19 ÚČETNÍ ZÁVĚRKA 19.1 CHARAKTERISTIKA A OBSAH ÚČETNÍ ZÁVĚRKY. (ZoÚ 18/1,2)

Transkript

1 ÚČETNÍ ZÁVĚRKA Charakteristika a obsah účetní závěrky 19 ÚČETNÍ ZÁVĚRKA 19.1 CHARAKTERISTIKA A OBSAH ÚČETNÍ ZÁVĚRKY 19.2 DRUHY A ROZSAH ÚČETNÍ ZÁVĚRKY, POVINNOST OVĚŘOVÁNÍ ÚČETNÍ ZÁVĚRKY AUDITOREM 19.3 OBSAH A STRUKTURA ÚČETNÍCH VÝKAZŮ 19.4 POVINNOSTI SOUVISEJÍCÍ S ÚČETNÍ ZÁVĚRKOU 19.1 CHARAKTERISTIKA A OBSAH ÚČETNÍ ZÁVĚRKY (ZoÚ 18/1,2) Podstatou účetní závěrky je vykázat k poslednímu dni účetního období (rozvahovému dni) stavy jednotlivých druhů majetku, závazků, vlastního kapitálu, nákladů, výnosů, vyčíslit výsledek hospodaření účetní jednotky, popř. i zachytit tok peněžních prostředků a změny v jejím vlastním kapitálu. To vše při dodržení všech účetních zásad, zejména zásady věrného a poctivého obrazu účetnictví. Výše uvedené skutečnosti se zaznamenají do účetních výkazů, kterými jsou: 1. Rozvaha 2. Výkaz zisku a ztráty 3. Příloha Tyto výkazy má povinnost sestavovat každá účetní jednotka. Kromě nich se ale můžeme setkat ještě i se dvěma dalšími: 4. Přehled o peněžních tocích (výkaz cash flow) 5. Přehled o změnách vlastního kapitálu Tyto výkazy musí povinně sestavovat všechny střední a velké účetní jednotky a dále mikro a malé účetní jednotky se zákonnou povinností auditu. Poznámka: Účetní jednotky mají povinnost zveřejňovat účetní závěrku ve Sbírce listin. Od roku 2016 povinnost zveřejnit výkaz zisku a ztráty nemají mikro a malé účetní jednotky bez povinnosti audiut. Jednotlivé výkazy musí obsahovat následující údaje o účetní jednotce: - název účetní jednotky (popř. jméno a příjmení, obchodní firmu FO) - místo podnikání (popř. i bydliště FO) - identifikační číslo - právní formu - předmět podnikání - rozvahový den - okamžik sestavení účetní závěrky 19.2 DRUHY A ROZSAH ÚČETNÍ ZÁVĚRKY, POVINNOST OVĚŘOVÁNÍ ÚČETNÍ ZÁVĚRKY AUDITOREM (ZoÚ 18/4-6; 20) Podle okamžiku a situace, ve kterých se účetní závěrka sestavuje, se můžeme setkat s těmito druhy: 1. Řádná účetní závěrka sestavuje se k rozvahovému dni (poslední den účetního období) 2. Mimořádná účetní závěrka sestavuje se v mimořádných situacích (např. ke dni zrušení účetní jednotky bez likvidace, ke dni který předchází vstupu firmy do likvidace nebo do insolvenčního řízení apod.) 3. Mezitímní účetní závěrka sestavuje se, pokud si to vyžadují zvláštní právní předpisy, i během účetního období. Účetní knihy se neuzavírají a inventarizace se provádějí pouze pro účely ocenění. 132

2 Obsah a struktura účetních výkazů ÚČETNÍ UZÁVĚRKA 19 Rozsah, ve kterém sestavují účetní jednotky rozvahu, výkaz zisku a ztráty a přílohu, může být dvojí: - v plném rozsahu - ve zkráceném rozsahu 1. Rozvahu a přílohu v plném rozsahu musí sestavovat všechny střední a velké účetní jednotky a dále mikro a malé účetní jednotky, které mají zákonem stanovenou povinnost auditu (jejich účetnictví a účetní závěrku ověřuje auditor nezávislá osoba, zapsaná v seznamu Komory auditorů ČR) 2. Výkaz zisku a ztráty v plném rozsahu musí sestavovat všechny obchodní společnosti; pro ostatní účetní jednotky pak platí stejná kritéria jako u bodu 1 3. Výkazy ve zkráceném rozsahu sestavují všechny ostatní účetní jednotky (pokud se samy dobrovolně nerozhodnou sestavit účetní výkazy v plném rozsahu) UPOZORNĚNÍ Pozor na zaměňování pojmů účetní závěrka v plném nebo zkráceném rozsahu a účetnictví v plném nebo zjednodušeném rozsahu. Účetnictví ve zjednodušeném rozsahu mohou z podnikatelských subjektů vést pouze fyzické osoby bez zákonné povinnosti auditu.! Povinnost ověření účetní závěrky auditorem vymezuje 20 ZoÚ. Podle něj mají povinnost auditu: a) velké a střední účetní jednotky b) malé účetní jednotky, které jsou akciovými společnostmi, pokud v účetním období, za něž se účetní závěrka ověřuje a v účetním období bezprostředně předcházejícím dosáhla nebo překročila alespoň jedno z níže uvedených kritérií, - aktiva celkem překročila Kč (hodnota aktiv se v tomto případě uvádí snížená o případné oprávky a opravné položky, tj. netto hodnota; jedná se o významnou změnu oproti stavu platnému do konce roku 2015, kdy se vycházelo z brutto hodnoty ) - roční čistý obrat byl vyšší než Kč (pro firmu, jejíž účetní období trvalo kratší dobu než 12 měsíců, se obrat musí přepočítat takto: čistý obrat/počet započatých měsíců úč. období * 12) - průměrný přepočtený stav zaměstnanců byl vyšší než 50 c) ostatní malé účetní jednotky (např. společnosti s ručením omezeným), pokud v účetním období, za něž se účetní závěrka ověřuje a v účetním období bezprostředně předcházejícím dosáhla překročily minimálně dvě z kritérií uvedených v bodu b OBSAH A STRUKTURA ÚČETNÍCH VÝKAZŮ Účetní jednotky sestavují na základě uzavřených účetních knih povinně tři druhy účetních výkazů. Jejich obsah a uspořádání je uvedeno ve Vyhlášce č. 500/2002 Sb. Jedná se o tyto výkazy: 1. Rozvaha 2. Výkaz zisku a ztráty 3. Příloha Jak již bylo výše uvedeno, tyto výkazy účetní jednotky sestavují buď v plném nebo ve zjednodušeném rozsahu. Hodnotové údaje se ve výkazech uvádějí v tisících Kč. Jednotlivé řádky se nesmí rozdělovat, nevyplněné řádky se neproškrtávají. Výkazy musí být podepsány odpovědnou osobou, tj. u právnických osob statutárním orgánem, u fyzických osob pak touto osobou. Společně s přiznáním k dani z příjmů se účetní výkazy předkládají místně příslušnému finančnímu úřadu. 133

3 ÚČETNÍ UZÁVĚRKA Obsah a struktura účetních výkazů! Rozvaha (bilance) (Vyhláška, příloha č. 1) Rozvaha představuje přehled jednotlivých aktiv a pasiv. Na straně aktiv se hodnotové údaje zapisují do čtyř sloupců: sloupec 1 (brutto) aktiva se uvádějí v plné hodnotě (tj. nesnížené o oprávky a opravné položky) sloupec 2 (korekce) obsahuje hodnotu oprávek a opravných položek, uvádí se se znaménkem mínus sloupec 3 (netto) částky v něm uvedené představují rozdíl mezi sloupcem 1 a 2 (matematicky vzato jde samozřejmě o součet obou těchto sloupců, věcně jde o faktickou hodnotu majetku) sloupec 4 obsahuje hodnoty z rozvahy z předchozího účetního období v netto výši Pro záznam pasiv postačí pouze dva sloupce u pasiv vzhledem k jejich povaze nepřipadají korekce o oprávky a opravné položky v úvahu: sloupec 5 stav pasiv za běžné období sloupec 6 stav pasiv za minulé období Aktiva a pasiva jsou v rozvaze rozdělena do skupin. Základní rozdělení jednotlivé skupiny jsou označeny velkým písmenem latinské abecedy (aktiva A D, pasiva A C), v rámci těchto skupin je podrobnější rozdělení zajištěno pomocí podskupin označených římskými číslicemi. Tyto podskupiny se potom dále dělí každá dílčí podskupina je označena arabskou číslicí. Rozvaha ve zkráceném rozsahu obsahuje pouze položky označené velkými písmeny a římskými číslicemi. UPOZORNĚNÍ Dlouhodobost nebo krátkodobost pohledávek a závazků se v rozvaze posuzuje podle zbývající doby jejich splatnosti (doby která uplyne od rozvahového dne do sjednaného dne splatnosti), ne tedy od vzniku pohledávky nebo závazku do doby splatnosti! Tak např. dlouhodobý úvěr v účetnictví zaznamenaný ve 4. účtové třídě (účet 461), který bude splatný v průběhu následujícího účetního období, se v rozvaze uvede jako závazek krátkodobý (Vyhláška 10, 11, 17, 18). Základní struktura rozvahy: AKTIVA PASIVA A. Pohledávky za upsaný základní kapitál A. Vlastní kapitál B. Dlouhodobý majetek A. I. Základní kapitál B. I. Dlouhodobý nehmotný majetek A. II. Ážio a kapitálové fondy B. II. Dlouhodobý hmotný majetek A. III. Fondy ze zisku B. III. Dlouhodobý finanční majetek A. IV Výsledek hospodaření minulých let (+/-) C. Oběžná aktiva A. V. Výsledek hospodaření běžného úč. období (+/-)* C. I. Zásoby A. VI. Rozhodnuto o zálohové výplatě podílů C. II. Pohledávky na zisku (+/-) C. III. Krátkodobý finanční majetek B.+ C. Cizí zdroje C. IV. Peněžní prostředky B. Rezervy D. Časové rozlišení aktiv C. Závazky C.I. Dlouhodobé závazky C.II. Krátkodobé závazky D. Časové rozlišení pasiv * Stejná částka se objeví i v závěru výkazu zisku a ztráty jako Výsledek hospodaření za účetní období velmi důležité pro kontrolu! Poznámka: Rozvaha je uvedena v rámci řešeného příkladu č. 19 Účetní závěrka (v druhé části publikace). 134

4 Obsah a struktura účetních výkazů ÚČETNÍ UZÁVĚRKA Výkaz zisku a ztráty (Vyhláška, příloha 2, 3) Podle stávající právní úpravy může být sestavován ve druhovém nebo účelovém členění (tato členění nemají nic společného s plným a zjednodušeným rozsahem výkazů). Dá se přepokládat, že většina účetních jednotek bude používat Výkaz zisku a ztráty v druhovém členění (který byl do r jediným), proto se v dalším textu zaměříme právě na něj. Hodnotové údaje se zaznamenávají do dvou sloupců sloupec 1 představuje údaje za běžné období, sloupec 2 pak údaje za minulé období. Výnosy jsou ve výkazu zisku ztráty označeny římskou číslicí, náklady velkým písmenem latinské abecedy. Podrobnější členění je u nákladů i výnosů zajištěno arabskými číslicemi (toto členění se použije opět pouze ve výkazu zisku a ztráty v plném rozsahu). Na rozdíl od rozvahy, v níž byla aktiva a pasiva oddělena, ve výkazu zisku a ztráty se výnosy s náklady prolínají, což je dáno potřebou zjistit výsledek hospodaření v předepsaném členění: Provozní výsledek hospodaření rozdíl mezi provozními výnosy a náklady Finanční výsledek hospodaření rozdíl mezi finančními výnosy a náklady Výsledek hospodaření před zdaněním součet provozního a finančního výsledku hospodaření Výsledek hospodaření po zdanění - výsledek hospodaření před zdaněním snížený o splatnou daň z příjmů, příp. upravený (+, -) ještě o daň z příjmů odloženou. Tato částka musí odpovídat Výsledku hospodaření běžného účetního období uvedenému v rozvaze (jde o důležitou vazbu mezi oběma výkazy). Od roku 2016 je nově výkaz zisku a ztráty ukončen ukazatelem čistého obratu, který představuje součet jednotlivých položek výnosů. Základní struktura Výkazu zisku a ztráty (v druhovém členění): I. Tržby z prodeje výrobků a služeb II. Tržby za prodej zboží A. Výkonová spotřeba B. Změna stavu zásob vlastní činnosti (+/-) C. Aktivace (-) D. Osobní náklady E. Úpravy hodnot v provozní oblasti III. Ostatní provozní výnosy F. Ostatní provozní náklady * Provozní výsledek hospodaření (+/-) IV. Výnosy z dlouhodobého finančního majetku - podíly G. Náklady vynaložené na prodané podíly V. Výnosy z ostatního dlouhodobého finančního majetku H. Náklady související s ostatními dlouhodobým finančním majetkem VI. Výnosové úroky a podobné výnosy I. Úpravy hodnot a rezervy ve finanční oblasti J. Nákladové úroky a podobné náklady VII. Ostatní finanční výnosy K. Ostatní finanční náklady * Finanční výsledek hospodaření (+/-) ** Výsledek hospodaření před zdaněním (+/-) L. Daň z příjmů ** Výsledek hospodaření po zdanění (+/-) M. Převod podílu na výsledku hospodaření společníkům (+/-) *** Výsledek hospodaření za účetní období (+/-) * Čistý obrat za účetní období = I. + II. + III. + IV. + V. + VI. + VII. Poznámka: Výkaz zisku a ztráty je opět v rámci řešeného příkladu č. 19 (v druhé části publikace). 135

5 ÚČETNÍ UZÁVĚRKA Obsah a struktura účetních výkazů Příloha (Vyhláška 39-39c) Zatímco rozvaha a výkaz zisku a ztráty mají kromě obsahu pevně stanovenou i formu (sestavují se do předepsaných formulářů), příloha má stanovený pouze obsah (účetní jednotky ji mohou sestavovat buď v popisné formě nebo s pomocí tabulek). Příloha k účetní závěrce musí obsahovat například tyto údaje: - popis účetní jednotky (název, právní forma podnikání, sídlo nebo bydliště a místo podnikání, IČO, předmět podnikání) - informace o použitých účetních metodách a obecných účetních zásadách (způsoby oceňování majetku a závazků, způsob sestavení odpisových plánů a použité metody, způsob stanovení opravných položek, způsob použitý při přepočtu cizích měn na Kč, způsob stanovení reálné hodnoty) - výši závazků a pohledávek, které k rozvahovému dni mají dobu splatnosti delší než 5 let - výši a povahu jednotlivých položek výnosů a nákladů, které jsou mimořádné svým objemem nebo původem - průměrný přepočtený počet zaměstnanců v průběhu účetního období Přehled o peněžních tocích výkaz cash flow (Vyhláška 40-43) Účetní závěrka může zahrnovat i přehled o peněžních tocích. Jeho význam spočívá v tom, že podává informace o finančním hospodaření účetní jednotky. Může totiž vnést světlo do zdánlivě nelogické situace, kdy např. podnik vykazující zisk se potýká s platební neschopností nebo naopak ztrátová firma nemá nouzi o finanční prostředky. Jestliže totiž výkaz zisku a ztráty informuje o výši a struktuře hospodářského výsledku, vypočítaného z rozdílu mezi výnosy a náklady, pak výkaz cash flow dává informaci o přírůstku či úbytku peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů za účetní období. Poměřuje tedy nikoli výnosy a náklady, ale příjmy a výdaje, a přitom zkoumá i příčiny přírůstků nebo úbytků peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů. Za peněžní prostředky se považují peníze v hotovosti i na účtech a také ceniny. Peněžními ekvivalenty se rozumí krátkodobý likvidní finanční majetek, který je snadno a pohotově směnitelný za předem známou částku a nepředpokládají se u něj významné změny hodnoty v čase (např. likvidní cenné papíry k obchodování na veřejném trhu nebo vklady s nejvýše tříměsíční výpovědní lhůtou). Na začátku výkazu cash flow je uveden účetní výsledek hospodaření a ten se postupně převádí z výnosověnákladového pojetí na pojetí příjmově-výdajové. V zásadě se dá říci, že pokud některá skutečnost neměla stejný vliv na výsledek hospodaření i na stav peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů, bude se v příslušné kolonce výkazu cash flow její hodnota přičítat nebo odečítat. 136

6 Obsah a struktura účetních výkazů ÚČETNÍ UZÁVĚRKA 19 PŘÍKLADY a) Odpisy dlouhodobého majetku výsledek hospodaření, ale peněžní tok 0 ze záporného údaje na nulu se dostaneme přičtením ve výkazu cash flow + b) Vystavené faktury odběratelům výsledek hospodaření +, peněžní tok 0 ve výkazu cash flow c) Přijaté úhrady od odběratelů výsledek hospodaření 0, peněžní tok + ve výkazu cash flow + Poznámka: Příklad b) a c) se v přehledu o peněžních tocích uvádí souhrnně jako Změna stavu pohledávek z provozní činnosti přírůstek se odečítá, úbytek se přičítá. d) Dodavatelské faktury (pro lepší představu za služby) výsledek hospodaření, peněžní tok 0 ve výkazu cash flow + e) Úhrady dodavatelských faktur výsledek hospodaření 0, peněžní tok ve výkazu cash flow Poznámka: Příklad d) a e) se v přehledu o peněžních tocích uvádí souhrnně jako Změna stavu krátkodobých závazků z provozní činnosti přírůstek se přičítá, úbytek se odečítá. f) Spotřeba materiálu výsledek hospodaření, peněžní tok 0 ve výkazu cash flow + Poznámka: V přehledu o peněžních tocích se uvádí tzv. Změna stavu zásob úbytek se přičítá, přírůstek se odečítá. & Při sestavování výkazu cash flow se čerpá z rozvahy, výsledovky (výkazu zisku a ztráty), ale i ze samotného účetnictví (z některých syntetických a analytických účtů). Přehled o peněžních tocích je členěn do tří částí: 1. Provozní činnost základní výdělečná činnost účetní jednotky a další činnosti, které nelze zahrnout do investiční ani finanční činnosti 2. Investiční činnost pořízení a prodej dlouhodobého majetku, popř. činnost související s poskytováním úvěrů, půjček a výpomocí, které nejsou považovány za provozní činnost 3. Finanční činnost činnost, která má za následek změny ve velikosti a složení vlastního kapitálu a dlouhodobých, popř. i krátkodobých závazků Poznámka: Přehled o peněžních tocích je uveden v rámci řešeného příkladu č Přehled o změnách vlastního kapitálu (Vyhláška 44) Součástí účetní závěrky může být i výkaz, který informuje o zvýšení nebo snížení jednotlivých složek vlastního kapitálu mezi dvěma rozvahovými dny. 137

7 ÚČETNÍ UZÁVĚRKA Povinnosti související s účetní závěrkou 19.4 POVINNOSTI SOUVISEJÍCÍ S ÚČETNÍ ZÁVĚRKOU Účetní jednotky odevzdávají účetní závěrku spolu s přiznáním k dani z příjmů místně příslušnému finančnímu úřadu. Termíny pro odevzdání: - do tří měsíců po uplynutí zdaňovacího období (platí pro účetní jednotky bez povinnosti auditu, kterým daňové přiznání nesestavuje daňový poradce) - do šesti měsíců po uplynutí zdaňovacího období (platí pro účetní jednotky s povinným auditem a pro účetní jednotky, kterým daňové přiznání sestavuje daňový poradce) Další povinností účetní jednotky je schválení účetní závěrky. Účetní závěrku schvalují nejvyšší orgány společnosti, například valná hromada, do šesti měsíců po skončení účetního období. Účetní jednotky s povinností auditu musí auditorovi poskytnout veškeré informace týkající se účetní závěrky a vytvořit mu podmínky pro jeho práci (auditor má např. právo zúčastnit se inventarizací). Avšak ani provedený audit nezbavuje účetní jednotku odpovědnosti za své účetnictví a účetní závěrku. Některé účetní jednotky musí ještě sestavit výroční zprávu, do které může nahlédnout každý zájemce. Jedná se o velké a střední účetní jednotky, z malých a mikro účetních jednotek o ty, které podléhají auditu. Problematika účetní závěrky je též popsána ve 2. díle učebnice (kapitola 9). 138