Zvláštní typ zúčtovacího vztahu: odložená daňová pohledávka či závazek časové rozlišení nákladů a výnosů (bude vysvětleno podrobněji později)

Transkript

1 1 8. přednáška Účtování zúčtovacích vztahů Zúčtovací vztahy = vztahy s jinými ekonomickými subjekty účetními jednotkami, v nichž vystupuje buď a) jako věřitel, který má právo požadovat peněžitou úhradu = pohledávka b) jako dlužník, který je povinen úhradu provést = závazek Subjektů, s nimiž vstupuje účetní jednotka do zúčtovacích vztahů, je velké množství, jsou různé míry závaznosti (vymahatelnosti) či spojeny s dalšími povinnostmi, a proto patří evidence zúčtovacích vztahů v účetnictví k nejsložitějším a nejrozsáhlejším. Pro klasifikaci zúčtovacích vztahů je v účetnictví použito hledisko subjektu, se kterým je zúčtovací vztah navázán - jsou rozlišovány a/ zúčtovací vztahy k obchodním partnerům /z obchodního styku/, b/zúčtovací vztahy se zaměstnanci, c/ zúčtovací vztahy s pojišťovnami sociálního a zdravotního zabezpečení, d/ zúčtovací vztahy se státním rozpočtem /vznikající z titulu zúčtování daní/ e/ zúčtovací vztahy se společníky a podniky ve skupině f/ zúčtovací vztahy k ostatním subjektům, vznikající nepravidelně Pohledávky a závazky očekávané, dohadné: - pohledávky a závazky již reálně existují (např. byla přijata dodávka materiálu), k jejich zaúčtování však účetní jednotka dosud nemá potřebné doklady. Zvláštní typ zúčtovacího vztahu: odložená daňová pohledávka či závazek časové rozlišení nákladů a výnosů (bude vysvětleno podrobněji později) Zásada zákazu kompenzace - oddělené sledování pohledávek a závazků z obchodního styku a z vlastnických a z nich odvozených vztahů ke společníkům a podnikům ve skupině. Jediná výjimka z této zásady: jde o pohledávku a závazek současně ke stejnému subjektu, jsou splatné do jednoho roku a znějí na stejnou měnu, Splatnost pohledávky a závazku různá - v účetnictví se oddělení evidují krátkodobé /do jednoho roku/ a dlouhodobé /nad jeden rok/.

2 2 Oceňování zúčtovacích vztahů - podle současné zákonné úpravy účetnictví: v nominálních hodnotách, tj. v té částce, jakou měly v okamžiku svého vzniku (zásada historických cen) Má řadu výhod: jednoduchost, - neodráží vliv změn tržních cen zboží ani změny v kupní síle, má i řadu nevýhod: nevyjadřuje skutečnou výši pohledávek a závazků (dlouhodobé pohledávky a závazky. Zúčtovací vztahy v cizí měně (devizové): nominální hodnotou se rozumí hodnota přepočtená na českou měnu podle kursu platného v den vzniku této pohledávky či závazku. V den účetní závěrky se přepočítají aktuálním kursem a vzniklé rozdíly se účtují jako kursové zisky či kursové ztráty souvztažně s účtem pohledávek či účtem závazků, tj. výsledkově. Reálná hodnota pohledávky ke dni účetní závěrky může být nižší než nominální v důsledku vývoje podmínek úhrady (dlužník není schopen zčásti či zcela pohledávku uhradit) - nutno v účetnictví zachytit pomocí opravné položky (bude vysvětleno později). (Opravná položka k závazkům se nevytváří, nevytváří se ani opravná položka na zvýšení reálné hodnoty pohledávky) Účtování zúčtovacích vztahů Na účtech účtové třídy 3. evidence dlouhodobých závazků - 4. účtové třídy /závazky z dlouhodobých směnek, emitovaných dlouhodobých dluhopisů/. Ve třetí účtové třídě nejsou však evidovány pohledávky v plném rozsahu - ty, které vyplývají z poskytnutých záloh na dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek a na zásoby, jsou evidovány v účtové třídě 0 a 1. Také pohledávky z dlouhodobých půjček poskytnutých fyzickým či právnickým osobám jsou evidovány v 0. třídě /06. skupině/ Vymezení účtů ve 3. účtové třídě vychází z klasifikace pohledávek a závazků, která byla uvedena v úvodu kapitoly - setkáme se zde se skupinami účtů: 31. skupina pohledávky z obchodního styku 32. skupina závazky z obchodního styku 33. skupina zúčtovací vztahy se zaměstnanci 34. skupina zúčtování daní a dotací 35. skupina pohledávky ke společníkům a sdružení 36. skupina závazky ke společníkům a sdružení 37. skupina jiné pohledávky a závazky 38. skupina přechodné účty aktiv a pasiv /dohadné položky, pohledávky a závazky k jiným účetním obdobím/ 39. skupina - Opravná položka k zúčtovacím vztahům a vnitřní zúčtování Analytickou evidenci pohledávek i závazků je třeba vést podle jednotlivých dlužníků a věřitelů a podle jednotlivých měn. Analytická evidence pohledávek i závazků z obchodního styku = saldokonto dodavatelů a saldokonto odběratelů

3 3 Pohledávky z obchodního styku především pohledávky za odběrateli výkonů účetní jednotky - účet 311-Odběratelé. - za den uskutečnění účetního případu (tj. vzniku pohledávky) pak lze považovat den splnění dodávky - jsou zde evidovány pohledávky vzniklé vystavenou fakturou za předané výkony, nikoli vzniklé např. přijatou směnkou. Účtování na účtu 331-Odběratelé znázorňuje následující schéma: 601-Tržby z prodeje výr. 311-Odběratelé 221-Bankovní účty prodejní cena úhrada přijatá na běžný účet 343-Daň z přidané hodnoty DPH /plátce / úhrada v hotovosti 211-Pokladna (257,217) 312-Směnky k inkasu 662-Úroky úhrada přijetím směnky úhrada směnky úrok V případě, že úhradu provede odběratel místo předání peněžních prostředků vystavením směnky, pohledávka z obchodního styku se může změnit v pohledávku směnečnou evidence na účtu 312-Směnky k inkasu. Výše pohledávky se v tomto případě mění, zvyšuje o úrok do doby splatnosti směnky. Pro účetní jednotku je toto zvýšení finančním výnosem, výnosovým úrokem, který je evidován v okamžiku přijetí směnky na účtě 662 /viz schéma/. Pohledávka směnečná se liší od pohledávky z obchodního styku vymáhání její splatnosti je účinnější a rychlejší Pohledávky za obchodními partnery vznikají také v případě poskytnuté zálohy - účet 314-Poskytnuté zálohy. Tuto předběžnou úhradu účtovat na účtě závazků 321-Dodavatelé jako dodržení zásady zákazu kompenzace (nutno evidovat odděleně protisměrné pen. toky). Po zaúčtování vzniku závazku na účtu 321-Dodavatelé je třeba tuto pohledávku účetně převést z účtu 314-Poskytnuté zálohy /D/ na účet 321-Dodavatelé /MD/ jako snížení závazku.

4 4 Příklad nákupu materiálu s poskytnutou zálohou Č. Text Částka MD D 1 Dodavateli poskytnuta záloha v hotovosti Faktura o dodavatele celkem a) celkem b) nákupní cena bez DPH c) DPH (19 %) Zúčtování zálohy Úhrada zbývající části faktury Reklamace dodávky od dodavatele pohledávka - účet 315-Ostatní pohledávky (viz účtování zásob) 321 Závazky z obchodního styku = závazky vůči dodavatelům různých výkonů, - vznikají na základě přijatých faktur na účtu 321-Dodavatelé - zanikají úhradou - nejčastěji bezhotovostně, z běžného účtu účetní jednotky /účet 221 D/, popř. v hotovosti z pokladny /účet 211 D/. Při úhradě vystavením směnky k úhradě se mění na jiný závazek, směnečný, který je evidován odděleně, na účtu 322-Směnky k úhradě. Mění se i výše závazku, zvyšuje se o úrok do doby splatnosti vystavené směnky, který je pro účetní jednotku nákladovým úrokem, evidovaným na účtu 562-Úroky. Základní účtování ukazuje následující schéma: 131-Pořízení zboží 221-Bankovní účty 321-Dodavatelé 111-Pořízení materiálu úhrada faktury z b.účtu přijatá faktura 211-Pokladna úhrada v hotovosti 322-Směnky k úhradě úhrada úhrada směnkou k úhradě směnky přijatá faktura /např.za el.energii/ 5.. různé náklady 041,042-Pořízení DM přijatá faktura za nákup DM úrok 562-Úroky 343-Daň z přidané hodn. /plátce DPH/

5 5 Závazky z přijatých záloh od odběratelů výkonů účetní jednotky je třeba je evidovat odděleně od pohledávek, na zvláštním účtu 324-Přijaté zálohy. Po vzniku pohledávky a jejím zaúčtování na účtu 311 je třeba přijatou zálohu účetně převést ze závazkového účtu 324 /MD/ na účet pohledávek jako jejich snížení /311 D/. Příklad účtování prodeje výrobků s přijetím zálohy od odběratele Č. Text Částka MD D 1 Na běžný účet přijata záloha od odběratele výrobků , Faktura odběrateli: - celkem - vlastní cena bez DPH - DPH (19 %) , , ,- 3 Zúčtování přijaté zálohy , Přijetí doplatku faktury od odběratele na běžný účet , Závazky vzniklé z uplatněných reklamací od odběratele - účet 325-Ostatní závazky. Pohledávky a závazky z obchodního styku v cizích měnách - přepočet cizí měny na jednotky české měny kurzem platným v den vzniku pohledávky či závazku. - Úhrada pohledávky nebo závazku je pro účetnictví převáděna na českou měnu prostřednictvím kursu platného v den úhrady - kursové rozdíly, účtují se výsledkově, tj. na účtu finančních nákladů či finančních výnosů (563-Kurzové ztráty nebo 663-Kurzové zisky). - směnným kurzem devizového trhu vyhlašovaným Českou národní bankou. Lze používat buď denních kursů nebo pevného kursu k určitému datu pro období, které si stanoví účetní jednotka vnitřním předpisem. V téže účetní jednotce může být použito jak denních kursů tak kursů pevných. Za den vzniku pohledávky či závazku je den vystavení či přijetí faktury či obdobného dokladu. Za den úhrady den provedení či přijetí platby na běžný účet podle výpisu z běžného účtu. Příklad účtování kursových rozdílů při úhradě pohledávky: Devizová pohledávka účtovaná denním kurzem ke dni uskutečnění účetního případu. Datum Text Kč MD D Devizová pohledávka 100 USD, kurz ,25 Kč za 1 USD Inkaso devizové pohledávky, kurz-devizy nákup 26 Kč za 1 USD Kursový rozdíl-zisk

6 6 Devizová pohledávka účtovaná pevným kurzem, který je 24,50 Kč za 1 USD.. Datum Text Kč MD D Devizová pohledávka 100 USD, pevný kurz ,50 Kč za 1 USD Inkaso devizové pohledávky, kurz devizynákup Kč za 1 USD Kursový rozdíl-zisk Při účetní závěrce ověřována reálná hodnota pohledávek, tzn. že je zjišťováno riziko spojené s jejich úhradou. Výsledkem zjišťování může být rozlišení pohledávek na: - pochybné, u nichž je riziko, že nebudou plně nebo částečně zaplaceny, - sporné, tj. za dlužníky, kteří vstoupili do konkursu a vyrovnání, - ztrátové, tj. ty, u nichž k úhradě nestačí likvidační podstata dlužníků při konkursu a vyrovnání - nedobytné, u nichž bylo trvale upuštěno od jejich vymáhání. Pohledávky ztrátové a nedobytné se odepisují do nákladů /MD 546, D 311/, jejich odpis tak ovlivní hospodářský výsledek v tom období, kdy k odpisu pohledávky došlo (doklad o nedobytnosti). Na pochybné a sporné pohledávky se vytváří opravná položka. Zúčtování se zaměstnanci a institucemi sociálního a zdravotního pojištění skupina účtů - Do pojmu zaměstnanci nelze z hlediska účetního zahrnovat společníky ve společnostech s ručením omezeným a členy družstva, byť jim plynou a jsou účtovány příjmy ze závislé činnosti - na účtu 366-Závazky ke společníkům a členům družstva ze závislé činnosti, resp. 355-Ostatní pohledávky za společníky. - Zúčtování s institucemi sociálního a zdravotního pojištění, které vyplývá ze závislé činnosti společníků a členů družstva, se však provádí na jediném účtu spolu se zúčtováním příjmů ze závislé činnosti zaměstnanců. Hlavní zúčtovací vztah k zaměstnancům - ze zúčtování odměn za vykonanou práci, tj. mezd - účet 331-Zaměstnanci měsíčně, podle dokladu Zúčtovací a výplatní listina (podkladem jsou různé prostředky k evidenci množství odvedené práce /úkolové lístky, evidence docházky, aj.), - nákladem evidovaným na účtu 521-Mzdové náklady a zároveň závazkem evidovaným na účtu Dvě zákonné srážky: srážka sociálního a zdravotního pojištění /v souhrnu 12,5 % z hrubé mzdy/ srážku daně z příjmu ze závislé činnosti - z daňového základu srážky ve prospěch zaměstnavatele na úhradu zaviněných mank a škod. Tyto srážky představují snížení závazků účetní jednotky vůči zaměstnancům /MD 331/ a zároveň představují až do doby peněžní úhrady z běžného účtu závazky vůči příslušným

7 7 institucím, které jsou evidovány na účtu 336 Zúčtování s orgány SZP /D/. Výjimku tvoří srážky ve prospěch zaměstnavatele, kdy povinnost uhradit manko či škodu je vyjádřena před vlastní srážkou v podobě pohledávky za zaměstnancem /účet 335 MD/ a v okamžiku srážky ze mzdy je tato pohledávka snižována, uhrazována /335 D/. Na druhé straně zaměstnanci náleží /je-li pojištěn/ za dobu, kdy nemohl pracovat např. z důvodu nemoci a nemá nárok na mzdu, dávky nemocenského pojištění, které nehradí zaměstnavatel, ale instituce sociálního a zdravotního pojištění Zaměstnavatel přispívá na SZP zaměstnanců (35 % ze zúčtovaných hrubých mezd) další sociální náklad - účet 524-Zákonné sociální pojištění - vzniká další závazek vůči institucím sociálního a zdravotního pojištění. V praxi je institucím sociálního a zdravotního pojištění uhrazován rozdíl mezi objemem dlužného pojistného a nárokovanými dávkami nemocenského pojištění. Schéma účtování: MD336-Zúčtování s org.szp D MD 331-Zaměstnanci D MD 521-Mzdové nákl.d PZ. PZ Dlužné SZP srážka soc.a zdrav.poj nárok zaměstnanců ze mzdy zaměstnanců na mzdu nárok zaměstnanců na dávky nem.pojištění MD524-Zákonné SZP..D příspěvek zaměstnavatele na SZP zaměstnanců MD 342-Ostatní přímé daně D PZ dlužná daň srážka daně z příjmu zam. z příjmu zam. MD Jiné závazky D PZ.. spoření, srážky ve prospěch třetích výživné osob /spoření, výživné,aj./ MD 335-Pohledávky za zam. D PZ.. srážky ve prospěch zaměstnavatele /úhrada manka/ MD 211- Pokladna D MD 221- Běžný účet D PZ. výplata zálohy a doplatku /v hotovosti nebo z b.účtu/ úhrada SZP,daně, spoření, výživného

8 8 Příklad: Zúčtování mezd zaměstnanců podle zúčtovací a výplatní listiny Č. T e x t Částka MD D 1 Hrubé mzdy , Přiznané dávky nemocenského pojištění zaměstnancům , Pojistné na sociální a zdrav. pojištění hrazené zaměstnanci , Daň ze mzdy zaměstnanci , Zákonné sociální a zdrav. pojištění hrazené zaměstnavatelem , Odvod sociálního a zdrav. pojištění /pol.3+5-2/ , Odvod daně z příjmů od zaměstnanců , Výplata dobírky zaměstnancům (pol ) , , 221 Zúčtování daní a dotací - zahrnuje vztahy k - finančnímu úřadu, - státnímu rozpočtu, - správním orgánům, - jiným osobám. K evidenci těchto vztahů je určena 34. skupina účtů ve 3. třídě : Účet 341-Daň z příjmů - splatná dan z příjmů (poplatníkem je účetní jednotka) Na vrub účtu se účtují zálohy na tuto daň uhrazené v průběhu účetního období, ve prospěch účtu je zachycován závazek vyplývající z příjmu /daňového základu/ účetní jednotky za zdaňovací období podle daňového přiznání. Pro zúčtování daňového závazku jsou účty 591-Daň z příjmu z běžné činnosti splatná 593-Daň z příjmu z mimořádné činnosti splatná 595-Dodatečné odvody daně z příjmu. Účet 342-Ostatní přímé daně slouží k evidenci daně z příjmu, kdy účetní jednotka je sice plátcem daně, není však poplatníkem. Poplatníkem je jiný subjekt, za něhož účetní jednotka stanovuje výši daňové povinnosti a tuto daňovou povinnost za poplatníka uhrazuje. Např. daň z příjmu zaměstanců, daň z příjmu při výplatě dividend apod. Účet 343-Daň z přidané hodnoty slouží pro zjištění daňové povinnosti či nároku ze zúčtování tohoto typu daně - na straně MD je evidována DPH zaplacená na vstu-pu /při nákupech/, na straně D DPH přijatá na výstupu, při prodeji výkonů účetní jednotky. Účet 345-Ostatní daně a poplatky slouží pro zachycení ostatních daní, zejména spotřebních, ale i daně silniční, daně z nemovitostí, daně dědické, daně darovací a daně z převodu nemovitostí. U spotřební daně slouží tento účet také jako zúčtovací, tj. eviduje se spotřební daň zaplacená a spotřební daň přijatá. Ostatní daně se účtují ve dvou fázích: vznik závazku D- /souvztažně s nákladovými účty 531,532,538/ a poté úhrada daňové povinnosti MD - /souvztažně s účty peněžních prostředků 211,221/