Aplika ní doložka KA R Ov ování výro ní zprávy ke standardu ISA 720 ODPOV DNOST AUDITORA VE VZTAHU K OSTATNÍM INFORMACÍM V DOKUMENTECH OBSAHUJÍCÍCH AUDITOVANOU Ú ETNÍ ZÁV RKU Aplika ní doložku mezinárodního auditorského standardu vydává Komora auditor eské republiky za ú elem up esn ní aplikace mezinárodních auditorských standard v podmínkách legislativy eské republiky. Národní aplika ní doložka eší : v p ípad, že není možné aplikovat všechny požadavky konkrétního standardu, výjimku ze závazné aplikace konkrétních odstavc standardu, v p ípad, že legislativa eské republiky stanovuje požadavky nad rámec standardu, dopln ní standardu tak, aby auditorská praxe vyhovovala požadavk m eské legislativy. Aplika ní doložku je vždy t eba chápat v kontextu mezinárodního standardu, ke kterému je zpracována. Úvod Požadavek na ov ování výro ní zprávy vychází z 21 zákona. 563/1991 Sb., o ú etnictví, který rovn ž obsahuje podrobnou úpravu jejího obsahu. Podrobnosti k obsahu zprávy o jejím ov ení upravuje 20 zákona. 93/2009 Sb., o auditorech. Tato aplika ní doložka eší ve vazb na výše citované právní p edpisy ov ování výro ní zprávy, jejíž sou ástí je ú etní záv rka.
A. Aplikace standardu Nové odstavce Odstavce 5 (d) a 5 (e) (viz 20 zákona. 93/2009 Sb.) Do odstavce 5 standardu ISA 720 se dopl ují následující nová písmena: (d) zpráva auditora zpráva auditora k auditované ú etní záv rce, (e) zpráva auditora o výro ní zpráv zpráva auditora (vydávaná samostatn i jako sou ást souhrnné zprávy) obsahující výrok o souladu údaj uvedených ve výro ní zpráv s ú etní záv rkou. Odstavce 16. 1. 16. 8. (viz 20 zákona. 93/2009 Sb.) Do standardu se dopl ují odstavce 16. 1. 16. 8. v etn nadpisu a poznámek pod arou Významné (materiální) nesoulady v p ípadech, kdy je vydávána zpráva o výro ní zpráv 16.1 Vydává-li auditor zprávu o ov ení výro ní zprávy nebo konsolidované výro ní zprávy, je povinen se vyjád it k souladu výro ní zprávy s ú etní záv rkou nebo konsolidované výro ní zprávy s konsolidovanou ú etní záv rkou. 16.2 Pokud p i seznámení se s ostatními informacemi uvedenými ve výro ní zpráv auditor identifikuje významné (materiální) nesoulady, je povinen ur it, zda auditovaná ú etní záv rka nebo ostatní informace uvedené ve výro ní zpráv vyžadují úpravu. - 2 -
16.3 Pokud je nezbytná úprava auditované ú etní záv rky, k níž zpráva auditora dosud nebyla vydána, a vedení odmítá tuto úpravu provést, auditor je povinen modifikovat výrok ve zpráv auditora v souladu s ISA 705 6. 16.4 Pokud je nezbytná oprava auditované ú etní záv rky, k níž zpráva auditora již byla vydána, auditor je povinen postupovat podle odpovídajících požadavk uvedených v ISA 560 7. 16.5 Pokud je nezbytná úprava ostatních informací ve výro ní zpráv, a vedení odmítá tuto úpravu provést, auditor je povinen tuto záležitost projednat s osobami pov enými správou a ízením ú etní jednotky, pokud všechny tyto osoby nejsou leny vedení 8, a je-li nesoulad významný (materiální), modifikovat výrok ve zpráv auditora o výro ní zpráv. 16.6 Není-li k výro ní zpráv p ipojena zpráva o vztazích mezi propojenými osobami, p estože auditor má k dispozici informace, že k ní být p ipojena má, je auditor povinen na tuto skute nost reagovat ve zpráv o výro ní zpráv tak, že za odstavec obsahující názor auditora p ipojí další odstavec informující o této skute nosti. P íklad textu takového odstavce m že být: K této výro ní zpráv není p ipojena zpráva o vztazích mezi propojenými osobami, p estože k ní dle požadavk platných právních p edpis být p ipojena má. 16.7 Není-li ve výro ní zpráv obsažena ur itá informace vyžadovaná právními p edpisy, a dle názoru auditora se jedná o informaci významnou (materiální), je auditor povinen na tuto skute nost reagovat ve zpráv o výro ní zpráv tak, že za odstavec obsahující názor auditora p ipojí další odstavec informující o této skute nosti. P íklad textu takového odstavce m že být: V této výro ní zpráv není uvedena informace o..., jak vyplývá z požadavk platných právních p edpis. 16.8 V p ípad, kdy je vydávána zpráva auditora o výro ní zpráv, se ustanovení odstavc 8-13 a odstavc A1 a A6 - A9 neaplikují. Na konec standardu se vkládá p íloha následujícího zn ní: 6 7 8 ISA 705 Modifikace výroku ve zpráv nezávislého auditora. ISA 560 Události po datu ú etní záv rky, odstavce 10 17. ISA 260 P edávání informací osobám pov eným správou a ízením ú etní jednotky odstavec 13. - 3 -
P íloha P íklad souhrnné zprávy o auditu ú etní záv rky, ov ení zprávy o vztazích a ov ení souladu výro ní zprávy s ú etní záv rkou ZPRÁVA NEZÁVISLÉHO AUDITORA [P íslušný p íjemce] Zpráva o ú etní záv rce Na základ provedeného auditu jsme dne (datum vydání p vodní zprávy) vydali k ú etní záv rce, která je sou ástí této výro ní zprávy na stranách XX až YY, zprávu následujícího zn ní: Provedli jsme audit p iložené ú etní záv rky spole nosti ABC, která se skládá z rozvahy k 31. 12. 20X1, výkazu zisku a ztráty za rok kon ící 31. 12. 20X1, [p ehledu o zm nách vlastního kapitálu za rok kon ící 31. 12. 20X1 a p ehledu o pen žních tocích za rok kon ící 31. 12. 20X1] a p ílohy této ú etní záv rky, která obsahuje popis použitých podstatných ú etních metod a další vysv tlující informace. Údaje o spole nosti ABC jsou uvedeny v bod X p ílohy této ú etní záv rky. Odpov dnost statutárního orgánu ú etní jednotky za ú etní záv rku Statutární orgán spole nosti ABC je odpov dný za sestavení ú etní záv rky, která podává v rný a poctivý obraz v souladu s eskými ú etními p edpisy a za takový vnit ní kontrolní systém, který považuje za nezbytný pro sestavení ú etní záv rky tak, aby neobsahovala významné (materiální) nesprávnosti zp sobené podvodem nebo chybou. Odpov dnost auditora Naší odpov dností je vyjád it na základ našeho auditu výrok k této ú etní záv rce. Audit jsme provedli v souladu se zákonem o auditorech, mezinárodními auditorskými standardy a souvisejícími aplika ními doložkami Komory auditor eské republiky. V souladu s t mito p edpisy jsme povinni dodržovat etické požadavky a naplánovat a provést audit tak, abychom získali p im enou jistotu, že ú etní záv rka neobsahuje významné (materiální) nesprávnosti. - 4 -
Audit zahrnuje provedení auditorských postup k získání d kazních informací o ástkách a údajích zve ejn ných v ú etní záv rce. Výb r postup závisí na úsudku auditora, zahrnujícím i vyhodnocení rizik významné (materiální) nesprávnosti údaj uvedených v ú etní záv rce zp sobené podvodem nebo chybou. P i vyhodnocování t chto rizik auditor posoudí vnit ní kontrolní systém relevantní pro sestavení ú etní záv rky podávající v rný a poctivý obraz. Cílem tohoto posouzení je navrhnout vhodné auditorské postupy, nikoli vyjád it se k ú innosti vnit ního kontrolního systému ú etní jednotky. Audit též zahrnuje posouzení vhodnosti použitých ú etních metod, p im enosti ú etních odhad provedených vedením i posouzení celkové prezentace ú etní záv rky. Jsme p esv d eni, že d kazní informace, které jsme získali, poskytují dostate ný a vhodný základ pro vyjád ení našeho výroku. Výrok auditora Podle našeho názoru ú etní záv rka podává v rný a poctivý obraz aktiv a pasiv spole nosti ABC k 31. 12. 20X1 a náklad a výnos a výsledku jejího hospoda ení [a pen žních tok ] za rok kon ící 31. 12. 20X1 v souladu s eskými ú etními p edpisy. Zpráva o zpráv o vztazích mezi propojenými osobami Ov ili jsme v cnou správnost údaj uvedených ve zpráv o vztazích mezi propojenými osobami spole nosti ABC za rok kon ící 31. 12. 20X1. Za sestavení této zprávy o vztazích je odpov dný statutární orgán spole nosti ABC. Naším úkolem je vydat na základ provedeného ov ení stanovisko k této zpráv o vztazích. Ov ení jsme provedli v souladu s AS. 56 Komory auditor eské republiky. Tento standard vyžaduje, abychom plánovali a provedli ov ení s cílem získat omezenou jistotu, že zpráva o vztazích neobsahuje významné (materiální) v cné nesprávnosti. Ov ení je omezeno p edevším na dotazování pracovník spole nosti a na analytické postupy a výb rovým zp sobem provedené prov ení v cné správnosti údaj. Proto toto ov ení poskytuje nižší stupe jistoty než audit. Audit jsme neprovád li, a proto nevyjad ujeme výrok auditora. Na základ našeho ov ení jsme nezjistili žádné skute nosti, které by nás vedly k domn nce, že zpráva o vztazích mezi propojenými osobami spole nosti ABC za rok kon ící 31. 12. 20X1 obsahuje významné (materiální) v cné nesprávnosti. - 5 -
Zpráva o výro ní zpráv Ov ili jsme též soulad výro ní zprávy spole nosti ABC k 31. 12. 20X1 s ú etní záv rkou, která je obsažena v této výro ní zpráv na stranách XX až YY. Za správnost výro ní zprávy je zodpov dný statutární orgán spole nosti ABC. Naším úkolem je vydat na základ provedeného ov ení výrok o souladu výro ní zprávy s ú etní záv rkou. Ov ení jsme provedli v souladu s mezinárodními auditorskými standardy a souvisejícími aplika ními doložkami Komory auditor eské republiky. Tyto standardy vyžadují, aby auditor naplánoval a provedl ov ení tak, aby získal p im enou jistotu, že informace obsažené ve výro ní zpráv, které popisují skute nosti, jež jsou též p edm tem zobrazení v ú etní záv rce, jsou ve všech významných (materiálních) ohledech v souladu s p íslušnou ú etní záv rkou. Jsme p esv d eni, že provedené ov ení poskytuje p im ený podklad pro vyjád ení výroku auditora. Podle našeho názoru jsou informace uvedené ve výro ní zpráv spole nosti ABC k 31. 12. 20X1 ve všech významných (materiálních) ohledech v souladu s výše uvedenou ú etní záv rkou. [V p ípad auditorské spole nosti:] [V p ípad auditora OSV :] [Obchodní firma] [Jméno auditora] [Sídlo] [ íslo auditorského oprávn ní auditorské spole nosti] [ íslo auditorského oprávn ní auditora] [Jména a p íjmení auditor, kte í jménem spole nosti vypracovali zprávu] [ ísla auditorských oprávn ní auditor ] [Datum zprávy auditora] [Datum zprávy auditora] [Podpisy auditor ] [Podpis auditora] - 6 -
B. Komentá k aplikaci Mezinárodní standard ISA 720 se aplikuje na situace, kdy je ú etní záv rka a související auditorská zpráva sou ástí jiného dokumentu. V p ípad, že tímto jiným dokumentem není výro ní zpráva dle eských p edpis, aplikuje se ISA 720 beze zm ny. V p ípad, že tímto jiným dokumentem je výro ní zpráva (p ípadn v etn zprávy o vztazích mezi propojenými osobami), stanoví eské p edpisy dopl ující požadavky. Krom povinnosti ov ení vlastní ú etní záv rky se jedná o povinnost ov it zprávu o vztazích a výro ní zprávu. Charakter obou t chto dopl ujících ov ení je odlišný od auditu ú etní záv rky. V p ípad zprávy o vztazích se jedná o ov ení poskytující omezenou jistotu, pro které se použijí ustanovení AS. 56. Bližší informace o charakteru, innostech a výroku auditora p i prov rce zprávy o vztazích jsou popsány v AS. 56. V p ípad výro ní zprávy se jedná o ov ení souladu výro ní zprávy s ú etní záv rkou. Z dané dikce vyplývá, že se nejedná o posouzení v cné správnosti údaj ve výro ní zpráv (tudíž auditor nezískává nezávislé d kazní informace k t mto údaj m), nýbrž auditor posuzuje soulad t chto údaj s (auditovanou) ú etní záv rkou. Z daného požadavku zárove p irozen vyplývá, že p edm tem ov ení souladu mohou být pouze ty údaje výro ní zprávy, které lze odsouhlasit na údaje zobrazené v ú etní záv rce (p ímo nebo nep ímo, nap íklad sou tové hodnoty, pom rové ukazatele apod.). V tomto smyslu budou p edm tem ov ení obvykle historické údaje finan ního charakteru, zatímco p edm tem ov ení obvykle nebudou další nefinan ní historické údaje nebo informace o budoucích o ekávaných skute nostech popsané ve výro ní zpráv. Na tyto údaje, které nejsou p edm tem ov ení souladu s ú etní záv rkou (a tudíž nejsou p edm tem explicitního výroku) dle eských p edpis, se nicmén i nadále vztahují obecné požadavky standardu ISA 720. Protože ob dopl ující ov ení (tj. ov ení zprávy o vztazích a ov ení výro ní zprávy) se svým charakterem odlišují od auditu ú etní záv rky, je nutné, aby zpráva auditora z eteln a odd len popisovala jednotlivé komponenty innosti auditora. Auditor m že vydat t i samostatné zprávy: zprávu o auditu ú etní záv rky, zprávu o ov ení zprávy o vztazích, zprávu o ov ení souladu výro ní zprávy s ú etní záv rkou. Auditor m že p ípadn zahrnout výše uvedené zprávy do jedné souhrnné zprávy. V takovém p ípad auditor musí zajistit, že z jednotlivých komponent souhrnné zprávy je jednozna n z ejmé, k jakým ástem výro ní zprávy (ú etní záv rka, zpráva o vztazích nebo ostatní informace uvedené ve výro ní zpráv ) se vztahují. Souhrnná zpráva by m la obsahovat všechny náležitosti a rozsah textu, který by auditor použil, pokud by sestavoval samostatné zprávy. V p ípadech, kdy n které komponenty - 7 -
innosti auditora byly provedeny a relevantní zprávy vydány d íve, než je datum souhrnné zprávy auditora (nap. zpráva o ov ování ú etní záv rky byla datována a vydána d íve, než prob hlo ov ení výro ní zprávy a zprávy o vztazích) je nutno zajistit, že souhrnná zprávy auditora, resp. její ásti, jsou správným zp sobem datovány. P íklad takové souhrnné zprávy obsahující díl í datování je uveden v p íloze k této aplika ní doložce. C. Platnost a ú innost Tato aplika ní doložku nabývá ú innosti dnem schválení sn mem Komory auditor eské republiky dne 22. listopadu 2010. - 8 -