ODPISY DLOUHODOBÉHO MAJETKU

SOUKROMÁ VYSOKÁ ŠKOLA EKONOMICKÁ ZNOJMO s.r.o. Bakalářský studijní program: Ekonomika a management Studijní obor: Účetnictví a finanční řízení podniku ODPISY DLOUHODOBÉHO MAJETKU BAKALÁŘSKÁ PRÁCE Autor: Jitka Teplá Vedoucí bakalářské práce: Ing. Milada Dandová Znojmo, duben 2009

SOUKROMÁ VYSOKÁ ŠKOLA EKONOMICKÁ ZNOJMO s.r.o. Akademický rok: 2008/2009 ZADÁNÍ BAKALÁŘSKÉ PRÁCE Autor Bakalářský studijní program Obor Jitka Teplá Ekonomika a management Účetnictví a finanční řízení podniku Název tématu: Odpisy dlouhodobého majetku Zásady pro vypracování: 1. Zpracování a shromáždění podkladů k danému tématu z odborné literatury. 2. Představení a popis subjektu, ve kterém je bakalářská práce zpracována. 3. Popis současného systému uplatňování odpisů dlouhodobého majetku ve společnosti Zemědělské zásobování a nákup v Jihlavě, a.s. 4. Vyhodnocení popsané skutečnosti, popis odchylek a rozdílů. 5. Návrh jiného systému odpisování s ohledem na podnikatelské plány společnosti.

Rozsah práce: 40-50 Seznam odborné literatury: 1. BĚHOUNEK, P., ŠULC, I. Daňové zákony 2007 v úplném znění k 1. 1. 2007 s komentářem změn, Praha: Anag, 2007. ISBN 978-80-247-2385-3. 2. MARKOVÁ, H. Daňové zákony 2008: úplná znění platná k 1. 1. 2008, 16.vyd. Praha: Grada, 2008. 208 s. ISBN 978-80-247-2385-3. 3. ŠTOHL, P. Učebnice účetnictví 2006, II. díl, 8. upr. vyd. Znojmo: Vzdělávací středisko ing. Pavel Štohl, 2006. Datum zadání bakalářské práce: září 2008 Termín odevzdání bakalářské práce: duben 2009 L. S. Jitka Teplá autor Ing. Milada Dandová vedoucí bakalářské práce Prof. PhDr. Miroslav Foret, CSc. rektor SVŠE Znojmo

Abstrakt Autor : Teplá Jitka Název práce : Odpisy dlouhodobého majetku Dlouhodobý majetek členíme na dlouhodobý nehmotný majetek, dlouhodobý hmotný majetek a dlouhodobý finanční majetek. Ve své práci jsem se zabývala problematikou dlouhodobého hmotného majetku odpisovaného, jeho úlohou v ekonomice vybrané společnosti s důrazem na odpisování a to jak z pohledu odpisování účetního, tak daňového. Daňové odpisování jsem dále analyzovala z hlediska zákonem daných pravidel odpisování rovnoměrného a zrychleného a z hlediska vlivu obou způsobů na celkový základ daně a daňovou povinnost sledované společnosti Zemědělské zásobování a nákup v Jihlavě, a.s. Abstract Autor : Teplá Jitka Tittle: Long-time Asset Depreciation A long-time asset is segmented to a long-time tangible asset, a long-time nontangible asset and a long-time financial asset. This work analyzes the long-term tangible asset, its role in a company economy with highlight of depreciation from bookkeeping and tax view. The tax view is analyzed in next from perpective of a legal acceptable stable and an accelerate depreciation and from perspective of an impact to a total economical result and a tax obligation of an described subject Zemědělské zásobování a nákup v Jihlavě, a.s.

Prohlášení Prohlašuji, že jsem bakalářskou práci na téma Odpisy dlouhodobého majetku zpracovala sama a uvedla jsem všechny použité zdroje, ze kterých jsem čerpala. Souhlasím, aby moje bakalářská práce byla zveřejněna v souladu s 47b, odst. 3 zákona č. 111/1998 Sb., o vysokých školách a byla uložena v knihovně Soukromé Vysoké školy ekonomické ve Znojmě. V Jihlavě dne Podpis studenta..

Poděkování Děkuji především vedoucí mé bakalářské práce, paní Ing. Miladě Dandové, za ochotu a vstřícnost při řešení problémů a otázek týkajících se mé bakalářské práce. Dále bych ráda poděkovala panu Ing. Jiřímu Šlejtrovi, ekonomovi společnosti Zemědělské zásobování a nákup v Jihlavě, a.s., za poskytnuté informace o společnosti, na jejíž účetních datech jsem práci zpracovala a za jeho připomínky co by oponenta mé bakalářské práce. Poděkování patří též mé rodině za trpělivost a podporu.

Obsah Úvod..... 7 Cíl práce a metodika. 8 Teoretická část 1 Ekonomický pohled, systematika dlouhodobého majetku... 9 1.1 Systematické začlenění a rozdělení dlouhodobého majetku s vazbou na odpisování... 9 1.2 Základní pojmy odpisování dlouhodobého hmotného majetku... 12 2 Funkce odpisů v podnikové ekonomice, význam účetního a daňového odpisování.... 13 2.1 Způsob odpisování dlouhodobého majetku a základní pravidla...... 14 2.1.1 Odpisování dlouhodobého majetku z hlediska účetního.... 15 2.1.2 Odpisování dlouhodobého majetku z hlediska daňového.. 15 2.2 Zařazení majetku do odpisových skupin... 16 2.3 Způsoby daňového odpisování a jejich výpočet.. 16 2.4 Způsoby daňových odpisů dle Mezinárodních účetních standardů IFRS 18 2.5 Výpočet účetních odpisů. 20 2.6 Účtování odpisů dlouhodobého hmotného majetku.... 20 2.7 Dopady procesu odpisování do ekonomiky podniku v pojetí základních ekonomických výkazů.. 21 Praktická část 3 Identifikace společnosti, na jejíž datech je bakalářská práce zpracována... 23 3.1 Účetní odpisy a karta majetku 24 3.2 Daňové odpisy lineární.... 29 3.3 Dopad odpisů do výsledku společnosti za rok 2007... 31 3.4 Modelování odpisů dlouhodobého majetku 32 3.4.1 Účetní odpisy a daňové rovnoměrné odpisy současný stav 33 3.4.2 Účetní odpisy a daňové zrychlené odpisy modelové srovnání... 33 3.4.3 Dopad modelového výpočtu do ekonomického výsledku společnosti.. 39 3.5 Zhodnocení postupů odpisování společnosti.. 40 4 Závěr.... 42 5 Použité zdroje.. 43 6 Seznam příloh.. 44

Úvod Smyslem podnikatelské činnosti je tvorba hodnot, prostřednictvím kterých ekonomický subjekt zajišťuje uspokojování potřeb členů společnosti - včetně vlastních - s cílem dosažení své dlouhodobé prosperity a rozvoje. Podmínkou pro naplnění uvedených cílů je zajištění souboru podmínek, přičemž k nejzákladnějším a nejpodstatnějším patří: z makroekonomického pohledu - politická stabilita; - ekonomická stabilita; - přírodní podmínky. z mikroekonomického pohledu - výrobní prostředky, tedy zařízení dlouhodobé potřeby, které slouží k vytváření výrobků a služeb; - materiál a suroviny, které jsou objektem působení a podílejí se fyzicky na výsledné produkci; - lidské zdroje v odpovídající věkové a kvalifikované struktuře; - finanční prostředky jako směnná hodnota mezi jednotlivými prvky a fázemi procesu. V práci jsem se zaměřila na faktor dlouhodobé povahy dlouhodobý hmotný majetek a to především z pohledu funkčnosti, předávání a navracení hodnot v procesu tvorby produkce. Jedná se tedy o produkční element, který se v procesu výroby či poskytování služeb nespotřebovává jednorázově v jednom výrobním cyklu, ale jeho hodnota se předává do výsledného efektu částečně a dlouhodobě. Tomu odpovídá i specifický stav evidence a průběžné sledování ekonomického, účetního, daňového a morálního zastarání tohoto majetku. Všechny tyto faktory se pak tímto promítají do efektivní činnosti společnosti a to z pohledu rychlosti přenosu hodnoty, rychlosti obnovy dlouhodobého majetku, a tedy udržení technologického vývoje, a konečně samozřejmě do celkové ziskovosti firmy. Otázka odpisování dlouhodobého majetku se tak stává jedním z důležitých faktorů v řízení ekonomiky společnosti a předmětem mnohých optimalizačních metod při úpravě daňového základu. 7

Cíl práce a metodika Cílem této bakalářské práce byla oblast odpisů dlouhodobého hmotného majetku z pohledu účetní a daňové evidence a metodika. Práce si kladla za cíl: vymezení dopadů způsobu zatřídění dlouhodobého majetku; vyčíslení rozdílů mezi účetními a daňovými odpisy. A to vše s vazbou na daňovou povinnost společnosti za rok 2007. Práce byla aplikována na podmínky zemědělské výrobní společnosti. Při zpracování byly využity: zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů s důrazem na způsoby odpisování dlouhodobého hmotného majetku; vnitropodnikové směrnice společnosti stanovující pravidla pro účetní odpisování dlouhodobého hmotného majetku. Zemědělská společnost využívá účetních odpisů pro reálné zobrazení svého hospodářského výsledku v průběhu roku; vnitropodniková evidence dlouhodobého hmotného odpisovaného majetku; výkazy za rok 2007 : Rozvaha, Výkaz zisku a ztráty, Příloha k účetní závěrce společnosti. V teoretické části bakalářská práce definuje dlouhodobý majetek s vazbou na odpisování, základní pojmy odpisování, zabývá se účetním a daňovým hlediskem odpisů a jejich vlivem na základ daně účetní jednotky. V praktické části pak na datech vybrané zemědělské společnosti tato bakalářská práce modeluje rozdíly mezi hodnotami rovnoměrných daňových odpisů vyčíslených v daném roce účetní jednotkou a hodnotami, které jsou vypočítány metodou zrychleného daňového odpisování. Rozdíly jsou pro lepší názornost zahrnuty do modelového výpočtu daňové povinnosti účetní jednotky za rok 2007 a výsledek je porovnán s vykázanou daňovou povinností za rok 2007. 8

Teoretická část 1 Ekonomický pohled, systematika dlouhodobého majetku Dlouhodobý majetek, jak již bylo řečeno, je jedním z nejvýznamnějších faktorů reprodukčního procesu, jehož úroveň zasahuje do produktivity práce a celkové úspěšnosti podnikání. Vědomí skutečnosti, že nepřenáší hodnotu jednorázově, ale postupně, vyžaduje vytvoření pravidel, která stanovují: jak rychle bude hodnota předávána; zda (díky velmi rychlému vědecko-technickému pokroku) je rychlost předávání hodnoty konstantní, či bude klesat v čase s morálním zastaráváním daného majetku; náhled na jednotlivé kategorie majetku tak, aby nedocházelo k nejednoznačnému výkladu účetní evidence, či zkreslování evidence daňové. Rychlostí předávání hodnoty z dlouhodobého majetku do finálního výrobku tak můžeme významně urychlit proces modernizace výroby, samozřejmě s dopadem na snížení aktuální ziskovosti. Extrémním případem tak může být odepsání dlouhodobého majetku do finálního výrobku během jednoho výrobního cyklu (pokles ziskovosti s radikálním modernizačním trendem) nebo naopak dlouhodobé využívání technologie s cílem maximalizovat zisk limitně nulovým opotřebením, samozřejmě se ztrátou kontaktu s modernizačními trendy. Optimalizační metody pak jsou záležitostí ekonomickou, konkurenční či otázkou výkaznictví s dopady do daňové povinnosti podnikatelského subjektu. 1.1 Systematické začlenění a rozdělení dlouhodobého majetku s vazbou na odpisování Definici dlouhodobého majetku je možné rozdělit do třech úrovní: a) První úroveň odpovídá na otázku způsobu přenosu hodnoty do finální produkce. Pokud materiální hodnota je zpracována ve výrobním cyklu jednorázově, pak bez ohledu na délku výrobního cyklu - spíše uvažujeme o materiálu než o dlouhodobém majetku. V opačném případě - je-li hodnota majetku předávána do výsledné produkce postupně mluvíme o dlouhodobém majetku. Z důvodu sjednocení metodiky uvažujeme 9

z pohledu času o majetku dlouhodobé spotřeby, pokud jeho doba využitelnosti přesahuje hranici jednoho roku. b) Druhým pohledem na začleňování majetku je záležitost účetní a daňová a zaměřuje se na pořizovací hodnotu daného majetku. Vycházíme z toho, že majetek dlouhodobé spotřeby, aby mohl svou hodnotu přenášet, musí mít vstupní hodnotu (cenu) zpravidla vyšší, než je vstupní hodnota (cena) majetku jednorázové spotřeby. Jako hranice pro začleňování byla zákonem stanovena částka 40.000 Kč [1]. Majetek nižší pořizovací ceny, byť vykazuje znaky dlouhodobého majetku (spíše z důvodu zjednodušení evidence), je považován za majetek okamžité spotřeby. c) Třetím třídícím kritériem je vlastní povaha majetku, který nabývá charakteru hmotného, nehmotného nebo finančního. Z podstaty této systematiky pak vyplývá i nový pohled na uvedenou první úroveň třídění, neboť zjišťujeme, že v dlouhodobém majetku můžeme evidovat i majetek, jenž se podílí na procesu produkce sice průběžným předáváním hodnoty, nicméně bez dopadu na vlastní znehodnocování. Takovýmto majetkem jsou např. pozemky. Jiným případem mohou být předměty historického či uměleckého významu, u nichž předávání hodnoty je více než diskutabilní, nicméně celková hodnota tohoto dlouhodobého majetku má v časové přímce tendence naopak rostoucí. Dále se budeme zabývat tímto třídícím hlediskem: ca) Dlouhodobý hmotný majetek je definován - hmotnou podstatou; - dlouhodobým charakterem použití, za což považujeme dobu užívání delší než jeden rok; - pořizovací cenou pro určení účetní evidence a daňové uznatelnosti nákladů. Limit pro daňovou uznatelnost nákladů se aktuálně pohybuje v úrovni 40.000 Kč. Limit je upravitelný účetní jednotkou s maximálně uvedeným legislativním stropem. Účetní limit je možné stanovit vnitropodnikovou směrnicí. Př. Účetní jednotka stanovila vnitřní směrnicí limit 100.000 Kč pro účtování o dlouhodobém majetku. Jednorázový odpis tohoto majetku dle této směrnice je 10

daňově neuznatelný a musí být zohledněn v daňové evidenci postupným odpisováním. Z důvodu této komplikace účetní jednotky používají limity dané legislativou. Jako příklad dlouhodobého hmotného majetku mohu uvést s odvoláním na odbornou literaturu [4]: - pozemky, stavby (včetně budov) bez ohledu na výši jejich ocenění; - samostatné movité věci s dobou použitelnosti delší než jeden rok a jejichž ocenění je vyšší než limit stanovený účetní jednotkou ve své vnitřní směrnici; - pěstitelské celky trvalých porostů; - základní stádo a tažná zvířata bez ohledu na výši ocenění. cb) Dlouhodobý nehmotný majetek je definován - nemateriální povahou; - dobou použitelnosti delší než 1 rok; - administrativní hodnotou pro určení evidence a daňové uznatelnosti nákladů. Limit pro daňovou uznatelnost nákladů se aktuálně pohybuje v úrovni 60.000 Kč [1]. Jako příklad dlouhodobého nehmotného majetku mohu uvést dle [4]: - předměty z práv průmyslového vlastnictví (např. vynálezy, ochranné známky); - projekty (pokud nejsou součástí pořízení dlouhodobého hmotného majetku); - software; - hospodářsky nebo technicky využitelné znalosti (např. know-how či licence); - zřizovací výdaje (např. spojené se zřízením nového podniku). cc) Dlouhodobý finanční majetek je definován - jako prostředky finančního charakteru; - s dobou držení či předpokládanou dobou držení delší než 1 rok. Jako příklad dlouhodobého finančního majetku mohu uvést dle [4]: - cenné papíry a podíly (akcie, obligace); - dlouhodobě poskytnuté půjčky; - ostatní dlouhodobý finanční majetek (např. pronajatý majetek v rámci smlouvy o nájmu podniku). 11

Pro účely této práce jsem se dále zabývala majetkem, který podléhá procesu daňového odpisování (neboť v případě účetního odpisování majetku bez vazby na daňové účetnictví je to spíše záležitost věrnosti účetního obrazu). Tímto majetkem byly: - z dlouhodobého hmotného majetku - všechny výše uvedené kategorie kromě pozemků, dále dle [4] - podrobněji 26, odst. 2 [1]; - z dlouhodobého nehmotného majetku - všechny výše uvedené kategorie dále specifikované dle [4] - podrobněji 32a, odst. 1 [1]. Dlouhodobý finanční majetek procesu odpisování nepodléhá. 1.2 Základní pojmy odpisování dlouhodobého hmotného majetku V tematice odpisování dlouhodobého majetku se setkáváme s následujícími pojmy: a) Pořizovací cena hodnota vyjádřená penězi, za kterou byl majetek pořízen. Tvoří základ pro stanovení odpisového harmonogramu. Skládá se z ceny pořízení a z vedlejších pořizovacích nákladů (tj. ze všech dalších nákladů, které s pořízením dlouhodobého majetku souvisí). Reprodukční pořizovací cenu používáme u ocenění majetku nabytého darováním, u nově zjištěného majetku, vloženého majetku do společnosti. Vlastní náklady jako ocenění používáme u majetku pořízeného vlastní činností. Pořizovací cena se v průběhu odpisování může navýšit o technické zhodnocení tedy výdaje, které významným způsobem zvyšují rozsah majetku nebo jeho funkčnost. b) Účetní odpisy hodnota, o kterou se sníží pořizovací cena dlouhodobého majetku. Odráží skutečnou zůstatkovou hodnotu odpisovaného majetku podle účetní zásady věrnosti. c) Daňové odpisy hodnota, o kterou se sníží pořizovací cena dlouhodobého majetku při respektování zákonných norem pro odpisování. d) Odpisová skupina skupina druhů majetku, u které zákon stanovuje stejnou dobu odpisování. e) Doba odpisování doba, po kterou je (má být) konkrétní dlouhodobý majetek odpisován. U odpisů účetních se doba odpisování rovná životnosti majetku, u odpisů daňových je doba odpisování stanovena zákonem. Po ukončení doby 12

účetního odpisování má majetek nulovou hodnotu, může mít ale hodnotu z hlediska daňového a naopak. f) Odpis je vyjádření opotřebování majetku v korunách za určitý časový úsek, max. 1 rok. Používají se měsíční účetní odpisy a roční daňové odpisy. V účetnictví jsou odpisy nákladem. Jedná se tedy o hodnotu, vyjádřenou penězi, o kterou se ročně snižuje hodnota dlouhodobého majetku - která byla přenesena do hodnoty nového výrobku či služby. V případě daňového odpisování - od 2. roku po zařazení majetku je odpisována stále stejná částka (v 1. roce je pak zákonem stanovené procento odpisu nižší) mluvíme o rovnoměrném odpisování. V případě, že podnikatelský subjekt chce využít výhod technického pokroku, může odpisovat tzv. zrychleně. Hodnota dlouhodobého majetku je do hodnoty finální produkce přenesena dříve a lze tudíž touto formou zajistit i rychlejší obnovou zpravidla technologického vybavení. g) Oprávky - jsou souhrnem odpisů, je to suma odpisů za více období. Vyjadřují tedy celkové opotřebení majetku. V účetnictví jsou oprávky korekční položkou k aktivům. 2 Funkce odpisů v podnikové ekonomice, význam účetního a daňového pohledu na odpisování Jak již jsem řekla v úvodu práce, odpisování dlouhodobého majetku se řídí jinými principy než spotřeba majetku krátkodobého, který je spotřebován zpravidla v rámci jednoho výrobního cyklu nebo v krátké době trvání během jednoho hospodářského období. Dlouhodobý majetek přenáší svou hodnotu do finální produkce postupně. Zatímco cena materiálu a zásob je ve výsledné produkci měřitelná vcelku přesně, u dlouhodobého majetku musíme stanovit principy, které zajistí vyčíslení předané hodnoty zakalkulováním do ceny (tržby), která se prostřednictvím prodaného zboží vrací zpět do ekonomiky podniku k zajištění alespoň prosté obnovy výrobních nemovitostí a technologie. Ke stanovení účetních odpisů používáme metody odhadované životnosti nebo odhadované celkové produkce vyprodukované dlouhodobým majetkem. S ohledem na to, že podnikatelské subjekty mohou mít různé zájmy upravovat skutečný stav (v rozporu se zásadou účetnictví zobrazovat věrně), pro účely daňové povinnosti subjektu jsou stanovena základní zákonná pravidla Tato pravidla však nejsou 13

schopna zobrazit skutečný stav všech subjektů na trhu, proto pracují s odpisy účetními, které odrážejí zásadu věrnosti a jejichž zásady definuje vnitropodniková směrnice s upřesněním v Příloze k účetní závěrce, ale i odpisy daňovými, jež sjednocují pravidla pro výpočet daně z příjmu. Podrobně viz. dále Kapitola 3.1 až Kapitola 3.4. 2.1 Způsob odpisování dlouhodobého majetku a základní pravidla Účetní jednotka je povinna respektovat základní pravidla pro odpisování dlouhodobého majetku vyplývající ze zákonné úpravy a pravidel účetnictví. Základní pravidla dle [5] jsou následující: Odpisování zahájí účetní jednotka po uvedení pořizované věci do stavu způsobilého užívání, tím se rozumí dokončení věci a splnění technických funkcí, kolaudace a povinností stanovených zvláštními právními předpisy pro užívání. Dlouhodobý hmotný majetek se odpisuje nejvýše do vstupní ceny (nebo zvýšené vstupní ceny), tzn. že součet uplatněných odpisů nesmí být vyšší než vstupní cena (nebo zvýšená vstupní cena). Dlouhodobý hmotný majetek odpisuje poplatník, který má k tomuto majetku vlastnické právo nebo právo s ním nakládat, či na něm hospodařit. Daňové odpisy se vyjadřují pouze jako roční, nezohledňují se poměrné části roku. Odpisování je právo poplatníka, nikoliv jeho povinnost. Odpisování lze přerušit při následném odpisování je nutné pokračovat tak, jako by odpisování přerušeno nebylo, a to za podmínky, že v roce přerušení odpisování poplatník neuplatnil výdaje paušální částkou. Pokud poplatník uplatnil výdaje paušální částkou, nelze v tomto zdaňovacím období uplatnit odpisy v prokázané výši, ani o tuto dobu prodloužit odpisování pro daňové účely. Po dobu uplatňování výdajů paušální částkou vede poplatník odpisy pouze formou účetní evidence. Při odpisování majetku, který poplatník fyzická osoba pouze z části využívá k podnikatelské činnosti, se do daňových výdajů zahrnuje pouze poměrná část odpisů. Odpis ve výši jedné poloviny ročního odpisu lze uplatnit z hmotného majetku evidovaného v majetku poplatníka na počátku příslušného zdaňovacího období (k 1.1. daného zdaňovacího období), nebo dojde li v průběhu zdaňovacího období 14

k vyřazení majetku před koncem zdaňovacího období ( k 31.12. daného zdaňovacího období). Majetek, který není evidován v majetku poplatníka na začátku ani na konci zdaňovacího období nelze odpisovat. V oblasti odpisování dlouhodobého hmotného majetku rozeznáváme dva druhy odpisování. Odpisování z hlediska účetního a z hlediska daňového. 2.1.1 Odpisování dlouhodobého majetku z hlediska účetního Odpisování dlouhodobého majetku z pohledu účetního je v zásadě věcí organizace, samozřejmě při respektování základních pravidel účetnictví (zásada věrnosti zobrazení účetního stavu účetní jednotky), neboť ta jsou hlavním důvodem pro vedení tohoto druhu přehledu o dlouhodobém majetku. Zásady odpisování dlouhodobého majetku jsou upraveny účetními jednotkami ve Vnitropodnikové směrnici a každoročně upřesňovány v Příloze roční účetní závěrky. Účetní jednotka si tak může stanovit vlastní zařazení majetku do účetních skupin dle reálně předpokládané doby odpisování. 2.1.2 Odpisování dlouhodobého majetku z hlediska daňového Odpisování dlouhodobého majetku z pohledu daňového je vynuceno sjednocením pravidel pro výpočet daňové povinnosti podnikatelských subjektů. Tato pravidla dle [1] stanovují: jaký majetek považujeme za dlouhodobý (viz kapitola 1.1); u kterého majetku budeme dlouhodobě sledovat jeho hodnotu z hlediska významnosti a u kterého půjde o jednorázovou spotřebu (viz kapitola 1.1); jak tento majetek začlenit z hlediska času, neboť u každého majetku očekáváme jinou dobu životnosti (odpisové skupiny viz dále kapitola 2.2); jak prakticky vypočítat výši odpisu za stanovený časový úsek (viz dále kapitola 2.3). 15

2.2 Zařazení majetku do odpisových skupin Zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů, 30 stanovuje poplatníkovi daně povinnost zatřídit majetek do tzv. odpisových skupin. Zákon v roce 2007 definuje 7 odpisových skupin Tab. č. 1: Odpisové skupiny s maximální dobou odpisování Odpisová skupina Doba odepisování Příklad začlenění dlouhodobého majetku 1 3 roky Kancelářské stroje a počítače, televizní kamery, rozmetadla mrvy a umělých hnojiv 1a 4 roky Motorová vozidla 2 5 let Stroje pro zemní práce, stroje na výrobu potravin, pásové traktory 3 10 let Pece, klimatizační zařízení, elektrická rozvodná zařízení, lodě, pěstitelské celky 4 20 let Sila, dálková trubní, telekomunikační a elektrická vedení 5 30 let Budovy, nádrže, studny 6 50 let Budovy hotelů, administrativní, obchodní Zdroj: [5] Pozn. Odpisová skupina 1a byla v roce 2008 zrušena, majetek zatříděný do této skupiny byl přeřazen do skupiny 2 2.3 Způsoby daňového odpisování a jejich výpočet Zákonná úprava umožňuje podnikatelskému subjektu realizovat daňové odpisy dvěma způsoby. Formou první varianty rovnoměrného odpisování - řešenou 31 dle [1], variantou druhou zrychleného odpisování upravující 32 dle [1]. Oba dále umožňují mimořádné zvýšení odpisu při zvýšené pořizovací ceně pro vyjmenované subjekty a popisují způsob odpisování v tomto režimu. Forma první rovnoměrné odpisování počítá v prvním roce pořízení s nižším odpisem okolo poloviny odpisové rovnoměrné procentní sazby následujících let. Zákonodárce předpokládá pořízení hmotného majetku v polovině prvního roku. Další roky probíhá odpisování rovnoměrným způsobem dle stanovených procentních koeficientů. 16

Tab. č. 2: Model výpočtu při rovnoměrném odpisování roční odpis 1. roku = roční odpis násl. let = vstupní cena * procentní sazba pro 1. rok odpisování 100 vstupní cena * procentní sazba pro násl. roky odpisování 100 Zdroj: [5] Metoda rovnoměrného odpisování je základní metodou odpisování, kdy zákonodárce předpokládá rovnoměrné opotřebování dlouhodobého hmotného majetku. S ohledem na rychlý nástup nových technologií, praxe vyžadovala zavést progresivnější metodu odpisování, která by zohledňovala fakt nejvyšší přidané hodnoty produkce z majetku v počátečních letech pořízení s jeho klesající tendencí v letech následujících tzv. morální zastarání díky vědeckotechnickému pokroku. Legislativa proto umožnila odpisovat tento majetek zrychleným způsobem umožňujícím rychlou obnovu technologického parku s udržením konkurenčního tempa. Tab. č. 3: Model výpočtu při zrychleném odpisování roční odpis 1. roku = vstupní cena koeficient pro první rok odpisování roční odpis násl. let = 2 * zůstatková cen koeficient násl. let počet let, po které je odpisováno Zdroj: [5] 17

2.4 Způsoby daňového odpisování dle Mezinárodních účetních standardů IFRS Význam Mezinárodních účetních standardů v celosvětovém procesu globalizace nabývá pro firemní sektor na významu. S procesy rychlého slučování společností do vyšších nadnárodních celků je třeba věnovat pozornost i otázce odpisů na této úrovni. Dle mezinárodního standardu účetního výkaznictví IAS 16 lze použít následující metody odpisování: komponentní přístup, lineární odpisování, výkonovou metodu, metodu DDB a metodu SYD. Pro objasnění postupů jsou použity příklady z [2]. a) Komponentní přístup počítá s odpisováním zařízení či budov odděleně od hlavních náhradních dílů či technického zhodnocení. Standard považuje za vhodné rozdělit majetek na jednotlivé části a odpisovat je odděleně. b) Metoda lineární počítá s rovnoměrným odpisováním po celou dobu použitelnosti zařízení. (pořizovací cena zbytková hodnota) / doba použitelnosti pořizovací cena = 880 doba použitelnosti = 4 roky zbytková hodnota = 40 roční odpis = (880 40) / 4 = 210 c) Metoda DDB (Double Declining Balance Method) je založena na konstantní odpisové sazbě a klesající základně. Základní procento odpisování se vypočte tak, že se 100% vydělí dobou použitelnosti aktiva a vynásobí dvěma. Výsledný odpis se vypočítá jako součin základního procenta a zůstatkové resp. pořizovací hodnoty. Zbytková hodnota posledního roku se upravuje tak, aby aktivum bylo odepsáno. 18

základní procento DDB = 2 * (100% / doba použitelnosti) základní procento DDB = 2 * (100% / 4) = 50% odpis 1 rok = 880 * 50% = 440 (zůstatková hodnota 440) odpis 2. rok = 440 * 50% = 220 (zůstatková hodnota 220) odpis 3. rok = 220 * 50% = 110 (zůstatková hodnota 110) odpis 4. rok =110 * 50% = 55 (nicméně zbytková hodnota je dle zadání 40, musíme tedy odepsat 70) d) Metoda SYD (Sum Of The Year Digits) je založena na klesající odpisové sazbě při konstantní základně. odpis = (zbývající počet let životnosti / suma roků životnosti) * (pořizovací cena zbytková hodnota) suma roků životnosti = 1 + 2 + 3 + 4 = 10 odpis 1. rok = 4 / 10 * (880 40) = 336 odpis 2. rok = 3 / 10 * 840 = 252 odpis 3. rok = 2 / 10 * 840 = 168 odpis 4. rok = 1 / 10 * 840 = 84 e) Výkonová metoda kopíruje při odpisování výkonnost stroje (počet výrobků) (pořizovací cena zbytková hodnota) / předpokládaný výkon jednotkový odpis při předpokládané životnosti 100 ks výrobků = = (880 40) /100 = 8,4 na 1 výrobek 19

2.5 Výpočet účetních odpisů Účetní odpisy používá účetní jednotka k vyjádření hodnověrného a reálného stavu dlouhodobého majetku organizace. Faktory, které zohledňuje při stanovení výpočtu účetních odpisů vycházejí například z posouzení využitelnosti dlouhodobého majetku, z posouzení odborné péče o majetek, z místních podmínek apod. Způsob výpočtu účetních odpisů je stanoven Vnitropodnikovou směrnicí každé společnosti. Doba odpisování není účetními předpisy stanovena, ale nesmí být kratší než jeden rok, protože doba použitelnosti dlouhodobého hmotného majetku je delší než jeden rok a účetní odpisy musí jeho životnost zohledňovat. Maximální doba odpisování majetku zpravidla není stanovena (výjimku ale tvoří například odpisy goodwillu, který se odpisuje rovnoměrně po dobu 60 měsíců) 2.6 Účtování odpisů dlouhodobého hmotného majetku O účetnictví dlouhodobého hmotného majetku se zmíním pouze částečně, neboť tato problematika je značně obsáhlá a oblast např. vyřazování či nájmu dlouhodobého majetku není předmětem této práce. Naše doplnění teoretické části je tak zacíleno pouze na oblast oprávek a odpisů z hlediska pochopení principů. 321 Dodavatelé 04 Pořízení DHM 02x DHM 08x - Oprávky DHM 551 Odpisy DHM 1 2 4 3 Účetní zápis 1 účetní jednotka pořizuje DHM (zde se účtuje o pořizovací ceně DHM a veškerých nákladech spojených s pořízením daného dlouhodobého majetku). Účetní zápis 2 zařazení majetku do užívání účetní jednotkou - proces průběžného odpisování DHM s kumulací Oprávek na účtu 08x. Rozdíl účtu 02x a účtu 08x informuje o aktuálním hodnotě dlouhodobého majetku účetní jednotky. 20

Účetní zápis 3 účtování ročního odpisu. Účetní zápis 4 - účtování vyřazení majetku z účetního stavu. 2.7 Dopady procesu odpisování do ekonomiky podniku v pojetí základních ekonomických výkazů Proces daňového odpisování se řídí pro rok 2007 [1]. Odpis majetku je z ekonomického hlediska nákladem. Jeho hodnota se projevuje v základních ekonomických výkazech a to jak v rozvaze jako snížení hodnoty aktiv, tak ve výsledku hospodaření jako náklad a tedy ve snížení zisku společnosti. Otázka odpisování se tak může stát regulačním faktorem z hlediska celkové daňové optimalizace. Účetní jednotka může sledovat následující strategické cíle: a) Maximalizace daňového základu (např. z důvodu vylepšení účetních výkazů pro účely poskytnutí úvěru nebo prodeje podniku). V tomto případě může společnost dospět i ke krajnímu řešení pozastavit daňové odpisování dlouhodobého majetku úplně. Názorně mohu uvést na modelovém příkladu. Př. Výnosy 1 milion korun, účetní odpisy majetku 500 tis., hospodářský výsledek 500 tis. korun. A při zastavení daňového odpisování bude daňový základ 1 milion korun. Účetní jednotce se adekvátně zvýší daňová povinnost a poklesne Cash flow. Vyšší daňovou povinností se sníží disponibilní zdroje pro obnovu dlouhodobého majetku. Pokud posuzovatel ekonomiky firmy neodhalí disproporce mezi stavem účetního majetku a nulovými odpisy, pak tento krok krátkodobě zlepšuje pohled na společnost, dlouhodobě hospodaření firmy zhoršuje. b) Minimalizace daňové zátěže s cílem snížit daňovou povinnost vůči státu. Účetní jednotka může využít formy zrychleného odpisování dlouhodobého majetku, nebo paragrafu 31, odst.1, písmena a-d) dle [1] s možností jednorázového navýšeného odpisu ve výši 10 až 20% (pokud splňuje zákonem stanovené podmínky). Uvedeného postupu společnost využije v případech, pokud potřebuje: rychle převést hodnotu nově pořízeného majetku do produkce, která je vysoká v počátečních stádiích výroby a dále klesá z důvodu např. opotřebení; 21