Komparace daně z příjmu fyzických osob v České republice a Spolkové republice Německo

Mendelova univerzita v Brně Provozně ekonomická fakulta Komparace daně z příjmu fyzických osob v České republice a Spolkové republice Německo Bakalářská práce Vedoucí práce: Ing. Kateřina Krchnivá Ivana Losertová Brno 2014

Poděkování Chtěla bych poděkovat vedoucí mé bakalářské práce Ing. Kateřině Krchnivé za cenné připomínky k práci a především ochotu.

Čestné prohlášení Prohlašuji, že jsem tuto práci: Komparace daně z příjmu fyzických osob v České republice a Spolkové republice Německo vypracoval/a samostatně a veškeré použité prameny a informace jsou uvedeny v seznamu použité literatury. Souhlasím, aby moje práce byla zveřejněna v souladu s 47b zákona č. 111/1998 Sb., o vysokých školách ve znění pozdějších předpisů, a v souladu s platnou Směrnicí o zveřejňování vysokoškolských závěrečných prací. Jsem si vědom/a, že se na moji práci vztahuje zákon č. 121/2000 Sb., autorský zákon, a že Mendelova univerzita v Brně má právo na uzavření licenční smlouvy a užití této práce jako školního díla podle 60 odst. 1 Autorského zákona. Dále se zavazuji, že před sepsáním licenční smlouvy o využití díla jinou osobou (subjektem) si vyžádám písemné stanovisko univerzity o tom, že předmětná licenční smlouva není v rozporu s oprávněnými zájmy univerzity, a zavazuji se uhradit případný příspěvek na úhradu nákladů spojených se vznikem díla, a to až do jejich skutečné výše. V Brně dne 21. května 2014 Ivana Losertová

Abstract Losertová, I. Comparison of natural person income tax in the Czech Republic and the Federal Republic of Germany. Bachelor thesis. Brno: Mendel university in Brno, 2014. The bachelor thesis deals with the evaluation of tax systems in the Czech Republic and the Federal Republic of Germany. It includes comparison of their tax system with special focus on the natural person income tax. Theoretical part contains relevant theoretical background mainly based on national income tax acts. There is a comparison of tax liability of individual person on the basis of model example. The main conclusion of investigation is that tax liability of German individual person compared by effective tax rate is in the most case higher probably due to progressivity of tax rate. Keywords Tax, natural person income tax, comparison. Abstrakt Losertová, I. Komparace daně z příjmu fyzických osob v České republice a Spolkové republice Německo. Bakalářská práce. Brno: Mendelova univerzita v Brně, 2014. Bakalářská práce se zabývá zhodnocením daňových systémů v České republice a Spolkové republice Německo. Součástí je srovnání jejich daňového systému se zaměřením na daň z příjmu fyzických osob. Teoretická část obsahuje příslušné teoretické předpoklady převážně založené na vnitrostátních nařízeních k dani z příjmů. K dispozici je srovnání daňové povinnosti jednotlivce na základě modelového příkladu. Hlavním závěrem vyšetřování je, že daňová povinnost německé fyzické osoby srovnávaná pomocí efektivní daňové sazby je ve většině případů vyšší, pravděpodobně z důvodu progresivity daňové sazby. Klíčová slova Daň, daň z příjmů fyzických osob, komparace.

Obsah 6 Obsah Seznam zkratek 11 1 Úvod a cíl práce 12 1.1 Úvod... 12 1.2 Cíl práce... 12 2 Literární přehled 14 2.1 Definice daně... 14 2.2 Funkce daní... 14 2.3 Rozdělení daní... 15 2.4 Daňové zásady... 15 2.5 Daňový systém... 15 2.6 Daňový systém v ČR... 16 2.7 Daňový systém v Německu... 18 2.8 Daň z příjmů fyzických osob Česká republika... 19 2.9 Osobní důchodová daň Spolková republika Německo (Einkommensteuer)... 24 2.10 Harmonizace a koordinace daňových systémů... 28 2.11 Společné znaky zdaňování fyzických osob vyplývající z daňové harmonizace na základě smluv o zamezení dvojího zdanění... 30 3 Materiál a metodika 32 3.1 Metodika stanovení základu daně z příjmů fyzických osob... 33 4 Demonstrace rozdílů na příkladech 37 4.1 Komparace zdaňování příjmů ze závislé činnosti v ČR a SRN... 37 4.2 Komparace zdaňování příjmů z podnikání v ČR a SRN... 47 4.3 Komparace zdaňování příjmů ze zahraničí v ČR a SRN... 50 5 Diskuze 52 5.1 Komparace daňového zatížení FO v ČR a SRN daní z příjmů... 52 5.2 Komparace daňového zatížení FO v ČR a SRN s příjmy ze závislé činnosti 53

Obsah 7 5.3 Komparace daňového zatížení FO v ČR a SRN s příjmy z podnikání... 55 5.4 Komparace daňového zatížení FO v ČR a SRN s příjmy ze zahraničí... 56 5.5 Lafferova křivka pro ČR a SRN... 58 6 Závěr 59 7 Seznam použitých zdrojů 61 7.1 Literární zdroje... 61 7.2 Internetové zdroje... 62

Seznam obrázků 8 Seznam obrázků Obr. 1: Daně daňového systému ČR. Zdroj: Vančurová, Láchová (2008), Daňový systém ČR 2008 16 Obr. 2: Přímé daně v ČR. Zdroj: Vančurová, Láchová (2008), Daňový systém ČR 2008 17 Obr. 3: Daňová soustava Německa. Zdroj: Jan Široký, Daně v Evropské unii 18 Obr. 4: Úrovně harmonizace. Zdroj: Nerudová (2011), Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie 28 Obr. 5: Lafferova křivka. Zdroj: Knowledge at CBSDU 35 Obr. 6: Efektivní míra zdanění u příjmů ze závislé činnosti. Zdroj: vlastní zpracování. 54 Obr. 7: Komparace zdanění příjmů ze závislé činnosti v ČR a SRN. Zdroj: vlastní zpracování. 54 Obr. 8: Komparace zdanění příjmů z podnikání v ČR a SRN. Zdroj: vlastní zpracování. 56 Obr. 9: Komparace zdanění příjmů ze zahraničí v ČR a SRN. Zdroj: vlastní zpracování. 57 Obr. 10: Lafferova křivka pro ČR a SRN. Zdroj: vlastní zpracování. 58

Seznam tabulek 9 Seznam tabulek Tab. 1: Algoritmus výpočtu měsíční srážkové daně dle 6 odst. 4 ZDP, pokud je příjem do 5.000 Kč a zaměstnanec nepodepsal prohlášení k dani. Zdroj: Dvořáková a kol. (2013), Zdaňování příjmů fyzických a právnických osob 2013/2014 21 Tab. 2: Roční slevy na dani pro jednotlivé roky. Zdroj: mesec.cz (2014), Slevy na dani 23 Tab. 3: Odvody na sociální zabezpečení. Zdroj: http://www.lohninfo.de/sozialversicherungsbeitraege2013.html 26 Tab. 4: Rozmezí sazeb daně z příjmů pro jednotlivce. Zdroj: vlastní zpracování dle Einkommensteuergesetz 32a. 27 Tab. 5: Rozmezí sazeb daně z příjmů pro společné zdanění manželů. Zdroj: vlastní zpracování dle Einkommensteuergesetz 32a. 27 Tab. 6: Konstrukce základu daně a výpočet daňové povinnosti poplatníka. Zdroj: Dvořáková a kol. (2013), Zdaňování příjmů fyzických a právnických osob 2013/2014 33 Tab. 7: Konstrukce základu daně. Zdroj: Einkommenssteuergesetz. 34 Tab. 8: Algoritmus výpočtu daně z příjmu. Zdroj: Bundesministerium der Finanzen, vlastní zpracování 34 Tab. 9: Výpočet měsíční zálohy na daň při průměrné mzdě v ČR, Zdroj: vlastní výpočty 37 Tab. 10: Výpočet roční daňové povinnosti při průměrné mzdě v ČR, Zdroj: vlastní výpočty 38 Tab. 11: Výpočet roční daňové povinnosti při průměrné mzdě v SRN, Zdroj: vlastní výpočty 39 Tab. 12: Výpočet daňové povinnosti v ČR pro HM ve výši 222 965 Kč, Zdroj: vlastní výpočty 40 Tab. 13: Výpočet daňové povinnosti v ČR pro HM ve výši 369 387 Kč, Zdroj: vlastní výpočty 41

Seznam tabulek 10 Tab. 14: Výpočet daňové povinnosti v SRN pro HM ve výši 13 469 EUR, Zdroj: vlastní výpočty 42 Tab. 15: Výpočet daňové povinnosti v ČR pro HM ve výši 1 450 261 Kč, Zdroj: vlastní výpočty 43 Tab.: 16: Výpočet daňové povinnosti v SRN pro HM ve výši 52 881 EUR, Zdroj: vlastní výpočty 44 Tab. 17: Výpočet daňové povinnosti v ČR pro HM ve výši 6 876 270 Kč, Zdroj: vlastní výpočty 45 Tab.: 18: Výpočet daňové povinnosti v SRN pro HM ve výši 250 730 EUR, Zdroj: vlastní výpočty 45 Tab. 19: Výpočet daňové povinnosti v ČR pro HM ve výši 8 227 500 Kč, Zdroj: vlastní výpočty 46 Tab.: 20: Výpočet daňové povinnosti v SRN pro HM ve výši 300 000 EUR, Zdroj: vlastní výpočty 47 Tab. 21: Výpočet daňové povinnosti v ČR pro podnikatele v zemědělství, Zdroj: vlastní výpočty 48 Tab. 22: Výpočet daňové povinnosti v ČR pro podnikatele v zemědělství s paušálními výdaji, Zdroj: vlastní výpočty 49 Tab. 23: Výpočet daňové povinnosti v SRN pro podnikatele v zemědělství, Zdroj: vlastní výpočty 49 Tab. 24: Výpočet daňové povinnosti v ČR pro poplatníka s příjmy ze zahraničí, Zdroj: vlastní výpočty 50 Tab. 25: Výpočet daňové povinnosti v ČR pro poplatníka s příjmy ze zahraničí, Zdroj: vlastní výpočty 51 Tab. 26: Sazby daně z příjmů v ČR a SRN, Zdroj: vlastní sestavení 52 Tab. 27: Souhrn daňové povinnosti poplatníků, Zdroj: vlastní sestavení 53 Tab. 28: Souhrn daňové povinnosti k dani z příjmů z podnikání, Zdroj: vlastní sestavení 56 Tab. 29: Souhrn daňové povinnosti k dani z příjmů ze zahraničí, Zdroj: vlastní sestavení 57

Seznam zkratek 11 Seznam zkratek ČR Česká republika DP Daňové přiznání DPFO Daň z příjmu fyzických osob EU Evropská unie EUR - Euro FO Fyzická osoba Kč Koruna česká SP Sociální pojištění SRN Spolková republika Německo SZDZ Smlouva o zamezení dvojího zdanění ZD Základ daně ZDP Zákon o daních z příjmů ZO Zdaňovací období ZP Zdravotní pojištění

Úvod a cíl práce 12 1 Úvod a cíl práce 1.1 Úvod Bakalářská práce se zabývá komparací daně z příjmů fyzických osob ve vybraných státech Evropské unie, a to v České republice a Spolkové republice Německo. Jelikož spolu tyto státy nejen sousedí, ale májí také dlouhou společnou historii, je zajímavé poukázat na jejich společné a naopak rozdílné znaky ve zdaňování fyzických osob. Oblast daní se týká téměř každého z nás. Pokud je člověk zaměstnaný, podniká nebo vykonává jinou samostatně výdělečnou činnost, je pro něj důležitá zejména daň z příjmů fyzických osob. Jelikož se daňové zákony často mění, způsobují tyto změny značné komplikace, proto musí poplatníci daně pečlivě sledovat jejich novelizaci. Tyto změny daňové legislativy jsou způsobeny zejména tím, že je daň z příjmů fyzických osob nezbytnou položkou příjmů do státního rozpočtu. Daňová politika státu je důležitým nástrojem fiskální politiky státu a představuje významný zdroj příjmů státního rozpočtu. Stát má tedy v rukou těžký úkol stanovit strukturu daní a výši daňových sazeb. Konkrétní státní daňová kvóta může ovlivnit příliv kapitálu od zahraničních investorů, poptávku a její strukturu a také pracovní aktivitu. Prohlubující se integrace Evropské unie postihuje také sféru daní. Na harmonizaci daňových systémů členských zemí se tedy neustále pracuje a dochází k postupnému sbližování příslušných daňových soustav. O strukturální daňové harmonizaci můžeme hovořit v oblasti nepřímých daní, nadále však zůstává rozdílná oblast přímého zdanění. Jednotlivé soustavy států EU jsou tedy stále odlišné, jak ve způsobu výpočtu daňové povinnosti, tak v daňových sazbách. 1.2 Cíl práce Cílem této bakalářské práce je zhodnocení efektivnosti a výhodnosti zdanění fyzických osob ve dvou státech Evropské unie, a to v České republice a Spolkové republice Německo. Práce obsahuje srovnání daňového zatížení fyzických osob s příjmy ze závislé činnosti a osob samostatně výdělečně činných. Práce zpřehlední odlišnosti mezi systémy zdanění obou zemí, zároveň také poukáže na společné znaky ve zdaňování příjmů fyzických osob. Dále je provedena analýza jednotlivých daňových soustav pomocí příslušných daňových zákonů, definovány základní pojmy, které jsou v práci používány, popsány společné znaky obou daňových systémů a jejich identifikované rozdíly. Pozornost je věnována také oblasti harmonizace přímých daní v rámci Evropské unie, popsání jejího stavu a možné vývojové směry do budoucna. Zaměřeno je také na možnosti, jak zamezit dvojímu zdanění příjmů podle smlouvy o zamezení

Úvod a cíl práce 13 dvojího zdanění, kterou má Česká republika uzavřenu s Německem. Problematika je demonstrována na modelovém příkladu. Práce sestává ze dvou částí, a to z literární rešerše a praktické části. Z důvodu častých novelizací je zpracováno zdaňovací období roku 2013. Literární rešerše obsahuje vysvětlení základních pojmů použitých v praktické části, představení jednotlivých daňových systémů, jejich harmonizaci a metodiku výpočtu daně z příjmů fyzických osob. Informace jsou získány z odborné literatury a internetových zdrojů. Praktická část je založena jak na výpočtech, tak na srovnání daňového zatížení poplatníků DPFO, jak z pohledu poplatníka daně z příjmů ze závislé činnosti, tak z pohledu poplatníka daně z příjmů ze samostatně výdělečné činnosti.

Literární přehled 14 2 Literární přehled Nejdříve bude věnována pozornost definici pojmu daň, jejím funkcím a dále se zaměříme na vymezení daňového systému. 2.1 Definice daně Dle Kubátové (2010) bývá daň definována jako povinná, nenávratná a zákonem určená platba do veřejného rozpočtu, která je neúčelová a neekvivalentní. Daně představují jeden druh příjmů veřejných rozpočtů, a to státních a municipálních. Daň je pravidelně se opakující platba v určitých časových intervalech (např. každoroční placení daně z příjmů) nebo se platí nepravidelně za určitých okolností (např. při převodu nemovitosti). Neúčelovost daně znamená skutečnost, že se stane součástí celkových příjmů veřejného rozpočtu, z něhož budou financovány různé veřejné potřeby, nemá tedy financovat konkrétní vládní projekt. Podle Dvořákové (2013) české právo nezná ustanovení pojmu definice daně, pouze zákon č. 280/2009 Sb., obsahuje ustanovení 2 odst. 3 a 4 následující text: Daní se pro účely tohoto zákona rozumí: a) peněžité plnění, které zákon označuje jako daň, clo nebo poplatek, b) peněžité plnění, pokud zákon stanoví, že se při jeho správě postupuje podle tohoto zákona, c) peněžité plnění v rámci dělené správy. Daň zahrnuje rovněž daňový odpočet, daňovou ztrátu nebo jiný způsob zdanění a příslušenství daně. Daň lze uložit pouze zákonem a mohou být definovány také jako neúvěrové příjmy veřejných rozpočtů. Daně mají na neúvěrových příjmech veřejných rozpočtů rozhodující podíl (Boněk a kol., 2001). 2.2 Funkce daní Jak uvádí Kubátová (2010), úloha zdanění vyplývá z hlavních ekonomických funkcí veřejného sektoru, a to z: - alokační funkce: zabezpečuje efektivní alokaci získaných finančních prostředků, - redistribuční funkce: pro zmírnění rozdílů v příjmech jednotlivců, mají veřejné finance (daně) za úkol přesunout část důchodů a bohatství od bohatších k chudším jedincům, - stabilizační funkce: daně napomáhají ke zmírnění cyklických výkyvů v ekonomice, - fiskální funkce: nejdůležitější funkce, představuje získání finančních prostředků do veřejných rozpočtů, jimiž jsou poté financovány veřejné výdaje.

Literární přehled 15 2.3 Rozdělení daní Podle Kubátové (2010) mohou být daně tříděny podle různých hledisek. Mezi nejzákladnější rozlišení daní dle vazby na důchod poplatníka je: - daně přímé jsou placeny poplatníkem na úkor jeho důchodu a předpokladem je, že nemohou být přeneseny na jiný subjekt. Patří zde daně z příjmů, daň silniční, daň z nemovitostí, daň dědická, darovací a daň z převodu nemovitostí, - daně nepřímé subjekt, který daň odvádí, daň neplatí z vlastního důchodu, ale přenáší ji na jiný subjekt. Daň je přenesena zvýšením ceny. Patří zde daň z přidané hodnoty a spotřební daně (včetně energetický daní). Dalším praktickým rozdělením jsou daně rozlišeny dle objektu, na nějž jsou uloženy. Mezi hlavní daně patří: - daň z důchodů (příjmů), - daň ze spotřeby, - daň z majetku. 2.4 Daňové zásady Od dob Adama Smitha se požadavky na dobrý daňový systém téměř nezměnily. Ve slavných daňových kánonech byly základní požadavky vyjádřené jako: spravedlnost, efektivnost, právní perfektnost a průhlednost. Tyto požadavky jsou uznávány dodnes. Současní autoři se liší v podrobnostech zpracování, názory na body samotné se však neliší. Výsledkem je soustava požadavků: 1. efektivnost, 2. pozitivní vlivy na ekonomické chování subjektů (omezení negativních vlivů), 3. spravedlnost, 4. správné působení na makroekonomické agregáty (makroekonomická pružnost schopnost reakce ekonomického jevu na vnější vlivy), 5. právní perfektnost a politická průhlednost, Kubátová (2010). 2.5 Daňový systém Daňovou soustavou rozumíme souhrn všech daní, které existují v daném státě. Jednotlivé funkce daní jsou zabezpečovány pomocí daňové soustavy, tedy kombinací více daní 1. Daňovou soustavu můžeme obecně definovat jako ucelený, komplexní a vzájemně provázaný systém platebních povinností označených jako daň, které jsou uloženy z titulu státní moci státem, na základě zákona, daňovým subjektům, za určité časové období, za účelem zajištění zdrojů příjmové strany veřejných rozpočtů (Zajíčková a kol., 2012). 1 Účetnictví, daně, právo Sagit/Daňový systém

Literární přehled 16 Daňové příjmy jsou dle Vančurové a Láchové (2008) nejvydatnějším veřejným příjmem. Celková daňová povinnost reprezentuje souhrn všech plateb, kterými je subjekt povinen přispívat veřejnoprávní soustavě. Daňová kvóta znamená podíl vybraných daní na hrubém domácím produktu. Patří mezi ukazatele, které slouží k mezinárodnímu srovnávání a ukazuje nám, jak velký díl nezůstává těm, kdo důchod vytvořili, ale rozděluje se prostřednictvím veřejných fondů na daňovém principu. 2.6 Daňový systém v ČR Daňovou soustavu České republiky tvoří celkem třináct daní, např. daň z příjmů, dědická daň, daň silniční atd. Do daňového systému nezahrnujeme pouze daně, ale také clo, pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na veřejné zdravotní pojištění. Obvykle se zde zařazují také poplatky fiskálního charakteru, jimiž jsou poplatky správní, soudní, místní a poplatek za užívání silnic a dálnic (tzv. dálniční známka) 2. Dle Vančurové a Láchové (2008) byly již historicky daně rozděleny do dvou hlavních skupin na přímé a nepřímé, zvláštní skupinu tvoří pojistné, jak naznačuje následující obrázek (Obr. 1). Obr. 1: Daně daňového systému ČR. Zdroj: Vančurová, Láchová (2008), Daňový systém ČR 2008 Daňový mix je další charakteristikou daňového systému, ten vypovídá o tom, jakému typu daní dává daný stát přednost a jaký potlačuje. Podíl přímých daní v daňových mixech v posledních letech klesá a to na úkor zvyšování podílu daní nepřímých, které nemají negativní účinky na ekonomickou aktivitu. 2 Účetnictví, daně, právo Sagit/Daňový systém

Literární přehled 17 Daně z příjmů jsou dvě a to daň z příjmů fyzických osob a daň z příjmů právnických osob. Jejich souhrn znamená třetí nejdůležitější rozpočtový příjem. Následující obrázek (Obr. 2) popisuje další dělení daní majetkových a příjmových. Obr. 2: Přímé daně v ČR. Zdroj: Vančurová, Láchová (2008), Daňový systém ČR 2008 2.6.1 Daňová správa Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád 1 (2) nám říká, že správa daně je postup, jehož cílem je správné zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady. Předmětem správy daní jsou daně, jež jsou příjmem do veřejného rozpočtu, nebo snížením příjmu veřejného rozpočtu ( 2 (1) DŘ). V České republice existuje třístupňová daňová správa místní, regionální a celostátní. Tvoří ji: - Ministerstvo financí ústřední orgán státní správy daní s celostátní působností, - Finanční ředitelství správní úřad s regionální působností, - Finanční úřady správní úřady s místní působností (Nerudová, 2007). Správcem daně je správní orgán v rozsahu, v jakém mu je zákonem svěřena v oblasti správy daní působnost ( 10 (1) DŘ). Správním orgánem se rozumí orgán moci výkonné, orgán územního samosprávného celku, jiný orgán a PO nebo FO, pokud vykonává působnost v oblasti veřejné správy ( 10 (2) DŘ). Správce daně má dle ( 11 (1) DŘ) pravomoc: a) vést daňová řízení a jiná řízení podle daňového zákona, b) provádět vyhledávací činnost, c) kontrolovat plnění povinností osob zúčastněných na správě daní, d) vyzývat ke splnění povinností, e) zabezpečovat placení daní.

Literární přehled 18 2.7 Daňový systém v Německu Daňový systém Německa je složitý a vybírané daně se dělí na tři úrovně spolkové, zemské a obecní daně a přirážky 3. Mezi daně majetkové řadíme daň z nemovitostí, daň dědickou a darovací. K nepřímým daním řadíme daň z přidané hodnoty (Sojka, 2013). Obr. 3: Daňová soustava Německa. Zdroj: Jan Široký, Daně v Evropské unii Obrázek výše (Obr. 3) popisuje rozdělení daní v německém daňovém systému. Dle Sojky (2013), se mezi firemní daně řadí daň ze zisků korporací, kde je ZD celkový zisk společnosti a obchodní daň, která je stanovena v závislosti na federální sazbě a municipálními násobiteli (federální sazba je 3,5 %, násobitel je stanoven až do maximální výše 490 %). Další daní z příjmů je osobní důchodová daň, které podléhají němečtí daňoví rezidenti, kteří podléhají dále obchodní dani, kostelní dani a solidární přirážce.(při daňové povinnosti nad 972 EUR). Dividendy jsou předmětem srážkové daně (25 %). V roce 2001 zažila daňová soustava Německa rozsáhlé reformy s jednoznačným cílem zvýšení mezinárodní konkurence. Daňová reforma snížila míru zdanění u daně z příjmů a zásadní změna nastala u zdaňování právnických osob a zdanění vyplácených dividend 4. Široký (2010) uvádí, že v Německu existuje klasický systém dvojího zdanění mezi firemní a osobní daní, kdy jsou podnikové zisky na úrovni společnosti 3 Německo: Finanční a daňový sektor (BusinessInfo.cz) 4 Daňová soustava Německa (mzdovapraxe.cz)

Literární přehled 19 zdaněny sníženou daní ze zisků firem a dividendy jsou následně na úrovni jednotlivých akcionářů zdaněny bez možnosti zápočtu zaplacené daně z příjmů firem. K přímým důchodovým daním se připočítává solidární přirážka (5,5 %). Kromě přímých daní jsou v Německu vybírány také sociální pojištění, nepřímé a majetkové daně. 2.7.1 Daňová správa Finanční řízení je součástí veřejné správy, která je odpovědná za posouzení výběru daní. Daňová správa je v SRN rozdělena na federální a provinční regionální daňové úřady, regionální ministerstva financí, jako nejvyšší orgány, regionálních daňové úřady (oblastní oddělení). Daně jsou obecně řízeny finančními úřady. Výjimky jsou zejména u cel a spotřebních daní (odpovědnost Federální celní správy) a daně, jejichž správa je přenesena na obce. 5 2.8 Daň z příjmů fyzických osob Česká republika Dle Boňka a kol. (2001) je daň z příjmů fyzických osob daní přímou, která nahradila daň ze mzdy, daň z příjmů z literární a umělecké činnosti a daň z příjmů obyvatelstva a to s účinností od 1. 1. 1993. Daň z příjmů fyzických osob je využívána jako prostředek k ovlivňování chování fyzických osob, jelikož její výši mohou snižovat různými způsoby (např. dary, zaměstnávání zdravotně postižených atd.). Zdaňovacím obdobím je obvykle kalendářní rok, po jeho skončení se podává daňové přiznání. Lhůty pro podání řádného DP jsou do tří měsíců po uplynutí ZO (tzn. 1. 4.) nebo do šesti měsíců po uplynutí ZO v případě, že má poplatník zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem nebo mu DP zpracovává daňový poradce (tzn. 1. 7.). Daň je splatná v termínu pro podání DP, ve většině případů se také platí zálohově. Úprava zálohové platby daní je stanovena v ZDP v 38 a a vztahuje se nejen na fyzické, ale také na právnické osoby. Obecně můžeme říci, že pokud činí poslední známá daňová povinnost méně než 30 tis. Kč, zálohy se neplatí (Dvořáková, 2013). Počínaje rokem 2013 bylo do ZDP přidáno nařízení 16a, ve kterém hovoříme o solidárním zvýšení daně, které činí 7 % z nadlimitního příjmu. Nařízení je v platnosti pro období let 2013 2015 6. Poplatníci daně Poplatník daně je dle Sojky (2013) osoba, která nese daňovou povinnost. Podle Boňka a kol. (2001) je poplatníkem osoba, jejíž příjmy, majetek či úkony jsou přímo podrobeny dani. Dle 2 ZDP jsou poplatníky daně z příjmů fyzických osob fyzické osoby, které mají na území České republiky bydliště nebo se zde obvykle zdržují. Tito mají 5 Finanzverwaltung der Länder (steuerliches-info-center.de) 6 Solidární zvýšení daně (Portál POHODA)

Literární přehled 20 daňovou povinnost, která se vztahuje jak na příjmy plynoucí ze zdrojů na území České republiky, tak i na příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí. Poplatníci, o nichž to stanoví mezinárodní smlouvy, mají daňovou povinnost, která se vztahuje jen na příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí. Plátce daně z příjmů fyzických osob Plátce daně je osoba, která daň pod vlastní majetkovou odpovědností plní. Plátce odpovídá nejen za správné uplatnění tuzemských zákonů, ale při určení procentní sazby srážkové daně též za správnou aplikaci smluv o zamezení dvojího zdanění. Na plátce jsou také kladeny nároky na určení správné výše záloh na daň, zúčtování daně v případě daně z příjmů ze závislé činnosti nebo v případě zajištění daně, které je plátce povinen provádět u některých příjmů spojených s povinností daňového nerezidenta podat daňové přiznání v ČR dle 38e ZDP (Sojka, 2013). Předmět daně Podle Vančurové a Láchové (2008) podléhají dani z příjmů fyzických osob veškeré příjmy FO s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem této daně. Jde jak o příjmy peněžní, tak o příjmy nepeněžní. Příjmem rozumíme vše, čím dochází ke zvýšení majetku poplatníka. Za předmět daně můžeme dle ZDP považovat příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků ( 6), za tento typ příjmů lze považovat především ty příjmy, které vznikly při výkonu činnosti zaměstnance na základě pracovně právního vztahu se zaměstnavatelem, funkční požitky jsou příjmy členů volených orgánů, např. starostů obcí. Další položkou předmětu daně jsou příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti ( 7), kam patří např. příjmy ze živnosti, podnikání dle zvláštních předpisů, podíly společníků veřejné obchodní společnosti, příjmy znalce, tlumočníka, apod. Do předmětu daně patří také příjmy z kapitálového majetku ( 8), pronájmu ( 9) a ostatní příjmy ( 10). Dle 3 (4) ZDP existují příjmy, které nejsou předmětem daně, např. úvěry, půjčky a příjmy plynoucí z vypořádání mezi podílovými spoluvlastníky. Dále je potřeba rozlišit příjmy, které nejsou předmětem daně a příjmy od daně osvobozené. Mezi osvobozené příjmy patří např. příjmy z prodeje movitých věcí, příjmy z prodeje nemovitostí za určitých podmínek a ceny z veřejné soutěže nepřevyšující hodnotu 10 tis. Kč, jejich úpravu poskytuje 4 (1) ZDP. Základ daně z příjmů Dle Širokého (2012) je základem DPFO částka, o kterou příjmy, jež plynou poplatníkovi ve zdaňovacím období, přesahují výdaje. U poplatníků, kterým plynou ve zdaňovacím období současně více druhů příjmů, je základem daně součet dílčích základů daně (u dílčích daňových základů z podnikání a z pronájmu lze vykázat ztrátu). U příjmů dosažených v zaměstnání je základem daně příjem od zaměstnavatele navýšený o platby sociálního pojištění, které za něj zaplatil zaměstnavatel (tzv. super hrubá mzda).

Literární přehled 21 Příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky dle 6 Dle České statistického úřadu počet zaměstnaných osob meziročně vzrostl o 41,1 tis. osob, včetně členů produkčních družstev vzrostl dokonce o 53,1 tis. osob. Jedná se o srovnání hodnot ze 4. čtvrtletí 2012 a 4. čtvrtletí 2013 7. Dle 6 odst. 1 ZDP můžeme mezi příjmy ze závislé činnosti zařadit například příjmy z pracovněprávního poměru, příjmy za práci členů družstev a odměny členů statutárních orgánů. 6 odst. 9 ZDP dále říká, že jsou některé příjmy od daně osvobozeny. Zde můžeme uvést například nepeněžní plnění vynaložená zaměstnavatelem na odborný rozvoj zaměstnanců, hodnota nealkoholických nápojů poskytovaných zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti, příspěvek zaměstnanci na penzijní připojištění. Mezi funkční požitky patří například platy členů vlády, poslanců a senátorů Parlamentu ČR, odměny za výkon funkce v orgánech obcí, státních orgánech a občanských sdružení. Za funkční požitek není považován příjem tlumočníků a znalců 8. V případě, že poplatník nepodepíše prohlášení k dani, jsou příjmy zúčtované nebo vyplacené zaměstnavatelem po zvýšení povinného pojistného (pokud vznikla povinnost platit) samostatným základem daně ( 6 odst. 4 ZDP) pro zdanění daní vybíranou srážkou sazbou daně dle 36 odst. 2 ZDP v případě, že jejich úhrnná výše před zvýšením o povinné pojistné u téhož zaměstnavatele nepřesáhne za kalendářní měsíc částku 5 000 Kč. Příjmy zdaněné srážkovou daní se již neuvádějí do daňového přiznání poplatníka. Tab. 1: Algoritmus výpočtu měsíční srážkové daně dle 6 odst. 4 ZDP, pokud je příjem do 5.000 Kč a zaměstnanec nepodepsal prohlášení k dani. Zdroj: Dvořáková a kol. (2013), Zdaňování příjmů fyzických a právnických osob 2013/2014 Příjem ze zaměstnání (hrubá mzda) Další peněžní či nepeněžní zdanitelné příjmy Celkové zdanitelné příjmy V případě, že je povinnost platit pojistné, přičítá se celkem 34 % z celkových příjmů (tj. 25 % sociální a 9 % zdravotní pojištění) Celkem samostatný základ daně (SZD) dle 6 odst. 4 ZDP SZD zaokrouhlený na koruny dolů Daň zjištěná ze SZD zvláštní sazbou daně (15 %) Kč +.Kč Kč +.Kč Kč Kč Kč ČISTÁ MZDA = HM (bez naturálních příjmů a příjmů již vyplacených) (případné SP 6,5 % + ZP 4,5 % z celkových příjmů) sražená daň 7 Zaměstnanost a nezaměstnanost podle výsledků VŠPS - 4. čtvrtletí 2013 (Český statistický úřad) 8 Účetnictví, daně, právo Sagit/Funkční požitek

Literární přehled 22 Tabulka výše (Tab. 1) uvádí algoritmus výpočtu čisté mzdy poplatníka, který má příjem do 5 000 Kč za měsíc a nepodepsal prohlášení k dani, z nějž je patrné, že po navýšení úhrnu měsíčního příjmu o zákonné pojistné (34 %) vzniká samostatný základ daně. Ten následně zaokrouhlíme na koruny dolů a vypočteme daň. Zvláštní sazbu daně nalezneme v 36, pro rok 2013 činí 15 %. Čistá mzda, která bude poplatníkovi vyplacena, se vypočítá odečtením pojistného a sražené daně od hrubé mzdy. Pokud bude příjem činit více jak 5 000 Kč a nebude mít poplatník podepsáno prohlášení k dani, pak se záloha na daň odvádí a při výpočtu daně se postupuje dle 38h ZDP (Dvořáková, 2013). Příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti dle 7 Podnikání znamená soustavnou činnost, prováděnou samostatně podnikatelem, vlastním jménem, na vlastní odpovědnost, za účelem dosažení zisku 9. K datu 31. 12. 2013 v ČR podnikalo dle živnostenského zákona 1 965 757 obyvatel, z toho 85 887 občanů cizí národnosti 10. Dle 7 odst. 1 ZDP příjmy z podnikání rozumíme například příjmy ze zemědělské výroby, příjmy ze živnosti a příjmy z jiného podnikání dle zvláštních předpisů. Příjmy z jiné samostatné výdělečné činnosti jsou podle 7 odst. 2 ZDP například příjmy z užití nebo poskytnutí práv duševního vlastnictví a příjmy z výkonu nezávislého povolání (znalec, tlumočník, insolvenční správce). V případě, že poplatník neuplatní výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmu, má možnost uplatnit výdaje v paušální výši. Výčet nalezneme v 7 odst. 7 ZDP, například u příjmů z ostatních živností je možno uplatnit paušální výdaj 60 %. Položky upravující základ daně a daň Pomocí nezdanitelných částí daně dle 15 ZDP lze snížit základ pro výpočet DPFO 11. Můžeme zde zařadit například hodnotu darů (minimální hodnota 2 % ZD nebo 1 000 Kč, maximální hodnota 10 % ZD) poskytnutých krajům, právnickým osobám pořádajícím veřejné sbírky či bezplatný odběr krve, který je oceněn částkou 2 000 Kč, hodnotu úroků z hypotečního úvěru (maximálně 300 000 Kč 12 ) nebo hodnotu zaplacených příspěvků na produkty spoření na stáří (snížené o 12 000 Kč, maximálně pak lze odečíst 12 000 Kč) a pojistného na soukromé životní pojištění (nejvýše 12 000 Kč). ZD můžeme dle 34 ZDP krátit také o neuplatněnou ztrátu, která vznikla v předchozích pěti zdaňovacích obdobích a o výdaje vynaložené na vědu a výzkum (100 % výdajů). 9 Podnikání (Peníze.cz) 10 Počty podnikatelů dle občanství podnikajících v České republice (Ministerstvo průmyslu a obchodu) 11 Účetnictví, daně, právo Sagit/Nezdanitelná část základu daně 12 V souvislosti se zákonem o zřízení jednoho inkasního místa bylo schváleno snížení limitu na 80 000 Kč s účinností od 1. 1. 2015.

Literární přehled 23 Dvořáková (2013) uvádí, že daňovou povinnost vypočtenou dle 16 ZDP lze snížit o určité položky charakteru osobních slev ( 35 ba ZDP). Dle Štohla (2010) je důležité uvést, že u slev na dani se jedná o snížení daňové povinnosti a ne o snížení ZD. Tab. 2: Roční slevy na dani pro jednotlivé roky. Zdroj: mesec.cz (2014), Slevy na dani Slevy na dani Výše slevy 2011 Výše slevy 2012 Výše slevy 2013 na poplatníka 23 640 Kč 24 840 Kč 24 840 Kč na poplatníka starobního důchodce 23 640 Kč 24 840 Kč 0 Kč na dítě 11 604 Kč 13 404 Kč 13 404 Kč na dítě držitele průkazu ZTP/P 23 208 Kč 23 208 Kč 23 208 Kč na vyživovanou manželku/manžela 24 840 Kč 24 840 Kč 24 840 Kč na vyživovanou manželku/manžela držitele průkazu ZTP/P 49 680 Kč 49 680 Kč 49 680 Kč invalidita I. a II. stupně 2 520 Kč 2 520 Kč 2 520 Kč invalidita III. stupně 5 040 Kč 5 040 Kč 5 040 Kč držitel průkazu ZTP/P (i bez důchodu) 16 140 Kč 16 140 Kč 16 140 Kč student 4 020 Kč 4 020 Kč 4 020 Kč Tabulka výše (Tab. 2) uvádí vývoj ročních slev na dani, které může poplatník uplatnit. Můžeme si povšimnout, že některé druhy slev se s postupem času nemění, můžeme tedy vyvodit, že jsou nastaveny ve správné výši. V roce 2011 byla sleva na poplatníka snížena o 1 200 Kč/rok 13, od tohoto snížení však bylo upuštěno a její výše je opět 24 840 Kč. Od roku 2013 jsou navíc znevýhodněni pracující důchodci, jelikož jim byla zrušena možnost uplatnění slevy. Dále má poplatník možnost dle 35c ZDP uplatnit daňové zvýhodnění na vyživované dítě žijící s ním v domácnosti a to ve výši 13 404 Kč ročně. Daňové zvýhodnění může být uplatněno v podobě slevy na dani, daňového bonusu nebo slevy na dani a daňového bonusu. Daňový bonus lze uplatnit, jestliže jeho výše činí alespoň 100 Kč, maximálně však 60 300 Kč. Dle Dvořákové (2013) je v rámci optimalizace daňové povinnosti umožněno přenést část ZD dle 7 na jinou osobu. Spolupracující osobou může být například manželka, manžel, děti či prarodiče. Sazba daně Dle 16 je daň ze ZD sníženého o nezdanitelnou část ZD ( 15) a o odčitatelné položky od ZD ( 34) zaokrouhleného na celá sta Kč dolů 15 %. 13 Snížení o tzv. povodňovou stokorunu měsíčně.

Literární přehled 24 Zálohy na daň dle 38h ZDP Jak dále uvádí Dvořáková (2013), pokud poplatník podepíše prohlášení k dani, stává se základem daně pro výpočet zálohy na daň úhrn příjmů ze závislé činnosti a z funkčních požitků vyplacený poplatníkovi za kalendářní měsíc nebo za zdaňovací období, vyjma příjmů zatížených srážkovou daní a příjmů, které nejsou předmětem daně, a dále snížený o částky, které jsou od daně osvobozeny a zvýšený o povinné pojistné (sociální a zdravotní). Základ pro výpočet zálohy je zaokrouhlen do 100 Kč na celé koruny nahoru a nad 100 Kč na celé stokoruny nahoru. Záloha za kalendářní měsíc činí 15 % ze základu a zaokrouhluje se na celé koruny nahoru. 2.9 Osobní důchodová daň Spolková republika Německo (Einkommensteuer) Hlavním znakem daně z příjmů v Německu je skutečnost, že je nastaveno progresivní zdanění. Jak uvádí Široký (2012), zdaňovacím obdobím je kalendářní rok, daňové přiznání se podává do 31. května roku následujícího po roce, za který se daň přiznává. Musí se platit čtvrtletní zálohy k 10. březnu, 10. červnu, 10. září a 10. prosinci každého roku. Poplatníci daně z příjmů fyzických osob Daň z příjmů fyzických osob je vztahována k příjmům rezidentů (příjmy se zdrojem na území Německa a se zdrojem v zahraničí) a na příjmy nerezidentů pouze na příjmy se zdrojem na území Německa (Nerudová, 2011). Při výpočtu daně z příjmu (ze mzdy) nehraje roli pouze výše příjmu, ale také daňové třídy poplatníků s neomezenou daňovou povinností. Daňová třída I: pracovníci, kteří jsou svobodní, ovdovělí či rozvedení, omezeně daňově povinní zaměstnanci, kteří v Německu nemají bydliště, Daňová třída II: zaměstnanci jako v daňové třídě I, kteří mají alespoň jedno vyživované dítě, a bere se v úvahu výše úlevy pro rodiče samoživitele, Daňová třída III: vdaná/ženatý zaměstnanec, kde je alespoň jeden z manželů zaměstnán nebo manžel/manželka spadají do daňové třídy V, Daňová třída IV: vdaná/ženatý zaměstnanec, oba manželé pracují a nerozhodli se využít daňovou třídu III nebo V, Daňová třída V: vdaná/ženatý zaměstnanec, pokud se druhý z manželů rozhodl pro daňovou třídu III,

Literární přehled 25 Daňová třída VI: zaměstnanec, který současně se svým druhým či dalším mzdovým listem pro daňové účely obdrží mzdu od více zaměstnavatelů 14. Předmět daně z příjmů fyzických osob Dle (Zajíčkové a kol., 2012) jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob dle německé právní úpravy například následující kategorie příjmů: příjmy ze zemědělství, příjmy z podnikání, příjmy ze závislé činnosti a příjmy z pronájmu. Jak uvádí Nerudová (2011) jsou ze zdanění vyjmuty některé druhy příjmů, například vyplacené pojistné v souvislosti s úrazem, stipendia a výplaty penzijního připojištění. Některé příjmy jsou od daně osvobozeny. Jsou jimi například platby ze zdravotního pojištění, platby sociálního charakteru a stipendia udělená za vzdělávání (Zajíčková a kol., 2012). Základ daně z příjmů Dle Nerudové (2011) u příjmů ze závislé činnosti mohou být uplatněny veškeré náklady vynaložené na zajištění a udržení příjmů. Pokud vynaložené náklady nepřesahují 920 EUR 15, může si poplatník odečíst paušální výdaje v této výši. Dále může být odečteno 1 250 EUR u poplatníka, který pracuje z domu a má zde svou kancelář. Jestliže poplatník zaměstnanec využívá služební vozidlo i k soukromým účelům, musí každý měsíc zdaňovat navíc 1 % ze vstupní ceny vozu včetně DPH. Od agregovaných příjmů lze odečíst navíc také tzv. speciální a mimořádné výdaje. Za speciální výdaje jsou považovány například 72 % ze zákonných příspěvků na sociální zabezpečení, maximálně do výše 14 400 EUR nebo zaplacené výživné do výše 13 805 EUR, atd. Mezi mimořádné výdaje patří např. výdaje za pečovatelskou službu či výdaje související s výchovou handicapovaných dětí. Dále je možno uplatnit zvláštní výdaje (náklady na vlastní vzdělávání, dary a členské poplatky) v paušální výši 36 EUR 16. Příjem ze závislé činnosti Dle publikace Zajíčkové a kol. (2012) je příjmem ze závislé činnosti jakákoliv částka v peněžní i nepeněžní formě vyplacená zaměstnanci v souvislosti s výkonem povolání. Jak uvádí Zajíčková a kol. (2012), je srážková daň využívána pro zdanění mezd zaměstnanců jako předběžná úhrada konečné daňové povinnosti. Srážkovou daní jsou zdaňovány kapitálové příjmy a to ve výši 25 %. Srážková daň má také zvláštní snížené sazby, které jsou účinné například u plateb plynoucím dodavatelům stavebních služeb. Konkrétní sražená daň je započtena na daňovou povinnost. 14 A10 Daně (Průvodce pro přeshraniční pracovníky z Česka, http://www.arbeitsagentur.de/) 15 Provedeno navýšení částky na 1 000 EUR pro rok 2013. 16 A10 Daně (Průvodce pro přeshraniční pracovníky z Česka, http://www.arbeitsagentur.de/)

Literární přehled 26 Položky upravující základ daně a daň Jak uvádí Nerudová (2011), má poplatník možnost snížit ZD o základní nezdanitelnou částku na poplatníka ve výši 8 004 EUR (či 16 008 při společném zdanění manželů (SZM)), nezdanitelná částka na dítě ve výši 2 184 EUR a nezdanitelnou částku na péči o dítě a jeho další vzdělávání, a to ve výši 1 320 EUR. Pro manžele existuje možnost společného zdanění manželů. Pro rok 2013 byla provedena změna ve výši nezdanitelné částky na poplatníka, lze tedy uplatnit 8 130 EUR = nezdanitelné minimum 17. Podle Širokého (2012) může poplatník uplatnit slevu na dani a to z určitých výdajů vynaložených na pomoc v domácnosti. Částka je maximálně 20 % výdajů do limitu 4 000 EUR. Vzhledem k příjmům plynoucím z předcházejícího ZO je plně umožněn zápočet některých ztrát. U určitých druhů ztrát (kapitálových), je předepsáno omezení. Pro objem ztrát, které lze převést zpětně do předešlého zdaňovacího období, je určen maximální limit 511 500 EUR. Ztráty, které nebyly uplatněny, můžeme převést na další rok a bez omezení uplatnit na první 1 mil. EUR čistého příjmu. Částku převyšující lze uplatnit jen do výše 60 % částky čistého příjmu limit přesahující (Zajíčková a kol., 2012). Pojištění Zaměstnanec je zatížen také odvody na pojištění ze své mzdy. Jedná se o tyto příspěvky: zdravotní pojištění (Krankenversicherung), pojištění pro případ nezaměstnanosti (Arbeitslosenversicherung), penzijní pojištění (Rentenversicherung), pojištění pro případ ošetřovatelské péče (Pflegeversicherung). Zaměstnavatel od-vede cca 50 % mzdy zaměstnance na tyto položky 18. Tab. 3: Odvody na sociální zabezpečení. Zdroj: Sozialversicherungsbeitraege 2013 Odvod Sazba (%) Penzijní pojištění 9,45 Zdravotní pojištění 8,2 Pojištění pro případ nezaměstnanosti 1,5 Pojištění pro případ invalidity 1,025 Celkem 20,175 Z tabulky výše (Tab. 3) je patrné, že odvody na sociální zabezpečení v SRN jsou celkově téměř dvakrát vyšší než odvody na pojištění v ČR. 17 A10 Daně (Průvodce pro přeshraniční pracovníky z Česka, http://www.arbeitsagentur.de/) 18 Německo (euroskop.cz)

Literární přehled 27 Sazba daně Široký (2012) uvádí, že je sazba daně klouzavě progresivní. Vzhledem k uvalení solidární přirážky (5,5 %) se výše daně počítá podle vzorce, z toho důvodu je v určitých pásmech uvedeno rozpětí marginální daňové sazby a daňové povinnosti. Tab. 4: Rozmezí sazeb daně z příjmů pro jednotlivce. Zdroj: vlastní zpracování dle Einkommensteuergesetz 32a. Zdanitelný příjem v EUR Marginální sazba daně v % Daň v EUR do 8 130 0 0 8 131-13 469 14,00-23,97 0-1 021 13 470-52 881 23,97-42,00 1 022-14 785 52 882-250 730 42,00 14 785-102 451 nad 250 730 45,00 102 451 a více Z tabulky výše (Tab. 4) můžeme vyčíst rozpětí daňových sazeb při určitém zdanitelném příjmu v EUR. Tab. 5: Rozmezí sazeb daně z příjmů pro společné zdanění manželů. Zdroj: vlastní zpracování dle Einkommensteuergesetz 32a. Zdanitelný příjem v EUR Marginální sazba daně v % Daň v EUR do 16 260 0 0 16 261-26 939 14,00-23,97 0-2 042 26 940-105 763 23,97-42,00 2 043-29 570 105 764-501 461 42,00 29 570-204 902 nad 501 461 45,00 204 902 a více Tabulka výše (Tab. 5) obsahuje daňové sazby pro poplatníky, kteří zvolili společné zdanění manželů. Živnostenská daň Živnostenská daň je velice významná. Její základní daňová sazba je 5 % pro fyzické osoby a počítá se ze základu pro zdanění daně z příjmu či korporátní daně. Pro FO je možno snížit vyměřovací základ o 24 500 EUR, až do celkového ročního příjmu 72 500 EUR. Tato daň je nákladovou položkou a vybírají ji obce, jejichž je také hlavním příjmem a které ji přerozdělují zemím a spolku 19. 19 Německo: Finanční a daňový sektor (BusinessInfo.cz)

Literární přehled 28 2.10 Harmonizace a koordinace daňových systémů Jak uvádí Široký (2008), koordinace i harmonizace mají za úkol omezit konkurenci daňových systémů konkrétních zemí. Daňová harmonizace Vzhledem k nástupu globalizace ve druhé polovině 20. století dochází ke vzestupu mezinárodního obchodu a tedy i vzniku nadnárodních společností a přesunu kapitálu. Za následek mají střet různých daňových soustav, na který musí jednotlivé země reagovat a spolupracovat v daňové oblasti, aby bylo zamezeno daňovým únikům, které mají za následek ovlivnění daňových příjmů národních vlád (Široký, 2012). Dle Nerudové (2011) znamená proces daňové harmonizace sbližování daňových systémů států na základě společných pravidel. Průběh harmonizace se skládá ze tří fází: 1. výběr daně, která se má harmonizovat, 2. harmonizace základu daně (metodiky konstrukce), 3. harmonizace sazby daně. Daňová harmonizace může být rozlišena do úrovní: a) harmonizace neexistuje neexistují smlouvy o zamezení dvojího zdanění ani spolupráce na administrativní úrovni, b) mírná harmonizace existují smlouvy o zamezení dvojího zdanění a další spolupráce na administrativní úrovni, c) celková harmonizace výsledek strukturální harmonizace a harmonizace sazeb daně. Stádia harmonizace popisuje také obrázek (Obr. 4). Daně mohou být ve všech zemích rozdílné, nebo některé daně společné a jiné národní nebo stejné daně ve všech zemích, což značí celkovou harmonizaci daňového systému. Obr. 4: Úrovně harmonizace. Zdroj: Nerudová (2011), Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie

Literární přehled 29 Harmonizace neznamená pouze proces dosažení cíle, ale také výsledek v podobě samotné harmonizace daňové legislativy. Jedním z cílů integrace Evropského společenství je zavedení jednotného trhu a jeho fungování. Harmonizace může mít také negativní dopad a to např.: a) vede k vyšším daňovým sazbám netvoří tlak na výdajové strany rozpočtů, b) má za následek pomalejší růst ekonomiky vyšší sazby daně odrazují zahraniční kapitál a snižují celkovou produktivitu, c) nezamezuje nadměrné expanzi veřejného sektoru, d) zasahuje do suverenity členských států, e) může ohrozit příjmové strany rozpočtů států aplikujících vyšší daňové sazby a u nichž výnos z harmonizované daně tvoří většinovou část příjmů státního rozpočtu, f) znamená ztrátu fiskální autonomie členských zemí (Nerudová 2011). Daňová koordinace Podle publikace Nerudové (2011), daňová koordinace představuje první stupeň sblížení daňových soustav. Pro koordinaci je typické uzavírání bilaterálních či multilaterálních schémat zdanění. Součástí koordinace je také vzájemná výměna dat daňových rezidentů jednotlivých států. Patří zde jakékoliv přizpůsobení daňové soustavy jednoho státu k druhému, nevede k jednotnosti daňových systémů a lze ji rozdělit na dva typy: a) smluvní smluvní ujednání států, kdy se zavazují chovat určitým způsobem (bilaterální smlouvy o zamezení dvojího zdanění), b) spontánní jednostranná koordinace, která je výsledkem daňové soutěže (snižování nominálních národních daňových sazeb z korporátních příjmů). Smlouvy o zamezení dvojího zdanění (SZDZ) Dvojí zdanění příjmu poplatníka je nežádoucí, jelikož demotivuje fyzické osoby k podnikání v zahraničí. Dvojí zdanění také působí negativně na snahu státu přilákat zahraniční investory k podnikání v tuzemsku. Na obranu proti těmto negativní jevům se využívá nástrojů mezinárodního práva smluv o zamezení dvojího zdanění (Široký, 2008). Dle Vyškovské (2011) mají mezinárodní smlouvy o zamezení dvojího zdanění aplikační přednost vůči ZDP, což vyplývá také z Ústavy ČR. Podle Vybíhala a Nerudové (2005) je hlavní úlohou smluv o zamezení dvojího zdanění vyloučit mezinárodní vícenásobné zdanění a zároveň zamezení daňovým únikům. Mezinárodní SZDZ upravují daňovou povinnost založenou na daňových zákonech daných států. Zpravidla v nich nalezneme, k čemu se smluvní státy zavázaly: - osvobození určitých objektů zdanění od daně (dividendy, zisk, důchod, atd.), - snížení daňového zatížení, - rozdělení práva na výběr daně dle zdroje, bydliště, sídla, apod., - dohoda o vymezení pojmů (např. dividendy, nezávislá povolání, stálá provozovna).

Literární přehled 30 Dle Feníkové (2004) byla smlouva o zamezení dvojího zdanění uzavřena mezi ČR a SRN již 17. 11. 1983 a nachází se ve sbírce zákonů 18/1984 Sb. Při výpočtu daně z příjmů FO při příjmech plynoucích ze zahraničí se pro zamezení dvojího zdanění příjmu mezi ČR a SRN používá metoda vynětí, jež spočívá v tom, že je základem daně pouze příjem z tuzemska, příjmy ze zahraničí jsou vyňaty 20. 2.11 Společné znaky zdaňování fyzických osob vyplývající z daňové harmonizace na základě smluv o zamezení dvojího zdanění Daňový rezident a nerezident vymezení dle ZDP Dle Sojky (2013) jsou pojmy daňový rezident a daňový nerezident vymezovány právními normami každého státu samostatně a nelze je ztotožňovat s tím, jak jsou vymezovány mezinárodními smlouvami o zamezení dvojího zdanění. Pojmy jsou smlouvami vymezovány odlišně. Obecně platí: Daňový rezident určitého státu je poplatník s celosvětovou daňovou povinností vůči tomuto státu, což znamená, že se jeho daňová povinnost vztahuje nejen na příjmy plynoucí z tohoto státu, ale i na příjmy plynoucí ze zahraničí. Daňový nerezident určitého státu je poplatník s omezenou daňovou povinností vůči tomuto státu, jehož daňová povinnost je omezena výhradně na příjmy ze zdrojů na území tohoto státu. Daňový rezident podle smluv o zamezení dvojího zdanění Smlouvy o zamezení dvojího zdanění určují přesná kritéria, podle nichž se právo zdanění vyhrazuje výhradně jednomu ze smluvních států nebo je přiznáno omezené právo na zdanění daňových nerezidentů státu zdroje. Pokud mezi sebou nemají státy uzavřenou smlouvu o zamezení dvojího zdanění, může dojít k tomu, že se jeden poplatník stane daňovým rezidentem ve dvou státech, což znamená, že část jeho příjmů bude zdaněna dvakrát. Z toho vyplývá, že jsou smlouvy o zamezení dvojího zdanění uzavírány především proto, aby takovéto situaci předešly. Naopak za dvojí zdanění se nepovažuje případ, kdy se stejná transakce zatíží dvěma různými daněmi z důvodu vzniku dvou odlišných předmětů daně. Ve smlouvách o zamezení dvojího zdanění se používá vesměs shodný postup pro určování daňového rezidenta. Tento postup má přednost před ustanoveními 2 a 17 ZDP, od kterých se zásadně odlišuje. Ve většině případů se řeší problém, kdy se podle zákonů smluvních států stane poplatník daňovým rezidentem v obou z nich. V těchto případech je pro fyzické osoby určena zpravidla následující posloupnost hodnotících pravidel: 1. Rezidentem je poplatník tam, kde má k dispozici stálý byt. Může se jednat o jakoukoli formu bydlení, např. pronajatá místnost či byt, vlastní dům. 20 FinExpert.cz (http://finexpert.e15.cz/dane-jak-na-prijmy-ze-zahranici)

Literární přehled 31 Stálým bytem je přitom myšleno takové bydliště, které je k dispozici poplatníkovi pro dlouhodobé bydlení. 2. Pokud má osoba takový byt v obou smluvních státech, hodnotíme kritérium střediska životních zájmů, za které je považován stát, ke kterému má poplatník užší osobní a hospodářské vztahy. 3. V případech, kdy není možno určit daňový domicil ani podle střediska životních zájmů, předpokládá smlouva o zamezení dvojího zdanění, že může být rozhodující, kde se poplatník obvykle zdržuje. 4. Pokud ani pomocí kritéria obvyklého pobytu nejsme způsobilý rozhodnout o daňovém domicilu poplatníka, musíme zkoumat státní občanství. 5. Ve výjimečných případech může nastat situace, kdy nepostačují uvedená kritéria, jelikož je příslušný poplatník občanem obou států, nebo naopak ani jednoho z nich. V takovéto situaci musí dojít k dohodě na úrovni ministrů financí, resp. jejich zástupců Sojka (2013). Zdroj příjmů Jak dále uvádí Sojka (2013), u daňových rezidentů České republiky jsou v daňovém přiznání zahrnuty celosvětové příjmy. V případě daňových nerezidentů musíme vymezit okruh příjmů, které mají v České republice zdroj a musí být zdaněny. Hovoříme o příjmech ze zdrojů na území České republiky, které jsou upraveny v 22 ZDP a dále modifikovány příslušnými smlouvami o zamezení dvojího zdanění. Smlouvy o zamezení dvojího zdanění nemůžou ukládat subjektům žádné další povinnosti nad rámec jejich vnitrostátní legislativy smluvních států. Dále existují pravidla pro určení zdroje příjmů, které závisí na tom: 1. kde je činnost, z níž plyne příjem, vykonávána, 2. kde se nachází či využívá majetek, ze kterého plyne příjem, 3. kdo tento příjem vyplácí (Sojka, 2013).