nejen povinná a pro někoho i zbytečná součást zákonem předepsaných činností účetních jednotek, ale též dobrý pomocník pro zpracovávání daňových

Transkript

1 Inventarizace majetku v účetních a daňových souvislostech RNDr. Ivan BRYCHTA nejen povinná a pro někoho i zbytečná součást zákonem předepsaných činností účetních jednotek, ale též dobrý pomocník pro zpracovávání daňových přiznání nebo zjišťování stavu firmy 1

2 Zákonné vymezení - úvod zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví (ZÚ) ZÚ účetní jednotky jsou povinny inventarizovat svůj majetek a závazky podle 29 a 30 ZÚ ZÚ bez provedení inventarizace není účetnictví průkazné u), 29.4 ZÚ zmocňuje k vydání prováděcích předpisů s mj. požadavky na organizaci a způsob provedení inventarizace u vybraných účetních jednotek (vyhláška č. 270/2010 Sb.) ZÚ inventurní soupis je považován za souhrnný účetní záznam => 31.2.b) ZÚ povinnost ho uschovat po dobu 5 let počínaje koncem účetního období, kterého se týká ZÚ povinnost prokázat provedení inventarizace u veškerého majetku a závazků po dobu 5 let po jejím provedení 2

3 Inventarizační vyhláška vyhláška č. 270/2010 Sb., o inventarizaci majetku a závazků (INVV) platnost od vztahuje se: - na státní organizace (= účetní jednotky, které se podílejí na zjišťování účetních záznamů pro účetnictví státu) předepisuje jim požadavky na organizační zajištění a způsob provedení inventarizace majetku a závazků, včetně bližších podmínek inventarizace jiných aktiv a jiných pasiv (povinně u inventur zahájených po ) - na všechny účetní jednotky stanovení požadavků na organizační zajištění a způsob provedení inventarizace kulturních památek, sbírek muzejní povahy a archeologických nálezů INVV mj. podrobně definuje inventarizační činnosti, dokumenty a záznamy, jednotlivé druhy inventur a inventurních dokumentů a záznamů, uvádí způsoby označování inventarizačních položek 3

4 Prováděcí vyhlášky k ZÚ vyhláška č. 500/2002 Sb., prováděcí vyhláška k ZÚ pro podnikatele (PVZÚ) obsahuje mj.: c) PVZÚ - vzájemné zúčtování porušením není zúčtování rozdílů zjištěných při inventarizaci, které: - vznikly ve stejném inventarizačním období - prokazatelně neúmyslnou záměnou jednotlivých druhů, u kterých je tato záměna možná vzhledem k charakteru druhů zásob (např. v důsledku různých rozměrů spojovacích materiálů nebo podobného balení zásob) - 55 PVZÚ - použití opravných položek a 57 PVZÚ - použití rezerv výše a odůvodněnost nejméně při každé inventarizaci - 27 PVZÚ - ostatní provozní výnosy a 28 PVZÚ - ostatní provozní náklady účtování inventarizačních rozdílů 4

5 České účetní standardy (ČÚS) ČÚS č inventarizační rozdíly a ztráty v rámci norem přirozených úbytků: - inventarizační rozdíl skutečný stav než stav v účetnictví (nelze-li rozdíl prokázat způsobem stanoveným zákonem) - manko (popř. schodek u peněžních hotovostí a cenin) pokud skutečný stav < než stav v účetnictví (dále se posuzuje zejména podle příslušných ustanovení občanského a obchodního zákoníku a zákoníku práce o odpovědnosti za škodu) - přebytek pokud skutečný stav > než stav v účetnictví (dále se posuzuje mj. podle příslušných ustanovení občanského zákoníku o věci ztracené, skryté, opuštěné a majetkovém prospěchu) - mankem nejsou technologické a technické ztráty vznikající např. rozprachem, vyschnutím v rámci technologických úbytků ve výrobním, zásobovacím a odbytovém procesu (= tzv. ztráty v rámci norem přirozených úbytků zásob) 5

6 České účetní standardy (ČÚS) ČÚS č postup v účetnictví a při inventarizaci majetku a závazků při převodech majetku státu na jiné osoby Vymezení (definice) inventarizace (inventur) Inventarizace = způsob, jakým účetní jednotky: - zjišťují skutečný stav veškerého majetku a závazků (M+Z), - ověřují, zda zjištěný skutečný stav odpovídá stavu M+Z v účetnictví, - ověřují, zda nejsou důvody pro účtování podle 25.3 ZÚ, tj.: - pro trvalé snížení hodnoty majetku (formou odpisů), - pro přechodné snížení hodnoty majetku (formou opravných položek) nebo - pro rezervy na rizika a ztráty (a další rezervy ) 6

7 Periodická versus průběžná inventarizace periodická inventarizace ( základní varianta ) = inventarizace provedená k okamžiku sestavení účetní závěrky (řádné, mimořádné) průběžná inventarizace ( výjimka ) = inventarizace prováděná v průběhu účetního období lze provádět jen: - u zásob, u nichž účtují podle druhů nebo podle míst jejich uložení nebo hmotně odpovědných osob, a dále - u dlouhodobého hmotného movitého majetku, jenž vzhledem k funkci, kterou plní v účetní jednotce, je v soustavném pohybu a nemá stálé místo, kam náleží termín průběžné inventarizace stanoví si sama účetní jednotka (každý druh zásob a uvedeného hmotného majetku musí být takto inventarizován alespoň 1x za účetní období) 7

8 Způsob a průběh inventarizace postup inventarizace: účetní jednotky při inventarizaci - provádějí jednu nebo více inventur - ověřují, zda zjištěný skutečný stav odpovídá stavu v účetnictví - skutečné stavy M+Z a zaznamenávají je v inventurních soupisech skutečné stavy M+Z se zjišťují: - fyzickou inventurou u majetku, u kterého lze vizuálně zjistit jeho existenci, nebo - dokladovou inventurou u závazků a majetku, u kterého nelze vizuálně zjistit jeho existenci, a to včetně jiných aktiv, jiných pasiv a skutečností účtovaných v knize podrozvahových účtů způsob zjišťování skutečného stav majetku u fyzické inventury: počítáním, měřením, vážením a dalšími obdobnými způsoby, příp. mohou využívat účetní záznamy, které prokazují jeho existenci 8

9 Kdy provést periodickou inventarizaci? při periodické inventarizaci lze stanovit den, ke kterému se skutečný stav zjišťuje a který předchází rozvahovému dni => rozhodný den, a mohou dokončit zjišťování skutečného stavu podle účetních záznamů, které prokazují přírůstky a úbytky majetku a závazků, které nastaly mezi tímto dnem a rozvahovým dnem obdobně lze postupovat i při průběžné inventarizaci při periodické inventarizaci účetní jednotky - mohou zahájit inventuru nejdříve 4 měsíce před rozvahovým dnem - ukončí inventuru nejpozději 2 měsíce po rozvahovém dni do platilo: fyzickou inventuru hmotného majetku, kterou nelze provést ke konci rozvahového dne, lze provést v průběhu posledních čtyř měsíců účetního období, popř. v prvním měsíci následujícího účetního období přitom se musí prokázat stav hmotného majetku ke konci rozvahového dne stavy fyzické inventury opravenými o přírůstky a úbytky uvedeného majetku 9

10 Příklady časový průběh inventur 10

11 Související pojmy dle INVV prvotní inventura = činnosti prováděné při inventarizaci hmotného majetku, které jsou nutné pro vyhotovení inventurních soupisů rozdílová inventura = činnosti prováděné při inventarizaci hmotného majetku, nutné pro vyhotovení dodatečných inventurních soupisů dodatečný inventurní soupis = průkazný účetní záznam, kterým se prokazují přírůstky nebo úbytky stavu hmotného majetku, který byl zjištěn prvotní inventurou, a to způsobem, který je nutný pro zjištění stavu ke konci rozvahového dne inventarizační zpráva = shrnutí všech podstatných skutečností o provedených inventurách, vč. seznamu inventurních + dodatečných inventurních soupisů, inventurních zápisů a inventurních závěrů a informace o inventarizačních rozdílech a zúčtovatelných rozdílech 11

12 Náležitosti inventurních soupisů Inventurní soupisy = průkazné účetní záznamy, které musí obsahovat: - jednoznačnou identifikaci M+Z, který je inventarizován - podpisový záznam osoby odpovědné za zjištění skutečností - podpisový záznam osoby odpovědné za provedení inventury - způsob zjišťování skutečných stavů - ocenění M+Z při periodické inventarizaci k rozvahovému dni nebo i k rozhodnému dni (je-li účetní jednotkou stanoven) - ocenění M+Z při průběžné inventarizaci ke dni ukončení inventury nebo i k rozhodnému dni (je-li účetní jednotkou stanoven) - okamžik, ke kterému se sestavuje účetní závěrka (rozvahový den) - rozhodný den, pokud jej účetní jednotka stanovila - okamžik zahájení a okamžik ukončení inventury inventurní soupisy při průběžné inventarizaci mohou být nahrazeny průkazným účetním záznamem o provedení fyzické inventury a o vyúčtování inventarizačních rozdílů 12

13 Inventarizace historického majetku inventarizace historického majetku = kulturních památek, sbírek muzejní povahy a archeologických nálezů (viz ZÚ) (použije se pouze v rozsahu, v jakém je účetní jednotka schopna zajistit inventarizaci tohoto majetku společně s plněním zvláštních povinností o zjišťování jeho skutečného stavu stanoví prováděcí právní předpis) 12 až 14 INVV - inventury kulturních památek a archeologických nálezů - předmětem jednotlivé věci / soubory, jsou-li v účetnictví - cílem je zjistit, zda vznikly důvody pro účtování o snížení nebo zvýšení tohoto majetku - inventarizace sbírky muzejní povahy - hledí se na ni jako na samostatnou a nedělitelnou věc - při zjišťování skutečného stavu se postupuje podle zákona č. 122/2000 Sb. o ochraně sbírek muzejní povahy - možnost víceletého zjišťování 13

14 Inventarizační rozdíly inventarizační rozdíly = rozdíly mezi skutečným stavem a stavem v účetnictví, které nelze prokázat způsobem stanoveným v ZÚ, kdy: - skutečný stav < stav v účetnictví rozdíl = manko, popř. schodek (u peněžních hotovostí a cenin), nebo - skutečný stav > stav v účetnictví rozdíl = přebytek inventarizační rozdíly se vyúčtují do účetního období, za které se inventarizací ověřuje stav M+Z ustanovení týkající se inventarizace M+Z se použijí i pro inventarizaci jiných aktiv a jiných pasiv, vč. skutečností účtovaných v knize podrozvahových účtů 14

15 Příklady zúčtování inventarizačních rozdílů - I. obecné pravidlo: - manko MD 54x - jiné provozní náklady - schodek MD 56x - jiné finanční náklady - mimořádné případy MD 58x - mimořádné náklady - přebytek MD 64x - jiné provozní výnosy MD 66x - jiné finanční výnosy odpisovaný DNM a DHM a neodpisovaný DHM: - manko MD 54x / D 07x - oprávky k odpisovanému DNM MD 54x / D 08x - oprávky k odpisovanému DHM majetek se vyřadí (MD 07x / D 01x, MD 08x / D 02x) MD 54x / D 03x - neodpisovaný DHM - přebytek MD 01x / D 07x u odpisovaného DNM MD 02x / D 08x u odpisovaného DHM MD 03x / D 41x - ZK a kap. fondy u neodpis. DHM 15

16 Příklady zúčtování inventarizačních rozdílů - II. chybějící cenné papíry; pokud z je nutno zahájit umořovací řízení: - převod na oddělený analytický účet CP v umořovacím řízení zásoby vedené způsobem A - nakoupené od jiných subjektů: - do normy MD 50x - spotřebované nákupy / D 1xx - zásoby - manko MD 54x - jiné provozní náklady / D 1xx - zásoby - přebytek MD 1xx - zásoby / D 64x - jiné provozní výnosy MD 1xx - zásoby / D 50x - spotřebované nákupy má-li se oprávněně za to, že k přebytku došlo chybným účtováním při jejich vyskladnění zásoby vedené způsobem A - zásoby vlastní výroby: - do normy MD 61x - změna stavu vnitrop. zásob / D 1xx - zásoby - manko MD 54x - jiné provozní náklady / D 1xx - zásoby - přebytek MD 1xx - zásoby / D 61x - změna stavu vnitrop. zásob 16

17 Příklady zúčtování inventarizačních rozdílů - III. zásoby vedené způsobem B - nakoupené od jiných subjektů: - manko MD 54x - jiné provozní náklady / D 50x - přebytek MD 50x / D 64x - jiné provozní výnosy MD 50x / D 50x - spotřebované nákupy - tradiční operace MD 50x / D 1xx počáteční stav MD 1xx / D 50x konečný stav zásoby vedené způsobem B - zásoby vlastní výroby: - manko MD 54x - jiné provozní náklady / D 61x - přebytek MD 61x / D 61x - změna stavu vnitrop. zásob - tradiční operace MD 61x / D 1xx počáteční stav MD 1xx / D 61x konečný stav pohledávka za odpovědnou osobou z titulu náhrady manka: - zaměstnanec MD 33x / D 64x - jiné provozní výnosy - ostatní osoby MD 37x / D 64x - jiné provozní výnosy 17

18 Inventarizační rozdíly z pohledu ZDP 25.1.n) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (ZDP) - manka a škody jako nedaňový náklad 25.2 ZDP (pro účely 25.1.n) ZDP) mj.: - manko = inventarizační rozdíl, kdy skutečný stav < účetní - za manka se nepovažují technologické a technické úbytky a úbytky vyplývající z přirozených vlastností zásob vznikající např. rozprachem, sesycháním v rámci technologických úbytků ve výrobním, zásobovacím a odbytovém procesu (přirozené úbytky zásob), ztratné v maloobchodním prodeji a nezaviněné úhyny zvířat, která nejsou pro účely zákona HM, a to do výše ekonomicky zdůvodněné normy přirozených úbytků a ztratného stanovené poplatníkem (správce daně může posoudit, zda výše stanovené normy odpovídá charakteru činnosti poplatníka a obvyklé výši norem jiných poplatníků se shodnou nebo obdobnou činností) 18

19 Inventarizační rozdíly z pohledu DPH zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (ZDPH) manko (schodek) nevymezuje, ale problém v případě, kdy v důsledku manka nedošlo k použití majetku v rámci ekonomické činnosti, byl-li u majetku uplatněn odpočet DPH na vstupu => možná ztráta nároku na odpočet 13.4.a) ZDPH dodáním zboží je i použití hmotného majetku pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností 36.6.a) ZDPH základem daně je pořizovací cena zboží k DUZP, a nelze-li takovou cenu určit, výše celkových nákladů vynaložených na dodání zboží k tomuto dni 21.5.c) ZDPH DUZP = den použití zboží pro činnost s uskutečňováním ekonomických činností ( den zjištění výše manka) související judikatura NSS 19

20 Inventarizace u FO s daňovou evidencí 7b zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (ZDP) : daňová evidence zajišťuje zjištění základu daně z příjmů a obsahuje údaje o: - příjmech a výdajích, v členění potřebném pro zjištění základu daně, - majetku a závazcích pro obsahové vymezení složek majetku v daňové evidenci se použijí zvláštní právní předpisy o účetnictví, není-li dále stanoveno jinak zjištění skutečného stavu zásob, hmotného majetku, pohledávek a závazků provede FO k poslednímu dni zdaňovacího období - o tomto zjištění provede zápis - o případné rozdíly upraví základ daně podle 24 a 25 ZDP povinnost uschovávat daňovou evidenci za všechna zdaňovací období, pro která neskončila lhůta pro vyměření daně 20

21 a to je vše k výkladu 21