Analýza aktivit celní správy z hlediska jejich fiskálních cílů

Právnická fakulta Masarykovy univerzity Obor Veřejná správa Katedra finančního práva a národního hospodářství Diplomová práce Analýza aktivit celní správy z hlediska jejich fiskálních cílů Karel Svoboda 2011/2012

Prohlašuji, že jsem diplomovou práci na téma: Analýza aktivit celní správy z hlediska jejich fiskálních cílů zpracoval sám. Veškeré prameny a zdroje informací, které jsem použil k sepsání této práce, byly citovány v poznámkách pod čarou a jsou uvedeny v seznamu použitých pramenů a literatury.

Obsah Úvod... 6 1. Postup celních orgánů při dovozu a vývozu zboží... 10 1.1. Systém integrovaného tarifu Evropské unie... 10 1.2. Národní integrovaný tarif... 12 1.3. Použití TARIC CZ při celním řízení... 13 1.4. Elektronická riziková analýza... 15 1.5. Propuštění zboží do celního režimu... 18 2. Činnosti celní správy s přímým fiskálním dopadem... 21 2.1. Fiskální aspekty při dovozu... 21 2.1.1. Clo... 21 2.1.1.1. Definice pojmu clo... 22 2.1.1.2. Ekonomické účinky cel... 23 2.1.1.3. Kategorizace cel... 25 2.1.1.4. Funkce a význam cel... 29 2.1.2. Celní úlevy... 32 2.1.3. Osvobození od cla... 33 2.1.4. Nepřímé daně... 35 2.1.4.1. Spotřební daně... 36 2.1.4.2. Daň z přidané hodnoty... 36 2.2. Fiskální aspekty při vývozu... 38 2.2.1. Vývozní subvence na zemědělské produkty... 38 2.2.2. Činnosti vykonávané na základě zákona o DPH... 40 3. Činnosti celní správy bez přímého fiskálního dopadu... 42 3.1. Činnosti bez fiskálních cílů při dovozu... 43 3.1.1. Dohled nad dovozem návykových látek... 44 3.1.2. Působnost v oblasti obecné bezpečnosti výrobků... 44 3.1.3. Dohled nad dovozem léků a léčiv... 45 3.1.4. Dohled nad dodržováním úmluvy CITES... 46 3.1.5. Kompetence v oblasti bezpečnosti potravin a krmiv... 47 3.1.6. Dohled nad dovozem biocidních přípravků... 49 3.1.7. Kontroly obalů a obalového materiálu... 49 3.1.8. Ochrana práv duševního vlastnictví... 50 3.1.9. Výrobky, jejichž držení se omezuje z bezpečnostních důvodů... 52 3.1.10. Geneticky modifikované organismy a genetické produkty... 52 3.1.11. Ochrana ovzduší a ozónové vrstvy Země... 53 3.1.12. Další druhy nefiskálních činností při dovozu... 54 3.2. Činnosti bez fiskálních cílů při vývozu... 58 3.2.1. Dohled nad vývozem zboží dvojího užití... 59 4

3.2.2. Uplatňování mezinárodních sankcí... 61 3.2.3. Ochrana kulturního dědictví... 62 3.2.4. Dohled nad vývozem vojenského materiálu... 63 3.2.5. Dohled nad vývozem chemických látek a přípravků... 64 3.2.6. Kontrolní činnost při vývozu tzv. mučících nástrojů... 65 3.2.7. Další druhy nefiskálních činností při vývozu... 66 Závěr... 68 Resumé... 70 Seznam použitých pramenů... 72 5

Úvod Obecné povědomí o činnosti celní správy by se dalo v jednoduchosti shrnout souvětím, že celníci vybírají clo, což činí proto, aby plnili státní rozpočet a případně aby chránili domácí trh před dovozem zboží ze zahraniční. Nelze prohlásit, že by výše uvedené tvrzení bylo zcela chybné, na druhou stranu však není ani jednoznačně správné. Aktivity celní správy spojené s vývozem nebo dovozem zboží jsou v současné době natolik široké a různorodé, že je nelze ztotožňovat jen s jejich fiskálními následky ve formě vyměření a výběru cla nebo jiných daní ve smyslu legislativní zkratky daň vymezené v 2 odst. 3 zákona č. 280/2009, daňový řád (dále jen daňový řád ). S ohledem na doporučený rozsah práce a po domluvě s vedoucí práce se budu z celé řady činností vykonávaných v současné době Celní správou České republiky 1 (dále jen CS ČR ) zabývat pouze těmi, které přímo souvisí s dovozem zboží na celní území Evropské unie nebo s jeho vývozem z tohoto území do třetích zemí. Práce je tedy zaměřena na celničinu v její tradiční podobě, která vždy souvisela s přechodem zboží přes hranici státu nebo celní unie a s prováděním celního řízení. Je trochu paradoxní, že této typické roli celníků a tedy i praktické aplikaci celního práva se nyní v rámci CS ČR věnuje pouze menšina jejích zaměstnanců. Negativní vymezení obsahu práce je možné stanovit výčtem ostatních kompetencí, které dnes celní správa vykonává. Jde tak zejména o kontroly výběru elektronického mýtného a dálničních známek, správu spotřebních a tzv. ekologických daní, kontrolní činnost v oblasti nelegální zaměstnanosti cizinců, kontrolní vážení a měření jízdních souprav, dozor nad pěstováním máku setého a konopí, ochranu práv duševního vlastnictví na vnitřním trhu a správu systému statistiky obchodu se zbožím mezi Českou republikou a ostatními zeměmi Evropské unie Intrastat. Rovněž se v této práci nebudu věnovat problematice spojené s celními režimy vnitřní a vnější tranzit. Pokud nebude uvedeno jinak, považuje se pro účely této práce za dovoz propuštění zboží do celního režimu volný oběh a za vývoz propuštění zboží do celního režimu vývoz. 1 viz zákon č. 185/2004 Sb., o Celní správě České republiky (dále jen zákon o Celní správě České republiky ) 6

Celní správa České republiky je jednou z dvaceti sedmi celních správ, které na celním území Evropské unie 2 zajišťují aplikování celního práva, jež je z drtivé většiny jednotné ve všech členských státech EU. Pod pojmem aplikace celního práva lze rozumět jak ty činnosti, které mají nějaký fiskální dopad, tak činnosti bez fiskálního dopadu. Fiskálním dopadem se pro účely této diplomové práce rozumí skutečnost, kdy jsou peněžní prostředky odváděny do veřejného rozpočtu vymezeného v 2 odst. 2 daňového řádu nebo jsou z tohoto rozpočtu čerpány. Činnosti bez přímého fiskálního dopadu jsou především ty aktivity, kdy celní správa vystupuje v pozici kontrolního a dozorového státního orgánu a zajišťuje dodržování právních předpisů omezujících nebo dokonce zakazujících vývoz či dovoz konkrétního zboží. Nefiskální cíle se rovněž poměrně často realizují pomocí peněžitých plnění, která však nemají jako prioritní fiskální funkci, nýbrž jsou jimi sledovány funkce jiné. Zde se tak propojují jak fiskální, tak nefiskální aspekty činnosti celní správy. Typickým příkladem je antidumpingové clo, které by v první řadě mělo sloužit jako prostředek v boji proti nekalým obchodním praktikám, mezi které dumping jednoznačně patří, a teprve sekundárně se dá mluvit o fiskální funkci tohoto typu cla. V širším pojetí lze dokonce takto chápat jakýkoliv druh cla. Hlavním cílem této diplomové práce tak je zhodnocení aktivit celní správy z hlediska jejich fiskálních cílů při činnostech, které úzce souvisí s dovozem zboží na celní území Evropské unie nebo s vývozem zboží z tohoto území do třetích zemí. Procesně se jedná o celní řízení jako specifický typ daňového řízení 3, které lze obecně rozdělit na řízení o přidělení celně schváleného určení a řízení o propuštění zboží do celního režimu. Výsledkem provedené analýzy bude posouzení, zda lze celní úřady stále chápat především jako součást široce pojaté berní správy vedle například finančních úřadů, nebo zda u nich naopak převažuje činnost dohledová, dozorová a kontrolní primárně bez fiskálních aspektů. Tento závěr je důležitý i ve vztahu k současným úvahám a plánům Ministerstva financí o vytvoření tzv. jednoho inkasního místa 4. 2 celní území Evropské unie je vymezeno v čl. 3 nařízení Rady (EHS) č. 2913/92 ze dne 12. října 1992, kterým se vydává celní kodex Společenství 3 při celním řízení se subsidiárně užívá daňový řád 4 viz zákon č. 458/2011 Sb., o změně zákonů související se zřízením jednoho inkasního místa a dalších změnách daňových a pojistných zákonů 7

Cíl diplomové práce lze konkrétně vymezit rovněž pomocí hypotézy, která bude po provedené analýze potvrzena nebo zamítnuta. Vzhledem k tomu, že práce je z oboru celního práva s přímou návazností na jeho praktickou aplikaci v CS ČR, nelze hypotézu potvrdit či vyvrátit exaktními metodami, ale budou použity metody argumentační a empirie. Je tak třeba na tomto místě důrazně podotknout, že potvrzení či naopak zamítnutí hypotézy bude vyjadřovat pouze subjektivní názor autora této práce, nikoliv obecně platný postulát. Stanovená hypotéza zní: Činnosti s přímým fiskálním dopadem, které Celní správa České republiky vykonává v souvislosti s importem či exportem zboží na celní území Evropské unie nebo z tohoto území do třetích zemí, převažují nad činnostmi kontrolního, dohledového či dozorového charakteru bez přímého fiskálního dopadu. Práci jsem rozdělil do tří hlavních částí. Po obecně pojaté první části se budu v druhé kapitole diplomové práce zabývat činnostmi celní správy, které mají určité přímé fiskální dopady. Zde bude největší prostor věnován clu jako zvláštnímu druhu peněžitého plnění spojeného s přechodem zboží přes hranici celního území, jeho právní i ekonomické charakteristice, druhům a funkcím. Rovněž bude dán prostor i dalším fiskálním aspektům spojeným s dovozem a vývozem zboží. Příkladem může být výběr nepřímých daní nebo poskytování vývozních subvencí. Ve třetí kapitole se budu logicky věnovat těm činnostem, které jsou obecně závaznými právními předpisy svěřeny do působnosti a pravomoci celním orgánům, mají vztah k dovozu a vývozu zboží, ale nejsou spojeny s přímými fiskálními účinky. Při práci budu vycházet především z unijních i národních právních předpisů a z vlastní mnohaleté praxe s prováděním celního řízení. Dále budu využívat relevantních internetových zdrojů, interních předpisů a dalších neveřejných materiálů CS ČR, vlastních konzultací se specializovanými útvary Generálního ředitelství cel a také z odborné literatury, která je však pro oblast celního práva v aktuálním znění téměř nedostatkovým zbožím. Světlou výjimkou z poslední doby je nová publikace z loňského roku vydaná Masarykovou univerzitou. 5 5 ŠRAMKOVÁ, D. a kol. Celní správa v organizačním a funkčním pojetí vybrané kapitoly, Brno : Masarykova univerzita, 2011 8

V textu diplomové práce budou bez dalšího podrobného vysvětlování používány běžné pojmy z oblasti celního práva, které jsou legislativně upraveny především v nařízení Rady (EHS) č. 2913/92 ze dne 12. října 1992, kterým se vydává celní kodex Společenství (dále jen celní kodex ), a v dalších základních celněprávních předpisech. Práce vychází z právního stavu k 1. březnu 2012. Je však třeba upozornit na velmi frekventované novelizace právních předpisů z oblasti celního práva především na evropské úrovni, pro pozdější využití textu je tak vždy nutné reflektovat účinné znění příslušných právních norem. Veškeré citované právní předpisy jsou v platném znění, pokud není uvedeno jinak. 9

1. Postup celních orgánů při dovozu a vývozu zboží Celní správa rozhoduje na návrh deklaranta nebo jeho zástupce o přidělení celně schváleného určení 6 a dále o propuštění zboží do celního režimu. Během tohoto procesu, který je obecně nazýván celní řízení, aplikují celní orgány příslušné právní normy, včetně takzvaných tarifních a netarifních opatření, vztahujících se k předmětnému dováženému nebo vyváženému zboží. 1.1. Systém integrovaného tarifu Evropské unie Je nutné, aby několik tisíc aktuálně platných a účinných právních předpisů týkajících se celní politiky, celních režimů, celní statistiky, celního práva, celního území, celního sazebníku, společné obchodní politiky, společné zemědělské politiky, společné rybářské politiky, společné bezpečnostní politiky a mnoha dalších oblastí souvisejících s přechodem zboží přes hranice celního území Evropské unie bylo přehledně uspořádáno v jednom systému. Vzhledem k velkému rozsahu dat je potřebné, aby tento systém fungoval na elektronické bázi a byl dostupný jak pro celní orgány, tak prakticky pro kohokoliv, kdo má v plánu jednorázově či opakovaně uskutečnit dovoz nebo vývoz zboží. Tímto systémem je v současné době TARIC 7, který byl zaveden na základě ustanovení článku 2 nařízení Rady (EHS) č. 2658/87 ze dne 23. července 1987 o celní a statistické nomenklatuře a o společném celním sazebníku (dále jen nařízení o celním sazebníku ). Od roku 2000 již TARIC nevychází v tištěné verzi, ale je k dispozici jen v podobě webové aplikace. Elektronická verze 8 umožňuje mnohem lépe než verze tištěná provádění aktualizací, neboť jen počet změn celních předpisů je více než 600 ročně a k aktualizaci tak dochází prakticky každý pracovní den. TARIC sám o sobě není právním předpisem a není tedy právně závazný, jedná se však o elektronickou DDS 9 databázi obsahující odkazy na přímo použitelné právní předpisy Evropské unie. Tím má být zabezpečena jednotná aplikace platné legislativy EU celními správami na 6 termín celně schválené určení přestane být používán s nabytím účinnosti nařízení Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 450/2008 ze dne 23. dubna 2008, kterým se stanoví celní kodex Společenství (Modernizovaný celní kodex) 7 akronym vycházející z francouzského sousloví Tarif intégré des Communautés européennes (Integrovaný tarif Společenství) 8 Dostupné z: <http://ec.europa.eu/taxation_customs/dds2/taric/taric_consultation.jsp?lang=en> 9 Data Dissemination System 10

celém celním území Evropské unie. TARIC je základním nástrojem praktické realizace celního kodexu. 10 TARIC vychází z kombinované nomenklatury, kterou blíže upřesňuje. Společný celní sazebník obsahuje necelých 11 10.000 osmimístných podpoložek kombinované nomenklatury 12, TARIC dále rozšiřuje kombinovanou nomenklaturu o přibližně 6.500 dvoumístných tzv. TARIC kódů, které se přidávají za osmimístnou podpoložku 13, čímž ji více specifikují a konkretizují. Podpoložky TARICu jsou tak tvořeny desetimístným kódem, který se skládá z osmimístné podpoložky kombinované nomenklatury a dvoumístného TARIC kódu. Pokud není TARIC kód definován, nahrazuje se v celním prohlášení číslicemi 00. Společný celní sazebník je vydáván 1x ročně vždy jako novela přílohy I nařízení o celním sazebníku. 14 Naopak změny v podpoložkách TARICu jsou prováděny téměř denně, již z tohoto důvodu tak nemůže být TARIC vydáván jako samostatný právní předpis. TARIC je databází pracující ve virtuálním prostředí, která kromě údajů obsažených ve společném celním sazebníku zahrnuje rovněž další třídění podpoložky kombinované nomenklatury a veškerá tarifní a netarifní opatření vztahující se ke konkrétnímu druhu zboží. Ten je určen třemi možnými způsoby: pouze osmimístným kódem podpoložky kombinované nomenklatury, desetimístným kódem podpoložky TARICu nebo případně též čtyřmístným doplňkovým (přídavným) kódem TARICu. Vždy záleží na tom, jak moc podrobně je nutné druh zboží konkretizovat, aby bylo možné správně uplatnit všechna příslušná opatření. Mezi tarifní opatření lze zahrnout celní sazby pro třetí země, autonomní tarifní suspenze, kvóty a preference. Výčet netarifních opatření by byl podstatně delší, neboť obsahuje různá opatření omezující pohyb zboží, opatření obchodní a zemědělská a také opatření pro sběr statistických údajů. 10 SATO, E. Celní řízení v EU In MACHKOVÁ, H., ČERNOHLÁVKOVÁ, E., SATO, A. a kol. Mezinárodní obchodní operace. 5. aktualizované vydání. Praha : Grada Publishing, a.s., 2010, s. 136 11 pro rok 2012 obsahuje společný celní sazebník 9383 osmimístných podpoložek kombinované nomenklatury, což je přibližně o 90 více než v roce 2011 12 prvních šest míst se vztahuje k číslům a položkám harmonizovaného systému (HS), který je užíván v naprosté většině členských zemí Světové obchodní organizace (WTO) 13 pouze u dovozu zboží, u vývozu se TARIC kódy neuvádějí 14 na rok 2012 byl společný celní sazebník stanoven nařízením Komise (EU) č. 1006/2011 ze dne 27. září 2011, kterým se mění příloha I nařízení Rady (EHS) č. 2658/87 o celní a statistické nomenklatuře a o společném celním sazebníku 11

1.2. Národní integrovaný tarif Přestože drtivá většina právních předpisů souvisejících s přechodem zboží přes hranice celního území je již upravena na komunitární úrovni jednotně pro všechny členské země EU, stále existuje několik oblastí, jejichž právní úprava je zatím ponechána na jednotlivých národních státech. Z tohoto důvodu nemohou být tyto oblasti obsaženy v TARICu, který je společný pro všechny členské státy Evropské unie. Vzhledem ke skutečnosti, že EU nemá společnou daňovou politiku, jedná se především o problematiku týkající se nepřímých daní, konkrétně daní z přidané hodnoty a spotřebních daní. Právní úprava daně z přidané hodnoty je obsažena v zákoně č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen zákon o DPH ), a spotřební daně jsou upraveny zákonem č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních (dále jen zákon o SPD ). Zboží, které je předmětem snížené sazby daně z přidané hodnoty nebo zboží podléhající spotřební dani, je specifikováno, kromě podpoložky TARICu a případného čtyřmístného doplňkového kódu TARICu, ještě dalším národním přídavným čtyřmístným kódem nebo kódy. A to i v případě, kdy celní správa není správcem předmětné daně. Kromě daňové problematiky existují další národní opatření, která nejsou upravena v TARICu. Jsou to netarifní opatření vycházející z předpisů veterinárních a fytosanitárních, předpisů o chemických látkách a další národní legislativy. Veškeré informace z TARICu a z Národního integrovaného tarifu (dále jen NIT ) jsou přehledně sjednoceny v aplikaci TARIC CZ, která je k dispozici na stránkách CS ČR 15. Zde lze rovněž najít Elektronický český integrovaný tarif (EČIT) 16 2011, což je výpis z TARICu doplněný právě o národní opatření v oblastech neupravených TARICem. TARIC CZ i EČIT jsou národní verze TARICu, nemají postavení právního předpisu, jejich kódy a doplňkové kódy však musí být dle čl. 5 nařízení o celním sazebníku použity na veškerý dovoz a případně veškerý vývoz zboží. 15 Dostupné z: <http://www.celnisprava.cz/cz/aplikace/stranky/taric-cz.aspx> 16 EČIT je vydáván jako elektronický doplněk publikace Český integrovaný tarif, která je vydávána již od roku 1994 12

1.3. Použití TARIC CZ při celním řízení Celní řízení je ovládáno dispoziční zásadou a jako takové je zahajováno na návrh deklaranta nebo jeho zástupce. Ten tak obvykle činí podáním celního prohlášení na celním úřadě, které musí být v případě splnění podmínek přijato. Po přijetí celního prohlášení probíhá ověřování správnosti údajů uvedených v celním prohlášení, během kterého může být provedena kontrola dokladů, eventuelně i vnitřní kontrola zboží. Pokud nejsou shledány žádné nesrovnalosti a je uhrazen či zajištěn případný celní dluh, dojde k propuštění zboží do navrženého celního režimu. Takto lze velmi zjednodušeně popsat průběh celního řízení. Nejdůležitějším momentem v celém procesu celního řízení je fáze ověřování správnosti údajů, která může být spojena s provedením kontroly. Kromě ověřování skutečností, zda jsou veškeré údaje uvedené v celním prohlášení správné a pravdivé, je rovněž zjišťováno, zda je deklarované zboží předmětem nějakých tarifních či netarifních opatření. K tomu slouží jako pomůcka právě databáze TARIC CZ, která v sobě skloubí jak celoevropský TARIC, tak Národní integrovaný tarif obsahující odkazy na české právní normy. Software celní správy sloužící k propouštění zboží do celních režimů 17 je provázán s databází TARIC CZ, čímž jsou prakticky vytvořeny podmínky pro správnou aplikaci jak tarifních (např. sazby cel a daní), tak také netarifních (např. zákazy a omezení) opatření. 18 Pracovník celní správy, který vede celní řízení, je tak systémem na základě údajů uvedených v celním prohlášení upozorněn, zda se na předmětný dovoz či vývoz zboží vztahují některá výše uvedená opatření. Tato opatření jsou vztažena především k údaji o zbožovém kódu uvedeném v kolonce 33 celního prohlášení, nemusí to však být pravidlem. Zejména netarifní opatření se můžou vztahovat nejen k samotnému zboží, ale také například u dovozu k úda- 17 v současné době se jedná především o programy e-vývoz pro vývozní celní režimy a e-dovoz pro dovozní celní režimy 18 provázanost s databází není jen doména softwaru celní správy, ale je rovněž nutná u celního softwaru, který používají soukromoprávní subjekty pro zpracování celních prohlášení, další celní operace a pro elektronickou komunikaci s celními orgány; pravděpodobně nejpoužívanějším softwarem z této kategorie jsou dnes programy Helios CLA a Clocan 13

jům o příjemci či dovozci nebo kódu země původu 19, u vývozu pak k údajům o vývozci nebo kódu země určení 20. Jedná se však stále jen o upozornění, že se na dovážené či vyvážené zboží mohou vztahovat nějaké unijní nebo národní právní normy, na základě kterých je propuštění tohoto zboží do navrženého celního režimu podmíněno například předložením certifikátu, licence či osvědčení vydaného jiným orgánem státní správy. K tomu slouží jak doplňkové kódy, tak především čtyřmístné kódy certifikátů uváděné do kolonky 44 celního prohlášení. Tyto kódy mohou buď znamenat, že je pro dovoz či vývoz předmětného zboží nutné příslušné povolení, nebo naopak v případě tzv. fiktivních certifikátů 21 příslušný kód stanoví, že deklarované zboží je odlišné od zboží, pro které je zmíněné povolení vyžadováno. Kódy certifikátů a fiktivních certifikátů nejsou stanoveny v právním předpise upravujícím danou problematiku, ale slouží výhradně pro potřebu TARICu, případně TARICu CZ. Příkladem může být vývoz takového zboží, které by při splnění podmínek stanovených v příloze I nařízení Rady (ES) č. 428/2009 ze dne 5. května 2009, kterým se zavádí režim Společenství pro kontrolu vývozu, přepravy, zprostředkování a tranzitu zboží dvojího užití 22 (dále jen nařízení o zboží dvojího užití ), splňovalo kritéria pro zboží dvojího užití. V tomto případě je TARICem zaveden certifikát X002 pro vývozní povolení pro zboží dvojího užití, které vydává Licenční správa Ministerstva průmyslu a obchodu. Pokud však takové zboží nesplní uvedená kritéria a nejedná se tedy o zboží dvojího užití, je deklarant povinen uvést v celním prohlášení fiktivní certifikát Y901, který označuje výrobky nezařazené na seznam zboží dvojího užití. Vždy je tak nutné u těch výrobků, které by byť jen teoreticky mohly být zbožím dvojího užití, použít alespoň jeden z výše uvedených kódů. Tarifní a netarifní opatření vychází z evropské i národní legislativy, řádově se jedná o stovky právních předpisů, které se týkají konkrétní problematiky 19 dvoumístný alfabetický kód země původu uváděný do kolonky 34a celního prohlášení 20 dvoumístný alfabetický kód země určení uváděný do kolonky 17a celního prohlášení 21 fiktivní certifikát je označení pro kód, který se uvádí pro zboží, jež je odlišné od zboží vyžadující předložení stanoveného povolení, ale které má s tímto zbožím nějaký společný znak (obvykle shodný zbožový kód); v NIT se jedná o kód začínající číslicí 0, v TARICu pak o kód začínající písmenem Y 22 problematice zboží dvojího užití se podrobněji věnuje kapitola 3.2.1 14

spojené s dovozem či vývozem zboží. Je tak vhodné a zároveň pro jejich správnou aplikaci potřebné, aby existoval informační systém, který slouží k jejich vyhledání na základě zadaných parametrů (v tomto případě dle údajů uvedených v celním prohlášení) a upozornění na jejich platnost a účinnost. Stále je ale nutné mít na zřeteli, že jde jen o nástroj, byť důležitý, který slouží jak osobám podávajícím celní prohlášení, tak pracovníkům celní správy jako nenahraditelná pomůcka pro zajištění správného postupu při celém průběhu celního řízení. Jedná se ovšem jen o informační systém pracující s těmi daty, která má k dispozici, respektive která jsou uvedena v přijatém celním prohlášení. Nelze tak konstatovat, že by software celní správy propojený s databází TARIC CZ dokázal zabránit propuštění do celního režimu takového zboží, jehož dovoz či vývoz je zakázán, nebo že vždy provede výpočet celního dluhu ve správné výši. Žádný zákaz dovozu či vývozu zboží není absolutní, a proto lze systém obejít například uvedením nepříslušného fiktivního certifikátu nebo nesprávného zbožového kódu. Prvořadé tak je ověření správnosti údajů v celním prohlášení a teprve poté lze na základě takto zkontrolovaných dat za použití databáze TARIC CZ zboží propustit do celního režimu. Ověření správnosti všech údajů uvedených v celním prohlášení je však činnost obvykle velmi náročná vyžadující kromě kontroly dokladů rovněž fyzickou kontrolu zboží. Zejména stanovení správného zbožového kódu je často velmi obtížné a není výjimkou, že musí být odebrány vzorky k provedení analýzy v Celně technické laboratoři. Tento postup samozřejmě není možný u všech podaných celních prohlášení, kterých je za kalendářní rok několik set tisíc, proto se v zásadě vychází z údajů navržených deklarantem či jeho zástupcem. Veškerá tarifní i netarifní opatření jsou tedy aplikována na základě těchto údajů, celní správa tak obecně postupuje dle jakési presumpce správnosti údajů uvedených v celním prohlášení, jen v minimálním počtu případů jsou tyto údaje během celního řízení důkladněji ověřovány. To může nepochybně vést k nesprávné aplikaci příslušných opatření. 1.4. Elektronická riziková analýza Celní řízení se v současné době provádí na padesáti čtyřech celních úřadech a jejich pobočkách nebo externích pracovištích, které jsou rozmístěny 15

po celém území České republiky. I z tohoto důvodu byl v CS ČR vyvinut systém pracující na elektronické bázi, který v konkrétním případě upozorní daný útvar, případně přímo odpovědného pracovníka, na skutečné nebo potencionální riziko, které existuje nebo které by mohlo reálně nastat. Tento informační systém se nazývá elektronická riziková analýza (dále jen ERIAN ) a v určitých programech celní správy, kterými jsou zejména aplikace e-dovoz a e-vývoz, zajišťuje, aby se informace o riziku zobrazila jako tzv. elektronický rizikový profil. Součástí tohoto rizikového profilu je zpráva o riziku a většinou bývá i uveden pokyn, jak v daném případě postupovat. Rizikové profily jsou obvykle zadávány centrálně, nejčastěji z pozice odborných útvarů Generálního ředitelství cel nebo Centrální analytické jednotky, mohou je však iniciovat i nižší organizační složky CS ČR, tedy celní ředitelství a celní úřady. Prostřednictvím ERIAN se tak metodické a řídící útvary celní správy snaží zajistit, aby při skutečném či předpokládaném riziku postupovaly výkonné útvary shodně, aby se o takovém riziku vůbec dozvěděly a aby toto riziko mohly eliminovat nebo mu předejít. Vzhledem k tomu, že informace o riziku podléhá služebnímu tajemství, nelze na tomto místě žádný konkrétní rizikový profil zveřejnit. Většinou však mají následující formát: Zboží deklarované v X. položce celního prohlášení by mohlo obsahovat látku XY, jejíž dovoz/vývoz je bez platného povolení omezen/zakázán nebo Společnost vystupující v celním prohlášení jako dovozce/vývozce je podezřelá z porušování celních předpisů, a dále je riziko podrobně popsáno a je uvedena informace, jak má být v celním řízení postupováno. Vzhledem k tomu, že ERIAN je informačním systémem, pracuje na základě zadaných vstupních dat. Těmi jsou jak data vložená vlastníkem informace o riziku, tedy tím, kdo zadal rizikový profil, tak data z konkrétního případu, tedy především data obsažená v celním prohlášení. Pokud je mezi nimi shoda, aktivuje se rizikový profil. Opět tak velmi záleží na správnosti údajů uvedených v celním prohlášení, za které je odpovědná osoba, která celní prohlášení činí. CS ČR nemůže nikdy zcela zabezpečit, aby byly tyto údaje vždy absolutně správné. 23 V případě nesrovnalostí či chyb v celním prohlášení, které mohou být ze strany deklaranta 23 nabízí se srovnání s daňovou správou, která rovněž nemůže zajistit naprostou kredibilitu všech daňových přiznání 16

nebo jeho zástupce nechtěné nebo záměrné, tak nezareaguje adekvátně ani ERIAN a neaktivuje se příslušný rizikový profil, nebo se naopak aktivuje rizikový profil, který by v případě správně uvedených údajů aktivován být neměl. Toto je v současné době velký problém při vedení celního řízení, neboť na otázce aktivace rizikového profilu velmi často závisí provedení či neprovedení celní kontroly 24. Ta může být pro deklaranta nepříjemná, nákladná 25 i časově náročná. Aktivace rizikových profilů je závislá především na těchto údajích uváděných do celních prohlášení: zbožový kód, EORI číslo 26 příjemce či vývozce zboží, kód země určení u vývozu a kód země původu u dovozu. Výjimečně může rizikový profil navázán i na jiné údaje uváděné do celního prohlášení. Pokud se riziko vztahuje ke konkrétnímu zboží, což je nejčastější případ, stává se nejdůležitějším údajem v celním prohlášení z pohledu ERIAN zbožový kód, tedy osmi až dvaadvacetimístný číselný kód uváděný do kolonky 33. Jak již bylo naznačeno v předchozí kapitole, zbožový kód je zároveň jeden z nejobtížněji ověřitelných údajů v celním prohlášení, jeho správné určení je mnohdy velice složité a náročné, bez laboratorních analýz někdy dokonce zcela vyloučené. Proto i ERIAN v rozhodující míře opět spoléhá na správnost údajů v celním prohlášení uváděných deklarantem nebo jeho zástupcem. To však může být pověstný kámen úrazu. Pokud má deklarant z předchozích případů zkušenost, že se při uvedení některého zbožového kódu aktivuje rizikový profil, což má většinou za následek nařízení celní kontroly, stačí, aby příště tento kód byť jen drobně pozměnil. ERIAN tak již nemusí zareagovat, rizikový profil se neaktivuje a kontrola nebude uskutečněna. Při snaze odhalit rizikové zboží podléhající například zákazům či omezením tak může být celní správa velice jednoduše poražena vlastní zbraní. 24 podle čl. 4 odst. 14 celního kodexu se kontrolou ze strany celních orgánů rozumí provádění zvláštních úkonů jako prohlídka zboží, prověřování existence a pravosti dokladů, kontrola účetních dokladů a jiných záznamů, kontrola dopravních prostředků, kontrola zavazadel a jiného zboží převáženého osobami nebo na osobách a provádění úředních šetření s cílem zajistit, aby byly dodržovány celní předpisy a případně i další právní předpisy vztahující se na zboží podléhající celnímu dohledu 25 podle čl. 69 odst. 1 celního kodexu nese náklady vynaložené na provedení kontroly deklarant 26 Economic Operators Registration and Identification number (EORI číslo) je jedinečný identifikátor pro styk s orgány celní správy ve všech členských státech Evropské unie, který byl zaveden nařízením Komise (ES) č. 312/2009 ze dne 16. dubna 2009, kterým se mění nařízení (EHS) č. 2454/93, kterým se provádí nařízení Rady (EHS) č. 2913/92, kterým se vydává celní kodex Společenství 17

Nepoctivý vývozce či dovozce zboží tak může být v případě záměrného uvádění nesprávných zbožových kódů ve snaze vyhnout se například nepropuštění dováženého nebo vyváženého zboží do navrženého celního režimu odhalen jen tzv. namátkovou kontrolou. Tu je oprávněn odpovědný pracovník nařídit kdykoliv během celního řízení a může být v rozsahu od pouhé kontroly dokladů až po úplnou vnitřní kontrolu zboží spojenou s odběrem vzorků. Namátkové kontroly jsou však pro svou časovou náročnost prováděny jen u necelého 1 % přijatých celních prohlášení, tomu také odpovídá jejich úspěšnost. Počet namátkových kontrol také snižuje aktivace rizikových profilů v těch případech, kdy je kontrola bezpředmětná, ale přesto je z nějakého důvodu ze strany vyšší organizační složky po výkonném útvaru požadována. Prováděním těchto leckdy zcela zbytných kontrol se výrazně omezuje prostor pro kontrolní činnost tam, kde by to situace více vyžadovala, například při důvodném podezření z porušení celních předpisů. 1.5. Propuštění zboží do celního režimu Do celního režimu navrženého deklarantem nebo jeho zástupcem je zboží propuštěno po provedení celního řízení. To povinně zahrnuje uplatnění všech tarifních a netarifních opatření, jež jsou obsažena v TARICu a NIT a která mají svůj právní základ v celé řadě evropských i národních právních předpisů nebo mezinárodních dohod a smluv. Fakultativně je rovněž v rámci celního řízení prováděna celní kontrola, která může mít různý rozsah: od prověření některých základních údajů obsažených v celním prohlášení až po úplnou vnitřní kontrolu veškerého deklarovaného zboží. Kontrolu nařizují celní orgány, které tak činí v zásadě ze dvou důvodů. Prvním z nich je situace, kdy neexistuje žádné důvodné podezření na porušení právních předpisů, a jedná se tak o kontrolu namátkovou. Ta je založena na náhodném výběru a musí být pro deklaranta dopředu nepředvídatelná a neočekávatelná. Druhý důvod vzniká naopak tehdy, kdy celní orgány mají alespoň podezření, že by v daném případě mohlo docházet k porušování předpisů, od ryze formálních nedostatků, např. nesprávně uvedené údaje v celním prohlášení nemající vliv na výši celního dluhu nebo na uplatnění netarifních opatření, až po zcela závažné porušení norem nejen celního, ale dokonce i trestního práva. 18

Provedení kontroly nařizuje celník, který vede předmětné celní řízení, případně jeho přímý nadřízený nebo koordinátor celního řízení. V poslední době se však prosazuje nový způsob rozhodování o provedení kontroly a tím je systém ERIAN, o kterém byla řeč v předchozí kapitole. Tento systém formou tzv. elektronických rizikových profilů, jež jsou zadávány centrálně pro všechny celní úřady (z pozice odborných útvarů Generálního ředitelství cel nebo Centrální analytické jednotky), nebo regionálně pro celní úřady v územním obvodu jednoho celního ředitelství (z pozice odborných útvarů tohoto celního ředitelství), upozorňuje na možná rizika a zároveň doporučuje nebo přímo ukládá provedení kontroly. Ve druhém případě je celní úřad povinen kontrolu v požadovaném rozsahu provést, jen z výjimečných přesně specifikovaných důvodů lze takto nařízenou kontrolu neuskutečnit. Tím je významně snížena možnost správního uvážení pracovníka, který vede celní řízení a který je detailně obeznámen se všemi okolnostmi daného případu. Vznikne-li přijetím celního prohlášení celní dluh 27, nesmí být zboží, na které se celní prohlášení vztahuje, propuštěno, dokud není celní dluh splněn nebo zajištěn. 28 Zajištění úhrady cla, daní a poplatků vybíraných při dovozu se provádí poskytnutím jistoty, která může mít podobu celní jistoty, souborné jistoty, jednotlivé jistoty nebo zástavního práva podle daňového řádu. 29 Zatímco celní kodex tak pracuje i s variantou vývozního cla a tedy celního dluhu vzniklého při vývozu, celní zákon takovou eventualitu zcela vylučuje. Pokud by tedy hypoteticky bylo někdy v budoucnu vývozní clo evropskou legislativou zavedeno, muselo by dojít k novelizaci celního zákona. Zde je však na místě zmínit, že v současnosti není žádné zboží zatíženo vývozním clem a není předpoklad, že by se tento stav měnil, neboť je v hospodářském zájmu Evropské unie vývozy naopak výrazně podporovat 30. Taková podpora, dokonce finančního charakteru, je zřejmá hlavně u zemědělského zboží, jehož vývoz do třetích zemí může být motivován poskytnutím vývozních náhrad. 31 27 podle čl. 4 odst. 9 celního kodexu se celním dluhem rozumí povinnost osoby zaplatit dovozní clo (celní dluh při dovozu) nebo vývozní clo (celní dluh při vývozu), které je uplatňováno pro určité zboží podle platných předpisů Společenství 28 čl. 74 odst. 1 celního kodexu 29 254 a 256 odst. 1 zákona č. 13/1993 Sb., celní zákon (dále jen celní zákon ) 30 výjimkou je pouze zboží, jehož vývoz je omezen nebo zakázán viz kapitola 3.2. 31 viz kapitola 2.2.1. 19

Nedílnou součástí celního řízení je předložení dokladů, které prokazují skutečnosti uvedené v příslušných celních prohlášeních a které jsou požadovány v závislosti na navrženém celním režimu. 32 Určité doklady jsou obligatorní přílohou celního prohlášení a bez jejich předložení dokonce nelze ani celní prohlášení přijmout, natož rozhodnout o propuštění zboží. 33 Na tomto místě nelze vyjmenovat všechny druhy povinně předkládaných dokladů, protože vždy záleží na konkrétním deklarovaném zboží, na navrženém celním režimu a celé řadě dalších aspektů předmětného celního řízení. Kromě povinně předkládaných dokladů mají celní orgány v případě pochybností možnost vyžádat si u deklaranta další doklady, které mohou prokázat nebo naopak vyvrátit údaje uvedené v celním prohlášení. Velmi často se tak děje zejména při ověřování celní hodnoty uvedené v kolonce 47 celního prohlášení, na které většinou závisí i výše vyměřeného celního dluhu. Obecně je otázka dokladů přikládaných k celnímu prohlášení upravena v čl. 218 a násl. nařízení Komise (EHS) č. 2454/93 ze dne 2. července 1993, kterým se provádí nařízení Rady (EHS) č. 2913/92, kterým se vydává celní kodex Společenství (dále jen prováděcí předpis ). Zcela odlišná situace je ale u zjednodušených postupů, kdy doklady zůstávají v evidenci držitele povolení a součástí elektronického celního prohlášení je pouze tzv. HASH algoritmus 34. 32 MATOUŠEK, P., SABELOVÁ, L. Clo. Praha : ASPI, a.s., 2007, s. 71 33 podle čl. 62 odst. 2 celního kodexu musí být k celnímu prohlášení připojeny všechny doklady, jejichž předložení je nezbytné pro použití předpisů upravujících celní režim, do kterého je zboží navrženo v celním prohlášení 34 jedná se o jakýsi digitální otisk (šifra) dokladu, jež je přílohou zjednodušeného celního prohlášení, který ale neumožňuje zobrazení tohoto dokladu celními orgány (není to tedy scan); měl by sloužit k dodatečnému ověření pravosti dokladů, to je ale zatím z technického hlediska nereálné 20

2. Činnosti celní správy s přímým fiskálním dopadem Generální ředitelství cel, celní ředitelství a celní úřady mají postavení správců daně podle 10 odst. 1 daňového řádu. Výslovně je tato jejich působnost upravena v 3 odst. 5 písm. c), 4 odst. 4 písm. g) a 5 odst. 3 písm. g) zákona o Celní správě České republiky. Rovněž jsou výše uvedené správní úřady, které tvoří Celní správu České republiky jako soustavu celních orgánů 35, správci cla v rozsahu a způsobem stanoveným daňovým řádem, pokud zvláštní předpis 36 nestanoví jinak. 37 Tím je vytvořen právní základ pro jejich roli při vyměřování, vybírání a správě cel, daní a poplatků. Fiskální dopad tak má především činnost celních orgánů při dovozu zboží, určité fiskální aspekty mohou nastat i při celním řízení spojeném s vývozem zboží do třetích zemí. Obecně však platí, že při dovozu plynou peněžitá plnění do veřejných rozpočtů, při vývozu má tok finančních prostředků opačné znaménko. 2.1. Fiskální aspekty při dovozu Dovoz zboží může být spojen s povinností uhradit peněžitá plnění stanovená unijní nebo národní legislativou, která se tím stávají příjmy veřejných rozpočtů. Tato peněžitá plnění mají nejčastěji podobu cel, nepřímých daní nebo poplatků. Z pohledu tradiční role celních orgánů jsou nejpodstatnější cla. 2.1.1. Clo Clo je historicky spjato s posláním celních orgánů, kdy v sobě tradičně kombinuje svou roli peněžního příjmu ústřední (státní, královské atd.) pokladny a zároveň specifického regulačního nástroje. K termínu clo neexistuje žádné synonymum nebo lingvistická alternativa, na druhou stranu lze v každém jazyce na světě najít pro tento pojem výraz. 38 Historicky se clo vyvinulo z mýta, které se vybíralo za průjezd nebo průchod určitým místem. Clo se tak jako jedna z mála finančních dávek dochovalo od dob starověku do dnešní doby prakticky v nezměněné podobě. 35 1 odst. 7 zákona o Celní správě České republiky 36 celní zákon, celní kodex nebo prováděcí předpis 37 3 odst. 5 písm. d), 4 odst. 4 písm. f) a 5 odst. 3 písm. f) zákona o Celní správě České republiky 38 MATOUŠEK, P., SABELOVÁ, L. Clo. Praha : ASPI, a.s., 2007, s. 3 21

2.1.1.1. Definice pojmu clo Neexistuje žádná jednotná obecně přijímaná definice cla, možná i proto zákonodárci na snahu o její legislativní ukotvení zcela rezignovali. V celním zákoně není pojem clo upraven vůbec a v celním kodexu je v úvodních ustanoveních pouze uvedeno, že dovozním (vývozním) clem se rozumějí clo a poplatky s rovnocenným účinkem vybírané při dovozu (vývozu) zboží 39, podobně je tomu i v modernizovaném celním kodexu 40. Samotný pojem clo však opět není ani v jednom z nyní platných celních kodexů 41 právně definován. V daňovém řádu je clo zařazeno mezi tzv. legislativní zkratku daň spolu s daněmi a poplatky. 42 Možná i proto, že se de facto jedná o jakýsi hybrid mezi daněmi a poplatky. 43 Podle platné legislativy je tak clo prostě clo. Tam kde chybí legální definice, nastupují definice odborné. Na clo je však možno nahlížet jak z pohledu právního, tak také ekonomického. Dle prvního hlediska lze clo vymezit jako zákonem stanovenou dávku za přechod zboží přes celní hranici s celně schváleným určením, celním režimem, se kterým je platba cla spojena. 44 Případně jako povinnou platbu sui generis, stanovenou právními předpisy, která je vybírána v přímé souvislosti s přechodem zboží přes státní hranici od osob, které zboží dovážejí, respektive vyvážejí, nebo od osob, pro které je takovéto zboží dováženo nebo vyváženo. 45 Ekonomická teorie na clo nahlíží jako na protekcionistický pasivní nástroj obchodní politiky zatěžující importované zboží s cílem ochránit domácí trh, který vychází z merkantilistické 46 teorie. Clo je dle ekonomů daní uvalenou na dovážený statek a jeho důsledkem je zvýšení nákladů na dopravu statků do země. 47 Zatímco právní 39 čl. 4 odst. 10 a 11 celního kodexu 40 čl. 4 odst. 15 a 16 modernizovaného celního kodexu 41 zatímco dosluhující, 20 let starý celní kodex je stále platný a zároveň účinný, modernizovaný celní kodex dosud nenabyl účinnosti (vyjma technických ustanovení uvedených v čl. 188 odst. 1 a odst. 3), ačkoliv je již téměř 4 roky platný 42 2 odst. 3 písm. a) daňového řádu 43 blíže má clo přece jen k daním než k poplatkům, neboť se jedná o částku, která nemá ekvivalentní protiplnění ze strany veřejného rozpočtu, v jehož prospěch je určena 44 ŠRAMKOVÁ, D. Celní právo In RADVAN, M., MRKÝVKA, P., PAŘÍZKOVÁ, I., ŠRAMKOVÁ, D. Finanční právo a finanční správa Berní právo. Brno : Masarykova univerzita, 2008, s. 485 45 KOTÁB, P. Clo In BAKEŠ, M., KARFÍKOVÁ, M., KOTÁB, P., MARKOVÁ, H. a kol. Finanční právo. 5. upravené vydání, Praha : C.H.Beck, 2009, s. 289 46 merkantilismus (15. - 17. století), někdy též označovaný jako ekonomický nacionalismus, dogmaticky lpěl na aktivní obchodní bilanci; ve 20. století na něj navázala keynesiánská teorie 47 SOUKUP, A. Mezinárodní ekonomie. Plzeň : Aleš Čeněk s.r.o., 2009, s. 158 22

věda tak clo vnímá především jako jeden z mnoha druhů příjmů veřejných rozpočtů (vedle daní a poplatků), z hlediska mezinárodní ekonomie je clo spíše než fiskální nástroj státu chápáno zejména jako ochranářské opatření omezující volný pohyb zboží při mezinárodní směně, které s sebou nese jisté krátkodobé i dlouhodobé dopady. 2.1.1.2. Ekonomické účinky cel Z pohledu zastánců protekcionismu jsou cla účinnou zbraní vlády proti nepříznivým dopadům mezinárodního trhu na domácí výrobce a producenty. Zcela odlišný názor prosazují stoupenci volné mezinárodní směny, kteří naopak ve clech vidí nezdravou bariéru bránící liberalizaci světového obchodu. Vzhledem k tomu, že je podle nich mezinárodní obchod výhodný pro každou ze zúčastněných zemí, snižuje uvalení dovozního cla čistý efekt z dovozu zboží, cla tak mají na ekonomiku negativní dopad. 48 Na tomto místě je však třeba jednoznačně konstatovat, že zastánci protekcionismu jsou dnes již v menšině a jejich hlas je marginální. K tomu přispívá i liberalizace 49 mezinárodně-obchodních vztahů prosazovaná na půdě Světové obchodní organizace (WTO 50 ), která se snaží co nejvíce redukovat tarifní ochranářská opatření, jejichž jsou cla typickým zástupcem. Její kroky mají významný vliv již z toho důvodu, že členské státy WTO se podílí přibližně na 90 % celkového světového obchodu. Svoboda mezinárodního obchodu zvětšuje možnosti pro mezinárodní specializaci a přináší prospěch všem zemím zapojeným do mezinárodního obchodu. Naopak obchodní ochranářství (dovozní cla a jiné politické překážky v zahraničním obchodě) tyto možnosti omezují. Ve svém důsledku ochranářství nejvíce poškozuje ty země, které jej uskutečňují a samy se jím vyřazují z výhod mezinárodní dělby práce. 51 Cla mohou být samozřejmě i přínosná, ale většinou jen v krátkém období a jen pro určitý segment hospodářství. Z dlouhodobého 48 HOLMAN, R. Ekonomie. 4. aktualizované vydání. Praha : C.H.Beck, 2005, s. 129 49 liberalizace je jedním z pěti základních deklarovaných principů fungování obchodního systému na bázi pravidel WTO dalšími jsou nediskriminace, předvídatelnost, konkurence a výhodnější zacházení pro rozvojové a nejméně rozvinuté země 50 World Trade Organization jediná globální mezinárodní organizace, která se zabývá pravidly mezinárodní obchodní politiky; má 153 členů (aktuálně je ve fázi vstupu 154. člen - Ruská federace); založena k 1. 1. 1995 jako nástupce Všeobecné dohody o clech a obchodu (GATT); sídlo Ženeva (Švýcarsko) 51 HOLMAN, R. Ekonomie. 4. aktualizované vydání. Praha : C.H.Beck, 2005, s. 112 23

pohledu jsou však důsledky zavedení cel negativní, a to i pro ta odvětví, která měla právě cla chránit. Inkasem dovozního cla dochází k navýšení ceny dováženého výrobku na tuzemském trhu, a tím i k jeho cenovému znevýhodnění oproti domácí produkci. Cla mohou tímto způsobem dočasně chránit vybraná odvětví domácí výroby před zahraniční konkurencí, a vytvořit tak časový prostor pro investice do výroby, její inovaci a restrukturalizaci, a tím i ke zvýšení vlastní konkurenční schopnosti domácích výrobců. Při delší aplikaci cel však domácí výrobci obvykle poleví ve snaze o kvalitativní změny vlastní produkce, přivyknou měkčímu ekonomickému prostředí a aplikace cel pak ztrácí svůj smysl. 52 Každé povinné peněžní plnění, které je státem zavedeno, ať už se jedná o daně, poplatky nebo právě cla, navíc způsobuje další nepříznivé následky. Tím je snaha u nepoctivých fyzických i právnických osob tyto náklady obcházet a jejich placení se vyhnout. Ti tak podvodem získávají neoprávněnou konkurenční výhodu oproti těm, kteří své závazky vůči státu hradí s maximální mírou odpovědnosti. Státní orgány samozřejmě vyvíjí snahu těmto praktikám bránit, to se však nikdy nemůže dařit stoprocentně. Liberalizační tendence ve světovém mezinárodním obchodu spojené s odstraňováním obchodních (včetně celních) bariér se výrazně odrážejí i v celněprávních předpisech na úrovni Evropské unie, potažmo v jejich každodenní aplikaci celními orgány v jednotlivých členských státech, CS ČR nevyjímaje. Průměrná výše celních sazeb se každoročně snižuje a rovněž se rozšiřuje výčet situací, kdy se při dovozu zboží nevyměřuje clo žádné. Zatímco klesá význam tarifních opatření, tedy především cel, roste v mezinárodním i evropském měřítku role opatření netarifních, mezi které lze zařadit množstevní omezení, zemědělská a obchodní opatření, zákazy a omezení dovozu nebo vývozu zboží a další. Úplné zrušení cel a dalších tarifních opatření však nelze očekávat ve střednědobém, ale ani dlouhodobém horizontu. Je tomu tak nikoliv z důvodů ekonomických, nýbrž politických. Ale mění se a měnit se bude chápání cla od jeho role coby čistě fiskálního nástroje státu k jeho dalším podobám a funkcím. 52 SATO, E. Celní řízení v EU In MACHKOVÁ, H., ČERNOHLÁVKOVÁ, E., SATO, A. a kol. Mezinárodní obchodní operace. 5. aktualizované vydání. Praha : Grada Publishing, a.s., 2010, s. 132 24

2.1.1.3. Kategorizace cel V odborné literatuře, ale někdy i v legislativě, jsou k pojmu clo připojována další přídavná jména, která blíže specifikují účel a vlastní smysl cel a umožňují jejich klasifikaci a uspořádání. Druhů cel je několik desítek, v této kapitole se tak budu věnovat jen těm nejpodstatnějším. Podle směru pohybu zboží Základní diferenciace odráží směr přechodu zboží přes státní hranici nebo přes hranici celního území v případě celních unií. Historicky nejstarším je clo tranzitní neboli průvozní, které v sobě zahrnuje řadu znaků mýta, ze kterého také pravděpodobně vzniklo. 53 Naopak historicky nejmladším je clo dovozní, které se v současné době používá v rámci členských zemí WCO 54 nejčastěji. Dovozní clo se vyměřuje, jak již jeho název napovídá, u zboží, které vstupuje na celní území daného státu za účelem jeho trvalého dovozu 55. Importní cla jsou jediná, která jsou právními předpisy na území Evropské unie stanovena a v praxi aplikována. Vývozní clo je sice rovněž v celním kodexu definováno 56, avšak neexistuje žádné zboží, na které by bylo v současnosti uvaleno. Exportní clo je ve světě používáno zejména některými státy bohatými na strategické přírodní zdroje (ropa, zemní plyn), pro příklad lze uvést Rusko nebo Venezuelu. Podle způsobu stanovení Podle způsobu stanovení lze cla rozdělovat na cla autonomní, konvenční a preferenční. Autonomní cla jsou stanovována jednostranným rozhodnutím Evropské unie. Ve společném celním sazebníku jsou označována jako všeobecné celní sazby a používají se pouze tehdy, pokud jsou nižší než smluvní celní sazby 57. Konvenční cla se uplatňují na dovezené zboží pocházející ze zemí, které jsou smluvními stranami Všeobecné dohody o clech a obchodu nebo s nimiž Evropská unie uzavřela dohody obsahující ustanovení o vzájemném poskytování doložky nejvyšších výhod. V celním sazebníku mají odraz ve 53 KOTÁB, P. Clo In BAKEŠ, M., KARFÍKOVÁ, M., KOTÁB, P., MARKOVÁ, H. a kol. Finanční právo. 5. upravené vydání, Praha : C.H.Beck, 2009, s. 288 54 World Customs Organization Světová celní organizace 55 dle celního kodexu se jedná především o celní režim propuštění do volného oběhu 56 čl. 4 odst. 11 celního kodexu 57 příkladem mohou být piniové oříšky, podpoložka TARICu 08029050 00, smluvní celní sazba 3,2 % ad valorem, použije se všeobecná celní sazba 2 % ad valorem 25

smluvních celních sazbách a jedná se o nejčastěji používané sazby cla. Autonomně nebo na základě mezinárodních bilaterálních či multilaterálních dohod dochází ke stanovování preferenčních celních sazeb. Evropská unie poskytuje tarifní zvýhodnění vůči celé řadě států a uskupení států. Na světě je jen málo zemí, kterým Evropská unie neposkytuje žádné preferenční výhody. Celý systém poskytování preferenčních výhod narostl postupem času do velice rozsáhlé a složité struktury a bylo by vhodné jej zásadně přehodnotit a zjednodušit. Podle způsobu výpočtu Základní třídění cel v závislosti na způsobu výpočtu je jejich rozdělení na cla valorická, specifická a kombinovaná. Nejběžnější je valorické clo, jeho výpočet je poměrně jednoduchý. Jedná se o procentuální sazbu ad valorem z celní hodnoty zboží. 58 Zejména u zemědělského zboží se vyskytují specifická cla, kdy je uvedena sazba za určitou měrnou jednotku 59 (kusy, kilogramy, litry, hektolitry, procenta alkoholu atd.). Tato sazba je ve společném celním sazebníku uvedena v eurech a státy, které nepřijali euro jako svou měnu, ji přepočítávají daným kurzem. 60 U specifických cel tak odpadá problém se správným stanovením celní hodnoty. Kombinované clo je, jak již název napovídá, kombinací celních sazeb valorických a specifických. Používá se zejména u zemědělských výrobků a potravin, kdy je clo vypočteno jako součet určitého procenta z celní hodnoty a specifického cla odvozeného z množství zboží. 61 Zvláštním typem celních sazeb jsou agregovaná cla. Ta se vypočítávají stejně jako cla valorická nebo specifická, s výjimkou toho, že je navíc stanovena minimální či maximální výše cla, anebo dokonce minimální i maximální výše cla 58 příkladem mohou být ruční pily, podpoložka TARICu 82021000 00, valorická celní sazba je 1,7 %, to znamená, že při dovozu tohoto zboží o celní hodnotě 10.000 Kč bude vyměřeno clo ve výši 170 Kč 59 příkladem může být syrovátkové máslo, podpoložka TARICu 04051050 00, specifická celní sazba je 189,6 /100 kg čisté hmotnosti, to znamená, že při dovozu tohoto zboží o čisté hmotnosti 1.000 kg bude vyměřeno clo ve výši 1.896 bez ohledu na výši celní hodnoty 60 dle čl. 18 odst. 1 celního kodexu se v těchto případech jako přepočítací koeficienty použijí koeficienty zveřejněné v Úředním věstníku Evropské unie předposlední pracovní den měsíce, tyto koeficienty se poté uplatňují během následujícího měsíce 61 příkladem může být chlazené jehněčí maso v celku, podpoložka TARICu 02041000 90, valorická celní sazba 12,8 %, specifická 171,3 /100 kg čisté hmotnosti, to znamená, že při dovozu tohoto zboží o celní hodnotě 10.000 Kč a o čisté hmotnosti 1.000 kg bude vyměřeno clo ve výši součtu 1.280 Kč + 1.713 26