VYSOKÁ ŠKOLA POLYTECHNICKÁ JIHLAVA Katedra ekonomických studií Daň z příjmů fyzických osob Bakalářská práce Autor: Štěpánka Vampolová Vedoucí práce: Ing. Irena Fatrová Jihlava 2015
Anotace Tato bakalářská práce popisuje princip zdanění podnikající fyzické osoby. V úvodní části je shrnuto to nejdůležitější z daňového systému České republiky a základní pilíře zdanění vyplývající z naší legislativy. V praktické části práce je na příkladu konkrétního podnikatele předvedeno provedení způsobu optimalizace. Kromě toho se zaměřuji na legislativní změny s účinností od 1. 1. 2015. V predikci daně pro rok 2015 je vyčíslen dopad těchto změn na daňovou povinnost podnikatelovy rodiny. Klíčová slova Daň, daň z příjmů, daňové zákony, sazba daně, daňová povinnost, daňové přiznání, podnikání, poplatník, plátce, daňová evidence, paušální výdaje, skutečné prokazatelné výdaje, daňový základ, nezdanitelné části daně, slevy, daňová zvýhodnění.
Annotation The bachelor thesis describes the principle of taxation of self-employed individuals. In the first section, the most important points of the tax system in the Czech Republic and the basic pillars of taxation based on our legislation are summarized. In the second part I explain a design of optimization process by an example of the self-employed individual and his family. Furthermore, I focus on the legislative changes which took effect on the 1 st January 2015. In the prediction of income tax for the year 2015 the impact of these changes on the tax liability of the entrepreneur s family is quantified. Keywords Tax, income tax, tax laws, tax rate, tax liability, tax return, self-employment, tax payer, taxable person, single entry book-keeping, flat expenses, verifiable expenses, tax base, tax deduction, tax allowance, tax concessions
Poděkování Chtěla bych poděkovat své vedoucí bakalářské práce Ing. Ireně Fatrové za cenné rady, věcné připomínky a vstřícnost projevenou při vedení mé práce.
Prohlášení Prohlašuji, že předložená bakalářská práce je původní a zpracoval/a jsem ji samostatně. Prohlašuji, že citace použitých pramenů je úplná, že jsem v práci neporušil/a autorská práva (ve smyslu zákona č. 121/2000 Sb., o právu autorském, o právech souvisejících s právem autorským a o změně některých zákonů, v platném znění, dále též AZ ). Souhlasím s umístěním bakalářské práce v knihovně VŠPJ a s jejím užitím k výuce nebo k vlastní vnitřní potřebě VŠPJ. Byl/a jsem seznámen/a s tím, že na mou bakalářskou práci se plně vztahuje AZ, zejména 60 (školní dílo). Beru na vědomí, že VŠPJ má právo na uzavření licenční smlouvy o užití mé bakalářské práce a prohlašuji, že s o u h l a s í m s případným užitím mé bakalářské práce (prodej, zapůjčení apod.). Jsem si vědom/a toho, že užít své bakalářské práce či poskytnout licenci k jejímu využití mohu jen se souhlasem VŠPJ, která má právo ode mne požadovat přiměřený příspěvek na úhradu nákladů, vynaložených vysokou školou na vytvoření díla (až do jejich skutečné výše), z výdělku dosaženého v souvislosti s užitím díla či poskytnutím licence. V Jihlavě dne 30. 6. 2015... Podpis
Obsah Úvod... 9 Teoretická část... 11 1 Lidé a veřejný rozpočet... 11 2 Daň a její funkce... 14 3 Daň z příjmů fyzických osob... 16 3.1 Legislativa... 16 3.2 Charakteristika DPFO... 16 3.3 Subjekt daně... 17 3.4 Předmět daně... 17 3.4.1 Příjmy ze závislé činnosti ( 6 zákona 586/1992 Sb.)... 18 3.4.2 Příjmy ze samostatné činnosti ( 7 zákona 586/1992 Sb.)... 19 3.4.3 Příjmy z kapitálového majetku ( 8 zákona 586/1992 Sb.)... 21 3.4.4 Příjmy z nájmu ( 9 zákona 586/1992 Sb.)... 21 3.4.5 Ostatní příjmy ( 10 zákona 586/1992 Sb.)... 21 3.5 Osvobození od daně... 22 3.6 Daňový základ... 23 3.7 Odpočty od základu daně... 24 3.8 Sazba daně... 25 3.9 Slevy na dani, daňové zvýhodnění... 26 3.9.1 Sociální slevy na dani z příjmů fyzických osob... 26 3.9.2 Slevy na zaměstnance se zdravotním postižením... 28 3.10 Splatnost daně... 29 3.11 Daňové sankce... 30 4 Změny v zákonech 2014 a 2015... 31 4.1 Rekodifikace soukromého práva... 31 4.2 Změny účinné od 1. 1. 2014... 31 4.2.1 Daňový řád... 31 4.2.2 Zákon o dani z příjmů... 32 4.3 Změny účinné od 1. 1. 2015... 33 4.3.1 Daňový řád... 33 4.3.2 Zákon o dani z příjmů... 34 4.4 Změny plánované do budoucna... 35 Praktická část... 36 5 Charakteristika podnikatele... 36
5.1 Shrnutí příjmů... 37 5.1.1 Příjmy poplatníka... 37 5.1.2 Příjmy manželky... 38 5.1.3 Příjmy plynoucí ze společného jmění manželů... 38 5.2 Shrnutí aplikovatelných odpočtů, slev a daňových zvýhodnění... 39 5.2.1 Odpočty... 40 5.2.2 Slevy... 41 5.2.3 Daňová zvýhodnění na vyživované děti... 41 6 Výpočet daně z příjmů za rok 2014... 42 6.1 Posouzení výhodnosti použití prokazatelných a paušálních výdajů... 42 6.2 Přidělení příjmů plynoucích ze společného jmění manželů, společných slev a daňových zvýhodnění jednomu z manželů... 42 6.3 Ověření správnosti úvahy výpočtem zmíněných variant... 46 6.3.1 Varianta A... 46 6.3.2 Varianta B... 47 6.3.3 Varianta C... 48 6.3.4 Varianta D... 49 6.3.5 Porovnání variant... 50 6.4 Rozdělení na spolupracující osobu... 50 7 Výpočet daně z příjmů za rok 2015... 53 7.1 Zavedení limitu při užití paušálových výdajů... 53 7.2 Změny u daňového zvýhodnění na nezaopatřené děti... 54 7.3 Shrnutí dopadu legislativních změn na daňovou povinnost... 55 7.4 Přepočet daňového přiznání z r. 2014... 56 Závěr... 58 Seznam použité literatury... 60 Internetové zdroje... 60 Seznam obrázků... 61 Seznam grafů... 62 Seznam tabulek... 62
Úvod Všichni známe Galileův výkřik A přece se točí!. V současné době už ho nikdo nerozporuje, ale v tehdejší době prohlášení, že se Země otáčí kolem Slunce, vzbudilo veliké polemiky a emoce. Řekla bych, že v současné době se stejně náruživě debatuje ohledně peněz. Ty máš moc, já mám málo. Jakoby se peníze staly středobodem všeho. Lidé se dělí na chudé a bohaté, země zase na mocné a zaostalé. Dokonce jsme se naučili téměř vše na peníze převádět škodu způsobenou hurikánem, dosažený zisk, cestu kolem světa, velikost sklizně, den strávený ve vězení atd. Někdo by namítl, že třeba neumíme ocenit lásku, zdraví nebo život. Ale z jistého úhlu pohledu si umíme poradit i u těchto nehmatatelných pojmů - lásku přepočítáváme například v podobě odměny pěstounovi za výchovu svěřeného dítěte, běžně už sledujeme náklady na zdraví (ceny operací, léků), vlastní lidský život oceňujeme při sjednávání životní pojistky, únosci oceňují život požadovanou výší výkupného atd. Vymýšlíme vzorce a metodiku výpočtu nejrůznějších ukazatelů a faktorů, tak aby byly co možná nejvýstižnější a zároveň porovnatelné. Vedeme nesčetné debaty o možném i nemožném. Snažíme se odhadovat vývoj a reakce lidí, států, ekonomik a tržních mechanismů na nejrůznější události a prohlášení. A přitom všem koloběhu v poklidu sledujeme, že Svět se točí kolem peněz! To je jeden z důvodů, proč jsem si téma své bakalářské práce zvolila z oblasti daní. Daně, jako jeden z největších příjmů státních rozpočtů, nemůžeme totiž vnímat pouze jako naši nemilou a nepříjemnou povinnost, ale měli bychom na ně pohlížet jako na prostředky, které díky svým funkcím umožňují zajistit společné potřeby, tlumit rozdíly mezi lidmi a společenskými vrstvami, rozdíly mezi jednotlivými zeměmi. Nejdříve bych se proto pokusila charakterizovat daň, její vlastnosti a funkce, shrnout význam výběru daní ve vztahu k veřejnému rozpočtu, daňového systému a rozdělení daní v České republice. Další část mé práce bude zaměřena již přímo na daň z příjmů fyzické osoby a její konstrukční prvky kdo je poplatníkem, kdo je plátcem, co je předmětem daně, co je od daně osvobozeno, jak se postupuje při výpočtu základu daně a jaké prostředky/operace můžeme použít pro optimalizaci daňové povinnosti. Neméně důležitou je i část práce týkající se legislativních změn posledních let. 9
V praktické části bakalářské práce zhodnotím teoretické znalosti při výpočtu daňové povinnosti konkrétní podnikající osoby. Protože nikdo z nás nechce do státního rozpočtu odevzdávat více, než musí, pokusím se vypočtenou daňovou povinnost optimalizovat. Porovnáním různých variant výpočtu daně posoudím, zda bude pro podnikatele vhodnější stanovit základ daně pomocí prokazatelně vynaložených výdajů či pomocí uplatnění výdajů paušálem. Následně provedu predikci daně pro rok 2015 a vyčíslení dopadu legislativních změn na daňovou povinnost našeho podnikatele. 10
Teoretická část 1 Lidé a veřejný rozpočet V současné době můžeme konstatovat, že je člověk každodenně napojen na veřejný rozpočet. Napojení na veřejný rozpočet je dvoustranné. Buďto člověk z veřejného rozpočtu nepřímo odčerpává například tím, že spotřebovává veřejné statky (pouliční osvětlení, dopravní infrastrukturu, ), které byly s velkou pravděpodobností z veřejných rozpočtů financovány nebo se naopak podílí na naplňování veřejného rozpočtu, aby se následně z něho mohlo opět odčerpávat. V této části práce se budeme zabývat spíše tím méně populárnějším naplňováním veřejného rozpočtu, který je tvořen státním rozpočtem, rozpočty regionů (v ČR krajů), rozpočty obcí a měst a dalšími veřejnými rozpočty. (Lajtkepová, 2013) Při plnění veřejného rozpočtu rozdělujeme příjmy mimo jiné na daňové a nedaňové. Dle údajů Ministerstva financí je poměr daňových a nedaňových příjmů přibližně 85 : 15. Námi sledovaná daň z příjmů fyzických osob se poté podílí na daňových příjmech zhruba 11 %. Jak Vančurová a Láchová (2014) uvádějí, daně jsou sice kvantitativně nejvýznamnějšími veřejnými příjmy, nejsou ale jedinými. Do veřejných rozpočtů dále plynou poplatky (např. správní a soudní poplatky, dálniční známka) a místní poplatky (např. za psa, z ubytovací kapacity), povinné příspěvky do státních fondů (poplatek v ceně vstupenky do kina), další příjmy např. z prodeje majetku nebo z výběru sankcí a poslední dobou hodně diskutované emise státních cenných papírů. Je zřejmé, že národní ekonomiky nepoužívají pouze jednu daň, ale systém několika daní, tzv. daňový systém. 11
daně přímé nepřímé ostatní z příjmů majetkové ze spotřeby sociální pojistné fyzických osob z nabytí nemovitých věcí universální selektivní další daňové příjmy právnických osob z nemovitých věcí daň z přidané hodnoty spotřební daně cla energetické daně daň silniční Obr. 1: Daňový systém ČR (zdroj: vlastní z grafů Vančurové, Láchové, 2014) Další charakteristikou daňového systému je daňový mix, který zaznamenává, jakému typu daní dává konkrétní stát přednost. 2% 11% daň z příjmu fyz. osob 45% 10% daň z příjmu práv. osob daň z přidané hodnoty spotřební daně 21% cla sociální pojistné 11% majetkové daně 0% Graf 1: Daňový mix ČR 2012 v % (zdroj: Vančurová, Láchová, 2014) 12
EU28** EA18** Belgium Bulgaria Czech Republic Denmark Germany Estonia Ireland Greece Spain France Croatia Italy Cyprus Latvia Lithuania Luxembourg Hungary Malta Netherlands Austria Poland Portugal Romania Slovenia Slovakia Finland Sweden United Kingdom Iceland Norway 35,00 39,4 Z výše uvedeného vyplývá, že je každý subjekt zatížen několika daněmi. S tím úzce souvisí ukazatel daňová kvóta, sloužící k mezinárodnímu srovnávání. Daňová kvóta se počítá jako podíl vybraných daní k HDP. (Vančurová a Láchová, 2014) Dle Fiskálního výhledu Ministerstva financí se bude daňová kvóta ČR v letech 2015 2017 pohybovat mírně nad 34 %. Porovnání daňového zatížení se zeměmi EU dokládá následující graf. 60 50 40 30 20 10 0 Graf 2: Daňová kvóta EU 28 v r. 2012 (Zdroj: vlastní dle údajů Eurostat, 2014) Sledovaným ukazatelem v této oblasti je rovněž den daňové svobody, určující den, kdy občan začne vydělávat na sebe. Obr. 2: Den daňové svobody v EU 2015 (zdroj: Finanční noviny.cz: Ekonomický server ČTK, 2015) 13
Daňový systém jednotlivých zemí musí být nastaven tak, aby byl zajištěn dostatečný daňový výnos, spravedlnost a efektivnost daní. Neméně důležitý je právní podklad, respektive přesné formulace v daňových zákonech. Daňový systém by měl být zároveň jednoduchý a srozumitelný, transparentní, pružný a předvídatelný. (Vančurová a Láchová, 2014) Daňová politika je velice složitý mechanismus, který předurčuje vlastnosti daní a všechny funkce, které by daně měly plnit. 2 Daň a její funkce Daň je povinná, zákonem uložená platba, která plyne do veřejného rozpočtu. Je nenávratná, neekvivalentní a zpravidla neúčelová. (Vančurová a Láchová, 2014) Tato definice přesně vystihuje vlastnosti daně. Ačkoliv daň slouží mimo jiné jako prostředek financování veřejných statků, najdou se mezi lidmi tací, kteří by dobrovolně nepřispěli, ale veřejných statků by užívali. Proto musí být daň povinná, podložená zákonem a plynoucí do veřejného rozpočtu, z kterého jsou tyto potřeby hrazeny. Nenávratnost a neekvivalentnost daně je dána tím, že poplatníkovi nevzniká zaplacením žádný nárok na protiplnění a míra užívání veřejných statků není závislá na velikosti odvedené daně. Neúčelovost daně vyplývá z faktu, že subjekt neví, na co konkrétně přispívá. To ovšem neplatí u všech druhů daní. (Vančurová a Láchová, 2014) Daně jsou nástrojem ekonomické politiky státu a jejich význam tkví především z jejich, již v úvodu nastíněných, funkcí. Vančurová a Láchová (2014) popisují následující funkce: fiskální schopnost daní naplnit veřejný rozpočet, alokační zásah státu v podobě finanční podpory činností, kde selhává tržní mechanismus (např. očkování), redistribuční přerozdělení důchodů ve společnosti vedoucí ke zmírnění rozdílů v důchodech, stimulační pozitivní i negativní (vysoké zdanění alkoholu a cigaret reguluje jejich spotřebu ovlivňující zdraví spotřebitelů), stabilizační opatření korigující výkyvy ekonomického cyklu. 14
Šulcová-Seidlová, Kukalová a Moravec (2014) uvádějí 4 důležité otázky, na které musíme znát odpověď, aby byla daň vybrána: Kdo je povinen odvádět daň? Z čeho se daň vyměřuje? V jaké výši a jak se daň vyměřuje? Kdy a jakým způsobem se daň hradí? Odpovědi na tyto 4 otázky nám poskytují konstrukční prvky daně: Daňový subjekt kdo je poplatník, plátce, právní nástupce. Předmět daně veličina, ze které se daň vybírá (hlava, majetek, důchod, spotřeba). Osvobození od daně část předmětu daně, ze které se daň nevybírá. Osvobození může být úplné či částečné. Daňový základ předmět daně vyjádřený v měrných, často peněžních jednotkách za určité zdaňovací období. Sazba daně algoritmus, prostřednictvím kterého se z upraveného základu daně stanoví výše daňové povinnosti. Splatnost daně termíny a periodicita platby daní. Daňové sankce za pozdní vypořádání, za nesprávnou výši vypořádání či za daňové úniky (pozn. pokud jsou daňové úniky úmyslné, jedná se o trestný čin zkrácení daně). Vančurová a Láchová (2014) ještě dále mezi konstrukční prvky daně zahrnují: Odpočty od základu daně konstrukčně snižují základ daně. Slevy na dani odečítají se až od vypočtené daně. Výkladů k tomuto tématu je hodně. Například Boháč (2013) rozděluje konstrukční prvky daní na základní a ostatní. Mezi základní pak řadí subjekt, předmět, daňový základ, sazbu, výpočet, období a rozpočtové určení. Mezi ostatní podle něho patří např. osvobození, minimální a maximální základ, odčitatelné a přičitatelné položky k základu, slevy či zvýšení daně a poplatků. Konstrukční prvky daní jsou dány jednotlivými zákony o příslušné dani. Důležitým zákonem, společným pro všechny daně, je daňový řád. Ten je účinný od roku 2011. 15
Daňový řád upravuje postup správců daně, práva a povinnosti daňových subjektů a třetích osob, které jim vznikají při správě daní. 3 Daň z příjmů fyzických osob 3.1 Legislativa Základní legislativou pro daň z příjmů je Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, zahrnující následující části: Část první ( 1 16a) Daň z příjmů fyzických osob, Část druhá ( 17 21a) Daň z příjmů právnických osob, Část třetí ( 21b 38fa) Společná ustanovení, Část čtvrtá ( 38g 38u) Zvláštní ustanovení pro vybírání daně z příjmů fyzických osob, Část pátá ( 39, 39a, 39b) Registrace, Část šestá ( 39c 39o) účinná až od 1. 1. 2015, Část sedmá ( 39p 39q) Pravomoci vlády a ministerstva financí, Část osmá ( 40 a 41) Přechodná a závěrečná ustanovení. Je zřejmé, že pro výpočet daně z příjmů fyzických osob jsou stěžejní Části první a třetí. 3.2 Charakteristika DPFO Dle Šulcové-Seidlové, Kukalové a Moravce (2014) je v ČR platná daň z příjmů fyzických osob (dále DPFO) charakterizována následovně: Daň z příjmů zahrnuje různorodé příjmy, od nahodilých příjmů, přes pravidelné příjmy, např. ze zaměstnání z podnikání, z různé kombinace těchto příjmů. DPFO je individuální daň, je předepsána jednotlivé osobě, i když zohledňuje rodinné poměry poplatníka. U nás zákon neumožňuje zdanění rodiny či společné zdanění manželů. Společné zdanění manželů bylo v rámci DPFO zákonem umožněno v letech 2005 2007. O jeho opětovném zavedení je aktuálně uvažováno. Především ČSSD je jeho 16
zastáncem, před volbami v r. 2013 předpokládala jeho zavedení společně se zavedením progresivního zdanění příjmů fyzických osob. (IDnes.cz, 1999 2015) 3.3 Subjekt daně Subjekt daně je vymezen v 2 zákona 586/1992 Sb. Poplatníky DPFO jsou všechny fyzické osoby. Dělíme je na daňové rezidenty a daňové nerezidenty. Daňovým rezidentem je fyzická osoba, která má na území ČR bydliště nebo se zde obvykle zdržuje. To znamená, že zde pobývá alespoň 183 dnů v příslušném kalendářním roce. Má daňovou povinnost, která se vztahuje jak na příjmy plynoucí ze zdrojů na území ČR, tak i na příjmy plynoucí ze zahraničí. Daňovým nerezidentem je nejen osoba, která zde nemá bydliště, která se na území ČR zdržuje méně než 183 dní v daném kalendářním roce, ale i osoba, která se na našem území zdržuje sice více než 183 dní, ale důvodem jejího pobytu zde je léčení či studium. (Šulcová-Seidlová, Kukalová a Moravec, 2014) V případě příjmů ze zahraničí je nutno ověřit, zda byla s daným státem sepsána smlouva o zamezení dvojího zdanění. Plátcem daně je rozuměna fyzická či právnická osoba, která je povinna daň vypočítat, vybrat a odvést. V případě daně z příjmů fyzických osob může být plátce a poplatník v jedné osobě. Tento přímý způsob výběru daně je častější než výběr nepřímý, proto je DPFO řazena mezi přímé daně. Při nepřímém výběru daně daň dopadá na poplatníka, ale za odvedení daně je odpovědný plátce často zaměstnavatel, který ještě před vyplacením příjmu zaměstnanci (= poplatníkovi) vypočte, srazí a odvede daň správci daně. (Šulcová-Seidlová, Kukalová a Moravec, 2014) 3.4 Předmět daně Předmět daně neboli objekt je vymezen v 3 a v 6 až 10 zákona 586/1992 Sb. Předmětem daně z příjmů fyzických osob jsou: příjmy ze závislé činnosti ( 6), příjmy ze samostatné činnosti ( 7), 17
příjmy z kapitálového majetku ( 8), příjmy z nájmu ( 9), ostatní příjmy ( 10). Příjmem ve smyslu předchozího odstavce se rozumí příjem peněžní i nepeněžní dosažený směnou. (Marková, 2014) Zákon zároveň v odst. 4 3 vytyčuje příjmy, které předmětem daně nejsou. Příkladem můžeme uvést několik bodů: příjmy získané nabytím akcií nebo podílových listů podle zákona upravujícího podmínky převodu majetku státu na jiné osoby, příjmy získané vydáním podle právních předpisů upravujících restituci majetku, přijaté úvěry a zápůjčky (až na výjimky), příjmy z rozšíření rozsahu nebo vypořádání společného jmění manželů. 3.4.1 Příjmy ze závislé činnosti ( 6 zákona 586/1992 Sb.) Jak uvádějí Vančurová a Láchová (2014), za příjem ze závislé činnosti se považuje plnění ve formě příjmu ze současného nebo dřívějšího pracovněprávního, služebního nebo členského poměru a obdobného poměru, v nichž poplatník při výkonu práce pro plátce příjmu je povinen dbát příkazů plátce. Za příjmy ze závislé činnosti se považují rovněž funkční požitky, kterými rozumíme odměny za výkon funkce, příjmy za práci společníka společnosti s ručením omezeným, komanditisty a člena družstva, odměny člena orgánu právnické osoby (člen představenstva) i orgánu právnické osoby (jednatel), likvidátora, náhrady za příjmy ze závislé činnosti (náhrady mzdy, refundace mez). Marková (2014) uvádí, že předmětem daní nejsou: náhrady cestovních výdajů, hodnota ochranných pomůcek, mycích prostředků, oděvů a obuvi a ochranných nápojů, zálohy na úhradu prokázaných výdajů, 18
náhrady za opotřebení vlastního nářadí, zařízení a předmětů potřebných pro výkon práce poskytované zaměstnanci, povinná plnění zaměstnavatele na vytváření a dodržování pracovních podmínek. V odstavci 9 příslušného paragrafu je uvedených mnoho příjmů od daně osvobozených (například nepeněžní plnění v podobě poskytování nealkoholických nápojů na pracovišti, závodního stravování, příspěvky na rekreaci nebo příspěvky zaměstnavatele na penzijní připojištění a životní pojištění). 3.4.2 Příjmy ze samostatné činnosti ( 7 zákona 586/1992 Sb.) Příjmy z podnikání jsou takové příjmy, které podnikatel provádí vlastním jménem a na vlastní účet. (Vančurová a Láchová, 2014) Dle zákona sem patří příjmy z podnikání příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, příjmy ze živnosti, příjmy z jiného podnikání podle zvláštních předpisů (lékaři, advokáti ), podíly společníků veřejné obchodní společnosti a komplementářů komanditní společnosti na zisku. A dále příjmy z užití nebo poskytnutí práv z průmyslového nebo jiného duševního vlastnictví, autorských práv včetně práv příbuzných právu autorskému, a to včetně příjmů z vydávání, rozmnožování a rozšiřování literárních a jiných děl vlastním nákladem, příjem z nájmu majetku zařazeného do obchodního majetku, příjem z výkonu nezávislého povolání, příjmy autorů, které přesáhnou v kalendářním měsíci 10 000 Kč. Od příjmů může poplatník odečíst prokazatelně vynaložené výdaje. Pokud toho nevyužije, může výdaje uplatnit paušálem. Přehled o uplatnění paušálu poskytuje následující tabulka. 19
Tab. 1: Uplatnění paušálů (zdroj: vlastní dle dat Pilátová a kol., 2014) Druh podnikatelské činnosti Výše paušálu Maximální výše příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství a řemeslného živnostenské podnikání 80 % x příjmy ze živnostenského podnikání (s výjimkou řemeslného) 60 % x příjmy z jiného podnikání a z užití nebo poskytnutí práv k průmyslovému vlastnictví, autorských práv včetně práv příbuzných právu autorskému 40 % 800 000 Kč příjem z nájmu majetku zařazeného do obchodního majetku 30 % 600 000 Kč Použití paušálů má jednu nevýhodu pokud jsou uplatněny paušály u výpočtu dílčího základu daně podle 7 nebo 9 a pokud je jejich součet > 50 % celkového základu daně, nemůže být již uplatněna sleva na manžela/manželku ani daňové zvýhodnění na vyživované děti. (Finanční správa, 2013 2014) Příjmy ze samostatné činnosti provozované za spolupráce druhého z manželů je možno rozdělit na spolupracujícího manžela (manželku). Ve stejném poměru musí být převedeny i výdaje. Tab. 2: Rozdělování příjmů a výdajů na spolupracující osobu (zdroj vlastní dle dat Křemen, 2014) Rozdělení pouze na manžela/manželku Rozdělení na manželku i na ostatní členy domácnosti, případně jen na ostatní členy domácnosti maximálně 50 % příjmů a výdajů rozdělíme celkem maximálně 30 % příjmů a výdajů Příjmy smí výdaje přesáhnout maximálně o 540 000 Kč (o 45 000 Kč za každý započatý měsíc spolupráce) Příjmy smí výdaje přesáhnout maximálně o 180 000 Kč (o 15 000 Kč za každý započatý měsíc spolupráce) 20
Na děti můžeme rozdělovat příjmy a výdaje až po ukončení povinné školní docházky. Rozdělení příjmů a výdajů s sebou nese ještě nevýhodu v tom, že pokud na manžela/manželku nebo na děti rozdělíme příjmy a výdaje, nemůžeme již uplatnit na tytéž osoby slevu na dani, resp. daňové zvýhodnění. 3.4.3 Příjmy z kapitálového majetku ( 8 zákona 586/1992 Sb.) S příjmy z kapitálového majetku se setkává snad každý, minimálně v podobě úroků na účtech v bankách. Řada těchto příjmů bývá zdaněna hned při jejich výplatě 15% srážkovou daní. Do daňového přiznání se proto nezahrnují. (Křemen, 2014) Příjmy jako úroky z poskytnutých půjček, úroky z prodlení, poplatky z prodlení atd. se naopak zdanit musí. Zahrnutí těchto příjmů do výpočtu dílčího základu daně podle 8 je výhodné, protože tak nedojde k navýšení vyměřovacího základu pro odvod pojistného. Příjmy z kapitálového majetku není možno až na výjimky snižovat o žádné výdaje. (Křemen, 2014) 3.4.4 Příjmy z nájmu ( 9 zákona 586/1992 Sb.) Jedná se o příjmy z nájmu nemovitých věcí, evidovaných jednotek i věcí movitých, které nejsou zařazeny do obchodního majetku. Základem daně jsou příjmy ponížené o prokazatelné výdaje. Výdaje je možné uplatnit i paušálem 30 % z příjmů. Pokud se jedná o příležitostný příjem z nájmu, tak ten zahrnujeme do ostatních příjmů podle 10. (Vančurová a Láchová, 2014) 3.4.5 Ostatní příjmy ( 10 zákona 586/1992 Sb.) Mezi ostatní příjmy vyjmenované v 10 zákona 586/1992 patří například: příjmy z příležitostných činností nebo z příležitostného nájmu movitých věcí, včetně příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, příjmy z převodu věci, příjmy z převodu účasti na společnosti s ručením omezeným, komanditisty na komanditní společnosti nebo z převodu družstevního podílu, příjmy ze zděděných práv z průmyslového a jiného duševního vlastnictví, včetně práv autorských, a další dle 10 zákona 586/1992 Sb. 21
Tyto příjmy mohou být za splnění zákonných podmínek osvobozeny od zdanění. Pokud zdaněny být musí, mohou se tyto příjmy při výpočtu dílčího základu daně ponížit o výdaje vynaložené na jejich dosažení. (Křemen, 2014) 3.5 Osvobození od daně Příjmy osvobozené od daně jsou vyjmenovány v 4 4a a v 10 odst. 3 zákona 586/1992 Sb. Vančurová a Láchová (2014) uvádějí, že se jedná o více než 60 druhů příjmů, na jejichž výčet bylo pro ilustraci spotřebováno přes 5 000 slov. Nejdůležitějšími skupinami osvobozených příjmů jsou: některé bezúplatné příjmy např. majetek získaný dědictvím nebo odkazem, movité věci nabyté od osoby, která je příslušníkem jeho rodiny žijícím s ním ve společně hospodařící domácnosti, důchody a sociální transfery penze starobní i invalidní (ale jen do výše 36násobku minimální mzdy k 1. 1. kalendářního roku), státní sociální podpory (přídavek na dítě, rodičovský příspěvek, příspěvek na bydlení, porodné, pohřebné), dávky z nemocenské a zdravotního pojištění, studijní stipendia, příspěvky nadací, některé příjmy z prodeje majetku (ne při prodeji majetku zařazeného do obchodního majetku) při stanovení, zda je příjem z prodeje majetku osvobozen či nikoliv, posuzujeme, zda příjem vyhovuje tzv. časovému testu (například příjem z prodeje rodinného domu je osvobozen, pokud v něm měl prodávající nejméně po dobu 2 let bezprostředně před prodejem bydliště nebo pokud doba mezi nabytím vlastnického práva k domu a jeho prodejem přesáhla 5 let), náhrady škody a pojistná plnění s výjimkami toto osvobození se nevztahuje na majetek, který byl v okamžiku škody zařazen do obchodního majetku nebo používán k nájmu, některé výhry, příjmy z příležitostných činností, pokud jejich úhrn nepřesáhne za zdaňovací období 30 000Kč. Je třeba pamatovat na to, že existuje celá řada výjimek ze základních pravidel. 22
3.6 Daňový základ Zdaňovanými příjmy rozumíme veškeré příjmy, které jsou předmětem daně a nejsou osvobozeny. (Vančurová a Láchová, 2014) Při výpočtu základu daně se počítá 5 dílčích základů daně, viz následující tabulka. Tab. 3: Základ daně z příjmů fyzických osob (zdroj: Vančurová a Láchová, 2014) Příjmy ze závislé činnosti + pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na veřejné zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem = dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti Příjmy ze samostatné činnosti výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů = dílčí základ daně z příjmů ze samostatné činnosti (nebo záporný rozdíl mezi příjmy a výdaji) Příjmy z kapitálového majetku = dílčí základ daně z příjmů z kapitálového majetku Příjmy z nájmu výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů = dílčí základ daně z příjmů z nájmu (nebo záporný rozdíl mezi příjmy a výdaji) Ostatní příjmy výdaje na dosažení (podle druhu příjmů do výše daného příjmu) = dílčí základ daně z příjmů z ostatních příjmů Při výpočtu celkového základu daně postupujeme tak, že nejdříve sečteme 4 dílčí základy daně z příjmů dle 7 až 10. Pokud je jejich součet záporný, jedná se o daňovou ztrátu, která se uplatní v příštích obdobích. Pokud je jejich součet kladný nebo roven 0, přičteme k němu i dílčí základ daně z příjmů podle 6. (Šulcová-Seidlová, Kukalová a Moravec, 2014) 23
Takto bude dodržena zásada, že základ daně z příjmů fyzických osob nemůže být nižší než dílčí základ daně ze závislé činnosti. (Vančurová a Láchová, 2014) 3.7 Odpočty od základu daně Vypočtený základ daně lze upravit o tzv. nestandardní odpočty neboli nezdanitelné části základu daně. Věnován jim je celý 15 zákona 586/1992 Sb. Uplatňují se v prokázané výši. Dle Markové (2014) jimi jsou: Bezúplatná plnění odečítána může být hodnota daru ve výši minimálně 2 % ze základu daně anebo ve výši alespoň 1 000 Kč, maximálně si lze odečíst 15 % ze základu daně. Tab. 4: Bezúplatná plnění (zdroj vlastní, dle dat Marková, 2014) Odečítána mohou být bezúplatná plnění poskytnutá obcím, krajům, organizačním složkám státu, právnickým osobám fyzickým osobám s bydlištěm na území ČR na financování vědy a vzdělání, výzkumných a vývojových účelů, kultury, školství, na policii, na požární ochranu, na podporu a ochranu mládeže, na ochranu zvířat a jejich zdraví, na účely sociální, zdravotnické, ekologické, humanitární, charitativní, náboženské pro registrované církve a společnosti, tělovýchovné a sportovní, a politickým stranám a hnutím na jejich činnost poskytujícím zdravotní služby, provozujícím školy a školská zařízení, zajišťujícím péči o toulavá nebo opuštěná zvířata nebo na péči o jedince ohrožených druhů živočichů, na zvláštní pomůcky poživatelům invalidního důchodu nebo dětem závislým na péči jiné osoby Uplatnit lze i odpočet za dárcovství krve a tělesných orgánů, ty jsou zákonem oceněny následovně: za odběr krve 2 000 Kč, za odběr orgánu 20 000 Kč. 24
Úroky z úvěrů ze stavebního spoření a z hypoték použitých pro financování bytové potřeby úhrn úroků u všech poplatníků z jedné hospodařící domácnosti nesmí překročit 300 000 Kč. Příspěvek poplatníka na životní pojištění odečíst lze příspěvky poplatníka ve výši maximálně 12 000 Kč, a to za splnění podmínek, že výplata pojistného plnění je ve smlouvách sjednána až po 60 měsících od uzavření pojištění a zároveň nejdříve v kalendářním roce, kdy poplatník dosáhne věku 60 let, dále musí pojistky splnit podmínku limitu pojistného plnění pro případ dožití 40 000 Kč při délce pojistky od 5 do 15 let, respektive 70 000 Kč při trvání pojistky nad 15 let. Příspěvek poplatníka na penzijní připojištění se státním příspěvkem, doplňkové penzijní spoření nebo penzijní pojištění - odečíst lze příspěvky poplatníka ve výši maximálně 12 000 Kč, pokud jde o penzijní připojištění se státním příspěvkem, doplňkové penzijní spoření, je možné odečíst příspěvek pojistníka snížený o 12 000 Kč, v případě penzijního pojištění musí být sjednána výplata plnění až po 60 kalendářních měsících od uzavření pojištění a zároveň nejdříve v roce dosažení věku 60 let. Členské příspěvky odborovým organizacím lze odečíst max. 1,5 % zdanitelných příjmů ze závislé činnosti, avšak maximálně 3 000 Kč. Úhrada za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání atd. 3.8 Sazba daně Sazba daně činí dle 16 zákona 586/1992 Sb. 15 % a je vypočtena ze základu daně sníženého o nezdanitelnou část základu daně (viz kapitola 3.7 a 15 zákona 586/1992 Sb.) a o odčitatelné položky od základu daně dle 34 zákona (Marková, 2014). Tato lineární sazba je uplatňována od r. 2008. Jednoduchý výpočet trochu zkomplikovalo zavedení tzv. solidární daně, aplikované od r. 2013. (Vančurová a Láchová, 2014) Solidární zvýšení daně má sazbu 7 %. Je popsáno v 16a zákona 586/1992 Sb. Solidární daň je vypočítávána z kladného rozdílu mezi: součtem příjmů zahrnovaných do dílčího základu daně podle 6 a 7 v příslušném zdaňovacím období a 48násobkem průměrné mzdy. 25
V praxi to znamená, že solidární zvýšení daně bylo v roce 2014 aplikováno u poplatníků, jejichž roční příjem ze závislé a samostatné činnosti překročil částku 1 245 216 Kč. Tuto částku i s postupem výpočtu uvádí Vančurová a Láchová (2014). 3.9 Slevy na dani, daňové zvýhodnění Slevy na dani a podmínky, za kterých je lze uplatnit, jsou popsány v 35-35d zákona 586/1992 Sb. Při výpočtu daňové povinnosti jsou odečítány až od vypočtené daně. Slevy na dani mají sociální funkci a přispívají k optimální redistribuci důchodů, jejich cílem je zohlednit nejen sociální postavení poplatníka, ale částečně i celé domácnosti. Lze je rozdělit do dvou skupin. (Vančurová a Láchová, 2014) slevy na dani sociální na zaměstnance se zdravotním postižením na poplatníka na vyživovanou osobu Obr. 3: Slevy na dani DPFO (zdroj: Vančurová a Láchová, 2014) 3.9.1 Sociální slevy na dani z příjmů fyzických osob Zásadní rozdíl mezi níže uvedenými slevami je v tom, zda je možné uplatnit je v průběhu zdaňovacího období v celé výši nebo pouze poměrnou část, tedy 1/12 za každý měsíc, ve kterém byly splněny podmínky pro jejich uplatnění. Uplatnění slevy v plné výši je možné pouze u základní slevy na poplatníka, pokud na ni poplatníkovi vznikl nárok. Stejně je postupováno i u tzv. školkovného, které je uplatňováno prokazatelnými náklady dle potvrzení od příslušného školského zařízení. U ostatních slev a daňových zvýhodnění může být uplatněna pouze poměrná část za příslušné měsíce. (Vančurová a Láchová, 2014) 26
Tab. 5: Sociální slevy (zdroj: vlastní dle Křemen, 2014, Vančurová a Láchová, 2014, Marková, 2015) Sociální slevy na dani pro rok 2014 Na poplatníka Základní (na poplatníka) Na invaliditu 1. a 2. stupně Na invaliditu 3. stupně Držitel průkazky ZTP/P Pro studenta Slevy na vyživovanou osobu, daňové zvýhodnění Na manželku Na manželku, která je držitelkou ZPT/P Za umístění dítěte do zařízení péče o děti předškolního věku (tzv. školkovné) Na nezaopatřené dítě Na nezaopatřené dítě, které je držitelem ZTP/P Částka 24 840 Kč 2 520 Kč 5 040 Kč 16 140 Kč 4 020 Kč Částka 24 840 Kč 49 680 Kč Prokázané náklady; max. 8 500 Kč 13 404 Kč 26 808 Kč Co je všem slevám společné, je nutnost splnění zákonných podmínek pro jejich uplatnění. V případě slevy na poplatníka došlo v průběhu roku 2014 ke změně. K 1. 1. 2014 platilo, že slevu nemohli uplatnit poplatníci pobírající starobní důchod. V srpnu 2014 bylo však vyhlášeno: Dle nálezu Ústavního soudu náleží základní sleva na dani za zdaňovací období 2014 všem pracujícím důchodcům bez ohledu na to, zda k 1. lednu roku 2014 pobírali starobního důchod. (Finanční správa, 2013 2014) Slevu na manžela/manželku lze uplatnit, pokud žije s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti a pokud jeho/její vlastní příjem za zdaňované období nepřesáhne 68 000 Kč. Do příjmů se nezapočítávají dávky státní sociální podpory, dávky pěstounské péče s výjimkou odměny pěstouna, dávky osobám se zdravotním postižením, dávky pomoci v hmotné nouzi, příspěvek na péči, státní příspěvky na penzijní připojištění a doplňkové penzijní spoření, státní podpora na stavebním spoření, stipendia a příjmy plynoucí z péče o osobu blízkou. 27
Slevy na invalidity jednotlivých stupňů mohou být uplatněny, pobírá-li poplatník invalidní důchod daného stupně z důchodového pojištění, případně pokud mu nárok na invalidní důchod zanikl z důvodu souběhu důchodu s důchodem starobním. Stejně tak slevu na držitele ZTP/P může uplatnit, je-li držitelem průkazu ZTP/P. Sleva na studenta je přiznána poplatníkovi, který se soustavně připravuje na budoucí povolání do dovršení věku 26 let; při prezenčním doktorském studiu do dovršení věku 28 let. Slevy na nezaopatřené dítě mohou být nárokovány pouze 1 poplatníkem, s kterým dítě žije ve společně hospodařící domácnosti na území EU, Norska nebo Islandu. Dítětem se rozumí každé nezletilé dítě a dítě do 26 let věku, které nepobírá invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně a zároveň se soustavně připravuje na budoucí povolání. Pokud základní částka vypočtené daně nebyla dost velká k tomu, aby poplatník mohl využít celou slevu na dítě, potom mu může vzniknout nárok na tzv. daňový bonus, tj. právo požádat stát, aby mu zbytek doplatil. (Vančurová a Láchová, 2014) Zde ještě cítím potřebu zopakovat, že slevy na vyživované osoby není možno použít v případě uplatnění paušálu při výpočtu dílčích základů daně podle 7 a 9. Více uvádím v kapitole 3.4.2. 3.9.2 Slevy na zaměstnance se zdravotním postižením Slevy za zaměstnance se zdravotním postižením jsou uplatňovány na základě průměrného ročního přepočteného počtu zaměstnanců se zdravotním postižením. (Marková, 2014) Tab. 6: Slevy za zaměstnance se zdravotním postižením (zdroj: vlastní dle 35 zákona 586/1992 Sb. Slevy za zaměstnance se zdravotním postižením Za každého zaměstnance se zdravotním postižením Za každého zaměstnance s těžším zdravotním postižením Částka 18 000 Kč 60 000 Kč 28
3.10 Splatnost daně Jak uvádějí Šulcová-Seidlová, Kukalová a Moravec (2014), povinnost podat daňové přiznání má každý, jehož roční příjmy, které jsou předmětem DPFO, přesáhly 15 000 Kč (pokud se nejedná o příjmy do daně osvobozené, nebo příjmy, které jdou daněny srážkovou daní), jehož příjmy, které jsou předmětem DPFO, sice nepřesáhly 15 000 Kč, ale vykazuje daňovou ztrátu. Zdaňovacím obdobím daně z příjmů fyzické osoby je dle 16 zákona 586/1992 Sb. kalendářní rok. Daň z příjmů fyzické osoby je hrazena dvěma způsoby Prostřednictvím plátce tím je většinou zaměstnavatel, který nese veškerou odpovědnost za výpočet i odvod daně. Zaměstnanci bývá daň (včetně případné solidární daně) srážena ze mzdy či platu, přičemž platí, že maximálně u jednoho zaměstnavatele může mít poplatník podepsáno Prohlášení poplatníka daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků, na jehož základě jsou mu poskytovány slevy na dani. Odpočty od daňového základu nejsou v měsíčních zálohách daně promítnuty, zohledněny jsou až v ročním zúčtování záloh daně. Podáním daňového přiznání kdo je povinen podat daňové přiznání, je uvedeno v 38g, 38ga a 38gb zákona 286/1992 Sb. Zjednodušeně řečeno je to kromě v úvodu této kapitoly uvedených poplatníků každý, kdo měl více zaměstnavatelů a neměl u všech podepsáno růžové prohlášení, každý, kdo si chce snížit základ daně o dary do zahraničí atd. Termínem pro podání daňového přiznání i pro úhradu daně (splatnost) je 1. dubna následujícího roku. Pokud poplatníkovi zpracovává přiznání daňový poradce nebo je-li povinen nechat ověřit účetní závěrku auditorem, může využít prodlouženého termínu odevzdání přiznání, tj. do 1. 7. po skončení zdaňovacího období. Poslední známá daňová povinnost předurčuje placení záloh na daň z příjmů pro příští rok, viz 38a zákona 586/1992 Sb. 29
Tab. 7: Placení záloh (zdroj: vlastní dle dat Křemen, 2014) Poslední známá daň. povinnost (Kč) Výše zálohy Splatnost záloh Příjmy ze závislé činnosti 50 % základu daně Zálohy se neplatí Příjmy ze závislé činnosti < 50 % ZD a zároveň příjmy ze závislé činnosti 15 % ZD 0 30 000 Zálohy se neplatí 30 001 150 000 20 % pololetně 150 001 a více 12,5 % čtvrtletně Do 15. dne 6. a 12. měsíce Do 15. dne 3., 6., 9. a 12. měsíce 0 30 000 Zálohy se neplatí Příjmy ze závislé činnosti < 15 % ZD 30 001 150 000 40 % pololetně 150 001 a více 25 % čtvrtletně Do 15. dne 6. a 12. měsíce Do 15. dne 3., 6., 9. a 12. měsíce 3.11 Daňové sankce Daňové sankce neboli příslušenství daně jsou řešeny v Daňovém řádu, v části čtvrté (zejména v 246-254). Příslušenství daně za nesplnění nepeněžité povinnosti vážící se k nedoplatku pořádková pokuta (do 50 000 Kč) pokuta za opožděné tvrzení daně další náklady řízení úrok z prodlení penále exekuční náklady Obr. 4: Příslušenství daně (zdroj: Vančurová, Láchová, 2014) 30
Pokuta za opožděné tvrzení daně musí být správcem daně předepsána, pokud se daňový subjekt opozdí s podáním přiznání o více než 5 pracovních dnů. Její minimální hranice je 500 Kč, maximální výše může činit 300 000 Kč. (Vančurová a Láchová, 2014) Penále činí 20 % z částky doměřené daně, je-li daň zvyšována, 20 % z doměřené daně, je-li snižován daňový odpočet nebo 1 % z doměrku daně, je-li snižována daňová ztráta. Penále není závislé na době trvání nedoplatku a nemusí být hrazeno v případě doměření daně podle dodatečného daňového přiznání nebo dodatečného vyúčtování. (Marková, 2014) Úrok z prodlení je dán zákonem, odvozen od REPO sazby ČNB, správce daně jeho výši neovlivňuje (Vančurová a Láchová, 2014). Povinnost uhradit úrok z prodlení vzniká za každý den prodlení, počínaje pátým pracovním dnem následujícím po dni splatnosti až do dne platby včetně. Úrok z prodlení se uplatňuje nejdéle za 5 let prodlení. (Marková, 2014) 4 Změny v zákonech 2014 a 2015 4.1 Rekodifikace soukromého práva V roce 2014 vzniklo v České republice v důsledku tzv. rekodifikace soukromého práva nové právní prostředí. Změny se dotýkají jak osob fyzických, tak i právnických. K 1. lednu 2014 nabyly účinnosti nový občanský zákoník, zákon o obchodních korporacích a zákon o mezinárodním právu soukromém. Dosavadních 238 právních předpisů, mezi něž patří například občanský a obchodní zákoník, bylo zrušeno a různým způsobem nahrazeno. (Pilátová, 2014) 4.2 Změny účinné od 1. 1. 2014 4.2.1 Daňový řád V souvislosti s rekodifikací soukromého práva došlo ke změnám v terminologii, např. nemovitost je nyní nazývána jako nemovitá věc atd. Dále proběhla změna v právní úpravě zástavního práva ( 170a daňového řádu) a k zavedení pachtovního práva. Dalšími změnami jsou změny v elektronizaci správy daní (úprava daňových 31
informačních schránek, nový kvalifikovaný způsob podání), změny přechodu daňové povinnosti (plnění daňové povinnosti zemřelého do ukončení pozůstalostního řízení) a změny sankčního systému (zavedení tzv. moderace pokuty za opožděné tvrzení daně v případě neúmyslného nesplnění povinnosti a součinnosti může být pokuta snížena na polovinu). (Marková, 2014) 4.2.2 Zákon o dani z příjmů Dle článku Novinky na daních z příjmů od roku 2014 z 23. ledna 2014 (Finanční správa, 2013-2014) došlo kromě značných změn v terminologii k následujícím změnám: Daň dědická a darovací se staly součástí daně z příjmů pod pojmem bezúplatné příjmy. Příjmy získané děděním a příležitostná bezúplatná plnění do výše 15 000 Kč jsou od daně osvobozeny. Osvobozené jsou dále bezúplatné příjmy fyzických osob získané od příbuzného v linii přímé a v linii vedlejší dle nového občanského zákoníku a bezúplatná plnění od osoby, se kterou poplatník žil nejméně rok před získáním bezúplatného plnění. Srážková daň z příjmů ze závislé činnosti se uplatní pouze z příjmů plynoucích na základě dohody o provedení práce, pokud zaměstnanec nepodepíše růžové prohlášení a jestliže jejich úhrnná výše u téhož plátce daně nepřesáhne za kalendářní měsíc částku 10 000 Kč. Zákon umožňuje poprvé za zdaňovací období 2014 zahrnout tyto příjmy zdaněné srážkovou daní do celkového základu daně. Stejné pravidlo ohledně zdanění srážkovou daní platí i pro autorské honoráře do výše 10 000 Kč za kalendářní měsíc. Zvýšení snižující položky na poskytnuté bezúplatné plnění v případě, že poplatník poskytne za stanovených podmínek bezúplatné plnění (dar) na stanovené účely, zvyšuje se snižující položka od základu daně z částky 5 % na 10 % ze základu daně z příjmů právnických osob a u fyzických osob z 10 % na 15 %. Zdanění příjmů z prodeje cenných papírů fyzických osob sjednocuje se délka časového testu mezi nákupem a prodejem cenných papíru ze 6 měsíců a 5 let na jednotnou dobu 3 let pro osvobození příjmů. Nově jsou osvobozeny příjmy z prodeje cenných papírů, pokud jejich roční úhrn nepřesáhne 100 000 Kč. 32
Navýšení stávající odčitatelné položky na výzkum a vývoj a zavedení nového odpočtu na podporu odborného vzdělávání žáků a studentů. Osvobození příjmů za práci žáků a studentů z praktického vyučování a praktické přípravy. Zvýšení limitu příležitostných příjmů fyzických osob zvyšuje se výše příjmů z příležitostných činností, které jsou osvobozeny od daně z příjmů fyzických osob, z 20 000 Kč na 30 000 Kč za zdaňovací období. Na základě Markové (2015) je třeba k tomuto výčtu ještě doplnit: Zrušení právní úpravy, která znemožňovala uplatnit základní slevu na poplatníka osobám pobírajícím starobní důchod. Pracující důchodci si slevu mohou uplatnit již za zdaňovací období 2013, a to buď podáním dodatečného daňového přiznání, nebo dodatečného ročního zúčtování záloh na daň. Zrušení tohoto ustanovení jim otevírá možnost podepsání Prohlášení ( růžové prohlášení ). Zavedení slevy na dani za umístění dítěte do zařízení péče o děti předškolního věku. Tzv. školkovné se uplatňuje ve výši prokazatelně vynaložených výdajů za každé dítě. Limitem pro výši školkovného je minimální mzda (ta v roce 2014 činí 8 500 Kč, v r. 2015 činí 9 200 Kč). 4.3 Změny účinné od 1. 1. 2015 4.3.1 Daňový řád Od r. 2015 se stanou účinnými níže uvedené změny (Ministerstvo financí České republiky, 2005 2013): Možnost prominutí penále, úroku z prodlení a úroku z posečkané částky, vzniknou-li po 1. lednu 2015 a bude-li provedena úhrada oné daně. Rozšíření okruhu podání, které je nutné činit elektronicky - datovou schránkou či přes portál EPO s elektronickou autentizací nově povinnost vzniká při tzv. formulářovém podání, pokud má osoba nebo její zástupce zpřístupněna datovou schránku. Zavedení úroku z daňového odpočtu pro případy dlouhého zadržování daňového odpočtu správcem daně v důsledku dlouhotrvajícího postupu k odstranění pochybností. 33
4.3.2 Zákon o dani z příjmů Článek Finanční správy ze dne 16. prosince 2014 přináší nejvýznamnější změny u daně z příjmů fyzických osob a plátců daně od 1. ledna 2015 (Finanční správa, 2013 2014): Změna v postavení plátce daně u zaměstnanců pronajatých prostřednictvím zahraniční agentury práce plátcem se za daných podmínek stává organizační složka (stálá provozovna) zahraniční agentury práce, která je formálně právním zaměstnavatelem pronajímaných zaměstnanců. Pokud nejsou podmínky v 6 odst. 2, 38c odst. 2 a 38h odst. 10 ZDP splněny, zůstává plátcem ekonomický zaměstnavatel. Zdanění příspěvků zaměstnavatele a zamezení snižování daňového základu poplatníka v případě předčasného výběru pojistného na životní pojištění nutno doložit, že pojistka předčasné výběry neumožňuje. Pokud k výběru dojde před rokem, kdy pojištěný dosáhne věku 60 let nebo před skončením doby 60 kalendářních měsíců od uzavření smlouvy, je povinností poplatníka dodanit jak příspěvky zaměstnavatele od daně osvobozené, tak částky, o které si snižoval svůj daňový základ, a to za zdaňovací období, kdy k výběru došlo a v uplynulých 10 letech, počínaje rokem 2015. Zápůjčky od zaměstnavatele omezuje se osvobození majetkového prospěchu plynoucího zaměstnanci z bezúročné zápůjčky, a to u nesplacených zůstatků z těchto zápůjček (jistin) až do úhrnné výše jistin 300 000 Kč od téhož zaměstnavatele. Majetkový prospěch ve výši úroku obvyklého, který se zaměstnanci zdaní jako příjem ze závislé činnosti, se vypočte pouze z částky přesahující stanovený limit. Autorské honoráře zdaněné srážkovou daní do limitu 10 000 Kč za kalendářní měsíc budou opět samostatným základem daně. Zavedení nových limitů pro paušální výdaje pro osoby s příjmy ze samostatné činnosti příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství a řemeslného živnostenské podnikání mohou být sníženy o výdaje max. do výše 1,6 mil. Kč, příjmy z živnostenského podnikání o výdaje do výše 1,2 mil. Kč. Spolupracující osobou nově může být za splnění podmínek i člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu. 34
Zvýšení daňového zvýhodnění na druhé, třetí a další vyživované dítě (na jedno dítě: 13 404 Kč/rok; na druhé dítě: 15 804 Kč/rok; na třetí a další dítě: 17 004 Kč/rok). Nově není povinen podat přiznání poplatník, u kterého byly zálohy na daň ve zdaňovacím období 2014 zvýšeny o solidární zvýšení daně podle 38ha zákona, avšak jeho daň se nezvyšuje o solidární zvýšení daně podle 16a zákona. Tomuto poplatníkovi je možné provést roční zúčtování záloh. Roční zúčtování záloh plátce daně provede za zdaňovací období 2014 v termínu do 31. 3. 2015, přeplatky z ročního zúčtování záloh a doplatky na daňovém bonusu vrátí (vyplatí) spolu se mzdou za březen 2015. Do zákona o daních z příjmů byl v 38p zákona nově upraven výpočet penále. Je-li část dílčího základu daně z příjmů ze závislé činnosti, ze kterých plátce daně sráží zálohu na daň, vyšší než 50 % celkového základu daně, snižuje se pokuta za opožděné tvrzení daně u daňového přiznání k dani na desetinu. Nová oznamovací povinnost týkající se osvobozených příjmů vyšších než 5 mil. Kč. 4.4 Změny plánované do budoucna Legislativa týkající se daní prochází neustálým vývojem. Zejména po volbách, ve kterých dojde k vystřídání vítězné strany u moci, jsou patrné změny ve strategii nastavení pilířů výběru daní. V současné době z médií slyšíme diskuze politiků a odborníků z nejrůznějších oborů o následujících chystaných změnách: zrušení superhrubé mzdy, zavedení progresivního zdanění, opakované zavedení společného zdanění manželů, zavedení elektronické evidence u živnostníků. Chystaných změn bychom si vybavili určitě mnohem více. Jejich prosazení je závislé na tom, zda na nich naše politická reprezentace najde shodu. 35
Praktická část 5 Charakteristika podnikatele Podnikatel provozuje truhlářskou dílnu. Nejprve provozoval truhlárnu jako osoba samostatně výdělečně činná (dále OSVČ) na vedlejší činnost, od 1. 3. 2014 se věnuje pouze podnikání. Má manželku a tři děti. Za měsíce leden a únor 2014, kdy byl ještě zaměstnán, obdržel příjmy včetně úhrnu povinného pojistného 91 901 Kč, z toho samotné povinné pojistné činilo 23 303 Kč, z výplat mu byly sraženy zálohy na daň z příjmů 9 648 Kč. Jako osoba výdělečně činná vede daňovou evidenci. Z té vyplývají za r. 2014 příjmy ve výši 2 150 900 Kč a výdaje ve výši 1 512 450 Kč. Během roku neměl povinnost odvést zálohy na daň z příjmů. V r. 2014 byl dvakrát darovat krev, každý měsíc si posílal 1 000 Kč na životní pojištění a 1 500 Kč na penzijní připojištění se státním příspěvkem. Manželka je osobou pečující o osobu blízkou. Stará se o dceru, která je tělesně postižená. Díky tomu, že jí s péčí o dceru vydatně pomáhá maminka, může vykonávat i závislou činnost. Na základě dohody o pracovní činnosti (dále DPČ) vykazuje příjmy včetně úhrnu povinného pojistného 172 704 Kč, z toho samotné povinné pojistné činilo 43 824 Kč. Vzhledem k tomu, že měla na rok 2014 u tohoto zaměstnavatele podepsáno prohlášení, na jehož základě jí byla od záloh na daň z příjmů odečítána sleva na poplatníka, nebyly jí sraženy žádné zálohy na daň z příjmů. Toto nastává v případě, kdy je sleva na poplatníka (2 070 Kč) větší než vypočtená daň z příjmů. Manželka je rovněž dárkyní krve, v r. 2014 darovala dvakrát. Každý měsíc si posílala 400 Kč na životní pojištění a 1 300 Kč na penzijní připojištění se státním příspěvkem. Manželé společně dále v r. 2014 obdrželi příjem 720 000 Kč z prodeje chalupy, kterou měli ve společném jmění manželů od r. 2010, kdy ji v květnu koupili za 520 000 Kč. V roce 2011 provedli na chalupě částečnou rekonstrukci, klempíři a instalatéři jim vyfakturovali výdaje v úhrnu 39 520 Kč. Manželé zároveň pronajímají od r. 2013 zděděný byt ze společného jmění manželů. Jejich roční příjmy činí 98 000 Kč, prokazatelné výdaje jsou 32 980 Kč. 36
Kvůli bytu, ve kterém bydlí, mají od r. 2009 úvěr ze stavebního spoření, kde jsou oba vedeni jako spoludlužníci. Stavební spořitelna jim zaslala potvrzení o úrocích zaplacených v r. 2014 ve výši 8 950 Kč. Zároveň mají potvrzení od mateřské školy o výši tzv. školkovného za r. 2014, to činilo 4 200 Kč. Syn je studentem vysoké školy, je mu 19 let. Nemá žádné příjmy. Mladší syn (10 let) je žákem 3. třídy základní školy. Dcera (5 let) navštěvuje od září 2013 mateřskou školu, je tělesně postižená, ale není držitelem průkazu ZTP/P. 5.1 Shrnutí příjmů 5.1.1 Příjmy poplatníka Příjmy ze závislé činnosti jsou vypsány z Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti, sražených zálohách na daň a daňovém zvýhodnění, které poplatník obdržel od svého zaměstnavatele. Z potvrzení se do daňového přiznání vypisuje úhrn příjmů od všech zaměstnavatelů (ve vzoru Potvrzení č. 22 se jedná o součet řádků 2., 4. a 5.), úhrn povinného pojistného podle 6 odst. 12 zákona (ve vzoru Potvrzení č. 22 se jedná o řádek 6. a 7.). Příjmy v zahraničí pán nemá, tudíž můžeme přistoupit k výpočtu dílčího základu daně podle 6 zákona sečtením dvou výše uvedených položek. Z potvrzení je rovněž nutno vypsat částku zaplacených záloh na daň. Příjmy z truhlárny jsou založeny na daňové evidenci, kterou si podnikatel vede. Stejně tak skutečné výdaje. Výdaje paušálem jsou dopočteny. Na základě faktu, že truhlářství patří dle Přílohy č. 1 k zákonu č. 455/1991 Sb. mezi řemeslné živnosti, může podnikatel uplatnit vypočtení výdajů paušálem až na úrovni 80 %, tzn. 2 150 900 Kč x 0,8 = 1 720 720 Kč. Pro rok 2014 není pro tuto skupinu paušálových výdajů stanoven žádný limit. 37
Tab. 8: Přehled příjmů a výdajů poplatníka (zdroj: vlastní) Druh příjmu Příjmy Prokazatelné výdaje Paušál. výdaje (80 %) Zaplac. zálohy/ srážk. daň 6 ze závislé činnosti 91 901 Kč (= 68 598 Kč + 23 303 Kč) x x 9 648 Kč 7 z truhlárny 2 150 900 Kč 1 512 450 Kč 1 720 720 Kč x Při porovnání uvedených výdajů dle 7 se zdá, že mnohem výhodnější by bylo uplatnění výdajů paušálem. Nelze to však tvrdit se 100% jistotou. Je nutno prověřit, jaký dopad bude mít použití paušálu na daňovou povinnost kvůli neumožnění využití slev a daňových zvýhodnění. 5.1.2 Příjmy manželky Manželka prokazuje příjmy ze závislé činnosti dle Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti, sražených zálohách na daň a daňovém zvýhodnění, které obdržela od svého zaměstnavatele. Z potvrzení rovněž vypíšeme úhrn příjmů a úhrn pojistného, jejichž sečtením opět získáme dílčí daňový základ podle 6. Tab. 9: Přehled příjmů a výdajů manželky (zdroj: vlastní) Druh příjmu Příjmy Prokazatelné výdaje Paušál. výdaje Zaplac. zálohy/ srážk. daň 6 ze závislé činnosti (DPČ) 172 704 Kč (= 128 880 KČ + 43 824 Kč) x x x 5.1.3 Příjmy plynoucí ze společného jmění manželů Příjmy plynoucí ze společného jmění manželů můžou být uplatněny pouze jedním z manželů. Je nutné pečlivě vyhodnotit, zda bude pro manžele výhodnější zahrnout je do daňového přiznání k podnikateli či k jeho manželce. 38
Tab. 10: Přehled příjmů a výdajů plynoucích ze společného jmění manželů (zdroj: vlastní) Druh příjmu Příjmy Prokazatelné výdaje Paušál. výdaje (30 %) Zaplac. zálohy/ srážk. daň 9 z pronájmu bytu 98 000 Kč 32 980 Kč 29 400 Kč x 10 - z prodeje chalupy 720 000 Kč 559 520 Kč x x Příjmy z pronájmu bytu, tedy příjmy podle 9 je možné ponížit výdaji buď v prokazatelné výši, nebo uplatněním paušálu na úrovni 30 % z příjmů, tzn. 98 000 Kč x 0,3 = 29 400 Kč. Již letmým porovnáním skutečných výdajů a výdajů vypočtených paušálem vidíme, že o něco výhodnější bude použití výdajů ve skutečné výši, protože jsou vyšší než výdaje paušálové. Variantu uplatnění paušálu u 9 můžeme již nyní zavrhnout. Příjem z prodeje chalupy je v prvním kroku nutno posoudit z hlediska osvobození od daně. Marková (2014) v 4 odst. 1 b) zákona 586/1992 Sb. uvádí, že je osvobozen: Příjem z prodeje nemovitých věcí neosvobozený podle písmene a), přesáhne-li doba mezi jeho nabytím vlastnického práva k těmto nemovitým věcem a jejich prodejem do 5 let. Zmíněné písmeno a) se týká rodinných domů a souvisejících pozemků, ve který prodávající bezprostředně před prodejem bydlel. Paragraf 4 odst. 1 a) ani 4 odst. 1 b) nezakládá důvod pro osvobození příjmů z prodané chalupy. Chalupa nesloužila k bydlení a byla v držení manželů maximálně pouze 4 roky a 8 měsíců. Příjem z prodeje chalupy musí být tedy zdaněn dle 10. Příjmy dle tohoto paragrafu mohou být sníženy jedině o výdaje skutečně prokazatelné, tedy v našem případě o kupní cenu chalupy, tak i o vyfakturované náklady na rekonstrukci, tzn. 520 000 Kč + 39 520 Kč = 559 520 Kč. 5.2 Shrnutí aplikovatelných odpočtů, slev a daňových zvýhodnění Přehled o odpočtech, slevách a daňových zvýhodněních, které může rodina za splněných podmínek v ideálním případě uplatnit, nám poskytnou níže uvedená vysvětlení včetně tabulek. 39
5.2.1 Odpočty Bezúplatná plnění neboli dary manželé byli každý během roku 2014 dvakrát darovat krev. Jedno darování krve je dle 15 zákona oceněno na 2 000 Kč. Oba manželé darování krve doloží potvrzeními, která obdrželi. Celkem si tedy může každý z nich uplatnit odpočet 4 000 Kč. Odečet úroků manželé mají společný úvěr na bydlení, na koupi bytu, kde bydlí. Dle potvrzení o zaplacených úrokách si může jeden z nich uplatnit odpočet ve výši 8 950 Kč. Potvrzení k daňovému přiznání přiloží. Penzijní připojištění, penzijní pojištění a doplňkové penzijní spoření oba manželé si v r. 2009 založili penzijní připojištění se státním příspěvkem, které splňuje všechny potřebné podmínky pro uplatnění odpočtů příspěvků účastníka. Uplatnit lze na základě potvrzení od penzijních společností roční příspěvky účastníka ponížené o 12 000 Kč. Poplatník obdržel potvrzení na odpočet ve výši 6 000 Kč, manželka ve výši 3 600 Kč. Kontrolní výpočet (dokládající, že údaj z potvrzení souhlasí): roční příspěvky poplatníka činí 1 500 Kč x 12 měs. = 18 000 Kč. Roční příspěvky ponížené o 12 000 Kč činí 6 000 Kč. roční příspěvky manželky činí 1 300 Kč x 12 měs. = 15 600 Kč. Roční příspěvky ponížené o 12 000 Kč činí 3 600 Kč. Životní pojištění manželé mají rovněž sjednány smlouvy životního pojištění. Poplatník má pojistku sjednánu od roku 2008 až do svých 65 let, manželka sjednala pojistku v r. 2012 do dožití 62 let. Oba mají sjednánu pojistnou částku pro případ dožití na 300 000 Kč. Z toho vyplývá, že obě jejich smlouvy splňují podmínky zákona pro uplatnění odpočtu ročního pojistného, tedy obě smlouvy budou v platnosti alespoň 60 měsíců, pojistníkům bude, v případě dožití se konce smlouvy, více než 60 let a pojistná částka je rovněž vyšší než stanovený limit 70 000 Kč. Zaplacené pojistné doloží potvrzením obdrženým z pojišťovny. Poplatník si může uplatnit odpočet ve výši 1 000 Kč x 12 měs. = 12 000 Kč a manželka ve výši 400 Kč x 12 měs. = 4 800 Kč. 40
Tab. 11: Přehled odčitatelných položek, které může rodina při splnění podmínek maximálně uplatnit (zdroj: vlastní) Typ odečtu Podnikatel Manželka Dárcovství krve 4 000 Kč 4 000 Kč Odečet úroků z úvěru 8950 Kč Penzijní připojištění 6 000 Kč 3600 Kč Životní pojištění 12 000 Kč 4800 Kč 5.2.2 Slevy Podnikatel, manželka i starší syn (pokud by měl nějaký příjem) mohou uplatnit slevu na poplatníka, která pro rok 2014 činí 24 840 Kč. Syn by dále na základě potvrzení o studiu mohl ve svém daňovém přiznání uplatnit slevu na studium 4 020 Kč. Splňuje jak podmínku soustavné přípravy na budoucí povolání po dobu 12 měsíců v kalendářním roce, tak i podmínku dovršeného věku ještě mu nebylo 26 let. Jeden z rodičů může uplatnit nově zavedenou slevu tzv. školkovné. Sleva se uplatňuje ve skutečné výši na základě potvrzení vystaveného mateřskou školou nebo jiným registrovaným zařízením poskytujícím předškolní vzdělávání. Obdrželi potvrzení na výdaje ve výši 4 020 Kč. Tab. 12: Přehled slev, které může rodina při splnění podmínek maximálně uplatnit (zdroj: vlastní) Typ slevy Podnikatel Manželka Syn Na poplatníka 24 840 Kč 24 840 Kč 24 840 Kč Na studium x x 4 020 Kč Školkovné 4 200 Kč x 5.2.3 Daňová zvýhodnění na vyživované děti V ideálním případě a za podmínky, že na syna nebudou rozděleny podnikatelovy příjmy a výdaje z podnikání, budou rodiče moci uplatnit zvýhodnění na 3 děti, konkrétně na každé z dětí po dobu 12 měsíců. To celkem činí 36 měs. x 1 117 Kč = 40 212 Kč. 41
Tab. 13: Přehled daňového zvýhodnění, které může rodina při splnění podmínek maximálně uplatnit (zdroj: vlastní) Daňové zvýhodnění Podnikatel Manželka Syn Na děti 36 měs. x 1 117 Kč = 40 212 Kč x Možnost uplatnění těchto daňových zvýhodnění je však závislá ještě na dalších podmínkách, zejména při uplatnění paušálových výdajů je nutno zkoumat poměr dílčích základů daně. 6 Výpočet daně z příjmů za rok 2014 6.1 Posouzení výhodnosti použití prokazatelných a paušálních výdajů V prvním kroku spočítám u podnikatele dílčí základ daně podle 7 oběma známými způsoby dle skutečných výdajů evidovaných v daňové evidenci a za použití paušálových výdajů. Výpočet při uplatnění skutečných výdajů: 2 150 900 Kč 1 512 450 Kč = 638 450 Kč Výpočet při uplatnění paušálních výdajů: 2 150 900 Kč 1 720 720 Kč = 430 180 Kč Tab. 14: Dílčí základ daně podle 7- skutečné vs. paušálové výdaje (zdroj: vlastní) Dílčí základ daně podle 7 skutečné výdaje Dílčí základ daně podle 7 paušální výdaje 638 450 Kč 430 180 Kč Zdá se, že použití postupu výpočtu dílčího základu daně s užitím paušálních výdajů, bude pro podnikatele mnohem výhodnější. 6.2 Přidělení příjmů plynoucích ze společného jmění manželů, společných slev a daňových zvýhodnění jednomu z manželů Nyní posoudím, jaký vliv bude mít uplatnění výdajů paušálem na možnost uplatnění daňových zvýhodnění. Aby mohla být daňová zvýhodnění uplatněna, musí platit, že úhrn dílčích základů daně, při jejichž výpočtu byly uplatněny paušálové výdaje, nesmí být větší než 50 % celkového základu daně. 42
Verze 1 Příjmy OSVČ bez příjmů plynoucích ze společného jmění manželů Tab. 15: Výpočet dílčího základu daně podle 7 na celkovém základu Verze 1 (zdroj: vlastní) Dílčí základ daně podle 6 Dílčí základ daně podle 7 paušální výdaje Celkový základ daně 91 901 Kč 430 180 Kč 522 081 Kč Podíl dílčího základu daně podle 7 na celkovém základu 82,4 % Z podílu dílčího základu daně podle 7 na celkovém základu ve výši 82,4 % vyplývá, že OSVČ daňové zvýhodnění využít nemůže. Následně je dobré ověřit, zda by se procento podílu dílčího základu daně podle 7 na celkovém základu nesnížilo pod 50 % v případě připočtení příjmů podle 9 a 10, při jejichž výpočtu uplatnění paušálních výdajů není výhodné a tudíž ho nebude podnikatel ani manželka aplikovat. Verze 2 Příjmy OSVČ včetně příjmů plynoucích ze společného jmění manželů Tab. 16: Výpočet dílčího základu daně podle 7 na celkovém základu Verze 2 (zdroj: vlastní) Dílčí základ daně podle 6 Dílčí základ daně podle 7 paušální výdaje Dílčí základ daně podle 9 skutečné výdaje Dílčí základ daně podle 10 Celkový základ daně 91 901 Kč 430 180 Kč 65 020 Kč 160 480 Kč 747 581 Kč Podíl dílčího základu daně podle 7 na celkovém základu 57,5 % Při této druhé variantě se podíl dílčího základu daně podle 7 na celkovém základu sice hodně přiblížil požadované 50% hranici. Přesto ji o více než 7 % přesáhl, daňové zvýhodnění na děti není možné využít ani v tomto případě. 43
Verze 1 Verze 2 17,6 21,5 12,3 8,7 82,4 57,5 Příjmy podle 6 Příjmy podle 7 Příjmy podle 6 Příjmy podle 7 Příjmy podle 9 Příjmy podle 10 Graf 3: Znázornění rozdílů mezi verzí 1 a verzí 2 (zdroj: vlastní) Na základě posouzení těchto dvou verzí z logiky věci vyplývá, že by mou snahou mělo být uplatnění daňových zvýhodnění u manželky. Na uplatnění daňových zvýhodnění u manželky nebude mít vliv ani, pokud manželce přidělím příjmy plynoucí ze společného jmění manželů, tedy příjmy podle 9 z pronájmu bytu a podle 10 z prodeje chalupy. Již bylo konstatováno, že se u obou těchto typů příjmů budou uplatňovat výdaje v prokazatelné výši. Paragraf 10 ani jinou možnost nedovoluje a u příjmů podle 9 je to výhodnější, protože výdaje prokazatelné jsou vyšší než výdaje vypočtené při uplatnění 30% paušálu. Je třeba zhodnotit, zda zahrnutí příjmů podle 9 a podle 10 do manželčina daňového přiznání přinese rodině nějakou úsporu na dani. Tab. 17: Výpočet daně z příjmů u manželky (zdroj: vlastní) Základ daně (pouze příjmy dle 6) Odpočty od základu daně celkem Základ daně snížený o odpočty Základ daně zaokrouhlený na celá sta dolů Daň 15% 172 704 Kč 12 400 Kč 160 304 Kč 160 300 Kč 24 045 Kč Pokud manželka přizná pouze příjmy ze závislé činnosti, vychází daň před slevami ve výši 24 045 Kč. Vzhledem k tomu, že sleva na poplatníka 24 840 Kč je vyšší, bylo by 44
dobré její příjmy zvýšit, aby mohla využít slevu celou v plné výši a navíc i daňové zvýhodnění na nezaopatřené děti. Zásadní úlohou vyplývající z výše uvedených posouzení tak je: Přiřadit manželce příjmy plynoucí ze společného jmění manželů (z titulu finanční úspory sice není nutné přiřadit manželce všechny příjmy, ale vzhledem k vykazování obou druhů příjmů na téže příloze daňového přiznání tak učiním). Uplatnit u manželky pokud možno všechny odčitatelné položky, slevy a daňová zvýhodnění, které by podnikatel uplatnit nemohl kvůli vysokému podílu dílčího základu daně podle 7 za použití paušálových výdajů na celkovém základu daně. Slevy uplatnitelné u obou manželů, které podnikatel i přes vysoký podíl dílčího základu daně podle 7 za použití paušálových výdajů na celkovém základu daně uplatnit může, uplatnit u podnikatele. Tab. 18: Přehled přiřazení příjmů, odpočtů, slev a daň. zvýhodnění mezi manžele (zdroj: vlastní) Podnikatel Manželka 6 ze závislé činnosti 6 ze závislé činnosti (DPČ) Příjmy 7 ze samostatné činnosti 9 z pronájmu bytu 10 z prodeje chalupy Odpočty Slevy Daňové zvýhodnění Dárcovství krve Odečet úroků z úvěru Penzijní připojištění Životní pojištění Na poplatníka Školkovné Dárcovství krve Penzijní připojištění Životní pojištění Na poplatníka Na nezaopatřené děti (max. 36 měsíců) 45
6.3 Ověření správnosti úvahy výpočtem zmíněných variant 6.3.1 Varianta A Výpočet daňové povinnosti v případě, kdy: OSVČ použije v přiznání prokazatelné příjmy a výdaje. OSVČ uplatní kromě svých příjmů i příjmy plynoucí ze společného jmění manželů. Tab. 19: Výpočet daně z příjmů varianta A (zdroj: vlastní) Podnikatel Manželka Dílčí základ daně podle 6 91 901 Kč 172 704 Kč Dílčí základ daně podle 7 skutečné výdaje 638 450 Kč 0 Kč Dílčí základ daně podle 9 65 020 Kč 0 Kč Dílčí základ daně podle 10 160 480 Kč 0 Kč Základ daně (součet dílčích základů daně) 955 851 Kč 172 704 Kč Odpočet dary 4 000 Kč 4 000 Kč Odpočet úroky z úvěrů 8 950 Kč 0 Kč Odpočet příspěvky na penzijní připojištění 6 000 Kč 3 600 Kč Odpočet příspěvky na životní pojištění 12 000 Kč 4 800 Kč Odpočty celkem 30 950 Kč 12 400 Kč Základ daně snížený 924 901 Kč 160 304 Kč Základ daně zaokrouhlený na celá sta dolů 924 900 Kč 160 300 Kč Daň 138 735 Kč 24 045 Kč Sleva na poplatníka 24 840 Kč 24 840 Kč Sleva tzv. školkovné 4 200 Kč 0 Kč Daňové zvýhodnění na vyživované děti 40 212 Kč 0 Kč Daň po uplatnění slev a daň. zvýhodnění 69 483 Kč 0 Kč Daňový bonus 0 Kč 0 Kč Zaplacené zálohy 9 648 Kč 0 Kč Zbývá doplatit (+); zaplaceno více (-) 59 835 Kč 0 Kč Při této variantě by musel podnikatel doplatit na dani z příjmů 59 835 Kč. 46
6.3.2 Varianta B Výpočet daňové povinnosti v případě, kdy: podnikatel použije v přiznání prokazatelné příjmy a výdaje. podnikatel uplatní pouze své příjmy, příjmy plynoucí ze společného jmění manželů zahrne do svého přiznání manželka. Tab. 20: Výpočet daně z příjmů varianta B (zdroj: vlastní) Podnikatel Manželka Dílčí základ daně podle 6 91 901 Kč 172 704 Kč Dílčí základ daně podle 7 skutečné výdaje 638 450 Kč 0 Kč Dílčí základ daně podle 9 0 Kč 65 020 Kč Dílčí základ daně podle 10 0 Kč 165 02 Kč Základ daně (součet dílčích základů daně) 730 351 Kč 398 204 Kč Odpočet dary 4 000 Kč 4 000 Kč Odpočet úroky z úvěrů 8 950 Kč 0 Kč Odpočet příspěvky na penzijní připojištění 6 000 Kč 3 600 Kč Odpočet příspěvky na životní pojištění 12 000 Kč 4 800 Kč Odpočty celkem 30 950 Kč 12 400 Kč Základ daně snížený 699 401 Kč 385 804 Kč Základ daně zaokrouhlený na celá sta dolů 699 400 Kč 385 800 Kč Daň 104 910 Kč 57 870 Kč Sleva na poplatníka 24 840 Kč 24 840 Kč Sleva tzv. školkovné 4 200 Kč 0 Kč Daňové zvýhodnění na vyživované děti 40 212 Kč 0 Kč Daň po uplatnění slev a daň. zvýhodnění 35 658 Kč 0 Kč Daňový bonus 0 Kč 0 Kč Zaplacené zálohy 9 648 Kč 0 Kč Zbývá doplatit (+); zaplaceno více (-) 26 010 Kč 33 030 Kč Při této variantě by museli manželé doplatit na dani z příjmů 59 040 Kč. Rozdíl mezi variantou A a B ve výši 795 Kč způsobilo využití celé slevy na poplatníka v daňovém přiznání u manželky. 47
6.3.3 Varianta C Výpočet daňové povinnosti v případě, kdy: OSVČ použije v přiznání výdaje vypočtené paušálem. OSVČ uplatní kromě svých příjmů i příjmy plynoucí ze společného jmění manželů. Tab. 21: Výpočet daně z příjmů varianta C (zdroj: vlastní) Podnikatel Manželka Dílčí základ daně podle 6 91 901 Kč 172 704 Kč Dílčí základ daně podle 7 paušální výdaje 430 180 Kč 0 Kč Dílčí základ daně podle 9 65 020 Kč 0 Kč Dílčí základ daně podle 10 160 480 Kč 0 Kč Základ daně (součet dílčích základů daně) 747 581 Kč 172 704 Kč Odpočet dary 4 000 Kč 4 000 Kč Odpočet úroky z úvěrů 8 950 Kč 0 Kč Odpočet příspěvky na penzijní připojištění 6 000 Kč 3 600 Kč Odpočet příspěvky na životní pojištění 12 000 Kč 4 800 Kč Odpočty celkem 30 950 Kč 12 400 Kč Základ daně snížený 716 631 Kč 160 304 Kč Základ daně zaokrouhlený na celá sta dolů 716 600 Kč 160 300 Kč Daň 107 490 Kč 24 045 Kč Sleva na poplatníka 24 840 Kč 24 840 Kč Sleva tzv. školkovné 4 200 Kč 0 Kč Daňové zvýhodnění na vyživované děti 0 Kč 40 212 Kč Daň po uplatnění slev a daň. zvýhodnění 78 450 Kč 0 Kč Daňový bonus 0 Kč 40 212 Kč Zaplacené zálohy 9 648 Kč 0 Kč Zbývá doplatit (+); zaplaceno více (-) 68 802 Kč -40 212 Kč Při této variantě by musel podnikatel doplatit na dani z příjmů 68 802 Kč, manželce by naopak finanční úřad vrátil 40 212 Kč, to pro manžele znamená vydání 28 590 Kč. 48
6.3.4 Varianta D Výpočet daňové povinnosti v případě, kdy: OSVČ použije v přiznání výdaje vypočtené paušálem. OSVČ uplatní pouze své příjmy, příjmy plynoucí ze společného jmění manželů zahrne do svého přiznání manželka. Tab. 22: Výpočet daně z příjmů varianta D (zdroj: vlastní) Podnikatel Manželka Dílčí základ daně podle 6 91 901 Kč 172 704 Kč Dílčí základ daně podle 7 paušální výdaje 430 180 Kč 0 Kč Dílčí základ daně podle 9 0 Kč 65 020 Kč Dílčí základ daně podle 10 0 Kč 160 480 Kč Základ daně (součet dílčích základů daně) 522 081 Kč 398 204 Kč Odpočet dary 4 000 Kč 4 000 Kč Odpočet úroky z úvěrů 8 950 Kč 0 Kč Odpočet příspěvky na penzijní připojištění 6 000 Kč 3 600 Kč Odpočet příspěvky na životní pojištění 12 000 Kč 4 800 Kč Odpočty celkem 30 950 Kč 12 400 Kč Základ daně snížený 491 131 Kč 385 804 Kč Základ daně zaokrouhlený na celá sta dolů 491 100 Kč 385 800 Kč Daň 73 665 Kč 57 870 Kč Sleva na poplatníka 24 840 Kč 24 840 Kč Sleva tzv. školkovné 4 200 Kč 0 Kč Daňové zvýhodnění na vyživované děti 0 Kč 40 212 Kč Daň po uplatnění slev a daň. zvýhodnění 44 625 Kč 0 Kč Daňový bonus 0 Kč 7 182 Kč Zaplacené zálohy 9 648 Kč 0 Kč Zbývá doplatit (+); zaplaceno více (-) 34 977 Kč -7 182 Kč Tato varianta pro manžele znamená vydání na dani z příjmů ve výši 27 795 Kč. 49
Daňová povinost v Kč 6.3.5 Porovnání variant Tab. 23: Porovnání vypočtených variant (zdroj: vlastní) Podnikatel Manželka Celkem Varianta A 59 835 Kč 0 Kč 59 835 Kč Varianta B 26 010 Kč 33 030 Kč 59 040 Kč Varianta C 68 802 Kč -40 212 Kč 28 590 Kč Varianta D 34 977 Kč -7 182 Kč 27 795 Kč Z výše uvedené přehledu je zcela zřejmé, že varianta D je opravdu pro rodinu finančně nejvýhodnější. Výpočet dokládá, že naše přiřazení příjmů, odpočtů, slev a daňových zvýhodnění mezi manžele bylo učiněno na základě správné úvahy. Porovnání vypočtené daňové povinnosti je možno provést na základě grafického znázornění. 70000 50000 30000 10000-10000 Varianta A Varianta B Varianta C Varianta D Podnikatel Manželka Celkem -30000-50000 Graf 4: Porovnání vypočtených variant (zdroj vlastní) 6.4 Rozdělení na spolupracující osobu Poslední možností, kterou může podnikatel využít ke snížené své daňové povinnosti, je rozdělení příjmů a výdajů z truhlářské činnosti na spolupracující osobu. V našem případě je spolupracující osobou starší syn, který otci pomáhá jak s truhlářskými, tak s administrativními úkony. 50
Možnost využití rozdělení příjmů a výdajů na spolupracující osobu má jedno úskalí. Sice se bez diskuzí vyplatí u osoby, která nemá své vlastní příjmy, ale musí být včas (hned při zahájení spolupráce) nahlášeno na úřadech státní správy, tzn. na finančním úřadě, ve zdravotní pojišťovně i na České správě sociálního zabezpečení. Při nesplnění této podmínky může být poplatník sankcionován. Naše rodina hlášení spolupracující osoby podala již v průběhu ledna 2014. Paragraf 13 Zákona o dani z příjmů umožňuje přenesení až 30 % příjmů a výdajů z podnikání poplatníka (vždy ve stejném poměru) na osobu žijící ve společně hospodařící domácnosti. Zároveň musí být splněno, že částka příjmů přesahující výdaje nesmí v úhrnu u všech spolupracujících osob překročit 180 000 Kč nebo 15 000 Kč za každý započatý měsíc spolupráce. OSVČ přenese na syna 30 % svých příjmů a výdajů: Příjmy 2 150 900 Kč x 0,3 = 645 270 Kč Výdaje 1 720 720 Kč x 0,3 = 516 216 Kč Rozdílem těchto příjmů a výdajů zjistíme daňový základ přenesený na syna: 645 270 Kč 516 216 Kč = 129 054 Kč. Částka nepřekračuje stanovený limit 180 000 Kč. Uplatnění rozdělení na spolupracující osobu tak rodině přinese příležitost využít u syna slevu na poplatníka a na studenta. Ze slev uplatní však pouze část, není možno vykazovat daň po uplatnění slev jako záporné číslo. Ze zaokrouhleného základu daně na celé stovky dolů je vypočtena daň ve výši 19 350 Kč. Z toho vyplývá, že syn nevyužije slev v maximální výši. Nevyužito zůstane 24 840 Kč + 4 020 Kč 19 350 Kč = 9 510 Kč. Poznámka: Zde je patrný zásadní rozdíl mezi slevami na dani a daňovým zvýhodněním. Pokud se daňové zvýhodnění dostane do záporných čísel, jde o tzv. daňový bonus, který je poplatníkovi vyplacen. 51
Tab. 24: Výpočet daně z příjmů při rozdělení příjmů a výdajů na spolupracující osobu (zdroj: vlastní) Podnikatel Manželka Syn Dílčí základ daně podle 6 91 901 Kč 172 704 Kč 0 Kč Dílčí základ daně podle 7 paušální výdaje 301 126 Kč 0 Kč 129 054 Kč Dílčí základ daně podle 9 0 Kč 65 020 Kč 0 Kč Dílčí základ daně podle 10 0 Kč 160 480 Kč 0 Kč Základ daně (součet dílčích základů daně) 393 027 Kč 398 204 Kč 129 054 Kč Odpočet dary 4 000 Kč 4 000 Kč 0 Kč Odpočet úroky z úvěrů 8 950 Kč 0 Kč 0 Kč Odpočet příspěvky na penzijní připojištění 6 000 Kč 3 600 Kč 0 Kč Odpočet příspěvky na životní pojištění 12 000 Kč 4 800 Kč 0 Kč Odpočty celkem 30 950 Kč 12 400 Kč 0 Kč Základ daně snížený 362 077 Kč 385 804 Kč 129 054 Kč Základ daně zaokrouhlený na celá sta dolů 362 000 Kč 385 800 Kč 129 000 Kč Daň 54 300 Kč 57 870 Kč 19 350 Kč Sleva na poplatníka 24 840 Kč 24 840 Kč 24 840 Kč Sleva tzv. školkovné 4 200 Kč 0 Kč 0 Kč Daňové zvýhodnění na vyživované děti (dvě) 0 Kč 26 808 Kč 0 Kč Daň po uplatnění slev a daň. zvýhodnění 25 260 Kč 6 222 Kč 0 Kč Daňový bonus 0 Kč 0 Kč 0 Kč Zaplacené zálohy 9 648 Kč 0 Kč 0 Kč Zbývá doplatit (+); zaplaceno více (-) 15 612 Kč 6 222 Kč 0 Kč Z tohoto posledního kroku optimalizace vyplývá pro rodinu doplatek daně ve výši 15 612 Kč + 6 222 Kč = 21 834 Kč. Uplatnění rozdělení příjmů a výdajů na spolupracující osobu rodině přinese úsporu ve výši 5 961 Kč oproti zvolené variantě D. Žádnému ze členů rodiny nevyplývá z daňového přiznání za rok 2014 povinnost odvádět zálohy na daň z příjmů v průběhu roku 2015. Manželka bude i v roce 2015 v zaměstnaneckém poměru, to znamená, že povinnost odvodu záloh ponese i nadále její zaměstnavatel. 52
7 Výpočet daně z příjmů za rok 2015 Smyslem predikce daně je ověření, zda způsob výpočtu daně za daňové období 2014 bude pro podnikatele tím nejvýhodnějším i v daňovém přiznání za rok 2015. Je potřebné ověřit, zda použití paušálových výdajů a rozdělení příjmů a výdajů na spolupracující osobu ponese rodině nejnižší finanční náklady na odvod daně z příjmů. Neméně důležité je vyčíslení dopadu legislativních změn na daňovou povinnost. Nejzásadnější změny v legislativě, které se chtě nechtě rodiny dotknou, jsou dvě. Jedna má na výši daně negativní dopad, tou je zavedení limitu pro uplatnění paušálových výdajů i pro řemeslné podnikání. V roce 2014 nebylo toto žádným limitem omezeno. Ta druhá je naopak širokou veřejností i naší rodinou velice vítána, jedná se o zvýšení daňového zvýhodnění na druhé a další nezaopatřené dítě. Pro lepší přehlednost a srozumitelnost predikce daně budu vycházet ze stejného zadání. 7.1 Zavedení limitu při užití paušálových výdajů Zavedení limitu při uplatnění paušálových výdajů i u skupiny řemeslného podnikání způsobí, že podnikatel nebude moci uplatnit vypočtené paušálové výdaje v plné výši 1 720 720 Kč, ale pouze do výše limitu 1 600 000 Kč. Tab. 25: Příjmy a výdaje podnikatele pro rok 2015 (zdroj: vlastní) Příjmy Prokazatelné výdaje Paušál. výdaje (80 %) Limit paušálu 2 150 900 Kč 1 512 450 Kč 1 720 720 Kč Max. 1 600 000 Kč Z toho vyplývá následující výpočet dílčího daňového základu: Tab. 26: Dílčí základy daně v r. 2015 (zdroj: vlastní) Dílčí základ daně podle 7 skutečné výdaje Dílčí základ daně podle 7 paušální výdaje 638 450 Kč 550 900 Kč Porovnáním výše uvedených verzí dílčích základů daně docházím k závěru, že použití paušálových výdajů bude pro OSVČ stále výhodnější. Nicméně dílčí daňový základ podle 7 při uplatnění paušálových výdajů v roce 2015 je vyšší o 120 720 Kč (tj. o 28 %) oproti dílčímu základu podle 7 při uplatnění paušálových výdajů v roce 2014. 53
Daňové zvýhodnění na nezaopatřené děti v r. 2015 Daňové zvýhodnění na nezaopatřené děti v r. 2014 Tab. 27: Porovnání dílčích základů daně v r. 2014 vs. 2015 (zdroj: vlastní) Abs. přírůstek Koef. růstu Dílčí základ daně 2014 430 180 Kč Dílčí základ daně 2015 550 900 Kč 120 720 Kč 1,28 % To předurčuje navýšení daňové povinnosti o 120 720 Kč x 0,15 = 18 108 Kč. Tato částka by však platila pouze v případě, že by příjmy a výdaje z podnikání nebyly rozdělovány na spolupracující osobu. V případě rozdělení příjmů a výdajů na syna, je třeba vzít v úvahu, že ze 70 % této částky k navýšení daňové povinnosti dojde, ale 30 % z této částky (cca 5 433 Kč) pokryje synova část nevyčerpaných slev. Tato část tak nebude zatížena daní. Na základě této legislativní změny dojde u rodiny k navýšení daňové povinnosti o 18 108 Kč x 0,7 = 12 675 Kč. 7.2 Změny u daňového zvýhodnění na nezaopatřené děti Druhou zásadní legislativní změnou dotýkající se naší rodiny je podle novely zákona o daních z příjmů zvýšení daňového zvýhodnění na druhé a další vyživované dítě v rodině. Tab. 28: Legislativní změny u daňového zvýhodnění v r. 2014 vs. 2015 (zdroj: vlastní) 1. dítě 1 117 Kč x 12 měs. 13 404 Kč 2. dítě 1 117 Kč x 12 měs. 13 404 Kč 3. a každé další dítě 1 117 Kč x 12 měs. 13 404 Kč Celkem za 2 děti x 26 808 Kč Celkem za 3 děti x 40 212 Kč 1. dítě 1 117 Kč x 12 měs. 13 404 Kč 2. dítě 1 317 Kč x 12 měs. 15 804 Kč 3. a každé další dítě 1 417 Kč x 12 měs. 17 004 Kč Celkem za 2 děti x 29 208 Kč Celkem za 3 děti x 46 212 Kč 54
Z přehledného porovnání na předchozí stránce vidíme, že došlo k navýšení daňové zvýhodnění u druhého dítěte v domácnosti o 200 Kč/měs. (2 400 Kč/rok) a u každého dalšího dítěte o 300 Kč/měs. (6 000 Kč/rok). Tab. 29: Porovnání daňového zvýhodnění v r. 2014 vs. 2015 (zdroj: vlastní) Abs. přírůstek Koef. růstu Přínos pro rodiny s 2 dětmi 29 208 Kč 26 808 Kč 2 400 Kč 1,09 % Přínos pro rodiny s 3 dětmi 46 212 Kč 40 212 Kč 6 000 Kč 1,15 % Pro naši rodinu to v případě rozdělení příjmů a výdajů na spolupracující osobu, při které může manželka uplatnit daňové zvýhodnění na 2 děti po celých 12 měsíců, přináší daňové zvýhodnění o 2 400 Kč vyšší. 7.3 Shrnutí dopadu legislativních změn na daňovou povinnost Celkový dopad zavedených legislativních změn na daňovou povinnost je následující: Daň za r. 2014 21 834 Kč + zvýšení daně z titulu zavedení limitu u paušálových výdajů 12 675 Kč snížení daně z titulu zvýšení daňového zvýhodnění na vyživované děti 2 400 Kč Predikce daně za r. 2015 32 109 Kč Závěr: Dochází k celkovému zvýšení daňové povinnosti o 10 275 Kč. Daň. povinnost 2015 Daň. povinnost 2014 0 10000 20000 Kč 30000 40000 Podnikatel Manželka Syn Graf 5: Porovnání daňové povinnosti za rok 2014 a 2015 (zdroj: vlastní) 55