VYSOKÁ ŠKOLA POLYTECHNICKÁ JIHLAVA Katedra ekonomických studií

VYSOKÁ ŠKOLA POLYTECHNICKÁ JIHLAVA Katedra ekonomických studií Daňová a účetní specifika společnosti s ručením omezeným v komparaci s podnikáním jako fyzická osoba Bakalářská práce Autor: Renáta Pavlusiková Vedoucí práce: Ing. Markéta Lexová, Ph.D. Jihlava 2016

Anotace Účelem bakalářské práce je porovnání účetních a daňových dopadů plynoucích z platné legislativy České republiky na podnikání společnosti s ručením omezeným a na fyzickou osobu podnikatele. První část práce je věnována legislativnímu rámci podnikání, účetnictví a dani z příjmů v České republice se zaměřením na společnost s ručením omezeným v porovnání s podnikáním fyzické osoby jako takové. V aplikační části jsou vyhodnocovány dopady povinných odvodů (na dani z příjmů, na pojistném na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění) na modelové situaci ekonomických transakcí. Jsou zde porovnávány různé varianty, jakými fyzická osoba získává prostředky ze své ekonomické činnosti. Tato práce může pomoci začínajícímu podnikateli při rozhodování, jakou formou bude uskutečňovat podnikatelskou činnost, zda jako fyzická osoba podnikatel či prostřednictvím společnosti s ručením omezeným (tzv. jednočlenné s.r.o.). Klíčová slova Podnikání, fyzická osoba podnikatel, společnost s ručením omezeným, daň z příjmů právnických osob, daň z příjmů fyzických osob, sociální pojištění, zdravotní pojištění, účetnictví, daňová evidence Anotation The purpose of this bachelor thesis is to compare the accounting and tax consequences arising from the legislation of the Czech Republic for Limited Liability Company and Individual Entrepreneur. The first part of the thesis discusses the legislative framework of business, accountancy and income tax in the Czech Republic focusing on Limited Liability Company compared with the Individual Entrepreneur. The practical part evaluates the effects of mandatory payments (income tax, premiums for social security and health insurance) on the model situations of economic transactions. This thesis compares various options of raising funds for individuals from their economic activity. This work can help a novice entrepreneur when deciding what form they will use when pursuing the entrepreneurial activity, whether as an individual - entrepreneur or through a limited liability company (i.e. Single-member LLC, Inc.). Key words Business, Individual Entrepreneur, Limited Liability Company, tax on corporate income, tax on income of individuals, social insurance, health insurance, accounting, tax records

Poděkování Na tomto místě bych ráda poděkovala vedoucí mé bakalářské práce, Ing. Markétě Lexové, Ph.D., za odborné vedení, za nespočet cenných rad a připomínek, za čas, který mi věnovala při konzultacích i kdykoli jindy, když bylo třeba, za obrovskou trpělivost, i za velkou psychickou podporu. V neposlední řadě bych chtěla poděkovat své sestře, celé své rodině a příteli, kteří mi byli po celou dobu studia velkou oporou.

Prohlašuji, že předložená bakalářská práce je původní a zpracoval/a jsem ji samostatně. Prohlašuji, že citace použitých pramenů je úplná, že jsem v práci neporušil/a autorská práva (ve smyslu zákona č. 121/2000 Sb., o právu autorském, o právech souvisejících s právem autorským a o změně některých zákonů, v platném znění, dále též AZ ). Souhlasím s umístěním bakalářské práce v knihovně VŠPJ a s jejím užitím k výuce nebo k vlastní vnitřní potřebě VŠPJ. Byl/a jsem seznámen/a s tím, že na mou bakalářskou práci se plně vztahuje AZ, zejména 60 (školní dílo). Beru na vědomí, že VŠPJ má právo na uzavření licenční smlouvy o užití mé bakalářské práce a prohlašuji, že s o u h l a s í m s případným užitím mé bakalářské práce (prodej, zapůjčení apod.). Jsem si vědom/a toho, že užít své bakalářské práce či poskytnout licenci k jejímu využití mohu jen se souhlasem VŠPJ, která má právo ode mne požadovat přiměřený příspěvek na úhradu nákladů, vynaložených vysokou školou na vytvoření díla (až do jejich skutečné výše), z výdělku dosaženého v souvislosti s užitím díla či poskytnutím licence. V Jihlavě dne 27. dubna 2016... Podpis

Obsah Úvod... 8 1 Legislativní rámec podnikání v České republice... 10 1.1 Vymezení podnikatelských subjektů... 11 1.1.1 Právnické osoby - podnikatelé... 11 1.1.2 Fyzické osoby podnikatelé... 12 1.2 Porovnání základních podmínek podnikání společnosti s ručením omezeným s podnikáním fyzické osoby... 14 1.2.1 Obecné charakteristiky podnikání společnosti s ručením omezeným... 15 1.2.2 Obecné charakteristiky podnikání fyzické osoby... 18 1.2.3 Shrnutí charakteristik podnikání společnosti s ručením omezeným a fyzické osoby jako takové... 20 2 Účetní a daňová legislativa společnosti s ručením omezeným a fyzické osoby podnikatele... 21 2.1 Evidence ekonomické činnosti společnosti s ručením omezeným v porovnání s fyzickou osobou podnikatelem... 21 2.1.1 Evidence ekonomické činnosti fyzické osoby - podnikatele... 21 2.1.2 Evidence ekonomické činnosti společnosti s ručením omezeným... 24 2.2 Vliv daně z příjmů na podnikání společnosti s ručením omezeným a podnikáním fyzické osoby... 28 2.2.1 Zdaňování příjmů společnosti s ručením omezeným... 29 2.2.2 Zdaňování příjmů fyzické osoby - podnikatele... 30 2.3 Pojistné na sociální zabezpečení a veřejné zdravotní pojištění... 32 2.3.1 Fyzická osoba podnikatel povinné odvody na pojistné na sociální zabezpečení a veřejné zdravotní pojištění... 33 2.3.2 Jednočlenná společnost s ručením omezeným zatížení na pojistném na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění... 34 2.3.3 Srovnání: fyzická osoba podnikatel a podnikání prostřednictvím jednočlenné s.r.o. z hlediska povinného pojistného... 35

3 Vliv účetních a daňových předpisů na výsledné odvodové povinnosti jednočlenné společnosti s ručením omezeným v komparaci s fyzickou osobou podnikatelem modelové varianty... 36 3.1 Daňové a účetní dopady zvoleného příkladu v jednočlenné společnosti s ručením omezeným... 38 3.1.1 Zhodnocení účetních dopadů vybraných transakcí... 40 3.1.2 Transformace výsledku hospodaření na základ daně z příjmů právnických osob...42 3.1.3 Výpočet daně z příjmů právnických osob... 43 3.1.4 Výplata podílu na zisku... 45 3.1.5 Odměna jednatele/společníka... 45 3.1.6 Porovnání: Výplata podílu na zisku versus odměna jednatele/společníka 48 3.2 Daňové a účetní dopady zvoleného příkladu u fyzické osoby podnikatele.. 49 3.2.1 Zhodnocení dopadů transakcí v daňové evidenci... 50 3.2.2 Výpočet daně z příjmů fyzických osob vedoucích daňovou evidenci... 51 3.2.3 Výpočet daně z příjmů fyzických osob vedoucích účetnictví... 52 3.2.4 Porovnání vlivu evidence ekonomických aktivit na základ daně z příjmů a celkové odvodové zatížení... 54 3.3 Celková komparace účetních a daňových dopadů na příjmy z podnikání prostřednictvím s.r.o. a z podnikání fyzické osoby... 56 Závěr... 63 Použitá literatura... 66 Internetové zdroje... 66 Použité zákony... 67 Seznam zkratek... 68 Seznam obrázků... 68 Seznam tabulek... 69

Úvod Tato bakalářská práce se zabývá podnikáním jednočlenné společnosti s ručením omezeným v porovnání s podnikáním jako fyzická osoba především z pohledu účetního a daňového. Toto téma jsem si vybrala především proto, že bych v budoucnu chtěla podnikat a přišlo mi zajímavé věnovat se právě problematice daní a ostatních odvodů, které je nutno z podnikání odvádět. Jednočlennou společnost s ručením omezeným jsem volila záměrně, jelikož chci porovnávat dopady pro stejnou fyzickou osobu, která se ovšem rozhodne podnikat skrze odlišnou formu podnikání. Cílem práce je posoudit dopady vycházející z účetní a daňové legislativy České republiky, které ovlivňují fyzickou osobu podnikatele v porovnání se společností s ručením omezeným. Proto se v první části práce zabývám především legislativním rámcem podnikání a vymezením základních pojmů jako jsou právnická a fyzická osoba. Také zde uvádím základní charakteristiky obou jmenovaných forem podnikání. V další části práce popisuji účetní a daňovou legislativu České republiky, kterou se musí vybrané subjekty řídit a která má vliv na vedení evidence ekonomických činností (daňovou evidenci a účetnictví), a tedy na základ daně z nich vycházející. Také zde uvádím postup při výpočtu daně z příjmů právnických a fyzických osob, popřípadě odvodu pojistného na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění. S ohledem na cíl práce v další části představuji modelový příklad s ekonomickými transakcemi, které jsou záměrně vybírány tak, aby na nich byl zřetelný rozdíl odlišného přístupu vedení daňové evidence a účetnictví a tedy odlišného základu daně. Modelový příklad proto vyřeším v obou formách vedení evidence ekonomických transakcí, zjistím základ daně a vypočítám konečnou daň u obou subjektů. Fyzická osoba stojící za jednočlennou společností s ručením omezeným má několik způsobů, jak se dostat k prostředkům ze svého podnikání (v práci se zabývám především výplatou podílu na zisku a odměnou jednatele/společníka), které jsou však daněny odlišně. Podnikající fyzická osoba má na výběr mezi vedením daňové evidence a účetnictvím, z čehož plynou rozdílné základy daně. Proto tyto varianty porovnám a zjistím disponibilní příjem, kterého může fyzická osoba podnikatel a fyzická osoba stojící za s.r.o. dosáhnout. 8

Toto téma mi přišlo zajímavé právě proto, že bych jednou ráda podnikala a touto problematikou se zabývá opravdu málo publikací, jelikož je od 1. 1. 2014 účinný nový občanský zákoník a od 1. 1. 2016 nastaly změny také v zákonu o účetnictví. 9

1 Legislativní rámec podnikání v České republice Vzhledem k tomu, že se má práce zabývá daňovou a účetní problematikou podnikání prostřednictvím společnosti s ručením omezeným a podnikání jako fyzická osoba platnou v České republice, hned na úvod uvedu definici podnikatele, neboť se v obou případech jedná o podnikatelské subjekty. Občanský zákoník (dále také NOZ) definuje podnikatele následovně: Kdo samostatně vykonává na vlastní účet a odpovědnost výdělečnou činnost živnostenským nebo obdobným způsobem se záměrem činit tak soustavně za účelem dosažení zisku, je považován se zřetelem k této činnosti za podnikatele. ( 420 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník). Nyní se pokusím o výklad stěžejních slov této definice: Samostatnost - Nejdříve je zde uvedeno, že podnikatel vykonává svoji činnost samostatně, což zahrnuje především to, že může sám - na základě vlastní svobodné volby - rozhodovat o místě a době, ve které bude činnost vykonávat. Také musí podnikání sám finančně zabezpečovat i rozhodovat, jakým způsobem bude naloženo se ziskem. Vlastní účet podnikatel vykonává činnost svým jménem (jméno a příjmení fyzické osoby) nebo je-li zapsán do obchodního rejstříku pod názvem podnikatelského subjektu zde zapsaným. Z toho tedy plyne, že musí podnikat sám na sebe a veškeré osoby, které mají právo nebo povinnost jednat podle pokynů, musí takto činit jeho jménem (názvem společnosti). Vlastní odpovědnost tato podmínka je chápána odlišně u různých typů podnikání. V tomto případě lze vlastní odpovědnost rozdělit na ručení (týká se právě společnosti s ručením omezeným) a odpovědnost (v souvislosti s fyzickou osobou - podnikatelem), kdy ručení je mírnější formou. V podstatě se ovšem jedná o to, jakým způsobem daná osoba odpovídá/ručí za závazky plynoucí z daného podnikání. Touto záležitostí se budu blíže zabývat v další části práce. Soustavná činnost musí se jednat o takovou činnost, která je vykonávána s úmyslem vykonávat ji i nadále (s úmyslem opakovat ji), ačkoli se nemusí jednat o činnost nepřetržitou. Za soustavnou činnost nelze považovat činnost náhodnou, příležitostnou nebo nahodilou. 10

Dosažení zisku hlavním smyslem podnikání, je dosahování zisku, není-li tomu tak, o podnikání se nejedená. Důležité je ovšem zmínit, že hospodaření, které končí ztrátou, se podnikáním stále nazývá, neboť ztráta nebyla hlavním smyslem podnikání. (www.ipodnikatel.cz) 1.1 Vymezení podnikatelských subjektů Nový občanský zákoník, Hlava II upravuje osoby, které zahrnují jak osoby fyzické, tak i právnické. V této části NOZ, jsou obě osoby upraveny společně v 15-22 ve všeobecných ustanoveních. Důležitá je definice právní osobnosti a svéprávnosti: Právní osobnost je způsobilost mít v mezích právního řádu práva a povinnosti. Svéprávnost je způsobilost nabývat pro sebe vlastním prvním jednáním práva a zavazovat se k povinnostem (právně jednat). ( 15 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník ve znění účinném pro rok 2016) Každý podnikatelský subjekt je ve smyslu základní občansko právní normy platné v České republice osobou, se kterou se pojí práva a povinnosti, což vyplývá z úvodního pojmu právní osobnost, nahrazující dříve používaný pojem právní subjektivita a vyjadřující způsobilost k právům a povinnostem v mezích zákona. Jak zmiňuji výše, osoba je nadřazený pojem pro osobu fyzickou i osobu právnickou a i právní osobnost se tedy také vztahuje k oběma k lidem, kteří ji mají od narození až do smrti, i k právnickým osobám. Svéprávnost vyjadřuje způsobilost právně jednat. Svéprávnými se lidé obecně stávají společně se zletilostí tedy v den 18. narozenin. Podrobněji pak občanský zákoník upravuje fyzické i právnické osoby zvlášť. S ohledem na zaměření této práce je třeba vymezit fyzickou osobu podnikatele a společnost s ručením omezeným jako právnickou osobu podnikatele. (Občanský zákoník) 1.1.1 Právnické osoby - podnikatelé Podle NOZ jsou právnické osoby uměle vytvořené, organizované útvary, jejichž právní osobnost uzná zákon. PO má právní osobnost ode dne svého vzniku do dne svého zániku. Má tedy jasně daná práva a povinnosti, které vycházejí ze zákona. Právnické osoby podnikatelé jsou povinny být zapsány do obchodního rejstříku. V rámci členění právnických osob, jak je zavádí občanský zákoník, patří společnost s ručením omezeným do kategorie definované jako korporace, v rámci ní pak do užší kategorie obchodní 11

korporace. Proto vedle občanského zákoníku jako základní právní normy vstupuje do definování pravidel a způsobů podnikání společnosti s ručením omezeným vždy ještě zákon o obchodních korporacích (dále také ZOK). (Občanský zákoník) 1.1.2 Fyzické osoby podnikatelé Fyzické osoby jsou podle občanského zákoníku lidé a jako takoví mají právní osobnost od narození až do smrti. Pro účely mé práce se však budeme dále zabývat pouze fyzickými osobami, které se rozhodly podnikat, dále označovanými jako fyzické osoby podnikatelé. Fyzická osoba, která chce podnikat, musí splnit vždy nezávisle na oboru podnikatelské činnosti všeobecné podmínky: Plná svéprávnost (popř. přivolení soudu k souhlasu zákonného zástupce nezletilého k samostatnému provozování podnikatelské činnosti) Bezúhonnost Zvláštní podmínky pro provozování živnosti vychází z živnostenského zákona nebo z jiných zvláštních předpisů a jsou jimi především odborná nebo jiná způsobilost k výkonu. (Zákon č. 455/1991 Sb., živnostenský zákon ve znění pro rok 2016) 12

Obrázek 1: Právní osobnost podnikatele, Zdroj: Vlastní zpracování na základě právní úpravy v NOZ a ŽZ 1 Pro správné pochopení problému fyzických a právnických osob je důležité si uvědomit, že právnické a fyzické osoby jsou velmi úzce spojeny neboť za vznikem právnické osoby vždy stojí osoba/osoby fyzické (ačkoli právnickou osobu mohou zakládat právnické osoby, vždy na začátku stojí FO, která založila původní PO), které mají svou právní osobnost od narození, ovšem právní osobnost založené PO vzniká až dnem zápisu do obchodního rejstříku a až od této doby může PO jednat sama za sebe tedy teprve až dnem zápisu do OR se odděluje FO zakladatel/zakladatelé od osoby právnické. 1 Povinnost zápisu do Obchodního rejstříku mají pouze ty podnikající fyzické osoby, jejichž roční obrat překročil 25 mil. Kč 13

1.2 Porovnání základních podmínek podnikání společnosti s ručením omezeným s podnikáním fyzické osoby Pro větší přehlednost a lehčí orientaci, jak v mé práci, tak i v právních normách, jsem se rozhodla uvést na začátek této kapitoly schéma, které jednoduše zobrazuje a shrnuje dělení osob a dalších právních pojmů, společně se zákony, které je upravují. Zde musíme pamatovat na to, že výchozí právní normou z uvedených zákonů je nový občanský zákoník. Obrázek 2: Fyzická osoba podnikatel a s.r.o.: základní právní úprava, Zdroj: Vlastní zpracování na základě platné legislativy v ČR Právní základ pro FO - podnikatele se nachází primárně v občanském zákoníku. Dále se musí podnikatel řídit dalšími zákony, které upravují druh jeho podnikání: - Živnostenský zákon podnikatelská činnost je živností - Zákon o zemědělství činnost zemědělského podnikatele 14

- Jiné právní předpisy podnikání podle jiných právních předpisů se týká všech činností podnikání, které nejsou živnostmi podle živnostenského zákona konkrétní druh podnikání tedy upravuje příslušný právní předpis (např. daňoví poradci se řídí zákonem o daňovém poradenství, auditoři zákonem o auditorech apod.). Jak již vychází z výše uvedeného schématu - společnost s ručením omezeným je právnickou osobou typu obchodní korporace. Právní vymezení je tedy nutno hledat jednak v novém občanském zákoníku, ale je nutno respektovat také ustanovení zákona o obchodních korporacích. A nyní se dostáváme k bodu, který propojuje s.r.o. i fyzickou osobu podnikatele i s.r.o. musí následovat zákony, které upravují konkrétní druh jeho podnikání. Tzn. je-li předmětem činnosti s.r.o. živnost, řídí se živnostenským zákonem atd. Viz obrázek č. 2. Jak je zřejmé, podmínky získání živnostenského oprávnění platí obdobně jako u fyzické osoby podnikatele. Pokud v dalším texu nebude uvedeno jinak, vycházím z toho, že předmětem podnikání fyzické osoby i společnosti s ručením omezeným je živnost. 1.2.1 Obecné charakteristiky podnikání společnosti s ručením omezeným Společnost s ručením omezeným jako historicky nejmladší forma obchodní společnosti, která se v Německu objevila v roce 1892, existovala na našem území od roku 1906 pod názvem společnost s ručením obmezeným. Po mnoha právních úpravách a novelách je společnost s ručením omezeným (spol. s r.o.; s.r.o.) od 1. 1. 2014 upravena zákonem č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích). (Běhounek, 2014) Založení a vznik Společnost lze založit dvěma způsoby, které se od sebe dělí v závislosti na počtu zakladatelů. První možností je uzavření společenské smlouvy, která upravuje práva a povinnosti společníků. Jak již vyplývá z názvu smlouva se uzavírá v případě, že má s.r.o. více než jednoho společníka. Tato smlouva musí být písemná a musí obsahovat úředně ověřené podpisy zakladatelů. 15

Možností druhou je založení s.r.o. pomocí zakladatelské listiny. Vzhledem k tomu, že se tato listina pojí se vznikem jednočlenného s.r.o., je nezbytné, aby byla sepsána formou notářského zápisu. Je nutné poznamenat rozdíl mezi pojmy založení a vznik s.r.o. okamžik založení nastává po podpisu společenské smlouvy, popř. sepsáním zakladatelské listiny, ovšem společnost vzniká až teprve dnem zápisu do obchodního rejstříku. (Předpis č. 90/2012 Sb., zákon o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích) ve znění účinném pro rok 2016) Minimální výše vstupního základního kapitálu Minimální výše vstupního kapitálu je zákonem o obchodních korporacích stanovena jako 1 Kč v případě jednoho společníka. Má-li s.r.o. více společníků, minimální vklad se násobí jejich počtem. Je ale samozřejmé, že v reálu je souhrn všech vkladů společníků mnohem vyšší než stanovená minimální výše. Například hned se zápisem do obchodního rejstříku se pojí poplatek 6.000 Kč a to jistě nebudou jediné peníze, které bude začínající podnikatel potřebovat. Co se týče poplatků za vyřízení podnikatelského živnostenského oprávnění, platí zde obdobná pravidla jako pro fyzické osoby. (Děrgel, 2016) Do konce roku 2013 byl základní kapitál stanoven obchodním zákoníkem ve výši 200 000 Kč, což mohlo pro mnohé začínající podnikatele představovat významnou bariéru pro založení s.r.o. oproti podnikání jako fyzická osoby. Dnes již však, co se týče základního kapitálu, významné rozdíly mezi s.r.o. a fyzickou osobou podnikatelem nejsou, neboť nový občanský zákoník od takto vysokého základního kapitálu opouští. (Občanský zákoník) Orgány společnosti s ručením omezeným Valná hromada je nejvyšším orgánem společnosti s ručením omezeným a tvoří ji všichni společníci. V jednočlenném s.r.o. vykonává funkci valné hromady právě její jediný společník. Valná hromada je dále upravena v ZOK. Jednatel je považován za člena statutárního orgánu a má povinnost vykonávat svou funkci s péčí řádného hospodáře. Jednatel zastupuje společnost navenek, může za společnost jednat a také uzavírat smlouvy. Jednatel není zaměstnancem společnosti a jeho povinnosti stanovuje NOZ a také smlouva o výkonu funkce, která musí být písemná a schválená valnou hromadou. 16

Dozorčí rada podle ZOK zřizuje dozorčí radu společnost pouze, pokud to vyžaduje společenská smlouva nebo jiný právní předpis. Povinnosti dozorčí rady stanovuje 201 odst. 2 ZOK nebo společenská smlouva. Členem dozorčí rady nesmí být jednatel, je tedy jasné, že jednočlenné s.r.o. dozorčí radu nemá. (Zákon o obchodních korporacích) Ručení společnosti s ručením omezeným, společníka a jednatele Jak již vyplývá z názvu společnost s ručením omezeným společníci ručí za dluhy společnosti pouze omezeně a to společně a nerozdílně do výše nesplacené vkladové povinnosti, která je vedena v obchodním rejstříku. Ovšem společnost s ručením omezeným za porušení svých závazků ručí celým svým majetkem (obchodním majetkem). (Zákon o obchodních korporacích) Je ale třeba mít na paměti, že ručení do výše nesplaceného vkladu se týká pouze společníků, jiná situace ovšem nastává, je-li společník zároveň jednatelem. V tomto případě se na něj vztahuje ručení jednatele při úpadku společnosti podle insolvenčního zákona. Jednatel se musí řídit pravidly tzv. podnikatelského úsudku a s péčí dobrého hospodáře. Dostane-li se společnost do úpadku a jednatel tuto skutečnost věděl, měl vědět nebo mohl vědět, a přesto s péčí řádného hospodáře neučinil kroky k odvrácení této hrozby musí na výzvu insolvenčního správce vydat prospěch získaný ze smlouvy o výkonu funkce nebo jiný prospěch, který obdržel za období dvou let zpět. (Děrgel, 2016) Pokud se tedy dostane s.r.o. do problémů, v první řadě odpovídá společnost za své závazky celým svým obchodním majetkem, poté ručí společníci do výše nesplacených vkladů a pokud ani poté nejsou závazky splaceny, nastupuje ručení jednatele (prokáže-li se, že porušit své povinnosti). Specifika jednočlenné společnosti s ručením omezeným V jednočlenné společnosti s ručením omezeným, kdy je společnost tvořena pouze jedním společníkem, jenž vykonává působnost valné hromady a je zároveň také jediným jednatelem, platí, že pokud jednatel jedná s péčí řádného hospodáře a je schopen dokázat, že nemohl odvrátit úpadek své společnosti s ručením omezeným, v podstatě ručí za závazky (dluhy) své společnosti majetkem vyčleněným pro podnikání do této společnosti. Nikoliv svým osobním majetkem. 17

Smlouvy mezi společníkem a jeho společností, za kterou jako jednatel jedná stejná osoba, musí mít písemnou formou s úředně ověřenými podpisy (pokud se nejedná o běžný obchodní styk). (Zákon o obchodních korporacích) Povinně zveřejňované údaje za společnost s ručením omezeným S.r.o. má povinnost zápisu do obchodního rejstříku, kde jsou zapsány údaje o společnosti (název, sídlo, IČO, jméno a sídlo statutárních orgánů atd.). Zároveň má povinnost zveřejňovat sbírku listin, kam se zakládají například výroční zprávy, účetní závěrky, zprávy auditora o ověření účetní závěrky a zpráva o vztazích mezi propojenými osobami a další. (Zákon o obchodních korporacích) Povinná registrace/přihlášení k daním, či jiným odvodům z podnikatelské činnosti S.r.o. má povinnost registrace k dani z příjmů právnických osob do 15 dnů ode dne svého vzniku. Pokud však zároveň pobírá jednatel odměny nebo společnost zaměstnává nějakého zaměstnance, je nutno se ve stanovené lhůtě 8 dnů ode dne, kdy vznikla povinnost vykovávat úkony plátce daně, zaregistrovat také k dani z příjmů fyzických osob v tomto případě je navíc povinnost přihlásit se ve lhůtě 8 dní k okresní správě sociálního zabezpečení kvůli platbě pojistného na sociální zabezpečení a ke zdravotní pojišťovně z důvodu placení zdravotního pojištění jednatele. (Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů ve znění účinném pro rok 2016) 1.2.2 Obecné charakteristiky podnikání fyzické osoby Zahájení podnikání, povinná registrace/přihlášení k daním, či jiným odvodům z podnikatelské činnosti Chce-li fyzická osoba začít provozovat ohlašovací živnost vázanou, volnou i řemeslnou - musí její první kroky směřovat na živnostenský úřad, kde musí svůj záměr ohlásit. A ačkoli má podnikatel oprávnění provozovat svoji živnost již v den v ohlášení, zpravidla se čeká až na obdržení živnostenského oprávnění, který má živnostenský úřad povinnost vystavit do 5 dnů od ohlášení a to hlavně z důvodu toho, že jej bude podnikatel potřebovat při registraci na ostatních úřadech. U koncesované živnosti je nutné získat speciální oprávnění koncesi. (Živnostenský zákon) Kromě vyřízení živnosti se fyzická osoba podnikatel musí povinně zaregistrovat k dani z příjmů fyzických osob a jako samostatně výdělečně činná také k pojistnému na sociální 18

zabezpečení a k pojistnému na všeobecné zdravotní pojištění. Společně s ohlášením živnosti na živnostenském úřadě lze pomocí jednotného registračního formuláře učinit oznámení i vůči dalším úřadům finančnímu úřadu (FÚ), okresní správě sociálního zabezpečení (OSSZ) a zdravotní pojišťovně. Lhůta pro registraci k FÚ je 15 dnů ode dne, ve kterém začal vykonávat činnost, při registraci k OSSZ a ZP je lhůta 8 dnů. (Zákon o daních z příjmů) Za vydání živnostenského oprávnění si podnikatel zaplatí správní poplatek ve výši 1.000,- Kč, a musí tak učinit ještě před podáním ohlášení živnosti. (Živnostenský zákon) Minimální výše vstupního kapitálu Ačkoli FO podnikatel není povinen vytvářet základní kapitál, je jasné, že bez počátečních vkladů do podnikání se neobejde. Jejich výše pak závisí na finanční náročnosti daného druhu podnikání (Děrgel, 2016). Dále je nutno mít na paměti, že pokud má fyzická osoba podnikání z pohledu předpisů týkajících se pojistného na sociální zabezpečení a na všeobecné zdravotní pojištění jako činnost hlavní, tzn. není současně zaměstnána, nepečuje za stanovených podmínek o děti, či není důchodcem, musí pamatovat na to, že hned od začátku podnikání podléhá povinným odvodům záloh na pojistné, které pro rok 2016 činí 1 972 Kč měsíčně na sociálním pojištění (Zákon č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení ve znění účinném pro rok 2016) a 1 823 Kč měsíčně na zdravotní pojištění. (Zákon č. 592/1992 Sb., o pojistném na všeobecné zdravotní pojištění ve znění účinném pro rok 2016) Ručení fyzické osoby - podnikatele Hlavní nevýhodou podnikání jako fyzické osoby je bezpochyby ručení, neboť fyzická osoba - podnikatel ručí za své závazky celým svým majetkem tedy i svým soukromým majetkem což může pro mnohé podnikatele představovat, vedle neustálého psychického tlaku, také existenční problémy, je-li se jeho podnikání ztrátové. (Občanský zákoník) Povinně zveřejňované údaje za fyzickou osobu - podnikatele Každý živnostník, který získal živnostenské oprávnění, musí být zapsán do živnostenského rejstříku, který je veden v elektronické podobě a je tedy dostupný pro celou veřejnost. Pro fyzické osoby - podnikatele platí povinnost uvádět zde jméno a příjmení, státní občanství, bydliště, rodné číslo a místo podnikání. Podnikající fyzické 19

osoby, které nevedou účetnictví, nemají povinnost zveřejňovat údaje o svém hospodaření. (Živnostenský zákoník) 1.2.3 Shrnutí charakteristik podnikání společnosti s ručením omezeným a fyzické osoby jako takové Na závěr uvádím formou tabulky přehledné porovnání základních znaků podnikání společnosti s ručením omezeným v komparaci s podnikáním fyzické osoby. Tabulka 1: Porovnání společnosti s ručením omezeným a fyzické osoby podnikatele: základní charakteristiky podnikání, Zdroj: Vlastní zpracování na základě právních norem Co musí udělat před zahájením podnikání Náklady před zahájením podnikání Kdy může zahájit podnikání Povinnosti po zahájení podnikání Požadavky na počáteční kapitál Společnost s ručením omezeným Sepsání společenské smlouvy/zakladatelské listiny Vyřízení živnosti Poplatek 1 000 Kč za vyřízení živnosti Zápis do OR 6 000 Kč +další náklady např. na pronájem, pracovní cesty, právní pomoc, odměna notáři Dnem zápisu do obchodního rejstříku Registrace do 15 dní k: FÚ DPPO Registrace do 8 dní jako zaměstnavatel 2 na: OSSZ k SP Zdravotní pojišťovně k ZP FÚ - DPFO 1 Kč/společník Fyzická osoba - podnikatel Vyřízení živnosti Poplatek 1 000 Kč za vyřízení živnosti +další náklady např. na pronájem, pracovní cesty Po získání živnostenského oprávnění Registrace do 15 dní k: FÚ - DPFO Registrace do 8 dní k: OSSZ k SP Zdravotní pojišťovně k ZP Právní předpisy nevyžadují ani nepředepisují 2 Registrace nutná pouze pokud společník nebo jednatel pobírá odměnu za práci nebo výkon funkce, případě pokud má s.r.o. zaměstnance 20

Ručení / Osobní odpovědnost Povinné zveřejňování základních informací o podnikateli Povinné zveřejňování informací o majetku a hospodaření podniku Společníci ručí za společnost pouze do výše nesplacených vkladů Ručení jednatele při úpadku ANO ANO Ručí celým svým majetkem (i soukromým) ANO NE 2 Účetní a daňová legislativa společnosti s ručením omezeným a fyzické osoby podnikatele V této části bakalářské práce se pokusím shrnout základní informace o zdanění příjmů právnických osob s.r.o. a osob fyzických. A zároveň porovnám rozdíly mezi účetnictvím, které musí povinně vést společnost s ručením omezeným a daňovou evidencí, kterou může vést fyzická osoba - podnikatel. 2.1 Evidence ekonomické činnosti společnosti s ručením omezeným v porovnání s fyzickou osobou podnikatelem Každý podnikatel, ať už je forma jeho podnikání jakákoliv, vede nějakým způsobem evidenci svých ekonomických aktivit. Jaké jsou hlavní požadavky účetní a daňové legislativy České republiky na podnikatele, kteří podnikají prostřednictvím společnosti s ručením omezeným nebo přímo jako fyzická osoba, je uvedeno v následujícím textu. 2.1.1 Evidence ekonomické činnosti fyzické osoby - podnikatele Fyzická osoba, která podniká, musí vést nějakým způsobem evidenci svého majetku a svého hospodaření (ekonomických aktivit). Zjednodušeně se dá říci, že musí zobrazit svoji ekonomickou činnost v číslech. Výhodou většiny fyzických osob - podnikatelů je, že si mohou zvolit, jestli chtějí vést daňovou evidenci, paušální výdaje nebo účetnictví. (Zákon o daních z příjmů) 21

Obrázek 3: Způsoby evidence ekonomické činnosti podnikajících fyzických osob, Zdroj: Vlastní zpracování na základě platné účetní a daňové legislativy v ČR Účetnictví jedná se o administrativně nejnáročnější formu vedení evidence ekonomické činnosti, kterou fyzická osoba podnikatel může/musí vést. Proto ji ve velkém množství případů vedou pouze ty podnikající fyzické osoby, jimž povinnost vést účetnictví uděluje zákon (viz obrázek č. 4). Jelikož platí pro účetnictví FO podnikatele i pro společnost s ručením omezeným stejné podmínky, dále se tímto nebudu zabývat. (Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví ve znění účinném pro rok 2016) Obrázek 4: Účetnictví u fyzické osoby - podnikatele, Zdroj: Vlastní zpracování na základě ZoÚ 22

Daňová evidence vede ji fyzická osoba, která dosahuje příjmů ze samostatné činnosti 3, a která nemusí podle zákona o účetnictví vést účetnictví (viz obrázek č. 4), ani neuplatňuje výdaje procentem z příjmů. (Janda, 2011) Na rozdíl od účetnictví není u daňové evidence stanovena její přesná forma, ani není stanoveno, jak má být vedena. Je však třeba znát alespoň pravidla, která nepřímo vyplývají ze zákona o daních z příjmů. (Zákon o daních z příjmů) Daňová evidence je upravena výlučně zákonem o daních z příjmů 7b a další ustanovení ZDP) a podle tohoto zákona slouží pro účely stanovení základu daně a daně z příjmů. DE také poskytuje informace o stavu a pohybu majetku a závazků. Vést daňovou evidenci je výhodné také pro podnikatele, protože poskytuje informace pro ekonomické rozhodování. (Louša, 2006) Daňová evidence je, jednoduše řečeno, hlavně evidencí příjmů a výdajů. Je tedy nezbytné evidovat veškeré formy příjmů (peněžní, nepeněžní, dosažené směnou) a výdajů (peněžní a nepeněžní) plynoucích z podnikání a ty dále rozdělovat na příjmy zdanitelné a nezdanitelné a výdaje daňově uznatelné a neuznatelné. Právě z této evidence vyjde na konci kalendářního roku základ daně a to poté, co se od zdanitelných příjmů odečtou daňově uznatelné náklady. (Sedláček, Dušek, 2015) Ačkoli, jak jsem již uvedla, daňová evidence nemá žádnou určitou formu, ze zákona vyplývá, že podnikatel musí vést nějakým způsobem údaje o příjmech a výdajích a také o majetku a dluzích. (Zákon o daních z příjmů) 3 7 zákona o daních z příjmů 23

Obrázek 5: Podmínky vedení daňové evidence, Zdroj: Vlastní zpracování na základě platné legislativy 4 Paušální výdaje (výdaje uplatňované % z příjmů) rozhodne-li se podnikatel, že bude uplatňovat paušální výdaje procentem z příjmů, stačí, aby vedl evidenci pouze svých příjmů (popř. pohledávek což jsou budoucí příjmy). Jedná se tedy o administrativně nejjednodušší a mnohdy také velmi výhodnou formu, jakou může podnikatel vést evidenci svých ekonomických aktivit. Je zde ovšem třeba mít na paměti určitá omezení, která plynou z daňové legislativy, např. jsou stanoveny maximální hodnoty paušálních výdajů, které nelze překročit, dále také omezení uplatňování některých daňových slev a daňových zvýhodnění 5. (Zákon o daních z příjmů) 2.1.2 Evidence ekonomické činnosti společnosti s ručením omezeným Fyzická osoba, která se rozhodne podnikat prostřednictvím společnosti s ručením omezeným, žádnou možnost volby nemá a jediná forma vedení evidence ekonomických aktivit je účetnictví. Účetnictví "Účetnictví podnikatelských subjektů v České republice je upraveno soustavou předpisů na úrovni zákona a norem, které navazují na jiné věcné právní předpisy a zákony. Tyto 4 Společnost představuje sdružení fyzických osob podnikatelů za účelem společného podnikání. Nemá právní osobnost (NOZ) 5 7/7 zákona o daních z příjmů, 35 ba zákona o daních z příjmů 24

normy ve svém komplexu vytvářejí účetní systém.". V České republice se podnikatelé účetní jednotky řídí třemi základními právními normami (Ryneš, 2014): - zákonem č. 563/1991 Sb., o účetnictví ve znění pozdějších předpisů - vyhláškou č. 500/2002 Sb. ve znění pozdějších předpisů, kterou se mění některá ustanovení zákona o účetnictví pro podnikatele - Českými účetními standardy pro podnikatele Účetnictví má za úkol především zobrazovat informace, které se týkají finančního hospodaření podniku a jeho výsledku hospodaření. Jinak řečeno, hlavním úkolem účetnictví je vyjádření ekonomické situace podniku v číslech. Účetnictví zaznamenává především: Stav majetku a závazků Náklady a výnosy Výsledek hospodaření Údaje z účetnictví mají dva druhy uživatelů a to samotného podnikatele, kterému poskytuje informace nezbytné pro řízení a plánování podniku a také externí uživatele, kteří jsou nebo se rozhodují, budou-li s podnikem spojeni jedná se například o dodavatele, odběratele, banky nebo stát. (Rubáková, 2014) Podle zákona musí účetní jednotky vést účetnictví věrně a poctivě což znamená, že každý účetní případ musí být podložen účetním dokladem. Informace z účetních výkazů musí být pravdivé a musí vyjadřovat skutečný stav majetku, závazků, nákladů, výnosů a výsledku hospodaření. (Ryneš, 2014) Účetnictví musí být také správné a průkazné, a proto je nutné dodržovat souhrn určitých pravidel a způsobů. Mezi hlavní zásady účetnictví patří (Rubáková, 2014): Zásada bilanční kontinuity počáteční stavy na začátku období se rovnají konečným stavům období předešlého Zásada věcné a časové souvislosti o účetních případech se účtuje v účetním období, se kterým věcně a časově souvisí Zásada stálosti účetních metod zvolená účetní metoda nesmí být měněna v průběhu účetního období ani mezi účetními obdobími Zásada věrného a poctivého zobrazení skutečnosti aby bylo možno dosáhnout této zásady, která je popsána výše, musí účetní jednotka splňovat zásadu 25

opatrnosti (nepřenášet současná rizika do budoucna) a musí postupovat správně při naplňování platných předpisů a postupů například správně rozlišovat, zda se u dlouhodobého majetku jedná o opravu nebo o technické zhodnocení Na rozdíl od daňové evidence, kde se evidují příjmy a výdaje, účetnictví eviduje výnosy a náklady (akruální princip), což znamená, že ekonomické aktivity podnikatele se zobrazují v účetnictví už při jejich uskutečnění (ne při platbách) což má zásadně odlišný dopad do výsledku hospodaření a tedy na základ daně z příjmů v porovnání s podnikající fyzickou osobou, která vede daňovou evidenci. Pro objasnění následujícího textu je nezbytné vysvětlit tyto základní pojmy: Výnosy jedná se o zvýšení ekonomického prospěchu, které může mít v průběhu účetního období dva dopady zvýšení aktiv nebo snížení dluhů. Z toho tedy plyne, že výnos nemusí znamenat příjem finančních prostředku. (Müllerová, Šindelář 2014). Jinak řečeno, výnosy jsou výsledky výrobních nebo jiných činností v peněžním vyjádření. (Štohl, 2010) Náklady jedná se o snížení ekonomického prospěchu, které může mít v průběhu účetního období tyto dopady úbytek/snížení aktiv nebo zvýšení dluhů. Je tedy jasné, že náklady nemusí mít v daném okamžiku souvislost s úbytkem peněz. (Müllerová, Šindelář 2014). Jinak řečeno, náklady vyjadřují v peněžních jednotkách spotřebu výrobních činitelů. (Štohl, 2010) Příjmy na rozdíl od výnosů příjmy musí být přímo spojeny s přírůstkem peněžních prostředků (popř. s přírůstkem aktiv) v určitém účetním období. Výdaje musí být přímo spojeny s úbytkem peněžních prostředků v určitém účetním období. (Synek a kol., 2006) Od 1. 1. 2016 byl zákon o účetnictví a další účetní předpisy s ním související změněn zákonem č. 221/2015 Sb. a to především kvůli transpozici evropské směrnice do české legislativy. Pro účely mé práce je důležité zmínit dvě změny zákona rozvedení a upřesnění předmětu účetnictví na podvojné účetnictví a jednoduché účetnictví a také členění účetních jednotek na mikro, malou, střední a velkou účetní jednotku. (Pilátová, 2016) 26

Členění účetních jednotek Účetní jednotky se dělí do čtyř kategorií podle rozhodujících kritérií aktiva celkem netto, roční úhrn čistého obratu a průměrný počet zaměstnanců v průběhu účetního období podle hodnot k rozvahovému dni. (Zákon o účetnictví) Tabulka 2: Členění účetních jednotek, Zdroj: Vlastní zpracování na základě ZoÚ a Pilátová 2016 Podmínky Aktiva celkem Roční úhrn čistého obratu Průměrný počet zaměstnanců v průběhu účetního období Účetnictví ve zjednoduš. rozsahu Mikro účetní jednotka Malá účetní jednotka Střední účetní jednotka Nepřekračuje alespoň dvě z hraničních hodnot Není mikro účetní jednotka Nepřekračuje alespoň dvě z uvedených hodnot Není mikro účetní jednotka 9 000 000 Kč 18 000 000 Kč 10 Lze 100 000 000 Kč 200 000 000 Kč 50 Lze Není malá účetní jednotka 500 000 000 Kč 1 000 000 000 Kč 250 Nelze Nepřekračuje alespoň dvě z uvedených hraničních hodnot Velká účetní jednotka Překračuje alespoň dvě hraniční hodnoty X X X Nelze 27

Jednoduché účetnictví Od 1. 1. 2016 se do zákona o účetnictví vrací pojem jednoduché účetnictví protože ačkoli se tento pojem ze zákona na deset let vytratil, vymezené účetní jednotky měly možnost v tomto systému i nadále účtovat (pokud splňovaly zákonné podmínky). Jednoduché účetnictví mohou vést vybrané právnické osoby neziskového charakteru. Společnosti s ručením omezeným ani fyzické osoby podnikatele se tato varianta vedení účetnictví netýká, proto se o ní dále v této práci nebudu zmiňovat. (Zákon o účetnictví) Účetnictví ve zjednodušeném rozsahu Podvojné účetnictví lze vést ve dvou formách v plném rozsahu a ve zjednodušeném rozsahu jeho zjednodušená forma se projevuje tím, že nejsou vyžadovány některé účetní principy nebo lze využívat zjednodušené účetní metody. Účetní jednotky, které mohou vést účetnictví ve zjednodušeném rozsahu, definuje 9 odst. 3 a 4 zákona o účetnictví. Jedná se o malé a mikro účetní jednotky, které nemají povinnost mít ověřenou účetní závěrku auditorem. (Zákon o účetnictví) Zjednodušený rozsah vedení účetnictví spočívá v tom, že účetní jednotky mohou mít účetní rozvrh, který se skládá pouze z účtových skupin, dále mohou spojit deník a hlavní knihu a o rezervách a opravných položkách účtují pouze dle zákona o rezervách. 6 (www.behounek.eu) 2.2 Vliv daně z příjmů na podnikání společnosti s ručením omezeným a podnikáním fyzické osoby V této části své práce se pokusím shrnout zdanění příjmů společnosti s ručením omezeným v komparaci s příjmy fyzických osob - podnikatelů. Vysvětlím, jakým způsobem určují základ daně, a jak se u těchto forem podnikání zjistí konečná daňová povinnost mezi základem daně a zdaněním příjmů podnikající fyzické osoby a společnosti s ručením omezeným jsou zásadní rozdíly. 6 Zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zajištění základu daně z příjmů ve znění pozdějších předpisů 28

2.2.1 Zdaňování příjmů společnosti s ručením omezeným Společnost s ručením omezeným se považuje za poplatníka daně z příjmů právnických osob a musí se řídit zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů ve znění pozdějších předpisů. Při stanovení základu daně vychází společnost s ručením omezeným z účetnictví a musí (Běhounek, 2014): - Zdanit své výnosy a to i ty, které například nebyly uhrazeny vůbec nebo budou uhrazeny až v dalším účetním období - Dodržovat princip věcné a časové souvislosti nákladů s výnosy Předmětem daně z příjmů jsou podle 18 zákona o daních z příjmů všechny příjmy plynoucí z činnosti a z nakládání s veškerým majetkem. Tento paragraf dále upřesňuje, které příjmy předmětem daně nejsou. Základ daně se u společnosti s ručením omezeným zjišťuje z účetnictví přesněji z výsledku hospodaření, který vyjde jako rozdíl mezi účetními výnosy a účetními náklady společnosti (Dvořáková, 2013). Účetní výsledek hospodaření je poté nutno transformovat na základ daně tedy upravit o položky zvyšující a snižující základ daně (účetní výsledek hospodaření se zjišťuje ze všech nákladů a výnosů a nebere v potaz daňové předpisy) k výsledku hospodaření se přičtou nedaňové náklady; přičte/odečte se rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy; přičte/odečte se rozdíl mezi účetní a daňovou zůstatkovou cenou prodaného dlouhodobého majetku, eventuálně další rozdíly plynoucí z rozdílného pohledu účetnictví a daní na ekonomické aktivity. Odečtou se výnosy nepodléhající zdanění. (Zákon o daních z příjmů) Odčitatelné položky od základu daně podle 34 zákona o daních z příjmů je možno si od základu daně odečíst například daňovou ztrátu z minulých let nebo náklady spojené s podporou výzkumu a vývoje. Základ daně lze dále snížit za stanovených podmínek o hodnotu bezúplatného plnění (darů). ( 20 odst. 8 ZDP) Upravený základ daně (snížený o výše uvedené položky) se zaokrouhluje na tisíce dolů a vynásobí sazbou daně z příjmů právnických osob, která aktuálně činí 19 %. Slevy na dani Od vypočtené daně lze následně odečíst slevy na dani dle 35 ZDP v případě zaměstnávání osob se zdravotním postižením). 29

Tabulka 3: Schéma výpočtu daně z příjmů společnosti s ručením omezeným, Zdroj: Štohl, 2011, vlastní úprava Účetní výsledek hospodaření před zdaněním (VÝNOSY NÁKLADY) + náklady daňově neuznatelné - výnosy nezahrnované do základu daně +/- rozdíly mezi účetním a daňovým pojetím vybraných nákladů (odpisy majetku, zůstatkové ceny prodaného majetku a další Základ daně z příjmů právnických osob - odčitatelné položky podle 34 ZDP - položky snižující základ daně podle 20 odst. 8 ZDP Upravený základ daně (snížený dle 34 a 20 ZDP 7 ) x sazba daně z příjmů právnických osob 19 % Daň z příjmů právnických osob - slevy na dani podle 35 zákona o daních z příjmů Splatná daň z příjmů právnických osob 2.2.2 Zdaňování příjmů fyzické osoby - podnikatele Fyzické osoby jsou poplatníky daně z příjmů fyzických osob podle zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů ve znění pozdějších předpisů. Dále vycházím z předpokladu, že fyzická osoba má příjmy pouze ze svého podnikání. 7 Základ daně snížený dle 34 a 20 ZDP se zaokrouhluje na tisíce dolů 30

Základ daně z příjmů fyzických osob - podnikatelů se stanovuje jako rozdíl součtu všech příjmů z podnikání podléhajících dani a prokazatelně vynaložených nákladů na jejich dosažení, zjištění a udržení. 8 Odčitatelné položky od základu daně - od základu daně lze obdobně jako u právnických osob odečíst například daňovou ztrátu z minulých let nebo náklady spojené s podporou výzkumu a vývoje. Další nezdanitelné části, které snižují základ daně při splnění stanovených podmínek, jsou uvedeny v 15 ZDP, například hodnota poskytnutých darů splňujících zákonné požadavky, úroky z úvěrů financujících bytové potřeby, částky v zákonné výši zaplacené na soukromé životní pojištění, penzijní pojištění či připojištění, příspěvky odborům či výdaje na zkoušky ověřující další vzdělávání. (Zákon o daních z příjmů) Upravený základ daně (snížený o výše uvedené položky) se zaokrouhluje na stovky dolů a vynásobí se sazbou daně z příjmů fyzických osob, která aktuálně činí 15 %. Překročí-li fyzická osoba podnikatel roční zisk z podnikání (základ daně) výši 48násobku průměrné mzdy stanovené pro daný rok, platí z částky zisku přesahující tento limit ještě tzv. solidární zvýšení daně ve výši 7 %. ( 16, 16a ZDP) Slevy na dani stanovenou daň z příjmů fyzických osob lze snížit o slevy na dani (ZDP) 35 slevy na dani při zaměstnávání osob se zdravotním postižením 35ba slevy na poplatníka 24 840 Kč ročně, slevy na vyživovaného manžela/manželku 24 840 Kč ročně, slevy na invaliditu, na studenta 35 c daňové zvýhodnění na vyživované děti žijící ve společné domácnosti. 8 Fyzická osoba může při stanovení základu daně uplatnit paušální výdaje (výdaje % z dosažených příjmů). Touto variantou se zabývat nebudu. 31

Tabulka 4: Schéma výpočtu daně z příjmů fyzických osob, Zdroj: vlastní zpracování na základě ZDP Základ daně z podnikání (zdanitelné příjmy daňové výdaje) - položky snižující základ daně dle 34 a 15 ZDP Upravený základ daně 9 x sazba daně z příjmů fyzických osob 15 % + eventuálně solidární zvýšení daně Daň z příjmů fyzických osob - slevy na dani dle 35, 35ba, 35c Výsledná daňová povinnost/daňový bonus 10 Pokud fyzická osoba - podnikatel vede účetnictví, vychází pro zdanění své ekonomické činnosti ze stejného výsledku hospodaření jako s.r.o. Odlišná situace ovšem nastává v případě, že fyzická osoba podnikatel vede daňovou evidenci, kde se vychází z rozdílu mezi zdanitelnými příjmy a daňovými výdaji. Účetní jednotky (FO nebo PO) musí provádět v souvislosti se stanovením daně ze svého hospodaření (daň z příjmů) transformaci výsledku hospodaření na základ daně. Transformaci se tedy musí provádět z toho důvodu, že účetnictví a zákon o daních z příjmů se na náklady a výnosy dívají odlišně (zákon o dani z příjmů vnímá některé náklady jako daňově neuznatelné a některé výnosy nezdaňuje). 2.3 Pojistné na sociální zabezpečení a veřejné zdravotní pojištění Hned na úvod této kapitoly je důležité si uvědomit, že pojistné na sociální zabezpečení (SP) a veřejné zdravotní pojištění (ZP) se u fyzických osob podnikatelů odvádí vždy. 9 Zaokrouhlený na stovky dolů 10 Přichází v úvahu pouze v případě uplatňování daňového zvýhodnění na vyživované děti 32

Poněkud složitější situace nastává, pokud fyzická osoba podniká prostřednictvím společnosti s ručením omezeným. 2.3.1 Fyzická osoba podnikatel povinné odvody na pojistné na sociální zabezpečení a veřejné zdravotní pojištění Je-li hlavní činností 11 fyzické osoby podnikání, pak pro ni při stanovení pojistného na sociální zabezpečení i na veřejné zdravotní pojištění platí vyměřovací základ, který se rovná 50 % základu daně z příjmů. Konečná výše pojistného na sociální zabezpečení se následně zjišťuje jako součin vyměřovacího základu a sazby pojistného, která činí 29,2 %. Výše pojistného na veřejné zdravotní pojištění se rovná součinu vyměřovacího základu a sazby daně 13,5 %. (ZoSP,ZoZP) Obrázek 6: Výpočet sociálního a zdravotního pojištění, Zdroj: Vlastní zpracování na základě ZDP, ZoSP a ZoZP Povinné pojistné na sociální zabezpečení u podnikajících fyzických osob nezahrnuje pojistné na nemocenské pojištění (to je pro podnikatele dobrovolné). V sazbě je započítáno pouze pojistné na důchodové pojištění ve výši 28 % a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti 1,2 %. Pokud chce mít podnikatel nárok na dávky z nemocenského pojištění (nemocenskou, peněžitou pomoc v mateřství), musí se dobrovolně přihlásit 11 Hlavní činnost definují zákony č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění v účinném znění a č. 592/1992 Sb., o pojistném na všeobecné zdravotní pojištění v účinném znění 33

k placení dávek ve výši 2,3 % z vyměřovacího základu. Minimální pojistné na nemocenské pojištění je pak 115 Kč a maximální 2 449 Kč měsíčně. (www.cssz.cz) Minimální vyměřovací základ pokud nastane situace, kdy je součin 0,5 x základ daně nižší než minimální vyměřovací základy pro pojistné na všeobecné zdravotní pojištění a sociální zabezpečení, pak je podnikatel povinen platit minimální výše pojistného, které stanovují příslušné zákony ZoZP a ZoSP. Pojistné na veřejné zdravotní pojištění minimální vyměřovací základ se stanoví jako 50 % 12násobku průměrné mzdy pro rok 2016 jde o částku 162 036 Kč. Minimální výše pojistného za rok 2016 je 21 875 Kč. (ZoZP a související předpisy) Pojistné na sociální zabezpečení minimální vyměřovací základ se stanoví jako 25 % 12násobku průměrné mzdy pro rok 2016 jde o částku 81 024 Kč Minimální výše pojistného za rok 2016 je 23 659 Kč.(ZoSP a související předpisy). Maximální vyměřovací základ maximální vyměřovací základ pro pojistné na sociální zabezpečení činí 1 296 288 Kč pro rok 2016 (48násobek průměrné mzdy stanovené pro rok 2016). Pokud tedy základ daně přesáhne hodnotu 2 592 576 Kč, pojistné na sociální zabezpečení se dále zvyšovat nebude. Pojistné na veřejné zdravotní pojištění se ovšem bude zvyšovat úměrně se základem daně, protože pro toto pojistné žádná maxima neplatí. (ZoZP a související předpisy, ZoSP a související předpisy) 2.3.2 Jednočlenná společnost s ručením omezeným zatížení na pojistném na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění U společnosti s ručením omezeným odvody ze zisku končí daní z příjmů pojistné na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění neodvádí. Je však třeba rozlišovat, jakým způsobem si fyzická osoba stojící za touto právnickou osobou převádí peníze (výdělek) do soukromého vlastnictví. Lze rozlišit dvě základní možnosti: Odměna společníka/jednatele za práci nebo výkon funkce pro svoji společnost s ručením omezeným pobírá společník, který je zároveň jednatelem (pro naše účely jednočlenná s.r.o.) odměnu. Tato odměna je z hlediska zákona o daních z příjmů považována za příjem ze závislé činnosti ( 6 ZDP). Základem daně je odměna navýšená 34