Identifikace daňového zatížení příjmů podnikajících právnických osob v České republice a Německu

Transkript

1 Mendelova univerzita v Brně Provozně ekonomická fakulta Identifikace daňového zatížení příjmů podnikajících právnických osob v České republice a Německu Bakalářská práce Vedoucí práce: Ing. Veronika Dvořáková, Ph.D. Petra Bubeníková Brno 2013

2 Chtěla bych upřímně poděkovat paní Ing. Veronice Dvořákové, Ph.D. za odborné vedení bakalářské práce, poskytnuté konzultace a cenné rady, které mi pomohly k vypracování bakalářské práce. Ráda bych poděkovala také svojí rodině za jejich ohleduplnost a toleranci.

3 Prohlašuji, že jsem bakalářskou práci na téma Identifikace daňového zatížení příjmů podnikajících právnických osob v České republice a v Německu vypracovala samostatně pod vedením vedoucí bakalářské práce a použila jen pramenů, které cituji a uvádím v přiloženém seznamu literatury. V Brně dne 18. května 2013

4 Abstract The object of the bachelor thesis is the issue of the corporate income tax in the Czech Republic and in Germany. Theoretical part of the bachelor thesis describes basic terms, which apply to the corporate income tax in the Czech Republic and in Germany, clarifies the procedure adaptation of the profit to the tax base and tax liability in both countries and shows the specifics of Germany. In practical part the differences of corporate income tax in both countries are analysed and the calculation of tax liability for both countries is presented. At the end of the work, the main differences between corporate income tax in Czech Republic and in Germany are evaluated and is determined, which country offer to the corporations preferable conditions. Keywords Corporate income tax, Czech Republic, Germany, profit, tax base, tax liability Abstrakt Předmětem bakalářské práce je problematika zdaňování příjmů podnikajících právnických osob v České republice a v Německu. Teoretická část práce je zaměřena na vysvětlení základních pojmů, které se týkají zdaňování příjmů právnických osob v České republice a v Německu, objasnění postupu úpravy hospodářského výsledku na základ daně a daňovou povinnost v obou zemích a představení specifik Německa. V praktické části práce je provedena analýza rozdílů ve zdaňování příjmů právnických osob mezi oběma zeměmi a proveden výpočet daňové povinnosti u konkrétní firmy. V závěru práce jsou zhodnoceny hlavní rozdíly mezi zdaňováním příjmů právnických osob v České republice a v Německu a je stanoveno, která země poskytuje podnikajícím právnickým osobám výhodnější daňové podmínky. Klíčová slova Daň z příjmů právnických osob, Česká republika, Německo, hospodářský výsledek, základ daně, daňová povinnost.

5 Obsah 5 Obsah 1 Úvod 9 2 Cíl práce a metodika Cíl práce Metodika Právnická osoba 11 4 Právní formy obchodních společností Veřejná obchodní společnost Komanditní společnost Společnost s ručením omezeným Akciová společnost Daň z příjmů právnických osob v České republice Poplatníci daně Základ daně Příjmy vyňaté z předmětu daně Osvobozené příjmy Příjmy nezahrnované do základu daně Daňově uznatelné a neuznatelné náklady Položky odčitatelné od základu daně Sazba daně Sleva na dani Daňové přiznání Záloha na daň Daň z příjmů právnických osob v Německu Poplatníci daně Zdaňovací období Hospodářský výsledek a základ daně Sazba daně... 26

6 6 Obsah 6.5 Skupinové zdanění Lokální obchodní daň Daňové přiznání Srážková daň CFC pravidla v Německu Dvojí zdanění Opatření k zamezení dvojímu zdanění Stanovení výše daně z příjmů právnických osob v České republice 32 9 Stanovení výše daně z příjmů právnických osob v Německu Komparace daně z příjmů právnických osob České republiky a Německa Závěr Literatura 53

7 Seznam obrázků 7 Seznam obrázků Obr. 1 Plánované vytížení lisu firmy MONET s.r.o. (vlastní zdroj) 36

8 8 Seznam tabulek Seznam tabulek Tab. 1 Úprava hospodářského výsledku na základ daně v ČR (Vančurová a Láchová, 2010) 16 Tab. 2 Doba tvorby rezervy v závislosti na odpisové skupině hmotného majetku (Děrgel, 2009) 18 Tab. 3 Pohledávky z hlediska tvorby opravných položek (Pilařová, 2012) 19 Tab. 4 Zjištění daňové povinnosti v ČR (Vančurová a Láchová, 2010) 21 Tab. 5 Úprava hospodářského výsledku na základ daně v Německu (Walkenhorst, 2013) 25 Tab. 6 Zjištění daňové povinnosti v Německu (Walkenhorst, 2013)27 Tab. 7 Velikost rezervy v závislosti na množství vyrobených výlisků (vlastní zdroj) 36 Tab. 8 Úprava hospodářského výsledku firmy MONET s.r.o. v ČR (vlastní zdroj) 37 Tab. 9 Výpočet daňové povinnost firmy MONET s.r.o. v ČR (vlastní zdroj) 39 Tab. 10 Úprava hospodářského výsledku firmy MONET s.r.o. v Německu (vlastní zdroj) 42 Tab. 11 Výpočet daňové povinnosti firmy MONET s.r.o. v Německu (vlastní zdroj) 43 Tab. 12 Rozdíly mezi daňově uznatelnými náklady v ČR a v Německu (vlastní zdroj) 47 Tab. 13 Rozdíly mezi osvobozenými příjmy v ČR a v Německu (vlastní zdroj) 48 Tab. 14 Rozdíly mezi odčitatelnými položkami v ČR a v Německu (vlastní zdroj) 49 Tab. 15 Rozdíly při uplatňování slev na dani v ČR a v Německu 49

9 Úvod 9 1 Úvod Daně představují základní příjem do státního rozpočtu. Vznik daní je spojen se vznikem a rozvojem státních útvarů. Původně měly daně sloužit jako prostředky ke krytí válečných akcí nebo ke krytí následků přírodních kalamit. Moderní systémy daní se začaly vyvíjet koncem 19. století a k největšímu nárůstu daní došlo v období světových válek. V současné době tvoří daně ve vyspělých zemích 30 50% hrubého domácího produktu. Daň z příjmů právnických osob se řadí mezi tzv. přímé daně a je jednou z nejmladších daní v daňových systémech. Historicky navazuje na výnosové daně. Daň z příjmů právnických osob je z pohledu podnikatelských subjektů velmi důležitá, neboť především výše sazby daně podléhá častému mezinárodnímu srovnávání a je jedním z hlavních ukazatelů při rozhodování o zemi, do které budou investovány peněžní prostředky. Česká republika a Německo jsou sousední státy, u kterých hraje velkou roli jejich vzájemná přeshraniční spolupráce. Německo je v současné době jednou z nejvíce rozvinutých zemí světa a také největším a nejdůležitějším trhem v Evropské unii. Pro Českou republiku je Německo nejdůležitějším obchodním partnerem, jelikož obchod s Německem tvoří téměř jednu třetinu celkového zahraničního obchodu. Na druhou stranu, Česká republika, je pro Německo nejdůležitějším obchodním partnerem ze zemí střední a východní Evropy. Vzájemné propojení ekonomik obou zemí podporují též německé investice v České republice a po vstupu České republiky do Evropské unie, kdy odpadly bariéry volného pohybu zboží, služeb a pracovních sil, došlo k ještě užší spolupráci mezi oběma zeměmi. Podnikatelské aktivity českých firem na německém trhu byly dříve spíše vzácností. V České republice však k nejčastějším vlastníkům firem patří právě Němci. V poslední době se i české firmy často snaží proniknout na německý trh, který se po vstupu do Evropské unie stal velmi lákavým místem. Jaké nabízí Německo možnosti a naopak, jaké přináší úskalí při zdaňování příjmů společností a jaké jsou případné rozdíly mezi systémem zdanění příjmů právnických osob v České republice a v Německu, se snažím zjistit v této bakalářské práci.

10 10 Cíl práce a metodika 2 Cíl práce a metodika 2.1 Cíl práce Cílem práce je, na základě komparační analýzy systému daně z příjmů právnických osob a jejich daňového zatížení v České republice a v Německu, stanovit, který ze států nabízí pro podnikající právnické osoby výhodnější daňové podmínky a daňové zatížení. Dílčím cílem práce je identifikovat základní rozdíly ve zdaňování příjmů právnických osob v České republice a v Německu. 2.2 Metodika Práce je rozdělena na část teoretickou a praktickou. V teoretické části jsou vysvětleny základní pojmy, týkající se zdaňování příjmů právnických osob v České republice a Německu, interpretovány typy obchodních společností a jejich povinnosti v obou zemích, objasněny postupy úpravy hospodářského výsledku v obou zemích na základ daně a na výslednou daňovou povinnost a představeny specifika, týkající se zdaňování příjmů právnických osob v Německu. V teoretické části práce je využívána metoda deskripce. Zdrojem pro sestavení teoretické části práce jsou především daňové zákony a související předpisy, platné pro Českou republiku a pro Německo. V praktické části práce je provedena analýza rozdílů, při zjišťování daňové povinnosti daně z příjmů právnických osob, mezi Českou republikou a Německem a je proveden výpočet daňové povinnosti firmy MONET s.r.o. v případě podnikání firmy v České republice a v Německu. Každý případ, který ve firmě MONET s.r.o. vniká, je objasněn podle právní úpravu státu, ve kterém je daňová povinnost zjišťována. Na základě zjištěných rozdílů a výše daňové povinnosti firmy MONET s.r.o., jsou v závěrečné části práce zhodnoceny výhody i nevýhody podnikání právnických osob v obou státech a je stanoveno, který ze států nabízí pro právnické osoby výhodnější podmínky a nižší daňové zatížení. V praktické části je využito metody analýzy, modelování, komparace a syntézy.

11 Právnická osoba 11 3 Právnická osoba Pod pojmem právnická osoba rozumíme nejčastěji skupinu lidí, která musí splnit zákonem stanovené podmínky, mezi které patří např. zápis do obchodního rejstříku. Pojem právnická osoba je vymezen občanským zákoníkem a to v českého občanského zákoníku a v 21 německého občanského zákoníku. Dle českého Občanského zákoníku jsou právnickými osobami: sdružení fyzických nebo právnických osob (korporace obchodní společnosti, družstva), účelová sdružení majetku (nadace nadační fond, občanské sdružení, obecně prospěšná společnost, církev, náboženská společnost), jednotky územní samosprávy (veřejnoprávní korporace kraj, obec, stát, státní fond, příspěvková organizace), jiné subjekty, o kterých to stanoví zákon. Ke vzniku právnické osoby je potřebná písemná smlouva nebo zakladatelská listina a vzniká dnem, kdy je zapsána do obchodního nebo jiného, zákonem stanoveného rejstříku. V obchodním rejstříku je firma zapsána pod obchodním jménem, jehož součástí musí být dodatek, označující právní formu podnikání (s.r.o., a.s. apod.). Při zřízení právnické osoby je vždy nutné uvést její sídlo. Právnická osoba má ode dne vzniku taktéž způsobilost k právním úkonům jejím jménem jednají fyzické osoby, které jsou k tomu oprávněny. (Občanský zákoník č. 40/1964 Sb., 1964) Obchodní rejstřík je označení, konstatuje Janků (2008), pro veřejnou evidenci podnikatelských subjektů, do které jsou zaznamenávány zákonem stanovené údaje týkající se podnikatelů. Je veden krajskými soudy a místně příslušný je vždy soud, v jehož obvodu má právnická osoba sídlo, fyzická osoba místo podnikání. Obchodní společnosti a družstva, uvádí dále Janků (2008), jsou do Obchodního rejstříku zapisovány povinně, fyzické osoby na vlastní žádost nebo v případě, že výše jejich výnosů přesáhla za dvě po sobě jdoucí účetní období průměrně sto dvacet milionů korun. Zahraniční fyzické osoby, které podnikají na území České republiky a jsou členy Evropské unie, podléhají stejným pravidlům jako české osoby. Zahraniční fyzické osoby, které nejsou členy Evropské unie a všechny právnické osoby se zapisují do Obchodního rejstříku opět povinně.

12 12 Právní formy obchodních společností 4 Právní formy obchodních společností Obchodní společností se rozumí, vysvětluje Janků (2008), právnická osoba založená za účelem podnikání. Obchodní společnost se zakládá společenskou smlouvou při existenci více společníků, v případě jednoho zakladatele zakladatelskou listinou. Obchodní právo rozlišuje společnosti osobní a kapitálové. Osobní společnosti jsou založeny na osobní účasti společníků. Pro tyto společníky zákon předepisuje neomezené solidární ručení tj. v případě, že společnost není schopna dostát svým závazkům, odpovídají za tyto závazky celým svým majetkem. Kterýkoliv ze společníků může být přitom vyzván, aby dluh společnosti uhradil, a záleží již pouze na společníkovi, jak s ostatními společníky vyrovnání vyřeší. Společnosti nevytváří povinně základní kapitál a při řízeních společnosti je vyžadována osobní účast společníků z tohoto důvodu taktéž osobní společnosti nemají předepsány statutární orgány. Společníci osobních společností mohou ze společnosti jednostranně vystoupit podáním výpovědi jestliže tato výpověď vede k zániku společnosti, mají nárok na vyplacení svých vkladů - tzv. vypořádací podíl. Mezi osobní společnosti řadíme veřejnou obchodní společnost a komanditní společnost. (Janků, 2008; Švarcová, 2002) Kapitálové společnosti jsou založeny na vkladech společníků do majetku společnosti již při jejím založení a to v podobě základního kapitálu. Zákon pro kapitálové společnosti nepředepisuje na rozdíl od osobních společností osobní účast společníků na podnikání a rozsah jejich ručení omezuje na dosud nesplacené části vkladu. Při řízeních není vyžadována osobní účast společníků společnost je řízena pomocí statutárních orgánů, které jsou dány zákonem. Společníci kapitálových společností nemohou ze společnosti jednostranně vystoupit ani žádat v době trvání existence společnosti vyplacení svých vkladů. Mezi kapitálové společnosti řadíme společnost s ručením omezeným a akciovou společnost. (Janků, 2008; Švarcová, 2002) 4.1 Veřejná obchodní společnost Veřejná obchodní společnost (Offene Handelsgesellschaft) je obchodní společnost, ve které se sdružují alespoň dvě osoby k podnikání a podnikají pod společnou obchodní firmou obě osoby také společně a nerozdílně ručí za závazky firmy celým svým majetkem. Společníky přitom mohou být fyzické i právnické osoby - k obchodnímu vedení je oprávněn každý společník, pokud není společenskou smlouvou pověřen obchodním vedením jen jeden nebo někteří z nich. I když veřejná obchodní společnost nevytváří základní kapitál, může společenská smlouva společníky zavazovat ke vznesení konkrétních vkladů. Zisk i ztráta se dělí mezi společníky rovným dílem. Ke zrušení společnosti dochází v případě výpovědi nebo smrti jednoho ze společníků nebo v případě, že na majetek některého společníka byla uvalena exekuce. Společnost musí nést jedno z označení právní formy a to: veřejná obchodní společnost, veř. obch. spol. nebo v.o.s., pro Německo se používá onačení OHG. (Janků, 2008; Švarcová, 2002)

13 Právní formy obchodních společností Komanditní společnost Komanditní společnost (Kommanditgesellschaft) můžeme chápat, vysvětluje Švarcová (2002), jako určitý přechod mezi osobní a obchodní společností. Jeden nebo více společníků ručí za závazky společnosti celým svým majetkem (komplementáři) a jeden či více společníků ručí do výše svých nesplacených vkladů (komanditisté). Z tohoto důvodu jsou obchodním vedením pověřeni komplementáři plní tedy funkci statutárního orgánu společnosti. Funkce komanditisty ve společnosti má spíše kontrolní charakter má právo nahlížet do účetních knih a účetních dokladů a požadovat od komplementářů všechny údaje, které se týkají společnosti. Komanditista též není oprávněn, jednostranně vystoupit ze společnosti i v případě jeho úmrtí se podíl na společnosti dědí v případě, že dědic nemá zájem v podnikání pokračovat, může soud jeho účast ve firmě zrušit. Zisk společnosti se vždy dělí na dvě části první část připadá na společnost a druhá část na komplementáře v případě, že společenská smlouva nestanovuje poměr rozdělení zisku, dělí se zisk na poloviny. Část, která připadne na společnost, se dále dělí mezi komanditisty v poměru dle společenské smlouvy nebo do výše jejich splacených vkladů. Zjištěnou ztrátu nesou komplementáři rovným dílem komanditisté se na úhradě podílejí pouze v případě, že je tak uvedeno ve společenské smlouvě. Společnost nese vždy označení: komanditní společnost, kom. spol. nebo k.s., v Německu je užíváno KG. 4.3 Společnost s ručením omezeným Společnost s ručením omezeným (Gesellschaft mit beschränkter Haftung) je nejjednodušším typem kapitálové společnosti a je využívána s oblibou zejména jako právní forma pro malé a střední podniky. K jejím výhodám patří poměrně nízká finanční náročnost na počáteční základní kapitál a důležitou roli hraje i fakt, že společníci neručí za závazky společnosti celým svým osobním majetkem. Společnost s ručením omezeným může být založena jednou fyzickou nebo právnickou osobou maximální počet společníků je však 50. Společnost se zakládá zakladatelskou listinou nebo společenskou smlouvou v případě společenské smlouvy je potřebné notářské ověření. Vedením společnosti (statutárním orgánem) je pověřen jeden či více jednatelů, jejichž pravomoci v jednání jsou vymezeny společenskou smlouvou. Nejvyšším orgánem je valná hromada, která má na starosti např. schvalování stanov, zvyšování či snižování základního kapitálu nebo schvalování účetních závěrek a musí být svolávána v termínech dle společenské smlouvy nebo nejméně jedenkrát ročně. Kontrolním orgánem společnosti je dozorčí rada, jejíž zřízení je nepovinné a hlavním úkolem je především dohled nad činností jednatelů. V České republice je dozorčí rada zřizována většinou u společností s větším počtem společníků. V Německu je nutné valnou hromadu zřídit vždy, přesáhne-li počet zaměstnanců hranici 500 (Perdelwitz, 2012, s. 22). Minimální základní kapitál v České republice činí Kč, výše vkladu jednoho společníka pak minimálně Kč. Při podání návrhu na zápis do obchodního rejstříku musí být splaceno nejméně 30% z každého peněž-

14 14 Právní formy obchodních společností ního vkladu a veškeré nepeněžní vklady. Společnost vždy nese označení společnost s ručením omezeným, spol. s r.o. nebo s.r.o. německé společnosti s ručením omezeným pak nesou označení GmbH. (Janků, 2008) Jak konstatuje Perdelwitz (2012), v Německu činí základní jmění nejméně EUR a vklad jednotlivého společníka je zákonem stanoven na nejméně 100 EUR. Před podáním návrhu na zápis společnosti do obchodního rejstříku musí být splaceno nejméně EUR. Účast společníka ve společnosti může zaniknout pouze převodem obchodního podílu na jinou osobu, žádostí k soudu, prohlášením konkursu na jeho majetek nebo na základě dohody s ostatními společníky, konstatuje Janků (2008). 4.4 Akciová společnost Akciová společnost (Aktiengesellschaft) je typickou kapitálovou společností. Její základní kapitál tvoří určitý počet akcií o určité jmenovité hodnotě. Jeho minimální výše je při neveřejné nabídce akcií Kč, v případě veřejné nabídky akcií Kč. Zakládání společnosti je spojeno s poměrně komplikovaným a zdlouhavým procesem, proto se tato forma společnosti příliš nehodí pro podnikání menšího rozsahu (Sojka, Konečný, 1996). Společnost může být založena jednou právnickou osobou (zakladatelská listina), nebo více fyzickými či právnickými osobami (zakladatelská smlouva). (Janků, 2008) Zakládat akciovou společnost v Německu může nejméně 5 zakladatelů. Základní kapitál, jak uvádí Perdelwitz (2012), musí ze zákona činit nejméně EUR, přičemž před jejím vznikem musí být splacena nejméně jedna čtvrtina základního kapitálu. Postavení společníka akcionáře v akciové společnosti je odlišné od postavení společníka v jiné formě obchodní společnosti. Jeho práva ve společnosti jsou vázána na vlastnictví cenných papírů akcií. Čistý zisk společnosti, vysvětluje Sojka a Konečný (1996), se rozděluje v podobě dividend mezi vlastníky akcií dividendy z akcií jsou vždy závislé na hospodaření společnosti a o jejich vyplacení rozhoduje valná hromada. Valná hromada, vysvětluje Janků (2008), je nejvyšším orgánem společnosti a akcionář se jí účastní osobně nebo v zastoupení. Do její působnosti patří např. změny stanov, rozhodování o zvýšení či snížení základního kapitálu, volba představenstva a dozorčí rady. Představenstvo je statutárním orgánem, který řídí společnost. Má na starosti její obchodní vedení. Dozorčí rada představuje kontrolní orgán a jejím úkolem je dohlížet na výkon představenstva a kontrola účetních zápisů. Akciová společnost musí vždy obsahovat označení: akciová společnost, akc. spol. nebo a.s.

15 Daň z příjmů právnických osob v České republice 15 5 Daň z příjmů právnických osob v České republice Daň z příjmů právnických osob patří mezi poměrně mladé daně v moderních daňových systémech. I když se podíl daně z příjmů právnických osob na celkových daňových výnosech v posledním desetiletí snížil, stále tvoří okolo 10% daňových příjmů. (Vančurová a Láchová, 2010) Daň z příjmů právnických osob je v České republice upravena v Zákonu o daních z příjmu č. 586/1992 Sb. 5.1 Poplatníci daně Poplatníky daně z příjmů právnických osob jsou osoby, které nejsou fyzickými osobami, organizační složky státu, podílové fondy, fondy obhospodařované penzijní společností a transformovaný fond. (Marková, 2013) Jak uvádí Vančurová a Láchová (2010), poplatníci, kteří mají na území České republiky své sídlo nebo místo svého vedení, jsou označováni jako daňoví rezidenti a mají tzv. neomezenou daňovou povinnost, což znamená, že daňová povinnost se vztahuje jak na příjmy plynoucí ze zdrojů na území České republiky, tak i na příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí. Právnická osoba se sídlem v zahraničí, která nemá v České republice místo vedení, je označována jako daňový nerezident a má tzv. omezenou daňovou povinnost. Dani z příjmů tedy podléhají pouze příjmy získané ze zdrojů na území České republiky. Za příjmy ze zdrojů na území České republiky jsou považovány i příjmy daňového nerezidenta, získané prostřednictvím stálé provozovny v České republice, kterou je označována např. dílna, staveniště nebo místo k výkonu služeb. Při zdaňování příjmů zahraničních právnických osob je vždy nutné přihlížet k mezinárodním smlouvám o zamezení dvojího zdanění. Podle 37, zákona o daních z příjmu, se ustanovení zákona používá pouze v případě, že mezinárodní smlouva, kterou je Česká republika vázána, nestanoví jinak. (Marková, 2013) 5.2 Základ daně Základ daně z příjmů právnických osob se zjišťuje, jak vysvětluje Vančurová a Láchová (2010), pomocí výsledku hospodaření před zdaněním za celé zdaňovací období, kterým u právnických osob bývá většinou kalendářní rok nebo hospodářský rok. Před převodem výsledku hospodaření na základ daně musí být výsledek hospodaření před zdaněním značně upraven úprava hospodářského výsledku před zdaněním je uvedena ve stručném schématu.

16 16 Daň z příjmů právnických osob v České republice Tab. 1 Úprava hospodářského výsledku na základ daně v ČR (Vančurová a Láchová, 2010) VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ PŘED ZDANĚNÍM - příjmy vyňaté z předmětu daně - osvobozené příjmy - příjmy nezahrnované do základu daně (včetně samostatných základů daně) - rezervy a opravné položky, které nejsou uznány jako daňové ± účetní náklady, které nejsou uznanými daňovými náklady ± vyloučení zaúčtovaných položek, které se v základu daně uznávají, jen jsou-li zaplaceny = ZÁKLAD DANĚ Příjmy vyňaté z předmětu daně Pro právnické osoby platí, že předmětem daně z příjmů právnických osob jsou příjmy z veškeré činnosti a z nakládání s veškerým majetkem. Z předmětu daně jsou vyloučeny, dle Markové (2013), především příjmy získané děděním, darováním nemovitosti či movité věci nebo majetkového práva (s výjimkou z nich plynoucích příjmů) nebo též příjmy získané nabytím akcií. Příjmy, vyňaté z předmětu daně jsou dále rozšířeny u organizací, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání Osvobozené příjmy Osvobozené příjmy právnických osob jsou určeny především neziskovému sektoru, přesto existuje řada významných osvobození od daně, která jsou podnikatelskými subjekty často využívána. Podle Vančurové a Láchové (2010), k nejvýznamnějším patří: podíl na zisku tichého společníka, který je použit na doplnění vkladu sníženého o podíly na ztrátách do původní výše, úroky z přeplatku na dani, který byl způsoben správcem daně nebo orgánem správy sociálního zabezpečení, příjmy z dividend a jiných podílů na zisku, které vyplácí tuzemská dceřiná společnost mateřské společnosti (osvobození se nevztahuje na dceřiné společnosti, které jsou v likvidaci),

17 Daň z příjmů právnických osob v České republice 17 příjmy mateřské společnosti při snížení základního kapitálu dceřiné společnosti maximálně může být osvobozena částka, o kterou byl zvýšen vklad společníka nebo jmenovitá hodnota akcie při zvyšování základního kapitálu a zdrojem zvýšení byl buď zisk společnosti, nebo fond vytvořený ze zisku, zisk, který se převádí řídící nebo ovládající osobě a to na základě smlouvy o převodu zisku nebo na základě ovládací smlouvy. Vždy se musí jednat o příjmy, které plynou mateřské společnosti od společnosti dceřiné. příjem mimo stojícího společníka z vyrovnání na základě smlouvy o převodu zisku nebo na základě ovládací smlouvy. Musí být přitom splněna podmínka, že mimo stojící společník je mateřskou společností k řízené nebo ovládané osobě. příjmy z dividend a jiných podílů na zisku, které plynou mateřské společnosti nebo stálé provozovně mateřské společnosti od dceřiné společnosti. Dceřiná společnost přitom musí být daňovým rezidentem jiného členského státu Evropské unie a mateřská společnost musí být daňovým rezidentem v České republice nebo je daňovým nerezidentem, ale má stálou provozovnu, která se nachází na území České republiky. (Marková, 2013) U dceřiných a mateřských společností je přitom vždy nutné dodržet 10% podíly na základním kapitálu a časovou podmínku 12 měsíců, které stanovuje zákon o daních z příjmu. (Marková, 2013) Příjmy nezahrnované do základu daně Existují dva druhy příjmů, které se nezahrnují do daně z příjmů právnických osob. Jedná se o částky, které již poplatníkem byly zdaněny podle zákona o daních z příjmů a příjmy, které tvoří samostatné základy daně. Do samostatného základu daně vstupují v případě daňových rezidentů České republiky dle zákona o daních z příjmu příjmy z dividend, podílu na zisku, vypořádacích podílů nebo podílu na likvidačním zůstatku ze zdrojů v zahraničí, uvádí Marková (2013). Daň z těchto příjmů je vybírána prostřednictvím plátce daně, který před výplatou daň z těchto příjmů strhne. V České republice jsou pak příjmy dále zdaněny 15% sazbou daně. (Ambrož, 2006) Daňově uznatelné a neuznatelné náklady Základ daně z příjmů právnických osob lze dále upravovat pomocí tzv. daňově uznatelných a naopak daňově neuznatelných nákladů. Existují tedy dvě varianty následné úpravy, které se projevují v základu daně, jak vysvětluje Vančurová a Láchová (2010): zvýšení o částky, které neoprávněně zkracují příjmy a o částky, které není možné zahrnout do nákladů, snížení o částky, o které byly příjmy nesprávně zvýšeny, a o částky, které zahrnujeme do daňově uznatelných nákladů,

18 18 Daň z příjmů právnických osob v České republice Aby mohl být účetní náklad daňově uznatelným nákladem, je nutné, jak uvádí Vančurová a Láchová (2010), aby souvisel se zdanitelnými příjmy, poplatník ho musí být schopen prokázat a především je nutný pro dosažení, zajištění nebo udržení zdanitelných příjmů. K nejčastěji využívaným uznatelným výdajům, jak uvádí Marková (2013), v České republice patří: 1) Zákonné rezervy na opravy hmotného majetku, u kterých je, jak konstatuje Vančurová a Láchová (2010), podmínkou, že musí být vytvářeny nejméně ve dvou po sobě jdoucích zdaňovacích obdobích a oprava musí být zahájena nejpozději v následujícím roce, ve kterém byl plánován začátek jejího čerpání. Tab ) Doba tvorby rezervy v závislosti na odpisové skupině hmotného majetku (Děrgel, ODPISOVÁ SKUPINA MAXIMÁLNÍ DOBA TVORBY REZERVY 2. odpisová skupina 3 zdaňovací období 3. odpisová skupina 6 zdaňovacích období 4. odpisová skupina 8 zdaňovacích období 5. a 6. odpisová skupina 10 zdaňovacích období 2) Výdaje, týkající se hmotného a nehmotného majetku: pořízení hmotného a nehmotného majetku je možné promítnout do výdajů prostřednictvím odpisů v roce vyřazení majetku je pak možné uplatnit pouze ½ standardního daňového ročního odpisu, u majetku, který byl pro daňové účely odepisován a v průběhu zdaňovacího období vyřazen, je možné zahrnout do daňově uznatelných výdajů zůstatkovou cenu tohoto majetku (v případě bezúplatného převodu majetku nebo jeho likvidace v důsledku škody toto ovšem možné není), při prodeji neodepisovaného majetku se do zdanitelných příjmů poplatníka zahrnuje příjem z tohoto prodeje do nákladů je pak možné zahrnout výdaj na pořízení tohoto majetku ovšem pouze do výše příjmů z prodeje, 3) Finanční majetek v případě příjmů z prodeje cenných papíru je možné do výdajů zahrnout výdaje související s jejich držbou. 4) Finanční pronájem je možné uplatnit jako daňově uznatelný výdaj při dodržení doby trvání finančního pronájmu podle zákona o daních z příjmu a v případě, že kupní cena po skončení nájemní smlouvy není vyšší než zůstatková cena při rovnoměrném daňovém odepisování v době prodeje. 5) Neuhrazené pohledávky a závazky - pohledávky je možné uplatnit jako výdaj v podobě opravných položek musí však být, dle Pilařové (2010), splněna podmínka, že pohledávka není promlčená a je vymáhaná. V případě prodeje nebo postoupení pohledávky je možné ji zahrnout do nákladů jed-

19 Daň z příjmů právnických osob v České republice 19 norázově. O závazek, v případě, že byl již promlčen nebo od jeho splatnosti uplynulo více jak 36 měsíců, zvyšujeme základ daně. Tab. 3 Pohledávky z hlediska tvorby opravných položek (Pilařová, 2012) POHLEDÁVKY DO 30. TIS. KČ VŮČI JEDNOMU VĚŘITELI - opravná položka jednorázově až 100%, pokud je doba po splatnosti delší jak 12 měsíců 8c ZoR POHLEDÁVKY DO 200 TIS. KČ - se zahájeným soudním řízením - je možné tvořit opravné položky ve výši % v závislosti na době uplynulé po splatnosti pohledávky 8a odst. 2 ZoR - nevymáhané pohledávky - je možné tvořit opravnou položku ve výši maximálně 20%, pokud je po splatnosti déle, než 6 měsíců 8a odst. 1 ZoR POHLEDÁVKY NAD 200 TIS. KČ - se zahájeným soudním řízením - je možné tvořit opravné položky ve výši % v závislosti na době uplynulé po splatnosti pohledávky 8a odst. 2 ZoR - nevymáhané pohledávky s opravnými položkami ve výši 20%, které byly tvořeny do konce roku nevymáhané pohledávky bez možného vytvoření opravné položky 6) Daně, náklady spojené se zaměstnanci a ostatní: daň z nemovitosti a daň z převodu nemovitosti pokud již byly zaplacené, předpis silniční daně a poplatků, DPH u poplatníka, který není plátcem DPH (u plátce je možné DPH zahrnout do výdajů v případě, že nemohl uplatnit odpočet), sociální a zdravotní pojistné za zaměstnance, které bylo odvedeno do jednoho měsíce po skončení zdaňovacího období, stravování zaměstnanců jak uvádí Macháček (2011), v případě stravování ve vlastní režii je možné uplatnit všechny související výdaje s výjimkou výdajů na potraviny, v případě poukázek nebo zajištění stravování prostřednictvím jiného subjektu je možné uplatnit 55% ceny jídla, náhrady cestovních výdajů např. výdaje na dopravu dopravními prostředky, ubytování nebo stravné (v případě stravného v zahraničí je možné uplatnit maximálně 40%),

20 20 Daň z příjmů právnických osob v České republice vstupní a výstupní prohlídky pro zaměstnance, paušální výdaj na dopravu silničním motorovým vozidlem ve výši 5000 Kč za každý kalendářní měsíc ve zdaňovacím období, bezúplatné předání reklamních předmětů v hodnotě do 500 Kč, škody způsobené živelnou pohromou nebo neznámým pachatelem podle potvrzení policie, smluvní pokuty, penále a úroky z prodlevy v případě, že byly zaplaceny. K daňově neuznatelným nákladům pak, podle Markové (2013), řadíme zejména: manka a škody (v případě manka je možné uplatnit pouze úbytek zásob v rámci tzv. přirozených úbytků, škody je možné uplatnit jen do výše přijatých náhrad např. pojistného), pokuty a penále, podíly na zisku a odměny za výkon funkce členům statutárních orgánů, výdaje na reprezentaci, daň dědická a darovací, daň z příjmů, daň zaplacená za jiného poplatníka, výdaje na pohonné hmoty v případě, že je uplatňován paušální výdaj na dopravu, technické zhodnocení. 5.3 Položky odčitatelné od základu daně Zjištěný základ daně z příjmů právnických osob je možné dále snížit o tzv. odčitatelné položky, jak uvádí Marková (2013). Mezi odčitatelné položky v České republice řadíme především daňovou ztrátu a výdaje vynaložené na realizaci projektů výzkumu a vývoje. Daňovou ztrátu je možné uplatnit maximálně v pěti následujících zdaňovacích obdobích, které následují po zdaňovacím období, ve kterém ztráta vznikla. Ztrátu může právnická osoba uplatnit v plné výši nebo v libovolných částech. Při realizaci projektů výzkumu nebo vývoje, je možné uplatnit 100% nákladů na realizaci těchto projektů a není-li možné odpočet uplatnit v roce, ve kterém nárok na odpočet vznikl, je možné tento odpočet nebo jeho zbývající část odečíst v dalších třech zdaňovacích obdobích.

21 Daň z příjmů právnických osob v České republice 21 Tab. 4 Zjištění daňové povinnosti v ČR (Vančurová a Láchová, 2010) ZÁKLAD DANĚ ODČITATELNÉ POLOŽKY - daňová ztráta - odpočet nákladů na vývoj a výzkum = mezisoučet - dary = ZÁKLAD DANĚ PO SNÍŽENÍ O ODPOČTY x sazba daně = DAŇ - SLEVY NA DANI = DAŇ PO SLEVĚ Základ daně upravený o položky odčitatelné od základu daně je možné ještě snížit o hodnotu darů. Jedná se o dary, poskytované obcím, krajům, organizačním složkám státu a právnickým osobám na financování např. vědy a vzdělání, kultury, školství, na policii a požární ochranu, politickým stranám, na podporu a ochranu mládeže, na ochranu zvířat, na účely sociální, zdravotnické, ekologické, charitativní nebo náboženské. Je možné snížit též hodnotu darů, které byly určeny fyzickým osobám, jsou-li poskytovateli zdravotních služeb, školských zařízení, zařízení na ochranu opuštěných zvířat a fyzickým osobám (poživatelé starobního nebo invalidního důchodu, nezletilé děti závislé na péči jiné osoby) na zdravotnické, rehabilitační a kompenzační pomůcky. Nejvýše lze odečíst 5% ze základu daně v případě, že jsou dary poskytnuty středním školám a vyšším odborným školám na pořízení materiálu, opravy a modernizaci zařízení pro praktické vyučování, vysokým školám a veřejným výzkumným institucím, je možné základ daně snížit o dalších 5%. Dary nemohou uplatnit poplatníci založení nebo zřízení za jiným účelem než podnikání. Hodnota jednoho daru musí činit alespoň Kč. (Vančurová a Láchová, 2010) Stejná pravidla platí pro dary poskytnuté právnickým nebo fyzickým osobám se sídlem nebo bydlištěm na území jiného členského státu Evropské unie, Norska nebo Islandu. (Marková, 2013)

22 22 Daň z příjmů právnických osob v České republice 5.4 Sazba daně Základ daně, snížený o odpočty, se zaokrouhluje na celé tisícikoruny dolů. Daň z daňového základu se vypočítá prostřednictvím sazby daně z příjmů právnických osob, která je stanovena na 19% (výjimku tvoří investiční fond, podílový fond, zahraniční fond kolektivního rozhodování a penzijní fond, kde je sazba stanovena na 5%). Na příjmy, které jsou zahrnuty do samostatného základu daně, se vztahuje sazba daně ve výši 15%. (Marková, 2013) 5.5 Sleva na dani Výslednou daň z příjmů právnických osob je možné v některých případech snížit pomocí tzv. slev na dani. Jak uvádí Marková (2013), v České republice je možné uplatnit následující slevy na dani: Kč za každého zaměstnance se zdravotním postižením, Kč za každého zaměstnance s těžším zdravotním postižením. 5.6 Daňové přiznání Vypočtená daň musí být uvedena v daňovém přiznání - daňové přiznání pro daň z příjmů právnických osob se podává, jak informuje Vančurová a Láchová (2010), nejpozději do tří měsíců po uplynutí zdaňovacího období. Právnické osoby, které mají uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem nebo které využily služeb daňového poradce, podávají daňové přiznání do šesti měsíců po uplynutí zdaňovacího období. Na žádost poplatníka může správce daně prodloužit lhůtu pro podání přiznání až o tři měsíce. V případě, že poplatníkovy příjmy jsou předmětem daně v zahraničí, správce daně může prodloužit lhůtu k podání daňového přiznání na žádost poplatníka až na 10 měsíců po uplynutí zdaňovacího období. Daňové přiznání je přitom nutné podat i v případě, kdy je vykázána daňová ztráta nebo je základ daně roven nule, jak upozorňuje Marková (2013). Částka, která bude následně poplatníkem zaplacena, se snižuje o částky, které byly v příslušném zdaňovacím období zaplaceny jako zálohy na daň z příjmů právnických osob. 5.7 Záloha na daň Zálohy na daň z příjmů se platí v průběhu zálohového období a jejich výše a četnost se odvíjí od poslední známé daňové povinnosti. Zálohové období je, jak uvádí Vančurová a Láchová (2010), období mezi prvním dnem, který následuje po uplynutí posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání za minulé zda-

23 Daň z příjmů právnických osob v České republice 23 ňovací období a posledním dnem lhůty pro podání daňového přiznání v následujícím zdaňovacím období. Povinnost platit zálohy nepřipadá na poplatníky, jejichž poslední známá daňová povinnost nepřesáhla Kč, a dále obce a kraje.

24 24 Daň z příjmů právnických osob v Německu 6 Daň z příjmů právnických osob v Německu Německo se po sjednocení, ke kterému došlo 3. října 1990 skládá ze 16 států, které podléhají německé ústavě a federálním zákonům. Jak uvádí Perdelwitz (2012), hlavní daní, která je uvalována na příjmy společností v Německu je daň z příjmů právnických osob (Körperschaftsteuer) a na ni je dále uvalován tzv. solidární příplatek. Příjem společností dále podléhá lokální obchodní dani. Kromě těchto daní se, dle Skalické (2010), zdanění příjmů společností v Německu řídí celou řadou předpisů, směrnic a nařízení, která jsou vydávána finančními úřady a pokud se poplatník od vyhlášek finančního úřadu odchýlí, musí své počínání následně obhajovat u soudu. 6.1 Poplatníci daně Německé daňové zákony, jak uvádí Perdelwitz (2012), rozlišují stejně tak jako Česká republika mezi subjekty s neomezenou daňovou povinností (daňoví rezidenti) a subjekty s omezenou daňovou povinností (daňoví nerezidenti). Daňoví rezidenti v Německu zdaňují celosvětové příjmy, nerezidenti pouze příjmy ze zdrojů v Německu. Mezi poplatníky daně z příjmů právnických osob v Německu patří: společnosti (akciová společnost, evropská společnost, společnost s ručením omezeným, komanditní společnost na akcie), družstva, evropská družstevní společnost, tzv. vzájemné pojišťovny, asociace, instituce, nadace a trusty, obchodní podniky, které svou činnost vykonávají v rámci veřejných organizací (např. jídelny). 6.2 Zdaňovací období Zdaňovacím obdobím v Německu je nejčastěji kalendářní rok. Daňový subjekt si může za zdaňovací období, podle Perdelwitze (2012), zvolit i hospodářský rok, ale pouze v případě, kdy je daňový subjekt registrován v obchodním rejstříku. Tato změna zdaňovacího období může být provedena jen za souhlasu finančního úřadu a účinnosti nabývá před začátkem zdaňovacího období. Pokud tento požadavek není splněn, změna se stane účinnou až od následujícího roku. Souhlas finančního úřadu není požadován jen za předpokladu, že hospodářský rok byl daňovým subjektem zvolen již při zahájení podnikání, a také v případě, že daňový subjekt mění zdaňovací období z hospodářského roku na rok kalendářní.

25 Daň z příjmů právnických osob v Německu Hospodářský výsledek a základ daně Společnosti, které jsou v Německu rezidenty, zdaňují celosvětový příjem. Příjem, který firma získá ze zdrojů v zahraničí nebo příjem, který je získán prostřednictvím zahraniční stálé provozovny, je obvykle z německého základu daně vyloučen na základě smluv o zamezení dvojího zdanění. Veškeré příjmy, které pocházejí z aktuálních obchodních nebo investičních aktivit společnosti, jsou považovány za obchodní příjem. Tento obchodní příjem je předmětem, jak daně z příjmů právnických osob, tak lokální obchodní daně. Hospodářský výsledek společnosti (zisk nebo ztráta) je určován jako rozdíl mezi čistým obchodním jměním na konci předcházejícího období a čistým obchodním jměním na konci příslušného roku. Pro daňové účely je tento rozdíl mezi čistým obchodním jměním dále snížen o příspěvky na kapitál a naopak zvýšen o jejich výplatu. (Skalická, 2010) Zjištěný hospodářský výsledek je pro zjištění základu daně z příjmů a výpočet daňové povinnosti opět nutné značně upravit úprava hospodářského výsledku na základ daně je uvedena ve stručném schématu. (Walkenhorst, 2013) Tab. 5 Úprava hospodářského výsledku na základ daně v Německu (Walkenhorst, 2013) HOSPODÁŘSKÝ VÝSLEDEK PRO VÝPOČET DANĚ + daňově neuznatelné náklady + dary + skryté zisky - nezdanitelné dividendy - skryté vklady = ZDANITELNÝ PŘÍJEM - odčitatelné položky = CELKOVÝ PŘÍJEM - ztráta =PŘÍJEM PO UPLATNĚNÍ ZTRÁTY - nezdanitelné položky = ZÁKLAD DANĚ Většina nákladů společnosti, které jsou přímo spojeny se zdanitelným příjmem, patří v Německu mezi daňově uznatelné náklady. K daňově neuznatelným nákladům patří dle Walkenhorsta (2013) zejména:

26 26 Daň z příjmů právnických osob v Německu dary, poskytnuté fyzickým osobám, které nepobírají zdanitelný příjem, jestliže hodnota daru jednomu příjemci přesáhne za rok hodnotu 35 EUR, hodnota darů, které byly poskytnuty politickým stranám, výdaje na pohoštění, které souvisí s obchodní činností a které přesahují 70% stanovený limit (70% z výdajů na pohoštění, které souvisí s obchodní činností, je daňově uznatelným nákladem), pokuty a penále, lokální obchodní daň a daň z příjmů fyzických osob, odměna za činnost statutárního orgánu. Odčitatelnými položkami jsou, dle NWB Redaktion (2012), především dary, pro které zákon o dani z příjmu právnických osob v Německu stanovuje výši možného odpočtu na 20% ze zdanitelných příjmů nebo jako 4 z celkového obratu tato druhá varianta se uplatňuje jen velmi zřídka, protože je většinou nižší. Ztráta, neboli přebytek čistého obchodního jmění na začátku finančního roku nad čistým obchodním jměním na konci finančního roku, může být dle Perdelwitze (2012), od převáděna o rok zpět a to do výše EUR. Zbývající ztráta může být převedena do dalších let, a to neomezeně dlouhou dobu, ale výše ztráty, kterou je možné převádět do dalších let, je dle Walkenhorsta (2013), omezena částkou 1 milion EUR. Další ztrátu, která přesahuje hranici 1 milion EUR z celkových příjmů je pak možné započíst maximálně ve výši 60%. Zpětný převod daňových ztrát je dobrovolný. Pro účely lokální obchodní daně je možné ztrátu převádět jen do budoucích období. Ostatní pravidla pro převod ztráty se pro účely daně z příjmů právnických osob používají také pro lokální obchodní daň. Ztrátu není možné převádět, jak uvádí Perdelwitz (2012), pokud v 5 následujících letech dojde k převodu více než 50% obchodního podílu nebo hlasovacích práv - pokud dojde v 5 následujících letech k převodu obchodního podílu nebo hlasovacích práv ve výši 25 50%, není možné uplatnit poměrnou část ztráty. Ztráta nepropadá v případě, že k převodu akcií dojde na základě reorganizačního plánu pro záchranu ztrátové společnosti. Ze zjištěného příjmu po uplatnění ztráty, jak popisuje Walkenhorst (2013), si společnosti mohou dále odečíst tzv. nezdanitelné položky v případě společností, které nejsou zřízeny za účelem dosahování zisku, se jedná o odečet částky ve výši EUR a v případě společností, které provozují zemědělskou nebo lesnickou činnost, je možné odečíst EUR vždy maximálně do výše příjmu po odečtení ztráty. 6.4 Sazba daně Od činí sazba daně z příjmů právnických osob 15% a je díky solidárnímu příplatku ve výši 5,5% ze zjištěné daňové povinnosti zvýšena na 15,83%. (Walkenhorst, 2013)

27 Daň z příjmů právnických osob v Německu 27 Tab. 6 Zjištění daňové povinnosti v Německu (Walkenhorst, 2013) ZÁKLAD DANĚ x sazba daně z příjmů právnických osob + solidární příplatek = DAŇ 6.5 Skupinové zdanění V Německu je možné, podle Perdelwitze (2012), za určitých podmínek uplatnit tzv. skupinové zdanění, pro účely daně z příjmů právnických osob, lokální obchodní daně a DPH. Skupinové zdanění spočívá v tom, že ovládaná společnost převádí své zisky společnosti ovládající, která v případě potřeby kryje ztrátu ovládané společnosti. Výhodou tohoto skupinového zdanění je, že zúčastněné společnosti mohou po stanovenou dobu navzájem sdílet své zisky a ztráty. O sdílení zisků a ztrát musí být uzavřena dohoda na dobu minimálně 5 let. Pro převod zisků a ztrát musí být uvedeno ekonomické opodstatnění a k propojení ovládané společnosti musí dojít již na začátku finančního roku, pro který je zamýšleno skupinové zdanění použít. Skupinové zdanění může být sjednáno za těchto podmínek: ovládaná společnost je akciovou společností, společností s ručením omezeným nebo komanditní společností na akcie a je v Německu daňovým rezidentem (společnost, která není v Německu daňovým rezidentem, může být ovládanou společností pouze pro účely lokální obchodní daně a svou obchodní činnost vykonává prostřednictvím německé stálé provozovny), ovládající osoba musí být daňovým rezidentem v Německu a v daňové skupině nemůže být více než jedna ovládající osoba, ovládaná osoba musí být pro účely daně z příjmů právnických osob a lokální obchodní daně finančně propojena s ovládající osobou. 6.6 Lokální obchodní daň Jak již bylo zmíněno, na příjmy společností je kromě daně z příjmů právnických osob uvalována v Německu i lokální obchodní daň. Ficht (2012) uvádí, že sazba této daně závisí na tom, v jaké municipalitě společnost vykonává svoji obchodní činnost. Tato daň se vztahuje na veškerý příjem z obchodní činnosti na území Německa nepřihlíží se na skutečnost, zda ji vykonává rezident či nerezident. Skalická (2010) konstatuje, že lokální obchodní daň přebírá základ

28 28 Daň z příjmů právnických osob v Německu daně vypočtený pro účely daně z příjmů právnických osob a upravuje ho dále o přičitatelné a odčitatelné položky. Tímto způsobem stanovený základ daně je nejprve předmětem federální sazby daně ve výši 3,5% a následně předmětem municipálního koeficientu. Municipální koeficient dle Fichta (2012) se nejčastěji pohybuje od 300% do 490%. Municipalita si může koeficient určit pokud si jej neurčí, činí 200%. Municipality si obvykle vyšší koeficient určují a průměrný municipální koeficient činí 400%. Výše koeficientu je většinou určována podle počtu obyvatel v municipalitě. Skalická (2010) poznamenává, že efektivní sazba lokální obchodní daně tedy činí 14%. V předchozích letech tato daň patřila mezi daňově uznatelné náklady jak pro účely lokální obchodní daně samotné, tak pro účely daně z příjmů - od však již daňově uznatelným nákladem není. 6.7 Daňové přiznání Daňové přiznání k dani z příjmu právnických osob se podává, jak informuje Ficht (2012), jednou ročně, a to do následujícího kalendářního roku. Daňový subjekt, kterého zastupuje daňovým poradce, má prodlouženou lhůtu do Finanční úřad vydává každý rok platební výměr na celkovou daňovou povinnost a na zálohovou daň, přičemž dle Perdelwitze (2012), je možné se proti těmto výměrům odvolat do 1 měsíce poté, kdy společnost platební výměr obdržela (předpokládá se, že společnost obdrží platební výměr 3 dny, v případě nerezidentů 1 měsíc, po jeho odeslání ze strany finančního úřadu). Daň je splatná 1 měsíc po obdržení platebního výměru. Pozdní platby jsou sankcionovány 1% penále za každý započatý měsíc prodlení. Zálohové platby jsou splatné čtvrtletně - k 10. březnu, 10. červnu, 10. září a 10. prosinci. V případě, že je zálohová daň vyšší než konečná daňová povinnost, rozdíl se vrací. Daň lze vyměřit nebo doměřit, jak uvádí Skalická (2010), maximálně do 4 let od konce roku, ve kterém bylo podáno daňové přiznání za příslušné zdaňovací období a toto období je prodlouženo na 5 let za daňový podvod spáchaný z nedbalosti a na 10 let za úmyslný daňový podvod. Za porušení jiných povinností může být uložena pokuta ve výši 10% z vyměřené daně, maximálně však EUR. Za trestné činy daňových podvodů může být uložena pokuta až do výše 1,8 milionů EUR nebo vězení až do 10 let. 6.8 Srážková daň Dividendy vyplácené jak společnostem, tak jednotlivcům, rozdělování likvidačního zůstatku a skryté rozdělování zisku je dle Skalické (2010) předmětem srážkové daně ve výši 25%, opět zvýšené o solidární příplatek ve výši 5,5% - výsledná sazba srážkové daně tedy činí 26,38%.

29 Daň z příjmů právnických osob v Německu 29 Srážková daň se neuplatňuje u licenčních poplatků vyplácených rezidentům, ovšem licenční poplatky vyplácené nerezidentům jsou předmětem 15% srážkové daně, po zvýšení o solidární příplatek tato sazba činí 15,83%. Srážkovou daň je možné započítat vůči dani z příjmů právnických osob u rezidentní společnosti, která je příjemcem těchto příjmů. Německo též implementovalo směrnici č. 90/435/EHS o společném systému zdanění mateřských a dceřiných společností z různých členských států. Díky přijetí této směrnice, informuje Skalická (2010), jsou dividendy vyplácené do členských států Evropské unie od daně osvobozeny v případě splnění podmínky držby obchodního podílu a podílu na hlasovacích právech mateřskou společností ve výši alespoň 10%. Německo také implementovalo, jak uvádí Skalická (2010), směrnici č. 2003/49/EC o zdaňování úroků a licenčních poplatků mezi přidruženými společnostmi z různých členských států. Na základě této směrnice jsou úroky a licenční poplatky od srážkové daně osvobozeny za splnění stanovených podmínek. 6.9 CFC pravidla v Německu Některé země Evropské unie využívají ke škodlivé eliminaci daňové konkurence tzv. CFC pravidla. Jednou z těchto zemí je i Německo, které CFC pravidla zavedlo do své legislativy již v roce Problém daňové konkurence, dle Nerudové (2008), řeší nejen Evropská unie, ale i OECD, které již v roce 1998 doporučilo jako jedno z opatření právě CFC pravidla. Jako problémy daňové konkurence byly spatřovány především: nedostatečně transparentní daňový systém, nedostatečná výměna informací, oddělenost výhodného daňového režimu od domácího trhu (ring fencing) nebo nízká efektivita sazby daně. Dle Langa (2004) je hlavním cílem CFC pravidel zabránit společnostem, které sídlí v členských zemích, zakládat dceřiné společnosti v zemích s nižší sazbou daně (tzv. daňové ráje) a vyhýbat se tak vyššímu zdanění, které jim plyne v členské zemi. V roce 1998 ve zprávě OECD bylo označeno pojmem daňový ráj 35 členských zemí. Zavedením právě CFC pravidel a vzájemnou spoluprácí členských států při tvorbě smluv o zamezení dvojího zdanění zůstaly v roce 2007 na seznamu nespolupracujících zemí pouze tři z nich Andora, Lichtenštejnsko a Monako, uvádí Nerudová (2008). CFC pravidla podle německé legislativy se uplatňují na daňové rezidenty, kteří drží více než 50% podíl na kapitálu nebo hlasovacích právech společnosti, jejíž sídlo nebo vedení není v Německu, vysvětluje Sobotková (2010). V případě tzv. pasivních příjmů jsou CFC pravidla uplatňována i v případě 1 % vlastnictví na zahraniční společnosti. V zákoně o daních z příjmu jsou vymezeny všechny činnosti, které jsou považovány za aktivní všechny ostatní jsou z hlediska daně z příjmu považovány za tzv. pasivní příjmy (např. kapitálové příjmy nebo dividendy).