Jaký je Váš výhled? Účetní zpravodaj Novinky z oblasti českého účetnictví, IFRS a US GAAP únor 2012, Deloitte Česká republika 02 České účetnictví Zákon o trestní odpovědnosti nové kladivo na společnosti 05 IFRS Okénko IFRS praktika Stav schvalování IFRS v Evropské unii Nové publikace společnosti Deloitte z oblasti IFRS 08 US GAAP Požadavky na zveřejnění informací o spřízněných stranách podle výkaznictví US GAAP
České účetnictví Zákon o trestní odpovědnosti nové kladivo na společnosti Společnosti od 1. ledna 2012 čelí na základě nového zákona č. 418/2011 Sb., o trestní odpovědnosti právnických osob a řízení proti nim ( TOPOZ ), novému konceptu své trestní odpovědnosti nejenom za jednání svého vedení a kontrolních orgánů, ale i svých zaměstnanců. Trestní odpovědnost právnických osob je již běžně používaným institutem v zemích Evropské unie s cílem omezit páchání trestné činnosti prostřednictvím právnických osob, především obchodních společností. TOPOZ umožňuje stíhat trestné činy, u kterých orgány činné v trestním řízení věc doposud odkládaly a trestní stíhání ani nezahájily nebo zahájené trestní stíhání zastavovaly z důvodu nemožnosti prokázat spáchání trestného činu konkrétní fyzické osobě. Trestní odpovědnost právnické osoby totiž není závislá na trestní odpovědnosti fyzické osoby, i když se nepodaří zjistit, která fyzická osoba daný trestný čin přímo spáchala. Nově je tedy umožněno trestání řady trestných činů bez ohledu na to, kdo konkrétně trestný čin spáchal. TOPOZ zavádí do praxe několik nových principů. Zatím však s tímto právním předpisem nejsou žádné praktické zkušenosti a je tedy otázkou, jaké skutečné důsledky bude zákon pro společnosti mít a jak bude orgány činnými v trestním řízení aplikován. Za jakých okolností může vůbec být zahájeno trestní stíhání právnické osoby? Právnická osoba se dopustí trestného činu, pokud je spáchán jejím jménem nebo v jejím zájmu nebo v rámci její činnosti, a pokud jednal: statutární orgán, anebo jiná osoba, která je oprávněna jménem nebo za právnickou osobu jednat, ten, kdo u této právnické osoby vykonává řídící nebo kontrolní činnost, i když není statutárním orgánem, ten, kdo vykonává rozhodující vliv na řízení této právnické osoby, jestliže jeho jednání bylo alespoň jednou z podmínek vzniku následku zakládajícího trestní odpovědnost právnické osoby, nebo zaměstnanec nebo osoba v obdobném postavení při plnění pracovních úkolů, i když není osobou uvedenou výše. Trestněprávní odpovědnost právnické osoby je založena na principu přičitatelnosti, tj. právnická osoba bude odpovědná za spáchání trestného činu, pokud je spáchán jednáním výše uvedených osob, nebo zaměstnancem na základě pokynu vedení společnosti, nebo pokud orgány právnické osoby neprovedly opatření stanovené jiným zákonem, nebo které lze spravedlivě požadovat. Mezi taková opatření zákon zahrnuje povinnou nebo potřebnou kontrolu nad činností zaměstnanců nebo jiných osob, nebo opatření nezbytná k zamezení nebo odvrácení následků spáchaného trestného činu. Jak je uvedeno výše, nepodaří-li se zjistit, která fyzická osoba přesně jednala (např. v případě jednání kolektivního orgánu společnosti), nebrání to trestní odpovědnosti právnické osoby. Vymáhání povinností stanovených jinými zákony, které bylo doposud svěřeno zejména správním orgánům a civilním soudům, se rozšiřuje i do trestněprávní roviny. Dopad TOPOZ na společnosti bude z tohoto důvodu v praxi mnohem širší, než si management společností uvědomuje. Sankce uvedené v TOPOZ jsou za určitých okolností přísnější, než sankce ve správním nebo daňovém řízení, případně prohraný spor v civilním soudním řízení. Trestněprávní odpovědnost právnické osoby by se dala označit za objektivní (i když by právní teoretici nesouhlasili), to znamená, že společnosti se ze spáchání trestného činu spáchaného uvedenými osobami nemohou vyvinit, ledaže u činu spáchaného zaměstnancem prokáží, že společnost měla zavedená potřebná opatření a učinila tudíž všechno, co lze spravedlivě požadovat, aby k páchání trestní činnosti nedocházelo. Až soudní praxe ukáže, co lze považovat za přiměřená opatření, která lze spravedlivě požadovat, např. s ohledem na velikost společnosti, počet zaměstnanců apod. Orgány činné v trestním řízení nebudou muset prokazovat, že společnost, respektive někdo z výše uvedených osob jednal úmyslně či z nedbalosti. Právě z důvodu nemožnosti prokázat úmysl nebo nedbalost přitom doposud orgány v trestním řízení nebyly schopny úspěšně stíhat fyzické osoby. U některých skutkových podstat trestných činů je sankcionováno porušení povinností stanovených jinými zákony. Jedná se zejména o zákony, které společnostem v určitém odvětví (bankovnictví, průmysl s vlivem na životní prostředí) nebo obecně (pracovněprávní, daňové předpisy) stanoví zvláštní povinnosti, jejichž nesplněním hrozí nejenom občanskoprávní a správní sankce, ale nyní i trestněprávní sankce. V souvislosti s přijetím TOPOZ je potřeba zdůraznit i zákon č. 253/2008 Sb., o některých opatřeních proti legalizaci výnosů z trestné činnosti a financování terorismu (dále jen zákon proti praní špinavých peněz ). Je zřejmé, že zavedení a dodržování opatření proti legalizaci výnosů z trestné činnosti a financování terorismu bude orgány činnými v trestním řízení prověřováno na prvním místě. Ve výčtu trestných činů dle TOPOZ, kterých se právnická osoba může dopustit, najdeme i dva trestné činy související s praním špinavých peněz. Trestného činu se dopustí nejenom ten, kdo zastírá původ nebo usiluje, aby bylo ztíženo zjištění původu výnosů z trestné činnosti, ale i ten, kdo jinému z nedbalosti umožní zastřít původ výnosů z trestné činnosti a to i tehdy, pokud poruší důležitou povinnost vyplývající z jeho zaměstnání, povolání, postavení nebo funkce nebo povinnost uloženou mu podle zákona. Proto společnosti, které doposud nepřikládaly problematice praní špinavých peněz příliš velkou váhu, by se od letošního roku měly mít na pozoru. 02 pokračování na další straně
České účetnictví Pokud povinné osoby podle zákona proti praní špinavých peněz poruší povinnosti stanovené tímto zákonem, nebudou podléhat pouze sankcím podle tohoto zákona. Hrozí jim například trest za to, že z nedbalosti umožnily zastřít původ výnosů z trestné činnosti proto, že porušily důležitou povinnost uloženou zákonem proti praní špinavých peněz. Pojďme si připomenout, koho se zákon proti praní špinavých peněz týká, kdo jsou tedy z pohledu tohoto zákona povinné osoby. V prvé řadě se jedná o finanční instituce, nicméně výčet povinných osob je široký a zahrnuje rovněž: směnárny, společnosti provádějící platební a poštovní služby, společnosti poskytující poradenskou činnost ve věcech kapitálové struktury a v oblasti fúzí a koupě podniků, kasina, developery, realitní kanceláře a řadu dalších. Většina povinných osob (zejména banky, spořitelní družstva, investiční společnosti, směnárny, pojišťovny při poskytování životního pojištění atp.) je povinna dle 21 zákona vyhotovit písemný dokument upravující systém vnitřních zásad, postupů a kontrolních opatření k naplnění zákona a doručit jej do 60 dnů, kdy se staly povinnou osobou, Ministerstvu financí (povinné osoby vyjmenované zákonem mají tuto povinnost vůči České národní bance). V případě změn v systému vnitřních zásad jsou povinny o těchto změnách informovat do 30 dnů od jejich přijetí. Uvedený vnitřní předpis musí být k dispozici v českém jazyce a být schválen statutárním orgánem společnosti. Zákon v 21 upravuje minimální požadavky na obsah vnitřního předpisu. Na úvěrové a finanční instituce, nad kterými Česká národní banka vykonává dohled, se rovněž vztahuje vyhláška č. 281/2008 Sb., o některých požadavcích na systém vnitřních zásad, postupů a kontrolních opatření proti legalizaci výnosů z trestné činnosti a financování terorismu, která podrobněji upravuje požadavky pro provádění kontroly klienta a postupy pro posuzování rizik, především v oblasti akceptace klienta. Tato Vyhláška stanoví dotčeným institucím také povinnost minimálně jednou ročně vypracovat zprávu hodnotící činnost instituce v oblasti předcházení legalizace výnosů z trestné činnosti a financování terorismu. Dohled nad dodržováním zákona proti praní špinavých peněz vykonává Finanční analytický útvar ministerstva financí (dále jen FAU ) a u vybraných subjektů rovněž Česká národní banka, Česká obchodní inspekce či správní úřady s působností dohledu nad dodržováním zákona o loteriích a jiných podobných hrách. Zjistí-li ministerstvo, že povinná osoba zvlášť závažným způsobem nebo opakovaně porušuje ustanovení zákona, předloží podnět ke zrušení nebo odnětí oprávnění k činnosti orgánu, který je podle jiného právního předpisu oprávněn o jeho odnětí rozhodnout. Výroční zpráva Finančního analytického útvaru za rok 2010 uvádí, že při kontrole Systémů vnitřních zásad doručených během let 2008 a 2009, FAU ve 324 případech upozornil povinnou osobu na nedostatky. V průběhu roku 2010 FAU také vyzval 195 obchodníků s cizí měnou ke splnění zákonných povinností. Z důvodu nepřipravenosti povinných osob zahájil ve druhé polovině roku 2010 FAU kromě kontroly Systémů vnitřních kontrol také kontrolní činnost přímo v místě podnikání povinných osob. V roce 2010 byla zahájena kontrola celkem ve 14 společnostech, z nichž 3 byly do konce roku 2010 ukončeny. Ve všech třech případech byly zjištěny nedostatky a subjektům byla udělena pokuta, příp. se předpokládalo udělení sankcí během počátku roku 2011. Od letošního roku je velice pravděpodobné, že vysoké procento případů prošetřovaných FAU skončí nakonec na stole státních zástupců a bude mít soudní dohru pro dotčené právnické osoby. V rámci své činnosti FAU šetří oznámení o podezřelých obchodech. Ačkoli za poslední roky klesal počet oznámení, souvisí to s jejich zvyšující se kvalitou. Za rok 2010 totiž stoupl počet trestních oznámení FAU oproti roku 2009 víc než dvojnásobně (v roce 2008 to bylo 78 trestních oznámení, v roce 2009 to bylo 191 trestních oznámení a v roce 2010 až 296 trestních oznámení), z toho ve 140 případech došlo k zajištění finančních prostředků na účtech. Souvisí to i s intenzivnější spoluprací s orgány daňové a celní správy, které postupují informace významné pro jejich činnost FAU. Přijetím TOPOZ má FAU od tohoto roku mnohem silnější zbraň. Trestní oznámení se budou vztahovat nejenom na fyzické osoby, ale i na právnické. Trestně stíhat bude možné jak fyzickou osobu, tak i osobu právnickou, přitom není podstatné, jestli se podaří onu fyzickou osobu zjistit nebo usvědčit a jestli se podaří prokázat úmysl nebo nedbalost. Jako nejčastější zjištěné nedostatky FAU ve své poslední Výroční zprávě uvádí, kromě formálních nedostatků spojených s nepřipraveností povinných osob ke kontrole: úplnou absenci nebo nedostatečnou identifikaci klienta, neschopnost doložit provádění opatření vedoucí k rozpoznání politicky exponované osoby a sankcionovaných subjektů, úplnou nebo nedostatečnou kontrolu klienta, nedostatky v uchovávání identifikačních a dalších údajů a dokumentů, neplnění povinnosti periodicky proškolovat zaměstnance. Za nedodržení zákona proti praní špinavých peněz povinným subjektům hrozí milionové sankce. Např. za nedodržení povinnosti identifikace a kontroly klienta a za nesplnění povinnosti k prevenci hrozí pokuta ve výši do 1 mil. Kč, pokuta za nesplnění oznamovací pokračování na další straně 03
České účetnictví povinnosti v případě podezřelého obchodu může dosáhnout i 5 mil. Kč a za porušení povinností při převodech peněžních prostředků i 10 mil. Kč. Pokud zde však bude podezření ze spáchání trestného činu legalizace výnosů z trestné činnosti a navíc v dané společnosti budou zjištěny nedostatky uvedené výše, hrozí společnosti kumulace sankcí, tj. za porušení zákona proti praní špinavých peněz a za spáchání trestného činu legalizace výnosů z trestné činnosti. TOPOZ nabízí soudům k potrestání právnických osob široký rozsah trestů a ochranných opatření od těch extrémních až po méně přísné, přičemž některé tresty mohou být pro právnickou osobu opravdu likvidační. Jedná se např. o zrušení právnické osoby, propadnutí majetku, peněžitý trest (jehož denní sazba se pohybuje mezi 1 000 Kč a 2 000 000 Kč), trest propadnutí věci nebo jiné majetkové hodnoty, zákaz činnosti a účinným trestem může být i trest uveřejnění rozsudku. Trest uveřejnění rozsudku spočívá v tom, že odsouzená právnická osoba nechá na své náklady rozsudek uveřejnit v soudem určeném druhu veřejného sdělovacího prostředku. Takovéto opatření přichází v úvahu zejména tehdy, je-li třeba veřejnost s rozsudkem seznámit vzhledem k závažnosti trestného činu, nebo i v případě, je-li to v zájmu společnosti, či ochrany bezpečnosti lidí či majetku. Zvýšené riziko se však týká i všech ostatních společností, které nejsou povinnými osobami dle zákona o praní špinavých peněz a pro které bude nutnost zabývat se opatřeními zamezujícími praní špinavých peněz něčím úplně novým. Všechny obchodní společnosti budou muset řešit otázku, jak se vyhnout riziku trestního stíhání za to, že byť i bez vědomí vedení společnosti provedly obchodní operaci s někým, kdo legalizuje výnosy z trestné činnosti, a že nebudou schopny prokázat, že provedly přiměřená opatření, která by něčemu takovému zabránila. Budou muset zvážit, zda jim riziko takových obchodních případů opravdu hrozí a zavést přiměřená preventivní a kontrolní opatření. TOPOZ přitom o těchto opatřeních hovoří pouze v obecné rovině. Jak by měly vypadat konkrétní kroky, bude nutné důkladně posoudit podle aktuální situace každé společnosti zvlášť. V případě zájmu o konzultaci či asistenci v oblasti trestní odpovědnosti právnických osob a boje proti praní špinavých peněz, zvážení rizik hrozících vaší společnosti, jakož i nastavení dostatečných preventivních a kontrolních mechanismů ve vaší společnosti, je společnost Deloitte ve spolupráci s advokátní kanceláří Ambruz & Dark / Deloitte Legal připravena nabídnout vám své služby a podělit se s vámi o svoje zkušenosti v této oblasti. Aby povinné osoby podle zákona o praní špinavých peněz zamezily vzniku rizika své trestní odpovědnosti, budou muset důkladně dodržovat zákon proti praní špinavých peněz. 04
IFRS Okénko IFRS praktika Tentokrát uvádíme otázky, které nám pokládají naši klienti v souvislosti se standardem IAS 8 Účetní pravidla, změny v účetních odhadech a chyby. Použití nového standardu před datem účinnosti Situace Účetní období společnosti M skončilo 31. prosince 20X1 a společnost již několik let používá IFRS. Dne 15. ledna 20X2 rada IASB vydala nový standard, který je účinný pro roční účetní období začínající 1. ledna 20X3 nebo po tomto datu, dřívější použití je povoleno. Společnost M nevydá účetní závěrku za rok 20X1 dříve než 1. března 20X2. Otázka Může společnost M v účetní závěrce za rok 20X1použít nový standard vydaný po skončení účetního období, ale před vydáním účetní závěrky? Odpověď Ano. Protože nový standard umožňuje použití před datem účinnosti, společnost M může tento nový standard použít pro období, za něž dosud nebyla vydána účetní závěrka. Pokud by standard použití před datem účinnosti nepovoloval, dřívější aplikace by nebyla možná. Společnost M nesmí přijmout zveřejněný návrh nebo jiné pokyny, které do data vydání účetní závěrky nebyly vydány v konečné podobě, pokud by to bylo v rozporu s požadavky IFRS účinnými k datu účetní závěrky. IAS 8.20 konkrétně uvádí, že dřívější aplikace standardu není dobrovolnou změnou v účetním pravidle. Proto je třeba pro finanční rok 20X1 společnosti M použít veškerá konkrétní přechodná ustanovení v novém standardu. Pokud nový standard neobsahuje žádná konkrétní přechodná ustanovení vztahující se ke změně účetního pravidla, změna se aplikuje retrospektivně (IAS 8.19). Jestliže se účetní jednotka rozhodne neaplikovat standard před datem účinnosti, platí požadavky standardu IAS 8.30 (viz další otázky). Poznámka Účetní jednotky, které sestavují účetní závěrku dle IFRS ve znění přijatém Evropskou unií, nemohou nové standardy, interpretace a úpravy stávajících standardů použít před jejich schválením Evropskou komisí k používání v Evropské unii. Zveřejnění dopadu IFRS vydaných po skončení účetního období Otázka IAS 8.30 specifikuje požadavky na zveřejnění, jestliže účetní jednotka neaplikovala nový standard nebo interpretaci, které byly vydány, ale dosud nejsou v účinnosti. Je použití tohoto odstavce omezeno na IFRS vydané před koncem účetního období, nebo platí požadavky na zveřejnění i ve vztahu ke standardům a interpretacím vydaným v době od konce účetního období do data schválení účetní závěrky k vydání? Odpověď Informace vyžadované odstavcem IAS 8.30 je třeba zveřejnit s ohledem na všechny IFRS, které byly vydány před datem vydání účetní závěrky, ale dosud nejsou účinné. Bylo by vhodné, aby příslušný bod přílohy k účetní závěrce buď specifikoval datum, ke kterému jsou údaje předkládány, nebo výslovně uváděl, že se jedná o údaje k datu schválení účetní závěrky. Zveřejnění dopadu dosud neúčinných IFRS Situace Při dodržování obecných požadavků odstavce IAS 8.30 o zveřejnění informací o možném dopadu nových IFRS, které dosud nejsou účinné, se v odstavci 31 standardu IAS 8 uvádí, že účetní jednotka bere v úvahu zveřejnění následujících informací: názvu nového standardu nebo interpretace, povahy nastávající změny nebo změn účetních pravidel, data, od kterého je požadována aplikace standardu nebo interpretace, data, od kterého je plánována první aplikace standardu nebo interpretace a buď: rozboru dopadu, který bude mít podle očekávání první aplikace standardu nebo interpretace na účetní závěrku účetní jednotky, nebo jestliže tento vliv není znám nebo ho nelze přiměřeně odhadnout, pak prohlášení o daném dopadu. Otázka Jsou všechny tyto údaje požadovány pro každý nový nebo upravený standard nebo interpretaci, které jsou vydány, ale dosud nejsou účinné? Odpověď Ne. Z odstavce BC31 standardu IAS 8jasně vyplývá, že záležitosti uvedené v IAS 8.31 nejsou závazné požadavky na zveřejnění, jedná se o záležitosti, které by účetní jednotka při aplikaci odstavce IAS 8.30 měla vzít v úvahu. pokračování na další straně 05
IFRS Vzniká otázka, zda je nutné, aby účetní závěrka obsahovala seznam všech nových nebo upravených standardů a interpretací, které byly vydány, ale dosud nejsou účinné, přestože se očekává, že nebudou mít žádný významný vliv na účetní závěrku účetní jednotky. Nejbezpečnější způsob je předložit úplný seznam, protože jsou tím jasně splněny požadavky standardu a snižuje se tak riziko, že došlo k přehlédnutí některých nových vydání standardů nebo interpretací. Za určitých okolností však může být přijatelné zveřejnění stručnějších informací, např. může být přijatelné neuvádět materiály, které z důvodu rozsahu účetní jednotku zjevně neovlivňují. Dále je třeba uvážit, že pokud nové vydání standardu nebo interpretace nemá významný vliv, může být vhodné ho přijmout před datem účinnosti (což nebude mít významný vliv) a vyčlenit ho tak z rozsahu odstavce 30 standardu IAS 8. Pokud není předložen úplný seznam, je vhodné uvést prohlášení, že se neočekává, že by všechny ostatní dosud účetní jednotkou nepřijaté standardy a interpretace měly významný dopad na účetní závěrku. Stav schvalování IFRS v Evropské unii Evropská poradní skupina pro účetní výkaznictví (EFRAG) aktualizovala svou zprávu, v níž je popisován stav schvalování všech IFRS, tj. standardů, interpretací a jejich úprav, naposledy 9. února 2012. Na schválení Evropské komise k použití v Evropské unii čeká k 20. únoru 2012 následujících 15 dokumentů rady IASB: Standardy IFRS 9 Finanční nástroje (vydáno v listopadu 2009) IFRS 10 Konsolidovaná účetní závěrka (vydáno v květnu 2011) IFRS 11 Společná uspořádání (vydáno v květnu 2011) IFRS 12 Zveřejňování informací o účasti v jiných účetních jednotkách (vydáno v květnu 2011) IFRS 13 Oceňování reálnou hodnotou (vydáno v květnu 2011) IAS 27 (2011) Individuální účetní závěrka (vydáno v květnu 2011) IAS 28 (2011) Investice do přidružených podniků a společných podniků (vydáno v květnu 2011) Interpretace IFRIC 20 Náklady na odstranění skrývky v produkční fázi povrchového dobývání (vydáno v říjnu 2011) Úpravy Úpravy standardu IFRS 1 Zrušení pevného data pro prvouživatele IFRS (vydáno v prosinci 2010) Úpravy standardu IFRS 1 Vysoká hyperinflace (vydáno v prosinci 2010) Úpravy standardu IFRS 7 Zveřejňování - zápočet finančních aktiv a finančních závazků (vydáno v prosinci 2011) Úpravy standardu IAS 12 Odložená daň: způsob využití podkladových aktiv úpravy standardu IAS 12 (vydáno v prosinci 2010) Úpravy standardu IAS 1 Zveřejňování položek ostatního úplného výsledku (vydáno v červnu 2011) Úpravy standardu IAS 19 Zaměstnanecké požitky (vydáno v červnu 2011) Úpravy standardu IAS 32 Zápočet finančních aktiv a finančních závazků (vydáno v prosinci 2011) Zpráva o stavu schvalování IFRS je průběžně k dispozici na adrese http://www.iasplus.com/efrag/efrag.htm#endorse. 06 pokračování na další straně
IFRS Nové publikace společnosti Deloitte z oblasti IFRS igaap 2012 průvodce výkaznictvím dle IFRS V únoru 2012 vydala společnost Deloitte publikaci v angličtině nazvanou igaap 2012 A Guide to IFRS Reporting ( igaap 2012 průvodce výkaznictvím dle IFRS ). Tato kniha obsahuje podrobné pokyny pro účetní jednotky, které sestavují své účetní závěrky v souladu s IFRS. V průvodci jsou uvedeny pokyny pro řadu otázek včetně analýzy klíčových okolností, které mají vykazující účetní jednotky vzít úvahu, a jasné a jednoznačné vysvětlení požadavků IFRS. Průvodce blíže ukazuje, jak řešit složité praktické otázky, a přináší názorné příklady fungování standardů v praxi. Přehled Mezinárodních účetních standardů pro veřejný sektor (IPSAS) V únoru 2012 vydala společnost Deloitte příručku Přehled Mezinárodních účetních standardů pro veřejný sektor. Tato brožurka shrnuje klíčové informace všech Mezinárodních účetních standardů pro veřejný sektor (IPSAS) platných k 1. únoru 2012. Souhrn je pouze informativní, nenahrazuje přečtení celých standardů. Odkaz na tuto příručku a řadu dalších publikací společnosti Deloitte z oblasti IFRS v angličtině najdete na naší stránce IFRS Publications Page. Aktualizovaná publikace obsahuje tyto nové materiály: IFRS 10 Konsolidovaná účetní závěrka IFRS 11 Společná uspořádání IFRS 12 Zveřejňování informací o účasti v jiných účetních jednotkách IFRS 13 Oceňování reálnou hodnotou IFRIC 12 Ujednání o poskytování licencovaných služeb První dvě kapitoly Koncepčního rámce IASB pro účetní výkaznictví vydaného v září 2010 kapitola 1. Cíl účetního výkaznictví pro obecné účely a kapitola 3. Kvalitativní vlastnosti užitečných finančních informací. Úpravy standardu IFRS 1 První přijetí Mezinárodních standardů účetního výkaznictví Úpravy standardu IAS 12 Daně ze zisku Úpravy standardu IAS 1 Sestavování a zveřejňování účetní závěrky Novelizovanou verzi standardu IAS 19 Zaměstnanecké požitky Publikaci je možné objednat na adrese www.lexisnexis.co.uk/deloitte. Cena jednoho výtisku je 80 GBP. 07
US GAAP Požadavky na zveřejnění informací o spřízněných stranách podle výkaznictví US GAAP Mnohé české společnosti jsou dceřinými podniky společností se sídlem v USA a musí sestavovat podklady pro konsolidaci podle US GAAP. Konsolidační balíčky obvykle obsahují podrobné informace o zůstatcích a transakcích se spřízněnými stranami, a proto i české společnosti musí rozumět požadavkům US GAAP na zveřejnění informací o spřízněných stranách. Cílem požadavků na zveřejnění informací o spřízněných stranách je, aby účetní závěrka obsahovala všechny nezbytné informace, které by mohly upozornit na možnost, že by vykazovaná finanční pozice a výsledky mohly být ovlivněny existencí spřízněných stran a významnými transakcemi s těmito stranami. Standardy US GAAP vyžadují zveřejnění informací o transakcích se spřízněnými stranami, které by mohly mít vliv na rozhodování uživatelů účetní závěrky, tak aby tito uživatelé mohli posoudit význam těchto transakcí. Definice spřízněných stran podle US GAAP a) Přidružené podniky účetní jednotky b) Účetní jednotky, u kterých by investice do jejich kapitálových cenných papírů musely být účtovány investující účetní jednotkou za použití metody ekvivalence c) Fondy ve prospěch zaměstnanců, např. penzijní fondy nebo fondy ze spoluúčasti na zisku, které jsou řízeny nebo spravovány vedením d) Hlavní vlastníci účetní jednotky a jejich nejbližší rodinní příslušníci e) Vedení účetní jednotky a jeho nejbližší rodinní příslušníci f) Jiné strany, s nimiž by účetní jednotka mohla jednat, pokud jedna strana kontroluje nebo může významně ovlivňovat řízení nebo provozní politiky druhé strany do té míry, že jedna ze stran transakce nemůže plně sledovat vlastní individuální zájmy. g) Jiné strany, které mohou významně ovlivňovat řízení nebo provozní politiky stran transakce nebo ty, které mají vlastnický podíl na jedné ze stran transakce a mohou významně ovlivňovat druhou stranu do té míry, že jedna nebo více stran transakce nemůže plně sledovat vlastní individuální zájmy. Transakce se spřízněnými stranami Účetní závěrka musí obsahovat zveřejnění všech významných transakcí se spřízněnými stranami s určitými výjimkami. Není třeba zveřejňovat ujednání o náhradách, příspěvky na výdaje a jiné podobné položky v běžném obchodním styku. Není třeba vykazovat ani informace o transakcích, které byly při přípravě konsolidované nebo kombinované účetní závěrky eliminovány. Transakce mezi spřízněnými stranami jsou považovány za transakce se spřízněnými stranami i přesto, že nemusí být zachyceny v účetnictví. Účetní jednotka například může získávat služby od spřízněné strany bezplatně a nemusí přijetí těchto služeb vykazovat. Je třeba zveřejňovat následující informace: a) Povahu vztahů b) Popis všech transakcí, včetně transakcí, jimž nejsou připsány žádné částky ani nominální hodnoty, za každé období, za něž je předkládán výkaz zisku a ztráty, a další informace, které jsou považovány za nezbytné pro pochopení dopadů transakcí na účetní závěrku. c) Peněžní částky transakcí za každé období, za něž je předkládán výkaz zisku a ztráty, a dopady každé změny způsobu stanovení podmínek oproti předchozímu období. d) Částky zůstatků od spřízněných stran nebo spřízněným stranám k datu každé vykazované účetní závěrky a podmínky a způsob vypořádání, pokud nejsou jinak zřejmé. Směnky a pohledávky od vedoucích pracovníků, zaměstnanců nebo přidružených subjektů musí být vykázány odděleně a nesmějí být zahrnuty pod obecný nadpis, např. směnky k inkasu nebo pohledávky. V některých případech může být vhodné provést agregaci podobných transakcí podle typu spřízněné strany. Někdy může být dopad vztahu mezi stranami natolik zřejmý, že samotné zveřejnění vztahu bude dostatečné. Pokud je to pro pochopení vztahu nezbytné, je třeba zveřejnit název spřízněné strany. Není třeba zdvojovat informace zveřejňované v sadě individuálních účetních závěrek, které jsou vykazovány ve finančním výkazu jiné účetní jednotky (primární vykazující účetní jednotka), pokud jsou tyto individuální účetní závěrky také konsolidovány nebo kombinovány v úplné sadě účetních závěrek a obě sady účetních závěrek jsou zveřejňovány ve stejném finančním výkazu. Zveřejňování informací o dodržování principu tržního odstupu při transakcích Nelze předpokládat, že jsou transakce se spřízněnými stranami prováděny při dodržení principu tržního odstupu, protože nemusí existovat nezbytné podmínky konkurenčních obchodů na volném trhu. Z případných prohlášení o transakcích se spřízněnými stranami by nemělo vyplývat, že byly tyto transakce uzavřeny za stejných podmínek, jaké jsou uplatňovány v případě transakcí uzavíraných při zachování tržního odstupu, pokud taková prohlášení nelze doložit. Vztahy v rámci kontroly Pokud je vykazující účetní jednotka a jedna nebo více jiných účetních jednotek pod společnou kontrolou vlastníků nebo vedení a existence takové kontroly by mohla mít za následek významně jiné provozní výsledky nebo finanční pozici vykazující účetní jednotky, než jaké by byly dosaženy, kdyby tyto jednotky byly autonomní, pak je třeba 08 pokračování na další straně
US GAAP zveřejnit povahu kontrolního vztahu i přesto, že mezi těmito účetními jednotkami neexistují žádné transakce. Rozdíly mezi US GAAP a IFRS Definice spřízněných stran jsou obecně podobné a standardy IFRS i US GAAP vyžadují, aby byly pro transakce se spřízněnými stranami zveřejňovány: povaha vztahu, popis transakce a příslušné částky (včetně zůstatků ke konci roku). V požadavcích na zveřejnění existuje jeden drobný rozdíl. Standardy US GAAP nevyžadují na rozdíl od standardu IAS 24 zveřejnění odměn klíčových členů vedení v účetní závěrce. Americká Komise pro cenné papíry však má podobný požadavek na zveřejnění informací o klíčových členech vedení mimo účetní závěrku. Poznámky Definice základních pojmů Přidružený podnik Strana, která přímo nebo nepřímo pomocí jednoho nebo více prostředníků, kontroluje účetní jednotku, je jí kontrolována nebo je s ní pod společnou kontrolou. Kontrola Vlastnictví, přímé nebo nepřímé, pravomoci řídit nebo rozhodovat o směru řízení vedení a zásad účetní jednotky pomocí vlastnictví, smlouvy nebo jinak. Nejbližší rodinný příslušník Člen rodiny, který může kontrolovat nebo ovlivňovat hlavního vlastníka nebo člena vedení nebo který může být kontrolován nebo ovlivňován hlavním vlastníkem nebo členem vedení, z důvodu rodinného vztahu. Vedení Osoby, které jsou odpovědné za dosažení cílů účetní jednotky a které mají pravomoc stanovovat zásady a činit rozhodnutí, jejichž prostřednictvím jsou tyto cíle sledovány. Vedení obvykle zahrnuje členy představenstva, generálního ředitele, provozního ředitele, viceprezidenty odpovědné za hlavní obchodní funkce (např. prodej, správu nebo finance) a další osoby, které plní podobné funkce tvorby provozních politik. Členy vedení mohou být i osoby bez formálních titulů. Hlavní vlastníci Registrovaní vlastníci nebo známí skuteční vlastníci více než 10 % hlasovacích podílů v účetní jednotce. 09
V případě jakýchkoliv dotazů ohledně záležitostí uvedených v této publikaci se, prosím, spojte se svou kontaktní osobou z auditního oddělení společnosti Deloitte nebo s jedním z následujících odborníků: České účetnictví Stanislav Staněk: Michal Brandejs: sstanek@deloittece.com mbrandejs@deloittece.com IFRS a US GAAP Martin Tesař: mtesar@deloittece.com Soňa Plachá: splacha@deloittece.com Gabriela Jindřišková: gjindriskova@deloittece.com Deloitte Advisory s.r.o. Nile House Karolinská 654/2 186 00 Praha 8 - Karlín Česká republika Tel.: +420 246 042 500 Fax: +420 246 042 555 www.deloitte.cz Tato publikace obsahuje pouze obecné informace a společnost Deloitte Touche Tohmatsu Limited ani žádná z jejích členských firem či jejich přidružených společností (souhrnně síť společností Deloitte ) jejím prostřednictvím neposkytuje účetní, obchodní, finanční, investiční, právní, daňové či jiné odborné rady a služby. Tato publikace takové odborné rady či služby nenahrazuje, a nelze ji tedy považovat za materiál, na jehož základě by bylo možno provádět rozhodnutí anebo činnosti, které mohou mít dopady na finance nebo podnikání. Před přijetím jakýchkoli rozhodnutí nebo provedením kroků, jež mohou mít dopad na finance nebo podnikání, je třeba požádat o radu kvalifikovaného odborného poradce. Žádný ze subjektů sítě společností Deloitte nenese odpovědnost za ztráty vzniklé jakýmkoli osobám v důsledku použití této publikace. Společnost Deloitte Touche Tohmatsu Limited, její členské firmy a přidružené společnosti neodpovídají nikomu za žádné škody vzniklé v důsledku použití této publikace. *** Deloitte označuje jednu či více společností Deloitte Touche Tohmatsu Limited, britské privátní společnosti s ručením omezeným zárukou, a jejích členských firem. Každá z těchto firem představuje samostatný a nezávislý právní subjekt. Podrobný popis právní struktury společnosti Deloitte Touche Tohmatsu Limited a jejích členských firem je uveden na adrese www.deloitte.com/cz/onas. Společnost Deloitte poskytuje služby v oblasti auditu, daní, poradenství a finančního poradenství klientům v celé řadě odvětví veřejného a soukromého sektoru. Díky globálně propojené síti členských firem ve více než 150 zemích má Deloitte světové možnosti i hlubokou znalost místního prostředí, a může tak pomáhat svým klientům k úspěchu na všech místech jejich působnosti. Přibližně 170 000 odborníků usiluje o to, aby se společnost Deloitte stala etalonem nejvyšší kvality. 2012 Deloitte Česká republika