1 Přednáška 10 : Dlouhodobý majetek Účtování postupné spotřeby dlouhodobého majetku odpisů 4.6.1. Charakteristika odpisů Dlouhodobý majetek - v průběhu svého užívání delší dobu než jedno účetní období /jeden rok/ ztrácí svou hodnotu postupně, opotřebovává se. Příčinou: - fyzické opotřebení v činnosti podniku, - morální opotřebení zastarávání, tj. že dochází k vývoji nových dokonalejších prostředků téhož určení či užitné hodnoty. Odpis = částka, která vyjadřuje snížení hodnoty majetku za jedno účetní období, = spotřeba (postupná) účtován do nákladů Oprávky = částka vyjadřující snížení hodnoty majetku za celou dobu používání
2 Stanovení výše odpisů - upraveno zákonem o daních z příjmů /č. 586/1992 Sb./. - odpisy daňové Úprava jejich výpočtu spočívá v několika úrovních : 1) V první úrovni je vymezena možná doba použitelnosti dlouhodobého majetku v současné době je to šest období stanovené doby použitelnosti dlouhodobého majetku, které jsou základem pro vymezení tzv. odpisových skupin. - 30 obsahuje vymezení tzv. odpisových skupin a stanovené doby použitelnosti: odpisová doba skupina odpisování 1 3 roky 2 5 let 3 10 let 4 20 let 5 30 let 6 50 let 2) Ve druhé úrovni je dlouhodobý majetku jednoznačně zařazen do odpisových skupin, čímž je dána i jejich předpokládaná doba použitelnosti pro účely odepisování. Součástí zákona o dani z příjmu je v této části seznam-klasifikace dlouhodobého majetku, kde je ke každé kategorii (skupině) DHM přiřazena odpisová skupina (tzn. je stanovena doba použitelnosti). Např. osobní automobily do 9 míst odpisová skupina 2 osobní automobily na 9 míst odpisová skupina 3 atd.
3 3) Ve třetí úrovni jsou stanoveny metody /postupy/ odepisování dvě metody: metoda lineární /rovnoměrné odepisování/ a metoda degresivní /zrychlené odepisování/. (Třetí, teoreticky možná, metoda progresivní není v současných předpisech uvažována a povolena.) - 31 pro rovnoměrném odpisování hmotného majetku přiřazuje k odpisovým skupinám tyto maximální roční odpisové sazby: odpisová skupina v prvním roce odpisování v dalších letech odpisování pro zvýšenou vstupní cenu 1 20 40 33,30 2 11 22,25 20 3 5,50 10,50 10 4 2,15 5,15 5 5 1,40 3,40 3,40 6 1,02 2,02 2-32 pro zrychlené odpisování hmotného majetku k odpisovým skupinám přiřazuje tyto koeficienty: odpisová koeficient pro zrychlené odpisování skupina v prvním roce odpisování v dalších letech odpisování pro zvýšenou zůstatkovou cenu 1 3 4 3 2 5 6 5 3 10 11 10 4 20 21 20 5 30 31 30 6 50 51 50
4 4) Ve čtvrté úrovni je pak stanoven konkrétní matematický postup výpočtu výše odpisů (prostřednictvím procentní sazby z pořizovací ceny pro lineární odepisování a prostřednictvím tzv. koeficientu a vzorce pro jeho využití pro výpočet.) Při rovnoměrném odepisování se v prvním roce stanoví odpisy na základě procentní sazby pro první rok, v dalších letech dle procentní sazby pro druhý a další roky. Při zrychleném odpisování se stanoví odpisy hmotného a nehmotného majetku: a) v prvním roce odpisování jako podíl jeho vstupní ceny a přiřazeného koeficientu pro zrychlené odpisování platného v prvním roce odpisování, odpiso 1 = vstupní cena koef. pro 1. rok b) v dalších zdaňovacích obdobích jako podíl dvojnásobku zůstatkové ceny majetku a rozdílu mezi přiřazeným koeficientem pro zrychlené odpisování a počtem let, po které byl již odepisován. ZC odpiso an = 2 2, kde ZC = zůstatková cena k n n = počet let odepisování Odpisování není povinné, je možné jej i dočasně přerušit či předčasně skončit. Odpisy se obvykle účtují po měsících, počínaje následujícím měsícem od převzetí hmotného či nehmotného investičního majetku do užívání.
5 Průběh odepisování příklad: Pořizovací cena = 200 000,-, odpisová skupina 2 doba použitelnosti = 5 let, lineární odepisování 1. rok = 11 % 2. rok a následující =22,25 % období Pořizovací cena,zůst. na začátku období Odpis Oprávky Zůstatková cena 1 200 000,- 22 000,- 22 000,- 178 000,- 2 178 000,- 44 500,- 66 500,- 133 500,- 3 143 500,- 44 500,- 111 000,- 89 000,- 4 89 000,- 44 500,- 155 500,- 44 500,- 5 44 500,- 44 500,- 200 000,- 0,-
6 Zákon o daních z příjmů upravuje vykazování DHM: - 33 definuje pojem technické zhodnocení, rekonstrukce a modernizace, v nichž se v praxi poměrně často chybuje, resp. dochází k jejich záměně. Technickým zhodnocením se pro účely tohoto zákona rozumí vždy výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku, pokud převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu ve zdaňovacím období 1995 částku 10 000 Kč a počínaje zdaňovacím obdobím 1996 částku 20 000 Kč a počínaje zdaňovacím obdobím 1998 částku 40 000 Kč. Rekonstrukcí se pro účely tohoto zákona rozumí zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů. Modernizací se pro účely tohoto zákona rozumí rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku. Technickým zhodnocením jsou také výdaje podle odstavce 1, pokud je hradí budoucí nájemce na cizím hmotném majetku v průběhu jeho pořizování za podmínky, že se stane nájemcem tohoto hmotného majetku nebo jeho části, a vlastník tohoto hmotného majetku nezahrne výdaje vynaložené budoucím nájemcem do vstupní ceny. Ustanovení odstavce 1 se použije i na technické zhodnocení, podává-li se daňové přiznání za jiné období, než je zdaňovací období vymezené tímto zákonem. Daňové a účetní odpisy Odpisy stanovené na základě zákona o dani z příjmu, tj. těchto podrobných předpisů jsou určeny pro výpočet daňového základu a daňové povinnosti, označují se jako odpisy daňové. Výhody: jednotné, spravedlivé, Nevýhody : neodrážejí skutečné využívání a jeho průběh To je možné zohlednit v tzv. účetních odpisech - zcela odlišných od odpisů daňových. Účetní jednotka může přihlédnout ke skutečnému průběhu opotřebení majetku v jejích konkrétních podmínkách. Slouží však pouze pro účetní jednotku, pro vyjádření postupného opotřebení jejího majetku i v účetních výkazech. Pro výpočet daňové povinnosti však účetní jednotka musí vycházet z odpisů daňových. Účetní odpisy může použít, musí však být každé období schopna vykázat rozdíl mezi svými, účetními odpisy a odpisy stanovenými podle daňových předpisů, tj. rozdíl mezi účetními odpisy a daňovými odpisy.
7 Účelem vykazování tohoto rozdílu je výpočet a evidence tzv. odložené daňové pohledávky či závazku jako rozdílu mezi účetním a daňovým zobrazením průběhu opotřebení. Poznámka: Způsob výpočtu účetních odpisů není upraven zákonem ani jinými předpisy mimo účetní jednotku. Účetní jednotka si upravuje výpočet konkrétní částky ve vnitřních předpisech. Může se přihlížet k dobám odpisování podle daňového zákona, ale může být uplatněn i zcela jiný způsob. Např. u auta se při odpisování může uplatnit tzv. výkonový způsob, přihlížející k počtu najetých kilometrů, kdy stejná auta se mohou podle toho odpisovat různou dobu. Zachycují skutečný úbytek hodnoty majetku vzniklý jeho opotřebením fyzickým, popř. i morálním zastaráním, v konkrétních podmínkách. Problematiku odepisování dlouhodobého majetku můžeme shrnout konstatováním, že odpisy svou podstatou plní v ekonomice a účetnictví podniku tři, resp. trojjedinou funkci: 1. vyjadřují snížení hodnoty dlouhodobého majetku v důsledku opotřebení, 2. doplňují náklady na skutečný objem vynaložených prostředků na činnost /výkony/ podniku, 3. zajišťují postupné vytváření zdrojů na obnovu majetku po skončení jeho doby použitelnosti. Protože nutnost obnovit plně opotřebený majetek nastane až po řadě období, představují odpisy, resp. jejich peněžní ekvivalent v tržbách dočasně volné peněžní prostředky, využitelné pro rozšířenou reprodukci majetku popř. ke krytí potřeb peněžních prostředků i v jiných oblastech /představují tak důležitou složku cash flow/. Účtování vyřazení dlouhodobého hmotného majetku Dlouhodobý majetek se vyřazuje a/ likvidací plně nebo ne zcela odepsaný b/ prodejem c/ v důsledku škody nebo manka d/ přeřazením z podnikání do osobního užívání /v podniku fyzické osoby/ e/ vkladem majetku do jiné společnosti či družstva
8 Účetní zachycení vyřazení majetku se člení na dvě fáze : 1. doúčtování zůstatkové ceny do nákladů /podle důvodu vyřazení/ a na účet oprávek a 2. zúčtování úbytku majetku v pořizovací ceně na majetkovém účtu /účetní vyřazení/. ad a/ Účetní jednotka vyřazuje dlouhodobý majetek likvidací v případě, že není ekonomicky výhodné jej dále využívat /plné technické opotřebení, nepotřebnost v další činnosti/ - v případě, že dlouhodobý majetek je plně odepsán, pak se provede pouze účetní vyřazení v pořizovací ceně z těch účtů, na kterých je v daném okamžiku evidován, tj. z účtu oprávek a z majetkového účtu: účtový předpis: MD 07,08-Oprávky - D 01,02. Majetkový účet Dokladem pro účtování je protokol o vyřazení majetku. - v případě, že dlouhodobý majetek není plně odepsán, tzn. že dosud vytvořené oprávky jsou nižší než jeho pořizovací cena, je potřeba nejprve provést doúčtování jeho zůstatkové ceny do nákladů /dodatečný odpis/ a teprve pak účetně vyřadit z účtu oprávek a majetkového účtu: 1/ doúčtování zůstatkové ceny: MD 551-Odpisy - D 07,08-Oprávky 2/ účetní vyřazení v pořizovací ceně: MD 07,08-Oprávky - D 01,02 Majetkový účet Náklady spojené s likvidací /fakturované, hrazené z běžného účtu či v hotovosti/ jsou účtovány podle své povahy na jednotlivé nákladové účty. Použitelné součástky, získaný materiál apod. získané při likvidaci se účtují do výnosů zpravidla jako jiné provozní výnosy.