Vysoká škola ekonomická v Praze Fakulta financí a účetnictví

Transkript

1 Vysoká škola ekonomická v Praze Fakulta financí a účetnictví Katedra finančního účetnictví a auditingu Studijní obor: Účetnictví a finanční řízení podniku Účetní a daňové odpisy dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku Autor bakalářské práce : Vláčilová Lenka Vedoucí bakalářské práce: Doc.Ing. Jaroslava Roubíčková, CSc. Rok obhajoby: 2007

2 Čestné prohlášení: Prohlašuji, že bakalářskou práci na téma Účetní a daňové odpisy dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku jsem vypracovala samostatně a veškerou použitou literaturu a další prameny jsem řádně označila a uvedla v přiloženém seznamu. V Praze dne

3 Anotace Bakalářská práce přináší ukázku metod odpisování dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku a to i na praktickém příkladu. Jsou stanoveny jak účetní odpisy tak daňové a je poukázáno na vliv zvolené metody odpisů na výsledek hospodaření, respektive základ daně.

4 Obsah Úvod Základní pojmy Dlouhodobý nehmotný majetek Dlouhodobý hmotný majetek Drobný hmotný majetek Technické zhodnocení Oceňování majetku při pořízení Položky tvořící součást ocenění Položky netvořící součást ocenění Odpisování majetku Zařazení majetku do užívání Kdo může odpisovat Účetní odpisy Daňové odpisy Účetní odpisy Rovnoměrné odpisy Degresivní odpisy Progresivní odpisy Výkonové odpisy Daňové odpisy Lineární odpis hmotného majetku Zrychlený odpis hmotného majetku Odpis nehmotného majetku Odpisování technického zhodnocení Vyřazení majetku Praktická aplikace Vnitropodniková směrnice Odpisový plán Vyřazení majetku Vliv odpisů na VH a daňovou povinnost Odložená daň Nejčastější chyby v odpisování dle kontrolních závěrů Nejvyššího kontrolního úřadu Závěr Zdroje Přílohy... 39

5 Úvod Dlouhodobý majetek představuje základní stavební kámen pro vybudování úspěšného podniku. Díky němu může podnik provozovat svoji činnost a vytvářet další majetek, zejména ten oběžný, díky němuž plynou do podniku nové a nové finanční prostředky, které může použít na další rozvoj své činnosti. Dlouhodobý majetek, zejména hmotný a nehmotný, má pro podnik zásadní význam. Představuje totiž také bohatství podniku, základní potenciál. Je jedním z ukazatelů vykazovaných v rozvaze, ze kterého lze odhadnout další vývoj podniku. Právě toho využívají obchodní partneři, ale řídí se jimi i konkurence nebo banky, pokud po nich podnik požaduje například úvěr. Proto je velmi důležité vykazovat majetek v jeho skutečné hodnotě. Je to také jedním z požadavků kladených na účetnictví podávat věrný a poctivý obraz vykazovaných účetních informací. Majetek je v průběhu doby používání opotřebováván, nemá již takovou hodnotu jako kdyby byl nový a proto nelze jej vykazovat v pořizovacích cenách nebo původních nákladech, které na něj byly vynaloženy. Pro zobrazení míry opotřebování slouží nejrůznější metody odpisů. Jelikož považuji správně vykázaný majetek za jeden z nejdůležitějších aspektů ve výkazech firmy, rozhodla jsem se věnovat moji bakalářskou práci právě odpisům. Zaujaly mě svou rozmanitostí metod a také zajímavostmi v návaznosti na daňovým systém. Pro názornou ukázku použiji evidenci dlouhodobého majetku existující firmy a na vybraných majetcích budou demonstrovány různé metody odpisů a to nejen účetních, ale i daňových. Účetní metody budou navzájem porovnány, a to i graficky, a současně bude poukázáno na vliv zvolené metody odpisování na výsledek hospodaření. Obdobně bude zobrazen vliv zvolené metody daňových odpisů na základ daně. V obtížněji pochopitelných situacích bude využito názorného zaúčtování a krátká kapitola bude věnována také odložené dani. Práce má za cíl podat ucelený přehled druhů účetních a daňových odpisů vycházejících především z metodik povolených českou legislativou, případně doplněný o některé zajímavosti z Mezinárodních účetních standardů. 5

6 1. Základní pojmy 1.1. Dlouhodobý nehmotný majetek Dlouhodobý nehmotný majetek je z účetního hlediska vymezen v 6 vyhlášky. Již z názvu vyplývá, že jde o majetek bez fyzické podoby. Účetní jednotka jej používá ke své ekonomické činnosti za účelem dosažení ekonomického prospěchu. Doba použitelnosti musí být delší než jeden rok. Dobou použitelnosti označujeme období, po které je majetek využíván k ekonomické činnosti či uchováván pro činnost další. Dlouhodobým nehmotným majetkem jsou: Zřizovací výdaje označující výdaje vynaložené před vznikem účetní jednotky na její založení. Jedná se například o poplatky soudu, správní či poradenské poplatky, zprostředkovatelské odměny, výdaje na pracovní cesty nebo nájemné. Odpisují se maximálně 5 let. Nezahrnují výdaje na pořízení zásob nebo dlouhodobého majetku ani výdaje na reprezentaci. Software a nehmotné výsledky výzkumu a vývoje nabyté od jiných osob nebo vytvořené vlastní činností za účelem jejich obchodování. Software nelze ztotožňovat s hardware, který je součástí movitých věcí. Ocenitelnými právy se rozumí výsledky duševní tvorby, licence, know-how a věci průmyslového a podobného vlastnictví. Stejně jako software a výsledky nehmotného výzkumu a vývoje musí být vytvořené vlastní činností za účelem jejich obchodování nebo nabyté od jiných osob. Goodwill je laicky chápán jako dobré jméno firmy. Vyhláškou k zákonu je však definován jako záporný nebo kladný rozdíl mezi oceněním podniku nebo jeho části a souhrnem jeho individuálně přeceněných složek majetku sníženým o převzaté závazky. Podnik lze pořídit koupí, vkladem nebo v rámci přeměny společnosti oceněním závazků a majetku. Další označuje nově přidanou skupinu v roce Jedná se o povolenky na emise skleníkových plynů a preferenční limity individuální produkční kvóty, referenční množství mléka a limit prémiových práv. Vše bez ohledu na výši ocenění. Z hlediska zákona o daních z příjmů hovoříme jen o nehmotném majetku, vymezení je téměř totožné. Za nehmotný majetek zde není považován goodwill a skupina označená jako další. Zásadním rozdílem je striktní vymezení hranice Kč pro uznání majetku jako nehmotného. V účetnictví si od může účetní jednotka tuto hranici stanovit sama, musí respektovat jen zásadu věrného a poctivého zobrazení majetku. 6

7 1.2. Dlouhodobý hmotný majetek Dlouhodobý hmotný majetek je účetně vymezen ve vyhlášce v 7. Jde o majetek fyzické podoby. Účetní jednotka jej rovněž využívá ke své činnosti, ne však primárně pro jejich prodej jako zboží, ale k účelu používání. Dlouhodobým hmotným majetkem jsou: Pozemky bez ohledu na výši ocenění. Stavby bez ohledu na dobu použitelnosti a na výši ocenění. Obsahují budovy, vodní díla, otvírky lomů, pískoven a hlinišť, doly včetně staveb pod povrchem, technické rekultivace nebo byty a nebytové prostory vymezené jako jednotky dle zvláštního předpisu. Samostatné movité věci a soubory movitých věcí přesahující hodnotu určenou účetní jednotkou s dobou použitelnosti delší než jeden rok, mající samostatné technicko-ekonomické určení. Spadají sem i předměty z drahých kovů bez ohledu na ocenění. Pěstitelské celky trvalých porostů, jimiž je rozuměno alespoň 90 ovocných stromů nebo 1000 ovocných keřů na 1 ha vysázených na souvislém pozemku v rozsahu 0,25 ha. Dále trvalé porosty chmelnic a vinic bez nosných konstrukcí. Základní stádo a tažná zvířata obecně označená jako plemenná zvířata (skot, ovce, kozy, husy, prasata), tažná zvěř (koně, osli, mezci) a stáda jiných chovů využívaných v hospodářství (jeleni, mufloni, pštrosi). Vše bez ohledu na ocenění. Jiný dlouhodobý majetek obsahující opět bez ohledu na ocenění umělecké sbírky a díla, která nejsou součástí stavby, movité kulturní památky a předměty. Zákon o daních z příjmů vymezuje dlouhodobý hmotný majetek pouze jako tzv. hmotný majetek a to více odlišně, než tomu bylo u nehmotného majetku. Dále zmíněné je hrubým nástinem odlišností. Za samostatné movité věci považuje majetek nad Kč, ze staveb vylučuje důlní díla i oplocení lesní výroby a myslivosti. U pěstitelských porostů přidává podmínku tříleté plodnosti, základní stádo blíže nespecifikuje a jiný majetek definuje naprosto jinak. Považuje za něj technické rekultivace, výdaje hrazené nájemcem k movitému majetku pronajatého formou finančního pronájmu s následnou koupí, které v souvislosti s pořízením převýší Kč spolu se sjednanou kupní cenou. Dále výdaje a technické zhodnocení otvírek lomů, pískoven a hlinišť, jestliže nezpůsobí zvýšení vstupní ani zůstatkové ceny hmotného majetku Drobný hmotný majetek Drobný hmotný majetek je vymezen v 7 vyhlášky, odst. 3, písm. b) spolu se samostatnými movitými věcmi a jejich soubory. Označuje se tak majetek, který má ekonomicko-technickou prospěšnost delší než 1 rok, avšak nedosahuje výše ocenění stanovené 7

8 účetní jednotkou pro zařazení do dlouhodobého hmotného majetku. Tento majetek se neodpisuje, respektive odepíše se rovnou do nákladů. V podstatě o něm účetní jednotka účtuje jako o zásobách Technické zhodnocení Z hlediska účetního není technické zhodnocení vymezeno. Tento pojem je nutno hledat v zákoně o dani z příjmů. 33 jej definuje jako výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku převyšující u každého z nich v úhrnu Kč za rok. Při převýšení této částky je nutno technické zhodnocení pro daňové účely odpisovat, týká se to majetku hmotného i nehmotného. Pro technické zhodnocení je charakteristickým znakem funkční rozšíření či zlepšení vlastností majetku. Jelikož tím vznikne majetek kvalitativně odlišný, je potřeba upravit nejen vstupní cenu, ale také odpisy. Jestliže jde o pozici nájemce, lze jej odpisovat jen se souhlasem pronajímatele. Za technické zhodnocení není považována oprava, údržba majetku ani pouhá výměna materiálu. Pokud se jedná o technické zhodnocení drobného hmotného majetku, pak se jeho technické zhodnocení odpisuje samostatně se zatříděním podle pořízeného majetku jako kdyby se jednalo o majetek dlouhodobý a v rozvaze se vykazuje pod touto položkou. Pro vyloučení chyb považuji za důležité si určité pojmy z definice přesně vymezit: Dokončení značí, že majetek je technicky i funkčně připraven a uveden do užívání. V úhrnu znamená součet částek technicky zhodnocovaného majetku vícekrát za rok za částky nižší. Nástavba je zvýšení stavby, přístavba rozšíření půdorysu, avšak v obou případech musí být propojení s původní stavbou. Stavební úpravy zahrnují několik druhů přestavby, vestavby, podstatné změny zařízení uvnitř či vzhledu stavby. Přestavbou je například vybourání příček, vestavbou vyzdění bytového jádra, změnou zařízení uvnitř výměna obkladů a změnou vzhledu nová fasáda. Rekonstrukcí se mění účel užití stavby nebo technické parametry - například výměna materiálu - modernizací vybavenost či použitelnosti majetku, příkladem může být instalace klimatizace v automobilu. Údržba má preventivní charakter, předchází se jí závadám a zpomaluje fyzické opotřebení majetku. Oprava znamená obnovení majetku do původního nebo provozuschopného stavu opravením poškozených částí majetku třeba i materiálem odlišným, protože použití původního materiálu by bylo příliš nákladné, nemožné nebo značně neobvyklé. Obě jsou běžným nákladem, ne technickým zhodnocením. 8

9 2. Oceňování majetku při pořízení Účetní ocenění majetku při pořízení upravuje zákon o účetnictví 25 a vyhláška 47 a 61. Správné stanovení pořizovací ceny je nejdůležitějším krokem pro správné odpisování. Je tedy nutné vymezit co se do ocenění zahrnuje a co ne, rozhodující je také forma pořízení: Nákup majetek je oceněn pořizovací cenou zahrnující i náklady s pořízením spojené. Vytvoření vlastní činností cenu tvoří přímé a nepřímé výrobní náklady, případně i nepřímé náklady správní. Bezúplatné nabytí majetek zděděný či darovaný se oceňuje reprodukční cenou. Tato cena vyjadřuje hodnotu, za kterou by majetek mohl být pořízen v době účtování a je obvykle stanovována znalcem. Vklad přijatý od jiné osoby též se použije reprodukční cena, výjimkou jsou vklady dle společenské smlouvy či zakladatelské listiny, u kterých se musí respektovat ocenění uvedené v těchto listinách. Dlouhodobý majetek lze pořídit i nabytím práv k výsledkům duševní činnosti, převodem dle zvláštních předpisů nebo u fyzických osob přeřazením z osobního užívání do podnikání. U majetku nově zjištěného a v účetnictví dosud nezachyceného (příkladem mohou být inventarizační přebytky) použijeme pro stanovení pořizovací ceny cenu reprodukční Položky tvořící součást ocenění Součástí ocenění jsou náklady spojené s pořízením majetku, které byly vynaložené do doby zavedení majetku do stavu způsobilého k užívání. Do té doby je majetek spolu s těmito položkami evidován na účtu 041 nebo 042 Nedokončený dlouhodobý nehmotný nebo hmotný majetek. Jedná se o: Náklady na přípravu a zabezpečení majetku jako jsou náklady na odměny za poradenské služby, zprostředkování, správní poplatky, předprojektové přípravné práce, platby za otevření akreditivu, poskytnutí záruky, expertízy či patentové rešerše. Náklady na průzkumné, geologické, geodetické nebo projektové práce včetně variantních řešení i rozpočtů. Zahrnuje se i odstranění porostu či jiné terénní úpravy nebo zařízení staveniště. Náklady na vyřazení stávajících staveb v důsledku stavby nové zůstatková cena staré stavby a další náklady s jejím vyřazením spojené vstupují do pořizovací ceny stavby nové. Úroky z úvěrů, ale pouze za předpokladu, že se tak účetní jednotka rozhodne; clo, doprava, montáž, licence, patenty stejně jako umělecká díla tvořící součást stavby. 9

10 Platby za dočasné či trvalé odnětí zemědělské nebo lesní půdy, za předčasné odstranění porostu, také platby za omezení užívání nebo vlastnických práv a náhrady majetkové újmy vlastníkovi nebo nájemci nemovitosti. Náklady na zabezpečovací, konzervační a udržovací práce při přerušení či zastavení pořizování majetku a případně jeho následná dekonzervace. Úhrady za přeložku rozvodného zařízení nebo úhrady podílu nákladů na připojení a zajištění tepelné energie, příkonu či plynu provozovateli distribuční sítě. Náklady na zkoušky provedené před zařazením majetku do užívání, nejedná se však o záběh a osvojení. Výkony při tom vzniklé jsou již provozními výnosy Položky netvořící součást ocenění Na rozdíl od výše uvedených položek, které jsou součástí pořizovací ceny povinně, následující položky součástí pořizovací ceny v žádném případě být nemohou. Jsou to například náklady spojené s přípravou a zabezpečením majetku nebo s jeho údržbou či opravou po zavedení do užívání, na rekultivaci a uvedení najatého majetku do původního stavu, náklady na vybavení majetku zásobami nebo na zaučení pracovníků. Nelze zahrnout ani kursové rozdíly ani smluvní pokuty, penále a úroky z prodlení. Další položky, které netvoří součást ocenění jsou daň z převodu nemovitostí, daň darovací a dědická, silniční a daně další, které zákon o dani z příjmů neuznává jako výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů. U plátců daně z přidané hodnoty není ani DPH součástí pořizovací ceny. Byla-li poskytnuta na koupi majetku státní dotace, musí se tato dotace odečíst z pořizovací ceny. Z pohledu daně z příjmů je pořizovací cena nazývána vstupní cenou. Její vymezení je vesměs totožné se zákonem o účetnictví, obsahuje však ještě určitá omezení. Jak již bylo řečeno v druhé kapitole, existují určité limity pro stanovení hmotného a nehmotného majetku. To znamená, že je-li kupní cena nižší než Kč, pak majetek nespadá do kategorie hmotného majetku. Pokud ale v součtu spolu se souvisejícími vedlejšími pořizovacími náklady nebo popřípadě technickým zhodnocením provedeným v prvním roce po zařazení majetku do užívání překročí tuto hranici, pak již hmotným majetkem je a nastává povinnost odpisování. Další odlišnost tohoto zákona je při převodu majetku u fyzické osoby z osobního užívání do podnikání. Pro nemovitý majetek je zde stanovena podmínka, že do vstupní ceny fyzická osoba může zahrnout i náklady na opravu a údržbu majetku, který však nebyl pořízen úplatně dříve než před 5 lety. U movitého majetku je stanoven pouze 1 rok, delší než rok může být pouze v případě pronájmu s následnou koupí najaté věci. 10

11 Od kdy se změnily odpisové skupiny, došlo ke stanovení ještě jednoho podstatného omezení týkajícího se osobních automobilů kategorie M 1 vyjma těchto automobilů užívaných k podnikání osobními silničními přepravci, taxislužbou nebo automobil druhu pohřební či sanitní služby. Odpisovat se může maximálně z ceny Kč, která zahrnuje i vedlejší pořizovací náklady a technické zhodnocení v prvním roce po zařazení majetku do užívání. Rozdíl mezi skutečnou pořizovací cenou a touto hranicí vstupní ceny je nedaňově neuznatelným nákladem. 3. Odpisování majetku Dlouhodobý majetek se v průběhu své existence opotřebovává, a to jak fyzicky, tak i morálně. Fyzické opotřebení znamená, že majetek byl používán tak dlouho nebo intenzivně, až přestal uspokojivě fungovat. Aktivum ale nemusí nutně přestat sloužit, naopak může být ještě ve velmi dobré fyzické kondici, avšak v důsledku rychlého pokroku ve vývoji nových zařízení je potřeba jej vyměnit za majetek nový, s lepší technologií. Tj. nazýváno morálním opotřebením. je Když je majetek opotřebován ať už fyzicky nebo morálně nad míru přípustnou účetní jednotce, pak je zapotřebí přistoupit ke koupi majetku nového. Pořizovací cena dlouhodobého majetku není promítnuta do nákladů jednorázově, je do nich postupně rozpouštěna formou odpisů. Odpis vyjadřuje míru používání a opotřebení majetku v rámci činnosti účetní jednotky a vyjadřuje postupné zahrnování hodnoty majetku do nákladů. Dle zásady přiřazování nákladů k výnosům v témže období by však k zahrnutí části hodnoty majetku do nákladů mělo docházet v tom období, kdy aktivum k daným výnosům přispělo a také v adekvátní výši. V souhrnu odpisy nesmí převýšit svou původní hodnotu nebo hodnotu navýšenou o technické zhodnocení. Rozlišujeme odpisy účetní a daňové. Zákon také stanovuje, kdo je oprávněn odpisovat a od kdy Zařazení majetku do užívání Prvním předpokladem pro zahájení odpisování je zařazení majetku do užívání. Jedná se o jednoduchou účetní operaci, kdy se z účtu pořízení majetku 041 nebo 042 celá částka přeúčtuje na příslušné majetkové účty 01, 02 nebo 03. Od tohoto dne se aktivum stane dlouhodobým majetkem a je také rozhodným dnem pro započetí odpisování. To nastává obvykle od prvního dne následujícího měsíce od měsíce, v němž byl majetek zařazen do užívání. Ode dne zařazení majetku do užívání se již také všechny opravy stávají běžným provozním nákladem. Kdy lze majetek uvést do užívání vymezuje 6 odst.7 a 7 odst.11 vyhlášky. Dle těchto paragrafů se dlouhodobým majetkem, ať již hmotným či nehmotným, stává pořizovaný majetek uvedený do stavu způsobilého k užívání. Tím se rozumí dokončení pořizovaného majetku či věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených právními předpisy pro jeho užívání či způsobilost provozu. V případě technického zhodnocení se postupuje obdobně. 11

12 3.2. Kdo může odpisovat Z hlediska účetnictví jsou dlouhodobý majetek oprávněny odpisovat účetní jednotky, které mají k majetku vlastnické či jiné právo k užívání, hospodaří s majetkem státu nebo územních samosprávných celků, používají majetek v případě smlouvy o výpůjčce po dobu zajištění závazků převodem práva nebo jsou pouze uživateli majetku a provedou na něm technické zhodnocení na svůj účet, ke kterému mají svolení vlastníka a mohou toto technické zhodnocení odpisovat již v průběhu jeho používání. Z pohledu daně z příjmů mohou odpisy majetku uplatnit pouze ty osoby, které jsou: Vlastníky pro daň z příjmů jsou to osoby mající vlastnické právo k užívanému majetku, organizační složky státu a územní samosprávné celky. Nájemci, kterým vlastník postoupí právo majetek odpisovat. Toto postoupení však musí být stvrzeno písemnou smlouvou a vlastník se zaváže, že majetek odpisovat nebude. Obdobně to platí u technického zhodnocení provedeného na náklady nájemce, kdy vlastník k jeho provedení musí dát souhlas a nesmí si zvýšit vstupní cenu majetku. Osoby povinné ze zákona provést technickou rekultivaci. Může to být i osoba odlišná od vlastníka pozemku, na němž byla rekultivace provedena. Jen tato osoba může rekultivaci odpisovat, rekultivaci však nesmí zvyšovat vstupní ani zůstatkovou cenu. Osoby evidující stavby či pěstitelské celky trvalých porostů, které jsou dokončeny na cizím pozemku se souhlasem vlastníka a nejsou u vlastníka součástí ocenění pozemku. Po dobu zajištění závazku převodem práva na věřitele je zákonem dovoleno ponechat právo odpisování původnímu vlastníkovi. Skutečnost, že odpisování nepřevezme nový dočasný vlastník je třeba stvrdit písemnou smlouvou Účetní odpisy Účetní odpisy dnes již nemají žádné zákonné vymezení. Účetní jednotka si stanoví sama, jak dlouho a jakou formou bude majetek odpisovat. Je povinna sestavit odpisový plán, ve kterém musí uvést soupis veškerého odpisovaného majetku a u každého též zvolenou metodu odpisování a dobu odpisování. Dobu odpisování by účetní jednotka měla nastavit takovým způsobem, aby účetnictví podávalo věrný obraz skutečné majetkové situace podniku v souladu s 7 odst.2 zákona o účetnictví. Měla by odpovídat době, po kterou si myslí, že jí bude majetek za běžných podmínek opravdu sloužit. Totéž se týká i metody odpisování zvolit tu, která bude nejlépe vypovídat o užívání majetku a tím i o jeho opotřebení. Výjimkou jsou odpisy goodwillu, který musí být odpisován rovnoměrně 60 měsíců; oceňovacího rozdílu k nabytému majetku, u něhož odpis musí být rovnoměrný na 180 měsíců; a zřizovací výdaje, které musí být odepsány do 5 let. 12

13 Ne všechen majetek se odpisuje. Mezi tzv. majetek neodpisovaný se řadí pozemky; umělecká díla, která nejsou součástí stavby; sbírky, kulturní movité památky, předměty kulturní hodnoty a již zmiňovaný majetek nezařazený do užívání Daňové odpisy Na rozdíl od účetních odpisů jsou odpisy daňové striktně vymezeny v zákoně o dani z příjmů. Lze je uplatnit pouze u hmotného a nehmotného majetku takto definovaného dle tohoto zákona. Délka odpisování je dána odpisovými skupinami, přičemž majetek do nich spadající je také přesně vymezen. Každé skupině jsou přiřazeny sazby, které je nutno respektovat. Účetní jednotka účtuje pouze o účetních odpisech, daňové odpisy jsou zjišťovány neúčetně pouze při sestavování daňového přiznání. O rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy se pouze upravuje základ daně. Souvisí s tím i problematika odložené daně, o které bude řeč v kapitole č Účetní odpisy Odpisy se účtují na vrub účtu 551-Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku a ve prospěch účtů 07x-Oprávky k dlouhodobému nehmotnému majetku nebo 08x-Oprávky k dlouhodobému hmotnému majetku. Souhrn odpisů se rovná souhrnu oprávek. Po odečtení této sumy od ceny pořizovací získáme cenu zůstatkovou. Ta je základem například pro výpočet odpisů dle metody zrychlených daňových odpisů. Jak již bylo řečeno v předešlé kapitole, je účetní jednotka povinna sestavit odpisový plán, kde musí uvést veškerý odpisovaný majetek spolu se zvolenou metodu odpisování a dobou odpisování. U účetního odpisování rozlišujeme v zásadě dvě metody časové a výkonové. Dle časových metody účetního odpisování jsou odpisy stanovovány pouze v závislosti na předpokládané délce používání majetku, dle výkonových metod v závislosti na výkonech, kterých bylo pomocí daného majetku skutečně dosaženo. U časových metod dále existují tři základní varianty odpisování rovnoměrné, zrychlené a zpomalené odpisy. Postupů existuje celá řada, účetní jednotka si je může přizpůsobit libovolně, aby co nejlépe vystihla skutečné opotřebení majetku. Ve světě se například standardně používala u zrychlených odpisů metoda SYD (Sum of the Years digits method) a metoda DDB (Double Declining Balance method). Od jejich používání se nyní však již ustupuje. Je potřeba podotknout, že účetní odpisy se na rozdíl od daňových, o kterých bude řeč později, počítají jako měsíční a to od prvního dne následujícího měsíce od měsíce, v němž byl majetek zařazen do používání a výpočty se zaokrouhlují na celé koruny nahoru. Všeobecně je v posledním roce odpisem maximálně zůstatková cena, která může být odlišná od vypočtené částky v důsledku zaokrouhlování. V následujících dvou kapitolách je abstrahováno od technického zhodnocení, kterému bude věnována zvláštní kapitola. 13

14 4.1. Rovnoměrné odpisy Nazýváme je také lineárními odpisy. Tato metoda je nejjednodušší a proto také nejvíce užívanou metodou. Pokud abstrahujeme od technického zhodnocení je odpisovaná částka po celou dobu odpisování stejně vysoká a neměnná. Vypočítáme ji jako podíl pořizovací ceny snížené o zbytkovou hodnotu Z tj. tzv. odepsatelná částka a doby životnosti stanovené účetní jednotkou. Doba životnosti je však myšlena v měsících, proto i odpis nám vyjde měsíční. Chceme-li vědět odpisy za rok, je třeba vypočítaný měsíční odpis vynásobit počtem měsíců v roce, po které byl majetek odpisován. měsíční odpis = 4.2. Degresivní odpisy pořizovací cena (PC) - zbytková hodnota (Z) doba životnosti v měsících (n) Stejný význam nese i název zrychlené odpisy. Odpisovaná částka se po dobu odpisování mění, konkrétně se zmenšuje. Její velikost záleží na zvolené metodě. Tyto metody užíváme v případě, předpokládáme-li, že v prvních letech provozu budeme majetek využívat více a bude se tedy i více opotřebovávat. Odpis je tedy v prvním roce nejvyšší, v posledním nejnižší. Metod je celá řada, zde jsou uvedeny jen tři z nich klasická metoda, metoda DDB a metoda SYD, přičemž poslední dvě se u nás nepoužívají, byly používány především ve světě. KLASICKÁ METODA je jedním z možných způsobů, kterými se odpisy stanovují v České republice. Spočítáme je dle následujícího vzorce, kde t znamená doba odpisování a i rok odpisování. Je-li majetek zařazen do užívání v průběhu roku, pak výpočet musí vydělen dvanácti a násoben počtem měsíců, po který byl majetek v daném roce používán. odpis = 2 x PC x (t+1-i) n x t x (t+1) 12 METODA SYD. Tento způsob výpočtu odpisů je charakteristický tím, že používá konstantní odpisovou základnu a proměnlivé snižující se procento odpisování. Musí se tedy počítat pro každý rok zvlášť. Pro výpočet je důležité sečíst počet let, po které bude majetek odpisován, označme n i. Toto číslo je ve jmenovateli zlomku pro výpočet procenta, kterým je násobena odepsatelná částka. V čitateli zlomku je vždy zbývající počet let n, po který bude majetek ještě odpisován. odpis = (PC - zbytková hodnota) x n n i Pokud je majetek zařazen do užívání až v průběhu roku, pak se vypočítaná částka musí vydělit dvanácti a vynásobit příslušným počtem měsíců, po který byl majetek v prvním roce odpisován. Zbývající část je nutno rozdělit rovnoměrně do následujících kalendářních let. 14

15 METODA DDB. Na rozdíl od předcházející metody je u této metody konstantní procento odpisování a mění se klesá zůstatková cena ZC. Zůstatková cena vyjadřuje pořizovací cenu poníženou o úhrn vypočítaných odpisů, nebere se zde v průběhu let (až na rok poslední) v potaz zbytková hodnota. Odpis se počítá ze zůstatkové ceny vynásobené procentem DDB vypočítaného následovně: 100% odpis = ZC x % DDB ; kde % DDB = x 2 n V posledním roce se odpis spočítá jako rozdíl mezi pořizovací cenou sníženou o zbytkovou hodnotu a sumou odpisů, i když dle výpočtu hodnota může vycházet menší. Žádné jiné komplikace v případě necelého ročního odpisu v prvním roce zde nevznikají Progresivní odpisy Progresivní odpisy též označujeme jako zpomalené. Využíváme je v situacích, kdy předpokládáme, že majetek bude nejvíce opotřebováván v závěru své životnosti. Tato metoda je tedy opakem degresivních metod. Nejmenší odpis je uplatněn v prvních letech odpisování, nejvyšší odpis v posledním roce. Lze je stanovit například podle následujícího vzorce. odpis = 4.4. Výkonové odpisy 2 x PC x i n x t x (t+1) 12 Výkonové odpisy je nejvhodnější použít v případě, kdy je opotřebování majetku závislé na počtu vykonaných výkonů. Odpisy jsou vypočítány na jeden výkon a celkový odpis tedy získáme vynásobením tohoto čísla skutečným počtem vykonaných výkonů. Odpis na výkon se stanoví jakožto podíl pořizovací ceny a celkové kapacity majetku. 5. Daňové odpisy jednotkový odpis = PC - Z kapacita Jak již bylo řečeno dříve, daňové odpisy jsou striktně vymezeny zákonem o dani z příjmů, konkrétně v 31 a 32. Tento zákon nám přesně vymezuje, do které odpisové skupiny majetek zařadit, jak dlouho jej odpisovat a další možnosti výpočtu odpisů konkrétně o možnost zvýšení odpisu v prvním roce odpisování. Poskytuje i další výhody, které lze však uplatnit jen u hmotného majetku. Jedná se o možnost přerušení odpisování, čehož je využíváno v případech, kdy by poplatník přišel o uplatnění odčitatelné položky, kterou nelze převést do dalších let. Je to však doprovázeno několika podmínkami mezi dalšími to je povinnost při pokračování odpisování odpisovat ve zvolené metodě a v průběhu přerušení odpisování neuplatňovat výdaje 15

16 paušální částkou. Obdobně je tomu i u dalších výhod nezahájení odpisování v prvním roce nebo neuplatnění celé výše odpisů. Výpočty dle zákona totiž udávají maximální možný odpis, který lze za zdaňovací období uplatnit. Pro stanovení daňového odpisu je nutné kromě vymezení vstupní ceny vymezit i okamžik zařazení majetku do užívání. Daňový odpis je totiž měsíční pouze v případě nehmotného majetku. U hmotného majetku zákon definuje odpis pouze roční, poloviční nebo žádný. Roční odpis lze uplatnit až na výjimky v případě, kdy je majetek evidován v majetku vlastníka k poslednímu dni zdaňovacího období. Poloviční odpis, když majetek je veden v evidenci k prvnímu dni prvního měsíce zdaňovacího období. Jde především o situace kdy dojde k vyřazení majetku nebo k ukončení či přerušení podnikatelské činnosti. Je-li majetek zařazen do užívání v průběhu roku a je i v průběhu roku zase vyřazen, tzn. že není v evidenci ani k 1.1. ani k , pak nelze uplatnit žádný odpis. Následně je potřeba zjistit, do které odpisové skupiny majetek patří. V příloze č.1 k zákonu o dani z příjmů je velice podrobný výčet majetků spadajících do daných skupin, kterých je dohromady sedm. Pokud požadovaný majetek v této příloze účetní jednotka nenalezne, musí jej v případě movité věci zatřídit do odpisové skupiny č.2, v případě nemovitosti do skupiny č.5. Každé skupině je potom přiřazen příslušný počet let odpisování nebo koeficient (viz.později). Nástin problému je uveden v následující tabulce: odpisová skupina Tabulka č.1 - Odpisové skupiny příklady majetku zařazeného do skupiny počet let odpisování 1 kancelářské zařízení,pc,stáda,nářadí,zemědělské stroje,tv kamery 3 roky 1a silniční motorová vozidla a vozidla kategorie N 1 4 roky 2 průmyslové stroje,pistole,kovové sudy,busy,náklad.auta,lékařské zařízení 5 let 3 kovové konstrukce,parní stroje,trezory,tramvaje,turbíny,výtahy,lodě,letouny 10 let 4 dřevěné budovy,sila,železnice,elektr.i potrubní vedení,bazény,vinice,věže,stožár 20 let 5 stavby-dálnice,letiště,tunely,vodní díla,byty,haly pro průmysl,staveb,zeměděl. 30 let 6 hotely,obchodní domy,muzea,knihovny,školy,kult.památky,admin.budovy 50 let Skupina se po dobu odpisování nemění, pokud nedojde ke změně zákona. Může se jednat o změnu sazeb nebo o přeřazení majetku do jiné skupiny. V tom případě se od daného okamžiku odpisy začnou pouze počítat dle nových sazeb, ke zpětnému přepočítávání nedochází. Nakonec se stanoví metoda, dle které se budou daňové odpisy vypočítávat. Zákon o dani z příjmů rozlišuje několik metod odpisování, mezi nimi leasingové odpisování a časové odpisování. Ta lze použít však pouze u specifického majetku nebo u specifických poplatníků. Dvě nejpoužívanější metody jsou lineární a zrychlené odpisování. 16

17 5.1. Lineární odpis hmotného majetku Rovnoměrný způsob odpisování majetku znamená pro poplatníka uplatnění stejné výše odpisů do nákladů po většinu doby odpisování. Výjimkou je pouze první rok, kdy do nákladů přichází pouze polovina, která má být odrazem toho, že poplatník v prvním roce odpisování nevyužíval majetek po celé zdaňovací období. V následující tabulce je přehled těchto tzv. standardních ročních odpisových sazeb. Tyto sazby jsou maximální, poplatník nemusí uplatnit jejich plnou výši. Doba odepisování majetku se tím stává dobou minimální. Nemohou tak však učinit fyzické osoby uplatňující výdaje paušálem ani fyzické osoby, které zahrnují do daňových výdajů pouze poměrnou část. odpisová skupina Tabulka 2 - Standardní roční odpisové sazby Roční odpisové sazby první rok odpisování další roky odpisování ,3 1a 14,2 28, , ,5 10, ,15 5, ,4 3,4 3,4 6 1,02 2,02 2 zvýšená vstupní cena Standardních proto, že zákon o dani z příjmů od roku 2005 umožňuje odpisovat majetek i podle jiných sazeb. Definuje majetek, pro který lze za splnění určitých podmínek uplatnit v prvním roce odpisování na úkor roků dalších odpis vyšší a to o 10%, 15% nebo 20%. Ve všech případech se však musí jednat o prvního vlastníka věci, který ji koupil od osoby, pro kterou byla tato věc zbožím. Zvýšený odpis v prvním roce odpisování o 10% lze užít až na výjimky u majetku zatříděného v 1. až 3. skupině. Ty výjimky tvoří letadla, automobily a motocykly nevyužívané pro koncesovanou dopravní činnost nebo pro účely autoškoly; přístroje pro domácnost nebo rekreační a sportovní čluny. Odpisové sazby jsou k nalezení v tabulce č.3. Tabulka 3 Zvýšení odpisů v prvním roce o 10% Roční odpis.sazby při zvýšení odpisu v 1.roce o 10% odpisová skupina první rok odpisování další roky odpisování ,3 1a 24,1 25, , ,4 9,4 10 zvýšená vstupní cena Roční odpisové sazby zvýšené v prvním roce odpisování o 15% je umožněno použít u zařízení pro čištění a úpravu vody nebo u třídících a úpravárenských zařízení na zhodnocení 17

18 druhotných surovin vhodného pro zpracování jiné druhotné suroviny. Sazby jsou uvedeny v tabulce č.4. Tabulka 4 - Zvýšení odpisů v prvním roce o 15% Roční odpis.sazby při zvýšení odpisu v 1.roce o 15% odpisová skupina první rok odpisování další roky odpisování ,5 33, , zvýšená vstupní cena Použít zvýšeného odpisu o 20% v prvním roce odpisování mohou pouze poplatníci provádějící převážně zemědělskou nebo lesní výrobu a to u strojů k této činnosti určených. Převážně znamená, že příjmy z této činnosti v minulém zdaňovacím období přesahují 50% celkových poplatníkových příjmů. Sazby jsou uvedeny v následující tabulce č.5. Tabulka 5 - Zvýšení odpisů v prvním roce o 20% Roční odpis.sazby při zvýšení odpisu v 1.roce o 20% odpisová skupina první rok odpisování další roky odpisování zvýšená vstupní cena , , ,4 8,4 10 Ať použijeme standardní odpisové sazby či sazby v prvním roce navýšené, výpočet odpisů je stále stejný. Vstupní cena VC se násobí roční odpisovou sazbou ROS pro daný rok odpisování v procentech, tzn. vydělenou 100: VC x ROS první rok odpisování VC x ROS roční odpis = ; roční odpis = další roky odpisování Zrychlený odpis hmotného majetku Tento způsob odpisování přináší možnost odepsat v prvních letech odpisování částky vyšší, které se pak v průběhu odpisování postupně snižují. Stejně jako u lineárních odpisů jsou sazby v prvním roce nižší než v letech ostatních. Odpisy se musí počítat pro každý rok zvlášť, protože se počítají kromě prvního roku ze zůstatkové ceny ZC, která se každý rok snižuje. V prvním roce je použita cena vstupní VC. Ať je užita kterákoliv z těchto cen, pro výpočet odpisu je podělena koeficientem k. Ten je pro každou skupinu majetku i pro první rok odpisování majetku odlišný. Jeho hodnoty obsahuje následující tabulka č.6. 18

19 Tabulka 6 - Koeficient pro zrychlené odpisování odpisová skupina Koeficient pro zrychlené odpisování první rok odpisování další roky odpisování a zvýšená vstupní cena Odpisy se tedy vypočítají v prvním roce podělením vstupní ceny koeficientem pro první rok odpisování k 1. V dalších letech podílem dvojnásobku zůstatkové ceny a koeficientu pro další roky odpisování ponížený o počet let n, po která již byl majetek odpisován. vstupní cena VC roční odpis v prvním roce = ; roční odpis v dalších letech = k 1 2 x ZC k D - n Přitom rozdíl k - n nesmí být menší než 2, jinak by totiž odpis mohl převýšit vstupní cenu. Dochází k tomu například v případě změny doby odpisování, k čemuž došlo v roce 2005, kdy například doba odpisování první skupiny se zkrátila ze 4 let na 3 roky. Jak lze vidět v příloze č.1 ukazující vývoj odpisových dob v průběhu 14 let, došlo ke stejné situaci i u dalších skupin. Stejně jako u lineárních odpisů i za stejných podmínek lze také u zrychlených odpisů využít možnosti zvýšení odpisu v prvním roce odpisování o 10%, 15% nebo 20%. Odpis se spočítá klasickým způsobem a k němu se pak pouze přičte příslušné procento z odpisované částky. Zůstatková cena pro další roky odpisování je rovna rozdílu vstupní ceny a celkově uplatněných odpisů tj. i s případným zvýhodněním Odpis nehmotného majetku Odpis nehmotného majetku je striktně vymezen zákonem o dani z příjmů, odpisy jsou stanoveny měsíční, ale účetní jednotka je může počítat i na dny, a zaokrouhlují se stejně jako ostatní odpisy na koruny nahoru. Nehmotný majetek s právem užívání na dobu určitou se odpisuje po sjednanou dobu užívání jako podíl vstupní ceny a doby sjednané kupní smlouvou. Je-li smlouva na dobu neurčitou, pak je majetek odpisován rovnoměrně dle vymezení zákona o dani z příjmů 32a odst.4: Tabulka 7 - Odpis nehmotného majetku Majetek Doba odpisování v měsících od r.2005 Doba odpisování TZ v měsících od r.2005 Doba odpisování v měsících v r.2004 audiovizuální dílo (od 1.5.) software nehmotné výsledky výzkumu a vývoje zřizovací výdaje ostatní nehmotný majetek

20 Odpisování nehmotného majetku prošlo v průběhu posledních let dramatickým vývojem. Do konce roku 2000 určoval zákon o dani z příjmů tři odpisové skupiny pro nehmotný majetek a dle nich se muselo odpisovat. V letech 2001 až 2003 dokonce ze zákona vypadl pojem nehmotný majetek a tím odpadla povinnost uplatňování daňových odpisů nehmotného majetku, daňovým nákladem byly odpisy účetní. Od roku 2004 vešel v platnost nový 32a, který platil obdobně jako dnes, avšak s jinými počty měsíců tak jak je uvedeno ve třetím sloupci tabulky č.7 a s možností přerušení odpisování. V současné době již odpisování nehmotného majetku nelze přerušit. Fyzické osoby, které nevedou účetnictví, nehmotný majetek odpisovat nemusí. Ten je daňovým nákladem v tom období, kdy byl majetek pořízen. Důležité je také poznamenat, že na rozdíl od účetních odpisů nelze daňově odpisovat goodwill, který se v účetnictví musí odepisovat 5 let. Ten není zákonem o dani z příjmů od roku 2004 považován za nehmotný majetek. 6. Odpisování technického zhodnocení Technické zhodnocení bylo již jako pojem vymezeno výše. Je důležité však znovu zdůraznit, že je potřeba důsledně rozlišovat technické zhodnocení od opravy a údržby, které jsou běžným nákladem období, kdežto technické zhodnocení může navyšovat vstupní a pořizovací cenu a pak je nutné ho odpisovat. Jak již bylo řečeno výše, technické zhodnocení je vymezeno pouze zákonem o dani z příjmů. Ten vychází z toho, že většina účetních jednotek by nejraději všechny vzniklé náklady zahrnula do nákladů v daném období, proto obsahuje omezení, že vše, co splňuje definici technické zhodnocení přesahující v úhrnu za zdaňovací období Kč bez DPH navyšuje vstupní cenu majetku a musí být odpisováno. Účetní jednotka může odpisovat i technické zhodnocení nižších částek pokud usoudí, že zvyšuje cenu majetku. Pokud se rozhodne pro zvýšení vstupní ceny,pak musí zvýšit pořizovací cenu a odpisovat technické zhodnocení i účetně. Jelikož zákon o dani z příjmů používá u částky Kč slovo v úhrnu za zdaňovací období, tak účetní jednotka, pokud chce malá technická zhodnocení rovnou účtovat na nákladové účty a neví, zda k dalším ještě dojde, musí sledovat, zda-li částka Kč nebyla překročena. Dle bodu 5.2 Českého účetního standardu č.013 Dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek to může provést dvěma způsoby. V případě dlouhodobého hmotného majetku na účet 548-Ostatní provozní náklady nebo v případě dlouhodobého nehmotného majetku na účet 518-Ostatní služby. Pro technické zhodnocení se k těmto účtům používají účty analytické, na kterých účetní jednotka sleduje, zda daná částka nebyla přesažena. Pokud však jednotka již dopředu ví, že prováděná technická zhodnocení tuto částku převýší nebo se rozhodne navyšovat cenu majetku i o drobná technická zhodnocení, pak účtuje technické zhodnocení přímo na účet 041 nebo

21 Pokud má účetní jednotka majetek v nájmu a provede na něm technické zhodnocení, které chce odpisovat, musí doložit souhlas majitele s odpisováním majetku potřebnými smlouvami. Přitom majitel nesmí o technické zhodnocení navýšit vstupní cenu a ani jej odpisovat. Při výpočtech odpisů majetku po technickém zhodnocení se buď použije tzv. zvýšená vstupní či pořizovací cena, tj. daná cena zvýšená o technické zhodnocení TZ, nebo koeficient či sazba pro zvýšenou vstupní cenu: Účetní odpis: rovnoměrný odpis = PC + TZ - Z n degresivní SYD odpis = (PC + TZ - Z) x n n i degresivní DDB odpis = ZC x %DDB; kde % DDB = 100% n x 2 Daňový odpis: výkonový odpis = PC + TZ - Z kapacita ZC = PC + TZ - odpisů lineární odpis = ZVC x ROS pro ZVC 100 ; kde ZVC=zvýšená vstupní cena zrychlený odpis v roce T provedení TZ =a 2 x ZVC 2 x ZVC ;další roky = k ZZC - n k ZZC ZZC=zvýšená zůstat.cena Pokud však dojde ke změně vstupní ceny majetku po zařazení do užívání, třeba v důsledku poskytnutí slevy, odpisování pokračuje ze změněné vstupní ceny dle stávajícího koeficientu či sazby, nikoliv koeficientu či sazby pro zvýšenou vstupní cenu (třetí sloupec tabulky). 7. Vyřazení majetku Majetek, který je pro účetní jednotku již nepotřebný nebo nevyužitelný, je možné z evidence majetku jednotky vyřadit. Důvodem pro vyřazení může být prodej, likvidace, darování, u fyzických osob převedení z podnikání do osobního vlastnictví nebo vyřazení v důsledku škody či manka. Specifikace důvodu je potřebná jak pro způsob zaúčtování vyřazení, tak pro případně daňové dopady. Operace zaúčtování vyřazení se skládá ze dvou účetních zápisů a je pro ni důležité znát zůstatkovou cenu. Ta, jak již bylo zmíněno, vyjadřuje pořizovací cenu poníženou o úhrn odpisů. Jedním ze zápisů je samotné vyřazení majetku, tzn. že se zúčtuje celá pořizovací cena na DAL účtu daného majetku 01 nebo 02 oproti příslušnému oprávkovému účtu 08. Druhým zápisem je zaúčtování zůstatkové ceny majetku do nákladů. Jedná se o operaci, kdy zůstatková cena se 21

22 odečte z oprávkového účtu 08 oproti účtu, který se různí dle důvodu vyřazení. V případě prodeje, darování nebo manka či škody jde o účty jiných provozních nákladů 54, u likvidace o 55-Odpisy a při převedení do osobního vlastnictví o účet 49-Účet individuálního podnikatele. Pro daňovou účinnost je nutno brát vždy daňovou zůstatkovou cenu. Při prodeji hmotného majetku je daňově uznatelným nákladem jen ZC do výše příjmů z prodeje. Dary nejsou daňově účinné, lze o ně pouze snížit základ daně a to pouze do stanovených limitů. Manka a škody jsou daňově uznatelné jen do výše náhrad, při živelných pohromách celé avšak je zapotřebí doložit posudek pojišťovny, znalce nebo policejní potvrzení, že škodu způsobil neznámý pachatel. 8. Praktická aplikace Vše doposud uvedené bude nyní aplikováno na praktický případ. Použity budou majetky existující nejmenované jihomoravské malé firmy vyrábějící nerezové nádrže, především na víno. Nazvěme ji třeba Rudolf Nerez, přičemž se jedná o fyzickou osobu, která vede účetnictví a je tedy účetní jednotkou. Jsou vybrány majetky s různými druhy odpisování tak, aby se na nich dalo demonstrovat všechno výše rozepsané - pro zjednodušení od každého druhu používaných majetků však pouze jeden stěžejní, nejzajímavější. Pro praktickou ukázku výpočtu a srovnání byly u dvou majetků zvoleny i metody DDB a SYD, i když se v České republice tyto metody běžně nepoužívají. Pro tyto vybrané majetky, uvedené v tabulce č.8, je sestavena vnitropodniková směrnice, stanoveny odpisy a vyhotoven odpisový plán. Nebude na škodu podat k výrobní činnosti firmy a k vybraným majetkům malý komentář. Výroba nádrží probíhá ve výrobní hale. Firma později zakoupila ještě menší pozemek, na kterém postavila menší budovu se skladovací a administrativní částí, ta je zde však vynechána. Výroba má tři hlavní části. Nejprve se nerezový plech opracuje, tzv. okroužkuje, což obnáší vyrytí kroužkového vzoru na plech. Zlepší to jak vzhled plechu, tak údržbu. Druhá fáze spočívá ve vyřezání potřebného tvaru z plechu. K tomu slouží řezací stroj a k němu náležející uvedený software. Kvalifikovaný pracovník nakreslí požadovaný tvar v počítači a pomocí tohoto software řezací stroj vyřeže z plechu pomocí speciální technologie vodního paprsku požadovaný tvar. Nakonec pomocí hydraulického lisu je nádrž vytvarována a posléze příslušnými zaměstnanci svařována a dopracována. Firma používá i osobní automobil k dopravě k zákazníkům při případných problémech nebo u nádrží vyráběných na míru k vyměření místa. Osobní automobil je užíván i k soukromým účelům majitele a veškeré náklady včetně odpisů (kromě silniční daně) budou tedy kráceny, tzn. do daňových nákladů bude uplatňováno pouze určité procento odpovídající využívání majetku k podnikatelské činnosti. Stejně by se postupovalo i v případě kdyby byl majetek užíván částečně k dosažení a zajištění příjmů osvobozených od daně nebo příjmů, které nejsou předmětem daně. 22

23 druh majetku Tabulka 8 Vybrané majetky cena pořízení datum pořízení datum zařazení datum vyřazení Dlouhodobý majetek nehmotný software hmotný pozemek výrobní hala kroužkovací automat hydraulický lis řezací stroj auto Octavia auto PASSAT TZ Passat klimatizace TZ Passat tažné zaříz Drobný dlouhodobý majetek PC s příslušenstvím nůžky pákové Vnitropodniková směrnice Účetní jednotka Rudolf Nerez, U plechárny 8, Horní Olovo, IČ: , DIČ:CZ vyhotovuje dne vnitropodnikovou směrnici s názvem Dlouhodobý majetek a jeho odpisování. Směrnice zároveň tímto dnem vstupuje v platnost a nahrazuje všechny předešlé vnitropodnikové směrnice tohoto názvu. Jejím účelem je zajištění správného účtování, evidence a uplatnění odpisů dlouhodobého majetku podle zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona o účetnictví, Českých účetních standardů pro podnikatele a zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. Za nákup majetků je odpovědný majitel firmy. Výrobní zařízení může pořizovat i vedoucí výroby po konzultaci s majitelem. Vedoucí výroby současně odpovídá za podání instrukcí k obsluze osobám, které s tímto majetkem budou pracovat, a to i instrukcí týkajících se bezpečnosti práce. Za správnou evidenci, zařazení a vyřazení, zatřídění majetku do odpisových skupin a výpočet odpisů pro daňové účely odpovídá účetní. Dobu použití a míru opotřebovávání pro stanovení účetních odpisů konzultuje účetní s vedoucím provozu. Účetní provádí i aktualizaci této směrnice v souvislosti se změnami platných předpisů. Účetní odpisy jsou stanovovány pro každý majetek zvlášť a budou vyčíslovány a účtovány jednou měsíčně. Daňové odpisy budou vyčíslovány jen na konci zdaňovacího období a jejich evidence bude provedena neúčetně záznamem na evidenčních kartách majetku. Odpisovat se začne účetně od měsíce následujícího po měsíci, ve kterém byl majetek zařazen do užívání a poslední odpis u neodepsaného majetku bude spočítán ještě i za měsíc, ve kterém byl majetek 23

24 vyřazen. Pokud bude majetek vyřazen v důsledku zničení zaměstnancem, bude po něm požadována náhrada škody. Účetní jednotka považuje za dlouhodobý hmotný majetek jak pro účely daňové, tak pro účely účetní, majetek nad Kč a za dlouhodobý nehmotný majetek majetek přesahující hodnotu Kč. Jako dlouhodobý drobný majetek eviduje majetek nad Kč, který účetně i daňově odpisuje. Za dlouhodobý drobný majetek považuje také majetek, který nedosahuje této hodnoty, avšak je u něj zřejmé, že bude vyžadovat opravu nebo údržbu. Náklady k nim se vztahující se budou pro potřebu účetní jednotky sledovat na analytických účtech vztahujících se k těmto majetkům. Metoda odpisování se volí pro každý majetek zvlášť, zvolené metody jsou pro přehlednost uvedeny v tabulce č.9. Účetní metoda odpisování majetku se nebude v průběhu odpisování měnit, ani v případě obnovení odpisování po přerušení odpisování. Daňové se budou měnit dle změn v zákoně o dani z příjmů. Technické zhodnocení se odpisuje dle druhu majetku, na kterém bylo provedeno. Pokud bude provedeno technické zhodnocení na jednom majetku za částku nižší než Kč a další nebude předpokládáno, pak bude zaúčtováno na účet 548, na jehož analytickém účtu 900 budou evidovány potencionální technická zhodnocení a hlídáno překročení částky Kč. Jakmile tato hranice bude překročena v souvislosti s dalším technickým zhodnocením, pak se tato technická zhodnocení přeúčtují z nákladového účtu na účet 022-Dlouhodobý hmotný majetek odpisovaný a navýší se tím pořizovací cena majetku. Odpisování ze zvýšené vstupní ceny začne až ode dne provedení technického zhodnocení, jehož hodnota přispěje k dosažení této částky. Jestliže bude předvídatelné, že technických zhodnocení bude během roku provedeno na jednom majetku více, pak budou evidovány na účtě 042-Pořízení dlouhodobého hmotného majetku, aby se zamezilo přeúčtovávání z nákladového účtu 548 v průběhu roku. 24

25 druh majetku Tabulka 9 - Metody odpisování vybraného majetku cena pořízení zahájení odpisování metoda účet.odpis. počet let odpis. metoda daň.odpis. odpis. skupina Dlouhodobý majetek nehmotný software červen 2004 rovnoměrný 4 lineární - hmotný pozemek září 2001 neodpisuje se výrobní hala srpen 1997 rovnoměrný 40 lineární 5 kroužkovací automat únor 2002 výkonový m 2 lineární 2 hydraulický lis leden 2004 DDB 8 zrychlený 2 řezací stroj červen 2004 SYD 10 zrychlený 2 auto Octavia říjen 2000 zpomalený 3 lineární 1 auto PASSAT červen 2005 rovnoměrný 4 lineární 1a TZ Passat klimatizace březen 2006 rovnoměrný 4 lineární 1a TZ Passat tažné zaříz 7560 srpen 2006 rovnoměrný 4 lineární 1a Drobný dlouhodobý majetek PC s příslušenstvím leden 2006 zrychlený 2 zrychlený 1 nůžky pákové 3508 březen 2004 neodpisuje se 8.2. Odpisový plán Pro sestavení odpisového plánu každého majetku bude potřeba daný odpis vypočítat. A to jak účetní odpisy, tak daňové. Budu vycházet z předchozí tabulky a z odpisových sazeb a koeficientů uvedených v příloze č.1 a v příloze č.2, které se v průběhu let měnily. Na koruny nahoru jsou zaokrouhleny již měsíční účetní odpisy, ne až roční suma. V posledních letech bude uplatněn odpis pouze do výše pořizovací či vstupní ceny, i když vyjde hodnota vyšší. Ve sloupci rozdíl daňového a účetního odpisu znaménko plus znamená možnost uplatnění vyššího daňového odpisu, kdežto znaménko mínus větší účetní odpis než daňový a tedy nutnost snížení účetního výsledku hospodaření o tento rozdíl pro výpočet daňového základu. Vezměme to tedy postupně majetek po majetku. Osobní automobily vzhledem k jejich složitějšímu výpočtu a problémy spojenými s krácením nákladů v důsledku soukromého používání budou uvedeny až na konec. POZEMEK. Dle zákona se pozemek neodpisuje. SOFTWARE. Účetní odpisy software byly účetní jednotkou zvoleny shodně s daňovými, tedy 4 roky rovnoměrně. Jelikož byl majetek zakoupen a do užívání zařazen o týden později, začneme odpisovat od měsíce června roku V roce 2005 se doba odpisování změnila dle zákona o dani z příjmů ze 48 měsíců na 36 měsíců. U účetních odpisů se bude pokračovat v započatém odpisování v nezměněné podobě, u daňových odpisů může účetní jednotka tuto změnu zohlednit. Učiní tak především v případě, že preferuje co nedřívější uplatnění odpisů do daňových nákladů. Zákon ale neupravuje jakým způsobem, je tedy zvolena jedna z možných variant. 25