Opotřebení dlouhodobého majetku, účetní a daňové vyjádření

MENDELOVA ZEMĚDĚLSKÁ A LESNICKÁ UNIVERZITA V BRNĚ Provozně ekonomická fakulta Ústav účetnictví a daní Opotřebení dlouhodobého majetku, účetní a daňové vyjádření Bakalářská práce Vypracovala: Vedoucí bakalářské práce: Silvie Dočkalová Ing. Hana Bohušová, Ph.D. Brno 2007

Prohlašuji, že jsem bakalářskou práci na téma Opotřebení dlouhodobého majetku, účetní a daňové vyjádření vypracovala samostatně podle pokynů vedoucího bakalářské práce a s použitím literatury, kterou uvádím v seznamu literatury na konci této práce. V Brně 25. května 2007...

Touto cestou děkuji vedoucí bakalářské práce Ing. Haně Bohušové, Ph.D. za odborné vedení, cenné rady a připomínky, které mi poskytla při vypracování této bakalářské práce. Dále děkuji ekonomickému útvaru státního podniku Vojenské lesy a statky České republiky, divize Plumlov za poskytnuté informace a materiály potřebné pro zpracování bakalářské práce.

Abstrakt Tato práce se zabývá problematikou odpisování dlouhodobého majetku z účetního a daňového hlediska. V teoretické části je charakterizován dlouhodobý majetek, možné způsoby pořízení, oceňování, odpisování a vyřazení. Cílem vlastní práce je výpočet a porovnání jednotlivých metodických postupů pro odpisování dlouhodobého majetku jak z účetního, tak i z daňového hlediska, a to na konkrétních příkladech. Praktická část je také zaměřena na výpočet vlivu odpisů na výsledek hospodaření a výpočet odložené daně. Abstract This bachelor thesis deals with the problematics of assets depreciation from the view of accounting and taxation. In the theoretical part are described assets that means all possible ways of acquisition, appreciation, depreciation and retirement. The aim of my thesis consists of calculation and comparison of all methodical procedures for assests depreciation from the view of accounting and taxation in case studies. The practical part is focused on calculation of depreciations influence on result of economy and calculation of deffered tax.

OBSAH 5 Obsah 1 Úvod a cíl práce... 7 1.1 Úvod... 7 1.2 Cíl práce... 8 2 Metodika... 9 3 Teoretická část... 10 3.1 Charakteristika a klasifikace dlouhodobého majetku... 10 3.1.1 Klasifikace dlouhodobého majetku z hlediska účetního... 10 3.1.1.1 Dlouhodobý nehmotný majetek... 10 3.1.1.2 Dlouhodobý hmotný majetek... 11 3.1.1.3 Dlouhodobý finanční majetek... 12 3.1.2 Klasifikace dlouhodobého majetku z daňového hlediska... 12 3.1.2.1 Dlouhodobý nehmotný majetek... 12 3.1.2.2 Dlouhodobý hmotný majetek... 13 3.1.2.3 Dlouhodobý finanční majetek... 13 3.1.3 Porovnání účetního a daňového pohledu na dlouhodobý majetek... 14 3.2 Pořízení dlouhodobého majetku... 14 3.3 Technické zhodnocení... 15 3.4 Oceňování dlouhodobého majetku... 15 3.4.1 Oceňování dlouhodobého majetku z hlediska účetního... 15 3.4.2 Oceňování dlouhodobého majetku z hlediska daňového... 17 3.5 Evidence dlouhodobého majetku... 17 3.6 Opotřebení dlouhodobého majetku... 18 3.7 Odpisy... 19 3.7.1 Účetní odpisy... 20 3.7.1.1 Metodické postupy pro vyčíslení účetních odpisů... 22 3.7.2 Daňové odpisy... 24 3.7.2.1 Metodické postupy pro vyčíslení daňových odpisů... 25 3.7.2.2 Daňové odpisy nehmotného majetku... 32 3.7.2.3 Poloviční daňový odpis... 33 3.7.2.4 Přerušení daňového odpisování... 35 3.7.3 Případy, kde je účetní odpis roven daňovému... 35 3.7.4 Důsledky rozdílů mezi účetním a daňovým odpisem... 35 3.8 Vyřazení dlouhodobého majetku... 36 3.9 Odložená daň... 36 3.9.1 Rozdíly mezi výsledkem hospodaření a základem daně z příjmů... 37 3.9.2 Odložený daňový závazek a pohledávka... 38 3.9.3 Metody výpočtu odložené daně... 38 3.10 Vymezení majetku v rámci IFRS... 39 3.10.1 Dlouhodobý nehmotný majetek... 39 3.10.2 Dlouhodobý hmotný majetek... 40 3.10.3 Základní metody výpočtu odpisů:... 41 4 Vlastní práce... 43 4.1 Charakteristiky společnosti... 43 4.2 Směrnice podniku... 44 4.3 Odpisový plán... 45

OBSAH 6 4.3.1 Daňové odpisy... 45 4.3.2 Účetní odpisy... 45 4.3.3 Rozdíl v době odpisování majetku z daňového a účetního hlediska... 47 4.4 Odpisy dlouhodobého majetku... 47 4.4.1 Výpočet a porovnání rovnoměrných, zrychlených a zpomalených účetních odpisů... 48 4.4.2 Výpočet a porovnání rovnoměrných a zrychlených daňových odpisů 53 4.4.3 Vliv odpisování na výsledek hospodaření... 57 4.4.4 Porovnání metod výpočtu odpisů majetku dle zákona o účetnictví s metodickými postupy dle IFRS... 62 4.5 Odložená daň... 66 5 Závěr... 69 6 Použitá literatura... 72 Seznam tabulek a grafů... 73 Přílohy... 75

1 ÚVOD A CÍL PRÁCE 7 1 Úvod a cíl práce 1.1 Úvod Účetnictví je písemné zaznamenávání informací o hospodářských jevech podniku a to v peněžním vyjádření. Jeho úkolem je poctivé a věrné zobrazení stavu a pohybu majetku a zdrojů jeho krytí. Poskytuje informace o stavu a pohybu majetku a závazků a o nákladech, výnosech (výdajích, příjmech) a s tím související zjištění výsledku hospodaření. Účetní jednotky, podniky a ostatní organizace potřebují k řízení a kontrole své činnosti podrobné informace o své majetkové a finanční situaci a dále tyto informace slouží i ostatním uživatelům se kterými podnik přichází do styku při své podnikatelské činnosti. Jsou to především jejich věřitelé včetně peněžních ústavů, státní orgány zejména finanční úřad, odběratelé i dodavatelé. Základním předpisem pro vedení účetnictví je zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění aktuálních předpisů, kterým se řídí vedení účetních záznamů závazně pro všechny účetní jednotky. Povinností podle tohoto zákona je vést účetnictví úplně (zaúčtování všech účetních případů týkající se účetního období), průkazným způsobem (účetní případy a zápisy musí být doloženy účetními doklady) a správně (nesmí být porušeny povinnosti stanovené zákonem) tak, aby věrně zobrazovalo skutečnosti, které jsou jeho předmětem. Účetnictví plní tyto funkce: 1. poskytuje informace pro potřeby podnikatele informace o hospodaření, 2. může sloužit jako důkazní prostředek při vedení sporů ochrana práv ve vztahu věřitele a dlužníka, 3. poskytuje informace pro rozhodování a řízení podniku díky údajům o minulosti a současnosti firmy, se mohou řídící pracovníci rozhodnout o budoucích investicích, obchodech, rozšíření nebo likvidaci 4. údaje v účetnictví umožňují kontrolu stavu majetku a hospodaření, 5. zjištění informací pro účely daňové správné stanovení daňové povinnosti. Každý podnik, který chce vyrábět výrobky nebo poskytovat služby musí být ke své činnosti vybaven určitým majetkem. Majetek podniku je souhrn všech majetkových hodnot (stroje, budovy, dopravní prostředky, zásoby, pohledávky, peněžní prostředky atd.), které jsou ocenitelné penězi, slouží k podnikáni a patří podnikateli.

1.2 Cíl práce 8 1.2 Cíl práce Cílem práce je v teoretické části nastínit problematiku dlouhodobého majetku. Zejména se zaměřit na jeho charakteristiku a klasifikaci, opotřebování a popsat metodické postupy pro vyčíslení odpisů, vše z účetního i daňového hlediska. Poté uvést způsoby pořízení, oceňování, evidence a vyřazení dlouhodobého majetku. Další část teorie bude věnována odložené dani. Nakonec bude vymezen majetek a základní metody výpočtu odpisů v rámci mezinárodních účetních standardů (IFRS). Hlavním cílem mé práce je komparace jednotlivých metodických postupů pro odpisování dlouhodobého majetku jak z hlediska účetního, tak i daňového. Následně v praktické části bude vyčísleno na vybraném majetku společnosti vliv odpisů na výsledek hospodaření. Metody odpisování používané ve společnosti budou porovnány s ostatními metodami. Na základě tohoto vyčíslení bude vybrána nejvýhodnější metoda pro odpisování dlouhodobého majetku. Další část vlastní práce bude věnována komparaci metodických postupů pro výpočet účetních odpisů dle zákona o účetnictví s metodickými postupy dle mezinárodních účetních standardů. Dále se v bakalářské práci budu zabývat problematikou odložené daně. Odložená daň bude vyčíslena na konkrétním majetku při použití různých kombinací rovnoměrných a zrychlených odpisů účetních i daňových. Následně bude srovnána změna stavu odložené daně při použití jednotlivých kombinací odpisů.

2 METODIKA 9 2 Metodika Při zpracování bakalářské práce jsem vycházela z platných zákonů a předpisů. Základní zákony z kterých jsem čerpala jsou zákon č. 563/91 Sb., o účetnictví ve znění aktuálních předpisů a zákon č. 586/92 Sb., o daních z příjmů, dále jen ZDP. Při vypracování mé práce bylo zapotřebí prostudovat odbornou literaturu na dané téma, dále jsem využila také služeb internetu. V teoretické části je použita metoda deskripce při formulování základních pojmů, které jsou již zmíněny ve výše uvedeném cíli bakalářské práce. Dále jsem opět využila metodu deskripce při popisu jednotlivých metod opotřebování dlouhodobého majetku a to jak z účetního, tak i z daňového hlediska. Základními metodami výpočtu účetních odpisů jsou časová a výkonová, kde časová metoda se dále člení na další tři varianty a to rovnoměrné, zrychlené a zpomalené účetní odpisy. U daňových odpisů lze využít rovnoměrné a zrychlené odpisy. Odloženou daň můžeme vypočítat pomocí metody odložení nebo závazkové metody, která se dále dělí na závazkovou metodu výsledkového a rozvahového přístupu. Dle mezinárodních účetních standardů (IFRS) lze odpisové metody rozdělit do dvou skupin a to na metody založené na čase, které se dále člení na lineární a zrychlené odpisy a na metody založené na výkonu využití aktiva. Literatura, která je použita pro zpracování teoretické části je uvedena v seznamu použité literatury na konci bakalářské práce. Na základě poznatků z teoretické části je vypracována vlastní práce. Při zpracování praktické části jsem vycházela z podkladů, které mi poskytl státní podnik VLS ČR. Společnost používá rovnoměrný způsob odpisování. Výpočet účetních a daňových odpisů je proveden na konkrétních dlouhodobých majetcích státního podniku. Poté je využita metoda komparace při srovnávání výsledků rovnoměrných odpisů se zrychlenými a u účetních odpisů také se zpomalenými odpisy. Dále je vyčíslen vliv odpisů na výsledek hospodaření v podobě odpočitatelných a přičitatelných položek k základu daně z příjmů. A to jak při použití rovnoměrných odpisů, tak i při použití zrychlených odpisů. Následně je opět využita metoda komparace při srovnávání metodických postupů výpočtu účetních odpisů dle zákona o účetnictví s metodickými postupy dle IFRS. Na závěr praktické části je pomocí závazkové metody vycházející z rozvahového přístupu vyčíslena odložená daň na vybraném majetku společnosti. Pro znázornění prezentovaných výsledků jsou použity tabulky a sloupcové grafy.

3 TEORETICKÁ ČÁST 10 3 Teoretická část Majetek rozdělujeme podle formy a funkce v hospodářské činnosti na dlouhodobý majetek a oběžný majetek. Dlouhodobý majetek tvoří v mnoha podnicích podstatnou část celkového majetku podniku a je zařazen v rozvaze na straně aktiv. Zde je v ocenění v pořizovacích cenách. Pro zjištění stavu dlouhodobého majetku je třeba porovnat pořizovací cenu s oprávkami, které vyjadřují opotřebení dlouhodobého majetku. Každý rok počítáme účetní odpisy dlouhodobého majetku, které účtujeme do nákladů na účet odpisy dlouhodobého majetku se souvztažným zápisem na účtu oprávky. 3.1 Charakteristika a klasifikace dlouhodobého majetku Hlavními charakteristickými rysy dlouhodobého majetku jsou: 1. stálost majetek nemění v průběhu používání svoji podobu, pouze se opotřebovává, 2. úbytek hodnoty jedná se o opotřebení majetku, které se vyjadřuje odpisováním, 3. dlouhodobost používání majetek se používá po dobu delší než 1 rok, 4. vyšší pořizovací cena majetek je zařazen do kategorie dlouhodobého majetku v ocenění podle platných předpisů, především zákona o účetnictví a ZDP. Dlouhodobý majetek členíme na: 1. dlouhodobý nehmotný majetek, 2. dlouhodobý hmotný majetek, 3. dlouhodobý finanční majetek. [1] 3.1.1 Klasifikace dlouhodobého majetku z hlediska účetního Klasifikace dlouhodobého majetku se z účetního a daňového hlediska odlišuje. 3.1.1.1 Dlouhodobý nehmotný majetek Za dlouhodobý nehmotný majetek se dle 6 vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších

3.1 Charakteristika a klasifikace dlouhodobého majetku 11 předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, považují zejména: 1. zřizovací výdaje, tj. výdaje na založení účetní jednotky do okamžiku jejího vzniku, zejména soudní a správní poplatky, výdaje na pracovní cesty, nájemné atd. 2. nehmotné výsledky výzkumu a vývoje a software, čímž se rozumí takové výsledky a software, které jsou buď vytvořeny vlastní činností k obchodování s nimi nebo nabyty od jiných osob, 3. ocenitelná práva, 4. goodwill, tj. kladný nebo záporný rozdíl mezi oceněním podniku nebo jeho části, bez ohledu na výši ocenění, 5. povolenky na emise a preferenční limity, 6. jiný dlouhodobý nehmotný majetek, s dobou použitelnosti delší než 1 rok a od výše ocenění určené účetní jednotkou s výjimkou položek ad. 4, 5 a 6. 3.1.1.2 Dlouhodobý hmotný majetek Vymezení dlouhodobého hmotného majetku z účetního hlediska provádí v návaznosti na zákon o účetnictví 7 vyhlášky č. 500/2002 Sb. Dle tohoto ustanovení se za dlouhodobý hmotný majetek považují: 1. pozemky bez ohledu na výši ocenění, pokud nejsou zbožím, 2. stavby bez ohledu na výši ocenění a dobu použitelnosti: a) stavby včetně budov, důlní díla a důlní stavby pod povrchem, vodní díla a další stavební díla podle zvláštních právních předpisů, b) otvírky nových lomů, pískoven a hlinišť, c) technické rekultivace, d) byty a nebytové prostory vymezené jako jednotky podle zvláštního právního předpisu. 3. samostatné movité věci a soubory movitých věcí: a) předměty z drahých kovů bez ohledu na výši ocenění, b) samostatné movité věci a soubory movitých věcí se samostatným technickoekonomickým určením s dobou použitelnosti delší než jeden rok a od výše ocenění určené účetní jednotkou ve vnitropodnikové směrnici,

3.1 Charakteristika a klasifikace dlouhodobého majetku 12 4. pěstitelské celky trvalých porostů, 5. základní stádo a tažná zvířata bez ohledu na výši ocenění (plemenná zvířata kategorií skotu, koní, prasat, ovcí, koz a hus), 6. jiný dlouhodobý hmotný majetek bez ohledu na výši ocenění (umělecká díla). 3.1.1.3 Dlouhodobý finanční majetek Za dlouhodobý finanční majetek se dle 8 vyhlášky č. 500/2002 Sb. považují zejména: 1. ostatní dlouhodobé cenné papíry a podíly např. dluhové cenné papíry, 2. půjčky a úvěry, 3. jiný dlouhodobý finanční majetek. 3.1.2 Klasifikace dlouhodobého majetku z daňového hlediska 3.1.2.1 Dlouhodobý nehmotný majetek Do dlouhodobého nehmotného majetku patří dle 32a ZDP majetek nemateriální povahy, jehož cena je vyšší než 60.000 Kč v jednotlivém případě a doba použitelnosti delší než 1 rok. Účetní jednotka může stanovit, že dlouhodobým majetkem je též drobný dlouhodobý nehmotný majetek (to jsou takové složky majetku, jejichž cena nepřevyšuje 60.000 Kč). Do dlouhodobého nehmotného majetku patří: 1. zřizovací výdaje, 2. nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, což jsou výsledky úspěšně provedených prací jako jsou receptury, technologické postupy a projekty, 3. software, za předpokladu že je nakoupen samostatně (patří sem i software vyrobený vlastní činností), 4. ocenitelná práva (know-how, licence, patenty, ochranné známky), 5. goodwill, 6. ostatní dlouhodobý nehmotný majetek.

3.1 Charakteristika a klasifikace dlouhodobého majetku 13 3.1.2.2 Dlouhodobý hmotný majetek Dle 26 ZDP se jedná o majetek, který má hmatatelnou podobu, doba použitelnosti je delší než 1 rok a jeho cena musí být vyšší než 40.000 Kč, jestliže je nižší, jedná se o drobný dlouhodobý hmotný majetek, o kterém může účetní jednotka rozhodnout, zda jej bude evidovat jako dlouhodobý hmotný majetek nebo zda jej bude evidovat jako zásoby. Do dlouhodobého hmotného majetku patří: 1. stavby, budovy, domy, byty a nebytové prostory bez ohledu na pořizovací cenu, 2. samostatné movité věci nebo soubory movitých věci (stroje, dopravní prostředky), 3. pěstitelské celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než 3 roky (chmelnice, vinice), 4. základní stádo a tažná zvířata bez ohledu na pořizovací cenu (plemenná zvířata, tažní, dostihoví a sportovní koně), 5. pozemky bez ohledu na pořizovací cenu, 6. umělecká díla, sbírky a předměty z drahách kovů bez ohledu na pořizovací cenu pokud nejsou součástí stavebních objektů (obrazy, sochy), 7. ostatní dlouhodobý hmotný majetek. 3.1.2.3 Dlouhodobý finanční majetek Do tohoto majetku patří zejména takové složky majetku, které podnik získává za účelem uložení volných peněžních prostředků do nákupu cenných papíru s očekáváním, že mu přinesou ekonomický přínos (příjmy z dividend, podíly na zisku). U veškerého dlouhodobého finančního majetku je podmínkou, že je má podnik v držení delší dobu než 1 rok. Do dlouhodobého finančního majetku patří: 1. dlouhodobé cenné papíry a vklady (podílové cenné papíry a vklady, držené za účelem ovládání jiné účetní jednotky), 2. půjčky poskytnuté účetní jednotkou na dobu delší než 1 rok, 3. ostatní dlouhodobé cenné papíry a vklady (nakoupené obligace, dluhopisy, vkladové listy, termínované vklady).

3.2 Pořízení dlouhodobého majetku 14 3.1.3 Porovnání účetního a daňového pohledu na dlouhodobý majetek Z účetního pohledu je dlouhodobý majetek vymezen především dobou použitelnosti, popřípadě sjednanou dobou splatnosti při vzniku účetního případu, která je delší než 1 rok. Ostatní majetek je považován za krátkodobý. Pokud s ohledem na charakter majetku objektivně nelze použít uvedené hledisko členění, záleží na účetní jednotce, jak se rozhodne při pořízení majetku. Zatímco z hlediska daňového je kromě doby použitelnosti delší než 1 rok dlouhodobý majetek vymezen i pořizovací cenou majetku, která musí být u dlouhodobého nehmotného majetku vyšší než 60.000 Kč a u dlouhodobého hmotného majetku vyšší než 40.000 Kč. Jestliže je tato cena nižší a doba použitelnosti je delší než 1 rok, eviduje účetní jednotka tento majetek vždy jako zásoby. 3.2 Pořízení dlouhodobého majetku Způsoby pořízení dlouhodobého majetku: 1. nákupem od dodavatele (v hotovosti nebo na fakturu) do doby, než je pořizovaný majetek převeden do užívání, se náklady spojené s pořízením soustřeďují na účtu Pořízení dlouhodobého hmotného majetku účet 041, resp. 042 - Pořízení dlouhodobého nehmotného majetku. Teprve převedením do užívání se částky z účtu 041 (042) převedou do dlouhodobého majetku na vrub příslušných účtů a to na základě Protokolu o zařazení. Je-li dodavatel zahraniční, musí se ještě rozlišit, zda se jedná o pořízení dlouhodobého majetku z členského státu EU nebo mimo rámec EU. a) Dodavatel z EU účetní jednotka si sama vypočítá DPH, kterou je povinna přiznat na výstupu a zpravidla si také nárokuje tuto daň jako pohledávku vůči správci daně, b) Dodavatel mimo EU celní orgán vyměří clo, které je součástí pořizovací ceny. Clo vstupuje do základu pro výpočet DPH, jeho mechanismus je obdobný jako u dodávek z EU. 2. vytvoření vlastní činností při tomto způsobu pořízení vznikají účetní jednotce náklady a tyto náklady tvoří cenu dlouhodobého majetku, 3. získání majetku bezúplatně bezúplatné nabytí dlouhodobého hmotného majetku se může uskutečnit dvojím způsobem:

3.3 Technické zhodnocení 15 a) darováním, b) bezúplatným nabytím po skončení finančního leasingu. 4. formou finančního pronájmu s následnou koupí, 5. vkladem od jiné osoby např. při zvyšování základního kapitálu, 6. převodem z osobního užívání do podnikání týká se pouze fyzické osoby podnikatele, který vede podvojné účetnictví. [2] 3.3 Technické zhodnocení Technickým zhodnocením se dle ZDP rozumí vždy výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku, pokud převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu ve zdaňovacím období 1995 částku 10.000 Kč a počínaje zdaňovacím obdobím 1996 částku 20.000 Kč a počínaje zdaňovacím obdobím 1998 částku 40.000 Kč. Technickým zhodnocením jsou i uvedené výdaje nepřesahující stanovené částky, které poplatník na základě svého rozhodnutí neuplatní jako výdaj (náklad) podle 24 odst. 2 písm. zb) ZDP. O technické zhodnocení se jedná v případě že u dlouhodobého majetku dojde k rozšíření vybavenosti, změně technických parametrů a rozšíření použitelnosti. O technické zhodnocení se nejedná v případě že jde pouze o opravu. Rekonstrukcí se rozumí zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů. Modernizací se rozumí rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku. Technickým zhodnocením jsou i uvedené výdaje nepřesahující stanovené částky, které poplatník na základě svého rozhodnutí neuplatní jako výdaj (náklad) přímo. A rozhodne se že je do výdajů uplatní prostřednictvím odpisů. [3] 3.4 Oceňování dlouhodobého majetku 3.4.1 Oceňování dlouhodobého majetku z hlediska účetního V závislosti na druhu majetku se v účetnictví oceňuje dlouhodobý majetek následovně: 1. pořizovací cenou, 2. reprodukční pořizovací cenou, 3. vlastními náklady. [4]

3.4 Oceňování dlouhodobého majetku 16 ad. 1. Pořizovací cena zahrnuje cenu pořízení a vedlejší pořizovací náklady. Cena pořízení je cena pořízeného majetku bez vedlejších pořizovacích nákladů. Používá se při pořízení dlouhodobého nehmotného, hmotného i finančního majetku koupí (za úplatu). Do vedlejších pořizovacích nákladů patří především: a) doprava, montáž, clo, b) úroky do doby uvedení dlouhodobého majetku do používání (tyto úroky mohou být také zaúčtovaný na nákladový účet úroky), c) průzkumné, geologické práce, projektové práce, umělecká díla, která tvoří součást stavebních objektů, d) zabezpečovací a konzervační práce v případě zastavení pořizovaného dlouhodobého majetku, e) připojení elektrické energie, plynu, vody apod. [4] Do pořizovací ceny se nezahrnují následující náklady, i když souvisejí s pořízením: a) poplatky, penále, úroky z prodlení, popř. jiné sankce ze smluvních vztahů, b) výdaje pro přípravu pracovníků pro budované provozy a zařízení, c) výdaje na vybavení pořizovaného dlouhodobého majetku zásobami, d) výdaje na biologickou rekultivaci, e) úroky placené po uvedení dlouhodobého majetku do provozu, f) výdaje na opravy a udržovaní dlouhodobého majetku, g) daň dědická, darovací atd. [3, 4] ad. 2. Reprodukční pořizovací cena je cena, za kterou by byl majetek pořízen v době, kdy se o něm účtuje nebo cena stanovená soudním znalcem. Oceňuje se jí dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek: a) získaný bezúplatně např. darováním, b) nabytý bezplatně po finančním leasingu, c) vytvořený vlastní činností, kdy nelze zjisti vlastní náklady na jeho vytvoření, d) zjištěný jako inventarizační přebytek. [4, 5] ad. 3. Vlastní náklady se používají při oceňování majetku získaného vlastní činností. Patří sem všechny přímé i nepřímé náklady vynaložené na výrobu (materiál,

3.5 Evidence dlouhodobého majetku 17 ad. 4. mzdy, energie, zdravotní a sociální pojištění hrazené zaměstnavatelem, výrobní režie apod.). [1] Důsledky technického zhodnocení: Hodnota technického zhodnocení se promítá do pořizovací ceny majetku pokud bylo provedené v prvním roce odpisování. Jestliže bylo provedené v dalších letech odpisování, hodnota technického zhodnocení se promítá podle způsobu opisování do zvýšené pořizovací ceny nebo zvýšené zůstatkové ceny a dochází ke změně postupu odpisování, u nehmotného majetku se promítá do účetního ocenění. [3] 3.4.2 Oceňování dlouhodobého majetku z hlediska daňového 1. pořizovací cena, je-li pořízen úplatně, 2. vlastní náklady, je-li pořízen nebo vyroben ve vlastní režii, 3. hodnota nesplacené pohledávky zajištěné převodem práva, a to u hmotné movitého majetku, který zůstává ve vlastnictví věřitele, 4. reprodukční pořizovací cena, 5. cena stanovena pro účely daně dědické (s výjimkou majetku, kdy v odpisování započatém původním vlastníkem pokračuje právní nástupce poplatníka a nástupnická společnost nebo družstvo) nebo darovací (pokud neuplynula od nabytí doba delší než 5 let, je-li doba od nabytí delší, rozumí se pořizovací cenou reprodukční pořizovací cena), 6. hodnota technického zhodnocení podle 33 odst. 1 ZDP dokončeného počínaje 1. lednem 2001 na hmotné majetku. [5] 3.5 Evidence dlouhodobého majetku Dlouhodobý majetek tvoří značnou část majetku podniku, proto se o něm musí vést pečlivá evidence, která přispívá k jeho ochraně před ztrátou a poškozením. Základní evidenční jednotkou je inventární předmět, kterým může být: 1. jednotlivý předmět (nákladní auto), 2. zařízení s příslušným vybavením (dřevozpracující stroj s příslušnými nástroji), 3. soubor předmětů, který plní funkci jako celek (výrobní linka).

3.6 Opotřebení dlouhodobého majetku 18 Nejnižší stupeň analytické evidence k syntetickým účtům dlouhodobého majetku tvoří inventární karty. Inventární karty se vedou pro každý dlouhodobý majetek nebo soubor předmětů dlouhodobé povahy samostatně. [4] Inventární karta musí obsahovat: - název předmětu a jeho číselné označení, - datum a způsob pořízení, - datum zaúčtování na syntetický účet, - způsob a výši ocenění, - zvolený způsob účetního odpisu, - roční částky účetních odpisů, - roční částky daňových odpisů, - datum a způsob vyřazení. Analytická evidence dlouhodobého finančního majetku se vede podle jednotlivých druhů cenných papírů, u půjček dle dlužníků. [4] 3.6 Opotřebení dlouhodobého majetku Dlouhodobý hmotný majetek se používáním opotřebovává a jeho hodnota postupně přechází do hodnoty nových výrobků nebo jiných výkonů. Opotřebení dlouhodobého majetku se vyjadřuje odpisy, tj. peněžní vyjádření opotřebení majetku. Úhrn odpisů za celou dobu užívání dlouhodobého majetku představuje oprávky dlouhodobému majetku. Odečteme-li oprávky od pořizovací ceny dlouhodobého majetku, zjistíme zůstatkovou cenu. [2] Opotřebení je dvojího druhu: 1. Fyzické - používáním (výrobní nebo jinou činností), - přírodními vlivy. 2. Morální - zastarávání, - technický rozvoj, - růst produktu.

3.7 Odpisy 19 3.7 Odpisy Obecně je podstatou odpisování přenášení ceny majetku, získaného koupí či jiným způsobem, do nákladů, přičemž dochází k ovlivňování výše základu daně z příjmů několik let, dokud nedojde k úplnému odepsání ceny majetku. Stejným způsobem se postupuje i při zhodnocení majetku (rekonstrukcí, modernizací, stavebními úpravami atd.). [6] Částka odpisů ovlivňuje náklady a tím výsledek hospodaření podnikatele, a také ovlivňuje netto hodnotu majetku (aktiv). [1] Souhrnná výše odpisů uplatněná v jednotlivých letech nesmí převýšit hodnotu majetku vyjádřenou jeho pořizovací cenou případně technickým zhodnocením. Platí také zásada, že náklady na majetek můžeme promítnout do nákladů jen jednou, a proto se odpisy provádí nejvýše do pořizovací ceny nebo zvýšené pořizovací ceny. [3] Dlouhodobý majetek odpisuje vlastník majetku (pronajímatel) v následujících případech: - účetní jednotka má vlastnické nebo jiné právo k majetku, - vlastník dlouhodobý majetek úplatně nebo bezúplatně poskytuje jiné osobě k užívání zejména na základě smlouvy o nájmu nebo smlouvy o výpůjčce, - účetní jednotka poskytuje dlouhodobý majetek jiné osobě k užívání na základě smlouvy o finančním leasingu, kterým se pro účely zákona o účetnictví rozumí poskytnutí majetku za úplatu do užívání, jestliže je uživatel oprávněn nebo povinen v průběhu užívání nebo po jeho ukončení nabýt vlastnické právo k poskytnutému majetku. [8] Nájemce odpisuje především technické zhodnocení provedené na pronajatém majetku na svůj účet, a také majetek o němž je oprávněn účtovat a odpisovat jej na základě smlouvy o nájmu podniku nebo jeho části. Odpisy se zaokrouhlují na celé koruny nahoru. Účetní jednotka provádí odpisování dlouhodobého majetku z hlediska účetního a pro daňové účely z hlediska daňového. Odpisy se nevztahují na dlouhodobý finanční majetek. Jeho účetní odpisování zakazuje 56 odst. 9 vyhlášky č. 500/2002 Sb., také z hlediska daňových odpisů platí že se dlouhodobý finanční majetek neodpisuje, neboť ZDP pojem odpisy finančního majetku nezná. Účetní a daňové odpisy se tedy týkají pouze dlouhodobého nehmotného majetku a dlouhodobého hmotného majetku. [5]

3.7 Odpisy 20 3.7.1 Účetní odpisy Účetní odpisování dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku se řídí účetními předpisy, které se přímo vztahují na účetní jednotky definované v 1 odst. 2 zákona o účetnictví jako: 1. právnické osoby, které mají sídlo na území České republiky, 2. zahraniční osoby, pokud na území České republiky podnikají nebo provozují jinou činnost podle zvláštních právních předpisů, 3. organizační složky státu podle zvláštního právního předpisu, 4. fyzické osoby, které jsou jako podnikatelé zapsány v obchodním rejstříku, 5. ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli, pokud jejich obrat podle ZDP, včetně plnění osvobozených od této daně, jež nejsou součástí obratu, v rámci jejich podnikatelské činnosti přesáhl za bezprostředně předcházející kalendářní rok částku 15.000.000 Kč, a to od prvního dne kalendářního roku, 6. ostatní fyzické osoby, které vedou účetnictví na základě svého rozhodnutí, 7. ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli a jsou účastníky sdružení bez právní subjektivity podle zvláštního právního předpisu, pokud alespoň jeden z účastníků tohoto sdružení je osobou uvedenou v písmenech a) až f) nebo h), 8. ostatní fyzické osoby, kterým povinnost vedení účetnictví ukládá zvláštní právní předpis. Podnikatelé, kteří nejsou účetními jednotkami nejsou účetními předpisy přímo vázáni a z tohoto důvodu účetní odpisy evidovat nemusí. Povinnost účetně odpisovat majetek mají jak účetní jednotky vedoucí účetnictví v plném rozsahu, tak i účetní jednotky vedoucí účetnictví v zjednodušeném rozsahu. Účetní jednotka provádí odpisování na základě odpisového plánu, ve kterém se stanoví sazby účetních odpisů podle vlastního uvážení. V odpisovém plánu by měla být stanovena především metoda odpisování a podle zvolené metody odpisování případně také doba odpisování. Stanovený způsob odpisování nelze po celou dobu odpisování majetku změnit. Zvolená doba odpisování by měla co nejvíce odpovídat skutečné době, po kterou bude uvedený majetek používán a postupně opotřebováván. Z hlediska účetních odpisů tak není zákonnými předpisy u většiny odpisovatelného dlouhodobého majetku stanovena doba odpisování. Tuto dobu si stanovuje sám podnik podle toho, po jakou dobu bude daný majetek používat ke své činnosti s cílem zajistit, aby účetnictví

3.7 Odpisy 21 podávalo věrný obraz skutečné majetkové situace podniku. Tyto odpisy by měly odpovídat skutečnému opotřebení, které je závislé na čase, výkonech, době upotřebitelnosti apod. Účetní odpisy se počítají z ceny ve které je majetek oceněný v účetnictví. Výjimky, kdy je nutno respektovat z hlediska doby účetního odpisování zákonné předpisy, tvoří: 1. zřizovací výdaje, které se účetně odpisují nejvýše 5 let (v rámci této maximální stanovené doby se však podnik může rozhodnou, jakou konkrétní domu odpisování zvolí např. 2 roky), 2. goodwill, který se odpisuje rovnoměrně 60 měsíců od nabytí podniku nebo jeho části nebo od rozhodného dne přeměny do nákladů nebo do výnosů (záporný goodwill), 3. oceňovací rozdíl k nabytému majetku, tj. kladný (aktivní) nebo záporný (pasivní) rozdíl mezi oceněním podniku nebo jeho části nabytého zejména koupí, vkladem nebo oceněním majetku a závazků v rámci přeměny společnosti, s výjimkou změny právní formy, a souhrnem ocenění jeho jednotlivých složek majetku v účetnictví prodávající, vkládající nebo zanikající účetní jednotky sníženým o převzaté závazky. Aktivní oceňovací rozdíl k nabytému majetku se odpisuje rovnoměrně 180 měsíců od nabytí podniku nebo jeho části nebo od rozhodného dne přeměny do nákladů nebo výnosů (pasivní oceňovací rozdíl k nabytému majetku). [5] Majetek vyloučený z odpisování: 1. pozemky, 2. umělecká díla, která nejsou součástí stavby, sbírky, movité kulturní památky, předměty kulturní hodnoty a obdobné movité věci stanovené zvláštními právními předpisy, 3. nedokončený dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek a technické zhodnocení, pokud není uvedeno do stavu způsobilého k užívání, 4. finanční majetek, 5. zásoby, 6. najatý či obdobně užívaný dlouhodobý hmotný nebo nehmotný majetek, není-li zákonem o účetnictví nebo vyhláškou č. 500/2002 Sb., stanoveno jinak, 7. pohledávky.

3.7 Odpisy 22 Odpisovaným majetkem je tedy dlouhodobý nehmotný majetek a dlouhodobý hmotný majetek, který není z odpisovaní vyloučen. Takový majetek je poté účetně zatříděn do účtových skupin 01 Dlouhodobý nehmotný majetek a 02 Dlouhodobý hmotný majetek odpisovaný. [5] Základní metody výpočtu účetních odpisů: 1. časová, 2. výkonová. Při uplatňování časové metody účetního odpisování dochází k účetnímu odpisování dlouhodobého majetku především v závislosti na délce jeho používání. Tři základní varianty účetního odpisovaní z hlediska časových metod: a) rovnoměrné účetní odpisy, b) zrychlené účetní odpisy, c) zpomalené účetní odpisy. Při uplatňování výkonové metody účetního odpisování dochází k účetnímu odpisování dlouhodobého majetku především v závislosti na výkonech, kterých bylo pomocí uvedeného majetku skutečně dosaženo. [5] 3.7.1.1 Metodické postupy pro vyčíslení účetních odpisů Z účetního hlediska se dlouhodobý majetek odpisuje měsíčně. Za přiměřené lze považovat, pokud bude účetní odpisování zahájeno od počátku měsíce následujícího po měsíci, v němž se majetek účetně stává dlouhodobým nehmotným či hmotným majetkem. Při vyřazování dlouhodobého majetku z důvodu předčasné fyzické likvidace, z důvodu manka a škody apod. měsíc vyřazení počítáme do řádných odpisů. [5] Rovnoměrné účetní odpisy Uplatňování těchto odpisů lze doporučit u majetku, k jehož opotřebování dochází rovnoměrně po celou dobu používání. [5] PC O =, t kde: PC = pořizovací cena majetku, z níž bude odpisován, t = doba odpisování.

3.7 Odpisy 23 Zrychlené (degresivní) účetní odpisy Využití zrychlených účetních odpisů lze doporučit především u takového majetku, který ztrácí hodnotu především v prvních letech odpisování. [5] O = 2 PC t ( t + 1 i) ( t + 1), kde: PC = pořizovací cena majetku, t = doba odpisování, i = rok odpisování. Zpomalené (progresivní) účetní odpisy Zpomalené účetní odpisy je vhodné počítat v situaci, kdy bude zřejmé, že majetek bude ztrácet hodnotu především na konci své životnosti a v prvních letech používání bude jeho opotřebování minimální. [5] O = 2 PC i t ( t + 1), kde: PC = pořizovací cena majetku, t = doba odpisování, i = rok odpisování. Výkonná metoda odpisování Tuto metodu odpisování je vhodné použít především u takového majetku, u nějž je míra opotřebování zcela jednoznačně závislá na míře skutečného využití majetku. [5] O = PC SV PV kde: VC = pořizovací cena majetku, SV = skutečné výkony v daném měsíci, PV = předpokládané výkony za životnost. Účetní odpisy technického zhodnoceni Z hlediska účetního odpisování technického zhodnocení platí to, co v případě odpisovaného dlouhodobého majetku. Účetní odpisy dlouhodobého majetku by opět měly vyjádřit především skutečné opotřebování technického zhodnocení. [5]

3.7 Odpisy 24 3.7.2 Daňové odpisy Z hlediska daňových odpisů se postupuje zejména podle 26-33 ZDP. Z tohoto zákona vyplývá, že uplatnění daňových odpisů jako položky snižující základ daně z příjmů není povinností, ale pouze právem poplatníků daně z příjmů. To, zda budou daňové odpisy skutečně uplatňovány, tedy závisí pouze na rozhodnutí podnikatelských subjektů. Daňové odpisování hmotného majetku provádí jak subjekty vedoucí účetnictví, tak i poplatníci, kteří vedou daňovou evidenci. Nehmotný majetek mohou daňově odpisovat pouze poplatníci, kteří vedou účetnictví. Pro daňové potřeby si účetní jednotka zvolí pro každý nově pořízený dlouhodobý majetek způsob odpisování a nelze jej změnit po celou dobu jeho odpisování. [5] Majetek vyloučený z odpisování: 1. bezúplatně převedený majetek podle smlouvy o finančním pronájmu s následnou koupí najaté věci, pokud výdaje (náklady) související s jeho pořízením nepřevýší 40.000 Kč, 2. pěstitelský celek trvalých porostů s dobou plodnosti delší než 3 roky, jež nedosáhl plodonosného stáří, 3. hydromeliorace do 2 let po jejím dokončením, 4. umělecké dílo, které je hmotným majetkem a není součástí stavby a budovy, předměty muzejní a galerijní hodnoty, popřípadě jejich soubory v muzeích a památkových objektech, stálé výstavní soubory a knihovní fondy knihoven jednotné soustavy, popřípadě jiné fondy, 5. movitá kulturní památka a soubory movitých kulturních památek, 6. hmotný majetek převzatý povinně bezúplatně podle zvláštních právních předpisů, 7. inventarizační přebytek hmotného majetku zjištěný podle zvláštního právního předpisu, pokud nebyly při zjištění zaúčtovány ve prospěch výnosů, 8. hmotný movitý majetek nabytý věřitelem v důsledku zajištění závazku převodem práva, to po dobu zajištění tohoto závazku a za předpokladu, že jej po tuto dobu bude odpisovat původní vlastník, uzavře-li s věřitelem smlouvu o výpůjčce, 9. pozemky.

3.7 Odpisy 25 Při odpisování hmotného majetku platí postup, vymezený v 30-32 ZDP. Dle 30 odst. 1 ZDP zatřídí poplatník hmotný majetek v prvním roce odpisování do příslušné odpisové skupiny dle přílohy č. 1 ZDP. Počínaje rokem 2005 vymezuje 30 odst. 1 ZDP pro hmotný majetek odpisové skupiny uvedené v tabulce 1, kterým je přiřazena minimální doba odpisování: Tab. 1: Odpisové skupiny a doba odpisování Odpisová skupina Doba odpisování 1 3 roky 1a 4 roky 2 5 let 3 10 let 4 20 let 5 30 let 6 50 let Zdroj: ZDP, 30 odst. 1 Stanovená doba odpisování v tabulce 1 se však nevztahuje na hmotný majetek, u něhož došlo v průběhu odpisování k prodloužení doby odpisování. Z hlediska členění hmotného majetku do jednotlivých odpisových skupin v zásadě platí, že v odpisových skupinách 1-3 je zařazen hmotný movitý majetek a v odpisových skupinách 4-6 hmotný nemovitý majetek. [5] Základní metody výpočtu daňových odpisů: 1. rovnoměrné daňové odpisy, 2. zrychlené daňové odpisy, 3. leasingové odpisy, které lze využít pouze u pronajímatele, který pronajme hmotný movitý majetek formou finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku. [5] 3.7.2.1 Metodické postupy pro vyčíslení daňových odpisů Dlouhodobý majetek se pro daňové účely odpisuje ročně. Z hlediska zahájení daňového odpisování nestačí majetek pouze pořídit, ale je nutno, aby byl také uveden tzv. do užívání, tzn. aby byl jednak majetek dokončen a dále aby byly splněny jeho technické funkce a podmínky stanovené právními předpisy. Tento majetek musí být

3.7 Odpisy 26 zařazen na příslušný majetkový účet dlouhodobého majetku. Teprve tímto okamžikem je možné zahájit daňové odpisování. Nedokončený majetek tedy odpisovat nelze. [5] Rovnoměrné daňové odpisy hmotného majetku Při zvolení rovnoměrných daňových odpisů se postupuje v souladu s 31 ZDP. Tyto odpisy se počítají ze vstupní ceny pomocí ročních odpisových sazeb stanovených v tabulkách v 31 ZDP. V podmínkách roku 2006 platí, že dle 31 odst. 1 písm. a)-d) ZDP jsou jednotlivým odpisovým skupinám přiřazeny pro účely výpočtu rovnoměrných daňových odpisů hmotného majetku následující maximální roční odpisové sazby: Tab. 2: Roční odpisová sazba pro hmotný majetek neodpisovaný podle písmen b) až d) Odpisová skupina V prvním roce odpisování V dalších letech odpisování Pro zvýšenou vstupní cenu 1 20 40 33,3 1a 14,2 28,6 25 2 11 22,25 20 3 5,5 10,5 10 4 2,15 5,15 5,0 5 1,4 3,4 3,4 6 1,02 2,02 2,0 Zdroj: ZDP, 31 odst. 1 písm. a) Od počátku zdaňovacího období roku 2005 lze v 31 ZDP nalézt celkem 4 tabulky s rozdílnou výší ročních odpisových sazeb u odpisových skupin 1, 1a, 2 a 3 (u movitého majetku). Tyto tabulky jsou uvedeny v ustanovení 31 odst. 1 písm. b)-d) ZDP takto: Tab. 3: Roční odpisová sazba při zvýšení odpisu v prvním roce odpisování o 20 % Odpisová skupina V prvním roce odpisování V dalších letech odpisování Pro zvýšenou vstupní cenu 1 40 30 33,3 2 31 17,25 20 3 24,4 8,4 10 Zdroj: ZDP, 31 odst. 1 písm. b)

3.7 Odpisy 27 Tab. 4: Roční odpisová sazba při zvýšení odpisu v prvním roce odpisování o 15 % Odpisová skupina V prvním roce odpisování V dalších letech odpisování Pro zvýšenou vstupní cenu 1 35 32,5 33,3 2 26 18,5 20 3 19 9 10 Zdroj: ZDP, 31 odst. 1 písm. c) Tab. 5: Roční odpisová sazba při zvýšení odpisu v prvním roce odpisování o 10 % Odpisová skupina V prvním roce odpisování V dalších letech odpisování Pro zvýšenou vstupní cenu 1 30 35 33,3 1a 24,1 25,3 25 2 21 19,75 20 3 15,4 9,4 10 Zdroj: ZDP, 31 odst. 1 písm. d) Tabulky 3-5 umožňují v případě některých podnikatelských subjektů navýšit rovnoměrný daňový odpis hmotného movitého majetku zařazeného v odpisových skupinách 1-3 v prvním roce odpisování o 10-20 % oproti základní tabulce 2. Sazby uvedené v tabulce 2 může použít kdokoliv, kdo má právo daný majetek daňově odpisovat. Roční odpisové sazby uvedené v tabulce 3 může použít poplatník s převážně zemědělskou a lesní výrobou, který je prvním vlastníkem stroje pro zemědělství a lesnictví, označeného ve Standardní klasifikaci produkce kódem 29.3. Sazby uvedené v tabulce 4 může využít poplatník, který je prvním vlastníkem zařízení pro čištění a úpravu vod, označovaného ve Standardní klasifikaci produkce kódem 29.24.1 využívaného ve stavbách zařazených podle Klasifikace stavebních děl CZ-CC vydané Českým statistickým úřadem do podtřídy 125113, pro třídicí a úpravárenské zařízení na zhodnocení druhotných surovin zahrnutých v oddílu 29 Standardní klasifikace produkce, pomocí něhož jsou zpracovány druhotné suroviny ve skupinách 37.10 a 37.20 Standardní klasifikace produkce. Roční odpisové sazby uvedené v tabulce 5 může použít poplatník, který je prvním vlastníkem hmotného majetku zatříděného podle ZDP v odpisových skupinách 1 až 3 s výjimkou majetku vyjmenovaného podle ZDP 31 odst. 5 ZDP. [5]

3.7 Odpisy 28 VC ROS a) rovnoměrné odpisy =, 100 kde: VC = vstupní cena, ROS = roční odpisová sazba v příslušném roce odpisování. [5] ZVC ROSPZVC b) rovnoměrné odpisy ze zvýšené vstupní ceny =, 100 kde: ZVC = vstupní cena, ROSPZVC = roční odpisová sazba pro zvýšenou vstupní cenu. [5] Rovnoměrné daňové odpisy při využití nižších než maximálních ročních odpisových sazeb Podnikatelé mohou při rovnoměrném daňovém odpisování využít i nižší roční odpisové sazby než jsou uvedené v tabulkách v 31 ZDP. Děje se tak zejména v situaci, kdy základ daně z příjmů podnikatelského subjektu je před uplatněním daňových odpisů sice kladný, avšak uplatněním maximálně přípustných ročních odpisových sazeb by se podnikatel dostal do daňové ztráty. V takových případech je zbytečné a nevýhodné využít maximální přípustné roční odpisové sazby a je výhodnější použít roční odpisové sazby nižší. Výjimky, kdy použití nižších sazeb možné není stanovuje 31 odst. 7 ZDP např. fyzické osoby, které odpisovaný majetek používají částečně k soukromým účelům. Omezující podmínky se týkají pouze fyzických osob. [5] Rovnoměrné daňové odpisy při technickém zhodnocení Z hlediska výpočtu rovnoměrných daňových odpisů majetku, na němž bylo provedeno technické zhodnocení v průběhu odpisování majetku, se postupuje dle 31 odst. 8 ZDP, kdy od zdaňovacího období, v němž bylo provedeno a do užívání uvedeno technické zhodnocení, se zvýší vstupní cena majetku a výpočet daňových odpisů proběhne z této zvýšené vstupní ceny s použitím roční odpisové sazby pro zvýšenou vstupní cenu pro příslušnou odpisovou skupinu vymezenou v příslušných tabulkách v 31 odst. 1 ZDP, tj. výše uvedené tabulky č. 2-5.

3.7 Odpisy 29 O = ZVC ROSPZVC, 100 kde: ZVC = zvýšená vstupní cena = VC + technické zhodnocení, ROSPZVC = roční odpisová sazba pro zvýšenou vstupní cenu. [5] Zrychlené daňové odpisy hmotného majetku V případě, že se podnikatelský subjekt rozhodne uplatňovat zrychlené daňové odpisy, řídí se 32 ZDP. Při výpočtu zrychlených daňových odpisů se nepoužívají roční odpisové sazby, ale tzv. koeficienty pro zrychlené odpisování, které vymezuje 32 odst. 1 ZDP. Tab. 6: Koeficienty pro zrychlené odpisování Odpisová skupina V prvním roce odpisování (K 1 ) V dalších letech odpisování (K 2 ) Pro zvýšenou vstupní cenu (K 3 ) 1 3 4 3 1a 4 5 4 2 5 6 5 3 10 11 10 4 20 21 20 5 30 31 30 6 50 51 50 Zdroj: ZDP, 32 odst. 1 Postup výpočty zrychlených daňových odpisů stanovuje 32 odst. 2 ZDP. Rozdílným způsobem se počítá zrychlený daňový odpis v prvním roce odpisování a jiným způsobem v dalších letech. [5] V prvním roce odpisování se vypočte zrychlený daňový odpis jako podíl jeho vstupní ceny a přiřazeného koeficientu pro zrychlené odpisování platného v prvním roce odpisování. VC O = K 1, kde: VC = vstupní cena, K 1 = koeficient pro zrychlené odpisování pro první rok odpisování.

3.7 Odpisy 30 Přitom platí, že poplatník, který je prvním vlastníkem, může zvýšit v prvním roce odpisování vypočtený zrychlený odpis podle uvedeného vzorce o: 1. 20 % vstupní ceny stroje pro zemědělství a lesnictví, označeného ve Standardní klasifikaci produkce kódem 29.3, a to jen u poplatníka s převážně zemědělskou a lesní výrobou, 2. 15 % vstupní ceny zařízení pro čištění a úpravu vod označeného ve Standardní klasifikaci produkce kódem 29.24.1 využívaného ve stavbách zařazených podle Klasifikace stavebních děl CZ-CC vydané Českým statistickým úřadem do podtřídy 125113, pro třídicí a úpravárenské zařízení na zhodnocení druhotných surovin zahrnutých v oddílu 29 Standardní klasifikace produkce, pomocí něhož jsou zpracovány druhotné suroviny ve skupinách 37.10 a 37.20 Standardní klasifikace produkce, 3. 10 % vstupní ceny hmotného majetku zatříděného podle ZDP v odpisových skupinách 1 až 3 s výjimkou hmotného majetku v bodech 1 a 2 a v 31 odst. 5 ZDP. V dalších letech odpisování se zrychlené daňové odpisy vypočtou jako podíl dvojnásobku jeho zůstatkové ceny a rozdílu mezi přiřazeným koeficientem pro zrychlené odpisování pro další roky odpisování a počtem let, po které byl již odpisován. O = 2 ZC, K 2 n kde: ZC = zůstatková cena majetku, K 2 = koeficient pro zrychlené odpisování pro následující roky odpisování, n = počet let, po které již byl majetek odpisován. [5] Dle ustanovení 32 odst. 4 ZDP platí, že při zkrácení doby odpisování podle 30 odst. 1 ZDP u již odpisovaného hmotného majetku, kdy rozdíl mezi přiřazeným koeficientem pro zrychlené odpisování a počtem let, po které byl již hmotný majetek odpisován, je menší než 2, se pro stanovení ročního odpisu použije vždy rozdíl mezi přiřazeným koeficientem pro zrychlené odpisování a počtem let, po které byl již hmotný majetek odpisován, ve výši 2; přitom do počtu let se zahrnují pouze celá zdaňovací období podle 17a ZDP. [5]

3.7 Odpisy 31 Zrychlené daňové odpisy při technickém zhodnocení Technické zhodnocení zvyšuje v případě zrychleného daňového odpisování majetku, na němž je toto technické zhodnocení provedeno, jeho zůstatkovou cenu, a to v tom zdaňovacím období, ve kterém bylo dokončeno a uvedeno do stavu způsobilého odvyklému užívání. Výpočet zrychlených daňových odpisů po provedení technického zhodnocení se následně řídí 32 odst. 3 ZDP. Dle tohoto ustanovení platí, že při zrychleném odpisováním majetku zvýšeného o jeho technické zhodnocení se odpisy stanoví: a) v roce zvýšení zůstatkové ceny jako podíl dvojnásobku zvýšené zůstatkové ceny majetku a přiřazeného koeficientu zrychleného odpisování platného pro zvýšenou zůstatkovou cenu, O = 2 ZZC, K 3 kde: ZZC = zvýšená zůstatková cena, K 3 = koeficient zrychleného odpisování pro zvýšenou zůstatkovou cenu, [5] b) v dalších zdaňovacích obdobích jako podíl dvojnásobku zůstatkové ceny majetku a rozdílu mezi přiřazeným koeficientem zrychleného odpisování platným pro zvýšenou zůstatkovou cenu a počtem let, po které byl odpisován ze zvýšené zůstatkové ceny, O = 2 ZZC, K 3 n kde: ZZC = zvýšená zůstatková cena, K 3 = koeficient zrychleného odpisování pro zvýšenou zůstatkovou cenu, n = počet let, po které již byl odpisováno ze zvýšené zůstatkové ceny. [5]

3.7 Odpisy 32 3.7.2.2 Daňové odpisy nehmotného majetku Daňové odpisování nehmotného majetku se řídí zejména ustanovením 32a ZPD. V 32a odst. 1 ZDP je definován nehmotný majetek, který lze daňově odpisovat. Tímto majetkem se rozumí: 1. zřizovací výdaje, 2. nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, 3. software, 4. ocenitelná práva, 5. jiný majetek, který je veden v účetnictví jako nehmotný majetek vymezený zvláštním právním předpisem, pokud a) byl 1. nabyt úplatně, vkladem společníka nebo tichého společníka nebo člena družstva, přeměnou, darováním nebo zděděním, nebo 2. vytvořen vlastní činností za účelem obchodování s ním nebo k jeho opakovanému poskytování a b) vstupní cena je vyšší než 60.000 Kč a c) doba použitelnosti je delší než jeden rok, přitom dobou použitelnosti se rozumí doba, po kterou je majetek využitelný pro současnou činnost nebo uchovatelný pro další činnost nebo může sloužit jako podklad nebo součást zdokonalovaných nebo jiných postupů a řešení včetně doby ověřování nehmotných výsledků. V případě nehmotného majetku dle 32a odst. 3 ZDP platí, že nehmotný majetek může kromě vlastníka odpisovat poplatník, který k němu nabyl právo k užívání. Vlastní postup odpisování nehmotného majetku upravuje 32a odst. 4 ZDP. Dle tohoto ustanovení platí, že u nehmotného majetku, ke kterému má poplatník právo užívání na dobu určitou, se roční odpis stanoví jako podíl vstupní ceny a doby sjednané smlouvou. V ostatních případech se nehmotný majetek odpisuje rovnoměrně bez přerušení, a to: a) audiovizuální dílo 18 měsíců, b) software a nehmotné výsledky výzkumu a vývoje 36 měsíců, c) zřizovací výdaje 60 měsíců, d) ostatní nehmotný majetek 72 měsíců.

3.7 Odpisy 33 Daňové odpisování nehmotného majetku však není (na rozdíl od daňového odpisování hmotného majetku) záležitostí fyzických osob, které mají příjmy ze samostatné výdělečné činnosti nebo příjmy z pronájmu, a které zároveň nevedou účetnictví. Pro tyto subjekty platí dle 24 odst. 2 písm. zn) ZDP, že výdaje na pořízení nehmotného majetku se považují za daňové výdaje v tom zdaňovacím období, ve kterém byly vynaloženy. Tyto osoby tedy nemusí nehmotný majetek daňově odpisovat. [5] 3.7.2.3 Poloviční daňový odpis V praxi velmi často nastávají situaci, kdy nelze z hlediska ZDP uplatnit v daném zdaňovacím období rovnoměrný nebo zrychlený daňový odpis v plné výši, nýbrž pouze v poloviční výši. Tuto situaci vymezuje 26 odst. 7 ZDP. Dle tohoto ustanovení platí: Odpis pouze ve výši jedné poloviny ročního odpisu vypočteného podle 31 ZDP (rovnoměrné odpisy) a 32 ZDP(zrychlené odpisy) lze uplatnit 1. z hmotného majetku evidovaného u poplatníka na počátku příslušného zdaňovacího období, dojde-li v průběhu zdaňovacího období a) k vyřazení majetku před koncem zdaňovacího období, pokud již v průběhu zdaňovacího období nebyl uplatněn odpis podle bodů 2 a 3, b) k převedení majetku na jiné právnické nebo fyzické osoby podle zvláštních právních předpisů, který je evidován v majetku poplatníka k datu předcházejícímu dni převodu majetku, c) k ukončení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti nebo k ukončení pronájmu, přeměně, zrušení bez likvidace, zániku bez likvidace, zrušení s likvidací nebo prohlášení konkurzu z majetku evidovaného ke dni ukončení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti, ke dni ukončení pronájmu, ke dni předcházejícímu rozhodný den fúze, převodu jmění na společníka nebo rozdělení obchodní společnosti nebo družstva, a v ostatních případech zrušení bez likvidace ke dni předcházejícímu den zániku, ke dni předcházejícímu první den hospodářského roku nebo kalendářního roku při změně účetního období, ke dni předcházejícímu den vstupu do likvidace nebo ke dni předcházejícímu den účinnosti prohlášení konkurzu. Obdobně postupuje poplatník uvedený v 2 ZDP, který