43 ZKOUŠKA IFRS SPECIALISTA 12/2009 Část A tato JEDNA otázka je povinná a MUSÍ být zodpovězena 1 Podnik Ene dne 1. 1. 2008 pořídil 630 tisíc akcií podniku Bene, za které podnik Ene uhradil dřívějším akcionářům tohoto podniku 5 940 a vynaložil vedlejší náklady na právní a jiné poradce 260 tis. Kč, které zahrnul do pořizovací ceny investice. Následně k 31. 3. 2009 podnik Ene pořídil 203 tisíc akcií podniku Kliky, za které uhradil dřívějším akcionářům tohoto podniku 2 500. Dalších 250 podnik Ene uhradí dřívějším akcionářům v případě, kdy podnik Kliky dosáhne za rok končící 31. 12. 2009 zisk v minimální výši 1 000. K datu pořízení investice vedení podniku považovalo za pravděpodobné, že tohoto zisku podnik Kliky dosáhne, a že tedy bude podmíněná část pořizovací ceny investice splatná. Níže jsou uvedeny hodnoty položek vlastního kapitálu podniků Bene a Kliky k daným okamžikům akvizice investic: Bene Kliky Základní kapitál, nominální hodnota akcie 5 Kč 4 500 2 900 Kapitálové fondy 180 210 Nerozdělený zisk k 1. dni daného účetního období 2 200 870 Zisk daného období akvizice (tvořen v průběhu roku rovnoměrně) 1 160 1 280 Výkazy o úplném výsledku všech tří podniků za rok končící 31. 12. 2009 jsou uvedeny níže: Ene Bene Kliky Tržby z prodeje zboží a služeb 19 460 27 540 14 300 Náklady na prodané zboží a služby -12 980-19 760-9 280 Hrubý zisk 6 480 7 780 5 020 Ostatní provozní výnosy a náklady -1 240-2 870-980 Zvýšení hodnoty nemovitosti 350 Správní náklady -2 150-2 480-1 670 Ćisté úrokové náklady -120-430 -280 Ostatní finanční výnosy a náklady 750-120 -100 Zisk před zdaněním 4 070 1 880 1 990 Daň ze zisku -1 140-620 -710 Čistý zisk běžného účetního období 2 930 1 260 1 280
44 Poznámky: (i) (ii) (iii) (iv) (v) Reálné hodnoty aktiv a závazků podniků Bene a Kliky byly k datům pořízení investic v těchto podnicích podnikem Ene přibližně stejné jako jejich účetní hodnoty, s následujícími výjimkami. Jedna z nemovitostí držených podnikem Bene měla k 31. 12. 2007 reálnou hodnotu o 1 200 tis. Kč vyšší, než byla její účetní hodnota. Doba zbývající životnosti této nemovitosti od data akvizice byla 15 let. Skupina odepisuje dlouhodobý hmotný majetek rovnoměrně do nulové zbytkové hodnoty, a odpisy vykazuje na řádku Náklady na prodané zboží a služby. Pozemek vlastněný podnikem Kliky měl k datu pořízení investice reálnou hodnotu o 300 vyšší, než byla jeho účetní hodnota. K datu sestavení výše uvedené závěrky podnik Kliky tento pozemek stále vlastnil a užíval. Podnik Ene klasifikoval finanční investice v podniku Bene i Kliky jako držené k prodeji (realizovatelné cenné papíry), přeceňované na reálnou hodnotu přes vlastní kapitál. Pořizovací cena investic byla stanovena v souladu s pravidly relevantních IFRS, jejich reálné hodnoty byly následující: Bene Kliky 31. prosince 2008 7 125 neuvedena 31. prosince 2009 6 710 1 700 Podnik Ene vykazuje ve své konsolidované účetní závěrce pouze goodwill přiřaditelný mateřskému podniku. Vlastní kapitál podniků Ene, Bene a Kliky k 31. 12. 2008 byl následující: Ene Bene Kliky Základní kapitál 6 500 4 500 2 900 Kapitálové fondy 160 180 210 Fond z přecenění finanční investice 925 - - Nerozdělený zisk 1 880 3 360 870 V roce 2009 navýšil podnik Ene kapitálové fondy z nerozděleného zisku o 100. K dalším změnám ve výši základního kapitálu ani kapitálových fondů v průběhu roku 2009 ani u jednoho z výše uvedených podniků nedošlo. V roce 2009 došlo mezi podniky Ene, Bene a Kliky k následujícím obchodním transakcím: Podnik Ene vyúčtoval služby spojené s vedením účetnictví a dalšími manažerskými úkony podniku Bene ve výši 640 a podniku Kliky ve výši 180 s přirážkou k nákladům ve výši 20 %. Podniky Bene a Kliky tyto náklady vykazují na řádku Správní náklady. Podnik Bene prodal zboží podniku Ene celkem za 1 300 (v roce 2008 za 890 ). Z tohoto zboží měl podnik Ene k 31. 12. 2009 na skladě část v pořizovací ceně 520 (k 31. 12. 2008: 410 ). Podniku Kliky prodal v druhém pololetí roku 2009 podnik Bene zboží za 650 ; podnik Kliky toto zboží prodal mimo konsolidovanou skupinu před 31. 12. 2009. Podnik Bene vykazuje marži obvyklou u tohoto druhu zboží 20 %. Koncem roku 2009 podnik Ene prodal podniku Kliky zboží za 270, prodejní cena byla stanovena přirážkou k pořizovací ceně ve výši 20 %. Třetina tohoto zboží byla na skladě podniku Kliky k 31. 12. 2009. Koncem roku 2009 podnik Kliky přeúčtoval marketingové náklady podniku Bene ve výši 150 s přirážkou 15 %. IFRS SPECIALISTA ZKOUŠKA 12/2009
(vi) (vii) S účinností k 1. 1. 2009 přislíbil podnik Ene výrobnímu řediteli podniku Bene opce na 1 500 akcií podniku Ene. Udělení těchto opcí je podmíněno setrváním v podniku Bene po dobu pěti let od data příslibu. O příslibu opcí podnik Ene neúčtoval, protože se jedná o výrobního ředitele podniku Bene. Podnik Bene však o tomto příslibu také neúčtoval, protože předmětem dohody s výrobním ředitelem jsou akcie podniku Ene. Reálná hodnota výše uvedených opcí na akcie podniku Bene byla 800 Kč / akcie k 1. 1. 2009, a stoupla na 850 Kč / akcie k 31. 12. 2009. V roce 2008 poskytl podnik Ene půjčku podniku Kliky ve výši 700, úročenou 6 % p.a.. Oba podniky vykázaly tyto úroky ve své výkazu o úplném výsledku za rok 2009 na řádku Čisté úrokové náklady. (viii) Dne 30. 4. 2009 bylo na valné hromadě podniku Ene rozhodnuto o vyplacení dividend ze zisku za rok končící 31. 12. 2008 ve výši 1 330. (ix) (x) (xi) Úkol: Dne 31. 5. 2009 bylo na valné hromadě podniku Bene rozhodnuto o vyplacení dividend ze zisku za rok končící 31. 12. 2008 ve výši 2 200. Zůstatek nevyplacených dividend k 31. 12. 2008 činil 1 000 Kč, a představoval zbývající závazek vůči mateřskému podniku. Podnik Ene vykazuje výnosy z finančních investic v rámci Ostatní finančních výnosů a nákladů. Dne 30. 6. 2009 bylo na valné hromadě podniku Kliky rozhodnuto o vyplacení dividend ze zisku za rok končící 31. 12. 2008 ve výši 500. Tyto dividendy byly k 31. 12. 2009 v plné výši vyplaceny. Podnik Ene vykazuje výnosy z finančních investic v rámci Ostatní finančních výnosů a nákladů. K 31. 12. 2009 bylo při přípravě konsolidované účetní závěrky provedeno posouzení zůstatkové hodnoty goodwillu z pořízení podniku Bene, a bylo identifikováno snížení hodnoty tohoto neodepisovaného aktiva na 100. (a) Připravte konsolidovaný výkaz o úplném výsledku a konsolidovaný výkaz o změnách vlastního kapitálu skupiny Ene za rok končící 31. 12. 2009 (neuvažujte odloženou daň; zaokrouhlujte na tisíce Kč). (22 bodů) (b) Popište pravidla, které je nutno respektovat při eliminaci dividend vyplácených dceřiným a přidruženým podnikem v konsolidované účetní závěrce a při použití ekvivalenční metody. (3 body) 45 /25 bodů/
46 Část B POUZE TŘI z otázek v této části musejí být zodpovězeny 2 Následující údaje byly převzaty z předvahy podniku Fábr k 31. 10. 2009: Provozní budova (pozn. (i)) 12 980 Oprávky k 31. 10. 2008 - provozní budova 4 350 Pozemek (pozn. (i)) 5 400 Zařízení a vybavení pořizovací cena (pozn. (i)) 75 620 Oprávky k 31. 10. 2008 zařízení a vybavení 43 280 Finanční investice (pozn. (ii)) 1 240 Obchodní pohledávky 2 380 Zásoby k 31. 10. 2008 (pozn. (iii)) 2 760 Peníze v bance 720 Odložená daň (pozn. (iv)) 333 Dlouhodobý bankovní úvěr (pozn. (v)) 22 900 Dluhopis (pozn. (vi)) 15 600 Závazky z obchodního stylu 2 160 Kmenové akcie 1 000 Kč/ kus 6 000 Nejasná platba (pozn. (vii)) 250 Nerozdělené zisky k 1. 11. 2008 2 570 Rezervy (pozn. (viii)) 1 093 Tržby 96 620 Pořízené zboží a ostatní náklady na prodané výkony 83 980 Správní náklady 1 860 Ostatní provozní náklady 3 290 Úroky z dlouhodobého bankovního úvěru 916 Ostatní finanční výnosy a náklady 490 Dividendy 1 350 Daň ze zisku (pozn. (iv)) 1 670-194 906 194 906 Následující poznámky se vztahují k výše uvedeným údajům z předvahy a popisují případné úpravy, které je nutné vhodně promítnout do účetní závěrky podniku Fábr k 31. 10. 2009: (i) Budovu podnik odepisuje zrychleně, sazbou 4 % ročně ze zůstatkové hodnoty. Dne 1. 3. 2009 podnik Fábr pořídil a instaloval nový stroj. O tomto stroji máme následující údaje: cena pořízení 9 260 (zahrnuta v zůstatku položky Zařízení a vybavení pořizovací cena); vlastní náklady na instalaci (mzdy a odvody zaměstnanců, vykázané jako náklad období, a zahrnuté v předvaze do Ostatních provozních nákladů) 470 ; spotřeba materiálu při instalaci (viz. pozn. (iii) níže) 920. Podnik odepisuje zařízení a vybavení rovnoměrně sazbou 12 % ročně. V roce pořízení a vyřazení aktiva podnik vykazuje poměrnou část ročních odpisů souvisejících položek. V roce 2009 nedošlo k pořízení ani vyřazení jiných než výše uvedených položek. Několik strojů hodlá podnik na konci jejich doby použitelnosti odprodat jinému podniku v rámci konsolidované skupiny. Celková zbytková hodnota těchto strojů, mezi které nepatří nově pořízený stroj zmíněný v textu výše, je 1 870. Odpisy budov a zařízení podnik Fábr rozděluje do nákladů v následujícím poměru: Náklady na prodané výkony 70 % Správní náklady 10 % Ostatní provozní náklady 20 % IFRS SPECIALISTA ZKOUŠKA 12/2009
47 (ii) (iii) (iv) (v) Finanční investice představuje 200 akcií, tedy 5 % podíl, v podniku, který je obchodovaný na burze. Tuto finanční investici podnik Fábr pořídil dne 1. 5. 2009 a klasifikoval ji jako investici vykazovanou v reálné hodnotě přes výsledovku. Akcie byly k 31. 10. 2009 obchodované na burze za 6 360 Kč / akcie, a k 11. 12. 2009, tedy k datu sestavení účetní závěrky, za cenu 6 180 Kč / akcie. Rozdíl z přecenění je přechodným rozdílem ve smyslu pravidel IAS 12 Daně ze zisku. Zůstatek zásob na skladě k 31. 10. 2009 činil podle skladové evidence podniku 3 860. Při inventuře provedené dne 8. 11. 2009 bylo identifikováno manko zásob ve výši 1 480. Zároveň bylo zjištěno, že část tohoto inventurního rozdílu ve výši 920 bylo způsobeno tím, že zaměstnanci podniku Fábr použili určitý materiál při instalaci nového stroje, zmíněného výše v pozn. (i). Zůstatek splatné daně ze zisku v předvaze představuje zaplacené zálohy na rok končící 31. 10. 2009 ve výši 1 520 a zbytek z platby daně za rok končící 31. 10. 2008, kdy k tomu datu vykázaná rezerva na daň byla nižší než konečná částka zaplacené daně. Vedení podniku odhadlo výši splatné daně ze zisku za rok končící 31. 10. 2009 na 1 680. Celkové čisté odčitatelné přechodné rozdíly podniku Fábr k 31. 10. 2009, bez promítnutí vlivu přecenění finanční investice zmíněného výše, činily 1 120. Sazba daně ze zisku podniku je 25 %. Jistina dlouhodobého bankovního úvěru, který podnik v plné výši 22 900 načerpal dne 1. 3. 2009, je splatná v jedné splátce k 28. 2. 2011. Úvěr je úročen sazbou 8 % p.a. a úroky jsou splatné vždy k datu výročí poskytnutí úvěru zpětně. (vi) Dluhopis podnik Fábr emitoval dne 1. 9. 2009. Dluhopis, který je úročený nominální sazbou 4 % p.a., je splatný v jedné splátce k 31. 8. 2014. Případně může držitel dluhopisu k 31. 8. 2012 žádat jeho přeměnu na kmenové akcie podniku Fábr v poměru 1 000 Kč za 1 akcii. Úroky jsou splatné ročně zpětně, vždy k 31. 8. Tržní úroková sazba dluhopisů bez možnosti přeměny na kmenové akcie k 1. 9. 2009 činila 8 %. Roční diskontní faktory při obou sazbách jsou: 4 % p.a. 8 % p.a. Splatnost za 5 let 0,822 0,681 Anuita na 5 let při splatnosti zpětně 4,452 3,993 (vii) Zůstatek na účtu Nejasná platba se skládá z následujících položek: Platba 280 přijatá od zákazníka za fakturu, kterou podnik Fábr odepsal v roce končícím 31. 10. 2008 jako nedobytnou v rámci Nákladů na prodané výkony. Zbývající suma představuje částku uhrazenou dne 30. 10. 2009 z bankovního účtu podniku pod variabilním symbolem, který nebylo možné spárovat s neuhrazenými dodavatelskými fakturami. Následným šetřením bylo zjištěno, že tuto částku podnik zaslal pod nesprávným symbolem a na nesprávný bankovní účet, a proto banka dne 8. 11. 2009 tuto částku vrátila zpět na bankovní účet podniku Fábr. (viii) Podnik Fábr tvoří rezervu na budoucí odstranění škod na životním prostředí, vzniklých jeho provozní činností. Odhadovaná částka budoucího výdaje je 2 300, a jeho vynaložení je očekáváno na konci třetího čtvrtletí roku 2019. (ix) Diskontní sazba podniku je 7 % p.a. Níže je uvedena současná hodnota 1 000 Kč při této diskontní sazbě: Splatná za 9 let 544 Kč Splatná za 11 let 475 Kč Splatná za 10 let 508 Kč Splatná za 12 let 444 Kč Úkol: Připravte v souladu s Mezinárodními standardy účetního výkaznictví na základě dostupných informací: (a) výkaz o finanční situaci k 31. 10. 2009, (14 bodů) (b výkaz o úplném výsledku za rok končící 31. 10. 2009. (11 bodů) Pozn.: Komentář k účetní závěrce není požadován, zaokrouhlujte na celé tisíce Kč. /25 bodů/
48 3 Při přípravě účetní závěrky za rok končící 31. 12. 2009 připravila asistentka finančního ředitele podniku Domine stručnou zprávu popisující jí provedené účetní ošetření následujících transakcí: (i) (ii) (iii) Úkol: Na začátku roku 2009 náš podnik nabídl vybraným zaměstnancům možnost získat akcie podniku po splnění určitých podmínek. Celkem 25 z oslovených zaměstnanců této možnosti využilo. Těmto zaměstnancům byly přislíbeny opce na akcie, každému celkem 200 opcí na 200 akcií. Reálná hodnota jedné opce k 1. 1. 2009, datu příslibu, byla 2 700 Kč. K tomuto datu byla tržní cena jedné akcie podniku Domine 4 500 Kč. Udělení těchto opcí je podmíněno tím, že každý ze zaměstnanců zůstane u podniku pracovat alespoň do 31. 12. 2016. K 31. 12. 2009 narostla tržní cena akcií našeho podniku na 4 800 Kč, a proto vzrostla i reálná hodnota jedné opce na 2 850 Kč. Všichni zaměstnanci, účastnící se opčního programu, k 31. 12. 2009 u podniku Domine stále pracují. Náš personální ředitel ale odhaduje, že do konce roku 2016 asi pět z těchto zaměstnanců od podniku odejde. Jelikož si personální ředitel není zcela jistý tím, kolik opcí nakonec bude uděleno, a nikde jsem nebyla schopna zjistit odhad reálné hodnoty opce ani tržní ceny akcie podniku k 31. 12. 2016, raději jsem v účetní závěrce k 31. 12. 2009 v souvislosti s touto transakcí nic neúčtovala. Navrhuji, abychom to celé pouze zmínili v příloze k účetní závěrce, v části věnované zaměstnaneckým požitkům. (10 bodů) Když jsem přemýšlela nad tou transakcí s opcemi zaměstnancům, uvědomila jsem si, že mi vlastně není jasné, jestli bych to případně měla řešit jiným způsobem, pokud by zaměstnanci nedostaly nakonec opce na akcie, ale finanční odměnu odpovídající hodnotě těchto opcí. Asi bych v takovém případě měla postupovat stejně jako v tom výše uvedeném případě, že? (6 bodů) Počátkem roku 2009 náš podnik získal dvě státní dotace. Jedna, kterou získala naše výrobní divize na západě Čech, byla určena na nákup nového zařízení pro recyklaci separovaných odpadů. Druhou dotaci získala naše divize na jihu Moravy, a ta byla určena na nákup jarního osiva a ekologických hnojiv. Nové zařízení na recyklaci bylo zakoupeno na konci června 2009, a od července 2009 je v plném provozu. Jeho pořizovací cena byla 9 300, dotace na jeho pořízení činila 45 % pořizovací ceny. Odhadovaná doba použitelnosti zařízení je 12 let. Osivo bylo nakoupeno a zaseto počátkem roku 2009, nakoupená hnojiva byla zcela spotřebována v průběhu léta 2009. Jelikož vše, co bylo předmětem dotací, bylo pořízeno v roce 2009, nechala jsem promítnout obě dotace do výnosů roku 2009. (9 bodů) Navrhněte vhodné ošetření výše uvedených transakcí a položek, které jsou pro podnik Domine významné, v souladu s Mezinárodními standardy účetního výkaznictví, pokud je dle vašeho názoru odlišné od jejich ošetření asistentkou finančního ředitele podniku. Váš návrh, a argumenty podporující vámi navržené řešení, doplňte vhodnými odkazy na relevantní pravidla standardů a interpretací a případně i výpočty souvisejících částek, stejně tak i uvedením položek výkazů, které by měly být v důsledku vámi navrženého účetního ošetření změněny (bodové hodnocení je uvedeno u každé dílčí otázky). /25bodů/ IFRS SPECIALISTA ZKOUŠKA 12/2009
4 Podnik Pelce sestavuje účetní závěrku podle Mezinárodních standardů účetního výkaznictví IFRS. V průběhu účetního období končícího 30. 9. 2009 došlo k následujícím skutečnostem: První skutečnost Dne 30. 9. 2005 podnik Pelce pořídil 70% podíl v podniku Kolo za 200 mil. Kč. Reálná hodnota čistých aktiv podniku Kolo k datu akvizice byla 220 milionů Kč. Podnik Pelce ve své konsolidované účetní závěrce vykazuje pouze goodwill přiřaditelný mateřskému podniku. K 30. 9. 2009 podnik Pelce provedl pravidelné roční posouzení zůstatkové hodnoty vzniklého při pořízení podniku Kolo na znehodnocení. V minulých letech, při provádění tohoto každoročního posouzení, nebyla žádná ztráta ze snížení hodnoty identifikována. Pro účely tohoto posouzení byl podnik Kolo rozdělen do tří penězotvorných jednotek ( PJ ). Níže jsou uvedeny zůstatkové účetní hodnoty aktiv jednotlivých PJ: PJ X PJ Y PJ Z mil. Kč mil. Kč mil. Kč Nehmotná aktiva 45 12 Pozemky, budovy a zařízení 86 76 75 Krátkodobá aktiva 74 42 55 205 130 130 Zpětně získatelná částka 220 85 144 Goodwill z pořízení podílu v podniku Kolo nebylo možné přiřadit žádné z PJ. Zpětně získatelná částka podniku Kolo jako celku byla k 30. 9. 2009 stanovena na 450 mil. Kč. Krátkodobá aktiva nebyla k 30. 9. 2009 znehodnocena. (7 bodů) Druhá skutečnost Podnik Pelce provozuje celkem 150 dodávek k doručování zásilek. K 1. 1. 2009 vstoupila v platnost nová legislativa, podle které musí být každé podnikové vozidlo upraveno tak, aby byly sníženy jeho emise skleníkových plynů. Tyto úpravy bylo nutné dokončit nejpozději do 30. 6. 2009. V případě jejich neprovedení budou podniky penalizovány částkou 15 za každé vozidlo. Odhadovaný výdaj na úpravu jednoho vozidla činí 20. Podnik Pelce k datu účetní závěrky svá vozidla neupravil, ale zatím mu nebyla uložená žádná pokuta za nedodržení zákona. Z ustanovení zákona vyplývá, že pokuta bude splatná vždy za každých celých 12 měsíců po 1. 7. 2009, ve kterých nebude úprava provedena, v poměrné částce za počet měsíců v daném období. (4 body) Třetí skutečnost Dne 1. 8. 2009 podnik Pelce podepsal smlouvu o dodávce součástek podniku Ábr. Dodávka součástek má proběhnout dne 1. 1. 2010, a podnik Pelce z této zakázky očekává významný zisk. K 31. 1. 2010 má podnik Ábr uhradit podniku Pelce celkem 350 tis. euro. K datu podpisu smlouvy s podnikem Ábr se podnik Pelce smluvně dohodl se svou bankou na odkoupení 350 tis. euro za 9 450 k 31. 1. 2010. Na sjednání této smlouvy s bankou nevynaložil podnik Pelce i banka žádné významné náklady. K 30. 9. 2009 by podnik Pelce mohl uzavřít s bankou smlouvu o odkoupení 350 tis. euro k 31. 1. 2010 za 9 940. Vedení podniku Pelce označilo smlouvu s bankou jako zajištění vysoce pravděpodobného budoucího příjmu peněz v eurech od podniku Ábr. Podnik Pelce používá zajišťovací účetnictví podle pravidel IFRS všude, kde je to možné. (5 bodů) Čtvrtá skutečnost Dne 1. 10. 2008 podnik Pelce převzal do užívání na 40 let nemovitost. Na začátku pronájmu podnik Pelce uhradil první splátku 5 300, a následně bude hradit roční nájemné 1 200. První splátka byla uhrazena dne 30. 9. 2009, a poslední bude splatná dne 30. 9. 2047. Reálná hodnota nemovitosti k 1. 10. 2008 byla 31 000 (v poměru 35 pozemek : 65 budova), a implicitní úroková míra leasingu byla 3,4 %. Současná hodnota minimálních leasingových splátek, včetně první splátky, byla přibližně 31 000. Odhadovaná doba ekonomické životnosti budovy byla k datu jejího převzetí 40 let. Podnik Pelce je zodpovědný za opravy a údržbu pronajaté nemovitosti po celou dobu trvání pronájmu. Na konci pronájmu nebude mít podnik Pelce možnost nemovitost odkoupit. (9 bodů) Úkol: Uveďte, jak má být každá z výše uvedených skutečností vykázána v účetní závěrce podniku Pelce za rok končící 30. 9. 2009, včetně podpůrných výpočtů částek, které mají být vykázány ve výkazu o finanční situaci a výkazu o úplném výsledku za dané období. Neuvažujte splatnou ani odloženou daň, uvedení informací ke zveřejnění v příloze není vyžadováno (bodové hodnocení je uvedeno u každé dílčí otázky). /25 bodů/ 49
50 5 (a) Podnik Pekelce sestavuje účetní závěrku v souladu s Mezinárodními standardy účetního výkaznictví. Dne 1. 1. 2009 podnik Pekelce pořídil 12 tisíc kmenových akcií podniku Elce, za které uhradil a přislíbil uhradit: - Kmenové akcie ve směnném poměru jedna akcie podniku Pekelce za každé tři pořízené akcie podniku Elce. Tržní cena jedné kmenové akcie podniku Elce k 1. 1. 2009 byla 3 900 Kč. Tržní cena jedné akcie podniku Pekelce byla 4 000 Kč k 1. 1. 2009 a 4 200 Kč k 31. 10. 2009. - Další emisi akcií podnik Pekelce přislíbil k 1. 5. 2010 ve směnném poměru jedna ku šesti akciím podniku Elce za předpokladu, že podnik Elce dosáhne čisté zisky v určité minimální výši. Poslední vývoj naznačuje, že tato dodatečná emise akcií bude provedena. - Hotovost ve výši 2 za akcii, z toho 1 200 Kč za akcii se splatností 1. 1. 2009, a zbývající část se splatností 31. 12. 2010. Cena kapitálu podniku Pekelce je 8 % p.a.. Podnik Pekelce vynaložil vedlejší náklady na pořízení podílu v podniku Elce v celkové výši 400, z čehož 150 představovaly náklady na externí poradenství, vlastní náklady na čas manažerů vyjednávajících akvizici a na ostatní výdaje vedení podniku Pekelce odhaduje na 80. Zbývající část výše uvedených vedlejších nákladů představuje výdaj na emisi nových akcií. Všechny tyto výdaje podnik Pekelce vykázal jako náklady účetního období končícího 31. 10. 2009. Vedení podniku Pekelce na základě posouzení reálných hodnot čistých aktiv podniku Elce k 1. 1. 2009 došlo k následujícím závěrům: - Zůstatková účetní hodnota čistých aktiv podniku Elce vykázaných v individuální účetní závěrce tohoto podniku byla 30 milionů Kč. - Zůstatková hodnota jedné z nemovitostí podniku Elce k datu akvizice činila 32 milionů Kč. Tuto nemovitost podnik Elce pořídil dne 1. 1. 1999 za 35 milionů Kč. Odepisovaná část nemovitosti (budova) s pořizovací cenou 12 milionů Kč je odepisována rovnoměrně po dobu její použitelnosti 40 let. Reálná hodnota této nemovitosti k 1. 1. 2009 činila 46 milionů Kč, z čehož 21 milionů připadalo na budovu. Doba použitelnosti budovy nebyla změněna v důsledku akvizice podniku Elce podnikem Pekelce. - Podnik Elce uzavřel v minulosti několik smluv s odběrateli na dodávky v delším časovém období. K 1. 1. 2009 byly v účinnosti smlouvy se dvěma významnými odběrateli na období následujících čtyř let. Vedení podniku Pekelce tyto smlouvy považuje za nehmotná aktiva, a jejich reálná hodnota byla stanovena na 8 milionů Kč. Za nehmotné aktivum vedení podniku Pekelce považuje i tým expertů podniku Elce, kteří jsou v daném oboru považování za bezkonkurenčně nejzkušenější. Vedení podniku Pekelce stanovilo reálnou hodnotu tohoto týmu expertů na 9 milionů Kč. Odhadovaná průměrná zbývající doba trvání pracovního poměru zaměstnanců podniku Elce k 1. 1. 2009 je 10 let. Podnik Elce nevykazuje ani jedno s těchto nehmotných aktiv ve své individuální účetní závěrce. - V průběhu roku 2008 podnik Elce zažaloval jeden z jeho dodavatelů za nedodržení smlouvy. Vedení podniku Elce je přesvědčeno, že tento soudní spor skončí výhrou podniku Elce. Z tohoto důvodu nebyla v účetní závěrce podniku Elce vytvořená žádná rezerva. Vedení podniku Pekelce stanovilo reálnou hodnotu tohoto sporu k 1. 1. 2009 na 750. Události, ke kterým došlo v druhé polovině roku 2009, měly za následek snížení reálné hodnoty tohoto sporu k 31. 10. 2009 na 620. Vydaný a splacený základní kapitál podniku Elce představuje 15 tisíc kmenových akcií s nominální hodnotou 1 000 Kč. V důsledku akvizice podniku Elce, jehož výrobní program je v určitých bodech zaměřený na obdobný produkt, jako vyrábí podnik Pekelce, plánuje vedení podniku Pekelce provést reorganizaci skupiny. Reorganizace má začít v polovině roku 2010, a odhadované náklady na její provedení činí 15 milionů Kč. V průběhu účetního období končícího 31. 10. 2009 vytvořil podnik Elce čistý zisk ve výši 12 milionů Kč, a rozdělil na dividendy ze zisku po akvizici celkem 2 miliony Kč. Nerozdělený zisk podniku Pekelce k 31. 10. 2009 činil 9 milionů Kč. V této částce jsou obsaženy dividendy přijaté od podniku Elce, ale nejsou v ní promítnuty žádné další úpravy vyplývající z akvizice podílu v podniku Elce. Podnik Pekelce nemá žádné další investice v dceřiných přidružených ani společných podnicích. Goodwill vykázaný při akvizici podílu v podniku Elce byl pravidelně posuzován na možné snížení jeho hodnoty, a dosud nebylo zjištěno žádné znehodnocení tohoto neodepisovaného aktiva. IFRS SPECIALISTA ZKOUŠKA 12/2009
Úkol: (i) Vypočítejte plný goodwill z akvizice podílu v podniku Elce k 1. 1. 2009. (10 bodů) (ii) Vypočítejte výši nerozděleného zisku, který bude uveden v konsolidovaném výkazu finanční situaci podniku Pekelce k 31. 10. 2009. (9 bodů) (V obou případech doplňte jednotlivé dílčí výpočty komentářem, zdůvodňujícím vámi zvolené účetní ošetření jednotlivých položek, včetně těch, které do výpočtu nezahrnete. Zaokrouhlujte na celé tisíce Kč.) 51 (b) Nový finanční ředitel podniku Pekelce si není jistý, jakým způsobem má podnik postupovat při vykazování goodwillu z podnikové kombinace. Rovněž mu není jasné, jak má být stanovena jeho doba použitelnosti, a jakým způsobem mají tedy být v konsolidovaném výkazu o úplném výsledku promítnuty případné odpisy tohoto nehmotného aktiva. Úkol: Připravte zprávu pro finančního ředitele podniku Pekelce, ve které zodpovíte jeho dotazy. Svou odpověď doplňte vhodnými odkazy na relevantní IFRS. (6 bodů) /25 bodů/