Regulace účetnictví v České republice a komparace s Velkou Británií

Mendelova univerzita v Brně Provozně ekonomická fakulta Regulace účetnictví v České republice a komparace s Velkou Británií Bakalářská práce Vedoucí práce: Dr. Ing. Jana Gláserová Gabriela Dušková Brno 2014

Ráda bych poděkovala své vedoucí paní Dr. Ing. Janě Gláserové za její vstřícný přístup, ochotu a věcné připomínky.

Čestné prohlášení Prohlašuji, že jsem práci: Regulace účetnictví v České republice a komparace s Velkou Británií vypracovala samostatně a veškeré použité prameny a informace jsou uvedeny v seznamu použité literatury. Souhlasím, aby moje práce byla zveřejněna v souladu s 47b zákona č. 111/1998 Sb., o vysokých školách ve znění pozdějších předpisů, a v souladu s platnou Směrnicí o zveřejňování vysokoškolských závěrečných prací. Jsem si vědoma, že se na moji práci vztahuje zákon č. 121/2000 Sb., autorský zákon, a že Mendelova univerzita v Brně má právo na uzavření licenční smlouvy a užití této práce jako školního díla podle 60 odst. 1 autorského zákona. Dále se zavazuji, že před sepsáním licenční smlouvy o využití díla jinou osobou (subjektem) si vyžádám písemné stanovisko univerzity, že předmětná licenční smlouva není v rozporu s oprávněnými zájmy univerzity, a zavazuji se uhradit případný příspěvek na úhradu nákladů spojených se vznikem díla, a to až do jejich skutečné výše. V Brně dne 16. května 2014...

4 Abstract The objective of this diploma thesis is the comparison of accounting systems in Czech Republic and Great Britain and the assesment of advantages and disadvantages of these accounting systems, which can be helpful in improving bookkeeping or accounting harmonisation in the European Union. The comparison was carried out following these criteria: accounting model, history, legal system, financing, accounting careers, taxes, accounting period and financial statement. The thesis is written with the methods of deduction and comparison which result from the analysis of both accounting systems. Keywords Accounting regulation, US GAAP, IFRS, accounting harmonisation in the European Union, accounting model, financing, accounting careers, financial statement. Abstrakt Cílem této práce je komparace regulace účetních systémů České republiky a Velké Británie a následné stanovení výhod a nevýhod těchto účetních systémů, na základě kterých by se mohlo postupovat v oblasti zlepšování vedení účetnictví nebo v oblasti harmonizace účetnictví v Evropské unii. Srovnání proběhlo na základě těchto kritérií: model účetnictví, historie, právní systém, financování, účetní profese, daně, účetní období a účetní závěrka. Práce je řešena metodou dedukce a komparace, která vychází z analýzy obou systémů účetnictví. Klíčová slova Regulace účetnictví, US GAAP, IFRS, harmonizace účetnictví v Evropské unii, model účetnictví, financování, účetní profese, účetní závěrka.

OBSAH 5 Obsah 1 Úvod 10 1.1 Cíl práce a metodika........................... 10 2 Regulace účetnictví 12 2.1 Regulace účetnictví právní normou................... 12 Regulace po linii běžného účetnictví................... 13 Regulace po linii účetních výkazů.................... 13 2.2 Regulace účetnictví standardy...................... 13 2.3 Regulace právní normou i účetními standardy............. 14 2.4 Nadnárodní harmonizace účetnictví................... 14 Americké účetní standardy........................ 15 Mezinárodní standardy účetního výkaznictví.............. 16 Harmonizace účetnictví v rámci Evropské unie............. 16 3 Regulace účetnictví v České republice 18 3.1 Historie regulace účetnictví....................... 18 3.2 Faktory ovlivňující vývoj účetnictví................... 19 Právní systém............................... 19 Financování................................ 19 Účetní profese............................... 19 Daně.................................... 20 3.3 Systém regulace účetnictví........................ 20 Zákon o účetnictví............................ 20 Vyhlášky Ministerstva financí...................... 21 České účetní standardy.......................... 22 Vnitřní účetní předpisy.......................... 24 4 Regulace účetnictví ve Velké Británii 25 4.1 Historie regulace účetnictví....................... 25 Regulace účetnictví v 19. a 20. století.................. 25 Účetní standardy............................. 27 Systém regulace účetnictví do roku 2002................ 28 Komise pro účetní výkaznictví...................... 29 Rada pro účetní standardy........................ 29 Výbor pro dohled nad účetním výkaznictvím.............. 30 Výbor pro řešení naléhavých otázek................... 30 Výbor pro veřejný sektor......................... 30 4.2 Faktory ovlivňující vývoj účetnictví................... 30 Právní systém............................... 30 Financování................................ 31 Účetní profese............................... 32 Daně.................................... 32

OBSAH 6 4.3 Systém regulace účetnictví........................ 32 Komise pro účetní výkaznictví...................... 33 Codes and Standards Committee.................... 34 Executive Committee........................... 34 Conduct Committee........................... 34 5 Komparace regulace účetnictví v České republice a Velké Británii 35 5.1 Anglosaský a kontinentální model regulace účetnictví......... 36 5.2 Historické odlišnosti........................... 36 5.3 Faktory ovlivňující systém vedení účetnictví.............. 36 5.4 Účetní období............................... 37 5.5 Účetní závěrka.............................. 38 Rozvaha.................................. 39 Výkaz zisků a ztrát............................ 40 Přehled o peněžních tocích........................ 41 5.6 Rozvahové položky............................ 41 Peníze................................... 44 Pohledávky................................ 44 Vlastní kapitál.............................. 44 5.7 Společné prvky systémů vedení účetnictví............... 45 6 Vyhodnocení komparace systémů regulace účetnictví 47 6.1 Česká republika.............................. 47 6.2 Velká Británie............................... 50 7 Závěr 53 8 Reference 55

SEZNAM OBRÁZKŮ 7 Seznam obrázků 1 Vývoj regulace účetnictví ve Velké Británii. Zdroj (Žárová, 2006)... 26 2 Vývoj účetních standardů ve Velké Británii. Zdroj (Žárová, 2006).. 27 3 Systém regulace účetnictví ve Velké Británii do roku 2002. Zdroj (Žárová, 2006, str. 113).......................... 28 4 Struktura Komise pro účetní výkaznictví. Zdroj (Financial Reporting Council, 2012)............................... 33 5 Rozvaha, výkaz zisků a ztrát, cash flow. Zdroj (Máče, 2013, str. 274) 41

SEZNAM TABULEK 8 Seznam tabulek 1 České účetní standardy. (Ministerstvo financí České republiky, 2003). 23 2 Rozdělení společností ve Velké Británii. (Companies Act, 2006).... 31 3 Ukázka z rozvahy ve Velké Británii. (McIsaac, 2004)......... 42 4 Ukázka z rozvahy v České republice. (Úřední věstník Evropské unie, 2013).................................... 43

SEZNAM ZKRATEK 9 Seznam zkratek ASB ASC ASSC CACA EFRAG EHS ES FRC FRED FRRP IAS IASB IASC ICAEW ICAI ICAS IFRS P.l.c. PSLC Ltd UITF UK GAAP US GAAP Accounting Standards Board Accounting Standards Committee Accounting Standards Steering Committee Chartered Association of Certified Accountants European Financial Reporting Advisory Group Evropské hospodářské společenství Evropské společenství Financial Reporting Committee Financial Reporting Exposure Drafts Financial Reporting Review Panel International Accounting Standards International Accounting Standards Board International Accounting Standards Committee Institute of Chartered Accountants in England and Wales Institute of Chartered Accountants in Ireland Institute of Chartered Accountants of Scotland International Financial Reporting Standards Public limited company Public Sector Liaison Committee Private limited company Urgent Issues Task Force United Kingdom Generally Accepted Accounting Principles United States General Accepted Accounting Principles

1 ÚVOD 10 1 Úvod Význam účetnictví spočívá v poskytování informací o ekonomické a finanční situaci jednotlivých účetních jednotek, o stavu a pohybu majetku a závazků, a v neposlední řadě o nákladech, výnosech a z toho vyplývajícím hospodářském výsledku. Důležitou roli hraje účetnictví i při rozhodování a řízení společnosti. Účetní údaje jsou tedy zdrojem informací pro vlastníky společnosti i pro další uživatele, s kterými účetní jednotka přichází do kontaktu. Příkladem mohou být banky, finanční úřad, konkurenční společnosti, veřejnost a také samotní odběratelé a dodavatelé. Věrné a poctivé zobrazení ekonomické situace účetní jednotky vede externí uživatele k rozhodování, zda vstoupit do dodavatelských či odběratelských vztahů s daným podnikem, zda přistoupit k fúzi nebo zda nakupovat či prodávat akcie podniku. Regulace účetnictví se dá chápat jako způsob řízení a vydávání závazných podmínek a pravidel státem, na základě kterých dochází k samotnému vedení účetnictví účetní jednotkou. K zásadnímu nedostatku dochází v situaci srovnání účetních informací z různých koutů světa. Právě zde vchází na scénu mezinárodní regulace účetnictví věnující se přibližování účetních výkazů a pravidel na úrovni umožňující srozumitelnost vykazovaných informací pro uživatele z různých částí světa. Základní otázkou je, jaký má regulace účetnictví význam? V první řadě je třeba zmínit význam srovnatelnosti zveřejňovaných účetních informací, díky čemuž lze porovnávat finanční situaci podobných společností. Dalším důležitým bodem je transparentnost. Ta zajišťuje, aby všeobecně uznávané účetní zásady a postupy byly účetní jednotkou vybírány s důrazem na otevřenost údajů pro ostatní uživatele, kteří by o tyto informace měli zájem. Význam regulace účetnictví spočívá také v hodnotě poskytované, prostřednictvím vykazovaných účetních informací, uživatelům, kteří se na jejich základě rozhodují. Pro srovnání aktuální situace regulace účetnictví jsem si zvolila Českou republiku a Velkou Británii jako členy Evropské unie. Moje volba, směřující k Velké Británii, souvisí v mnohém s tím, že patří mezi klíčové země Evropské unie již od svého vstupu v roce 1973. Velká Británie je tvořena třemi zeměmi, kterými jsou Anglie, Skotsko a Wales. Standardy, kterými se řídí regulace účetnictví ve Velké Británii, jsou ovšem společné pro celé Spojené království Velké Británie a Severního Irska. Jsou známy pod názvem UK GAAP. 1.1 Cíl práce a metodika Cílem práce je na základě komparace obou systémů účetnictví v České republice a Velké Británii stanovit výhody a nevýhody obou systémů vzhledem ke zvoleným kritériím. Zvolená kritéria komparace jsou následující:

1.1 Cíl práce a metodika 11 model regulace účetnictví, historie, právní systém, financování, účetní profese, oblast daní, účetní období, účetní závěrka, rozvahové položky peníze, pohledávky a vlastní kapitál. Hlavní metodou zpracování práce je dedukce, na základě které dochází k odvození dílčích závěrů ze všeobecných předpokladů. Postup práce je tedy od obecného ke konkrétnímu. Součástí dedukce je komparace na základě analogie. Předpokladem pro komparaci je analýza obou systémů vedení účetnictví. První část práce se věnuje regulaci účetnictví, která je zpracována na základě metody sběru dat a informací. Konkrétně se jedná o jednotlivé typy regulace a následně o nadnárodní harmonizaci účetnictví, která je v neustále se prohlubujícím mezinárodním spojenectví důležitým milníkem. Proto je ve 2. kapitole zmínka o vlivu Amerických účetních standardů, Mezinárodních standardů účetního výkaznictví a direktiv Evropské unie. Dále je práce řešena formou rešerše literatury. Ve 3. kapitole se nachází zaměření na regulaci účetnictví probíhající v České republice. Jsou zde zmíněny historické prvky regulace účetnictví, faktory působící na účetnictví a základní právní předpisy, kterými dochází k regulaci účetnictví. Mezi tyto předpisy patří zákon upravující účetnictví, vyhlášky, České účetní standardy a nelze opomenout ani vnitřní účetní předpisy sestavující podmínky na míru každé jednotlivé účetní jednotce. Systém vedení účetnictví ve Velké Británii je zmíněn v kapitole 4. Součástí kapitoly je vývoj regulace účetnictví od 19. století po současnost, faktory ovlivňující účetnictví ve Velké Británii a současný systém regulace účetnictví. V 5. kapitole, která je sestavena na základě analýzy materiálů získaných v předchozích kapitolách, je popsána vzájemná komparace jednotlivých prvků systémů vedení účetnictví. Vyhodnocení a komparace jsou publikovány v 6. kapitole této práce. Součástí vyhodnocení je určení výhod a nevýhod jednotlivých vybraných prvků obou systémů regulace účetnictví na základě zjištěných rozdílů či podobností.

2 REGULACE ÚČETNICTVÍ 12 2 Regulace účetnictví Regulace účetnictví je velmi rozsáhlou oblastí. V různých státech světa probíhá odlišným způsobem, který doprovází i různý obsah. Rozdílná regulace je založena zejména na tradicích jednotlivých států a na jejich ekonomickém a legislativním prostředí. Nelze opomenout ani vliv zapojení zemí do hospodářsko-politických seskupení. Pokud dojde k zaměření na regulaci účetnictví z pohledu účetních výkazů, lze se setkat s odlišnými cíli, kterých má účetní výkaznictví dosahovat. Ve většině zemí, pod tlakem celosvětového vývoje účetnictví, je za cíl pokládáno věrné zobrazení skutečnosti. To je založeno na ekonomické podstatě každé účetní transakce. Zde má tedy obsah přednost před formou. Ostatní země mají za cíl vykázání daňové povinnosti nebo se jí ve větší míře přizpůsobují. Věrné zobrazení je zde považováno za zobrazení, které není v nesouladu s právními a daňovými předpisy. Z toho podle Kovanicové (2004) vyplývá, že rozdílné cíle účetního výkaznictví dávají prostor k rozdílnému obsahu vykazovaných položek i přesto, že mnohdy nesou totožný název. Při hledání určitých podobností v systémech regulace účetnictví různých zemí, je třeba zmínit, že regulace se uskutečňuje buď prostřednictvím státu, nebo profesních svazů. Z hlediska způsobu a také rozsahu lze podle Landy (2006) rozlišovat několik základních typů regulace. Jedná se o regulaci účetnictví právní normou, která je popsána v podkapitole 2.1. Ta se dále člení na regulaci po linii běžného účetnictví a regulaci po linii účetních výkazů. Podkapitola 2.2 se věnuje regulaci účetnictví standardy. Dalším typem je jejich vzájemná provázanost, tzn. regulace účetnictví právní normou i účetními standardy, která je popsána v podkapitole 2.3. Regulace účetnictví se dá považovat z několika důvodů za politický proces. Jedním z těchto důvodů je kvalita a kvantita informací vykazovaných jednotlivými společnostmi. Tyto informace se vláda snaží zajišťovat a zároveň je také jedním z uživatelů těchto informací. Je důležité také zmínit, že politický proces schvalování účetní regulace má vliv i na rozdělování příjmů do jednotlivých společenských skupin. (Žárová, 2006) V rámci podkapitoly 2.4 je specifikována nadnárodní harmonizace účetnictví. Její důležitou součástí jsou Americké účetní standardy, Mezinárodní standardy účetního výkaznictví a direktivy Evropské unie. 2.1 Regulace účetnictví právní normou Řízení účetnictví právní normou spadá pod pravomoc státního orgánu. Základní účetní předpisy upravující vedení účetnictví jsou známé v podobě zákona a dalších právních předpisů souvisejících s daným oborem. Žárová (2006) zdůrazňuje, že v právních normách lze nalézt povinnosti účetních jednotek a také sankce, které jim vyvstávají v případě, kdy dojde k neplnění stanovených povinností.

2.2 Regulace účetnictví standardy 13 Podstatnou nevýhodou této formy regulace je její nepružnost v oblasti jakékoliv změny předpisu, protože je spojena s dlouhým legislativním procesem. Systém regulace účetnictví právní normou je postaven na římském právu, které je uplatňováno především v kontinentální Evropě a tedy i v České republice. (Žárová, 2006) Regulace účetnictví právní normou se člení na regulaci po linii běžného účetnictví a regulaci po linii účetního výkaznictví. Regulace po linii běžného účetnictví V rámci tohoto systému se regulace soustřeďuje na zobrazení jednotlivých ekonomických jevů. Právě ty jsou základem, z něhož se následně provádí shrnutí do účetních výkazů. V systému jsou tedy účetní výkazy upraveny pouze formálně. Normativní úprava, ve formě účtové osnovy, a závazné postupy samotného účtování, s případnou možností volby z přístupných řešení, jsou výsledkem běžného účetnictví. (Kovanicová, 2004) Regulace po linii běžného účetnictví je charakteristická pro kontinentální Evropu. Kovanicová (2004) hovoří o tom, že od 17. století je zde pevně ukotveno oficiální obchodní zákonodárství. Regulace po linii účetních výkazů Při regulaci účetnictví po linii účetních výkazů se vychází z požadavků, které jsou kladeny na účetní výkazy jejich uživateli. Kovanicová (2004) tvrdí, že i když v rámci tohoto systému hrají účetní výkazy hlavní roli, neznamená to, že by nedocházelo k žádné další regulaci běžného účetnictví. Dochází zde k nepřímé regulaci tím, že jsou dány požadavky na účetní výkazy, čímž jsou vymezeny i požadavky na běžné účetnictví. Konkrétně se jedná o obsah a jeho zaměření. V rámci regulace po linii účetních výkazů může docházet k mírné regulaci na základě povinné účtové osnovy dopracovávané dle podmínek účetní jednotky nebo k silné regulaci prostřednictvím povinných účtových předpisů, které jsou publikovány formou sbírek souvztažností. (Kovanicová, 2004) 2.2 Regulace účetnictví standardy V situaci, kdy dochází k regulaci účetnictví pouze pomocí standardů, je obor účetnictví považován za samostatný a vliv státu za minimální. Tento typ regulace je typický pro anglosaský právní systém, který vychází ze zvykového práva a do kterého spadá například Velká Británie. Standardy jsou na velmi vysoké úrovni a bez ohledu na to, zda je vydává soukromá osoba či instituce veřejného sektoru, jsou účetními jednotkami využívány a respektovány. (Žárová, 2006) Účetní standardy mohou být z hlediska jejich rozměru působnosti národní či nadnárodní. (Žárová, 2006)

2.3 Regulace právní normou i účetními standardy 14 2.3 Regulace právní normou i účetními standardy Jedná se o regulaci, která je kombinací obou zmiňovaných regulací v předchozích podkapitolách 2.1 a 2.2. Žárová (2006) poukazuje na to, že na jedné straně je legislativa upravována právními normami a na straně druhé je konkrétní účetní problematika řešena standardy. Tento typ regulace lze pozorovat především v oblasti anglosaského právního systému a také v oblasti, která se vyznačuje vysokou odborností účetní profese. I přes to lze však vypozorovat, že regulace právní normou i účetními standardy je prosazována i v rámci zemí Evropské unie, kde převažuje kontinentální právní systém. (Žárová, 2006) 2.4 Nadnárodní harmonizace účetnictví V podmínkách neustále se rozšiřujícího obchodu na celosvětové úrovni a kapitálových trhů, které jsou zmezinárodňovány, již regulace účetnictví na národní úrovni není dostačující. Příkladem může být dle Žárové (2006) profese účetního obchodní společnosti, která je rozmístěna po více zemích světa. V této situaci může být velmi obtížné sestavovat účetní výkazy ve všech těchto zemích, kde se musí respektovat vždy různá účetní a další specifika konkrétní země. Současné světové trendy finančního řízení se projevují stále širší orientací na mezinárodní finanční toky. To vede k novým úlohám, které jsou na vedení účetnictví kladeny. Požadavek, který je považován za jeden z nejdůležitějších, se týká obecných účetních pravidel, zásad a postupů používaných v různých státech světa a jejich harmonizování. (Žárová, 2006) Jako harmonizaci účetnictví lze rozumět sbližování účetních pravidel a účetních výkazů různých zemí světa do té míry, aby byli uživateli kdekoliv na světě srozumitelné. Základem harmonizace je taková úprava vedení účetnictví, která není v řešení jednotlivých účetních případů v rozporu. To znamená, že vedení účetnictví nemusí být naprosto identické, ale nesmí být v rozporu s tím, co je zveřejněno v rámci harmonizačního procesu. Zde ovšem dochází k problému, kdy se prostřednictvím podávaných informací v účetní závěrce nemusí dostat uživatelům jednotná informace. V tomto případě přichází na řadu proces standardizace. Ten se zabývá specifikací standardu, který obsahuje jedinou zásadu či úpravu. Ta musí být využita ve všech situacích. (Žárová, 2006) Kubíčková (2013) rozlišuje tři světové směry, které jsou popsány v následujících podkapitolách. Zabývají se srovnáváním účetních výkazů. Jedná se o: harmonizaci v oblasti sféry vlivu USA (US GAAP), snahy o celosvětovou harmonizaci účetnictví (IAS/IFRS), harmonizaci v rámci Evropské unie (direktivy EU).

2.4 Nadnárodní harmonizace účetnictví 15 Americké účetní standardy Impulsem k tvorbě pravidel, směřujících k jednotnému systému vedení účetnictví ve Spojených státech amerických, byl krach na burze v New Yorku, ke kterému došlo v roce 1929. Americké účetní standardy byly původně zpracovány jako národní účetní standardy Spojených států amerických. V dnešní době jsou ovšem uznávány i světovým kapitálovým trhem. Právě z toho důvodu představují určitou základnu, podle které sestavují a předkládají účetní závěrku jak americké podniky, tak také ostatní podniky, které se především ucházejí o přístup na newyorskou burzu. (Dvořáková, 2010) Standardy nejsou dány žádným závazným předpisem, ale působí jako určitý návod k vedení účetnictví. Vzhledem k tomu, že standardy vyhovují požadavkům burz cenných papírů a zároveň mají podporu amerického institutu úředně autorizovaných účetních revizorů a dalších v oboru působících organizací, jsou US GAAP podle Dvořákové (2010) považovány za autoritu. Z Amerických účetních standardů přebírá spousta zemí světa do své regulace účetnictví zásady, které z těchto standardů vyplývají. Mezi tyto země patří i Česká republika. Zásady účetnictví přebírají i Mezinárodní standardy účetního výkaznictví. (Dvořáková, 2010) Fundamentální postuláty, koncepční rámec a účetní standardy jsou jednotlivé úrovně US GAAP. První z jmenovaných úrovní, fundamentální postuláty, obsahuje předpoklady a zásady, které je třeba při sestavování účetní závěrky respektovat. Koncepční rámec definuje cíle finančního výkaznictví a lze jej považovat za obdobu Koncepčního rámce v rámci Mezinárodních standardů účetního výkaznictví. Poslední úrovní jsou účetní standardy, které se věnují podrobnější regulaci oblastí týkajících se účetního výkaznictví. (Dvořáková, 2010) Kubíčková (2013) uvádí, že systém US GAAP vychází z několika pravidel, které mají různé stupně obecnosti: Teoretická východiska, která obsahují obecné předpoklady, na kterých je systém účetnictví založen a tvoří základní koncept. Obecné principy jsou principy, které se promítají do způsobu, jakým se zobrazují konkrétní procesy v podniku. Detailní principy, které se promítají do zobrazení jednotlivých oblastí, o kterých účetnictví vypovídá. V současné době již tvoří Americké účetní standardy více než 140 vyhlášek. Jejich počet se však neustále mění a rozvíjí v reakci na měnící se podmínky vykazování. Vyhlášky Amerických účetních standardů jsou charakteristické tím, že neurčují postupy, ale pouze přístupy, jak správně zobrazovat konkrétní oblasti. Účetní jednotky si již samy určují postup, jak správného zobrazení dosáhnout. (Kubíčková, 2013)

2.4 Nadnárodní harmonizace účetnictví 16 Mezinárodní standardy účetního výkaznictví K prvnímu kroku, který vedl ke vzniku organizace nezávislé na ostatních profesních organizacích, došlo v roce 1973. Nesla název Výbor pro mezinárodní účetní standardy IASC a sídlila v Londýně. Instituce vznikla společnou dohodou profesních účetních organizací zakládajících zemí, mezi které patřily Kanada, Spojené státy americké, Velká Británie a Irsko, Austrálie, Francie, Německo, Nizozemí, Japonsko a Mexiko. (Dvořáková, 2011) Hlavním cílem profesních organizací je vypracování uceleného souboru účetních standardů pro účetní výkaznictví, který by byl celosvětově akceptován. Mezi další úkoly organizace patří vyhlašovat a formulovat jednotlivé účetní standardy, propagovat jejich přijetí, dodržování a také dále pracovat na zdokonalování již uveřejněných standardů spolu s harmonizací dalších předpisů z oblasti práva.(dvořáková, 2011) Do roku 2000 se standardy označovaly zkratkou IAS. Od roku 2001 byla činnost nahrazena činností Rady pro mezinárodní účetní standardy IASB. Standardy po tomto roce se označují IFRS. (Dvořáková, 2011) Mezinárodní standardy účetního výkaznictví obsahují úvod, který vyjadřuje účel těchto mezinárodních standardů, předmluvu k výkladu standardů, koncepční rámec pro přípravu a předkládání účetních výkazů a samotné účetní standardy, což uvádí Dvořáková (2011). Koncepční rámec je základním stavebním kamenem, na kterém je postavena tvorba účetních standardů. K dalšímu využití koncepčního rámce dochází v případě přípravy účetní závěrky, kdy nejsou konkrétní pravidla vymezena. (Žárová, 2006) Žárová (2006) tvrdí, že hlavní předností Mezinárodních standardů účetního výkaznictví je přesnost a přehlednost ve vymezení základních požadavků, základních pojmů a řešení dílčích problémových oblastí účetnictví. Schvalovací mechanismus IFRS je základem pro jejich právní uznání v Evropské unii. Skládá se ze schválení standardů Výborem pro regulaci účetnictví s pomocí EFRAG a zveřejnění v Úředním věstníku. (Dvořáková, 2011) V současné době lze evidovat více než 50 účetních standardů. Soubor těchto standardů vychází z koncepčního rámce. Je dobré také zmínit, že standardy obsahují řešení, které je variantní. Účetní jednotky tedy musí uvádět, kterou variantu vykazování využívají, zda se jedná o IAS nebo o IFRS. (Kubíčková, 2013) Harmonizace účetnictví v rámci Evropské unie Směrnice v rámci Evropské unie patří vedle Mezinárodních standardů účetního výkaznictví a Amerických účetních standardů do jedné z linií, které nejvýznamněji ovlivňují nadnárodní harmonizaci účetnictví. V zakládající smlouvě EHS z roku 1957 je obsažen požadavek na sjednocení podmínek pro evropské státy. Konkrétně se jedná o podmínky právní, ekonomické a sociální. K realizaci těchto podmínek byl vydán direktiv Evropské unie. Čtvrtý, sedmý a osmý direktiv je zaměřený na oblast účetnictví.(kubíčková, 2013)

2.4 Nadnárodní harmonizace účetnictví 17 První směrnice, věnující se účetnictví v rámci Evropské unie, vyšla v roce 1978 jako 4. směrnice o individuální účetní závěrce. Určovala základní strukturu účetních výkazů a bylo dáno, že rozvaha může mít dvě základní formy, a to buď horizontální nebo vertikální. Pro výkaz zisku a ztrát byly stanoveny čtyři základní formy: horizontální, vertikální, výkaz zisku a ztrát s druhovým uspořádáním nákladů a výnosů, výkaz zisku a ztrát s účelovým uspořádáním nákladů a výnosů. Sedmá směrnice Rady z roku 1983 byla zaměřena na konsolidované účetní závěrky. Jednalo se o požadavky týkající se sestavení účetních výkazů, zařazení subjektů do konsolidačního celku a provádění jednotlivých metod konsolidace. Osmá směrnice Rady z roku 1984, která byla novelizována v roce 2006, se věnovala povinnému auditu ročních a konsolidovaných účetních závěrek a auditorům. Oblasti účetnictví se také věnovala směrnice Rady z roku 1986 o ročních a konsolidovaných účetních závěrkách pro banky a ostatní finanční instituce a směrnice Rady z roku 1991 o ročních a konsolidovaných účetních závěrkách pro pojišťovny. (Kubíčková, 2013) Postupem času došlo k zastarávání směrnic a Evropská komise se rozhodla pro jejich modernizaci. Jedním z problémů 4. směrnice bylo umožňování různých variantních přístupů. K těmto variantním přístupům vedl kompromis mezi jednotlivými účetními systémy a způsobem regulace v rámci členských států Evropské unie. Jako nástroj regulace evropského účetnictví byly zvoleny Mezinárodní standardy účetního výkaznictví. (Dvořáková, 2010) Čtvrtá a sedmá směrnice byla nahrazena a sloučena v roce 2013 novou Směrnicí Evropského parlamentu a Rady 2013/34/EU ze dne 26. června 2013 o ročních účetních závěrkách, konsolidovaných účetních závěrkách a souvisejících zprávách některých forem podniků, o změně směrnice Evropského parlamentu a Rady 2006/43/ES a o zrušení směrnic Rady 78/660/EHS a 83/349/EHS. Nová směrnice vyšla v platnost 19. července 2013 a členské státy mají povinnost do 20. července 2015 uvést právní předpisy v účinnost a zajistit tak jejich jednotnost s evropským předpisem. K 1. lednu 2016 či v průběhu tohoto roku musí nejpozději dojít k použití nových předpisů účetními jednotkami. (Úřední věstník Evropské unie, 2013)

3 REGULACE ÚČETNICTVÍ V ČESKÉ REPUBLICE 18 3 Regulace účetnictví v České republice Oblast regulace účetnictví v České republice je proslulá svou obtížností a nelehkou orientací ve velkém množství zákonů a podzákonných předpisů, kterými se musí účetní jednotky řídit. Účetní systém je představován souhrnem všech norem. Vývoj regulace účetnictví v České republice je představen v podkapitole 3.1. Faktory, které na vedení účetnictví působí, jsou uvedeny v podkapitole 3.2. Současná regulace účetnictví v České republice probíhá prostřednictvím zákonných předpisů a je představena v podkapitole 3.3. Česká republika, jako člen kontinentální Evropy, uplatňuje římské právo, které vychází ze zákonné úpravy. (Dvořáková, 2010) Právní úprava účetnictví se skládá ze zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, vyhlášky č. 500/2002 Sb. a Českých účetních standardů pro podnikatele, které budou postupně představeny v následujícím textu. Uspořádání právních předpisů je vzhledem k právní síle následující: zákon o účetnictví, prováděcí vyhlášky Ministerstva financí, České účetní standardy. Tyto právní předpisy ovšem nejsou jedinými předpisy, kterými se účetní jednotky řídí. V praxi využívají i daňové zákony, zákon o obchodních korporacích, zákoník práce nebo také pojišťovací zákony či zákon o cestovních náhradách. V rámci popisu současné regulace účetnictví jsou zmíněny i vnitřní účetní předpisy, kterými si účetní jednotky usměrňují podmínky fungování celé společnosti. 3.1 Historie regulace účetnictví Vývoj účetnictví po druhé světové válce byl ovlivněn především sovětskými ekonomickými modely. Hlavním cílem účetnictví nebylo v této době poskytování informací uživatelům, ale sloužilo pouze pro potřeby centrálně plánované ekonomiky. Federální ministerstvo financí zastávalo roli nejvyššího orgánu pro vedení účetnictví. (Engl, 2011) V roce 1989 došlo k přechodu od centrálně plánované ekonomiky k tržní ekonomice, což mělo podstatný vliv i na regulaci účetnictví. Postupně došlo k úpravám zákonů, které vedení účetnictví upravovaly. V roce 1991 byl vydán nový zákon o účetnictví, který je hlavním pramenem regulace účetnictví i v současnosti. (Engl, 2011) V roce 2004 došlo ke dvěma významným změnám v regulace účetnictví. K první z nich došlo již v lednu, kdy byla přijata novela zákona o účetnictví. Novela přinesla zrušení jednoduchého účetnictví, které nesplňovalo obecné účetní zásady. Dalším velkým zlomem bylo přistoupení České republiky k Evropské unii. Od této chvíle je

3.2 Faktory ovlivňující vývoj účetnictví 19 třeba do národní legislativy včleňovat legislativu evropskou, která je společná pro všechny členské státy. (Engl, 2011) 3.2 Faktory ovlivňující vývoj účetnictví Vývoj účetnictví ovlivňují různé faktory z odlišných oblastí. V následujícím textu jsou uvedeny ty faktory, které působí na vedení účetnicví v největší míře a lze na jejich základě provádět komparaci systémů regulace účetnictví. Právní systém Kontinentální právní systém, kterého je Česká republika součástí, vychází z římského práva. Jeho základem jsou normativní právní akty, které jsou představovány zákony a dalšími právními předpisy. Důležitá je také informace, že se jedná o právo psané. Z kontinentálního právního systému vychází i vedení účetnictví. Je postaveno na zákonech a zákonných předpisech, které musí být přesně dodržovány. K výjimkám dochází v případě, pokud to zákon dovolí. Financování Financování společností v České republice je v největší míře řešeno prostřednictvím bankovních institucí. Společnosti si půjčují potřebné prostředky v bankách v podobě bankovního úvěru. Jedná se tedy o dluhové financování, které je doprovázeno úroky. Tuto cenu je třeba zaplatit společně s vrácenou jistinou. Účetní profese V České republice je účetní profese reprezentována Národní účetní radou, která vznikla v roce 1999. Jedná se o nezávislou odbornou instituci mezi jejíž hlavní cíl patří podpora odborné způsobilosti a profesní etiky při rozvoji účetních profesí. Národní účetní rada má čtyři zakládající členy, mezi které patří Komora auditorů České republiky, Komora daňových poradců České republiky, Svaz účetních a Vysoká škola ekonomická v Praze zastoupená Fakultou financí a účetnictví. (Národní účetní rada, 2012) Pracovníci a zástupci Národní účetní rady nemají žádný nárok na jakoukoliv odměnu. Veškeré výstupy jsou široké veřejnosti poskytovány prostřednictvím webových stránek. V rámci organizace NÚR dochází v půlročních intervalech ke změně nejvyššího představitele NÚR. Ten je zároveň i předsedou NÚR. Jednotliví členové NÚR se střídají podle abecedního pořadí. (Národní účetní rada, 2012)

3.3 Systém regulace účetnictví 20 Daně Vedení účetnictví v České republice je významně propojeno s oblastí věnující se daním. Konkrétně se jedná o daň z příjmů. Je upravena zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. Výsledek hospodaření účetní jednotky je shodný se ziskem, který se uvadí do daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob. Ke kalkulaci obou zisků tedy dochází v České republice shodným způsobem. 3.3 Systém regulace účetnictví Systém regulace účetnictví v České republice je založený na právním systému. Veškeré účetně vykazované informace jsou kontrolovány podle toho, zda odpovídají právním předpisům. V následujícím textu jsou popsány jednotlivé předpisy, kterými se vedení účetnictví v České republice řídí. Zákon o účetnictví Hlavním právním předpisem upravujícím regulaci účetnictví v České republice je zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů. Zákonem o účetnictví jsou povinny se řídit všechny účetní jednotky. Jako tyto účetní jednotky lze podle 1 zákona o účetnictví považovat: právnické osoby, které mají sídlo na území České republiky, zahraniční osoby, které na území České republiky podnikají nebo provozují jinou činnost podle zvláštních právních předpisů, organizační složky státu podle zvláštního právního předpisu, fyzické osoby, které jsou zapsány v obchodním rejstříku, fyzické osoby, pokud podnikají a jejich obrat přesáhl za bezprostředně předcházející kalendářní rok částku 25 000 000 Kč, fyzické osoby, které vedou účetnictví na základě svého vlastního rozhodnutí, fyzické osoby, které podnikají a zároveň jsou společníky sdruženými ve společnosti, pokud alespoň jeden ze společníků sdružení spadá do kterékoliv v zákoně vymezené kategorie, fyzické osoby, kterým povinnost vést účetnictví ukládá zvláštní právní předpis, svěřenské fondy ustanovené podle občanského zákoníku, fondy, které obhospodařují penzijní společnosti podle zákona o důchodovém spoření a zákona o doplňkovém penzijním spoření,

3.3 Systém regulace účetnictví 21 investiční fondy podle zákona, který upravuje investiční společnosti a investiční fondy, osoby, kterým zvláštní právní předpis stanovuje povinnost sestavení účetní závěrky nebo osoby, které jsou účetní jednotkou podle zvláštního právního předpisu. Zákon o účetnictví se skládá ze sedmi částí a z přechodného ustanovení. Je v souladu s právem Evropské unie v podobě směrnic Rady a nařízení Evropského parlamentu a Rady. (Šteker, Otrusinová, 2013). Obecná ustanovení jsou součástí první části, ve které lze nalézt informace o rozsahu a způsobu vedení účetnictví, účetních jednotkách, účetním období, předmětu účetnictví a povinnostech účetní jednotky. Druhou část tvoří informace související s rozsahem vedení účetnictví, účetními doklady, účetními zápisy a účetními knihami. Zabývá se také směrnou účtovou osnovou a účtovým rozvrhem. Třetí část je věnována účetní závěrce, konkrétně jejímu sestavování, náležitostem a rozsahu. Způsoby a pravidla oceňování majetku a závazků, zásada opatrnosti, tvorba rezerv a tvorba opravných položek jsou jednotlivé části obsažené ve čtvrtém oddíle zákona o účetnictví. Inventarizace majetku a závazků v podobě fyzické a dokladové inventury je popsána v části páté. Další část je tvořena informacemi o úschově účetních záznamů a době, po kterou je třeba účetní záznamy uschovat. Společná, přechodná a závěrečná ustanovení jsou obsahem sedmé části zákona o účetnictví. Co si pod těmito pojmy představit? V zákoně lze nalézt sdělení týkající se účetních dokladů, jejich oprav, správních deliktů a výše pokut. (Zákon o účetnictví, 1991) V roce 2004 vstoupila Česká republika do Evropské unie, což se projevilo i v regulaci účetnictví. V rámci zákona o účetnictví vstoupil v platnost 19 odst. 9 a také 23. Konkrétně se změny týkají účetní jednotky, která je obchodní společností a je emitentem cenných papírů přijatých k obchodování na evropském regulovaném trhu. Tyto účetní jednotky mají za povinnost vést účetnictví v souladu s Mezinárodními standardy účetního výkaznictví. (Dvořáková, 2011) Účetní předpisy České republiky a Mezinárodní standardy účetního výkaznictví se v mnoha případech liší a je třeba vědět, že právě v případech, ve kterých se odlišují, se účetní jednotky musí řídit Mezinárodními standardy účetního výkaznictví. Pokud naopak dojde k případu, který Mezinárodní standardy účetního výkaznictví neřeší, musí se účetní jednotky řídit českými předpisy. (Dvořáková, 2011) Vyhlášky Ministerstva financí Dalšími předpisy, které upravují regulaci účetnictví v České republice, jsou Vyhlášky Ministerstva financí České republiky. Prováděcí vyhlášky jsou vydávány na základě zákona o účetnictví pro jednotlivé skupiny účetních jednotek, kterými jsou banky, neziskové organizace, zdravotní pojišťovny, pojišťovny a podnikatelé.

3.3 Systém regulace účetnictví 22 Hlavním úkolem vyhlášek je specifikace obecných ustanovení uvedených v zákoně. Každá z následujících vyhlášek upravuje vždy obsah a strukturu účetní závěrky, účetní metody a účtovou osnovu. (Šteker, Otrusinová, 2013) Vyhláška 500/2002 Sb. je vydávána pro skupinu podnikatelů, kteří účtují v soustavě podvojného účetnictví. Obsahem vyhlášky pro podnikatele je (Šteker, Otrusinová, 2013): rozsah a způsob sestavení účetní závěrky, obsah některých vykazovaných položek, účetní metody společně s jejich použitím, postup zahrnutí účetních jednotek do konsolidačního celku, metody konsolidace a uspořádání, označování vykazovaných položek, struktura směrné účtové osnovy. Pro banky a jiné finanční instituce je Ministerstvem financí publikována Vyhláška 501/2002 Sb. a Vyhláška 502/2002 Sb., je zveřejňována pro účetní jednotky, které jsou pojišťovnami. Zdravotní pojišťovny se řídí prostřednictvím Vyhlášky 503/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb. o účetnictví, stejně jako Vyhláška 504/2002 Sb., která je zveřejňována pro nepodnikatelské subjekty. Poslední z vyhlášek, Vyhláška 505/2002 Sb., je určena pro územní samosprávné celky, příspěvkové organizace a také pro státní fondy a organizační složky státu. (Komora auditorů České republiky, 2012) České účetní standardy České účetní standardy jsou stanoveny pro účetní jednotky účtující podle vyhlášek 500-505/2002 Sb., které jsou zmíněny v předchozím textu. Hlavním důvodem pro zveřejňování Českých účetních standardů je dosažení shody při uplatňování účetních metod různými účetními jednotkami a upevnění vyšší míry porovnatelnosti účetních závěrek. (Schiffer, 2010) Do konce roku 2003 platily Postupy účtování pro podnikatele - Opatření, které právě České účetní standardy nahradili 1. ledna 2004 se vstupem do Evropské unie. Ve standardech se soustřeďuje 23 kategorií, které upravují jednotlivé účetní metody a přístupy. V tabulce 1 je přehled jednotlivých kategorií, kterým se české účetní standardy věnují. Jsou určeny pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů. (Schiffer, 2010) České účetní standardy vydává Ministerstvo financí České republiky. Jejich publikace má podle Schiffera (2010) za cíl především dosáhnutí shody v aplikaci účetních metod a postupů účtování.

3.3 Systém regulace účetnictví 23 České účetní standardy Číslo Název 001 Účty a zásady účtování na účtech 002 Otevírání a uzavírání účetních knih 003 Odložená daň 004 Rezervy 005 Opravné položky 006 Kursové rozdíly 007 Inventarizační rozdíly a ztráty v rámci norem přirozených úbytků zásob 008 Operace s cennými papíry a podíly 009 Deriváty 010 Zvláštní operace s pohledávkami 011 Operace s podnikem 012 Změny vlastního kapitálu 013 Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek 014 Dlouhodobý finanční majetek 015 Zásoby 016 Krátkodobý finanční majetek a krátkodobé bankovní úvěry 017 Zúčtovací vztahy 018 Kapitálové účty a dlouhodobé závazky 019 Náklady a výnosy 020 Konsolidace 021 Vyrovnání, nucené vyrovnání, konkurs a likvidace 022 Inventarizace majetku a závazků při převodech majetku státu na jiné osoby 023 Přehled o peněžních tocích Tabulka 1: České účetní standardy. (Ministerstvo financí České republiky, 2003)

3.3 Systém regulace účetnictví 24 Obsah standardů nesmí být v rozporu se zákonem nebo jinými právními předpisy upravujícími účetnictví. Z toho vyplývá, že účetní jednotka, která v rámci vedení účetnictví postupuje podle Českých účetních standardů, splňuje požadavky uvedené v zákoně o účetnictví. (Schiffer, 2010) Vnitřní účetní předpisy Neustálé novelizace zákonů v České republice vedou k jejich nepřehlednosti a horší orientaci podnikatelů. Ti se prostřednictvím vnitřních účetních předpisů snaží orientaci v předpisech usnadnit alespoň svým zaměstnancům. Upravují podmínky v rámci celé společnosti a stanovují tak i podnikovou kulturu. (Schiffer, 2010) Tvorba vnitřních předpisů není stanovena zákonem či jiným právním předpisem. Jedinou podmínkou je sestavování vnitřních směrnic ve shodě s aktuálními právními předpisy a zákony. (Šteker, Otrusinová, 2013) Zákonem stanovené podmínky správného, průkazného, přehledného a srozumitelného vedení účetnictví s trvale zachycenými účetními operacemi jsou splňovány i prostřednictvím vnitřních účetních předpisů. Ty jsou ve společnostech uplatňovány pomocí vnitřních směrnic, ve kterých jsou upraveny zákonné předpisy upravující vedení účetnictví přesně na míru společnosti. (Šteker, Otrusinová, 2013) Hlavním cílem vnitřních směrnic je především zdokonalení vnitřního řízení společnosti a tím i transparentnější kontrola vedoucí k ulehčení daňové kontroly a auditu. Směrnice by se měla kontrolovat každý rok na základě nově zveřejňovaných právních předpisů. (Schiffer, 2010)

4 REGULACE ÚČETNICTVÍ VE VELKÉ BRITÁNII 25 4 Regulace účetnictví ve Velké Británii Na vývoj účetnictví v každé zemi působí vždy odlišní činitelé. Ve Velké Británii jsou za nejvýznamnější faktory považovány obchodní právo, způsob financování a účetní či auditorská profese. Daně, jakožto velmi důležitý faktor účetnictví v České republice, nemají ve Velké Británii žádný významnější vliv. Daňové účetnictví a finanční účetnictví jsou od sebe odtržené. (Žárová, 2006) O tom, jak se regulace účetnictví ve Velké Británii vyvíjela v čase, pojednává podkapitola 4.1. Věnuje se historii vedení účetnictví od 19. století až po rok 2002. Vývoj i samotnou regulaci ovlivňovala spousta faktorů a nejvýznamnější z nich jsou popsány v podkapitole 4.2. Problematice současné regulace účetnictví je věnována podkapitola 4.3. 4.1 Historie regulace účetnictví Ačkoliv lze sledovat regulaci účetnictví ve Velké Británii od začátku 17. století, tato práce se zaměřuje na regulaci, která je vysledována zhruba od 19. století. Do tohoto období vznikali společnosti na základě Královské listiny, což bylo podle Žárové (2006) spojeno s nákladností a výhodnou situací pro společníky, kteří nebyli nijak odpovědní za peněžní závazky společnosti. Regulace účetnictví v 19. a 20. století Pro výše uvedené společnosti, založené Královskou listinou došlo v 19. století k zavedení principu omezeného ručení. Dále byly specifikovány společnosti, pro které bylo povinné účetnictví a jeho následná kontrola. Mezi tyto společnosti patřily například společnosti železniční, finanční a společnosti sloužící k poskytování vody, plynu a elektřiny. (Žárová, 2006) V roce 1844 došlo k přelomu v regulaci účetnictví a jeho postupnému vývoji prostřednictvím publikace Zákona o obchodních společnostech. Akciové společnosti tak dostali za povinnost zaregistrovat se do obchodního rejstříku. Rozvaha a veškeré účetní data musí být předkládána akcionářům na valné hromadě. V tomto zákoně ještě nedošlo k určení formy účetních výkazů, ale byla stanovena povinnost auditu rozvahy a účetnictví. (Žárová, 2006) Další průběh vývoje regulace účetnictví znázorňuje obrázek 1. Hlavní příčinou oddělení dluhů společníků od dluhů společnosti bylo obrovské zadlužování společností. Povinnost auditu pro všechny registrované společnosti vešla v platnost v roce 1900. (Žárová, 2006) Private company neboli soukromá společnost byla zakomponována do změny zákona v průběhu 20. století. Žárová (2006) hovoří o tom, že došlo také k výraznému zlepšení nároků na zveřejňování účetní závěrky a rozvahy. Komplexnější zákon přichází na scénu v roce 1948 a přináší sebou modernější přístup vedení účetnictví. Po druhé světové válce dochází k regulaci formou účetní

4.1 Historie regulace účetnictví 26 Obrázek 1: Vývoj regulace účetnictví ve Velké Británii. Zdroj (Žárová, 2006)

4.1 Historie regulace účetnictví 27 Obrázek 2: Vývoj účetních standardů ve Velké Británii. Zdroj (Žárová, 2006) profese a jejími normami. Diskuze o účetnictví se zvětšovaly a účetnictví se stávalo mnohem důležitější. V šedesátých letech dochází k nárůstu doporučení vydávaných institucí ICAEW. (Žárová, 2006) Rok 1973 se pro Velkou Británii stal významným z důvodu připojení k Evropskému společenství. Tímto připojením se zahájilo fungování komunitárního práva, kdy do právního řádu Velké Británie muselo dojít k zapojení směrnic Evropského společenství. Postupně také docházelo ke změnám zákona, aby vždy odpovídal aktuálním potřebám. Postupně byly také přijaty jednotlivé směrnice Evropského společenství. (Žárová, 2006) Za hlavní zákon pro regulaci účetnictví je ve Velké Británii považován Zákon o obchodních společnostech z roku 1985. Účetní standardy Vývoj účetních standardů ve Velké Británii lze datovat do 20. a 30. let 20. století, přičemž významný podíl na tvorbě měla účetní profese a praxe. Vývoj účetních standardů v čase dokládá obrázek 2. Institut ICAEW plnil úkol vyplnění nedostatků v účetním výkaznictví od roku 1944. Cílem prvního doporučení bylo nalézt problémové oblasti a jejich řešení. (Žárová, 2006) Prohlášení o účetních standardech bylo reakcí na odlišné výsledky zisků společností vykázaných při převzetí společností. Důsledkem byl vznik ASSC. Na něj

4.1 Historie regulace účetnictví 28 Obrázek 3: Systém regulace účetnictví ve Velké Británii do roku 2002. Zdroj (Žárová, 2006, str. 113) navazovalo připojení dalších institucí a od roku 1976 vznikla nová organizace ASC, zvaná Výbor pro účetní standardy. Mezi hlavní cíle Výboru pro účetní standardy patří přezkoumávat standardy v rámci finančního účetnictví, vydávat a zdokonalovat účetní standardy, navrhovat standardy a jejich interpretace Radě a konzultovat aktuální situaci a samotné standardy s odborníky různých oborů. (Žárová, 2006) Nejobtížnější otázkou k řešení, v průběhu vývoje účetních standardů, byla jejich vymahatelnost. Je důležité si uvědomit, že standardy a jejich dodržování záleželo pouze na ukázněnosti samotných auditorů. Odpovědí bylo vytvoření nové formy regulace, kterou vedla Komise pro účetní výkaznictví. Došlo také k založení orgánu Rady pro účetní standardy, který se zabývá zveřejňováním účetních standardů. (Žárová, 2006) Systém regulace účetnictví do roku 2002 Systém regulace účetnictví ve Velké Británii je zachycený na obrázku 3. Na špičce systému regulace účetnictví je Komise pro účetní výkaznictví. Ta se člení na Radu pro účetní standardy a Výbor pro dohled nad účetním výkaznictvím. Další rozdělení Rady pro účetní standardy je na Výbor pro řešení naléhavých otázek a Výbor pro veřejný sektor. Jednotlivé orgány budou představeny v následujícím textu.

4.1 Historie regulace účetnictví 29 Komise pro účetní výkaznictví Hlavní rolí Komise pro účetní výkaznictví bylo získávání peněžních prostředků, jejich spravování a také rozdělování mezi výkonné orgány, které tvoří systém regulace účetnictví. Komise pro účetní výkaznictví se dále zabývala poskytováním směrnic a návodů k řešení problémů souvisejících s regulací účetnictví, která byla realizována prostřednictvím standardů. Mezi nejdůležitější body řešení regulačních problémů patřilo podle Žárové (2006) především: napomáhání ke správnému účetnímu výkaznictví a zároveň vydávání vlastních názorů týkajících se účetního výkaznictví, hodnocení legislativy v oblasti účetního výkaznictví, poskytování rámce budoucího vývoje pro Radu pro účetní standardy, ověřování opatření a jejich efektivní provádění a odpovídající financování. Komise pro účetní výkaznictví se skládala z předsedy, který byl na nejvyšší pozici, místopředsedů a zástupců města. Místopředsedové byli tři a byli voleni z oblasti účetnictví, průmyslu a obchodu. Co se týká zástupců města, ti byli nominováni ministrem obchodu a průmyslu a guvernérem Banky Anglie. Na dalším stupínku v rámci hierarchie stáli dva předsedové, konkrétně předsedové Rady pro účetní standardy a Výboru pro dohled nad účetním výkaznictvím. Dalším článkem bylo 24 členů organizací z okruhu účetnictví, obchodu, průmyslu a správy města. (Žárová, 2006) Jednou z činností, kterou Komise pro účetní výkaznictví provozovala, bylo vyzývání investorů k takovému jednání, které by vedlo ke zvyšování úrovně účetních standardů. Žárová (2006) zdůrazňuje také to, že se Komise pro účetní výkaznictví zabývala poskytováním návodů sloužících k zajištění souladu s vydanými účetními standardy. Rada pro účetní standardy Rada pro účetní standardy měla za hlavní úkol předkládání účetních standardů. Prvním krokem úkolu je stanovení tématu, na jehož základě se bude účetní standard připravovat a následné zvolení člena skupiny jako projektového manažera. Základní práce projektového manažera spočívá v přípravě předběžného konceptu standardu. Na zvoleném tématu a jeho námětu, který je předmětem standardu, spolupracuje také tým konzultantů. Po těchto krocích vznikne předběžný návrh účetního standardu, který může být dále uveřejněn jako návrh standardu účetního výkaznictví, nazývaný FRED. (Žárová, 2006) Na základě připomínek může dojít k úpravám standardu. Členové Rady pro účetní standardy následně hlasují o přijetí standardu, přičemž musí dojít k přijetí většinou sedmi hlasů. V některých případech může podle Žárové (2006) dojít ještě k procesu implementace účetního standardu.