávnosti by však zjištěny být měly. Při ověřování účetní závěrky pracuje auditor na určité hladině významnosti, kterou stanoví na základě posouzení rizika a svého odborného úsudku. Samozřejmě také musí dodržovat mnoho právních předpisů, a to zejména mezinárodní auditorské standardy. Na konci své práce vydá auditor zprávu, v rámci které vyjádří svůj názor (výrok) na zkoumanou účetní závěrku. Za tento výrok je auditor odpovědný, neodpovídá však za účetní závěrku. Odpovědnost za správnost účetní závěrky zůstává i po ověření na statutárním orgánu (Müllerová, 2013). Účetní jednotka je povinna připravit a umožnit auditorovi přístup k veškerým účetním záznamům, písemnostem a vysvětlením, které jsou nezbytné pro ověření účetní závěrky i výroční zprávy. Další povinností je uhradit všechny náklady související s auditorskou činností. 4.1 Podmínky povinného auditu podnikatelských subjektů ZoÚ udává podmínky, za kterých musí určité účetní jednotky nechat řádnou či mimořádnou účetní závěrku ověřit auditorem. Kritéria jsou následující: 26

1. roční úhrn aktiv brutto větší než 40 mil. Kč; 2. roční úhrn čistého obratu větší než 80 mil. Kč; 3. průměrný přepočtený stav zaměstnanců v průběhu účetního období větší než 50. Pokud ke konci rozvahového dne účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly (Sládková, 2009, str. 44): - akciové společnosti alespoň jedno z výše uvedených kritérií a - všechny ostatní účetní jednotky alespoň dvě z výše uvedených kritérií, mají tyto účetní jednotky povinnost nechat účetní závěrku ověřit auditorem. Tato povinnost může být stanovena účetním jednotkám i bez ohledu na tato kritéria zvláštní právním předpisem. ZoÚ uvádí i výjimky z této povinnosti. Jedná se o mimořádné situace, jako je například vyhlášení konkursu, či pokud tak stanoví zvláštní právní předpis. 4.2 Výroční zpráva Účetní jednotky, které mají v určitém období povinnost auditu, musí v tomto období vyhotovit i výroční zprávu, jejímž účelem je dle 21 odst. 1 ZoÚ uceleně, vyváženě a komplexně informovat o vývoji jejich výkonnosti, činnosti a stávajícím hospodářském postavení. Výroční zpráva musí dle ZoÚ obsahovat minimálně informace, které umožní naplnění tohoto účelu a následující informace: - o skutečnostech, které nastaly až po rozvahovém dni a jsou významné pro naplnění účelu výroční zprávy; - o předpokládaném vývoji činnosti účetní jednotky; - o aktivitách v oblasti výzkumu a vývoje; - o aktivitách v oblasti ochrany životního prostředí a pracovně právních vztazích; - o tom, zda má účetní jednotka organizační složku podniku v zahraničí; - požadované podle zvláštních právních předpisů. 27

Ve výroční zprávě je zahrnuta i účetní závěrka a zpráva auditora (mohou být zahrnuty i jiné dokumenty a údaje, vyžadují-li to zvláštní právní předpisy). Při ověřování výroční zprávy auditorem se jedná zejména o ověření souladu výroční zprávy a účetní závěrky, dále o zjištění, zda jsou ve výroční zprávě obsaženy všechny informace požadované ZoÚ a zda jsou tyto informace přesné, úplné, pravdivé, jednoznačné a srozumitelné (Müllerová, 2013). 4.3 Zveřejňování účetní závěrky Zveřejnění účetní závěrky a výroční zprávy je poslední etapou v procesu sestavení a následné prezentace účetních informací o dané účetní jednotce jejich uživatelům. ZoÚ vymezuje způsoby zveřejňování účetní závěrky a výroční zprávy. Účetní závěrku (v rozsahu, v jakém byla sestavena) a výroční zprávu zveřejňují ty účetní jednotky, které mají povinnost jejich vyhotovení a jsou zároveň zapsány v obchodním rejstříku. Povinnost zveřejnit tyto dokumenty může být také uložena zvláštním právním předpisem. Účetní závěrka nemusí být nutně zveřejňována jako samostatný dokument, stačí, když je součástí výroční zprávy. Účetní jednotky, které nemají povinnost auditu účetní závěrky, ji dle ZoÚ zveřejňují nejpozději do posledního dne bezprostředně následujícího účetního období. Až do okamžiku schválení účetní závěrky jejím nejvyšším orgánem je stále možné znovu otevřít knihy a účetní závěrku pozměnit, proto by samozřejmě měla být zveřejňovaná účetní závěrka již řádně schválena 5 a podepsána, aby k této situaci nemohlo dojít. Oproti tomu ty účetní jednotky, které mají povinnost nechat účetní závěrku a výroční zprávu ověřit auditorem, je zveřejňují včetně zprávy auditora nejpozději do 30-ti dnů po splnění následujících dvou podmínek: - ověření účetní závěrky a výroční zprávy auditorem; - schválení příslušným orgánem v rámci účetní jednotky dle zvláštních právních předpisů. Nejzazší termín pro zveřejnění účetní závěrky a výroční zprávy je však také konec bezprostředně následujícího účetního období a to i v případě, že tyto dokumenty nebyly stále řádně schváleny (účetní jednotka pak musí zveřejnit informaci o 5 Zákon č. 90/2012, o obchodních korporacích udává nejvyšším orgánům obchodních korporací povinnost schválit, či neschválit účetní závěrku (případně i výroční zprávu u auditovaných korporací) nejpozději do šesti měsíců od konce rozvahového dne. Do tohoto termínu by zároveň měl proběhnout audit schvalovaných dokumentů. 28

nesplnění této podmínky). Pokud nebyly některé účetní informace ověřeny auditorem, měla by účetní jednotka na tuto skutečnost upozornit, aby nebyl jejich uživatel uveden v mylný dojem, že ověřeny byly. Účetní závěrky a výroční zprávy účetních jednotek zapsaných v obchodním rejstříku jsou ukládány a zveřejňovány ve Sbírce listin obchodního rejstříku. Do Sbírky listin může bezplatně nahlížet každý prostřednictvím internetu. Bez ohledu na termín zveřejnění účetní závěrky stanovený v ZoÚ se musí účetní jednotky řídit daňovým řádem, který udává termín pro odevzdání přiznání k dani z příjmu včetně účetní závěrky na příslušný finanční úřad. Daňové přiznání včetně účetní závěrky se v ČR podává standardně do uplynutí tří měsíců po skončení zdaňovacího období, tedy do 1.4. V případě, že je daná účetní jednotka povinna mít účetní závěrku ověřenou auditorem, nebo jí daňové přiznání zpracovává a podává daňový poradce, má tento termín o tři měsíce prodloužen. Daňové přiznání včetně účetní závěrky pak musí odevzdat do 1.7. Konec účetního období 2014, za nejž je sestavována účetní závěrka 31.12.14 Řádný termín pro odevzdání daňového přiznání vč. účetní závěrky na finanční úřad, pro účetní jednotky, které nemají povinnost nechat účetní závěrku ověřit 01.04.15 auditorem, a kterým daňové přiznání nezpracovává daňový poradce Poslední možný termín pro schválení účetní závěrky (případně i výroční zprávy) nejvyšším orgánem obchodní korporace. Pokud má účetní jednotka povinnost auditu, měly by již být schvalované dokumenty ověřeny auditorem. Do 30 dnů 30.06.15 od splnění obou podmínek musí auditované účetní jednotky zvěřejnit účetní závěrku a výroční zprávu. Konec prodloužené lhůty pro odevzdání daňového přiznání vč. účetní závěrky na finanční úřad pro účetní jednotky, které musí mít účetní závěrku ověřenou 01.07.15 auditorem, nebo jim daňové přiznání zpracovává daňový poradce Konec účetního období 2015 31.12.15 Poslední možný termín pro zveřejnění účetní závěrky za rok 2014 Obr. 2 Termíny pro schválení, odevzdání a zveřejnění účetní závěrky na příkladu účetní závěrky za účetní období 2014, které je shodné s kalendářním rokem 29

5 Vypovídací schopnost účetní závěrky firmy Bilsing Automation Czech s.r.o. Účelem praktické části této práce je zhodnotit, zda auditovaná účetní závěrka s výrokem auditora bez výhrad věrně a poctivě odráží majetkovou situaci účetní jednotky. Proto je nutné rozebrat účetní závěrku vybraného podnikatelského subjektu, nalézt případné chyby a nedostatky, provést jejich korekci a navrhnout opatření pro zvýšení vypovídací schopnosti této účetní závěrky pro její uživatele. Právě vypovídací schopnost účetní závěrky je totiž velice důležitým a v praxi často problematickým aspektem, který rozhoduje o tom, zda budou mít uživatelé účetní závěrky možnost správně vyčíst a pochopit veškeré informace a souvislosti týkající se majetkové situace dané účetní jednotky. 5.1 Základní informace o firmě Bilsing Automation Czech s.r.o. Pro zhodnocení kvality účetní závěrky jsem zvolila obchodní korporaci Bilsing Automation Czech s.r.o. (dále již jen BAC). Firma BAC byla zapsána do obchodního rejstříku 16.2.1999, sídlí v Benátkách nad Jizerou a jejím jediným společníkem je německá strojírenská firma Bilsing Automation GmbH vlastněná Alfredem Bilsingem. Právě Alfred Bilsing je v současné době jediným jednatelem firmy BAC (Úplný výpis z obchodního rejstříku Bilsing Automation Czech s.r.o., 2014). Tento podnikatelský subjekt se zabývá vývojem, výrobou, prodejem a montáží manipulačních ramen a podavačů z modulárního stavebnicového systému na míru, které slouží ke zlepšení manipulace v automatizovaných svařovnách a lisovnách plastů a v lisovnách kovů. Vývoj i výroba těchto produktů probíhá jak v Benátkách nad Jizerou, tak i v německé továrně ve městě Attedorn. Kromě vlastních výrobků prodává firma BAC i nakoupené zboží široké škále zákazníků z mnoha průmyslových odvětví s velkosériovými provozy. V jejím zákaznickém portfoliu se ve velké míře nachází také výrobci automobilů, mezi které patří i ŠKODA AUTO a.s. 5.2 Účetní závěrka firmy Bilsing Automation Czech s.r.o. Tato část je zaměřena na zhodnocení auditované účetní závěrky firmy BAC zejména za účetní období 2012 (výrok auditora zněl bez výhrad). Účetní závěrky 30

této firmy za účetní období 2011 a 2013 zde využiji pro posouzení návaznosti účetních informací těchto účetních závěrek na účetní informace zveřejněné v rámci účetní závěrky za účetní období 2012 a také pro získání doplňujících informací. Tyto účetní závěrky jsou součástí výročních zpráv za jednotlivá účetní období, které jsou uloženy a zveřejněny prostřednictvím Sbírky listin, do níž může každý volně nahlížet a získávat potřebné informace prostřednictvím internetu. Výroční zpráva 2012 této účetní jednotky obsahuje veškeré informace požadované ZoÚ (viz kapitola 4.2), účetní závěrku 2012, zprávu auditora o účetní závěrce, zprávu o vztazích mezi propojenými osobami a zprávu auditora o prověrce zprávy o vztazích mezi propojenými osobami. Kromě povinných složek účetní závěrky - rozvahy, výkazu zisku a ztráty a přílohy k účetní závěrce - jsou v rámci účetní závěrky 2012 firmy BAC zveřejněny i její volitelné složky - přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu. V účetní závěrce 2012 se vyskytuje mnoho nekorektních hodnot. Jedná se zejména o hodnoty za účetní období 2011, které byly vyčísleny rozdílně v účetní závěrce 2012 - ve sloupci minulé účetní období - a v účetní závěrce 2011 - ve sloupci běžné účetní období (jedná se tedy o porušení zásady bilanční kontinuity). V příloze k účetní závěrce v bodě B. 2. Odchylky od metod dle 7 zákona o účetnictví je uvedena informace, že společnost použila Interpretaci Národní účetní rady I-11. Objevily se účetní případy, které patřily do minulých účetních období ve výši 702 tis. CZK, které byly proúčtovány vůči účtu Neuhrazený zisk z minulých let (Výroční zpráva 2012 Bilsing Automation Czech, 2013, str. 23). Touto informací zřejmě považovala firma BAC záležitost za uzavřenou. Bohužel zde již nejsou žádné podrobnější informace, ze kterých by bylo možné dozvědět se více. V účetní závěrce 2012 se vyskytují i jiné problémy. Jednotlivé výkazy jsou v mnoha případech nesourodé, v příloze k účetní závěrce se často objevují chybné informace, či potřebné informace nejsou uvedeny vůbec a zejména u přehledu o peněžních tocích byly špatně provedeny výpočty zapříčiněné nesprávným zařazením jednotlivých položek. Z tohoto důvodu jsou následující kapitoly zaměřeny na komplikované a nejasné oblasti účetní závěrky 2012 a na doporučení pro jejich eliminaci. 31