Analýza dlouhodobého majetku ve vybrané akciové společnosti

Mendelova zemědělská a lesnická univerzita v Brně Provozně ekonomická fakulta Analýza dlouhodobého majetku ve vybrané akciové společnosti Bakalářská práce Vedoucí práce: Ing. Veronika Solilová Vypracovala: Eva Matoušková Brno 2008

Prohlášení Prohlašuji, že jsem bakalářskou práci na téma Analýza dlouhodobého majetku ve vybrané akciové společnosti vypracovala samostatně na základě pramenů uvedených v seznamu literatury. V Brně dne 26. května 2008

Poděkování Na tomto místě chci poděkovat Ing. Veronice Solilové za odborné vedení, poskytnuté připomínky a rady a dále Dušanu Slámovi a Ing. Věře Hamplové za poskytnuté informace a rady.

ABSTRAKT Tato bakalářská práce se zabývá problematikou dlouhodobého majetku a je zaměřena na jeho odpisování z účetního a daňového hlediska. Důležité pojmy týkající se této oblasti jsou nejdříve vymezeny v teoretické části. V praktické části jsou analyzovány případy pořízení, opotřebení, technického zhodnocení a vyřazení u vybrané akciové společnosti. Práce se zabývá pouze majetkem, který je předmětem odpisování, tzn. dlouhodobým hmotným a nehmotným majetkem. ABSTRACT This bachelor thesis deals with fixed assets and is focused on their depreciation from accounting and tax point of view. Important terms that are related to this area are at first defined in the theoretical part. In the practical part are analyzed the cases of acquisition, depreciation, technical appreciation and retirement of fixed assets in the chosen joint stock company. This thesis deals only with depreciated assets i.e. tangible and intangible fixed assets.

OBSAH 1. ÚVOD A CÍL PRÁCE... 5 2. METODIKA... 7 3. TEORETICKÁ ČÁST... 8 3.1 CHARAKTERISTIKA DLOUHODOBÉHO MAJETKU... 8 3.1.1 Dlouhodobý hmotný majetek... 8 3.1.2 Dlouhodobý nehmotný majetek... 9 3.1.3 Dlouhodobý finanční majetek... 9 3.1.4 Dlouhodobý majetek z daňového hlediska... 10 3.2 OCEŇOVÁNÍ DLOUHODOBÉHO MAJETKU... 19 3.3 POŘÍZENÍ DLOUHODOBÉHO MAJETKU... 20 3.3.1 Pořízení majetku dodavatelsky... 20 3.3.2 Pořízení majetku ve vlastní režii... 20 3.3.3 Získání majetku bezúplatně... 21 3.3.4 Pořízení majetku formou finančního pronájmu s následnou koupí majetku... 21 3.4 TECHNICKÉ ZHODNOCENÍ... 22 3.5 ODPISOVÁNÍ DLOUHODOBÉHO MAJETKU... 23 3.5.1 Účetní odpisy... 23 3.5.2 Daňové odpisy... 26 3.6 VYŘAZENÍ DLOUHODOBÉHO MAJETKU... 33 3.6.1 Vyřazení plně odepsaného majetku... 33 3.6.2 Vyřazení majetku se zůstatkovou cenou... 33 3.6.3 Vyřazení neodpisovaného majetku... 33 4. PRAKTICKÁ ČÁST... 34 4.1 CHARAKTERISTIKA SPOLEČNOSTI... 34 4.2 VNITROPODNIKOVÁ SMĚRNICE... 35 4.3 STRUKTURA DLOUHODOBÉHO MAJETKU V PODNIKU... 38 4.4 POŘÍZENÍ DLOUHODOBÉHO MAJETKU... 41 4.4.1 Nákup dlouhodobého hmotného majetku... 41 4.4.2 Nákup dlouhodobého hmotného majetku do 40 000,-... 42 4.4.3 Pořízení dlouhodobého hmotného majetku do 40 000,- vlastní činností... 43 4.4.4 Kombinace nákupu a vlastní výroby... 43 4.4.5 Pořízení dlouhodobého majetku formou finančního pronájmu s následnou koupí... 45 4.5 ODPISY... 47 4.5.1 Odpisy dlouhodobého hmotného majetku... 48 4.5.2 Odpisy automobilu v roce 2008... 49 4.5.3 Odpisy drobného hmotného majetku... 50 4.5.4 Odpisy drobného nehmotného majetku... 50 4.6 TECHNICKÉ ZHODNOCENÍ DLOUHODOBÉHO MAJETKU... 51 4.6.1 Technické zhodnocení nemovitosti... 51 4.6.2 Technické zhodnocení samostatné movité věci... 53 4.6.3 Technické zhodnocení dlouhodobého nehmotného majetku... 54 4.7 VYŘAZENÍ DLOUHODOBÉHO MAJETKU... 55 4.7.1 Vyřazení dosud neodpisovaného dlouhodobého hmotného majetku z důvodu prodeje... 55 4.7.2 Vyřazení plně odepsaného dlouhodobého hmotného majetku z důvodu poruchy... 56 4.7.3 Vyřazení částečně odepsaného dlouhodobého hmotného majetku z důvodu opotřebení... 57 4.7.4 Vyřazení plně odepsaného dlouhodobého nehmotného majetku... 57 4.7.5 Vyřazení plně odepsaného dlouhodobého hmotného majetku z důvodu prodeje... 57 4.7.6 Vyřazení částečně odepsaného dlouhodobého hmotného majetku v důsledku škody... 58 5. DISKUSE A ZÁVĚR... 59 6. LITERATURA... 61 7. SEZNAM TABULEK A GRAFŮ... 62 8. PŘÍLOHY... 63

1. ÚVOD A CÍL PRÁCE Úkolem účetnictví je poctivě a věrně zobrazovat stav a pohyb majetku a zdrojů jeho krytí, zjišťovat skutečný hospodářský výsledek a poskytovat informace účetní jednotce i ostatním uživatelům. Účetnictví je upraveno zejména zákonem o účetnictví a na něj navazujícími vyhláškami Ministerstva financí, platnými účetními standardy a v neposlední řadě vnitropodnikovými směrnicemi, které si účetní jednotky samy vytvářejí. Každý podnik potřebuje ke své činnosti majetek. Majetek, jakožto aktivum podniku, členíme podle druhů na dlouhodobý a oběžný. Oběžný majetek tvoří zásoby (materiál, polotovary a nedokončená výroba, hotové výrobky, zboží, zvířata), peníze, ceniny, krátkodobé cenné papíry a pohledávky. Tento majetek je v rámci podnikatelského činnosti v podniku jednorázově spotřebováván. Dlouhodobý majetek není určen ke spotřebě ani k prodeji, ale k zajištění a usnadnění podnikatelské činnosti. Dlouhodobý majetek je členěn na další složky, a to dlouhodobý hmotný majetek (stroje, zařízení, budovy, atd.), dlouhodobý nehmotný majetek (nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, ocenitelná práva, atd.) a dlouhodobý finanční majetek (kapitálové investice). Dlouhodobý finanční majetek podniku přináší prospěch v podobě výnosů či jiného kapitálového zhodnocení. Složky dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku slouží k dosahování cílů podniku po dobu delší než jeden rok a postupně se opotřebovávají. Toto opotřebení vyjadřujeme pomocí odpisů, kdy z účetního hlediska rozlišujeme dvě základní metody odpisování, a to metodu časovou a výkonovou. U časové metody dochází k odpisování v souvislosti s délkou používání majetku, při výkonové metodě je majetek odpisován v závislosti na výkonech, které byly jeho pomocí dosaženy. Účetní odpisy nesnižují základ daně z příjmů, ale jsou ukazatelem vyjadřujícím skutečné opotřebení majetku a ovlivňují účetní výsledek hospodaření. Další skupinou odpisů jsou odpisy daňové, které představují daňový náklad a jsou důležité ke zjištění základu daně z příjmů. Některý majetek odpisovat nelze, neboť podle zákona o daních z příjmů není vymezen jako dlouhodobý hmotný či nehmotný majetek. Jedná se například o pozemky a finanční majetek. Hlavním cílem této bakalářské práce je analýza dlouhodobého majetku ve vybrané akciové společnosti se zaměřením na majetek, který je předmětem odpisování. Práce je proto orientována na dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek, finančním majetkem se kromě jeho 5

stručného vymezení nezabývá. Dílčími cíli práce jsou účtování dlouhodobého majetku od chvíle, kdy byl pořízen až po okamžik jeho vyřazení, vymezení jednotlivých druhů dlouhodobého majetku v souladu s platnými zákony, způsoby jeho pořizování a vymezení nákladů s pořízením souvisejících. Dalšími tématy jsou oceňování majetku a uvedení do užívání. Určení ceny je důležité pro výpočet odpisů. Práce se zabývá účetními i daňovými odpisy. Další oblastí, která je v práci řešena, je problematika technického zhodnocení majetku. Posledním tématem práce je vyřazení, neboť poté, co majetek splní svou funkci v podniku a stane se nepoužitelným či nepotřebným, následuje jeho vyřazení. Úkolem praktické části práce je uplatnit teoretické poznatky na skutečných případech vybrané akciové společnosti. Jsou zde uvedeny účetní případy, které v účetní jednotce skutečně nastaly a byly zaúčtovány. V praktické části práce jsou analyzovány případy pořízení, odpisování, technického zhodnocení a vyřazení dlouhodobého majetku. 6

2. METODIKA Problematika dlouhodobého majetku je upravena zákony a vyhláškami, ze kterých se v práci vychází a které jsou uvedeny v seznamu literatury. Dále bylo potřeba nastudovat danou problematiku z odborné literatury, která je rovněž součástí seznamu. Praktická část vychází z konzultací a podkladů vybrané akciové společnosti. Práce je rozdělena do osmi částí. Podstatu tvoří třetí a čtvrtá kapitola, tedy teoretická a praktická část. Teoretická část se věnuje objasnění pojmů, které z oblasti dlouhodobého majetku vyplývají. Tato část práce se zabývá charakteristikou dlouhodobého majetku z účetního a daňového hlediska, problematikou oceňování, pořízení, technického zhodnocení, odpisování a vyřazení majetku. Při výkladu teoretických pojmů se vychází ze stavu účetních a daňových předpisů pro rok 2008. Součástí teoretické části jsou také schémata účtování a tabulky s odpisovými sazbami a koeficienty. V praktické části jsou teoretické poznatky aplikovány na konkrétní případy účtování ve vybraném podniku. Práce nejdříve přibližuje vnitropodnikové směrnice společnosti a strukturu jejího majetku. Při analýze struktury a vývoje dlouhodobého majetku jsou pro přehlednost vypracovány výsečové grafy a jeden graf sloupcový. Při zpracování praktické části byla použita metodu analýzy. Byl analyzován proces pořizování dlouhodobého majetku, jeho odpisování z hlediska účetního i daňového, technické zhodnocení majetku a jeho vyřazení. K zachycení analyzovaných případů bylo využito schémat účtování a tabulek. Zjištěná stanoviska a výsledky celé práce jsou shrnuty v závěru, který využívá metodu dedukce. Následuje seznam literatury, ze které bylo při tvorbě práce čerpáno, seznam tabulek a grafů obsažených v práci a přílohová část práce, kde jsou umístěny vybrané dokumenty podniku, kterými jsou např. inventární karta dlouhodobého majetku, faktura, doklad o zařazení majetku do užívání či o jeho vyřazení, leasingová smlouva a další. 7

3. TEORETICKÁ ČÁST Teoretická část se zabývá vymezením a charakteristikou dlouhodobého majetku podle platných zákonů a objasněním pojmů, které s problematikou dlouhodobého majetku souvisí. Teoreticky a pomocí schémat bude vysvětleno, jak se účtuje o pořízení, odpisování a vyřazení dlouhodobého majetku, jaké jsou způsoby ocenění majetku a jeho odpisování. 3.1 Charakteristika dlouhodobého majetku K podnikatelské činnosti je zapotřebí majetku, a to jak krátkodobého, tak dlouhodobého. Liší se tím, že spotřeba krátkodobého majetku probíhá jednorázově, zatímco spotřeba dlouhodobého majetku je rozložena do více období. U dlouhodobého majetku není pořizovací cena zahrnuta do nákladů v jednom účetním a zdaňovacím období, ale je do nákladů přenášena v podobě odpisů. Dlouhodobý majetek, který nesplňuje podmínky zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákona o daních z příjmů) pro zařazení do hmotného či nehmotného majetku, odpisovat nelze. Jedná se například o pozemky nebo finanční investice. 3.1.1 Dlouhodobý hmotný majetek Z účetního hlediska za dlouhodobý hmotný majetek podle 7 vyhlášky ministerstva financí č. 500/2002 Sb. (dále jen vyhlášky) považujeme: - pozemky bez ohledu na výši oceněním, pokud nejsou zbožím - stavby včetně budov, důlní díla, důlní stavby pod povrchem, vodní díla a další stavební díla bez ohledu na výši ocenění a dobu použitelnosti - otvírky nových lomů, pískoven a hlinišť - bez ohledu na výši ocenění a dobu použitelnosti - technické rekultivace - bez ohledu na výši ocenění a dobu použitelnosti - byty a nebytové prostory vymezené jako jednotky zákonem č. 72/1994 Sb., o vlastnictví bytů - předměty z drahých kovů bez ohledu na výši ocenění - samostatné movité věci a soubory movitých věcí se samostatným technickoekonomickým určením s dobou použitelnosti delší než 1 rok a od výše ocenění určené účetní jednotkou při respektování principu významnosti a věrného zobrazení 8

- pěstitelské celky trvalých porostů kam se řadí ovocné stromy nebo ovocné keře vysázené na souvislém pozemku o výměře nad 0,25 ha v hustotě min. 90 stromů nebo 1000 keřů na ha a trvalý porost vinic a chmelnic bez nosných konstrukcí - dospělá zvířata a jejich skupiny s dobou použitelnosti delší než 1 rok a od výše ocenění určené účetní jednotkou při respektování principu významnosti a věrného zobrazení - jiný dlouhodobý hmotný majetek který, bez ohledu na výši ocenění, zahrnuje ložiska nevyhrazeného nerostu nebo umělecká díla, jež nejsou součástí stavby 3.1.2 Dlouhodobý nehmotný majetek Z účetního hlediska za dlouhodobý nehmotný majetek podle 6 vyhlášky považujeme: - zřizovací výdaje výdaje vynaložené na založení účetní jednotky do jejího vzniku, jsou jimi např. soudní a správní poplatky, odměny za poradenství, nájemné, - nehmotné výsledky výzkumu a vývoje a software vytvořené vlastní činností za účelem obchodování nebo nabyté od jiných osob, - ocenitelná práva předměty průmyslového a obdobného vlastnictví, výsledky duševní tvůrčí činnosti vytvořené vlastní činností za účelem obchodování nebo nabyté od jiných osob, - goodwill kladný nebo záporný rozdíl mezi oceněním podniku nabytého koupí nebo vkladem a souhrnem jeho individuálně přeceněných složek majetku sníženým o závazky, - povolenky na emise povolenky na emise skleníkových plynů a jednotky snížení emisí a ověřeného snížení emisí z projektových činností bez ohledu na výši ocenění, - preferenční limity individuální referenční množství mléka, individuální produkční kvóty a individuální limit prémiových práv bez ohledu na výši ocenění. 3.1.3 Dlouhodobý finanční majetek Sem řadíme majetek, který má účetní jednotka v držení déle než jeden rok. Tento majetek nakupuje za účelem investování volných peněžních prostředků s očekáváním výnosu např. v podobě dividend, úroků, podílů na zisku. Za dlouhodobý finanční majetek považujeme (Kovanicová, 2007, str. 224): - majetkové podíly v jiném podniku ze kterých plyne podstatný nebo rozhodující vliv na řízení podniku i menšinové podíly spojené s právem na dividendy nebo podíly na zisku, 9

- cenné papíry majetkové povahy jež podnik drží déle než 1 rok, a ze kterých mu plynou nároky na výnosy nebo je drží se záměrem kapitálového zhodnocení, - cenné papíry úvěrového charakteru jejichž doba splatnosti je delší než 1 rok, přináší výnosy v podobě úroků a jsou drženy až do splatnosti nebo jako realizovatelné, - půjčky poskytnuté jiným půjčky podnikům ve skupině nebo mimo ni s dobou splatnosti delší než 1 rok a jiné půjčky, - dlouhodobý majetek pronajatý v rámci smlouvy o nájmu podniku za nějž plyne výnos v podobě nájemného, - dlouhodobé termínované vklady peněžních prostředků z nichž plyne výnosový úrok. 3.1.4 Dlouhodobý majetek z daňového hlediska Dlouhodobý majetek, který je definován v zákoně o daních z příjmů je předmětem odpisování a jeho pořizovací cena není zahrnuta do nákladů v jediném zdaňovacím období, ale je účtována do nákladů formou odpisů ve více obdobích. Dlouhodobý hmotný majetek Z daňového hlediska je dlouhodobý hmotný majetek vymezen v 26 zákona o daních z příjmů. Rozumí se jím: - samostatné movité věci, popřípadě soubory movitých věcí se samostatným technickoekonomickým určením, jejichž vstupní cena je vyšší než 40 000 Kč a mají provoznětechnické funkce delší než jeden rok, - budovy, domy a byty nebo nebytové prostory, - stavby, - pěstitelské celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než tři roky, - základní stádo a tažná zvířata, - jiný majetek (technické zhodnocení a výdaje na otvírky nových lomů, pískoven a hlinišť, technické rekultivace, výdaje hrazené nájemcem, které tvoří součást ocenění hmotného majetku pronajatého formou finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku a které v úhrnu se sjednanou kupní cenou ve smlouvě převýší u movitého majetku hodnotu 40 000 Kč). Hmotným majetkem pro účely zákona nejsou zásoby. 10

Samostatné movité věci Samostatné movité věci, jejichž vstupní cena je vyšší než 40 000 Kč a mají provoznětechnické funkce delší než jeden rok, musí pro zařazení do dlouhodobého hmotného majetku splňovat obě podmínky současně. Není-li některá z podmínek splněna, jedná se o drobný hmotný majetek nebo spotřební materiál, který je v plné výši zahrnován přímo do nákladů. Konkrétně závisí způsob promítnutí drobného hmotného majetku do nákladů (jednorázově nebo prostřednictvím odpisů) na limitu dlouhodobého hmotného majetku určeném účetní jednotkou. Do nákladů lze v plné výši zahrnout věc s dobou upotřebitelnosti kratší než 1 rok, bez ohledu na výši ceny. Také majetek, který nedosahuje daného limitu, se zahrnuje přímo do nákladů. V případě pořízení majetku za cenu nižší než 40 000 Kč, kdy je pro jeho zprovoznění nutná oprava, je třeba cenu opravy je zahrnout do nákladů na pořízení, čímž se majetek může stát hmotným odpisovaným majetkem. U plátců daně z přidané hodnoty je limit vstupní ceny 40 000 Kč posuzován podle ceny po odpočtu daně z přidané hodnoty, je-li možno odpočet uplatnit. U neplátců daně z přidané hodnoty tvoří daň součást vstupní ceny, a proto se limit 40 000 Kč posuzuje cenou včetně daně z přidané hodnoty. Součástí samostatných movitých věcí je i příslušenství hmotného majetku, což jsou věci tvořící jeden majetkový celek s věcí hlavní. Pokud není příslušenství součástí dodávky a ocenění hlavní věci, přiřadí se k ní dodatečně technickým zhodnocením. Výrobními zařízeními, zařízeními a předměty k provozování služeb, účelovými zařízeními a předměty, které jsou samostatnými movitými věcmi i přesto, že jsou pevně spojeny s budovou nebo se stavbou, jsou podle pokynu D-300 zejména stroje, přístroje, zařízení, konstrukce a příslušné technologické rozvody. Pokyn D-300 je součástí příloh. Samostatným druhem hmotného majetku jsou i soubory movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením, jejichž vstupní cena je vyšší než 40 000 Kč a jejichž provozně-technické funkce jsou delší než jeden rok. (Prudký, Lošťák, 2008, str. 15) Soubor tvoří několik předmětů (cena jednotlivého předmětu nemusí limitu dosáhnout) vzájemně propojených do linky nebo se vzájemně doplňujících. Jednotlivé části souboru mohou 11

fungovat i samostatně. Účetní jednotka sama rozhodne, jestli z jednotlivých předmětů vytvoří soubor nebo je bude evidovat odděleně. Soubor zařazujeme do odpisové skupiny podle hlavního funkčního předmětu. Vytvoření souboru movitých věcí má tedy význam, jestliže předmět tvořící hlavní část souboru lze zařadit do nižší odpisové skupiny než části ostatní. Budovy, domy a byty nebo nebytové prostory Budovy, domy a byty nebo nebytové prostory vymezené jako jednotky zákonem č. 72/1994 Sb., o vlastnictví bytů jsou hmotným majetkem vždy bez ohledu na cenu a dobu použitelnosti. Toto vymezení umožňuje byty získané podle zákona o vlastnictví bytů řádně ocenit a zahrnout do jejich hodnoty i podíl na společných částech domů. Je-li k podnikání určena pouze část nemovitosti, platí, že do obchodního majetku se zahrne celá nemovitost a odpisy, zahrnují do nákladů v poměrné výši. Od letošního roku může fyzická osoba s příjmy z podnikání nebo jiné samostatně výdělečné činnost nebo s příjmy s pronájmu, která používá nemovitost zčásti k podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti, anebo k pronájmu a zčásti k soukromým účelům, požádat správce daně o vydání rozhodnutí o závazném posouzení, zda způsob uplatnění výdajů spojených s provozem nemovitosti do výdajů na dosažení, zajištění a udržení příjmů odpovídá 24 odst. 3 zákona o daních z příjmů. Závazné posouzení provádí místně příslušný správce daně na základě žádosti poplatníka. Tato žádost je zpoplatněna správním poplatkem ve výši 10 000 Kč. V rámci závazného posouzení se hodnotí i způsob rozdělení odpisů podle charakteru užívání jednotlivých částí nemovitosti a poplatník nabude jistoty, že jedná správně, jelikož posouzení je závazné i pro správce daně. Stavby Stavby jsou hmotným majetkem bez ohledu na cenu a dobu použitelnosti. Řadí se sem i dočasné stavby a stavby charakteru zařízení staveniště. Stavbou se rozumí veškerá stavební díla, která vznikají stavební nebo montážní technologií, bez zřetele na stavebnětechnické provedení, použité stavební výrobky, materiály a konstrukce, na účel využití a dobu trvání. Dočasná stavba je stavba, u které stavební úřad předem omezí dobu jejího trvání. (Prudký, Lošťák, 2008, str. 18) Dočasné stavby mají jiný průběh odpisování a je třeba u nich prokázat předpokládanou dobu používání v době uvedení do užívání, např. projektovou dokumentací 12

nebo kolaudačním rozhodnutím. Budova je nadzemní stavba, která je prostorově soustředěna a navenek uzavřena obvodovými stěnami a střešní konstrukcí. Podle přílohy zákona o daních z příjmů jsou oplocení a vnější osvětlovací sítě budov a staveb samostatně zařazeny do 4. odpisové skupiny. Podle písm. c 26 zákona o daních z příjmů se do staveb ani do jiného hmotného majetku neřadí: - provozní důlní dílna, - drobné stavby na pozemcích určených k plnění funkce lesa, sloužící k zajišťování provozu lesních školek nebo k provozování myslivosti, pokud jejich zastavěná plocha nepřesahuje 30 m 2 a výška 5 m, - oplocení sloužící k zajišťování lesní výroby, které je drobnou stavbou. Budovy, domy, byty, nebytové prostory a stavby mohou mít i povahu zásob, jestliže: - nemovitost je pořizována za účelem prodeje, - daňový subjekt má v předmětu činnosti nákup a prodej nemovitostí, - nemovitost není v době mezi nákupem a prodejem používána, pronajímána a není na ní prováděno technické zhodnocení. (Prudký, Lošťák, 2008, str. 18) Při pořízení nemovitostí v těchto případech se nejedná o pořízení hmotného majetku. Pěstitelské celky trvalých porostů Do pěstitelských celků trvalých porostů, jejichž doba plodnosti je delší než tři roky se podle 26 odst. 9 zákona o daních z příjmů řadí: - ovocné stromy vysázené na souvislém pozemku o výměře nad 0,25 ha v hustotě nejméně 90 stromů na 1 ha, - ovocné keře vysázené na souvislém pozemku o výměře nad 0,25 ha v hustotě nejméně 1 000 keřů na 1 ha, - chmelnice a vinice. Splnění těchto podmínek se posuzuje už v době, kdy jsou porosty zakládány. Odpisovat je lze až od okamžiku, kdy začnou nést užitek, který bude zaznamenán jako příjem účetní jednotky. Základní stádo a tažná zvířata Od 1. 1. 2008 se změnila vyhláška a v účetnictví se vykazují místo základního stáda a tažných zvířat Dospělá zvířata a jejich skupiny. Do této položky patří dospělá zvířata 13

a jejich skupiny (například stáda, hejna) s dobou použitelnosti delší než jeden rok a od výše ocenění určené účetní jednotkou, a to při splnění povinností stanovených zákonem o účetnictví, zejména respektováním principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku. (Prudký, Lošťák, 2008, str. 20) Ostatní dospělá zvířata a jejich skupiny se účtují jako zásoby. Avšak zákon o daních z příjmů dále používá pojem základní stádo a tažná zvířat bez ohledu na jejich ocenění a dobu použitelnosti, ale odvolává se na účetní předpisy. Proto se u stáda vychází z charakteristiky podle účetních předpisů a tudíž jsou tažná zvířata hmotným majetkem. Technické zhodnocení, které nezvyšuje vstupní cenu a zůstatkovou cenu hmotného majetku Je-li na majetku provedeno technické zhodnocení a tento hmotný majetek není ve vlastnictví účetní jednotky nebo nesplňuje podmínku pro zařazení do kategorie hmotného majetku a není daňově odpisován, pak vzniká kategorie hmotného majetku pod názvem jiný majetek. Jde především o případy, kdy byly práce charakteru technického zhodnocení provedené na pronajatém majetku se souhlasem jeho majitele hrazeny nájemcem a majitel je nezahrnul do vstupní či zůstatkové ceny. Dále jsou to rekonstrukce či modernizace v hodnotě nad 40 000 Kč, které byly provedeny na majetku s cenou nižší než 40 000 Kč. Provedené technické zhodnocení se zařadí do odpisové skupiny podle majetku, na kterém bylo provedeno. (Prudký, Lošťák, 2008 str. 21) U pronajatého majetku je potřeba sepsat smlouvu, ve které se majitel předmětu zavazuje, že o provedené technické zhodnocení nezvýší vstupní ani zůstatkovou cenu předmětu a nebude je odpisovat. Výdaje na otvírky nových lomů, pískoven a hlinišť Jedná se o výdaje na otvírky nových lomů, pískoven a hlinišť za podmínky, že se nejedná o výdaje, které zvyšují vstupní či zůstatkovou cenu již evidovaného majetku. Velmi důležité u této kategorie je stanovení doby využitelnosti ložiska nerostných surovin, neboť doba odpisování vychází z plánované předpokládané doby využitelnosti díla. (Prudký, Lošťák, 2008, str. 21) 14

Technické rekultivace Technické rekultivace zahrnují náklady, které účetní jednotka vynakládá na úpravu pozemků, které ovlivnila svou činností. Výdaje hrazené nájemcem Tyto výdaje vznikají v případě pořizování hmotného majetku formou finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku. Účetní jednotky proto musí ověřovat, zda u ní nenastal předpoklad pro vznik jiného majetku. Posuzuje se výše kupní ceny a výše vedlejších výdajů souvisejících s pořízením hmotného majetku formou finančního pronájmu, hrazených nájemcem a tvořících součást ocenění hmotného majetku neboli vedlejších pořizovacích nákladů, které zahrnují náklady na: - dopravné, - montáž, - clo, - úroky z úvěrů na pořízení majetku do doby uvedení majetku do užívání, - úplaty za poskytnuté záruky v souvislosti s pořízením investic (do doby uvedení do užívání), - náklady na přípravu a zabezpečení výstavby (do doby uvedení do užívání), - úhrada podílu na účelně vynaložených nákladech spojených s připojeným a zajištěním požadovaného příkonu nebo požadované dodávky plynu a tepla, - náklady na archeologický výzkum v souvislosti s pořizováním hmotných investic, které je ze zákona stavebník povinen hradit, - případné zákonné odvody a poplatky. (Prudký, Lošťák, 2008, str. 22) Jiný majetek vzniká, když součet kupní ceny a vedlejších pořizovacích nákladů přesáhne 40 000 Kč. Dále jiný majetek vzniká v případě, kdy kupní cena nebo vedlejší pořizovací náklady samostatně přesáhnou 40 000 Kč. U tohoto druhu majetku se hodnotová hranice porovnává se součtem, tzn. že pokud účetní jednotka zvolí pro odpisování výdajů hrazených nájemcem metodu bezprostředního zahájení odpisování s navýšením vstupní či zůstatkové ceny v okamžiku zaplacení kupní ceny, bude v prvním roce odpisovat z hodnoty menší než 40 000 Kč. Účetní jednotka může zvolit i metodu, kdy počká až bude leasing ukončen, po dobu leasingu nebude související výdaje 15

odpisovat a celou hodnotu jiného majetku postupně uplatní do nákladů v následujících letech po skončení leasingu. Toto vychází z ustanovení o nezahájení či přerušení odpisování. Dlouhodobý nehmotný majetek Nehmotným majetkem se podle 32a zákona o daních z příjmů rozumí: - zřizovací výdaje; - nehmotné výsledky výzkumu a vývoje; - software; - ocenitelná práva; - a jiný majetek; pokud byl nabyt úplatně, vkladem společníka nebo tichého společníka nebo člena družstva, přeměnou, darováním nebo zděděním, nebo byl vytvořen vlastní činností za účelem obchodování s ním nebo k jeho opakovanému poskytování a vstupní cena je vyšší než 60 000 Kč a doba použitelnosti je delší než jeden rok. Zřizovací výdaje Zřizovacími výdaji jsou výdaje spojené se zřízením nového podniku (tzn. výdaje spojené se založením obchodní společnosti nebo výdaje na zahájení podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti fyzické osoby) do okamžiku jejího vzniku. Jedná se např. soudní a notářské poplatky a jiné úřední výlohy, náklady na pracovní cesty, mzdy, odměny za zprostředkování a poradenské služby, nájemné případně další výdaje spojené se zahájením podnikání. Zřizovacími výdaji jsou též výdaje, které vzniklá účetní jednotka následně uhradí jiným osobám (např. mateřské společnosti) v souvislosti s jejím zřízením. (Prudký, Lošťák, 200, str. 30) Do zřizovacími výdajů nelze zahrnout výdaje na pořízení dlouhodobého majetku a zásob a výdaje na reprezentaci. Od 1. 1. 2004 se zřizovací výdaje opisují rovnoměrně po dobu 60 měsíců. Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje Nehmotnými výsledky výzkumu a vývoje jsou výsledky úspěšně provedených prací, které nejsou předmětem průmyslových a jiných ocenitelných práv, v případě že: - byly nabyty od jiných osob samostatně, tj. nebyly součástí nabytého dlouhodobého majetku, - byly vytvořeny vlastní činností za účelem obchodování s nimi, avšak nejde o výsledky na zakázku nebo o součást dodávky dlouhodobého majetku. 16

Od 1. 1. 2005 se nehmotné výsledky výzkumu a vývoje odpisují po dobu 36 měsíců rovnoměrně. (Prudký, Lošťák, 2008, str. 31) Software Software neboli programové vybavení je dlouhodobým nehmotným majetkem bez ohledu na to, zda je nebo není předmětem autorských práv, jestliže je: - nabyt od jiných osob samostatně, tj. není součástí nabytého hardware a jeho ocenění, - vytvořen vlastní činností za účelem obchodování s ním, avšak nejde o software na zakázku nebo o součást dodávky hardware. (Prudký, Lošťák, 2008, str. 31) Od 1. 1. 2005 se software odpisuje po dobu 36 měsíců rovnoměrně. (Prudký, Lošťák, 2008, str. 32) Ocenitelná práva Ocenitelnými právy jsou předměty průmyslového a obdobného vlastnictví, výsledky duševní tvůrčí činnosti a práva podle zvláštních předpisů, pokud jsou: - nabyty od jiných osob, - vytvořeny vlastní činností za účelem obchodování. Ocenitelná práva zaevidovaná do majetku od 1. 1. 2004 se daňově odpisují po dobu 72 měsíců rovnoměrně s výjimkou audiovizuálních děl, která se odpisují 18 měsíců rovnoměrně. (Prudký, Lošťák, 2008, str. 32) Ostatní dlouhodobý nehmotný majetek Za dlouhodobý nehmotný majetek se dále považuje technické zhodnocení, pokud převýší částku 40 000 Kč: - které může nabyvatel užívacího práva účtovat a odpisovat, - drobného nehmotného majetku, který má dobu použitelnosti delší než jeden rok a účetní jednotka jej nevykazuje jako dlouhodobý nehmotný majetek. Ostatní dlouhodobý nehmotný majetek zaevidovaný od 1. 1. 2004 se odpisuje po dobu 72 měsíců rovnoměrně. (Prudký, Lošťák, 2008, str. 32) Goodwill Goodwillem se rozumí kladný nebo záporný rozdíl mezi oceněním podniku, nebo jeho části ve smyslu obchodního zákoníku, nabytého zejména koupí, vkladem nebo oceněním majetku 17

a závazků v rámci přeměn společnosti, s výjimkou změny právní formy, a souhrnem jeho individuálně přeceněných složek majetku sníženým o převzaté závazky. (Prudký, Lošťák, 2008, str. 33) Goodwill není z daňového hlediska dlouhodobým nehmotným majetkem. Z účetního hlediska se odpisuje rovnoměrně 5 let od nabytí podniku nebo jeho části nebo od rozhodného dne přeměny do nákladů. Záporný goodwill se účetně odpisuje rovnoměrně 5 let do výnosů. Do základu daně se zahrnuje rozdíl mezi oceněním podniku nebo jeho části, tvořící samostatnou organizační složku, nabytého koupí a souhrnem ocenění jeho jednotlivých složek majetku v účetnictví prodávajícího sníženým o převzaté závazky. Kladný oceňovací rozdíl se odpisuje rovnoměrně během 180 měsíců, a to v poměrné výši připadající na počet měsíců v příslušném zdaňovacím období nebo období, za nějž je podáváno daňové přiznání. Záporný oceňovací rozdíl zvyšuje výsledek hospodaření rovnoměrně během 180 měsíců, a to v poměrné výši připadající na počet měsíců v příslušném zdaňovacím období nebo období, za nějž je podáváno daňové přiznání, pokud nebyl ve stejné výši podle účetních předpisů součástí výnosů. Neodepsanou část záporného či kladného oceňovacího rozdílu je poplatník povinen zahrnout do základu daně při vyřazení poslední složky dlouhodobého majetku. Při postupném vyřazování majetku, který tvoří koupený podnik nebo jeho část se oceňovací rozdíl nemění. V případě nájmu podniku, kdy jeho pronajímatel odpisoval oceňovací rozdíl, může nájemce po dobu trvání nájmu na základě písemné smlouvy s pronajímatelem pokračovat v zahrnování tohoto oceňovacího rozdílu do základu daně. Nehmotný majetek pořízený na dobu určitou U nehmotného majetku jsou v návaznosti na způsob pořízení a obsah smlouvy možné dva postupy daňového odpisování: - při nákupu práva užívání nehmotného majetku se v případě, že smlouva obsahuje ujednání práva užívání na dobu určitou, roční odpis stanoví jako podíl vstupní ceny a doby sjednané kupní smlouvou, - není-li stanovena smlouvou doba určitá, pak platí doby odpisování jednotlivých druhů majetku stanovené v zákoně o daních z příjmů. 18

3.2 Oceňování dlouhodobého majetku Dlouhodobý majetek podle čl. III postupů účtování pro podnikatele oceňujeme pořizovací cenou, vlastními náklady a reprodukční pořizovací cenou. Pořizovací cena je cena, za kterou byl majetek pořízen včetně nákladů s pořízením souvisejících. Těmi jsou zejména náklady na: - přípravu a zabezpečení (např. úroky a poplatky za poskytnuté záruky) do doby uvedení pořizovaného majetku do užívání, - průzkumné geologické, geodetické a projektové práce, umělecká díla jako součást staveb, poplatky a odvody za trvalé nebo dočasné odnětí lesní či zemědělské půdy, dále náklady na dopravné, montáž a clo, - zabezpečovací a konzervační práce, - jednorázové náhrady za omezení vlastnických práv a majetkové újmy, - úhradu podílu na účelně vynaložených nákladech dodavatele spojených s dodávkou plynu a tepla, - náhrady poskytované vlastníku nebo nájemci nemovitosti za omezení jejího užívání, - zkoušky, kterými zhotovitel prokazuje řádné provedení díla. Reprodukční pořizovací cena je cena, za kterou by byl majetek pořízen v době, kdy se o něm účtuje. Touto cenou se oceňuje: - dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek nabytý darováním - dlouhodobý nehmotný majetek vytvořený vlastní činností (pokud je tato cena nižší než vlastní náklady) - dlouhodobý hmotný majetek bezúplatně pořízený z finančního leasingu - vklad dlouhodobého nehmotného nebo hmotného majetku (s výjimkou ocenění podle společenské smlouvy) Vlastními náklady jsou veškeré přímé a nepřímé náklady související s vytvořením dlouhodobého majetku vlastní činností. Zahrnujeme sem veškeré přímé, ale i nepřímé náklady, tzv. výrobní nebo provozní režii. 19

3.3 Pořízení dlouhodobého majetku Pořízení dlouhodobého majetku lze zajistit dodavatelsky koupí, bezúplatným nabytím, lze jej vyrobit ve vlastní režii, získat jej nabytím práv či jinak. O pořízení se účtuje přes kalkulační účty z účtové skupiny 04. Na těchto účtech se zjišťují skutečné pořizovací náklady daného majetku. 3.3.1 Pořízení majetku dodavatelsky Majetek se oceňuje v pořizovací ceně (cena pořízení + výdaje s pořízením spojené: doprava, provize, náklady na montáž, náklady na instalaci, pojistné). Jestliže se jedná o pořízení majetku ze zahraničí, celní orgány vyměří clo a následně daň z přidané hodnoty. U neplátců DPH pak clo i vyměřená daň vstupuje do pořizovací ceny majetku. Plátci DPH mají možnost na daň na vstupu uplatnit odpočet u finančního úřadu. 22. Bankovní účet, pokladna 32. - Dodavatelé 04. Pořízení 1) 2) dlouhodobého maj. 3) 4) 01., 02., 03. - Majetkové účty 34. - DPH 1) nákup dlouhodobého majetku na fakturu v ceně pořízení 2) úhrada přijaté faktury 3) vedlejší externí náklady (např. doprava) 4) uvedení do užívání v pořizovací ceně 3.3.2 Pořízení majetku ve vlastní režii Rozhodne-li se účetní jednotka vytvořit dlouhodobý majetek ve vlastní režii, zvyšuje tím svá aktiva. Náklady spojené s pořízením vlastního majetku tvoří jeho cenu a pořízení je účtováno jako aktivace ve prospěch výnosového účtu. 50. 55. - Nákladové účty 1) 62. - Aktivace 04. Pořízení dlouhodobého maj. 2) 3) 01., 02., 03. Majetkové účty 1) vynaložené náklady na pořízení dlouhodobého majetku vlastní činností 20

2) aktivace majetku 3) zařazení do užívání 3.3.3 Získání majetku bezúplatně Bezúplatně může být majetek nabyt formou daru, dědictví, vydání majetku podle právních předpisů, vkladem do společnosti, v rámci privatizace podle právních předpisů, sloučením společností atd. 41. Ostatní kapitálové fondy 1) 04. Pořízení dlouhodobého maj. 2) 01., 02., 03. Majetkové účty 1) majetek získaný darováním 2) uvedení do užívání Další způsoby účtování o bezúplatným nabytí: delimitace 01., 02., 03. / 41. převod z osobního užívání podnikatele 01., 02., 03. / 49. pronájem podniku nebo jeho části 01., 02., 03. / 47. vklad do společnosti 04. / 41. převod podle právních předpisů 04. / 08. po ukončení leasingu 01., 02. / 07., 08. 3.3.4 Pořízení majetku formou finančního pronájmu s následnou koupí majetku Z pohledu nájemce je o majetku po dobu finančního pronájmu účtováno pouze na podrozvahových účtech, protože majetek je ve vlastnictví pronajímatele. Nájemce platí pronajímateli splátky a zahrnuje je podle věcné a časové souvislosti do nákladů. Na základě smlouvy může účetní jednotka po skončení pronájmu majetek odkoupit. Je-li kupní cena pro účetní jednotku podstatná, zahrne majetek mezi dlouhodobý a bude jej odpisovat. V následném schématu je naznačeno účtování finančního pronájmu, kde první splátka je zvýšená (mimořádná). Další možností je záloha na splátky nebo záloha na následné odkoupení předmětu. 21

32. - Dodavatelé 38. Náklady 1) příštích období 4) 2) 04. Pořízení dlouhodobého maj. 3) 5) 51. Ostatní služby 01., 02. Majetkové účty 1) vyšší splátka 2) běžná splátka 3) kupní cena, přesáhla-li 40 000,- 4) postupné rozpouštění splátky 5) zavedení do užívání 3.4 Technické zhodnocení Zákon o daních z příjmů stanoví, že technickým zhodnocením se rozumí výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku, pokud převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu ve zdaňovacím období částku 40 000 Kč. Technickým zhodnocením jsou i uvedené výdaje nepřesahující stanovené částky, které poplatník na základě svého rozhodnutí neuplatní jako výdaj (náklad) podle 24 přímo a rozhodne se, že je do výdajů uplatní prostřednictvím odpisů. Rekonstrukcí se rozumí zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů. Modernizací se rozumí rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku. Je-li technické zhodnocení provedeno na vlastním majetku v prvním roce odpisování, hodnota technického zhodnocení se promítá do vstupní ceny majetku. Pokud je provedeno v dalších letech odpisování, hodnota technického zhodnocení se promítá podle způsobu odpisování do zvýšené vstupní ceny nebo zvýšené zůstatkové ceny a dochází ke změně v postupu odpisování, u nehmotného majetku se promítá do ocenění. Je-li technické zhodnocení provedeno na pronajatém majetku a je-li uzavřena smlouva s vlastníkem o provedení, úhradě a odpisování technického zhodnocení, pak vzniká jiný majetek, který se zařadí do majetku a odpisuje se. Není-li takováto smlouva s vlastníkem 22

uzavřena, nelze technické zhodnocení promítnout do nákladů ani odpisem, tzn. hradí se ze zisku. Nově je možno v případě problémů s určením technického zhodnocení požádat příslušného správce daně o vydání rozhodnutí o závazném posouzení, zda je zásah do majetku technickým zhodnocením podle zákona. 3.5 Odpisování dlouhodobého majetku Účetní jednotky účtující v soustavě podvojného účetnictví účtují o dvou skupinách odpisů, a to účetních a daňových. Účetní odpisy vyjadřují skutečné opotřebení majetku a jejich výpočet je v kompetenci účetní jednotky. Daňové odpisy slouží k výpočtu daně z příjmu a jejich výpočet je dán zákonem o daních z příjmů. 3.5.1 Účetní odpisy V 28 zákona o účetnictví se uvádí, že o majetku účtují a odpisují jej účetní jednotky, které k němu mají vlastnické nebo jiné právo, anebo které hospodaří s majetkem státu nebo s majetkem územních samosprávných celků. Ve zvláštních případech (smlouva o výpůjčce, nabytí vlastnického práva jiným způsobem než převzetím věci) o majetku účtují a odpisují jej účetní jednotky, které jej používají. Nájemce odpisuje majetek pouze pokud je k tomu oprávněn na základě smlouvy o nájmu podniku nebo jeho části a také odpisuje technické zhodnocení, které provedl na svůj účet na majetku, který úplatně nebo bezúplatně užívá. Účetní jednotky jsou povinny sestavovat odpisový plán. Majetek se odpisuje jen do výše jeho ocenění v účetnictví. V tomto paragrafu je také uvedeno, že pozemky a jiný majetek vymezený zvláštními právními předpisy nebo prováděcími právními předpisy se neodpisují. Další majetek, který se neodpisuje, je vymezen v 56 odst. 9 vyhlášky takto: a) umělecká díla, která nejsou součástí stavby, sbírky, movité kulturní památky, předměty kulturní hodnoty a obdobné movité věci stanovené zvláštními právními předpisy, b) nedokončený dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek a technické zhodnocení, pokud není uvedeno do stavu způsobilého k užívání, c) finanční majetek, d) zásoby, 23

e) najatý či obdobně užívaný dlouhodobý hmotný nebo nehmotný majetek, není-li zákonem nebo touto vyhláškou stanoveno jinak, f) pohledávky, g) preferenční limity, které nelze odpisovat podle času nebo výkonů, a povolenky na emise. Podle 56 odst. 2 vyhlášky se, kromě uvedeného v 28 zákona, odpisuje: a) dlouhodobý nehmotný majetek, k němuž účetní jednotka nabyla právo užívání od vlastníka, majitele nebo jiné oprávněné osoby; majetek odpisuje též oprávněná osoba, pokud o majetku účtuje, b) technické zhodnocení u účetní jednotky, která dlouhodobý odpisovaný majetek úplatně nebo bezúplatně užívá a provedla na tomto majetku technické zhodnocení na svůj účet, c) technické zhodnocení drobného nehmotného a hmotného majetku, d) ložisko nevyhrazeného nerostu nebo jeho část na pozemku koupeném nebo nabytém vkladem po 1. lednu 1997, e) soubor movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením jako jeden celek, a to i v případě, že je sestaven z movitých věcí, u kterých je od počátku známo jejich ocenění, f) preferenční limit, který lze odpisovat podle času nebo výkonů. Základem účetního odpisování je sestavení odpisového plánu. V něm by měla být stanovena především metoda odpisování a případně doba odpisování, která by měla co nejvěrněji odpovídat skutečné době, po kterou bude uvedený majetek používán a tím pádem také postupně opotřebováván. Účetní předpis stanovuje dobu odpisování pouze u zřizovacích výdajů (nejvýše 5 let), goodwillu (60 měsíců) a oceňovacího rozdílu k nabytému majetku (180 měsíců). U ostatního majetku si dobu účetního odpisování stanoví účetní jednotka podle zásady věrného zobrazení majetkové situace podniku. Pro výpočet účetních odpisů jsou používány dvě metody: a) metoda časová - závisí na délce použitelnosti majetku, která vychází z technických parametrů a finanční politiky podniku. Tato metoda se používá ve třech variantách: - rovnoměrné odpisy se používají u majetku, který je opotřebováván rovnoměrně po celou dobu užívání. Do účetních nákladů je každý rok zahrnuta stejná výše odpisů, které jsou vypočteny podle následujícího vzorce: 24

VC O =, kde t O VC t rovnoměrný odpis vstupní cena majetku doba odpisování - zrychlené odpisy se používají u majetku, který ztrácí hodnotu především v prvních letech odpisování. Odpis v prvním roce je nejvyšší, v posledním roce nejnižší. Zrychlený odpis vypočteme podle následujícího vzorce: 2 VC ( t + 1 i) O =, kde t ( t + 1) O VC t i zrychlený odpis vstupní cena majetku doba odpisování rok odpisování - zpomalené odpisy se používají u majetku, který ztrácí hodnotu především na konci své životnosti a v prvních letech je jeho opotřebení minimální. Do účetních nákladů bude v podobě odpisů každý rok zahrnována vyšší částka než v roce předchozím. Zpomalený odpis vypočteme podle následujícího vzorce: 2 VC i O =, kde t ( t + 1) O VC t i zpomalený odpis vstupní cena majetku doba odpisování rok odpisování b) metoda výkonová závisí na míře skutečného využití majetku. Odpisy se odvozují z kalkulovaného množství jednotek, které podnik získá prostřednictvím daného aktiva. (Kovanicová, 2007, str. 241) Pro výpočet výkonových odpisů můžeme použít následující vzorec: VC O = SVi, kde PV O VC PV t SV i t výkonový odpis vstupní cena majetku předpokládané výkony za dobu životnosti skutečné výkony v daném období 25

Odpis se zaokrouhlí na celé Kč nahoru a do nákladů se zahrne jen do výše vstupní ceny. Odpisy vyjadřují dle 26 odst. 3 zákona o účetnictví trvalé snížení hodnoty majetku. Účtuje se o nich nepřímo pomocí oprávkových účtů (skupina 07, 08), které přechází z roku na rok a tudíž se na nich kumulují odpisy za celou dobu užívání majetku.účtování odpisů zachycuje následující schéma: 07. Oprávky k DNM 08. Oprávky k DHM 55. Odpisy DNM a DHM 3.5.2 Daňové odpisy účetní odpis Daňové odpisování provádí subjekty vedoucí účetnictví i poplatníci, kteří vedou daňovou evidenci. Nehmotný majetek odpisují pouze poplatníci, kteří vedou účetnictví. Poplatníci vedoucí daňovou evidenci mohou jako daňový výdaj uplatnit výdaje na pořízení nehmotného majetku již v okamžiku jeho pořízení. Z 26 odst. 8 zákona o dani z příjmu vyplývá, že daňové odpisy poplatník na rozdíl od účetních nemusí uplatňovat. Odpisování lze i přerušit, ale při dalším odpisování je nutno pokračovat, jakoby odpisování přerušeno nebylo. Poplatník, který uplatňuje výdaje paušálem nesmí uplatnit daňový odpis ani o tuto dobu prodloužit odpisování, odpisy vede pouze evidenčně. V odst. 5 téhož paragrafu se uvádí, že odpisování lze zahájit po uvedení pořizované věci do stavu způsobilého obvyklému užívání. Podle 27 odst. 1zákona o daních z příjmů je hmotným majetkem vyloučeným z odpisování: a) bezúplatně převedený majetek podle smlouvy o finančním pronájmu s následnou koupí najaté věci, pokud výdaje (náklady) související s jeho pořízením nepřevýší 40 000 Kč, b) pěstitelský celek trvalých porostů s dobou plodnosti delší než 3 roky, jež nedosáhl plodonosného stáří, c) hydromeliorace do 2 let po jejím dokončení, d) umělecké dílo, které je hmotným majetkem a není součástí stavby a budovy, předměty muzejní a galerijní hodnoty, popřípadě jejich soubory v muzeích a památkových objektech, stálé výstavní soubory a knihovní fondy knihoven jednotné soustavy, popřípadě jiné fondy, e) movitá kulturní památka a soubory movitých kulturních památek, 26

f) hmotný majetek převzatý povinně bezúplatně podle zvláštních právních předpisů, g) inventarizační přebytky hmotného majetku zjištěné podle zvláštního právního předpisu, pokud nebyly při zjištění zaúčtovány ve prospěch výnosů, h) hmotný movitý majetek nabytý věřitelem v důsledku zajištění závazku převodem práva, a to po dobu zajištění tohoto závazku a za předpokladu, že jej po tuto dobu bude odpisovat původní vlastník, uzavře-li s věřitelem smlouvu o výpůjčce, ch) hmotný majetek, jehož bezúplatné nabytí bylo předmětem daně darovací a bylo v době nabytí od daně darovací osvobozeno. V odst. 2 je z odpisování také vyloučeno technické zhodnocení provedené nájemcem na osobním automobilu kategorie M1 najatém podle smlouvy o finančním pronájmu s následnou koupí (s výjimkou automobilu, který je využíván provozovatelem silniční motorové dopravy nebo provozovatelem taxislužby na základě vydané koncese, a automobilu druh sanitní a druh pohřební) a dále výdaje související s jeho pořízením vynaložené nájemcem, pokud celkové nájemné je rovno nebo vyšší než 1 500 000 Kč. V případě, kdy je celkové nájemné nižší než 900 000 Kč, avšak v úhrnu s technickým zhodnocením provedeným nájemcem a s výdaji vynaloženými nájemcem převýší 900 000 Kč, je z odpisování vyloučen rozdíl, o který součet nájemného, technického zhodnocení a výdajů převyšuje 900 000 Kč. Postup odpisování je dán zákonem o daních z příjmů. V 30 tohoto zákona se uvádí, že poplatník v prvním roce odpisování zatřídí hmotný majetek do odpisových skupin uvedených v příloze č. 1 k tomuto zákonu, kde je majetek roztříděn do 6 odpisových skupin podle délky odpisování. Doba odpisování činí minimálně: Tab. č. 1: Doba odpisování Odpisová skupina Doba odpisování 1 3 roky 2 5 let 3 10 let 4 20 let 5 30 let 6 50 let Zdroj: 30 odst. 1 zákona o daních z příjmů Stanovená doba odpisování se nevztahuje na hmotný majetek, u něhož došlo v průběhu odpisování k prodloužení doby odpisování. Stavební dílo (dům, budova, stavba) se zařazuje 27

do odpisové skupiny podle jeho hlavního užívání v souladu se zvláštní právním předpisem. Při užívání budovy k několika účelům je pro zařazení do odpisové skupiny rozhodující převažující podíl užívání na celkové využitelné podlahové ploše. Hmotný majetek, který nelze zařadit do odpisových skupin podle přílohy č. 1, zatříděný podle Klasifikace stavebních děl CZ-CC vydané Českým statistickým úřadem se zařadí do odpisové skupiny 5 a ostatní hmotný majetek zatříděný podle Standardní klasifikace produkce se zařadí do odpisové skupiny 2. Počínaje rokem 2008 byla zrušena odpisová skupina 1a, čímž došlo k zařazení osobních automobilů do 2. odpisové skupiny a prodloužení doby jejich odpisování ze 4 na 5 let. K výpočtu daňových odpisů lze použít metodu rovnoměrného nebo zrychleného odpisování. Způsob odpisování je zvolen na začátku odpisování a v jeho průběhu se nemění. Majetek lze odepsat pouze do výše vstupní (případně zvýšený vstupní) ceny. Odpisy se zaokrouhlují na celé Kč nahoru. Odpisy lze u hmotného majetku uplatnit v případě, že je majetek evidovaný u poplatníka ke konci příslušného období, kromě případu, kdy může být uplatněna pouze polovina odpisu. Rovnoměrný daňový odpis hmotného majetku Rovnoměrné daňové odpisy se počítají ze vstupní ceny pomocí ročních odpisových sazeb, které jsou stanoveny v 31 zákona o daních z příjmů. Odpisovým skupinám jsou přiřazeny maximální roční odpisové sazby následovně: Tab. č. 2: Roční odpisová sazba pro hmotný majetek (neodpisovaný podle tab. 3 5) Odpisová skupina V prvním roce V dalších letech Pro zvýšenou odpisování odpisování vstupní cenu 1 20 40 33,3 2 11 22,25 20 3 5,5 10,5 10 4 2,15 5,15 5,0 5 1,4 3,4 3,4 6 1,02 2,02 2,0 Zdroj: 31 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů 28

Tab. č. 3: Roční odpisová sazba při zvýšení odpisu v prvním roce odpisování o 20 % Odpisová skupina V prvním roce V dalších letech Pro zvýšenou odpisování odpisování vstupní cenu 1 40 30 33,3 2 31 17,25 20 3 24,4 8,4 10 Zdroj: 31 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů Roční odpisovou sazbu uvedenou v tab. č. 3 může použít poplatník s převážně zemědělskou a lesní výrobou, který je prvním vlastníkem stroje pro zemědělství a lesnictví, označeného ve Standardní klasifikaci produkce kódem 29.3. Za poplatníka s převážně zemědělskou a lesní výrobou se pro účely tohoto zákona považuje poplatník, u něhož příjmy z této činnosti činily v předcházejícím zdaňovacím období více než 50 % z celkových příjmů; přitom u poplatníka, jemuž vznikla daňová povinnost v průběhu zdaňovacího období, je rozhodný poměr skutečně dosažených příjmů. Tab. č. 4: Roční odpisová sazba při zvýšení odpisu v prvním roce odpisování o 15 % Odpisová skupina V prvním roce V dalších letech Pro zvýšenou odpisování odpisování vstupní cenu 1 35 32,5 33,3 2 26 18,5 20 3 19 9 10 Zdroj: 31 odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů Roční odpisovou sazbu uvedenou v tab. č. 4 může použít poplatník, který je prvním vlastníkem zařízení pro čištění a úpravu vod označeného ve Standardní klasifikaci produkce kódem 29.24.1 využívaného ve stavbách zařazených podle Klasifikace stavebních děl CZ-CC vydané Českým statistickým úřadem do podtřídy 125113, pro třídicí a úpravárenské zařízení na zhodnocení druhotných surovin zahrnutých v oddílu 29 Standardní klasifikace produkce, pomocí něhož jsou zpracovány druhotné suroviny ve skupinách 37.10 a 37.20 Standardní klasifikace produkce. Tab. č. 5: Roční odpisová sazba při zvýšení odpisu v prvním roce odpisování o 10 % Odpisová skupina V prvním roce V dalších letech Pro zvýšenou odpisování odpisování vstupní cenu 1 30 35 33,3 2 21 19,75 20 3 15,4 9,4 10 Zdroj: 31 odst. 1 písm. d) zákona o daních z příjmů 29