1. ÚČETNÍ UZÁVĚRKA ROKU 2004 V PODVOJNÉM ÚČETNICTVÍ

1. ÚČETNÍ UZÁVĚRKA ROKU 2004 V PODVOJNÉM ÚČETNICTVÍ Ing. Ivana Mašková MAKO AUDIT s.r.o., maskova @mako.cz, Právní úprava účetnictví v roce 2004: - zákon o účetnictví pro rok 2004 je novela č. 437/2003 Sb. - vyhláška č. 500/2002 Sb., pro rok 2004 novelovaná vyhláškou č. 472/2003 - České účetní standardy-finanční zpravodaj 11/12 ze dne 12.1.2004 - Pokud používáte UZ (Červené Sagity), jsou všechny 3 výše uvedené předpisy v ÚZ č. 437 Před účetní závěrkou je potřeba provést celou řadu prací, mezi něž patří kontrola hlavní knihy účetnictví a doúčtování různých závěrkových operací. Níže uvedený článek obsahuje nejdůležitější kontroly sestavené podle jednotlivých účtových tříd. Účtová třída 0 Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek Účet 011 - Zřizovací výdaje Účtuje se o výdajích na založení firmy vyšších, než je stanovená pořizovací cena. Od roku 2004 je novelou zákona o daních z příjmů opět vrácena hranice pořizovací ceny 60.000,- Kč, tak jak tomu bylo v roce 2002. V 32 a) novely zákona o daních z příjmů jsou pro zřizovací výdaje stanoveny rovnoměrné odpisy na dobu 60 měsíců. Odepsané zřizovací výdaje se k závěrkovému dni z účetnictví vyřazují. Účet 013 - Software Od roku 2004 je vrácena hranice pořizovací ceny (povinnost účtovat na účet 013) na částku vyšší než 60.000,- Kč a odpisová doba je stanovena 32 a) na 48 měsíců. Účet 014 Ocenitelná práva V praxi se na tomto účtu nejčastěji účtuje o ISO normách. Od roku 2004 je vrácena hranice pořizovací ceny na částku vyšší než 60.000,- Kč a odpisová doba je stanovena 32a) na 72 měsíců. V roce 2002 se v zemědělství poprvé objevilo obchodování s mléčnými kvótami. V případě, že je zemědělskému podniku kvóta přidělena, nevzniká žádný účetní případ. Účtování přichází v úvahu v případě, že zemědělský podnik část své kvóty prodá jinému podniku. Podle stanoviska Ministerstva financí se jedná o zdanitelné plnění daní z přidané hodnoty jako převod práv (19%). Doporučené účtování je na účtu 381 časové rozlišení nákladů, postup účtování bude uveden u účtu 381. Podle mého názoru je možno účtovat i na účtu 014a) odpisovat podle 32a) zákona o daních z příjmů. Nehmotný majetek v pořizovací ceně nižší než 60.000 Kč, je možno účtovat přímo do nákladů na účet 518. Od roku 2004 se pro daňové účely vrací vstupní cena na částku vyšší než 60.000,- Kč. Vstupní cena pro účetnictví může být i vyšší. Podle mého názoru je pro praxi nejjednodušší, aby vstupní cena pro účetnictví (hranice povinnosti účtovat na účtech skupiny 01) i daně byla shodná a kopírovala cenu daňovou (60.000,- Kč). Pokud budou při pořizování nehmotných aktiv uzavřeny smlouvy, ve kterých je stanovena doba využitelnosti, má tato doba využitelnosti dle smlouvy přednost před počtem měsíců daných 32a) zákona o daních z příjmů. Odpisy stanovené podle 32a) jsou odpisy rovnoměrné, časové. Odpisování tohoto majetku nelze přerušit. Pokud byla výše uvedená nehmotná aktiva pořízena v minulých obdobích s jiným odpisovým režimem, doodepíší se tímto původním režimem. Odpisy nehmotných aktiv nakoupených v roce 2004 se uvádí v daňovém přiznání v tabulce B, kde je pro ně samostatný řádek odpisy dle 32a). Účet 017 Goodwill Vyhláška 500/2002 Sb., zavedla do účetnictví od roku 2003 nové účty a pojmy, který jsou spojeny s nákupy a vklady podniků nebo jejich částí a dále s přeměnami (sloučení, splynutí, rozdělení). Podnikem se rozumí podnik, jak je charakterizován v 5 obchodního zákoníku a 476 a dalších obchodního zákoníku. Za prodej podniku se nedá považovat část vybraných aktiv s jedním úvěrem, ale musí to být buď podnik celý, veškerý majetek a závazky (kromě závazků daňových, soc. zabezpečení apod., tzv. veřejnoprávní závazky) nebo ucelená část podniku - středisko provozovna s veškerým majetkem a příslušnými závazky, zaměstnanci apod. - 1 -

Na jednoduchém příkladu prodeje podniku je možno vysvětlit vzniklou problematiku. Prodávající ------------------------------------------------------------------------- 02x 300 vlastní kapitál 40 (účty 411 až 431) 08x -200 závazky 90 112 20 311 10 ------------------------------------------------------------------------ A 130 P 130 V případě, že se prodává nebo vkládá podnik, je stanovena kupní cena veškerého majetku a závazků jednou částkou Při prodeji nebo vkladu podniku je povinný znalecký posudek jmenovaným soudním znalcem. Předmětem prodeje nebo vkladu je majetek a závazky. Účty vlastního kapitálu se nepřevádí. Mezi souhrnným oceněním podniku a přebíranými položkami majetku vzniká u nakupující účetní jednotky rozdíl, který bude podle zvolené metody zaúčtován na účtu 017-Goodwill nebo 027-Oceňovací rozdíl z nabytého majetku. 1) Na základě znaleckého posudku zavede nakupující strana jednotlivé položky majetku do účetnictví podle toho jak je znalec ocení (přecení) a vzniklý nepřiřaditelný zbytek (rozdíl) představuje položku goodwill- účet 017, který je v rozvaze v části nehmotného majetku. 2) Kupující strana zaúčtuje majetek v účetních hodnotách strany prodávající a vzniklý rozdíl představuje položku, která se nazývá oceňovací rozdíl z nabytého majetku - účet 027. Tento rozdíl se v rozvaze vykazuje v části hmotného majetku. Dohodnutá kupní cena podniku je 50 mil. Kč. Za tuto jedinou cenu mohou být v praxi nakoupeny stovky položek, které musí nakupující účetní jednotka jednotlivě zavést do svého účetnictví. Příklad 1) goodwill, jednotlivé položky majetku se přeceňují. Znalec ocenil hmotný majetek na 120, zásoby na 10 a pohledávky na 5, závazky zůstávají 90. ------------------------------------------------------------------------- 02x 120 závazky 90 112 10 kupní cena 50 311 5 017 5 ------------------------------------------------------------------------- A 140 P 140 Rozdíl na účtu 017 se nazývá goodwill, protože byla zvolena metoda přecenění podle znaleckého posudku. V roce 2003 se vzniklý goodwill odpisoval účetním odpisem, který se rovnal odpisu daňovému. Odpisová doba byla stanovena na 60 měsíců. Odpisování se zahájí po zařazení 017 do účetnictví. Pokud goodwill vznikl z nákupu podniku nebo jeho části, účetní odpis je zároveň odpisem daňovým, pokud vznikl z vkladu podniku nebo jeho části odpisuje se pouze účetně. Účetní odpis zůstal nezměněn a trvá 60 měsíců. Novelou ZDP se od roku 2004 daňová odpisová doba goodwillu prodlužuje na 180 měsíců. Jestliže se v roce 2003 odpisovalo např. 10 měsíců, měsíční odpis byl 5mil : 60 = 83333 Kč x 10 = 833330 za 10 měsíců a zůstatková cena k 31.12.2003 je 5 mil 833330 = 4.166.670 Kč. Další odpisování se vypočítá ze zůstatkové ceny k 31.12.2003 děleno 170 měsíci (4166670:170=24509 měsíčního odpisu). Počínaje lednem 2004 bude jiný měsíční odpis vypočítaný jak je uvedeno. Goodwill vzniklý v roce 2003 se pro daňové účely přetřiďuje, aby byl celkově odpisován 180 měsíců. Goodwill vzniklý v roce 2004 se odpisuje 180 měsíců. Odpisování se zahajuje podle data zařazení. Příklad 2) oceňovací rozdíl k nabytému majetku, znalecký posudek i když existuje, není potřeba, jednotlivé položky se přebírají v účetních hodnotách. Hmotný odpisovaný majetek se přebírá v zůstatkové ceně, účty oprávek se nepřevádí. ------------------------------------------------------------------------- 02x 100 závazky 90 112 20 kupní cena 50 311 10 027 10 ------------------------------------------------------------------------- A 140 P 140 Rozdíl na účtu 027 se nazývá oceňovací rozdíl k nabytému majetku, protože byla zvolena metoda převzetí účetních hodnot prodávajícího podniku. Odpisová doba je stanovena na 180 měsíců. Odpisování se zahájí po zařazení 027 do účetnictví. Pokud oceňovací rozdíl vznikl z nákupu podniku nebo jeho části, účetní odpis je zároveň odpisem daňovým, pokud vznikl z vkladu odpisuje se pouze účetně. Goodwill i oceňovací rozdíl může vyjít kladný nebo záporný, v obou případech se vykazuje v aktivech rozvahy. Kladný rozdíl se odpisuje do nákladů, záporný do výnosů. K prodejům a vkladům podniku docházelo i před 1.1.2004. Některé účetní jednotky mají z minulých období účet 097, který má být již od 1.1.2003 převeden na účet 027 s názvem oceňovací rozdíl k nabytému majetku. Oprávky z účtu 098 patří na účet 087-Oprávky k oceňovacímu rozdílu. Obsahová náplň účtu se nemění, odpisový režim je stejný jako v předchozích letech. Účty 02x, 08x Dlouhodobý hmotný majetek U účtů dlouhodobého majetku je možno doporučit provedení níže uvedených uzávěrkových kontrol: Kontrola shody syntetické a analytické evidence (hlavní kniha majetku se kontroluje na hlavní knihu účetnictví). Pokud byl v průběhu roku 2004 prodáván majetek, zkontrolujte podle karty účtů 641, zda byly všechny vyfakturované předměty vyřazeny z majetku. Pokud zapomenete vyřadit a předmět má zůstatkovou cenu, vzniká daňová chyba ve dvou letech. V roce 2004 chybí náklady a v roce 2005 jsou náklady, které tam nepatří. Zkontrolujte, zda je vyfakturováno vše, co jste prodali, i když k tomuto omylu dochází v praxi naprosto výjimečně. Pokud byly prodávány nemovitosti, účetní případ nastává dnem podání vkladu práva na katastr nemovitostí. Po tomto datu se zaúčtuje náklad na 541 a výnos na 641. Je potřebné ohlídat prodeje, které se uskutečnily na konci roku 2004. V praxi se stává, že firma vystaví fakturu např. na prodej domku, zaúčtuje tržbu na 641, přijme peníze a žádost o vklad práva - 2 -

se podá v lednu 2005. V tomto případě se přijaté peníze považují za zálohu, o nákladech i tržbě se účtuje v roce 2005. Při vyřazení z důvodu likvidace je potřeba mít protokoly o vyřazení, případné doklady o prodeji šrotu apod. Pokud se z likvidovaného majetku získá použitelný materiál je tento materiál aktivován na sklad (112/621). Opravitelná škoda na vlastním majetku podle daňových předpisů není chápána jako škoda. Pokud poškozený majetek uvedete do původního stavu, aby mohl být dále používán, jak externí náklady na účtu 511, tak vnitropodnikové náklady např. na účtech 521 nebo 501, jsou náklady daňově účinnými a na účtu škod se vůbec neúčtuje. Případná náhrada od toho kdo škodu způsobil nebo od pojišťovny je daňovým provozním výnosem na účtu 648. Řeší 25 odst.2 ZDP. Neopravitelné škody na vlastním majetku, kdy je majetek v důsledku této škody vyřazen, jsou daňově účinným nákladem pouze do výše náhrady. Např. zaměstnanec nabourá auto, které je majetkem firmy tak, že jej nelze vůbec opravit a půjde do šrotu. Daňová zůstatková cena takto vyřazeného auta je daňově účinným nákladem jen do výše zúčtované náhrady od zaměstnance nebo pojišťovny. O škodě se účtuje na účtu 582, náklad musíte rozdělit na daňovou část do výše přijatých náhrad a nedaňovou část - zůstatková cena nad výši přijatých náhrad. Řeší 25 odst.1, písm.n a 25 odst.2 ZDP. Přijaté náhrady účtujte do stejného patra mimořádného výsledku náklad je ve skupině 58, výnos se účtuje do skupiny 68 Škoda ze živelních pohrom a škoda způsobená podle potvrzení policie neznámým pachatelem zúčtovaná na účtu 582 je daňově účinným nákladem. Případná úhrada této škody (většinou pojišťovnou) je daňovým výnosem na účtu 688. Řeší 24 odst.2 písm.l a 24 odst.10 ZDP.Totéž platí i o neopravitelné škodě způsobené živelní pohromou na stavbách v případě, že na místě stavby postavíme stavbu novou. Zůstatková cena stavby demolované nevstupuje do pořizovací ceny stavby nové, ale je daňovým nákladem na účtu 582. U přírůstků majetku zkontrolujte zařazení (karty účtu 042), vedlejší náklady spojené s pořízením patří do ceny majetku. Dejte pozor zejména na faktury blížící se 40 tis. Kč. Pokud jsou zaúčtovány v nákladech (v souladu s vnitropodnikovou směrnicí) hrozí nebezpečí, že případná cena instalace, montáže, dopravy, zvýší hodnotu faktury nad 40 tis. Kč a jednorázové náklady jsou pak chybné. Pokud máte pochybnost o správnosti zatřídění do SKP je možno se obrátit na některou ze specializovaných firem, které se zatříděním zabývají výhradně písemnou formou. Bohuš Libich Consult service 1, Přemyslovská 37/1858, 130 00 Praha 3, tel. 222710922 ÚRS PRAHA, a.s., Pražská 18, 100 00 Praha 10, tel. 267219111 Ing. Dana Bendová-Orges-consulting, Ing. Ivan Peška- Orges-consulting, Malá Štěpánská 541/15, 120 00 Praha 2, tel. 224918523, 224921545 SIAK, spol.s r.o. B. Němcové 451, 760 01 Zlín, tel. 577221634 Při nákupech s výhradou vlastnictví se jedná se o situaci, kdy je ve smlouvě dáno, že vlastnictví věci přechází až úplným zaplacením - v ceně (v úplatě za věc) je obsaženo právo užívat věc (mělo by to být součástí smlouvy). Ve smlouvě by mělo být i uvedeno co se stane, pokud vlastnictví nepřejde. O tomto majetku se účtuje na účtech 02 jako o majetku vlastním ( 28/1 zákona o účetnictví). Daňově vlastnictví nepřechází, nelze daňově odpisovat a nelze uplatnit reinvestiční odpočet. V poslední době se rozšiřují nákupy movitého majetku (042/321, 022/042), při kterých je faktura uhrazena poskytnutým investičním úvěrem (321/461), v současné době i od některých leasingových společností. Banka si tento úvěr zajistí převodem práva k majetku, který následně smlouvou o výpůjčce poskytne účetní jednotce na celou dobu po kterou se úvěr splácí. K takto získanému majetku se účetní jednotka chová jako k majetku svému a pokud se úvěr splácí, nenastane žádný problém. Účetní jednotka odpisuje účetně i daňově ( 28/1 zákona o účetnictví, 28/4 zákona o daních z příjmů), může si uplatnit reinvestiční odpočet podle 34/6 zákona o daních z příjmů. Z důvodu úspory nákladů na daň z převodu nemovitostí se dá využít při vzájemných nákupech a prodejích směnné smlouvy. Daň z převodu nemovitostí se platí jen jednou a to z ceny, která je nejvyšší. Pokud jsou ve směnné smlouvě sjednány ceny, účtuje se o cenách sjednaných. Pokud nejsou ceny sjednány, účtuje se ve výši znaleckých posudků. ( Český účetní standard č. 13, bod 5.1.4.) Příklad: Firma A vlastní stavbu, která bude předmětem směny za stavbu firmy B. Ve směnné smlouvě nejsou sjednány ceny (ani být sjednány nemusí). A) 021 3000 081 1000 ZC 2000 Znalecký posudek 2400 B) 021 4000 081 1000 ZC 3000 Znalecký posudek 2700 Daň z převodu se počítá z ceny 2700, platí ji obě firmy jednou polovinou. Zaúčtování A) - doúčtování oprávek 541/081 2000 zůstatková cena - vyřazení stavby A 081/021 3000 pořizovací cena - zařazení stavby B 021/641 2700 znalecký posudek Zaúčtování B) - doúčtování oprávek 541/081 3000 zůstatková cena - vyřazení stavby B 081/021 4000 pořizovací cena - zařazení stavby A 021/641 2400 znalecký posudek Obě firmy budou odpisovat směněnou stavbu jako stavbu novou, odpisovou sazbou prvního roku. Daňová účinnost nákladů na účtu 541 se hodnotí podle daňové zůstatkové ceny (náklad je uznatelný do výše daňové zůstatkové ceny). Uživatelé programů ZEIS pořídí vyřazení stavby druhem pohybu prodeje, počítač automaticky rozdělí účet 541 na daňovou a nedaňovou část podle údajů, které jsou uloženy v kartě majetku. - 3 -

Pokud se směňují stavby, které nebyly ve vlastnictví více než 3 roky, vzniká 5% nebo 19 % DPH na výstupu na straně účetní jednotky, která tuto stavbu poskytuje. V případě, že vznikne zdanitelné plnění, je vhodné, aby znalecký posudek obsahoval údaj o tom, zda ocenění je včetně DPH či bez DPH a tak se vyhnout rozhodování, z jaké ceny má být DPH odvedeno. Pokud není stanoveno zda se jedná o cenu s daní nebo bez, tak se podle stanoviska MFČR v daňové praxi vždy jedná o cenu včetně daně. Při pořizování stavby pomocí zakázek (v průběhu roku se účtuje do nákladů a náklady se směrují na zakázku) je nutné vynaložené náklady aktivovat na investice 042/624. Na účet 021 se zařazuje po dokončení a kolaudaci. Pokud požádáte o předčasné užívání (podle 83 stavebního zákona) ponechává se stavba na nedokončené investici až do řádné kolaudace, nelze odpisovat. Pokud je povolen (nařízen) zkušební provoz ( 84 stavebního zákona) zařazuje se na účet 021 a odpisuje se účetně i daňově. V praxi se občas stává, že si majetek (stavbu nebo stroj) účetní jednotka pronajme (nejedná se o leasing) a následně pak majetek odkoupí. V tomto případě se dostane do působnosti 24/5a) zákona o daních z příjmů a musí zjistit, zda je kupní cena vyšší než zůstatková cena majetku u pronajímatele. Jedná se o cenu po rovnoměrných odpisech. Jestliže je kupní cena nižší budou náklady na nájemné uplatněné v minulých letech daňově neuznatelné. Dotace na pořízení majetku Vyhláška 500/2002 Sb., i český účetní standard č.13, bod 5.1.5. jednoznačně stanoví, že o přijatou dotaci se snižuje pořizovací cena majetku. Může dojít až k takovému stavu, že evidovaný majetek má velmi nízkou nebo nulovou zůstatkovou cenu, takže např. čistička hodnoty 30 mil. Kč je v účetnictví evidována za 1 mil. Účetní jednotka má povinnost takovou skutečnost uvést v příloze k roční závěrce, protože závěrkové ocenění majetku lze účetně pouze snížit pomocí opravných položek, nikoliv však zvýšit. Účetní i daňové odpisy se počítají z této snížené částky i kdyby poklesla pod 40 tis. Kč. Za dotaci se považuje i dotace k úrokům. V roce 2002 vstupovaly dotace k úrokům povinně do pořizovací ceny majetku (do data zařazení). Od roku 2003 se podle rozhodnutí účetní jednotky postupuje tak, že pokud jsou nákladové úroky součástí ocenění (042) jsou i dotace k úrokům součástí ocenění. Pokud jsou nákladové úroky na účtu 562, jsou i dotace k těmto úrokům součástí výnosů na účtu 66x. I nadále je rozhodujícím datumem pro použití vnitropodnikové směrnice pro účtování úroků z investičních úvěrů datum zařazení. 1. způsob směrnice určuje účtování úroků do nákladů na 562. Do data zařazení i po datu zařazení se účtuje stejně na účet 562, přijaté dotace na úroky na účet 66x. 2. způsob - směrnice určí, že úroky budou součástí vstupní ceny. Jedná se o úroky do data zařazení, které se pak účtují na účtu 042 MD, přijaté dotace k úrokům na 042 DAL. Po datu zařazení se úroky účtují na účet 562, přijaté dotace na úroky na účet 662. Vzhledem k tomu, že vyhláška 500/2002 Sb., změnila způsob oceňování hmotného majetku v části úroků z investičních úvěrů, je nezbytné, abyste měli ve vnitropodnikové směrnici uveden vámi použitý způsob. Inventurní nálezy majetku se zaúčtují 02x/08x jako majetek zcela odepsaný. Účtuje se v reprodukční ceně. Dlouhodobý hmotný majetek pořizovací ceny do 40 tis. Kč. O způsobu účtování tohoto majetku rozhoduje účetní jednotka sama ve vnitropodnikové směrnici. Směrnice musí být zpracována a může být využívána po řadu let, dokud nedojde k její změně například z důvodů věrnějšího zobrazení majetku. Směrnice se může vyskytnout ve 3 variantách: 1) veškerý dlouhodobý majetek v pořizovací ceně do 40 tisíc bude považován za zásoby a při výdeji do používání bude účtován do nákladů na spotřebu (501). Účetní jednotka má povinnost sledovat tento majetek v operativní evidenci (např. kusově podle umístění nebo odpovědného pracovníka). 2) Veškerý dlouhodobý majetek v pořizovací ceně do 40 tisíc bude považován za dlouhodobý hmotný majetek, bude účtován na účtu 022. Ve vnitropodnikové směrnici musí být sestaven účetní odpisový plán. Majetek je třeba odpisovat v souladu se všeobecnými účetními zásadami podle odpisového plánu a na základě doby použitelnosti, případně reálné hodnoty majetku k datu inventarizace. Účetní odpis se rovná odpisu daňovému. Doporučuji minimální dobu odpisu 24 měsíců. 3) Třetí variantou vnitropodnikové směrnice je kombinace obou předchozích. Např. majetek do pořizovací ceny 10 tisíc bude sledován v zásobách a účtován do spotřeby, od 10 do 40 tisíc bude na účtu 022 a bude odpisován zvoleným účetním odpisem, který bude zároveň odpisem daňovým. Maximální rovnoměrné (lineární) odpisy. Od roku 2001 platí, že pokud uplatňujete rovnoměrné daňové odpisy majetku podle 31, tyto odpisy jsou stanoveny jako maximální. To znamená, že můžete použít i jakýkoliv odpis nižší. Z toho plyne, že omyly způsobené chybným zařazením do skupiny s pomalejším odpisem (místo odp. skupiny 1 se zařadí do odp. sk. 2) mohou být ponechány a nemusí se pracně opravovat. U zrychlených odpisů podle 32 je i nadále nutno uplatňovat odpis přesně v částce stanovené zákonem. Opravy dlouhodobého hmotného majetku a technické zhodnocení dlouhodobého hmotného majetku Daňově i účetně lze zúčtovat do nákladů pouze výdaje související s dlouhodobým majetkem, které mají charakter opravy nebo údržby. Oprava (Vyhláška 500/2002, část IV. Účetní metody, odst.2, písm. a) - opravou se odstraňuje částečné fyzické opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Uvedením do provozuschopného stavu se rozumí provedení opravy i s použitím jiných než původních materiálů, dílů, součástí nebo technologií, pokud tím nedojde k technickému zhodnocení. Údržbou se rozumí soustavná činnost, kterou se zpomaluje fyzické opotřebení, předchází se poruchám a odstraňují se - 4 -

drobnější závady. Za opravu nelze považovat odstranění úplného opotřebení či poškození majetku ani morální opotřebení = technické zhodnocení. Technické zhodnocení (nelze účtovat do nákladů) Technické zhodnocení je termín, který byl stanoven pouze pro účely daní a účetnictví. 33 ZDP definuje technické zhodnocení. Účetnictví tuto definici ze zákona o daních z příjmů přebírá: technické zhodnocení jsou VÝDAJE na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace, pokud překročily částku 40.000,- Kč. Pokud tuto částku nepřekročí, záleží na účetní jednotce, zda je bude za technické zhodnocení považovat. Částka rozhodná pro posouzení se hodnotí vždy souhrnně za jednu položku majetku a jedno zdaňovací období. Pokud účetní jednotka rozhodne, že nebude pod 40.000,- Kč účtovat o technickém zhodnocení, zúčtuje se do nákladů jako ostatní provozní náklady proti účtu 548 v případě hmotného majetku nebo jako ostatní služby proti účtu 518 v případě nehmotného majetku neúčtuje se jako o opravě. Je třeba si uvědomit, že technické zhodnocení = výdaje, proto nelze z právního hlediska samostatně zcizovat (prodat, darovat, vložit), protože nejde o reálný majetek v právním slova smyslu. Tento fakt si je nutné uvědomit především tehdy, pokud byste prováděli technické zhodnocení na pronajatém majetku. Pronajímateli je možné přefakturovat náklady na provedené technické zhodnocení, ale nemůžete mu prodat technické zhodnocení jako takové - majetek na němž je provedeno, je jeho majetkem a tudíž i technické zhodnocení je součástí jeho majetku. Zdaňování technického zhodnocení při ukončení pronájmu bylo často měněno a je nutné mu věnovat zvýšenou pozornost jak z titulu daně z příjmů, tak DPH. K jednotlivým druhům technického zhodnocení: - nástavby, vestavby a přístavby jsou definovány ve stavebním zákoně, - rekonstrukcí se rozumí zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů, - modernizací se rozumí rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku. Drobné poznámky k technickému zhodnocení: stavební úprava nerovná se oprava. Stavební úprava je technickým zhodnocením, oprava je nákladem. Většinou na stavební úpravu musíte mít stavební povolení a na opravu ne, ale rozhodně to neplatí obecně. změna parametrů - Technickým zhodnocením je např. zlepšení izolačních vlastností střechy, tepelných vlastností fasády (zateplení), pořízení rolet před okna, zvýšení výkonu motoru, přechod z tepelných kotlů na plynové. pouhá záměna materiálu není technickým zhodnocením (pokyn D-190, k 33). změna účelu užívání s rekolaudací - např. změna bytu na nebytové prostory na základě stavebního povolení. V tomto případě se může stát i vymalování těchto prostor technickým zhodnocením, pokud se maluje v přímé souvislosti se změnou účelu užívání. příkladem modernizace může být např. montáž závěsného zařízení na automobil, pokud s ostatními položkami za rok přesáhne 40.000,- Kč. pokud není technické zhodnocení ke konci roku dokončeno, musíte jej nechat na 042 až do doby jeho dokončení (týká se především stavebních prací). Doporučení: pokud si nejste jisti, zda celková částka přesáhne za rok 40.000,- Kč u jedné položky majetku a máte snahu uplatnit do nákladů co nejvíce, účtujete na zvláštní analytické účty 518 a 548 a posuzujete u jednotlivého majetku, zda jste překročili stanovenou hranici. Tyto analytické účty podrobíte ke konci roku inventarizaci podle jednotlivých položek. Dokončená technická zhodnocení na pronajatém majetku (zejména stavební úpravy) se od roku 2002 účtují na účtu 021,022 se samostatnou analytickou evidencí (převedeno z účtu 029). Daňové odpisy se řídí podle majetku který byl takto zhodnocen (daňově se odpisuje stejně jako stavba, stroje). Účetní odpis má být rozložen na dobu trvání smlouvy, pokud se jedná o časově omezenou nájemní smlouvu. V roce 2004 jsou již povinné jen účtové skupiny. Pro uživatele programového vybavení ZEIS je možno doporučit použití směrné účtové osnovy. Celá řada vazeb, která je naprogramována tvůrci programu závisí na přiměřeném dodržení doporučené účtové osnovy. Odpisování dlouhodobého majetku zaznamenalo v roce 2004 změny. Běžné praxe se týká vznik odpisové skupiny 6 pro odpisy administrativních budov. Budovy zařazené před rokem 2004 se nepřetřiďují, ponechají se v odpisové skupině 5. Administrativní budovy zařazené v roce 2004 jsou v odpisové skupině 6. Další změna v odpisech se týká oplocení. Pokud evidujete tyto stavby na samostatných inventárních číslech byly zatříděny v OS5. V roce 2004 se nově zatřiďují do OS 4. Týká se to i dříve zařazených plotů. Kdo odpisoval zrychleně musí přetřídit, kdo rovnoměrně může ponechat doodepsat v OS 5. Nové ploty zařazené v roce 2004 patří do OS 4. Další změna v odpisech se týká některých automobilů N1 (např. Pegueot Boxer). Tyto výjimečné N1 se odpisovaly v OS 2 a přetřiďují se do OS 1. Zase platí, při zrychleném odpisování se přetřídí povinně, při rovnoměrném se může ponechat. Automobily N1 pořízené v roce 2004 patří všechny do OS1. Účet 026 Základní stádo a tažná zvířata Zkontrolujte shodu syntetické a analytické evidence z hlavní knihy modulu zvířata na hlavní knihu účetnictví. Zkontrolujte zařazení nakoupených zvířat (účet 042) Úhyn dospělých zvířat (zařazených do majetku) je daňově účinným nákladem do výše daňové zůstatkové ceny zjištěné podle 29 odst.2 ZDP, pokud máte potvrzení od veterináře, že jste úhyn nezavinili. Zůstatkovou cenu zúčtujete 549/086 a následně vyřadíte 086/026. Řeší 25 odst.2 ZDP. Program ZEIS účtuje na účty 549300 nebo 549310. Na účtu 582130 (staré číselníky) se už v roce 2004 tento obrat objevit nemůže. Případné náhrady těchto úhynů pojišťovnou se účtují na účet 648. - 5 -

Vzhledem k tomu, že programové vybavení ZEIS eviduje v modulu zvířata základního stáda i zvířata ostatní, je vhodné provést kontrolu celého modulu najednou, pomůckou může být část protokolu závěrkového ověřování. EVIDENCE ZVÍŘAT Příklad kontroly Analytická evidence musí souhlasit na zůstatky účtů 026, 086 a 124 v hlavní knize účetnictví. Sestava stavu základního stáda s přehledem odpisování musí souhlasit na obratovou soupisku zvířat v kusech i zůstatkových cenách. účet M/D kon. stav evidence ------------------------------------- 026110 MD 4227498.02 4227498.02 026200 MD 213918.82 213918.82 026300 MD 1042291.21 1042291.21 086110 DAL 2479450.04 2479450.04 086200 DAL 81859.67 81859.67 086300 DAL 678898.42 678898.42 124100 MD 3639297.21 124200 MD 420579.20 124300 MD 169520.00 124600 MD 642118.43 124700 MD 18878.34 ************************************* celkem: 7133893.10 2243499.92 Účetní a daňové odpisy jsou shodné. Jsou proúčtovány na účtu 551300 v plné výši. Všechna zvířata základního stáda jsou odepisována lineárně. Zkontrolovány odpisy z evidence základního stáda na obratovou soupisku a účet 551300, bez závad. Namátkově zkontrolován výpočet odpisů u následujících inventárních čísel: kateg. inv.čís. zařazeno vyřazeno vst.cena d.odp.kpr d.odp.opr d.zůst.cena ============================================================================== 121100 000000068755 22.07.99.. 18293.98 13064.00 5229.98 0.00 121100 000000068756 20.04.99 17.09.02 19417.60 13866.00 2777.00 2774.60 121100 000000068827 20.04.00.. 18926.30 8101.00 5413.00 5412.30 121100 000000068828 31.05.00 20.06.02 18780.02 8039.00 2686.00 8055.02 121100 000000068938 28.02.01.. 20837.07 2959.00 5960.00 11918.07 121100 000000068937 22.05.01 21.02.02 21311.09 3027.00 3048.00 15236.09 121100 000000111007 26.05.02.. 20294.04 0.00 2882.00 17412.04 121100 000000111008 05.03.02 17.09.02 20029.58 0.00 0.00 20029.58 Uplatněné odpisy v roce 2003 kateg. daň.odp.opr účet.odp.opr =========================================== 121100 924149.22 924149.22 122100 36748.67 36748.67 122200 11993.00 11993.00 123100 198095.48 198095.48 123200 11431.00 11431.00 ------------------------------------------- 1182417.37 1182417.37 Zkontrolována přeřazení ze zvířat do základního stáda, množství i kusy souhlasí, obrat účtu 614270 - Přeřazení zvířat a účtu 624300 - Aktivace souhlasí. Nakupovaná zvířata jsou oceněna ve výši vyfakturovaných nákladů. Stav účtu 042300 a 111124 je k 31.12.2004 nulový. Úbytky zvířat jsou účtovány v průměrné účetní ceně. Přírůstky a příchovky zvířat jsou oceňovány podle plánové kalkulace a jsou proúčtovány na účtech 614211, 614212, 614213 - zkontrolováno, bez závad. Úhyny základního stáda jsou proúčtovány na účtu 549300. Podle potvrzení veterináře se jedná o nezaviněné úhyny, náklad je daňově uznatelný. Normy přirozených úbytků ostatních (mladých) zvířat jsou stanoveny vnitropodnikovou směrnicí a nebyly překročeny. Úhyny v normě jsou daňově uznatelným nákladem na účtu 614. - 6 - Účetní jednotka uplatnila v daňovém přiznání za rok 2002 10 % odpočet podle 34 zákona o daních z příjmů ze vstupní ceny dojnic pořízených v roce 2002. V průběhu roku 2004 došlo k vyřazení některých kusů na které byl uplatněn odpočet. V daňovém přiznání za rok 2004 bude zvýšen daňový základ o 10% ze vstupních cen níže uvedených kusů. Vyřazení v průběhu roku 2004 kateg. inv.čís. zařazeno vst. cena ========================================= 121100 000000068828 31.05.02 18780.02 121100 000000068864 20.04.02 18926.30 121100 000000068877 30.06.02 19356.02 121100 000000068899 30.01.02 18051.35 121100 000000068909 31.07.02 19433.30 121100 000000068931 31.08.02 18740.64 121100 000000068991 31.10.02 18638.46 121100 000000069004 22.09.02 19962.44 121100 000000068954 27.11.02 19794.18 ----------------------------------------- 171682.71 10 % 17168.00 Kč Na řádku 30 daňového přiznání za rok 2004 bude zvýšen daňový základ o 17168 Kč. V roce 2004 vzniká nárok na odpočet ve výši 10% z 1432720.36 Kč, tj.143272 Kč.

Kateg Vst.cena ----------------------- 121100 1116226.21 dojnice 122100 103070.15 prasnice 123100 213424.00 bahnice ----------------------- 1432720.36 Výdeje zvířat na majetkové podíly nebyly v průběhu roku uskutečněny. Na vypořádací podíly byla vydána prasata v ceně obvyklé, DPH bylo odvedeno, bez závad. Vzhledem k tomu, že s rokem 2004 končí možnost uplatnění reinvestičního odpočtu, je možno doporučit účetním jednotkám, aby této možnosti využily. Účet 031 - Pozemky Pokud došlo v roce 2004 k prodeji pozemků je potřeba vyhodnotit daňovou uznatelnost nákladů na účtu 541. Náklad je daňově uznatelný pouze do výše dosažených tržeb. ( 24/2 t zákona o daních z příjmů). Hodnotí se samostatně jednotlivé prodávané pozemky. Při prodeji pozemků, které byly nabyty vkladem od podnikatele je při prodeji daňově uznatelným nákladem pořizovací cena evidovaná u vkladatele před jeho vložením, a to jen do výše příjmů z prodeje tohoto pozemku. Nově nalezené pozemky se účtují na účtu 031/413. Pokud se jedná o pozemky, které měly být v účetnictví v roce 1991, účtuje se v cenách vyhlášky č. 393/1991 Sb. Při směně pozemků je rovněž potřeba vyhodnotit daňovou uznatelnost nákladů na účtu 541. Příklad zaúčtování směny pozemků: (oba vlastníci získali pozemky v minulosti nákupem. Poznámku uvádím proto, že daňová uznatelnost nákladů směňovaných pozemků získaných vkladem může být odlišná). ZP = znalecký posudek Účetní jednotka A Účetní jednotka B Účet 031 100 Účet 031 80 ZP 120 ZP 90 a) vyřazení pozemků z evidence 541/031 100 541/031 80 b) zařazení směněných pozemků do evidence ve výši znaleckého posudku nabývaného pozemku. Společnost A nabývá pozemek B, který je znalcem oceněn na 90, B nabývá za 120. 031/ 641 90 031/641 120 c) daňové vyhodnocení nákladů na 541 do výše tržeb na 641 daňově, zbytek nedaňově. (výnosy na 641 jsou vždy daňové) 5411 daň. náklad 90 účetní jednotky A 5419 nedaň. náklad 10 účetní jednotky A 5411daňový náklad 80 účetní jednotky B Nákup pozemků a) Kupní smlouva stanoví celkovou cenu na 70 tis. Kč za pozemek, 30 tis. za okrasné keře a 30 tis. Kč za plot. - nákup pozemku 031/321 70-7 - PROFEX 1/2005 - nákup dřevin 031/321 30 (stejně se účtuje nákup lesního porostu) - nákup plotu 021/321 30 plot je stavba, bez ohledu na výši pořizovací ceny patří na účet 021 - pokud by se společně s pozemkem kupovaly místo okrasných keřů nebo lesa trvalé porosty (vinice, chmelnice, sady) bez ohledu na pořizovací cenu se vždy účtují na účtu 025 Pěstitelské celky trvalých porostů. - Pořízení pozemku, na kterém jsou okrasné keře a oplocení, se účtuje podle kupní smlouvy, která je v lepším případě rozdělena na jednotlivé položky, běžněji je však dohodnuta částka jediná. b) Kupní smlouva stanoví 70 tis. Kč, jednotlivé položky nejsou uvedeny. V tomto případě si musí účetní jednotka poradit tak, že vezme znalecký posudek a pořizovací cenu rozdělí v poměru ocenění ve znaleckém posudku. Zaúčtování je stejné. Není-li znalecký posudek k dispozici, stačí odborný odhad v tržní ceně. Při nákupech pozemků byly často různé kolky a znalecké posudky zaúčtovány v nákladech, ačkoliv patří do pořizovací ceny pozemku. POZOR: V roce 2004 se značně rozšířily nákupy pozemků, které byly u účetní jednotky v pronájmu. U nabyvatele je potřeba porovnat sjednanou kupní cenu na znalecký posudek. Pokud je sjednaná kupní cena nižší než znalecké ocenění, náklady na nájemné tohoto pozemku jsou daňově neuznatelné. Daňově neuznatelné jsou nejen v roce nákupu, ale i v letech předchozích. Je nezbytné nahlédnout do zákona o daních z příjmů v jakém znění byl 24/5b) v letech, které budete eventuelně dodaňovat. Podle mého názoru je ustanovení 24/5b) v letech 2001 až 2003 napsáno tak špatně, že si nedovolím říci, zda tyto roky dodaňovat nebo ne. O roku 2004 již pochybnosti být nemohou (dodaňuje se). V současné době mám dotaz na správný postup na MF. Účet 042 Pořízení dlouhodobého hmotného majetku V praxi se často vyskytují v aktivech položky vynaložených investičních nákladů na účtu 042-pořízení dlouhodobého hmotného majetku. V některých případech je investice pozastavena a řeší se, co se s ní v budoucnu udělá. V tomto případě je vhodná tvorba účetní opravné položky na účtu 094, aby hodnota takového sporného aktiva byla zreálněna Příklad: - tvorba opravné položky na nedokončenou investici 60.000,-- Kč 5599/094 - inventurní komise rozhodla o odpisu 60.000,-- Kč 548x/042 - zúčtování opravné položky 60.000,-- Kč 094/ 5599 Odpis nedokončené investice se účtuje na účtu 548/042. Jestliže účetní jednotka rozhodne o tom, že odpis je daňový, musí to umět zdůvodnit. Pokud by

například došlo k zastavení investice z rozhodnutí státního orgánu, byla by odepsaná investice daňově účinným nákladem. Pokud pořizujete majetek ve vlastní režii a vzniklé náklady účtujete do třídy 5 na jednotlivé zakázky, nezapomeňte k rozvahovému dni aktivovat 042/624, případně 121/624. Účet 061,062 účasti s rozhodujícím a podstatným vlivem Výše uvedené účty představují dlouhodobý finanční majetek, tzv. majetkové účasti. Držitel těchto účastí investoval peněžitý nebo nepeněžní vklad, aby byl vlastníkem jiné firmy ( ve výši %, která účasti vyjadřují). Tento vlastník má právo hlasovat, pobírat zisk, má právo na likvidační zůstatek. Představitelem účastí jsou akcie a podíly v obchodních společnostech. Od roku 2002 platí pro pořizované účasti oceňování pořizovací cenou, tj. včetně vedlejších souvisejících nákladů. Pokud jste kupovali akcie, zkontrolujte, zda právní, zprostředkovatelské a podobné služby, které se před rokem 2002 účtovaly do nákladů, jsou zaúčtovány v ceně aktiva, čili na účtech 06x. Majetkové účasti se k závěrkovému dni přeceňují podle 27 zákona o účetnictví Účetní jednotky mohou zvolit pro závěrkové ocenění metodu pořizovací ceny s využitím opravné položky nebo metodu ekvivalence. V rámci účtů 061 a 062 nelze obě metody kombinovat. Veškeré analytické účty 061,062 musí být oceněny stejnou metodou, kterou účetní jednotka stanoví ve vnitropodnikové směrnici pro závěrkové ocenění cenných papírů-účastí. Přecenění účtů 061 a 062 pomocí opravné položky znamená, že si opatříte rozvahu společnosti ve které máte účast a porovnáte poměr vlastního kapitálu a základního kapitálu. Pokud je vlastní kapitál větší než základní, účast se zhodnocuje. Protože jste ale zvolili metodu pořizovací ceny a opravné položky, směrem nahoru přecenit nelze, nebude se účtovat nic a stavy na účtech ponecháme v pořizovací ceně. Pokud by byly účasti významně znehodnoceny (dceřiná společnost je stále ve ztrátách, má velmi nízký nebo záporný vlastní kapitál, poměr mezi vlastním kapitálem a základním kapitálem vyjde méně než 1) je potřeba snížit hodnotu účasti nepřímo zaúčtováním nedaňové opravné položky 5799/096 max. do výše pořizovací ceny evidované na účtu 061 a 062. Opravnou položkou lze hodnotu účasti pouze snížit, při 100% opravné položce je sloupec brutto a korekce stejně vysoký a rozvahová hodnota netto je nula. Přecenění ekvivalencí spočívá v tom, že se účty 061 a 062 přecení v závislosti na výsledcích dceřiné společnosti, jejíž účast účetní jednotka drží. Přeceňuje se přímo účet 061, 062, prostřednictvím účtu 414 MD nebo DAL a samostatného analytického účtu jednotlivých účastí. Znamená to, že je možno zachytit snížení i zvýšení hodnoty příslušné účasti. Příklad: Účetní jednotka A má 25% účast na základním kapitálu (hlasovacích právech) účetní jednotky B. Účast je zaúčtována na účtu 062100 v pořizovací ceně. Touto cenou mohou být složené peníze při zakládání společnosti B, zůstatková účetní hodnota nepeněžního vkladu, ale také peníze vynaložené při koupi akcií od původního zakladatele. Předpokládejme, že na účtu 062 je částka 5.000.000,-- Kč. Vlastní kapitál společnosti B (řádek 63 rozvahy roku 2003) je: a) 28.000.000,-- Kč. 25% z 28 mil. je 7mil. Kč. Účetní jednotka A přecení účast na účtu 062100 zaúčtováním přecenění na analytickém účtu 062101/414 2.000.000,- - Kč. Celková rozvahová hodnota tak stoupne na 7 mil. Kč. b) 16.000.000,-- Kč. 25% ze 16 mil. jsou 4 mil. Kč. Účetní jednotka A přecení účast na účtu 062100 zaúčtováním přecenění na analytickém účtu 414/ 062101 1.000.000,-- Kč. Celková rozvahová hodnota tak klesne na 4 mil. Kč. c) -2.000.000,-- Kč. 25% ze záporného vlastního kapitálu je rovněž záporné číslo. Účetní jednotka B má v současné době veškeré vklady prohospodařené. Účetní jednotka A nebude účtovat do mínus 500 tis., ale proúčtuje snížení hodnoty účasti na nulu, zaúčtuje 414/ 062101 5.000.000,-- Kč. Celková rozvahová hodnota klesne na nulu. Účet 063 realizovatelné cenné papíry s vlastnictvím pod 20% hlasovacích práv Na tomto účtu jsou v praxi zaúčtovány akcie různých a.s. na výrobu prasat, vajec, ACHP, škrobárny apod. Zemědělské podniky drží tyto akcie, aby jako akcionáři mohli prodávat do těchto společností své produkce, nebo využívat různých služeb. Dividendy (výnosy z těchto akcií zemědělské podniky nedostávají). Akcie na účtu 063 mají být k závěrce přeceněny podle 27 zákona o účetnictví reálnou cenou. Za reálnou cenu se podle 27 považuje: a) tržní hodnota Týká se pouze veřejně obchodovatelných CP (tuzemská a zahraniční burza, RMS). Tyto CP se v běžné praxi nevyskytují. Údaje se zjišťují z tisku, kde jsou ceny vyhlašovány. b) posudek znalce v tržní ceně. Soudní znalec, kterému ocenění zadáte, ocení znaleckými metodami a přecenění se zaúčtuje směrem nahoru 063/414, směrem dolů 414/063. V praxi je možno doporučit závěrkové znalecké přecenění v případech kdy se účetní jednotka chystá např. akcie v příštím roce ve větším množství prodat. Příklad: ocenění podle písmene b) Na účtu 063100 jsou evidovány akcie v hodnotě 1000000,-- Kč. Jejich reálná cena zjištěná znalcem je 200000,-- Kč. K 31.12.2004 přeceníme na účtu 414MD/063101DAL ve výši 800000,-- Kč. V rozvaze bude vykázáno v aktivech 200000,-- Kč znaleckého ocenění. Pasíva (vlastní kapitál) budou snížena o hodnotu 414MD. V případě prodeje se přecenění rozpouští 063101/414 800.000,-- Kč a zaúčtuje se prodej 561/063100 1.000.000,-- Kč a tržba 311/661. Případná ztráta z prodeje je daňově uznatelná. c) kvalifikovaný odhad tržní ceny na základě věrohodného matematického modelu, který může zpracovat kdokoliv si na to troufá. Pro naší běžnou praxi je tento způsob nepoužitelný. - 8 -

d) ocenění stanovené podle zvláštních právních předpisů (zákon 151/1997 Sb.) Zákon č. 151/1997 o oceňování majetku oceňuje cenné papíry, které nejsou veřejně obchodovatelné podle 20 tohoto zákona. Veřejně neobchodovatelné akcie se ocení podílem na vlastním jmění akciové společnosti podle závěrky za předchozí období. Podíl se vypočítá tak, že v čitateli je hodnota vlastního jmění (rozvahový stav vlastního kapitálu násobený tisícem) a ve jmenovateli počet kusů akcií převedených na stejnou jmenovitou hodnotu (rozvahový stav základního kapitálu). Zjištěné číslo je závěrková hodnota akcie jmenovité hodnoty 1.000 Kč. Pokud účetní jednotka zvolila tuto metodu postupuje se podle níže uvedeného příkladu.( Stejným způsobem se postupuje při ocenění pro účely daně dědické a darovací). Příklad 1: účetní jednotka má na účtu 063 2000 ks akcií jmenovité hodnoty 1000 Kč. Pořizovací cena akcií je 2.000.000 Kč. Jedná se o menšinového akcionáře ACHP. Rozvaha ACHP má vlastní kapitál 32.000 x 1000 = 32.000.000 Kč : 30.000 ks akcií j.h. 1000 Kč. Na jednu akcii jmenovité hodnoty 1000 Kč připadá 1200 Kč podílu na vlastním kapitálu. Držitel těchto akcií v závěrce přecení 2000 ks x 1200 Kč je 2.400.000 Kč, na účtu je zaúčtováno 2.000.000 Kč, proto se přecenění zaúčtuje 063 AE/414 ve výši 400.000 Kč Příklad 2: účetní jednotka má na účtu 063 2000 ks akcií jmenovité hodnoty 1000 Kč. Akcie byly pořízeny nepeněžním vkladem, jejich pořizovací cenou je zůstatková hodnota nepeněžního vkladu 2.300.000 Kč. Rozvaha dceřiné společnosti má vlastní kapitál 32.000 x 1000 = 32.000.000 Kč : 30.000 ks akcií j.h. 1000 Kč. Na jednu akcii jmenovité hodnoty 1000 Kč připadá 1200 Kč podílu na vlastním kapitálu. Držitel těchto akcií v závěrce přecení 2000 ks x 1200 Kč je 2.400.000 Kč, na účtu je zaúčtováno 2.300.000 Kč, proto se přecenění zaúčtuje 063 AE/414 ve výši 100.000 Kč. e) pořizovací cenou podle 27/5 - není-li objektivně možné stanovit reálnou hodnotu, ponechají se akcie v pořizovací ceně. I tato cena se pak považuje za cenu reálnou. Účetní jednotka má povinnost vytvořit účetní opravnou položku je-li k této tvorbě důvod. Příkladem, kdy není možno stanovit reálnou hodnotu jsou podle mého názoru např. akcie AGB. Pokud je účetní jednotka vlastní, doporučuji u našich podniků tvorbu 100% opravné položky na účtech 5799/096-nepřímé snížení ceny pomocí opravných položek. Podle mého názoru není v rozporu se zásadou věrného zobrazení i ponechání jiných akcií v pořizovací ceně, např. těch, jejichž pořizovací cena je nevýznamná-účetní jednotka vlastní např. 1ks akcií škrobáren za 50 tis. Kč apod. Způsob přecenění by měl být zvolen po konzultaci s auditorem zejména proto, že přecenění směrem nahoru 063/414 představuje obdobu zisku, který je však podle mého názoru nejistý a přesto ovlivňuje výši vlastního kapitálu, jehož hodnota je potřebná v řadě dalších výpočtů.(uznatelnost úroků, vypořádací podíly, podíly na zisku). Příklad: Na účtu 063100 jsou evidovány akcie AGB v hodnotě 1000000,-- Kč. Účetní jednotka rozhodla, že reálnou cenou těchto akcií bude pořizovací cena, protože každá jiná cena je nezjistitelná. Z celkové obecně známé situace a s použitím zásady opatrnosti, účetní jednotka usoudila, že se jedná o bezcenné akcie, proto účtuje 100% účetní opravnou položku na účtech 5799/096. Z výše uvedeného je patrné, že účetní jednotka má ve způsobu ocenění na účtech 063 možnost volby, metody je možno kombinovat. Zvolený způsob ocenění doporučuji konzultovat se svým auditorem. Účet 065 dlužné cenné papíry držené do splatnosti Závěrkové přecenění podle 27 zákona o účetnictví se u těchto cenných papírů provádí zaúčtováním poměrného úrokového výnosu. V současné době se v naší praxi nevyskytují. Dluhopisy ČEZ, které získaly některé zemědělské podniky při pořizování strojů pomocí úvěru v minulých obdobích jsou již vykoupeny. Pokud by se nějaké dluhopisy vyskytly, účtuje se takto: Na účtu 065100 je jejich pořizovací hodnota a na samostatné analytické evidenci 065101/6651 je alikvotní úrokový výnos (daňový) patřící do roku ve kterém je o něm účtováno. V roce 2005 (červen nebo červenec) obdrží podnik hrubý úrokový výnos, který se zahrne do obecného základu daně, srážková daň se nedělá. Příklad: Úrokový výnos z dluhopisů pořizovací hodnoty 1.000.000,-- Kč je 8%. Roční hrubý úrokový výnos je 80.000,-- Kč. Na druhé pololetí roku 2004 připadá polovina úroků, která bude zaúčtována 065101/6651 40.000,-- Kč. Alikvotní úrokový výnos se do závěrky roku 2004 účtuje jako změna stavu účtu 065 na samostatném analytickém účtu. 27.6.2005 jsou připsány úroky, podnik obdrží 80.000,-- Kč a zaúčtuje: 221/065101 40.000,-- přijatý úrok, který byl zdaněn v minulém roce (065101/6651) 221/6651 40.000,-- přijatý úrok, který patří do roku 2005 V běžné praxi se v účetnictví ve skupině 06x objevují níže uvedené účasti a cenné papíry Účet Charakteristika aktiva Reálná cena Jiný způsob 061 akcie Více než 50% NE Ekvivalence nebo pořizovací cena a účast opravná položka 061 podíly Více než 50% NE Ekvivalence nebo pořizovací cena a v s.r.o. účast opravná položka 062 akcie 20-50% účast NE Ekvivalence nebo pořizovací cena a opravná položka Daňová uznatelnost při prodeji v roce 2004 Nabývací cena akcií do výše tržeb 24/2w Nabývací cena podílu do výše tržeb 24/2w Nabývací cena akcií do výše tržeb 24/2w - 9 -

062 podíly v s.r.o 20-50% účast NE Ekvivalence nebo pořizovací cena a opravná položka Nabývací cena podílu do výše tržeb 24/2w. 063 akcie Pod 20% ANO Znalec. posudek v tržní ceně Dle zákona 151/97 Sb. Pořizovací cena s využitím opravné Zák. 260/2002 Sb. Novela, náklad je uznatelný bez ohledu na dosaženou tržbu 24/2r položky 063 podíly v s.r.o. Pod 20% NE Pořizovací cena Nabývací cena podílu do výše tržeb 24/2w 065 dluhopisy NE Pořizovací cena. V závěrce se zvýší o poměrný úrokový výnos Hodnota CP bez ohledu na dosaženou tržbu 24/2r 252 vlastní akcie a podíly v s.r.o. NE Pořizovací cena. V závěrce se nepřeceňuje Nabývací cena podílu do výše tržeb 24/2w Zvolený způsob ocenění účtů 061 a 062 bude uveden ve vnitropodnikové směrnici i v příloze k závěrce roku 2004. Zvolená varianta reálné ceny (reálných cen) u ocenění na účtu 063 bude uvedena ve vnitropodnikové směrnici i v příloze. Účtová třída 1 V účtové třídě 1 zkontrolujte shodu syntetické a analytické evidence. Hlavní kniha zásob se porovná s hlavní knihou účetnictví ( účty 112,123,132). Dále si v modulu skladové evidence vytiskněte sestavu bezobrátkových zásob (2 roky bez obratu). Podle této sestavy získáte přehled o zásobách, které je potřeba prodat, spotřebovat, apod. Z auditorského hlediska by hodnota těchto bezobrátkových zásob měla být snížena o zaúčtování účetní opravné položky na účtech 5599/191, čímž splníte povinnost správného závěrkového ocenění majetku podle 25 zákona o účetnictví. Další rok se pak účtuje jen změna stavu účtu 191. Jako pomůcku pro kontrolu účtové třídy 1 uvádím část zápisu z kontrol prováděných naší firmou. Analytická evidence materiálu, výrobků a zboží souhlasí na zůstatky účtů 112 a 123 v hlavní knize účetnictví. SUAU Stav Celkem -------------------------------- 112010 0.00 112020 0.00 112040 30747.00 112050 861532.29 112070 49138.40 112080 237980.58 112100 0.00 112110 60559.40 112190 66121.07 112610 207165.59 112620 37169.73 112999 0.04 123100 6779077.00 123200 0.00 123400 0.00 132000 3753094.25 ================================ 12082585.35 Byly předloženy inventurní soupisy, inventarizace proběhla k 31.12.2004, byly zjištěny inventurní rozdíly vzniklé záměnami a mankem v normě, opraveno, zaúčtováno na 501, bez závad. Manko nad normu zaúčtováno na 5499/112, bez závad. Vnitropodniková směrnice pro oceňování zásob byla předložena a je dodržována. Přímo do spotřeby jsou účtovány nákupy drobného spotřebního a opravárenského materiálu a kancelářských potřeb. Nakupované zásoby jsou účtovány ve výši fakturovaných nákladů. Příjmy na sklad odpovídají došlým fakturám. Výdaje ze skladu se provádějí v průměrné ceně, které se přepočítává průběžně při každém příjmu. Účetní jednotka používá variantu A pro účtování zásob, pořízení materiálu je účtováno přes účet 111112, účet vykazuje nulový zůstatek. Prodeje materiálu jsou účtovány přes účty 542 a 642, materiál nebyl prodáván pod cenou. Prodeje zboží jsou účtovány přes účty 504 a 604, bylo zkontrolováno zaúčtování tržeb a vypočítán průměrný rabat. Byla vytvořena sestava bezobrátkových zásob (zásoby 24 měsíců bez obratu), celková částka těchto zásob činí 257829.03 Kč. Opravné položky k jsou vytvořeny v částce 200 tis. Kč, což dostatečně zohledňuje zásadu opatrnosti a správného závěrkového ocenění. MS Položek Kč ------------------------------------------------ 35 krmiva, steliva 2 3157.00 36 Paliva 1 2822.40 37 Ostatní materiál 2 7180.57 39 Obaly vlastní 1 9799.50 42 Stavební materiál 2 15017.00 45 Stavební materiál 1 21745.50 52 Hutní a spoj.mat. 1 4155.00 60 Náhradní díly 30 21728.80 61 Náhradní díly 10 13223.96 62 Náhradní díly 6 3579.16 63 Náhradní díly 50 37508.30 73 Náhradní díly 3 3759.86 78 Náhradní díly 54 64565.43 87 Náhradní díly 1 598.08 88 Náhradní díly 2 13048.36 89 Náhradní díly 44 35940.11 ------------------------------------------------ 257829.03 Nedokončená výroba Nedokončená výroba běžného roku je ukončena a odúčtována. Nedokončená výroba příštích období je - 10 -

oceněna přímými náklady na výkony 400 až 699 s podílem režijních nákladů (režie RV). V plné výši je proúčtována na účtu 611120. Zdokladováno výsledkovou výkonů. V rámci auditu byly přeúčtovány náklady z výkonu len (který účetní jednotka nepěstuje-chyba pořízení) na výkon kam náklady správně patří. Nakoupené zásoby se oceňují pořizovací cenou - vždy včetně nákladů souvisejících s pořízením (např. přeprava, provize, clo). Ocenění zásob vlastní výroby (včetně zvířat) ve výši vlastních nákladů musíte být schopni doložit plánovou nebo skutečnou kalkulací. Vlastními náklady se rozumí přímé náklady s případným podílem výrobní režie. Zahrnovat do skutečné nebo plánové kalkulace položky jiné není v souladu se zákonem o účetnictví. Kalkulační položky přímých nákladů jednotlivých výkonů např. v rostlinné výrobě jsou spotřeba osiv, hnojiv, chemických ochranných prostředků, mzdy pokud jsou směrovány na jednotlivé výkony, opravy jednoúčelových strojů, odpisy jednoúčelových strojů-např na cukrovku, jiné provozní náklady prováděné formou služeb postřiky od ACHP, ale i jiné provozní náklady prováděné vlastními pomocnými činnostmi. V praxi se část těchto nákladů z důvodů provozních účtuje do režijních nákladů RV, které se pak zpětně rozpouštějí k jednotlivým výkonům. Kvalita kalkulací, které poskytují programy je závislá na kvalitě vstupních nákladů a jejich směrování na plodiny nebo režie. Pro oceňování vlastní produkce v zemědělství je podle mého názoru vhodná metoda přímých nákladů + podíl režijních nákladů příslušné činnosti. Do kalkulací nákladů na plodiny patří i podíl nákladů na pomocné činnosti (traktory, kombajny). Podíl těchto nákladů by měl vstoupit do nedokončené výroby a následně do kalkulací. Zemědělské podniky dostávají dotace na RV. Tyto dotace je možno směrovat přímo na výkon, ale pak by měl být výpočet nedokončené výroby nastaven tak, aby položka dotací výpočet nedokončené výroby neovlivnila. Druhou možností je směrovat veškeré dotace na samostatný (nekalkulovatelný ) výkon např.900, kde je zajištěno, že položka do žádných výpočtů nevstoupí. Dalším problémem u zásob vlastních výrobků RV v zemědělských podnicích je způsob ocenění nedokončené rostlinné výroby a návazně ocenění hotových rostlinných výrobků. Dlouholetá vžitá praxe oceňuje nedokončenou výrobu RV na úrovni skutečně vynaložených nákladů. Hotové výrobky RV jsou oceňovány kalkulovanými plánovanými náklady. Použití dvou různých metod ocenění u zásob, které na sebe bezprostředně navazují způsobuje meziroční kolísání provozního hospodářského výsledku v závislosti na množství sklizených a uskladněných výrobků. Podle mého názoru je správné obě metody ocenění sladit a ocenit hotové výrobky rovněž na úrovni skutečných nákladů. Tato korekce ocenění (z plánovaných nákladů na skutečné ) by měla být provedena u zásob vlastních výrobků, které zůstanou uskladněny do dalšího roku. Nesoulad metod v ocenění se nemůže projevit u těch zásob, které jsou v rámci jednoho účetního období vyrobeny, prodány nebo spotřebovány. Skutečné náklady na rostlinné výrobky se získávají z kalkulací skutečných nákladů, ovšem za předpokladu, že účetní jednotka postupuje při pořizování a kontrole vstupních dat tak, aby kalkulace plodin podávaly alespoň pravděpodobné výsledky. V případech kdy uskladněné produkty RV nejsou opraveny korekcí na skutečný náklad, vykazuje účetní jednotka v provozním výsledku zisk ale i ztrátu, která vzniká pouze z použití různých metod ocenění. V konečném důsledku je zkreslen účetní, ale i daňový výsledek RV u všech výrobků RV, které jsou v inventuře k 31.12.2004. V inventuře musíte doložit i nedokončenou výrobu průmyslového charakteru (např. dle výkonů, zakázek a to i nehmotné povahy- projektové práce). Vysoké přijaté zálohy na účtu 324 a nízká nebo nulová NV na účtu 121 signalizuje případnému kontrolnímu orgánu, že má o nedokončenou výrobu projevit zvýšený zájem (správci daně musíte umět věrohodně zdůvodnit, proč vám byla poskytnuta záloha a přitom jste na zakázce ještě nezačali pracovat). U zemědělských podniků se stav účtu nedokončené rostlinné výroby dokládá výsledovkou výkonů 400-699. U ostatních podniků inventurním soupisem oceněných nedokončených zakázek zůstatek účtu 111 ke konci roku v případě účtování způsobem A: a) pokud máte materiál a nedošla faktura, převedete na DAL 389 b) pokud máte fakturu a nedošel materiál, převedete na materiál na cestě (účet 119) pokud účtujete způsobem B: a) pokud máte materiál a nedošla faktura, spotřebovaný materiál zaúčtujete 501/389, nespotřebovaný 112/389 b) pokud máte fakturu a nedošel materiál, zaúčtujete 119/501 (stornujete spotřebu materiálu, který dosud nemáte) I když účtujete způsobem B, jste povinni vést skladové karty, na konci roku udělat inventuru a ocenit včetně nákladů souvisejících. Manko = rozdíl mezi kartou a skutečným fyzickým stavem Při inventarizaci zásob variantou B zaúčtujete: 112 (132) / 501 (504) dle skladových karet 549 / 112 (132) manko dle inventury Pokud jsou při inventarizaci zjištěny nepoužitelné zásoby, např. z důvodu zdravotní závadnosti apod. a musíte je fyzicky zlikvidovat, ve většině případů se jedná o nedaňovou škodu na 549/112 (132). Pravděpodobně by se pouze výjimečně podařilo prokázat, že se jedná o technologický úbytek. Pokud nepotřebné zásoby prodáte se ztrátou, je nutno prokázat reálný důvod této ztráty, pokud se nám to podaří, většinou správce daně tento náklad nezpochybňuje. U přebytků nakoupených zásob účtujete 1xx/50x pokud se jedná o přebytek prokazatelně vzniklý chybným účtováním při vyskladnění (např. záměna s jinou položkou zásob). Nejedná-li se o záměny, ale o skutečný přebytek účtuje se výnos na 648. - 11 -

Poskytnuté zálohy na zásoby- účet 15x Počínaje rokem 2004 je pro poskytnuté zálohy na zásoby určen samostatný účet ve skupině 15x. Na účtech 31(4) se již poskytnuté zálohy neúčtují. Manka a škody Velmi zjednodušeně řečeno, rozdíl mezi mankem a škodou spočívá v následujícím: škoda je většinou zjištěna jindy než při inventarizaci a znáte u ní i den, příčinu a konkrétní položku, u které ke škodě došlo (např. 8.9.2004 spadla z regálu láhev a rozbila se, nebo jste nabourali auto a došlo k neopravitelné škodě). Z hlediska účetního se škodou rozumí fyzické znehodnocení (neodstranitelné poškození nebo zničení) nehmotného a hmotného majetku, a to z objektivních i subjektivních příčin. Toto poškození vede k zaúčtování vyřazení poškozeného majetku z účetní evidence. Jedná-li se o škodu běžného charakteru spojenou s provozem, účtuje se na účtu 549. Pokud se jedná o škodu mimořádnou, ke které dochází naprosto výjimečně účtuje se na účtu 582. u manka jste zjistili, že něco chybí, ale nevíte kdy a proč k této ztrátě došlo (např. při inventarizaci v maloobchodě zjistíte, že chybí zboží za 50000 Kč). technologické ztráty a ztratné v maloobchodních prodejnách jsou považovány při splnění určitých předpokladů za přirozené úbytky zásob. Pokud v podniku existuje platná vnitropodniková směrnice upravující výši těchto přirozených úbytků, ve které je stanovena ekonomicky zdůvodnitelná výše těchto ztrát, účtujete o běžné spotřebě. Např. 501/112, 504/132, 613/123, 614/124. Jedná se o daňově účinné náklady. Vnitropodniková směrnice musí být zpracována s maximální péčí (podle zdokladované skutečnosti v minulosti, i s využitím dnes již neplatných státních norem, dle stanoviska odborného pracoviště, výzkumného ústavu, podle standardů v daném oboru). Posouzení oprávněnosti výše technologických ztrát provede správce daně při daňové kontrole. Řeší 25 odst.2 ZDP. škoda ze živelních pohrom a škoda způsobená podle potvrzení policie neznámým pachatelem zúčtovaná na účtu 582 je daňově účinným nákladem. Případná úhrada této škody (většinou pojišťovnou) je daňovým výnosem na účtu 688. Řeší 24 odst.2 písm.l a 24 odst.10 ZDP. Taková mimořádná škoda se účtuje na účtu 582. všechny ostatní škody a manka jsou daňově účinným nákladem pouze do výše případné náhrady. Řeší 25 odst.1 písm.n ZDP. pokud způsobíte škodu na cizím majetku, většinou se s majitelem vyrovnáte prostřednictvím náhrady škody. O náhradě škody účtujete na účtu 588/379(221). Pokud dochází k náhradě škody v přímé souvislosti s provozem podniku, domnívám se, že lze účtovat i na účtu 548 (např. si dohodnete se sousedním podnikem, že kvůli zkrácení trasy budete vozit krmení přes jeho pole a způsobenou škodu mu uhradíte). Pokud jste tuto škodu způsobili při podnikání (prokážete správci daně, že se jedná o náklad vynaložený na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů), jedná se o daňově účinný náklad. Shrnutí problematiky do jednoduché tabulky: Typ úbytku (přebytku) Účetně Daňově Manko do normy, technologické ztráty, ztratné, úhyny zvířat evidovaných na účtu 124 Běžná spotřeba - účtové skupiny 50, 61 Daňově účinný náklad Manko nad normu Škoda 549, náhrada 648 Daňově účinný náklad pouze do výše přijaté náhrady Inventurní přebytek Výnos 648 Daňový výnos Formální přebytek vzniklý chybným účtováním při vyskladnění nakoupených zásob Formální manko z chybného účtování doložené účetním dokladem DAL 50x Účtové skupiny 50, 61 Snížení daňově účinných nákladů Daňově účinný náklad Dočasné znehodnocení-opravná položka 559/19x Daňově neúčinný náklad Trvalé znehodnocení 549 Daňově neúčinný náklad Škoda způsobená neznámým pachatelem, živelní pohromou. 582 Daňově účinný náklad Účtová třída 2 výpisy u bankovních účtů. Záporný zůstatek běžného účtu (kontokorentní úvěr) se v rozvaze vykazuje v pasívech mezi krátkodobými úvěry. kontrola zůstatků pokladny a banky, zůstatky jsou doloženy výčetkou platidel u pokladny a závěrečnými kontrola zůstatků 261- pokud má účet zůstatek, je v inventuře doloženo z čeho pochází. V rozvaze se zůstatek účtu 261 uvádí v řádku kde peníze mají - 12 -

skončit. Např. zůstatek 261 MD byl proveden odvod peněz z pokladny do banky. Účet 261 MD se v tomto případě přičítá k bankovním účtům, protože peníze dojdou (budou připsány) do banky. manko v pokladně a u cenin se účtuje na účtu 569, případná náhrada na účtu 668. Náklad je daňově uznatelný do výše přijatých náhrad. Krádež hotových peněz neznámým pachatelem na základě zjištění policie, o které účtujete na účtu 582 je daňově uznatelným nákladem. Kursové rozdíly Kursové rozdíly zjištěné na účtech účtových skupin 21, 22, 25,26 zúčtujete do nákladů nebo výnosů proti účtům 563 nebo 663 podle toho, zda vznikne kursový zisk nebo ztráta. Přepočet provádíte denním kursem ČNB platným k rozvahovému dni a provádíte jej i u kontokorentních devizových účtů pokud vykazují pasivní zůstatek. Kurs ČNB k 31.12.2004 u vybraných měn Země Množství Kód Kurs EMU 1 EUR 30,465 Slovensko 100 SKK 78,630 USA 1 USD 22,365 Velká Británie 1 GBP 43,216 Švédsko 1 SEK 3,376 Švýcarsko 1 CHF 19,745 Polsko 1 PLN 7,459 Příklad: V pokladně máte k datu 31.12.2004 částku 1.000,- EUR, na účtu 211 máte tyto finanční prostředky zachyceny v částce 31.000 Kč, kurs ČNB k rozvahovému dni je 30,465 Kč. Stav účtu k rozvahovému dni musí být: 30,465 x 1.000 EUR = 30.465 Kč Zúčtujete rozdíl 30.465 31.000 = - 535 Kč účetním zápisem 563/211 Upozorňuji, že v programu Finance zaúčtování kursových rozdílů provedete stejným způsobem jako v minulých letech a to v pořízení do hodnoty kurz zadáte 1,00 a proúčtujete vypočítaný kursový rozdíl (zisk nebo ztrátu). V případě, kdy u valutové pokladny nebo devizového účtu je kurz roven 1,00, program neúčtuje v cizí měně, ale pouze v korunách. (Platí pro valutovou pokladnu a devizový účet). Účet 252 Vlastní akcie Od roku 2002 platí pro pořizované cenné papíry oceňování pořizovací cenou, tj. včetně vedlejších souvisejících nákladů. Pokud jste kupovali vlastní akcie, zkontrolujte, zda právní, zprostředkovatelské a podobné služby, které se před rokem 2002 účtovaly do nákladů, jsou zaúčtovány v ceně aktiva, čili na účtu 252. O odkupu vlastních akcií se účtuje na účtu 252- Vlastní akcie a vlastní obchodní podíly. Na tomto účtu účtují akciové společnosti nákup vlastních akcií v pořizovací ceně, bez ohledu na to, jaká je jmenovitá hodnota této akcie. Ve smlouvě byla dohodnuta cena 800 Kč za jednu akcii jmenovité hodnoty 1000 Kč. Listinné akcie na jméno se převádí rubopisem, to znamená, že převodce (osoba na jejíž jméno akcie zní) tyto akcie podepisuje a předává je zástupcům akciové společnosti (JH=jmenovitá hodnota). Příklad: -nákup akcie JH 1000 Kč za 800 Kč 252/321 800 - úhrada za vlastní akcie 321/221 800 Dále musí být rozhodnuto jak společnost s vlastními akciemi naloží, zda je prodá nebo o jejich jmenovitou hodnotu sníží základní kapitál. - prodej akcií 561/252 800 - tržba za akcie 311/661 700 V případě prodeje se testuje náklad na účtu 561 proti výnosům na účtu 661. Je-li výnos na účtu 661 menší než náklad na účtu 561, je tento náklad daňově účinný pouze do výše dosažených tržeb. Pro prodej vlastních akcií je vhodné založení samostatných analytických účtů. Nepodaří-li se akcie prodat v době stanovené obchodním zákoníkem, musí být snížen základní kapitál. V případě, že účetní jednotka rozhodne o snížení základního kapitálu, snižuje se o částku jmenovité hodnoty akcie. - snížení základního kapitálu 411/419 1000 ke dni zápisu snížení v OR Poté, co jsou akcie fyzicky zničeny, zrušeny v SCP, zaúčtuje se - zrušení akcií 419/252 800 - doúčtování rozdílu do JH 419/421 200 Počínaje rokem 2002 se rozdíl účtuje proti účtům vlastního kapitálu podle rozhodnutí účetní jednotky. Někdy je již v zápisu z valné hromady rozhodnuto o který vlastní zdroj se bude jednat, pokud rozhodnuto není doporučuji tvorbu rezervního fondu. Prodej akcií zaměstnancům Od data zrušení zaměstnaneckých akcií (1.1.2001) nelze tyto akcie emitovat, ale pro zaměstnance může akciová společnost nakoupit vlastní akcie a dále jim je prodat. Akcie mohou být prodány zaměstnancům za podmínek uvedených v 158 obchodního zákoníku. Zaměstnanci, kteří si tyto akcie nakoupí nemusí zaplatit celou pořizovací cenu, ale rozdíl musí být pokryt z vlastních zdrojů společnosti. Samozřejmě, že tyto zdroje musí existovat. Částka, která nebude od kupují- - 13 -

cích zaměstnanců požadována nesmí překročit 5% základního kapitálu v době kdy se o prodeji rozhoduje. Předpokládejme, že společnost nakoupila vlastní akcie za 800 Kč, prodává je za 800 Kč s tím, že zaměstnanci uhradí 400 Kč a zbytek bude hrazen v souladu se stanovami společnosti z volných zdrojů. - nákup vlastních akcií 252/221 800 - prodej akcií zaměstnancům 561/252 800 - tržba za akcie od zaměstnanců 335/661 800 - čerpání vlastních zdrojů 42x/335 400 - úhrada od zaměstnanců 221/335 400 Pro zaměstnance se rozdíl, který nemusí zaplatit, POVAŽUJE za zdanitelný nepeněžní příjem. Příjmy z prodeje akcií jsou u fyzické osoby po půl roce držení osvobozeny podle 4, odst. 1, písm )w ZDP). Osvobozené příjmy fyzická osoba do přiznání neuvádí. Pokud by došlo k prodeji do půl roku, jedná se o příjem podle 10 ZDP. Účet 252 Vlastní obchodní podíly Na účtu 252 vlastní obchodní podíly účtují společnosti s ručením omezeným v případě, že ze společnosti odchází společník dohodou o vypořádání (nebo soudně nařízené vypořádání), čímž mu vznikne nárok na vypořádací podíl- o této skutečnosti účtuje společnost. V praxi je obvyklejší, že se prodá obchodní podíl mezi dvěma osobami- o této skutečnosti společnost neúčtuje. Nárok na vypořádací podíl vzniká rovněž, když zemře společník a jeho dědic se společníkem nestane. Podrobněji viz časopis Profex 4/2004. Příklad: - vznik nároku 252/365 100 - srážková daň 15% (vklad byl 60) 365/342 6 - odvod srážkové daně 342/221 6 - výplata vypořádacího podílu 365/221 94 Do 6 měsíců musí valná hromada rozhodnout jak s uvolněným obchodním podílem (účet 252) naloží. Pokud je na základním kapitálu dostatečně vysoká částka, může být snížen základní kapitál. Pokud nebude snižován základní kapitál rozhodují většinou společníci o převzetí uvolněného podílu ostatními společníky v poměru jejich vkladů za úplatu ( 113 odst. 6 obchodního zákoníku). Podmínky převodu schvaluje valná hromada. Příklad: - převod uvolněného podílu 561/252 100 předpis úhrady společníkům 355/661 100 úhrada do data dle valné hromady 221/355 100 Účet Charakteristika aktiva Reálná cena 252 vlastní akcie 252 vlastní obchodní podíly v s.r.o. Jiný způsob přecenění Daňová uznatelnost při prodeji v roce 2002 Pořízené vlastní akcie NE Pořizovací cena Pořizovací cena do výše tržeb 24/2w Dohoda o vypořádání nebo smrt společníka jehož dědic se společníkem nestane NE Uvolněný obchodní podíl ve výši vypořádacího podílu Hodnota uvolněného podílu na účtu 252 do výše dosažených tržeb Účtová třída 3 Součástí účtové třídy 3 je i kontrola mzdové evidence, jako pomůcku uvádím část zápisu z ověření této části rozvahových účtů. Kontrola mzdové evidence Inventarizace pohledávek a závazků z oblasti mezd byla provedena. Zůstatky účtů 331,336,342 souhlasí na prosincové zaúčtování mezd, jsou řádně zinventarizovány a doloženy. Půjčky zaměstnancům: Na účtu 335001 jsou evidovány půjčky zaměstnancům poskytnuté v roce 2002 na bytové účely dle 6 odst.9 písm n. Částka přesáhla zákonem stanovenou hranici 100 tis. Kč, na přesahující částku je placen úrok v obvyklé výši. Až do výše 100 tis. Kč se jedná o půjčku bezúročnou, příjem vzniklý prominutím úroků je pro zaměstnance osvobozen od daně podle výše uvedeného ustanovení zákona o daních z příjmů. Na účtu 335202 jsou evidovány půjčky zaměstnancům poskytnutým v roce 2002 na bytové účely dle 6 odst.9 písm.n, které byly poskytnuty v souvislosti se živelní pohromou (povodeň srpen 2002). Půjčky jsou bezúročné, nepřesahují zákonem stanovený limit. Penzijní připojištění Byla provedena kontrola daňové uznatelnosti příspěvků podniku na penzijní připojištění zaměstnanců. Podle znění 24 odst.2 písm zj) je daňově uznatelným nákladem příspěvek zaměstnavatele poukázaný na účet jeho zaměstnance u penzijního fondu maximálně však do výše 3% úhrnu vyměřovacích základů zaměstnance pro sociální pojištění za zdaňovací období. Do - 14 -

nákladů roku 2004 lze zahrnout pouze příspěvek zaměstnavatele poukázaný na účet penzijního fondu v roce 2004. Z daňově uznatelných nákladů bylo vyloučeno na účet 527900 3.712 Kč. Jedná se o příspěvky, které překročily 3% úhrnu vyměřovacích základů. Zůstatek účtu 527170 souhlasí na hodnotu poukázaných příspěvků zaměstnavatelem nepřesahující 3% úhrnu vyměřovacích základů zaměstnance pro SP za zdaňovací období. Úhrada zdravotního a sociálního pojištění Zdravotní a sociální pojištění za prosinec 2004 bylo uhrazeno 15.1.2005 dokladem číslo 902007. Účetní jednotka nemá žádné nedoplatky ani penále. Zákonné pojištění odpovědnosti (mzdy) V nákladech na účtu 548202 jsou proúčtovány čtyři čtvrtletní platby, bez závad. Plnění povinného podílu ZPS Povinný podíl osob se ZPS není splněn, vzniká povinnost odvodu do státního rozpočtu ve výši 32758 Kč. Tento odvod byl proúčtován v roce 2004 účetním zápisem 548000/345930, náklad je daňově uznatelný. Částka vyhlášená pro výpočet je dána vyhláškou č. 518/2004 Sb. a činí 17.418 Kč. Výše odvodu je 17.418 x 1,5 = 26.127 Kč ( za jednoho nesplněného ZPS). Kontrola ostatních účtů 3. účtové třídy V účtové třídě 3 se počínaje rokem 2004 neúčtuje na účtu 312. Obsahová náplň tohoto účtu se přesouvá na účet 257-směnky jako cenné papíry. Příklad: - vystavená faktura 1000 311/601,343 - úhrada směnkou 1000 257/311 (směn.suma 1030) - směnečný úrok 30 257/665 - úhrada směnky 1030 221/257 Pokud je směnka držena k 31.12. a zaplacena až v novém roce, přeceňuje se účet 257 - hodnota směnky se zvyšuje o AÚV (alikvotní úrokový výnos) 257/665. Výše úroku se vypočítá podle dnů splatnosti směnky. Část úroku patřící do starého roku se zaúčtuje 257/665. O časovém rozlišení se neúčtuje. Další část úroků se účtuje v následujícím roce opět na 257/665. Pokud jste v roce 2004 nakupovali pohledávky, zjistěte, zda máte správně oceněno pořizovací cenou. Do této ceny patří i vedlejší náklady na znalecké posudky, provize, právní služby, které se v roce od roku 2002 účtují do pořizovací ceny nakoupených pohledávek na účet pohledávek. Nákup souboru pohledávek. V praxi se často vyskytují nákupy celé řady pohledávek za jedinou cenu. Pokud se jedná o pohledávky splatné po 1.1.1995 nedá se jejich nákup považovat za nákup souboru, nelze je evidovat jednou částkou, ale je potřebné tyto pohledávky zaevidovat do účetnictví jednotlivě. V případě úhrady (zápočtu) některé z nich je potřeba tuto úhradu přiřadit k příslušné pohledávce a tím správně zaúčtovat a zdanit. Příklad: účetní jednotka nakoupila pohledávky jmenovité hodnoty 10 mil. za 10% tj. za 1 mil Kč. Pro jednoduchost předpokládejme, že se jednalo o 3 pohledávky ve jmenovité hodnotě 7 mil., 2 mil. a 1 mil. Kč. (Jmenovitá hodnota pohledávek se vede v podrozvahové evidenci). Do účetnictví zaúčtujeme 378/ 379 1 mil. Kč ( v saldokontu nebo na analytických účtech 378 budou evidovány pohledávky v pořizovací ceně 700 tis., 200 tis. a 100 tis. Kč. Potom se stane, že pohledávka jmenovité hodnoty 1 mil., pořizovací ceny 100 tis. Kč, bude částečně uhrazena nebo započtena (např. 300 tis. Kč). Správné zaúčtování je 221/311 100 tis. do výše pořizovací ceny a zbývající část 221/648 (668) 200 tis. Kč je daňovým výnosem. Pohledávky a závazky v cizí měně. V průběhu roku se kursové rozdíly ze zaplacených pohledávek a závazků účtují do nákladů nebo výnosů na účty 563, 663. Používá se kurs, který má účetní jednotka stanoven ve své vnitropodnikové směrnici (denní, měsíční ). K datu roční závěrky se musí majetek a závazky vyjádřené v cizí měně, přepočítat kursem ČNB platným k 31.12. Rozdíl zjištěný tímto přepočtem se zaúčtuje jako kursový rozdíl na účty 563,663. Kursové rozdíly U kursových rozdílů, které vznikají v průběhu roku se používá kurs stanovený účetní jednotkou ve vnitropodnikové směrnici. Použití pevných kursů umožňuje 4 odst.7 zákona o účetnictví. U kursových rozdílů, které vznikají ze závěrkového přecenění neuhrazených závazků a pohledávek se vžil název NEREALIZOVANÉ kursové rozdíly. Tyto nerealizované kursové rozdíly vznikají při přepočtu pohledávek a závazků kursem ČNB k 31.12.2004 a účtují se na účet 563 a 663. Jsou daňově účinné. První povinné závěrkové přecenění závazků a pohledávek do nákladů a výnosů se provádělo poprvé v roce 2003. Vzhledem k tomu, že daňové zatížení některých firem z tohoto přecenění bylo velmi vysoké, bylo jim umožněno odsunout zdanění nerealizovaných kursových zisků z roku 2003 do 3 zdaňovacích období ( rok 2004,2005 a 2006). Daňový základ (zisk) vzniklý v roce 2003 rozdílem účtů 563 a 663 z nerealizovaných kursových rozdílů je možno zdanit po třetinách. Kdo si odložil zdanění zisku z nerealizovaných kursových rozdílů, nesmí zapomenout, že v roce 2004 zdaňuje (připočítává v daňovém přiznání řádek 62) minimálně 1/3 tohoto zisku. ( Přechodná ustanovení ZDP č. 438/2003 Sb., bod 33. Daňový základ z nerealizovaných kursových rozdílů vzniklý za rok 2004 se zdaňuje jednorázově v roce 2004, je součástí výsledku hospodaření roku 2004. - 15 -

Příklad na postupné (odložené zdanění) ve třech po sobě jdoucích letech Z nerealizovaných kursových rozdílů byl rozdílem samostatných analytických účtů 563 a 663 vyčíslen zisk 3 mil. Kč. Tento zisk se vyloučil v daňovém přiznání roku 2003 ze zdanitelných příjmů (řádek 162 DP), v roce 2003 nebylo zdaněno nic. V roce 2004 bude zdaněna minimálně 1/3 tohoto zisku tj. 1 mil. Kč (bude se připočítávat v řádku 62 daňového přiznání). V roce 2005 bude zdaněna min. ½ zbývajícího zisku a poslední část bude zdaněna v roce 2006. Zákon uvádí částky minimální, z toho plyne, že může být zdaněno více, nikoliv však méně. Pro úplnost uvádím, že částka odloženého zdanění 3 mil. Kč je položkou pro výpočet odloženého daňového závazku účetních jednotek auditovaných ze zákona, viz. účet 481. Závěrkové přepočty neuhrazených závazků a pohledávek vedených v cizích měnách se provádí výsledkově kursem ČNB k 31.12.2004. Tato výsledková metoda byla použita poprvé v závěrce roku 2002 (účetní jednotky si mohly vybrat mezi rozvahovým a výsledkovým přeceněním). Výsledkové přecenění pohledávek a závazků je trvalé přecenění, pohledávky a závazky (půjčky, úvěry, zálohy) zůstanou až do úhrady nebo další řádné závěrky v přeceněné hodnotě. Přeceňuje se prostřednictvím účtu 563 a 663, oba účty vstupují do daňového základu. Počínaje závěrkou roku 2003 se přeceňuje POUZE výsledkově, jiná metoda není možná. Příklad přecenění pohledávek: K 31.12.2004 je evidována neuhrazená pohledávka v cizí měně. Je to pohledávka ve výši 10.000 EUR, vyjádřená v účetnictví v Kč 324.050,-- Kč. Kurs ČNB k 31.12.2004 je 30.465 Kč. - přecenění k 31.12.2004 10.000x30.465= 304.650 - zaúčtování závěrkového KR 563AE/311 19.400 daňový náklad Pokud existují k pohledávce v cizí měně opravné položky, musí být evidovány také v cizí měně. V roční závěrce se rovněž přecení kursem ČNB. Příklad přecenění závazků: K 31.12.2004 je evidován neuhrazený závazek v cizí měně. Je to závazek ve výši 10000 EUR, vyjádřený v účetnictví v Kč 324.050,-- Kč. Kurs ČNB k 31.12.2004 je 30.465 Kč. - přecenění k 31.12.2004 10.000x30.465 = 304.650 - zaúčtování závěrkového KR 321/663 19.400 daňový výnos Opravné položky k pohledávkám po splatnosti (účet 391) Tyto opravné položky jsou daňové i nedaňové. Z tohoto důvodu je potřebné rozlišit účty opravných položek analyticky, viz. směrná účtová osnova programového vybavení ZEIS. opravnou položku je nutno rozpustit vždy, když pominou důvody pro její existenci (zánik pohledávky úhradou, zápočtem, prominutím dluhu, odpisem, promlčení, ukončení konkursu). Musíte tedy v rámci inventarizací provést důkladnou prověrku všech pohledávek, ke kterým jste v minulosti vytvořili opravnou položku (účet 391), a posoudit správnost existence opravných položek.. Daňové opravné položky Podle zákona o rezervách má účetní jednotka právo (nikoliv povinnost ) tyto opravné položky tvořit. Daňově uznatelná tvorba opravných položek má počínaje rokem 2004 řadu omezujících ustanovení. 2) zákona o rezervách: tvoří se pouze k rozvahové hodnotě nepromlčených pohledávek splatných po 31.12.1994 a zaúčtovaných v účetnictví. Rozvahovou hodnotou je jmenovitá hodnota pohledávky nebo pořizovací cena pohledávky zaúčtované na rozvahových účtech. Nelze tvořit na pohledávky vzniklé z titulu úvěrů, půjček, ručení, záloh, plnění ve prospěch vlastního kapitálu, úhrady ztráty společnosti, smluvních úroků a pokut, poplatků z prodlení, penále a jiných sankcí ze závazkových vztahů a dále k pohledávkám o kterých nebylo účtováno ve výnosech a které nebyly zahrnuty do základu daně z příjmů a k pohledávkám nabytým bezúplatně. Opravné položky nelze tvořit k souboru pohledávek. Jestliže má věřitel vůči dlužníkovi současně splatné závazky a pohledávky nelze tvořit aniž by byl proveden zápočet. Firma potřebuje daňové náklady K 31.12.2004 bude vytvořena sestava pohledávek, které jsou po splatnosti 6 a více měsíců. Vyřadí se pohledávky, na které nelze tvořit opravné položky (penalizační faktury, faktury vůči spřízněným osobám-viz. 2/2 a 8a/3 zákona o rezervách, ověří se že se jedná o výnosové pohledávky, zdaněné pohledávky atd. Podle mého názoru množství práce, daňových rizik a následného hlídání otráví účetní jednotku natolik, že bude využívat daňových opravných položek jen tehdy, když se bude jednat o částku, která za tuto námahu stojí. Z pohledávek na které je možno vytvořit daňové opravné položky se utvoří 2 skupiny: 1) Pohledávky za dlužníky, kteří jsou v konkursu Pokud v této skupině pohledávek existují pohledávky na které byly vytvořeny 100% daňové opravné položky v době kdy dlužník do konkursu vstoupil, existuje v účetnictví účet 391AE konkurs. Zde je potřeba ověřit, zda konkurs není ukončen. Pokud není konkurs ukončen, s pohledávkou se nestane nic a čeká se další účetní období. Pokud je konkurs ukončen je nutné zrušit opravnou položku ve prospěch daňově uznatelných výnosů 391/558 a pohledávku odepsat na vrub daňových nákladů. Viz příklad. - 16 -

Příklad: V roce 1999 byla přihlášena do konkursu pohledávka hodnoty 100 a ve stejném období byla vytvořena 100% opravná položka (podle 8 zákona o rezervách). V roce 2004 byl konkurs ukončen a firma obdržela 5% úhradu. Rok 1999 558/391AE konkurs 100 daňově Rok 2003 na účtu 391 je zůstatek 100 Rok 2004 úhrada 5% pohledávky 221/311 5 odpis zůstatku pohledávky 546/311 95 daňově zrušení opravné položky 391/558 100 daňově - pokud v této skupině pohledávek existují pohledávky, na které nebyla v roce přihlášení vytvořena opravná položka, nelze tuto dodatečně ve výši 100% tvořit. Můžeme však využít možnost tvorby opravné položky podle 8a) zákona o rezervách a vytvořit opravné položky podle měsíců po splatnosti. Pokud je pohledávka přihlášena a dlužník je v konkursu, pohlížíme na takovou pohledávku jakoby na ní běželo soudní řízení, což dovoluje tvorbu vyšší daňové opravné položky než je 20%. Příklad: V roce 2000 byla přihlášena do konkursu pohledávka hodnoty 100 a ve stejném období nebyla vytvořena 100% opravná položka (podle 8 zákona o rezervách), protože firma nepotřebovala daňové náklady. V roce 2004 má firma daňový základ a potřebuje ho snížit. Jednou z možností je tvorba daňové opravné položky ke konkursní pohledávce kde dosud opravná položka nebyla tvořena. Pohledávka byla splatná 10.10.2000. K 31.12.2004 je tato pohledávka 50 měsíců po splatnosti, což dovoluje tvorbu daňové opravné položky ve výši 100%. I zde však platí, že se musí jednat o pohledávky výnosové, zdaněné atd..) pro ovlivnění daňového základu je třeba zjistit, jestli v roce 2004 nebyl na některého z dlužníků prohlášen konkurs. V případě, že ano a firma přihlásí své pohledávky v roce 2004 ve stanovených lhůtách, má možnost tvorby 100% daňové opravné položky. Právo tvořit 100% opravnou položku podle 8) zákona o rezervách má firma, která přihlásila své pohledávky v pořádkové lhůtě vyhlášené soudem (zpravidla 30 dnů od prohlášení konkursu). Pokud tato lhůta byla zmeškána a pohledávka byla přihlášena a přijata do prvního přezkumného jednání, lze vytvářet opravnou položku podle 8a) tj. podle počtu měsíců po splatnosti. Jako doklad je vhodná sestava pohledávek za dlužníkem v konkursu (pohledávky podle IČO). O tvorbě opravných položek k pohledávkám v konkursu platí rovněž, že se tvoří k rozvahové hodnotě pohledávek (částka zaúčtovaná na 311), pohledávky musí být ve výnosech, výnosy musí být zdaněny 2) ostatní pohledávky 6 měsíců po splatnosti (dlužník není v konkursu) Ze seznamu těchto pohledávek se vyberou ty, které jsou předmětem soudního řízení. To znamená, že na ně byla podána žaloba a soudní řízení bylo zahájeno. Občas se setkávám s dotazem, zda likvidace je soudní řízení. Likvidace není soudní řízení a pohledávky za firmou v likvidaci nejsou ničím výjimečné. Pokud nejsou u soudu, nelze na ně vytvářet opravné položky vyšší než 20%. Pokud jsou pohledávky předmětem soudního řízení vytváří se na ně opravné položky až do výše 100% podle délky po splatnosti dle 8a/2 zákona o rezervách. Samozřejmě, že musí existovat průkazná dokumentace o tom, že o pohledávce probíhá soudní řízení. Máte-li platební rozkaz, soudní řízení proběhlo, je možno tvořit opravné položky postupně podle splatnosti až do výše 100%. Ve firmách je řada pohledávek 6 měsíců po splatnosti, které nejsou a nebudou u soudu. Na tyto pohledávky je možno vytvořit max. 20% daňovou opravnou položku podle 8a/2 zákona o rezervách. Skupinu těchto pohledávek a jejich opravných položek je potřeba bedlivě hlídat, aby u nich nedošlo k promlčení. Důvodem je ustanovení 8a/1zákona o rezerváchopravné položky mohou existovat pouze k nepromlčeným pohledávkám. Firmy postupují tak, že vytvoří opravnou položku 20% a v následujícím období tuto pohledávku odepíšou s využitím možnosti získat 20% daňových nákladů. V roce 2003 bylo naposledy možné bez soudu vytvářet 33% daňovou opravnou položku. V závěrce roku 2004 není potřeba rozpouštět 13% do výnosů (558 DAL). Pokud není pohledávka promlčena je možno ponechat. Nové opravné položky lze tvořit pouze do výše 20%. Příklad: 10.10.2002 je splatná pohledávka za s.r.o. ve výši 10.000 Kč. (promlčecí lhůta 4 roky). Ke dni závěrky 2004 není pohledávka uhrazena, firma se rozhodla vytvořit v roce 2004 daňovou opravnou položku 20 %. 31.12.2004 je pohledávka 26 měsíců po splatnosti, ale protože není u soudu, není možno vytvořit vyšší daňovou opravnou položku než je 20%. Pohledávka má 4 letou promlčecí lhůtu, promlčena bude 10.10.2006. Rok 2004 tvorba opravné položky 558/391 2000 Rok 2005 - rozpuštění opravné položky 391/558 daňově 2000 - odpis pohledávky daňově 5461/311 daňově 2000 -odpis pohledávky nedaňově 5469/311 8000 Maximální možná výše tvorby opravných položek závisí na tom, jak dlouho má pohledávka po splatnosti k datu tvorby (k 31.12.): - 20% 6 měsíců po splatnosti dále lze opravné položky tvořit pouze pokud bylo zahájeno soudní nebo rozhodčí řízení a poplatník - 17 -

se jej řádně účastní a řádně a včas činí úkony potřebné k uplatnění jeho práva. (v roce 2003 naposledy bylo možno tvořit 33%), počínaje rokem 2004 se hranice posouvá - bez soudu lze vytvářet daňové opravné položky pouze do výše 20%. - 33% 12 měsíců po splatnosti - 50% 18 měsíců po splatnosti - 66% 24 měsíců po splatnosti - 80% 30 měsíců po splatnosti - 100% 36 měsíců po splatnosti Firma nepotřebuje daňové náklady I v těchto firmách je řada pohledávek po splatnosti, které nejsou a nebudou u soudu. Firma by podle mého názoru měla využít možnost částečného (20%) daňového odpisu těch pohledávek, kde částka úspory daně bude úměrná daňovým rizikům a následnému prokazování. Postup bude vycházet ze sestavy pohledávek např. 24 měsíců po splatnosti. Na tyto pohledávky je možno vytvořit max. 20% daňovou opravnou položku podle 8a/2 zákona o rezervách. Po rozboru faktur je třeba vybrat pohledávky, které budou v roce 2005 promlčeny, nepůjdou k soudu a stojí za námahu. Na tyto pohledávky se vytvoří v roce 2004 daňová opravná položka 20%. V lednu 2005 budou pohledávky odepsány do nákladů s využitím 20% daňových nákladů. Příklad: 10.10.2001 je splatná pohledávka za s.r.o. ve výši 100.000 Kč. (promlčecí lhůta 4 roky). Ke dni závěrky 2004 není pohledávka uhrazena, není promlčena. Firma se rozhodla vytvořit v roce 2004 daňovou opravnou položku 20 %. 31.12.2004 je pohledávka 38 měsíců po splatnosti, ale protože není u soudu, není možno vytvořit vyšší daňovou opravnou položku než je 20%. Pohledávka má 4 letou promlčecí lhůtu, promlčena bude 10.10.2005 a splňuje všechny podmínky pro možnost uplatnění daňových opravných položek. Rok 2004 tvorba opravné položky 558/391 2000 Rok 2005-leden - rozpuštění opravné položky 391/558 daňově 2000 - odpis pohledávky daňově 5461/311 daňově 2000 - odpis pohledávky nedaňově 5469/311 8000 Účetní opravné položky: se tvoří na pohledávky v procentické výši podle neuhrazených pohledávek po splatnosti. Jejich úkolem je zajistit správné závěrkové ocenění a správnou hodnotu pohledávek v rozvaze. Auditorské postupy doporučují tvorbu účetních opravných položek po splatnosti např. takto: Po splatnosti (měsíce) Opravná položka 3 ve výši 25% neuhrazené pohledávky 6 ve výši 50% neuhrazené pohledávky 9 ve výši 75% neuhrazené pohledávky 12 a více ve výši 100% neuhrazené pohledávky Účetní opravné položky k pohledávkám se zaúčtují jako nedaňový náklad na účtu 5599/391. Pro účetní opravné položky je nutný samostatný analytický účet 391. Pro stanovení výše opravných položek je nezbytné vytisknout si k 31.12. sestavu neuhrazených pohledávek. Programová vybavení budou zpravidla schopna poskytnout i sestavy podle měsíců po splatnosti. Tyto sestavy by měly být podkladem pro tvorbu účetních opravných položek. Předpokládejme, že výsledek z těchto sestav je následující: 3 měsíce po splatnosti 1.200.000,-- 25% 300.000,-- 6 měsíců po splatnosti 800.000,-- 50% 400.000,-- 9 měsíců po splatnosti 500.000,-- 75% 375.000,-- 12 a více měsíců 600.000,-- 100% 600.000,-- Celkem účetní opravné položky 1.675.000,-- Rozvahová hodnota brutto pohledávek by měla být snížena ve sloupci korekce o 1.675.000,-- Kč opravných položek zaúčtovaných na 5599/391 AE účetní. Toto zaúčtování sníží hodnotu výsledku hospodaření (sníží zisk, prohloubí ztrátu). Je úkolem auditora, aby posoudil výši vytvořených účetních opravných položek, zkontroloval vnitropodnikovou směrnici a rozhodl ve svém výroku o správném či nesprávném postupu účetní jednotky. Neexistence účetních opravných položek, pokud jsou ve významné výši, je jedním z důvodů pro výrok s výhradou k věrnému zobrazení (ocenění) majetku. Příklad: Předpokládejme, že firma má vytvořené daňové opravné položky na účtu 391 AE daňová, ve výši 1.000.000,-- (jedná se o opravné položky - 18 - k pohledávkám za dlužníky v konkursu). Účetní opravné položky jsou vypočítány na 1.675.000 Kč. Tato firma má již zreálněné pohledávky o 1 mil. Kč daňových opravných položek, proto doúčtuje pouze 675.000,-- Kč účetních opravných položek na účtu 5599/391. Součet účetních 391 a daňových 391 bude činit celkem opravné položky na syntetickém účtu 391. Ve sloupci korekce v rozvaze tak sníží brutto hodnotu pohledávek právě o hodnotu vyčíslenou podle auditorských postupů. Promlčení pohledávek (ve zkratce): Pohledávky vzniklé dle obchodního zákoníku 397 ( 387-408)

obecná promlčecí doba 4 roky. pokud dlužník uzná písemně svůj závazek, běží nová čtyřletá promlčecí doba od tohoto uznání a to i kdyby uznal závazek již po promlčení. pokud je podána žaloba, běh promlčecí doby se zastavuje po dobu soudního nebo rozhodčího řízení. Stejně tak při přihlášení pohledávky do konkurzu ( 20 odst.8 zákona o konkurzu a vyrovnání). placení úroků se považuje za uznání dluhu v částce, ze které se platí úroky. částečné plnění závazku lze uznat za uznání dluhu, jestliže lze usuzovat, že plněním dlužník uznává i zbytek závazku. promlčecí doba končí nejpozději po 10 letech. Pohledávky vzniklé dle občanského zákoníku 101 ( 100-114) obecná promlčecí doba tříletá. pokud je podána žaloba, běh promlčecí doby se zastavuje po dobu soudního nebo rozhodčího řízení. Stejně tak při přihlášení pohledávky do konkurzu. pokud dlužník písemně uzná závazek (co do důvodu i výše), promlčuje se za 10 let ode dne, kdy k uznání došlo. Totéž platí, pokud pravomocně rozhodl soud. V praxi se občas vyskytuje problém v rozvahách, který vyplývá z rozdělení pohledávek na dlouhodobé (splatnost více než 1 rok) a krátkodobé. U závazků je tato skutečnost zohledněna přímo účtovou třídou, závazky krátkodobé třída 3, závazky dlouhodobé třída 4. U pohledávek je nutné toto členění zajistit v rámci analytické evidence v účtové třídě 3. Proto je potřeba při použití účtů pohledávek a opravných položek k nim, nahlédnout do směrných účtových osnov a použít pro tento účel vyčleněné účty. Pak by se nemohlo stát to, že v závěrkové rozvaze je občas vidět u dlouhodobých pohledávek jen sloupec korekce a žádné brutto, protože jsou chybně použity analytické účty 311 nebo 391. Pro tvorbu účetních opravných položek k pohledávkám po splatnosti je nutná existence vnitropodnikové směrnice. Podle mého názoru je nejvhodnější vytvořit tuto směrnici ve spolupráci s auditorem. Všechny opravné položky se vytvářejí max. do výše 100% zaúčtované hodnoty příslušného aktiva. Postoupení pohledávky za úplatu (prodej pohledávek) Pokud pohledávku postoupíte, účtujete na účtu 546 a náklad je daňově účinný pouze do výše tržeb s jedinou výjimkou pokud byla k pohledávce vytvořena tzv. zákonná opravná položka, je za daňově účinný náklad uznána prodejní cena + vytvořená zákonná opravná položka ( 24/2s). V praxi budete postupovat tak, že při posuzování daňově uznatelných nákladů porovnáte účetní hodnotu pohledávky s dosaženými výnosy (tržba a rozpuštěná opravná položka). P íklad: - pohledávka na ú tu 311 má hodnotu 100, je prodána za 80. 546/311 80 da ový náklad 546/311 20 neda ový náklad 378/646 80 tr ba - pokud byla vytvo ena zákonná opravná polo ka ú etním zápisem 558/391 ve výši 33 K, pohledávka byla 12 m síc po splatnosti, je da ové posouzení následující:výnosem je 80 tr by a 33 rozpušt né opravné polo ky = 113. Da ov uplatnit je mo né pouze po izovací cenu tj. ástku, která byla na ú tu 311 = 100. Celá hodnota pohledávky bude p i prodeji da ov uznatelná, tr ba je vyšší ne náklad. 546/311 100 da ový náklad 391/558 33 rozpušt ní opravné polo ky k prodávané pohledávce 378/646 80 tr ba Výjimkou z uvedeného postupu je prodej pohledávky vzniklé z titulu smluvní sankce (účtovaná 311/644). Protože výnos na účtu 644 byl při vystavení faktury daňově neúčinný, nelze uznat ani náklad na účtu 546 při postoupení pohledávky ze smluvních sankcí. U pohledávek postoupených před lhůtou splatnosti se zvyšuje daňově uznatelný náklad o diskont připadající na dobu od postoupení do data splatnosti. Totéž platí, přijmete-li jako platební prostředek směnku. Výše diskontu je stejná jako úroková sazba při poskytování finančních prostředků se stejnou dobou splatnosti. Hromadné postupování pohledávek před datem splatnosti specializované firmě se někdy používá k financování podniku místo úvěru. Kontrola zaúčtování daní Daň z příjmu PO - účet 341100 Pro kontrolu této daně uvádím postup účetní jednotky, která podléhá auditu ze zákona a podává daňové přiznání k 30.6.2005 Kontrola zaplacených záloh: Kontroluje se daňové přiznání za rok 2002 vyplývají z něj zálohy k 15.3. a 15.6. 2004, dále daňové přiznání za rok 2003 ze kterého vyplývají zálohy splatné 15.9. a 15.12.2004. Zálohy z přiznání roku 2002 ve výši 108000 Kč započitatelné na rok 2004 byly splatné 15.3. a 15.6.2004. Obě zálohy byly zaplaceny v termínu. Zálohy z přiznání roku 2003 ve výši 120000 Kč započitatelné na rok 2004 byly splatné v termínu 15.9. a 15.12.2004. Obě zálohy byly zaplaceny v termínu. - 19 -

Celkem zaplacené zálohy 2x 108000 + 2x 120000=456000 Kč. Kontrola daňového přiznání za rok 2004 Kontrolou daňového přiznání k dani z příjmu právnických osob za rok 2004 bylo zjištěno, že vznikla daňová povinnost ve výši 547460 Kč, která byla zaúčtována na účet 5919/341100. Zůstatek účtu 341100 DAL souhlasí s oddílem V.Placení daně, řádek 4. (daňová povinnost 547460-zálohy 456000 = 91460 Kč doplatek) Z daňové povinnosti vyplývají čtvrtletní zálohy ve výši 136.900,- Kč, které jsou splatné k 15.9.2005, 15.12.2005, 15.3.2006, 15.6.2006. Výše zaplacených záloh 456000 Kč, souhlasí na řádek 1, oddíl V Placení daně. Účet 341200 Daň z příjmů právnických osob(zálohová) zrušena s účinností od 1.1.2004 Účet 341200 sražená zálohová daň v roce 2004 by měla být bez pohybu. Úroky z termínovaných účtů se účtují v hrubé výši a zdaňují se ve výsledku hospodaření. Pokud je na účtu 341200 zůstatek, nebylo požádáno o přeplatek. Požádejte o přeplatek, tato daň se nezapočítává. Účet 343 DPH Účet 343 je účet rozvahový a v průběhu roku je účtováno na více analytických účtech. V praxi se osvědčilo přeúčtovat zůstatky těchto analytických účtů k rozvahovému dni na jeden účet, případně na několik účtů podle neuhrazených nároků na odpočet nebo daňových povinností za jednotlivá zdaňovací období. K 31.12.2004 provedete kontrolu zůstatku účtu 343: Na straně Dal se projeví daňová povinnost, na straně MD nadměrný odpočet. Zůstatek účtu se musí rovnat výsledné částce z daňového přiznání podávanému k 25.1. 2005 s těmito výjimkami: V případě, že jste měsíční plátci a v listopadovém přiznání jste vykázali nadměrný odpočet, je v zůstatku zahrnuta i částka tohoto odpočtu. V případě, že DPH na vstupu byla pokrácena koeficientem podle 20 zákona o DPH, zúčtujete rozdíl mezi zúčtovanou daní a uplatněným odpočtem na účet 548. Vzniknou-li drobné zaokrouhlovací rozdíly (do 10 Kč), zúčtujte je jako daňově účinný náklad na účet 548 nebo daňový výnos na účet 648. V případě, že rozdíl je větší než drobný, signalizuje to buď přeplatek či nedoplatek na dani, případně chybné účtování. Veškeré případné rozdíly musíte mít zdokladovány. Neuplatněná DPH je obecně daňově účinným nákladem pouze v případě, že se váže k plnění, které je daňově účinným nákladem. Účet 345, 531 Silniční daň Je daňově uznatelná v období, za které je předepsána bez ohledu na to, kdy byla zaplacena. To platí i pro doměrky. O silniční dani účtujete předpisem. O zálohách 15.4, 15.7, 15.10. a 15.12 účtujete 531/345, platby 345/221. K 31.1.2005 se podává přiznání za rok 2004. Nedoplatek či přeplatek daně, který vyplyne z tohoto přiznání, zvyšuje či snižuje náklady roku 2004. Kontrola: Účet 531 musí ke konci roku vykazovat zůstatek ve výši daňové povinnosti v daňovém přiznání zvýšené o případné doměrky v průběhu roku. Účet 3455xx by měl mít zůstatek na straně DAL ve výši nedoplatku daně uvedeném v daňovém přiznání (eventuelně přeplatek na straně MD). Veškeré ostatní rozdíly (přeplatky či nedoplatky z minulých období) musíte mít zdokladovány. Účet 345, 532 Daň z nemovitostí Daň z nemovitostí je daňově uznatelným nákladem až po zaplacení. Účtovat by se ale měla správně předpisem 5326xx/3456xx., aby nebyl porušen princip věcné a časové souvislosti ( 3 zákona o účetnictví). Ke konci roku je nutno zkontrolovat, zda je uhrazena celá zúčtovaná daň. Pokud není uhrazena, přeúčtujte neuhrazenou část na účet 5329xx a vylučte ze základu daně na ř.40 daňového přiznání. Od základu daně ji odečtete ve zdaňovacím období, kdy dojde k úhradě na ř.112 daňového přiznání. Kontrola: Účet 5326xx musí ke konci roku vykazovat zůstatek ve výši zaplacené daně za rok 2004 zvýšený o případné doměrky zaplacené v průběhu roku 2004. Účet 3455xx by neměl mít ke konci roku zůstatek. Zůstatek na straně DAL signalizuje nedoplatek na dani či chybné účtování a eventuelní daňový problém. Účet 345, 538 Daň z převodu nemovitostí Daň z převodu nemovitostí je rovněž daňově uznatelným nákladem až po zaplacení. Účetním nákladem je v roce kdy k prodeji nemovitosti došlo. Z tohoto důvodu je možno doporučit tvorbu nedaňové rezervy na daň z převodu nemovitostí, pokud se jedná o významnou nákladovou položku. Příklad: V roce 2004 byla prodána stavba za smluvenou cenu 9.000.000,-- Kč. Znalecký posudek je 7.800.000,- Kč. - prodej 541/081 ve výši zůstatkové ceny - tržba 311/641 ve výši sjednané ceny 9.000.000,--. Z této ceny bude placena daň z převodu (platí se z ceny, která je vyšší). Daňové přiznání se podává do konce třetího měsíce následujícího po měsíci v němž byl zapsán vklad do katastru nemovitostí. Může se stát, že předpis i úhrada daně budou až v dalším roce. - v roce 2004 zaúčtujeme rezervu na daň z převodu 5549/459 270.000,-- Kč (3% z 9mil.Kč) - v roce 2005 obdržíme zápis vkladu a přiznáme daň 5387/3457-20 -