Vývoj daňové soustavy v ČR

Bankovní institut vysoká škola Praha Katedra finančnictví a ekonomických disciplín Vývoj daňové soustavy v ČR Bakalářská práce Autor: Sabina Bělohradská Bankovní management Vedoucí práce: Ing. Zdeňka Suchomelová Praha Duben 2013

Prohlášení Prohlašuji, že jsem bakalářskou práci zpracovala samostatně a v seznamu uvedla veškerou použitou literaturu. Svým podpisem stvrzuji, že odevzdaná elektronická podoba práce je identická s její tištěnou verzí, a jsem seznámena se skutečností, že se práce bude archivovat v knihově BIVŠ a dále bude zpřístupněna třetím osobám prostřednictvím interní databáze elektronických vysokoškolských prací. V Dubí, dne 10. 4. 2013 Sabina Bělohradská

Poděkování Dovoluji si na tomto místě poděkovat Ing. Zdeňce Suchomelové za její ochotu, vstřícnost a cenné rady, které mi poskytla při vypracování této práce.

Anotace Bakalářská práce se zabývá vývojem daňové soustavy v České republice a porovnání daňových sazeb České republiky s ostatními státy Evropské unie. V teoretické části je popsán a vysvětlen vývoj daňové soustavy, základní daňové pojmy a jednotlivé daně. V praktické části je pomocí studia a odborné literatury analyzován cíl bakalářské práce, daňové soustavy a daňových sazeb v České republice a Evropské unii. Annotation This thesis is about development of tax system in Czech Republic and is about comparation of tax rates in Czech Republic and other states of European Union. There are described and explained development of tax system, basic tax concepts and individual taxes in theoretical part. In practical part there is analysis target of thesis by study and special literature that is evaluating actual happening of tax system and tax rates in Czech Republic and European Union. Klíčová slova Vývoj, Daňová soustava, Předmět daně, Sazba daně, Subjekt daně, Základ daně Key words Development, Tax system, Object of tax, Tax base, Tax rate, Subject of tax

Obsah Prohlášení... 2 Úvod... 8 1 Historie daní... 9 1.1 Prvopočátky daní... 9 1.2 Historie v českých zemích... 10 2 Základní pojmy daňové soustavy... 14 2.1 Co je to daň?... 15 2.2 Daňový subjekt... 15 2.3 Daňové prvky... 15 2.4 Základ daně... 15 2.5 Sazba daně... 16 2.6 Daňový objekt... 16 2.7 Osvobození od daně... 16 2.8 Správce daně... 16 2.9 Poplatník... 17 2.10 Plátcem... 17 3 Vývoj daňové soustavy České republiky... 19 3.1 Daňové reformy České republiky... 19 3.1.1 Období let 1991 až 1993 Zavedení standardního daňového systému tržní ekonomiky... 19 3.1.2 Období let 2003 až 2004 Implementace daňového práva Evropské unie... 20 5

3.1.3 Období let 2005 až 2006 Zvýšení progresivity daňového systému... 21 3.1.4 Rok 2008 Rychlá fáze přizpůsobení daňového systému v rámci konsolidace veřejných rozpočtů... 21 3.1.5 Období 2009 až 2010 a dále - Modernizace daňového systému... 22 3.2 Funkce daní... 22 3.2.1 Fiskální funkce... 22 3.2.2 Alokační funkce... 23 3.2.3 Redistribuční funkce... 23 3.2.4 Stimulační funkce... 24 3.2.5 Stabilizační funkce... 24 3.2.6 Regulační funkce... 24 3.3 Struktura daňové soustavy... 26 3.3.1 Daň z příjmů... 26 3.3.2 Silniční daň... 36 3.3.3 Daň dědická, daň darovací a daň z převodu nemovitosti... 39 3.3.4 Daň z nemovitostí... 45 3.3.5 Daň z přidané hodnoty... 49 3.3.6 Ekologické daně... 54 3.3.7 Spotřební daň... 55 4 Porovnání daňových sazeb České republiky s ostatními státy Evropské unie... 60 4.1 Daňové sazby v porovnání od roku 2010 do roku 2013... 61 4.2 Porovnání platů v České republice a Německu... 62 4.3 Výpočet daně v porovnání České republiky a Německa... 62 6

Závěr... 65 SEZNAM LITERATURY... 66 SEZNAM TABULEK... 69 SEZNAM OBRÁZKŮ... 70 SEZNAM GRAFŮ... 70 7

Úvod K výběru tohoto téma bakalářské práce mě motivoval fakt, že s daňovou soustavou a s daněmi je spojen každý z nás. Toto téma mi připadá velice aktuální, jelikož daňová soustava se mění poměrně často. Daně jsou naší součástí již od narození, i když někteří z nás to nepociťují. Cílem mé bakalářské práce je objasnit daňovou soustavu a její vývoj. Dále bych ráda porovnala daňové sazby v České republice s ostatními státy Evropské unie. Můj názor je, že Česká republika se může považovat za jeden z vyspělých států, co se týče ekonomiky a daňové soustavy. V této práci bych ráda poukázala na vývoj jednotlivých daní, které od roku 1991 v České republice vznikaly. Dále bych porovnala daňové sazby, které má Česká republika a ostatní státy Evropské unie. Český daňový systém se vyznačuje přílišnou složitostí jednotlivých zákonů a velkým množstvím různých výjimek, proto v rámci mé práce bych chtěla zjistit, zda je tomu opravdu tak. Má práce bude hlavně obsahovat vývoj daňové soustavy, rozepsání jednotlivých daní, porovnání daňových sazeb v České republice a Evropské unii, porovnání platů v České republice a našeho sousedního státu Německo, výpočet daní v těchto zemích. 8

1 Historie daní 1.1 Prvopočátky daní Daně a poplatky mají velmi dlouhou historii, ta sahá do dob středověkého Egypta, Mezopotámie, Izraele a Řecka. V těchto dobách platilo obecně známé latinské pořekadlo Ubi societa, ibi ius Kde je společnost, tam je právo. 1 Již odpradávna byly daně a poplatky prostředkem, který napomáhal udržet ve společnosti pořádek a řád. Daně byly prvotně vybírány jako veřejné dávky, které pocházely především od soukromých osob. Soukromé osoby nepřispívaly dobrovolně, byly k tomu nuceny vyšší státní mocí. Z toho plyne, že daně souvisely se vznikem státu, již v době 3. - 4. tisíciletí př. n. l.. Stát si jejich výběrem formoval svůj fiskální systém. Výběr daní byl realizován různými druhy: a) Výběrem daní v užším smyslu, což byly veřejné dávky, které museli platit všichni bez jakéhokoliv ohledu b) Výběrem cel, která byla spojena s dopravou zboží přes státní hranice c) Výběrem poplatků, které byly od poplatníka vyžadovány jako úplata v případech, když vyžadoval zvláštní činnost po státních institucích 2 V českých zemích se daň dala vyjádřit různými slovy např. berně, taxa, dávka, clo, důchodek, kolek a monopol. Placení daní je v dnešní době spjato s penězi, což v dávných dobách nebylo pravidlem. První peníze se objevily ve 2. století př. n. l. v Babyloně. Před tím byly daně placeny i v jiné nepeněžní měně, což přetrvávalo dlouhá staletí, než se peníze všeobecně rozšířily. Je důležité podotknout, že daňové systémy států nebyly v žádném případě nějakou promyšlenou organizovanou konstrukcí daňového zatížení obyvatelstva. Jednalo se spíše o výběr daní, a to podle momentální ekonomické a politické situace. Jedinou výjimkou byl Egypt, který důsledně vedl evidenci osob a majetku. To přispělo k ucelenému daňovému systému v pravém slova smyslu. 3 1 STARÝ, Marek. Dějiny daní a poplatků. Vyd. 1. Praha: Havlíček Brain Team, 2009, 207 s. ISBN 978-808- 7109-151 2 STARÝ, Marek. Dějiny daní a poplatků. Vyd. 1. Praha: Havlíček Brain Team, 2009, 207 s. ISBN 978-808- 7109-151 3 STARÝ, Marek. Dějiny daní a poplatků. Vyd. 1. Praha: Havlíček Brain Team, 2009, 207 s. ISBN 978-808- 7109-151 9

1.2 Historie v českých zemích Daňová soustava se vyvíjela ve středověkém česku obdobně jako v jiných evropských zemích. Základem byla řada plnění ze strany poddaného obyvatelstva. V raném středověku byl výběr daní plně v moci panovníka. Od 13. století se začíná do daňové politiky postupně vměšovat šlechta a po období husitských válek moc panovníka a šlechty nahrazují stavy. 4 Daně však nebyly jedinou složkou středověkých veřejných financí, nezbytně to byly i poplatky, cla a příjmy, které panovníkovi náležely z titulu regálů, tedy výhradních veřejných práv. České země v knížecích dobách byly chápány jako soukromé vlastnictví panovníka, který představoval jednu stranu daňově právních vztahů. Druhou stranou byli všichni obyvatelé, kteří byli podřízení tehdejšímu knížeti. Za vlády Přemyslovců se v žádném případě nedá mluvit o daňové soustavě postavené na pevných pravidlech, o kterých hovoříme v dnešní době. Vše se odvíjelo od Přemyslovské expanzivní politiky. Hlavní zdroje jejich příjmu byly hospodářské zisky v podobě válečné kořisti, regály, otročné, žitné, mostné, soudní poplatky a také v neposlední řadě roční poplatky od obyvatel sousedních zemí za ochranu jejich území a majetku nebo neútočení. 5 Na přelomu 12. a 13. století došlo k přechodu pozemkových držav do rukou šlechty. Byla zavedena tzv. generální berně, což byla klasická přímá majetková daň placená ze všech majetků v zemi. Obecnou berni měly platit všechny vrstvy obyvatelstva, pokud od ní nebyly osvobozeny. 6 Lucemburkové po svém nástupu nově upravili tzv. generální berni a navázali na evropskou tradici královských lén. Držitelé těchto statků museli každoročně povinně odvádět lénní poplatek, ten byl klasickou majetkovou daní. Cla a mýta v tu dobu byla odsunuta do pozadí. Bylo také podporováno zakládání nových vesnic a měst, protože byla vybírána ahra. Arha byla vyjádřena jednorázovou částkou od kolonistů, která náležela feudálnímu vlastníku půdy. Poddaní vrchnosti také odváděli feudální rentu, která u běžné jednolanové usedlosti 4. Finanční a daňové právo. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009, 525 p. ISBN 80-738-0155-8. 5 STARÝ, Marek. Dějiny daní a poplatků. Vyd. 1. Praha: Havlíček Brain Team, 2009, 207 s. ISBN 978-808- 7109-151 6. Finanční a daňové právo. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009, 525 p. ISBN 80-738-0155-8. 10

představovala 40 80 grošů, 3 8 kuřat a 10 200 vajec. Pro představu bych ráda uvedla, že za 15 grošů bylo možno koupit prase a za 37 grošů krávu. 7 Za vlády Karla IV. byla jedním z legálních daňových úniků možnost neplacení daní z vinic po 12 let, ale pouze v tom případě, že se jednalo o výstavbu vinic nových. Husitská revoluce v 15. století přispěla k emancipaci královských měst a sekularizaci majetku klášterů. Panovník byl odkázán na dobrou vůli stavů, které vystupovaly jako jeho partneři. Základem stále zůstávala obecná berně s tím, že se do ní přidala daň z hlavy. V roce 1517 byla provedena v českém království daňová reforma. Novinkou se stala berně za jmění, která postihovala veškerý movitý i nemovitý majetek včetně šlechtického. 8 Nástupem Habsburků na český trůn r. 1526 přibyla k obecní dani řada jiných daní, jako berně domovní, berně z komínů, berně z obchodů a projede. Za Ferdinanda I. došlo k zásadnímu obnovení a zřízení nových královských regálů. Ferdinand I. také vybudoval nejvyšší berní úřad. Za absolutismus měli daně zásadní význam. Z toho pohledu, že se rozpočet změnil z panovnického na ryze státní. Avšak existují i rozpočty zemské, což s sebou nese jisté potíže. Postupující rozvoj centrálního rozpočtu s sebou přináší i státoprávní důsledky, jelikož je zájmem státu podporovat Korunu českou jako celek. Současně je třeba mít na zřeteli, že daně a poplatky jsou spjaté se státní hospodářskou politikou, která se v absolutistickém státu začíná alespoň z části koncipovat a realizovat na teoretickém základě, ať to bylo v podobě merkantilismu koncem 17. století či merkantilismu v druhé polovině 18. století. V jejím důsledku jsou formovány hospodářské cíle státu, k jejichž dosažení mají přispět také daně a poplatky. 9 Úkolem absolutistického panovníka bylo nést náklady státu a soustřeďovat finanční prostředky. Ten měl příjmy v podobě výhradních práv, cel, pokut a dalších. Druhým příjmem byla berně, která byla závislá na každoročním souhlasu stavů. Tyto peněží toky se 7 STARÝ, Marek. Dějiny daní a poplatků. Vyd. 1. Praha: Havlíček Brain Team, 2009, 207 s. ISBN 978-808- 7109-151 8 STARÝ, Marek. Dějiny daní a poplatků. Vyd. 1. Praha: Havlíček Brain Team, 2009, 207 s. ISBN 978-808- 7109-151 9 STARÝ, Marek. Dějiny daní a poplatků. Vyd. 1. Praha: Havlíček Brain Team, 2009, 207 s. ISBN 978-808- 7109-151 11

nazývaly camerale a conributionale. 10 Camerale zahrnovaly daně nepřímé, poplatky, taxy, výnosy z cel, kolků a monopolů. Contributionale byly obdobnou daní přímých. V druhé polovině 19. století se na území českých zemí vytváří jednotná, moderní soustava daní a poplatků. Staré koncepce jsou nahrazeny novými trendy, např. principem daňové spravedlnosti a zavedením daněprostého minima, to znamená, že se daň neplatila, pokud subjekt nedosáhl stanovených příjmů. Subjekt daně byl tehdy ztotožňován s poplatníkem, tedy s fyzickou nebo právnickou osobou povinnou platit daně. 11 Po roce 1848 platil princip všeobecné daňové povinnosti. Podle předmětu daně se třídily na daně reální-postihující nemovitosti, dále pak na daně osobní postihující daně rentového, výdělkového a důchodového typu, na daně spotřební postihující daně zboží a na daně obchodové vázány na právním jednání. 12 Od 19. století stát začal klást důraz na dodržení lepší úrovně sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění. Výběr a kontrola daní se více orientuje na kritéria, jako byla např. velikost sídla, počet oken, výměra pozemku a další. 13 V 19. století bylo zavedeno několik nových daní a stále se vybíraly daně již známé z minulosti. Zavedla se např. výdělková daň veřejně účtujících podniků, rentová daň, petrolejová daň, lihová, cukerní, potravní daň z masa spotřebovaného mimo velká města, potravní daň z vína prodávaného na venkově. Ráda bych zmínila, že 19. století je velkým okamžikem pro nastolení skutečné daně z příjmů. Rodiny, které nedosahovali určitého příjmu, si mohly uplatnit odpočet z daňového základu za členy rodiny, hlavně se to týkalo dětí. Sazba daně byla nejdříve vymezena pevnou sazbou, ta se v průběhu let změnila na progresivní. V období let 1918 1939 bylo zrušeno rozdělení daní na přímé a nepřímé. Přes různé změny platilo, že daně byly rozděleny na 2 skupiny, daně placené organizacemi a placené obyvatelstvem. V 70. letech byl zaveden odvod ze zisku organizací, odvod z odpisů, 10 STARÝ, Marek. Dějiny daní a poplatků. Vyd. 1. Praha: Havlíček Brain Team, 2009, 207 s. ISBN 978-808- 7109-151 11 STARÝ, Marek. Dějiny daní a poplatků. Vyd. 1. Praha: Havlíček Brain Team, 2009, 207 s. ISBN 978-808- 7109-151 12 STARÝ, Marek. Dějiny daní a poplatků. Vyd. 1. Praha: Havlíček Brain Team, 2009, 207 s. ISBN 978-808- 7109-151 13 MRKÝVKA, Petr, Ivana PAŘÍZKOVÁ a Michal RADVAN. Finanční právo a finanční správa. Vyd. 1. Brno: Masarykova univerzita, 2004, 404 s. Edice učebnic Právnické fakulty Masarykovy univerzity v Brně, č. 354. ISBN 80-210-3578-1 12

příspěvek na sociální zabezpečení a sociální odvody. Další daní byla důchodová daň podniků ze zisku a objemu mezd. Obyvatelstvo platilo daň ze mzdy, daň z příjmů obyvatelstva, daň zemědělskou, daň domovní a daň z literárních a uměleckých činností. 14 Počátkem 90. let byly zákony formou novel přizpůsobovány k tomu, aby byl umožněn rozvoj podnikání. Rok 1993 si dovolím nazvat jako revolučním rokem pro daň z příjmů. Od 1. ledna roku 1993 vstoupil v účinnost zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, který byl k dnešnímu dni nesčetněkrát novelizován. 14 MRKÝVKA, Petr, Ivana PAŘÍZKOVÁ a Michal RADVAN. Finanční právo a finanční správa. Vyd. 1. Brno: Masarykova univerzita, 2004, 404 s. Edice učebnic Právnické fakulty Masarykovy univerzity v Brně, č. 354. ISBN 80-210-3578-1 13

2 Základní pojmy daňové soustavy Každý moderní stát, aby mohl řádně plnit své funkce, potřebuje soustřeďovat finanční prostředky. K tomuto soustřeďování je nezbytná součinnost od obyvatel státu, kteří přispívají do veřejného rozpočtu, a to ve formě daní, poplatků, výnosů z majetku, státních půjček, povinných příspěvků do státních fondů a vydaných státních cenných papírů. Daně jsou jedním z nejdůležitějších veřejných příjmů. 15 V podmínkách České republiky je Ústavně zakotven požadavek zákonné úpravy vybírání daní. Daně se v obecné rovině platí za dané období, některé daně se však platí a vyměřují jednorázově, a to při vzniku zákonem určených finančních skutečností. Daňový řád v 2 odst. 3 taxativně vymezuje, co se rozumí daní: a) Peněžité plnění, které zákon označuje jako daň, clo nebo poplatek b) Peněžité plnění, pokud zákon stanoví, že se při jeho správě postupuje podle toho zákona c) Peněžité plnění v rámci dělené správy Pod pojem daň spadá také daňový odpočet, daňová ztráta a příslušenství daně, kterým je penále, úroky, pokuty a jiné. 16 Daň má svojí ekonomickou podstatu, jelikož je hlavním příjmem státu z výsledků hospodářské činnosti a jiných subjektů působících v daném státě. Daň má jistou mocenskou pozici, protože její placení nevyplývá z tržních vztahů mezi státem a subjektem. Rozsah jejího placení a výše je založena na stanovené hranici veřejných potřeb, politických a hospodářských aspektů. 15. Finanční a daňové právo. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009, 525 p. ISBN 80-738-0155-8. 16 2 odst. 4 Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších přehledů 14

2.1 Co je to daň? Slovo daň v současné době zasahuje do všech našich činností a zájmů. Daně nás provázejí od našeho narození až do naší smrti. V průběhu života je slovo daň častým tématem našich přátel, studentů a kolegů v zaměstnání. Setkáváme se s ní každý den v médiích při rozhovorech ekonomů či právníků. Přitom definovat, co to vlastně daň je, není vůbec jednoduché. Nejčastěji se proto využívá definice dle Organizace pro mezinárodní koordinaci a rozvoj znějící takto: Daň je zákonná, povinná a nenávratná platba do veřejného rozpočtu. 17 2.2 Daňový subjekt Daňovým subjektem je osoba, ať již fyzická nebo právnická, která je podle daňového zákona povinna odvádět nebo platit daně. Daňovým subjektem je vždy fyzická nebo právnická osoba, nemůže jím být její organizační složka. Daňovými subjekty jsou však organizační složky státu (zákon č. 219/2000 Sb., o majetku České republiky a jejím vystupování v právních vztazích, ve znění pozdějších předpisů). Daňový subjekt je vymezen pro každou daň samostatně. 18 2.3 Daňové prvky Daňové prvky jsou podle své ekonomické podstaty státními příjmy z hlediska právního vztahu, příjmy vznikajícími ze vztahu mezi subjektem oprávněným státem a subjektem povinným poplatníkem. Tento poměr má jako jiný právní vztah základní prvky, o něž se opírá jeho vznik, existence a realizace. Postupem doby se dostaly do popředí náležitosti, které vystupují v jednotlivých právních úpravách s různou intenzitou. 19 2.4 Základ daně Základ daně je vyjádřen v peněžních jednotkách daně valorické, nebo v jednotkách nepeněžních daně specifické. Základem daně je podle současné právní úpravy částka, o 17 STIBŮRKOVÁ, Jana. Daňová soustava. 1. vyd. Kunovice: Evropský polytechnický institut, 2010, 128 s., [110] s. příl. ISBN 978-80-7314-210-0 18 [online]. [cit. 2013-02-14]. Dostupné z: < http://www.sagit.cz/pages/lexikonheslatxt.asp?cd=157&typ=r&levelid=da_107.htm > 19 GROSSOVÁ, Marie. Finanční právo: nová daňová soustava. 1. vyd. Olomouc: Univerzita Palackého, 1995, 54 s. ISBN 80-706-7435-0 15

kterou příjmy plynoucí poplatníkovi v kalendářním roce přesahují výdaje na jejich dosažení, zajištění a udržení, pokud není zákonem stanoveno jinak. Vyjádření daňového základu v nepeněžních jednotkách například upravuje ustanovení 6, z. č. 587/92 Sb., o spotřebních daních, kdy daňovým základem je množství vybraných výrobků, které je uvedeno na daňovém dokladu, vyjádřené v měřených jednotkách. 20 2.5 Sazba daně Sazba daně je měřítkem daňové povinnosti a je určena podílem na daňovém základu. Podle současné právní úpravy se jedná o procentuální vyjádření. Dojde-li k pohybu procentuální sazby, hovoří se o sazbě progresivní (pohyb nahoru vzhledem k daňovému základu), nebo v opačném případě o sazbě degresivní. Sazba lineární je v případě neměnného procenta bez ohledu na pohyb daňového základu. 21 2.6 Daňový objekt Daňový objekt je souhrn skutečností, které tvoří platební povinnost. V některé zákonné úpravě se nahrazuje pojmem daňová povinnost. Pokud slouží pro skutečné odčerpání příslušného podílu na národním důchodu, je určen v konkrétní výši v penězích. 22 2.7 Osvobození od daně Zákon definuje část předmětu daně, ze které se daň nevybírá a subjekt do svého základu daně neuvádí/nezahrnuje. Osvobození může být úplné nebo částečné. Jednodušeji řečeno, se daň neplatí vůbec nebo jen z určité části, nikdy ne z celku. 23 2.8 Správce daně Správcem daně je orgán, který je podle právních předpisů věcně příslušný a místně příslušný k výkonu správy daní. Správcem většiny daní a dále i odvodů, jsou územní finanční orgány, 20 GROSSOVÁ, Marie. Finanční právo: nová daňová soustava. 1. vyd. Olomouc: Univerzita Palackého, 1995, 54 s. ISBN 80-706-7435-0 21 GROSSOVÁ, Marie. Finanční právo: nová daňová soustava. 1. vyd. Olomouc: Univerzita Palackého, 1995, 54 s. ISBN 80-706-7435-0 22 GROSSOVÁ, Marie. Finanční právo: nová daňová soustava. 1. vyd. Olomouc: Univerzita Palackého, 1995, 54 s. ISBN 80-706-7435-0 23 STIBŮRKOVÁ, Jana. Daňová soustava. 1. vyd. Kunovice: Evropský polytechnický institut, 2010, 128 s., [110] s. příl. ISBN 978-80-7314-210-0 16

tj. finanční úřad a finanční řiditelství. Jsou samozřejmě nejen správci těchto daní a odvodů, ale i záloh na ně i jejich příslušenství. Správci spotřebních daní a dále daně z přidané hodnoty vybírané při dovozu tj. (dovoz a vývoz výrobků podléhající spotřební dani, dovoz zboží) jsou celní orgány. Správcem správních poplatků jsou orgány státní správy vykonávající zpoplatněné úkony. Obce při výkonu přenesené působnosti jiné právnické osoby, pokud vykonávají státní správu na základě přesné působnosti podle zvláštních předpisů. Dále Rejstřík trestů a státní archivy. Správcem soudních poplatků jsou příslušné soudy, správcem místních poplatků obce. 24 2.9 Poplatník Poplatníkem je fyzická nebo právnická osoba, jejíž příjmy, majetek nebo úkony jsou přímo podrobeny dani (ZSDP 337/1992 Sb. 6 odst. 2). Znamená to, že poplatníkem je osoba, která nese důsledky zdanění, pro níž daň znamená snížení jejich disponibilních prostředků. Poplatníkem je tak fyzická osoba podnikatel, který platí daň z příjmu, vlastník nemovitostí, který platí daň z nemovitostí, dědic platí daň dědickou atd. 25 2.10 Plátcem Plátcem je taková fyzická nebo právnická osoba, která pod vlastní majetkovou odpovědností odvádí správci daň od poplatníků vybranou nebo poplatníků sraženou (ZSPD 337/1992 Sb. 6 odst. 3). Je tomu tak v případech kdy zákon ukládá daňovému subjektu daň srazit při výplatě (popř. připsání k dobru) a příjemci poplatníkovi vyplatit již čistou částku (např. akciová společnost vyplácející dividendy je povinná z dividend daň srazit, akcionářům vyplatit dividendy snížené o daň a sraženou daň odvést), nebo kdy zákon ukládá daňovému subjektu povinnost daň od poplatníků vybrat, např. tím, že jí zahrne do ceny svých výrobků nebo služeb (např. daň z přidané hodnoty), a takto vybranou daň odvést. 24 [online]. [cit. 2013-02-14]. Dostupné z: < http://www.sagit.cz/pages/lexikonheslatxt.asp?cd=157&typ=r&levelid=da_466.htm > 25 BEŇOVÁ, Kamila. Daně a daňová soustava. Vyd. 1. Ostrava: Vysoká škola podnikání v Ostravě, 2007, 89 s. ISBN 978-80-86764-75-7 17

Poplatník tedy ve skutečnosti existuje u každé daně, ale pokud to zákonná úprava nevyžaduje, není v zákoně vůbec definován (např. v zákonech o nepřímých daních, kde ve skutečnosti poplatníkem je spotřebitel). Naopak u většiny přímých daní se vzhledem k jejich konstrukci nemůže vyskytovat plátcem. Nejznámější příklad poplatníka a plátce je příklad zaměstnance a zaměstnavatele zaměstnance (poplatník) má určenou hrubou mzdu, ale zaměstnavatel (plátce je povinen z ní srazit a odvést zálohu na daň z příjmů fyzických osob). 26 26 BEŇOVÁ, Kamila. Daně a daňová soustava. Vyd. 1. Ostrava: Vysoká škola podnikání v Ostravě, 2007, 89 s. ISBN 978-80-86764-75-7 18

3 Vývoj daňové soustavy České republiky Daňová soustava České republiky byla zavedena 1. 1. 1993. Platit daně patří mezi základní povinnosti každého občana tohoto státu. Po rozdělení Československé republiky byl do právního systému České republiky převzat zákon o soustavě daní. Tento zákon obsahuje v právním paragrafu výpočet daní tvořící daňovou soustavu České republiky. Od roku 1993 docházelo ke změnám daňové legislativy. Za daňové reformy lze alespoň do určité míry považovat následující etapy vývoje: a) Období let 1991 až 1993 Zavedení standardního daňového systému tržní ekonomiky b) Období let 2003 až 2004 Implementace legislativy Evropské Unie c) Období let 2005 až 2006 Změna daňové incidence, zvýšení progresivity daňového systému d) Rok 2008 Rychlá fáze přizpůsobení daňového systému v rámci konsolidace veřejných rozpočtů e) Období let 2009 až 2010 a dále Modernizace daňového systému (nové zákony o přímých daních). 27 3.1 Daňové reformy České republiky 3.1.1 Období let 1991 až 1993 Zavedení standardního daňového systému tržní ekonomiky Podle Aleny Vančurové není pochyb o tom, že se jednalo o zcela zásadní daňovou reformu, pokud ovšem je možno za daňovou reformu považovat pohyb ze stavu nula, kdy daňový systém neexistuje do stavu, kdy je konstituován. Je užitečné si připomenout, jak byly definovány cíle reformy, a to tím spíše, že v současné době některé z nich už zcela vymizeli. 27 VANČUROVÁ, Alena. Komora daňových poradců ČR [online]. [cit. 2013-02-14]. Daňové reformy v ČR. Dostupné z WWW: < http://www.kdpcr.cz/data/files/pdf/vancurova.pdf > 19

Zásadním krokem, který předvídal pozdější vstup České republiky do Evropské unie a rovněž reagoval na daňové podmínky v oblasti nepřímých daní v celé západní Evropě, bylo zavedení daně z přidané hodnoty a spotřebních daní. Cílem reagujícím na patologický jev soustavy veřejných příjmů socialistického Československa bylo sjednocení zdanění všech forem podnikatelských subjektů na straně jedné a jednotlivců na straně druhé. Nejen reakcí na vysoké odvodové zatížení zisku podniků ale i na potřebu transformující se ekonomiky přilákat zahraniční kapitál byl cíl snížit význam zdanění důchodů právnických osob, tj. efektivní daňovou sazbu. Tento cíl byl realizován zejména snížením nominální sazby daně, avšak při současném rozšíření základu daně. Ačkoli cílem bylo rovněž posílení postavení osobní důchodové daně a vertikální daňové spravedlnosti, daň z příjmů fyzických osob byla nastavena tak, že její podíl v daňovém mixu byl pod průměrem nejen v Evropě ale i v Organizaci pro ekonomickou spolupráci a rozvoj. Progresivita nominální sazby daně z příjmů fyzických osob byla relativně vysoká oproti výchozímu stavu, od té doby se z hlediska nominální sazby až do roku 2005 stále snižovala. Mezi evergreeny v oblasti cílů daňových reforem pak patří omezení prostoru pro vyhýbání se zdanění a daňové úniky stejně jako zefektivnění daňové správy. Stanovené cíle byly naplněny s výjimkou posledních svou, avšak výsledkem byl daňový systém, který měl opravdu velmi daleko do právní perfektnosti. Daňové zákony byly opakovaně novelizovány již v roce 1993, a to v řadě případů se zpětnou účinností. 28 3.1.2 Období let 2003 až 2004 Implementace daňového práva Evropské unie Příkladem daňové reformy vyvolané vnějším prostředím je ta, která byla vyvolaná vstupem České republiky do Evropské unie a nutností implementace komunutárního práva. Výsledkem byl především nový zákon o dani z přidané hodnoty a nový zákon o spotřebních daních. Skok způsobený díky implementaci komunutárního práva byl však zmírněn díky vyjednaným výjimkám, jejich platnost doznívala řadu let. Uvedené změny byly využity i pro zvýšení 28 VANČUROVÁ, Alena. Komora daňových poradců ČR [online]. [cit. 2013-02-14]. Daňové reformy v ČR. Dostupné z WWW: < http://www.kdpcr.cz/data/files/pdf/vancurova.pdf> 20

výnosu nepřímých daní, a to nejen díky zvýšení sazeb spotřebních daní, ale i podstatným zúžením podléhajícím snížení sazbě daně z přidané hodnoty. Vyčištění položek pro sníženou sazbu šlo daleko nad požadavky směrnic Evropské unie. Současně byla připravena implementace daňových principů v oblasti přesunu kapitálu mezi státy Evropské unie, týkající se především daně z příjmů právnických osob. 29 3.1.3 Období let 2005 až 2006 Zvýšení progresivity daňového systému Je sporné, zda změny ve zdanění v letech 2005 a 2006 je možno považovat za daňovou reformu, neboť se týkaly skoro především daně z příjmů fyzických osob. Šlo o dvojfázový přechod od sociálních standardních odpočtů ke slevám na dani z příjmů fyzických osob, zavedení daňového bonusu, změna úrovní nominální sazby daně z příjmů fyzických osob. Nerealizovaným zůstal v těchto letech záměr zavedení všeobecného maximálního vyměřovacího základu pojistného sociálního pojištění. 30 3.1.4 Rok 2008 Rychlá fáze přizpůsobení daňového systému v rámci konsolidace veřejných rozpočtů Po zadání změn vládní koalice v roce 2007 byl nastartován proces konsolidace veřejných financí, který v prvé, rychlé, fázi se projevil především v reformě daňové, ačkoliv by bylo zřejmě potřebnější začít od výdajové reformy, ale ochota významně omezit transfery obyvatelstva, a to včetně nejen mírně parametrické důchodové reformy zatím nenastala. V oblasti daňového systému se tato reforma projevila především: a) Snížení nominální sazby daně z příjmů právnických osob bylo téměř kompenzováno rozšířením základu daně (nejspornější je podstatné zpřísnění pravidel podkapitalizace, která se příliš nepovedla pro jejich složitost a nejednoznačnost) b) Zavedení principu zdanění superhrubé mzdy, které je z právního hlediska sporné, protože sociální pojistné hrazené zaměstnavatelem lze jen velmi těžko z právního hlediska považovat za příjem zaměstnance, a to i nepeněžní 29 VANČUROVÁ, Alena. Komora daňových poradců ČR [online]. [cit. 2013-02-14]. Daňové reformy v ČR. Dostupné z WWW: < http://www.kdpcr.cz/data/files/pdf/vancurova.pdf > 30 VANČUROVÁ, Alena. Komora daňových poradců ČR [online]. [cit. 2013-02-14]. Daňové reformy v ČR. Dostupné z WWW: < http://www.kdpcr.cz/data/files/pdf/vancurova.pdf > 21

c) Rozšíření účasti zaměstnanců na veřejném zdravotní pojištění se stalo kontraproduktivním krokem za předpokladu, že dlouhodobým cílem i nadále zůstává integrace daně z příjmů fyzických osob a pojistného sociálního pojištění d) Zavedení všeobecného maximálního vyměřovacího základu na tak vysoké úrovni, že se týká spíše podniků ve vlastnictví fyzických osob než zaměstnanců 31 3.1.5 Období 2009 až 2010 a dále - Modernizace daňového systému Tato fáze daňové reformy je dosud neujasněná. Na proklamovaných cílem je ale zajímavé, že v řadě případů její cíle jsou proti cílům daňové reformy z roku 1993. Základní cíle jde shrnout takto: a) Zjednodušení a zefektivnění daňové správy ej pravděpodobně trvalým cílem reforem, vždyť v této oblasti je stále, co vylepšovat. Nově jde rovněž o elektronizaci daňové správy. b) Nová koncepce přímých daní c) Sloučení daně z příjmů fyzických osob a pojistného na sociální zabezpečení by bylo do značné míry návratem před rok 1993. 32 3.2 Funkce daní Daně se stávají nástrojem hospodářské politiky státu, jednotlivé funkce daní jsou odvozeny od funkcí veřejných financí, neboť právě daňové příjmy jsou nejpodstatnější částí a daně tedy plní totožné základní funkce. 3.2.1 Fiskální funkce Cílem fiskální funkce je vytvořit dostatečný objem daňových zdrojů pro úhradu veřejných výdajů. Tato funkce je nejstarší. 33 31 VANČUROVÁ, Alena. Komora daňových poradců ČR [online]. [cit. 2013-02-14]. Daňové reformy v ČR. Dostupné z WWW: < http://www.kdpcr.cz/data/files/pdf/vancurova.pdf > 32 VANČUROVÁ, Alena. Komora daňových poradců ČR [online]. [cit. 2013-02-14]. Daňové reformy v ČR. Dostupné z WWW: < http://www.kdpcr.cz/data/files/pdf/vancurova.pdf > 33 PUCHINGER, Zdeněk. Úvodní kapitoly k daňové teorii: daňová soustava ČR. 1. vyd. Olomouc: Univerzita Palackého, 2006. ISBN 80-244-1298-5 22

3.2.2 Alokační funkce Alokační funkce vyplívá z toho, že na některých specifických trzích efektivnost tržních mechanismů selhává. Jako příklad můžeme uvést očkování, kdy se užitek jedince násobí s počtem osob, které jsou proti onemocnění imunní. Daně mohou plnit alokační funkci stejně jako přímé výdaje do oblastí nebo odvětví, ve kterých je zájem o veřejné investice. Vyjdemeli z našeho příkladu, stát buď může očkování financovat, nebo umožnit subjektu, aby výdaje na něj odečetl od své daňové povinnosti. Subjektu je lhostejné, zda dostane od státu příspěvek či dotaci. Subjekt tohoto postavení může také dosáhnout tím, že mu stát umožní odvést nižší daň, a tím získat prostředky na potřebnou investici. Poskytuj-li stát zvýhodnění prostřednictvím daňových úspor, poté se hovoří o nepřímém financování, o nepřímé daňové podpoře. Ve stejné souvislosti se můžeme někdy setkat i s pojmem daňový vývoj. Stát může podporovat subjekty, aby usměrnili svojí spotřebu. Například může stát podporovat úspory na stáří prostřednictvím práva odpočtu zaplacených příspěvků na penzijní pojištění od základu daně z příjmů. Může také poskytovat nižší sazbu daně z přidané hodnoty na ekologické výrobky. Alokační funkce může ale využívat i opačný efekt tím, že znevýhodňuje spotřebu nebo výrobu určitých statků. Příkladem může být spotřební daň z cigaret nebo alkoholických nápojů. 34 3.2.3 Redistribuční funkce Redistribuční funkce daní vychází z toho, že rozdělení důchodů ve společnosti na základě tržních mechanismů může být neakceptovatelné. Daně jsou vhodným nástrojem pro zmírnění rozdílů v důchodech jednotlivých subjektů tím, že se ve větší míře vybírají od bohatších, což umožňuje státu prostřednictvím transferů zvyšovat příjmy chudším. Totéž může platit pro podnikatelské subjekty, například když půjde o redistribuci z bohatších do chudších regionů nebo ve prospěch perspektivních odvětví, ekologicky přátelské výrobky podobně. 35 34 VANČUROVÁ, Alena a Lenka LÁCHOVÁ. Daňový systém ČR 2008, aneb, Učebnice daňového práva. 9,. aktualiz. vyd. Praha: Vox, 2008, 319 s. ISBN 978-808-6324-722 35 VANČUROVÁ, Alena a Lenka LÁCHOVÁ. Daňový systém ČR 2008, aneb, Učebnice daňového práva. 9,. aktualiz. vyd. Praha: Vox, 2008, 319 s. ISBN 978-808-6324-722 23

3.2.4 Stimulační funkce Stimulační funkce daní využívá toho, že daně jsou subjekty vnímány zpravidla jako újma, a tak jsou ochotny udělat hodně proto, aby svou daňovou povinnost omezily. Proto stát subjektům poskytuje různé formy daňových úspor, aneb naopak je vystavuje vyššímu zdanění, aby podpořil ekonomický růst nebo je motivoval ke spotřebě určitých statků. Například snižuje podnikatelské riziko tím, že subjektům umožňuje o ztrátu z podnikání v následujících letech snížit základ daně z příjmů. Naopak tím, že znovu zdaňuje rozdělený zisk vyplacený vlastníkem, podporuje reinvestování zisků, které takto zatíženo není. Jednou z jejich nesčetných variant jsou daňové prázdniny. Jedná se o formu snížení daně konkrétní osobě za předpokladu, že splní určité podmínky například objem investice, nově technologie, tvorba pracovních míst a podobně. 36 3.2.5 Stabilizační funkce Stabilizační funkce souvisí s hospodářskou politikou státu, je její součástí. Díky této funkci dochází ke zmírňování cyklických výkyvů v ekonomice, využívá se k dosažení zaměstnanosti, cenové stability a podobně. Daňový systém je tak schopen ovlivňovat agregátní národohospodářské ukazatele například agregátní poptávku, cenovou hladinu atd. a nutně tedy ovlivňuje i ekonomické chování jednotlivých subjektů. Využití stabilizační funkce daní je odvislé od konkrétní ekonomické politiky státu. 37 3.2.6 Regulační funkce Regulační funkce je prostřednictvím daní a prostřednictvím přesouvání peněžních prostředků v odpovídajících proporcí mezi, ekonomickými subjekty a veřejným fondem. Daň může sloužit k ovlivňování ekonomiky jako celku nebo může ovlivňovat hospodářství selektivně. Důležité je držet se zásady, že příliš vysoké daňové zajištění působí nemotivačně, což je znázorněno i na Lafferově křivce (viz obr. č. 1 Lafferova křivka). Lafferova křivka znázorňuje vztah mezi daňovým příjmem, který náleží státu a sazbou daně. Křivka vychází 36 VANČUROVÁ, Alena a Lenka LÁCHOVÁ. Daňový systém ČR 2008, aneb, Učebnice daňového práva. 9,. aktualiz. vyd. Praha: Vox, 2008, 319 s. ISBN 978-808-6324-722 37 [online].[cit.2013-02-14]. Dostupné z: http://www.sagit.cz/pages/lexikonheslatxt.asp?cd=157&typ=r&levelid=da_158.htm 24

z nulové sazby daně. V okamžiku, kdy křivka dosáhne 100 sazby daně, lze z jejího tvaru vyvodit, že daňový výnos dosahuje nulových hodnot. Obrázek 1 Laffertova křivka Zdroj: Vlastní tvorba podle RADVAN, Michal, Petr MRKÝVKA, Ivana PAŘÍZKOVÁ a Dana ŠRAMKOVÁ. Finanční právo a finanční správa - berní právo. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2008, 509 s. Edice učebnic Právnické fakulty Masarykovy univerzity v Brně, č. 417. ISBN 978-807-2392-308 25

3.3 Struktura daňové soustavy Daňová soustava ČR Daně přímé Daně nepřímé Majetková daň Silniční daň Daň z přijmu fyzických osob Daň z příjmů Daň z přijmu právnických osob Daň z přidané hodnoty Ekologické daně Spotřební daň Daň z piva Daň darovací, dědická a z převodu nemovitosti Daň z lihovin Daň z pozemků Daň z nemovitosti Daň ze staveb Daň z tabákových výrobků Daň z minerálních olejů Obrázek 2 - Daňový systém ČR Zdroj: Vlastní tvorba [online]. [cit. 2013-04-10]. Dostupné z: https://managementmania.com/cs/danovasoustava-cr 3.3.1 Daň z příjmů Daně z příjmů patří k předním reprezentantům kategorie přímých daní, jejichž základním rysem je bezprostřední vazba daňové povinnosti na příjem. Výnos ze zdanění příjmů patří ve většině zemí k rozhodujícím příjmovým položkám státních rozpočtů. Nezanedbatelné jsou principy spravedlnosti zdanění: a) Systém dává přehled o celkových příjmech poplatníka, celkové daňové zatížení závisí na velikosti příjmů, princip všeobecnosti zdanění, 26

b) Zdaňují se všechny příjmy, včetně úroků z vkladů apod., sjednocení přístupu k obsahu sociálních kritérií. Daně z příjmů jsou upraveny zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů a zákonem č. 337/1992 Sb., ve znění zákona č. 35/1993 Sb., zákona č. 96/1993 Sb., zákona č. 157/1993 Sb., zákona č. 196/1993 Sb., zákona č. 323/1993 Sb. A vyhlášek 146/1993, 238/1993 a 257/1993. 38 3.3.1.1 Daň z příjmů fyzických osob Daň z příjmů fyzických osob řeší zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů ve znění dalších předpisů. Od zdaňovacího období 2008 byla zavedena jednotná sazba pro daň z příjmů fyzických osob, která je stanovena ve výši 15 %. Dále došlo ke sjednocení sazeb pro daň vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně z příjmů fyzických osob plynoucích ze zdrojů na území České republiky a stanovení nejvyšší sazby u této daně ve výši 15 %. 39 Tato daň je daní univerzální, jíž podléhají veškeré zdanitelné příjmy jednotlivců. Je to daň, která je svázaná s největšími očekáváními. Požaduje se po ní, aby byla prostředkem redistribuce důchodů od bohatších k sociálně potřebným, a zároveň má ovlivňovat chování poplatníka žádoucím směrem. Základ daně z příjmů fyzických osob se rozpadá do pěti dílčích základů daně odpovídajícím hlavním druhům zdanitelných příjmů, z nichž nejdůležitější jsou příjmy závislé z činnosti, tj. mzdy a podobné příjmy. Sazba daně z příjmů byla velice progresivní, ale od roku 2008 je již lineární. Výnos daně z příjmů fyzických osob až do roku 1997 relativně rostl. V porovnání se státy Evropské unie je však stále dosti nízký. Široké je naopak osvobození od daní. 40 38 GROSSOVÁ, Marie. Finanční právo: nová daňová soustava. 1. vyd. Olomouc: Univerzita Palackého, 1995, 54 s. ISBN 80-706-7435-0 39 [online]. [cit. 2013-02-19]. Dostupné z: http://www.businessinfo.cz/cs/clanky/danovy-system-ceske-republiky- 3429.html 40 VANČUROVÁ, Alena a Lenka LÁCHOVÁ. Daňový systém ČR 2008, aneb, Učebnice daňového práva. 9,. aktualiz. vyd. Praha: Vox, 2008, 319 s. ISBN 978-808-6324-722 27

3.3.1.1.1 Subjekt daně V daňovém řádu v 20 je daňový subjekt uveden pouze obecně, je jím poplatník a plátce. Zákon o daních z příjmů pak tento institut konkretizuje a uvádí za poplatníky daně z příjmů fyzické osoby bez ohledu na to, zda tyto fyzické osoby podnikají, jsou zaměstnány či nezaměstnány, jsou zapsány v obchodním nebo živnostenském rejstříku. Poplatníkem dle zákona může být i osoba, která byla soudním rozhodnutím zbavena způsobilosti nebo osoba nezletilá. Podmínkou však je, že za tuto osobu jedná zástupce. 41 Již z pojmenování této daně vyplívá, že subjektem daně je fyzická osoba, jejíž příjmy jsou dani podrobeny. Určitým problémem v praxi často bývá určení, které příjmy podléhají zdanění v České republice a které se zdaňují mimo naše území, tedy v zahraničí. V 2 zákona o daních z příjmů se považuje za výchozí pro tohle určení daňový domicil nebo-li rezidence. Za daňové rezidenty jsou považovány osoby, které mají v České republice bydliště nebo pobývají na území České republiky nejméně 183 dní v příslušném kalendářním roce, a to souvisle nebo v několika obdobích. Tito poplatníci zdaňují všechny své příjmy bez ohledu na to, zda plynou ze zdrojů České republiky nebo ze zdrojů zahraničí. Za daňové nerezidenty se logicky považují fyzické osoby, které na území České republiky nemají bydliště a ani se zde obvykle nezdržují. Do této kategorie také patří osoby, o kterých to stanoví mezinárodní smlouva. Statut daňových nerezidentů mají také osoby pobývající na našem území výlučně za účelem studia nebo léčení. Daňoví nerezidenti mají pouze omezenou daňovou povinnost, jelikož jsou povinni platit daň jen z příjmů, jejichž zdroj je na území České republiky. 42 Plátcem daně je osoba, která je odpovědná za odvedení daně. 3.3.1.1.2 Předmět daně Předmětem daně je obecně příjem nebo důchod fyzické osoby. Na důchody lze nahlížet z různých hledisek: 41 RADVAN, Michal, Petr MRKÝVKA, Ivana PAŘÍZKOVÁ a Dana ŠRAMKOVÁ. Finanční právo a finanční správa - berní právo. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2008, 509 s. Edice učebnic Právnické fakulty Masarykovy univerzity v Brně, č. 417. ISBN 978-807-2392-308 42. Finanční a daňové právo. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009, 525 p. ISBN 80-738-0155-8 28

a) Pravidelný / Nepravidelný b) Kapitálový / Pracovní c) Hrubý / Čistý d) Nominální / Reálný Zákon o daních z příjmů jasně určuje, co je předmětem daně a co za předmět nepovažuje. Příjmem se obecně rozumí příjem peněžní, nepeněžní a příjme dosažený směnou. Každý příjem musí být pro účel tohoto zákona vyjádřen v penězích, proto se u nepeněžních příjmů subsidiárně používá zákon č. 157/1997 Sb., o oceňování majetku. Příjmy které jsou dosaženy v rámci spoluvlastnictví se rozdělují mezi jednotlivé poplatníky v závislosti na jejich spoluvlastnickém podílu. 43 Předmětem daně z příjmů fyzických osob je 5 příjmů, a to ze závislé činnosti a funkční požitky, z podnikání a jiné samostatně výdělečné činnosti, z kapitálového majetku, pronájmu a ostatních příjmů. Mezi příjmy ze závislé činnosti dle zákona můžeme řadit příjmy pracovně právního, členského nebo služebního poměru, dále pak příjmy, které jsou spojeny s prací členů družstev, společníků, jednatelů společností s ručením omezeným, komanditistů a likvidátorů. Příjmy z podnikání jsou příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, podíly na zisku společníků veřejné obchodní společnosti a komplementářů komanditní společnosti, příjmy ze živností. Příjmy z užití či poskytnutí práv duševního vlastnictví, z výkonu nezávislého povolání, příjmy rozhodců, znalců, tlumočníků jsou řazeny mezi příjmy ze samostatné výdělečné činnosti. Příjmem z kapitálového majetku jsou zejména podíly na zisku tichého společníka, úroky z úvěru, z vkladů, z dividend, dávky penzijního připojištění se státním příspěvkem a výnosy ze směnek. 44 43 RADVAN, Michal, Petr MRKÝVKA, Ivana PAŘÍZKOVÁ a Dana ŠRAMKOVÁ. Finanční právo a finanční správa - berní právo. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2008, 509 s. Edice učebnic Právnické fakulty Masarykovy univerzity v Brně, č. 417. ISBN 978-807-2392-308 44 6 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů 29

Pojmem ostatní příjmy má zákonodárce na mysli příležitostné příjmy, díky nímž se zvětšuje majetek fyzických osob, např. převod nemovitostí, příležitostný pronájem, výživné, důchody a výhry v loteriích. 45 3.3.1.1.3 Základ daně z příjmů Základ daně je v peněžních, eventuelně i jinak stanovený daňový objekt, z něhož se daň vyměřuje. Zatímco objekt daně nám říká, co je důvodem stanovení daňové povinnosti, základ daně určuje, z čeho se daň vyměřuje. Cílem zjišťování základu daně je stanovení celkové částky zdanitelného objektu a základ daně se stanoví podle zákonů o jednotlivých daních, a to tak, aby jeho určení odpovídalo daňovým záměrům zákonodárce. Při zjišťování základu daně je nutno u výnosových a důchodových daní určit výši připočitatelných a odpočitatelných položek. Základ může být vyjádřen v peněžních jednotkách daně valorické nebo v nepeněžních jednotkách daně specifické. 46 Zákon o dani z příjmů pracuje i s termínem dílčí základ daně. Jedná se o dílčí zdanitelný příjem, který je ponížen o výdaje vynaložené na jeho dosažení a udržení. Celkovým základem daně je součet dílčích základů daně, který má přednost před obecným způsobem stanovení základu daně. Dílčím základem daně jsou u příjmů ze závislé činnosti příjmy navýšené o částku, která odpovídá pojistnému na sociální politiku zabezpečení, příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistnému na všeobecné zdravotní pojištění, jež je zaměstnavatel povinen platit. 47 Tyto příjmy se v zákoně v 6 nazývají jako povinné pojistné. V 7 zákon pracuje s paušálními výdaji, jedná se o dílčí základy daně u příjmů z podnikání, které jsou sníženy o výdaje k jejich dosažení. U příjmů z kapitálového majetku je dílčím základem daň úroku, výnosu z úvěrů a půjček. 45. Finanční a daňové právo. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009, 525 p. ISBN 80-738-0155-8 46 HENDRYCH, Dušan. Právnický slovník. 2., rozš. vyd. Praha: C. H. Beck, 2003, xx, 1320 s. Beckovy odborné slovníky. ISBN 80-717-9740-5 47 RADVAN, Michal, Petr MRKÝVKA, Ivana PAŘÍZKOVÁ a Dana ŠRAMKOVÁ. Finanční právo a finanční správa - berní právo. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2008, 509 s. Edice učebnic Právnické fakulty Masarykovy univerzity v Brně, č. 417. ISBN 978-807-2392-308 30

3.3.1.1.4 Položky snižující základ daně, slevy na dani a sazby daně Zákon o dani z příjmů umožňuje snížení základu daně o odpočitatelné položky. V zákoně nikde nenajdeme termín odpočitatelné položky, nýbrž termín nezdanitelné části základu daně najdeme, a to v 15. Odpočty bychom mohli rozdělit do dvou kategorií na standardní a nestandardní. Standardní odpočty se uplatňují v paušální výši, která je stanovena zákonem. Jde o odpočty, jež z části zohledňují sociální postavení poplatníka. Tyto odpočty jsou v současné době nahrazeny institutem slevy na dani. Nestandardní odpočty jsou opakem standardních, protože se uplatňují v prokázané výši, která však může být zákonem limitována. Jedná se např. o dary na veřejně prospěšné účely, úroky z úvěru a další. 48 Sazba daně z příjmů fyzických osob prošla dlouhodobým vývojem, který s sebou přinesl mnoho změn. Po dlouhá léta byla v České republice uplatňována procentní progresivně klouzavá sazba daně. V důsledku to znamenalo rozložení daňového základu na jednotlivé části, které se zdaňovaly daným procentem pro každé pásmo. Pásma byla čtyři v rozmezí od 12 % až do 32 %. Před pár lety proběhla reforma veřejných financí, která s sebou přinesla jednu z nejzásadnějších změn pro sazbu u daně z příjmů fyzických osob. Od roku 2008 se progresivně klouzavá sazba daně stala sazbou procentní lineární. Sazba daně je momentálně dle zákona 15 %. 49 Rok 2006, 2007 Základ daně Ze základu Daň přesahujícího od Kč do Kč 0 121 200 12 % 121 200 218 400 14 544 Kč + 19 % 121 200 Kč 218 400 331 200 33 012 Kč + 25 % 218 400 Kč 331 200 a více 61 212 Kč + 32 % 331 200 Kč Tabulka 1 - Vývoj sazby daně z příjmů fyzických osob za rok 2006 a 2007 Zdroj: Vlastní tvorba [online]. [cit. 2013-02-14]. Dostupné z: http://www.ucetnikavarna.cz/uzitecnetabulky/vyvoj-sazby-dane-z-prijmu-fyzickych-osob/ 48 RADVAN, Michal, Petr MRKÝVKA, Ivana PAŘÍZKOVÁ a Dana ŠRAMKOVÁ. Finanční právo a finanční správa - berní právo. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2008, 509 s. Edice učebnic Právnické fakulty Masarykovy univerzity v Brně, č. 417. ISBN 978-807-2392-308 49 RADVAN, Michal, Petr MRKÝVKA, Ivana PAŘÍZKOVÁ a Dana ŠRAMKOVÁ. Finanční právo a finanční správa - berní právo. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2008, 509 s. Edice učebnic Právnické fakulty Masarykovy univerzity v Brně, č. 417. ISBN 978-807-2392-308 31

Rok 2008 Rok 2009 Rok 2010 Rok 2011 Rok 2012 Daň ze základu daně sníženého o nezdanitelnou část základu daně a o odčitatelné položky od základu daně zaokrouhleného na celá sta Kč dolů činila 15%. Sazba daně z příjmů fyzických osob v roce 2009 byla 15 % ze základu daně. Sazba daně z příjmů fyzických osob v roce 2010 byla 15% ze základu daně. Sazba daně z příjmů fyzických osob v roce 2011 byla 15% ze základu daně. U zaměstnance je základem daně tzv. superhrubá mzda. Superhrubá mzda je mzda zvýšená o částku odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění, které je v důsledku těchto vyplacených mezd povinen platit zaměstnavatel sám za sebe, tj. 34%. Sazba daně z příjmů fyzických osob v roce 2012 byla 15 % ze základu daně. U zaměstnance je základem daně tzv. superhrubá mzda. Superhrubá mzda je hrubá mzda zvýšená o částky odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění, které je v důsledku těchto vyplacených mezd povinen platit zaměstnavatel sám za sebe. Tabulka 2 - Vývoj sazby daně z příjmů fyzických osob Zdroj: Vlastní tvorba [online]. [cit. 2013-02-14]. Dostupné z: http://www.ucetnikavarna.cz/uzitecnetabulky/vyvoj-sazby-dane-z-prijmu-fyzickych-osob/ 3.3.1.2 Daň z příjmů právnických osob Daň z příjmů právnických osob je určena pro všechny právnické osoby. Předmětem daně jsou veškeré příjmy z činností a z nakládání s majetkem, u nepodnikatelských subjektů potom zejména příjmy z činností uskutečňovaných za účelem dosahování zisku. Základ daně odvozený od účetního výsledku hospodaření před zdaněním se snižuje o několik nestandardních odpočtů. Sazba daně z příjmů právnických osob je lineární ale odlišná od sazby daně z příjmů fyzických osob. U daně z příjmů právnických osob se v menší míře používají slevy na dani. Daň z příjmů právnických osob je velmi důležitá z hlediska podnikatelských subjektů. Zejména nominální sazba této daně je často mezinárodně srovnávána a posuzuje se jako jeden z ukazatelů spolurozhodujících o zemi, ve které bude investováno. 50 50 VANČUROVÁ, Alena a Lenka LÁCHOVÁ. Daňový systém ČR 2008, aneb, Učebnice daňového práva. 9,. aktualiz. vyd. Praha: Vox, 2008, 319 s. ISBN 978-808-6324-722 32