Časopis pro uživatele programů ZEIS OBSAH 1. Účetní závěrka roku 2008 - Účtová třída 0 - Účtová třída 1 - Účtová třída 2 - Účtová třída 3 - Účtová třída 4 1 1 10 14 16 29 2. Výkazy 36 Vydavatel: PROFEX AM, spol.s r.o., Fügnerova 263, 388 01 Blatná Tel. 383423521, fax 383423835, e-mail: profex@profex.cz PROFEX AM, spol. s r.o., 2007, vyšlo 29. ledna 2009
1. ÚČETNÍ ZÁVĚRKA ROKU 2008 Ing. Ivana Mašková MAKO AUDIT s.r.o., daňový poradce, auditor, maskova@mako.cz Právní úprava účetnictví v roce 2008: zákon o účetnictví č. 563/1991 Sb., Novely v roce 2008: Zákon č.126/2008 Sb. pro fúze. vyhláška č. 500/2002 Sb., pro rok 2008 novelováno zákonem 349/2007. České účetní standardy- novelováno ve Finančním zpravodaji 10/2007. Pro podporu účetnictví byla založena Národní účetní rada, která zpracovává. Interpretace (výklady k některým složitějším okruhům účetnictví). Zveřejněny jsou na internetové adrese www.nur.cz Před účetní závěrkou je potřeba provést celou řadu prací, mezi něž patří kontrola hlavní knihy účetnictví a doúčtování různých závěrkových operací. Je to např. zaúčtování inventurních rozdílů, tvorba opravných položek k různým účtům, časové rozlišení nákladů a výnosů, dohadné položky, kursové rozdíly, přecenění 06x, odložená daň atd. V rámci uzávěrkových prací se provádí inventarizace majetku. Výsledkem této činnosti jsou inventurní soupisy. Náležitosti inventurních soupisů jsou uvedeny v 30 zákona o účetnictví. Jedním z povinných údajů je i vyjádření k ocenění majetku pro účely tvorby účetních opravných položek.(30/2d). Níže uvedený článek obsahuje nejdůležitější kontroly sestavené podle jednotlivých účtových tříd. Účtová třída 0 Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek Účet 011 - Zřizovací výdaje Účtuje se o výdajích na založení firmy vyšších, než je stanovená pořizovací cena. Hranice pořizovací ceny 60.000,- Kč. V 32 a) ZDP jsou pro zřizovací výdaje stanoveny rovnoměrné odpisy na dobu 60 měsíců. Odepsané zřizovací výdaje se k závěrkovému dni z účetnictví vyřazují. Účet 013 - Software Hranice pořizovací ceny (povinnost účtovat na účet 013) je nad 60.000,- Kč a odpisová doba je stanovena 32 a) na 36 měsíců. Účet 014 Ocenitelná práva V praxi se na tomto účtu účtovalo ISO normách. Počínaje rokem 2008 jsou ISO normy považovány za náklady časově rozlišené. ISO normy zařazené na účet 014 doodepište původním režimem. Zcela odepsané ISO je možno z účetnictví vyřadit 07x/014. Náklady na pořízení 381/ 321 360 tis. Kč. Doba využitelnosti 36 měsíců. Náklady vynaloženy v 10/08. Na 1 měsíc připadá 10 tis. Kč nákladů. V roce 2008 bude uplatněno za 2 měsíce, tj 20 tis. Kč, které zaúčtujeme 518,548../381. V dalším roce bude v nákladech 12 podílů atd. Mléčné kvóty: povinnost uvést tyto limity do přílohy k závěrce platí pro všechny účetní jednotky bez ohledu na období kdy byla mléčná kvóta přidělena, doporučení uvést tyto limity v podrozvahové evidenci, - 1 -
Nákup a prodej mléčné kvóty: Prodej mléčné kvóty představuje jednorázový časově nerozlišený výnos s 19% zdanitelným plněním v období kdy je kvóta prodávána. Nákup mléčné kvóty se bude účtovat na účtu 019. Mléčné kvóty se odpisují účetním odpisem, který se rovná odpisu daňovému. V roce 2008 nedošlo k žádné změně. Nehmotný majetek v pořizovací ceně nižší než 60.000 Kč, je možno účtovat přímo do nákladů na účet 518 s výjimkou mléčných kvót, které se bez ohledu na pořizovací cenu účtují na účet nehmotných aktiv. Pokud budou při pořizování nehmotných aktiv uzavřeny smlouvy, ve kterých je stanovena doba využitelnosti, má tato doba využitelnosti dle smlouvy přednost před počtem měsíců daných 32a) zákona o daních z příjmů. Odpisy stanovené podle 32a) jsou odpisy rovnoměrné, časové. Odpisování tohoto majetku nelze přerušit. Odpisy nehmotných aktiv nakoupených v roce 2004 a později se uvádí v daňovém přiznání v tabulce B, kde je pro ně samostatný řádek č.10 odpisy dle 32a). Účty 02x, 08x Dlouhodobý hmotný majetek Na účty skupiny 02 účtujeme vždy bez limitu vstupní ceny u staveb 021 a trvalých porostů 025. Pozor! Počínaje rokem 2008 byl zaveden limit pořizovací ceny pro dospělá zvířata (zvířata základního stáda) ve vyhlášce 500/2000 Sb., i v novele zákona o daních z příjmů 2/2009 Sb.,(zpětná účinnost pro rok 2008. Účet 021 Stavby Přírůstky staveb nákupem účetní případ nastává dnem podání vkladu práva na katastr nemovitostí. Po tomto datu se zaúčtuje 021/042 a začíná se odpisovat. Je potřebné zkontrolovat smlouvy, zda razítko právní účinky vkladu do KN má datum v roce 2008. Jestliže se jedná o stavbu nezapisovanou, účetní případ nastává dme protokolu o zařazení (ve stavu způsobilém obvyklému užívání). Kolaudace staveb na účet 021 se zařazuje až po nabytí právní moci kolaudačního rozhodnutí (15 dnů). Pozor na prosincové kolaudace. Při pořizování stavby pomocí zakázek (v průběhu roku se účtuje do nákladů a náklady se směrují na zakázku) je nutné vynaložené náklady aktivovat na investice 042/624. Vyřazení staveb prodejem účetní případ nastává dnem podání vkladu práva na katastr nemovitostí. Po tomto datu se zaúčtuje 541/081 a vyřazení 081/021. Je potřebné zkontrolovat smlouvy, zda razítko právní účinky vkladu do KN má datum v roce 2008. Jestliže se jedná o stavbu nezapisovanou, účetní případ nastává dme protokolu o vyřazení. Ke vzniklému nákladu je nutno ve stejném roce proúčtovat dosaženou tržbu na účet 641. Při vyřazení z důvodu likvidace je potřeba mít protokoly o vyřazení, Pokud se z likvidovaného majetku získá použitelný materiál je tento materiál aktivován na sklad (112/621). Zůstatková cena likvidované stavby je daňovým nákladem na účtu 551 jen tehdy, když likvidace není spojena s pořízením stavby nové. Vznikne-li na pozemku stavba nová, pak všechny náklady jak zůstatková cena tak náklady spojené s demolicí vstoupí do pořizovací ceny (042) této nové stavby. Opravitelná škoda na vlastním majetku pokud nevede k vyřazení inventárního čísla, ale k jeho opravě není podle daňových předpisů chápána jako škoda. Pokud poškozený majetek uvedete do původního stavu, aby mohl být dále používán, jak externí náklady na účtu 511, tak vnitropodnikové náklady např. na účtech 521 nebo 501, jsou náklady daňově účinnými. Na účtu škod se neúčtuje. Případná náhrada od toho kdo škodu způsobil nebo od pojišťovny je daňovým provozním výnosem na účtu 648. Řeší 25 odst.2 ZDP. U staveb se jedná téměř vždy o škody opravitelné. Pokud jsou opravovány stavby (komunikace, zpevněné plochy) zkontrolujte zda je tento majetek zařazen na účtu 021 nebo smluvně pronajat.. Opravovat je možno pouze vlastní nebo pronajatý majetek. Inventurní nálezy majetku se účtují na 021/081 v reprodukční ceně. - 2 -
V praxi se občas stává, že si majetek (stavbu nebo stroj) účetní jednotka pronajme (nejedná se o leasing) a následně pak majetek odkoupí. V tomto případě se dostane do působnosti 24/5a) zákona o daních z příjmů a musí zjistit, zda je kupní cena vyšší než zůstatková cena majetku u pronajímatele. Jedná se o zůstatkovou cenu po rovnoměrných odpisech. Jestliže je kupní cena nižší budou náklady na nájemné uplatněné v minulých letech daňově neuznatelné a bude je potřeba dodanit. Z důvodu úspory nákladů na daň z převodu nemovitostí se dá využít při vzájemných nákupech a prodejích směnné smlouvy. Daň z převodu nemovitostí se platí jen jednou a to z ceny, která je nejvyšší. Pokud jsou ve směnné smlouvě sjednány ceny, účtuje se o cenách sjednaných. Pokud nejsou ceny sjednány, účtuje se ve výši znaleckých posudků. (Český účetní standard č. 13, bod 5.1.4.) Příklad: Firma A vlastní stavbu, která bude předmětem směny za stavbu firmy B. Ve směnné smlouvě nejsou sjednány ceny (ani být sjednány nemusí). A) 021 3000 081 1000 ZC 2000 Znalecký posudek 2400 B) 021 4000 081 1000 ZC 3000 Znalecký posudek 2700 Daň z převodu se počítá z ceny 2700, platí ji obě firmy jednou polovinou. Zaúčtování A) - doúčtování oprávek 541/081 2000 zůstatková cena - vyřazení stavby A 081/021 3000 pořizovací cena - zařazení stavby B 021/641 2700 znalecký posudek Zaúčtování B) - doúčtování oprávek 541/081 3000 zůstatková cena - vyřazení stavby B 081/021 4000 pořizovací cena - zařazení stavby A 021/641 2400 znalecký posudek Obě firmy budou odpisovat směněnou stavbu jako stavbu novou, odpisovou sazbou prvního roku. Daňová účinnost nákladů na účtu 541 se hodnotí podle daňové zůstatkové ceny (náklad je uznatelný do výše daňové zůstatkové ceny). Uživatelé programů ZEIS pořídí vyřazení stavby druhem pohybu prodeje, počítač automaticky rozdělí účet 541 na daňovou a nedaňovou část podle údajů, které jsou uloženy v kartě majetku. Účet 022 Ostatní movitý majetek Přírůstky movitého majetku se účtují na základě protokolu o zařazení (022/042) U přírůstků majetku zkontrolujte zařazení (karty účtu 042), vedlejší náklady spojené s pořízením patří do ceny majetku. Zkontrolujte prosincové nákupy automobilů, traktorů. Na účet 022 se zařazuje až poté co je předmět uveden do stavu způsobilém obvyklému užívání. Jednou z podmínek je registrace, která musí být provedena v roce 2008. Pokud je registrace provedena až v lednu 2009, na účet 022 se zařazuje až v roce 2009. Zkontrolujte smlouvy u majetku, který jste pořídili na splátky. Jestliže ve smlouvě není žádné ustanovení o převodu vlastnických práv, majetek se zařadí na účet 022 a je možno ho účetně i daňově odpisovat. Smlouvy s výhradou vlastnictví jsou smlouvy, kde vlastnická práva přechází až po zaplacení poslední splátky. Majetek se zařadí podle protokolu o zařazení v době kdy je předán ve stavu způsobilém obvyklému užívání. ( 28/1 zákona o účetnictví).zahájí se ale jen účetní odpisování. Daňové odpisování je možno zahájit až po úhradě poslední splátky. V programech je potřeba při zařazení přerušit daňové odpisování. Smlouvy se zajištěním závazku převodem vlastnického práva jsou smlouvy ve kterých je firmě poskytnut úvěr od leasingové společnosti nebo banky. Účetní jednotka si do svého vlastnictví zakoupí majetek, zařadí ho na 022, odpisuje účetně i daňově. Tímto majetkem je zajištěn závazek. V případě, že dojde k porušení podmínek smlouvy ( splácení), přechází vlastnictví majetku na poskytovatele úvěru. - 3 -
Nebo si banka tento úvěr (závazek), zajistí převodem práva k majetku, který následně smlouvou o výpůjčce poskytne účetní jednotce na celou dobu po kterou se úvěr splácí. K takto získanému majetku se účetní jednotka chová rovněž jako k majetku svému a pokud se úvěr splácí, nenastane žádný problém. Účetní jednotka odpisuje účetně i daňově ( 28/1 zákona o účetnictví, 28/4 zákona o daních z příjmů). Leasing na konci roku je vhodné zkontrolovat výši uplatněných nákladů na účtu 518. Celková částka nákladů za celou dobu smlouvy (pořizovací cena, leasingové navýšení, pojištění, poplatky a DPH u osobních automobilů) se vydělí počtem měsíců na které je uzavřena leasingová smlouva. Vypočítá se nárok na náklady ve sledovaném roce a porovná se s náklady uplatněnými. Toto kontrolou se odhalí chyby, které vznikají při nerovnoměrných splátkách. Drobný majetek jedná se o majetek životnosti delší než 1 rok v pořizovací ceně max. 40.000 Kč. O tomto majetku se účtuje v souladu s vnitropodnikovou směrnicí na účet nákladů nebo na účet 022. Pokud se účetní jednotka rozhodla o účtování na účet 022, odpisuje takový majetek měsíčním účetním odpisem, který se rovná odpisu daňovému. Pokud se nakupuje větší množství drobného majetku najednou a vnitropodniková směrnice připouští účtování do nákladů je potřeba vzniklé významné náklady časově rozlišit. Prodej ostatního movitého majetku se účtuje na základě protokolu o vyřazení. Náklad na účtu 541 je ve stejném období jako výnos na účtu 641. Likvidace pro opotřebení se účtuje na účtech 551 na základě protokolu o vyřazení Škoda opravitelná není škodou, účtuje se oprava jako daňově uznatelný náklad. Škoda neopravitelná vede k vyřazení majetku z účetní evidence. Neopravitelné škody na vlastním majetku, kdy je majetek v důsledku této škody vyřazen, jsou daňově účinným nákladem pouze do výše náhrady. Např. zaměstnanec nabourá auto, které je majetkem firmy tak, že jej nelze vůbec opravit a půjde do šrotu. Daňová zůstatková cena takto vyřazeného auta je daňově účinným nákladem jen do výše zúčtované náhrady od zaměstnance nebo pojišťovny. O škodě se účtuje na účtu 582 (významné částky nebo na účtu 549). Náklad musíte rozdělit na daňovou část do výše přijatých náhrad a nedaňovou část - zůstatková cena nad výši přijatých náhrad. Řeší 25 odst.1, písm.n a 25 odst.2 ZDP. Přijaté náhrady účtujte do stejného patra mimořádného výsledku náklad je ve skupině 58, výnos se účtuje do skupiny 68, náklad je na 549, výnos je na 648. Škoda ze živelních pohrom a škoda způsobená podle potvrzení policie neznámým pachatelem zúčtovaná na účtu 549,582 je daňově účinným nákladem. Případná úhrada této škody (většinou pojišťovnou) je daňovým výnosem na účtu 648, 688. Řeší 24 odst.2 písm.l a 24 odst.10 ZDP.Totéž platí i o neopravitelné škodě způsobené živelní pohromou na stavbách v případě, že na místě stavby postavíme stavbu novou. Zůstatková cena stavby demolované nevstupuje do pořizovací ceny stavby nové, ale je daňovým nákladem na účtu 549, 582. Pokud máte pochybnost o správnosti zatřídění do SKP(pro odpisy) je možno se obrátit na některou ze specializovaných firem, které se zatříděním zabývají výhradně písemnou formou. Bohuš Libich Consult service 1, Přemyslovská 37/1858, 130 00 Praha 3, tel. 222710922 ÚRS PRAHA, a.s., Pražská 18, 100 00 Praha 10, tel. 267219111 Ing. Dana Bendová-Orges-consulting, Ing. Ivan Peška-Orges-consulting, Malá Štěpánská 541/15, 120 00 Praha 2, tel. 224918523, 224921545 SIAK, spol.s r.o. B. Němcové 451, 760 01 Zlín, tel. 577221634 Lamira s.r.o. Pražská 268/II 342 01 Sušice Dotace na pořízení majetku Vyhláška 500/2002 Sb., i český účetní standard č.13, bod 5.1.5. jednoznačně stanoví, že o přijatou dotaci se snižuje pořizovací cena majetku. Účetní i daňové odpisy se počítají z této snížené částky Novela ČÚS č. 17 zúčtovací vztahy: novelováno pro rok 2008 bod 3.7.: o nezpochybnitelném právním nároku na dotaci se účtuje na vrub příslušného účtu účtové skupiny 37-jiné pohledávky a závazky a ve prospěch příslušného účtu účtové skupiny 34- zúčtování daní a dotací. O použití dotace na pořízení dlouhodobého hmotného majetku a technického zhodnocení a dotace na úhradu úroků zahrnovaných do pořizovací ceny se účtuje na vrub příslušného účtu účtové skupiny 34-zúčtování daní a dotací se souvztažným zápisem ve prospěch příslušného účtu účtové třídy 0-dlouhodobý majetek. - 4 -
Pro správné zaúčtování dotací by účetní jednotka měla souběžně posoudit 2 hlediska podle kterých bude účtovat. Pravidlo, které musí být z hlediska věrného obrazu účetnictví dodrženo, je časová souvislost nákladů a výnosů (dotací, které se k těmto nákladům přiřazují), ale zároveň musí existovat reálný předpoklad, že dotace bude přiznána. 1) účetní jednotce je oznámen nezpochybnitelný nárok na dotaci ( rozhodnutí o poskytnutí dotace) do data uzavření účetních knih. - zaúčtování rozhodnutí o poskytnutí dotace 378/346 - použití dotace na stanovený účel 346/ 042 dotace na pořízení dlouhodobého majetku - úhrada dotace 221/378 Za dotaci se považuje i dotace k úrokům. Podle rozhodnutí účetní jednotky se postupuje tak, že pokud jsou nákladové úroky součástí ocenění (042) jsou i dotace k úrokům součástí ocenění. Pokud jsou nákladové úroky na účtu 562, jsou i dotace k těmto úrokům součástí výnosů na účtu 66x. I nadále je rozhodujícím datumem pro použití vnitropodnikové směrnice pro účtování úroků z investičních úvěrů datum zařazení. 1. způsob směrnice určuje účtování úroků do nákladů na 562. Do data zařazení i po datu zařazení se účtuje stejně na účet 562, přijaté dotace na úroky na účet 66x. (Neúčtujte tyto dotace na 648- výnos je v jiném patře výsledku než náklad). 2. způsob - směrnice určí, že úroky budou součástí vstupní ceny. Jedná se o úroky do data zařazení, které se pak účtují na účtu 042 MD, přijaté dotace k úrokům na 042 DAL. Po datu zařazení se úroky účtují na účet 562, přijaté dotace na úroky na účet 662. Použitý způsob je uveden ve vnitropodnikové směrnici. Inventurní nálezy majetku se zaúčtují 02x/08x jako majetek zcela odepsaný. Účtuje se v reprodukční ceně. Maximální rovnoměrné (lineární) odpisy. Pokud uplatňujete rovnoměrné daňové odpisy majetku podle 31, tyto odpisy jsou stanoveny jako maximální. To znamená, že můžete použít i jakýkoliv odpis nižší. Z toho plyne, že omyly způsobené chybným zařazením do skupiny s pomalejším odpisem (místo odp. skupiny 1 se zařadí do odp. sk. 2) mohou být ponechány a nemusí se opravovat. U zrychlených odpisů podle 32 je i nadále nutno uplatňovat odpis přesně v částce stanovené zákonem. Opravy dlouhodobého hmotného majetku a technické zhodnocení dlouhodobého hmotného majetku Daňově i účetně lze zúčtovat do nákladů pouze výdaje související s dlouhodobým majetkem, které mají charakter opravy nebo údržby. Oprava (Vyhláška 500/2002, část IV. Účetní metody, odst.2, písm. a) - opravou se odstraňuje částečné fyzické opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Uvedením do provozuschopného stavu se rozumí provedení opravy i s použitím jiných než původních materiálů, dílů, součástí nebo technologií, pokud tím nedojde k technickému zhodnocení. Údržbou se rozumí soustavná činnost, kterou se zpomaluje fyzické opotřebení, předchází se poruchám a odstraňují se drobnější závady.. Technické zhodnocení (nelze účtovat do nákladů) Technické zhodnocení je termín, který byl stanoven pouze pro účely daní a účetnictví. 33 ZDP definuje technické zhodnocení. Účetnictví tuto definici ze zákona o daních z příjmů přebírá: technické zhodnocení jsou VÝDAJE na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace, pokud překročily u jednoho inventárního čísla částku 40.000,- Kč. Pokud tuto částku nepřekročí, záleží na účetní jednotce, zda je bude za technické zhodnocení považovat. Částka rozhodná pro posouzení se hodnotí vždy souhrnně za jednu položku majetku a jedno zdaňovací období. Pokud účetní jednotka rozhodne, že nebude pod 40.000,- Kč účtovat o technickém zhodnocení, zúčtuje se do nákladů jako ostatní provozní náklady proti účtu 548 v případě hmotného majetku nebo jako ostatní služby proti účtu 518 v případě nehmotného majetku neúčtuje se jako o opravě. Je třeba si uvědomit, že technické zhodnocení = výdaje, proto nelze z právního hlediska samostatně zcizovat (prodat, darovat, vložit), protože nejde o reálný majetek v právním slova smyslu. Tento fakt si je nutné uvědomit především tehdy, pokud byste prováděli technické zhodnocení na pronajatém majetku. Pronajímateli je možné přefakturovat náklady na provedené technické zhodnocení, ale nemůžete mu pro- - 5 -
dat technické zhodnocení jako takové - majetek na němž je provedeno, je jeho majetkem a tudíž i technické zhodnocení je součástí jeho majetku. Zdaňování technického zhodnocení při ukončení pronájmu je nutné věnovat zvýšenou pozornost. Dokončená technická zhodnocení na pronajatém majetku (zejména stavební úpravy) se účtují na účty skupiny 02. Daňové odpisy se řídí podle majetku který byl takto zhodnocen (daňově se odpisuje stejně jako stavba, stroje). Účetní odpis má být rozložen na dobu trvání smlouvy, pokud se jedná o časově omezenou nájemní smlouvu. V 33) ZDP je uvedeno, co zákon považuje za technické zhodnocení. V pokynu D-300 k 33) je uvedeno co není technické zhodnocení (záměna materiálu a vybavení auta zimními pneumatikami). Doporučení: pokud si nejste jisti, zda celková částka přesáhne za rok 40.000,- Kč u jedné položky majetku a máte snahu uplatnit do nákladů co nejvíce, účtujete na zvláštní analytické účty 518 a 548 a posuzujete u jednotlivého majetku. zda jste překročili stanovenou hranici. Tyto analytické účty podrobíte ke konci roku inventarizaci podle jednotlivých položek. Doporučení: budete provádět akce většího rozsahu zejména tam kde budou současně opravy a technické zhodnocení doporučuji před zahájením akce zdokumentovat v jakém stavu byl majetek před zásahem. Při případném sporu se správcem daně je účetní jednotka v pozici toho kdo dokazuje. Účetní jednotka a správce daně mají zpravidla na technické zhodnocení a opravy rozdílný názor. Povinnost dokazování je na straně účetní jednotky. V 33a) ZDP je uveden postup pro využití možnosti tzv. Závazného posouzení skutečnosti, zda je zásah do majetku technickým zhodnocením. U Odpisování dlouhodobého majetku došlo v roce 2008 ke zrušení odpisové skupiny 1a). Majetek zařazený v této odpisové skupině je potřeba přeřadit do skupiny 2. Daňové odpisy majetku jsou poměrně rychlé. Skutečná životnost majetku bývá delší. Podle skutečné životnosti majetku by měly být nastaveny účetní odpisy, aby náklad na účtu 551 a tím i výsledek hospodaření odpovídal realitě. Zkontrolujte vnitropodnikové směrnice pro účetní odpisováni. Nastavení účetních odpisů je možno v průběhu odpisování změnit, (zrychlit nebo zpomalit) podle toho v jakém stavu se při inventarizaci majetek nachází. Účet 026 Základní stádo a tažná zvířata V roce 2008 došlo ke změně terminologie, základní stádo a tažná zvířata se nazývají dospělá zvířata ( obsahová náplň je stejná) V roce 2008 se na účet 026 povinně účtuje když pořizovací cena dospělého zvířete (základního stáda ) přesáhne 40 tis. Kč. Takové zvíře se odpisuje podle odpisové tabulky ZDP v odpisové skupině 1 nebo 2. O účtování zvířat v pořizovací ceně do 40 tis. Kč včetně rozhoduje účetní jednotka vnitropodnikovou směrnicí. Tato zvířata můžete prohlásit za odpisovaný majetek na účtu 026 a stanovit spodní hranici Kč pro účtování na 026. Odpisy budou uplatněny podle 24/2v ZDP, což znamená, že účetní odpis se zároveň použije pro daně. V tomto případě si účetní jednotky stanoví % kterým budou kategorie zvířat odpisovat. Při 25% bude dojnice odepsána za 4 roky. Procenta je možno nastavit na celá čísla 3 letý odpis = 33%, zbývající 1% se odepíše v následujícím měsíci. Pokud se k těmto zvířatům budete chovat jako k zásobám, ponecháte je na účtu 124. Oba dva způsoby jsou v programech ZEIS zajištěny. Pro účtování na 026 je potřeba přeinstalovat a zpracovat prosinec 2008 na nové verzi. Pro účtování základního stáda na 124 je potřeba upravit číselník účtování na příslušné kategorii zvířat. Příklad vnitropodnikové směrnice: zvířata základního stáda v pořizovací ceně do 40.000 Kč (včetně) budou považována za dlouhodobý odpisovaný majetek účtovaný na účtu 026. Jednotlivé kategorie budou odpisovány podle odpisového plánu. Kategorie zvířat Dojnice 121100 Prasnice..atd. doba odpisu 4 roky Zkontrolujte shodu syntetické a analytické evidence z hlavní knihy modulu zvířata na hlavní knihu účetnictví. Zkontrolujte zařazení nakoupených zvířat (účet 042) - 6 -
Úhyn dospělých zvířat (zařazených do majetku) je daňově účinným nákladem do výše daňové zůstatkové ceny zjištěné podle 29 odst.2 ZDP, pokud máte potvrzení od veterináře, že jste úhyn nezavinili. Zůstatkovou cenu zúčtujete 549/086 a následně vyřadíte 086/026. Řeší 25 odst.2 ZDP. Program ZEIS účtuje na účty 549300 nebo 549310. Případné náhrady těchto úhynů pojišťovnou se účtují na účet 648. Zkontrolujte obratové soupisky aby nezůstávaly na prázdných stájích Kč.. Účet 031 - Pozemky Nákup pozemků s porosty a) Kupní smlouva stanoví celkovou cenu na 70 tis. Kč za pozemek, 30 tis. za okrasné keře a 30 tis. Kč za plot. - nákup pozemku 031/321 70 - nákup dřevin 031/321 30 (stejně se účtuje nákup lesního porostu) - nákup plotu 021/321 30 plot je stavba, bez ohledu na výši pořizovací ceny patří na účet 021 - pokud by se společně s pozemkem kupovaly místo okrasných keřů nebo lesa trvalé porosty (vinice, chmelnice, sady) bez ohledu na pořizovací cenu se vždy účtují na účtu 025 Pěstitelské celky trvalých porostů. Při nákupech pozemků vznikají vedlejší náklady, které patří do pořizovací ceny pozemků. Jedná se o kolky,znalecké posudky, právní služby. Při nákupu pozemků, které byly předmětem nájmu se provádí test na daňovou uznatelnost nájemného podle 24/5b). Při prodeji pozemků se testuje náklad na účtu 541/031 na dosaženou tržbu na účtu 641. Prodávané pozemky se testují jednotlivě. Inventurní nálezy pozemků se účtují 031/413. Prodej pozemků se účtuje 541/031, náklad se testuje na dosaženou tržbu u každého prodávaného (směňovaného) pozemku jednotlivě. Směna pozemků se účtuje obdobně jako směna staveb. Nákup pozemku s lesem nebo okrasnými dřevinami se účtuje na 031. Nákup pozemku se sadem, vinicí, chmelnicí se účtuje na účet 031 a 025. Nákup se stavbou (studna, plot) se účtuje na 031 a 021. Účet 042 Pořízení dlouhodobého hmotného majetku V praxi se často vyskytují v aktivech položky vynaložených investičních nákladů na účtu 042-pořízení dlouhodobého hmotného majetku. V některých případech je investice pozastavena a řeší se, co se s ní v budoucnu udělá. V tomto případě je vhodná tvorba účetní opravné položky na účtu 5599/094, aby hodnota takového sporného aktiva byla zreálněna. Příklad: - tvorba opravné položky na nedokončenou investici 160.000,-- Kč 5599/094 - inventurní komise rozhodla o odpisu 160.000,-- Kč 548x/042 - zúčtování opravné položky 160.000,-- Kč 094/ 5599 Odpis nedokončené investice se účtuje na účtu 548/042. Jestliže účetní jednotka rozhodne o tom, že odpis je daňový, musí to umět zdůvodnit. Pokud by například došlo k zastavení investice z rozhodnutí správního orgánu, byla by odepsaná investice daňově účinným nákladem. Pokud pořizujete majetek ve vlastní režii a vzniklé náklady účtujete do třídy 5 na jednotlivé zakázky, nezapomeňte k rozvahovému dni aktivovat 042/624, případně 121/624. U účtu 042 se provádí pečlivá dokladová inventura zejména tam kde je rozestavěno více akcí najednou. Položky na jednotlivých účtech 042 jsou dokladem pro tvorbu pořizovací ceny na účtech 02x. - 7 -
Účet 061,062 účasti s rozhodujícím a podstatným vlivem-závěrkové přeceňování 27 zák. o účet. Výše uvedené účty představují dlouhodobý finanční majetek, tzv. majetkové účasti. Držitel těchto účastí investoval peněžitý nebo nepeněžní vklad, aby byl vlastníkem jiné firmy ( ve výši %, která účasti vyjadřují). Tento vlastník má právo hlasovat, pobírat zisk, má právo na likvidační zůstatek. Představitelem účastí jsou akcie a podíly v obchodních společnostech. Oceňuje se pořizovací cenou, tj. včetně vedlejších souvisejících nákladů. Pokud jste kupovali akcie, zkontrolujte, zda právní, zprostředkovatelské a podobné služby, jsou zaúčtovány v ceně aktiva, čili na účtech 06x. Majetkové účasti se k závěrkovému dni přeceňují podle 27 zákona o účetnictví Účetní jednotky mohou zvolit pro závěrkové ocenění metodu pořizovací ceny s využitím opravné položky nebo metodu ekvivalence. V rámci účtů 061 a 062 nelze obě metody kombinovat. Veškeré analytické účty 061,062 musí být oceněny stejnou metodou, kterou účetní jednotka stanoví ve vnitropodnikové směrnici pro závěrkové ocenění cenných papírů-účastí. Přecenění účtů 061 a 062 pomocí opravné položky znamená, že si opatříte rozvahu společnosti ve které máte účast a porovnáte poměr vlastního kapitálu a základního kapitálu. Pokud je vlastní kapitál větší než základní, účast se zhodnocuje. Protože jste ale zvolili metodu pořizovací ceny a opravné položky, směrem nahoru přecenit nelze, nebude se účtovat nic a stavy na účtech ponecháte v pořizovací ceně. Pokud by byly účasti významně znehodnoceny (dceřiná společnost je stále ve ztrátách, má velmi nízký nebo záporný vlastní kapitál, poměr mezi vlastním kapitálem a základním kapitálem vyjde méně než 1) je potřeba snížit hodnotu účasti nepřímo zaúčtováním nedaňové opravné položky 5799/096 max. do výše pořizovací ceny evidované na účtu 061 a 062. Opravnou položkou lze hodnotu účasti pouze snížit, při 100% opravné položce je sloupec brutto a korekce stejně vysoký a rozvahová hodnota netto je nula. Přecenění ekvivalencí spočívá v tom, že se účty 061 a 062 přecení v závislosti na výsledcích dceřiné společnosti, jejíž účast účetní jednotka drží. Přeceňuje se přímo účet 061, 062, prostřednictvím účtu 414 MD nebo DAL a samostatného analytického účtu jednotlivých účastí. Znamená to, že je možno zachytit snížení i zvýšení hodnoty příslušné účasti. Příklad: Účetní jednotka A má 25% účast na základním kapitálu (hlasovacích právech) účetní jednotky B. Účast je zaúčtována na účtu 062100 v pořizovací ceně. Touto cenou mohou být složené peníze při zakládání společnosti B, zůstatková účetní hodnota nepeněžního vkladu, ale také peníze vynaložené při koupi akcií od původního zakladatele. Předpokládejme, že na účtu 062 je částka 5.000.000,-- Kč. Vlastní kapitál společnosti B (řádek rozvahy vlastní kapitál roku 2005) je: a) 28.000.000,-- Kč. 25% z 28 mil. je 7mil. Kč. Účetní jednotka A přecení účast na účtu 062100 zaúčtováním přecenění na analytickém účtu 062101/414 2.000.000,-- Kč. Celková rozvahová hodnota tak stoupne na 7 mil. Kč. b) 16.000.000,-- Kč. 25% ze 16 mil. jsou 4 mil. Kč. Účetní jednotka A přecení účast na účtu 062100 zaúčtováním přecenění na analytickém účtu 414/ 062101 1.000.000,-- Kč. Celková rozvahová hodnota tak klesne na 4 mil. Kč. c) -2.000.000,-- Kč. 25% ze záporného vlastního kapitálu je rovněž záporné číslo. Účetní jednotka B má v současné době veškeré vklady prohospodařené. Účetní jednotka A nebude účtovat do mínus 500 tis., ale proúčtuje snížení hodnoty účasti na nulu, zaúčtuje 414/ 062101 5.000.000,-- Kč. Celková rozvahová hodnota klesne na nulu. Účet 063 realizovatelné cenné papíry s vlastnictvím pod 20% hlasovacích práv- 27 ZÚ Na tomto účtu jsou v praxi zaúčtovány menšinové akcie různých a.s. na chov prasat, výrobu vajec, ACHP, škrobárny apod. Zemědělské podniky drží tyto akcie, aby jako akcionáři mohli prodávat do těchto společností své produkce, nebo využívat různých služeb. Dividendy (výnosy z těchto akcií zemědělské podniky nedostávají). Akcie na účtu 063 mají být k závěrce přeceněny podle 27 zákona o účetnictví reálnou cenou. Za reálnou cenu se podle 27 považuje: a) tržní hodnota Týká se pouze veřejně obchodovatelných CP (tuzemská a zahraniční burza, RMS). Tyto CP se v běžné praxi nevyskytují. Údaje se zjišťují z tisku, kde jsou ceny vyhlašovány. Běžná praxe nemá veřejně obchodovatelné cenné papíry. - 8 -
b) posudek znalce v tržní ceně. Soudní znalec, kterému ocenění zadáte, ocení znaleckými metodami a přecenění se zaúčtuje směrem nahoru 063 AE/414, směrem dolů 414/063 AE. V praxi je možno doporučit závěrkové znalecké přecenění v případech kdy se účetní jednotka chystá např. akcie v příštím roce ve větším množství prodat. Příklad: ocenění podle písmene b) Na účtu 063100 jsou evidovány akcie v hodnotě 1000000,-- Kč. Jejich reálná cena zjištěná znalcem je 200000,-- Kč. K 31.12. přeceníme na účtu 414MD/063101DAL ve výši 800000,-- Kč. V rozvaze bude vykázáno v aktivech 200000,-- Kč znaleckého ocenění. Pasíva (vlastní kapitál) budou snížena o hodnotu 414MD. V případě prodeje se přecenění rozpouští 063101/414 800.000,-- Kč a zaúčtuje se prodej 561/063100 1.000.000,-- Kč a tržba 311/661. Případná ztráta z prodeje je daňově uznatelná pouze tehdy jestliže jste vlastnili akcie s podílem do 10% na základním kapitálu. c) kvalifikovaný odhad tržní ceny na základě věrohodného matematického modelu. Pro naši běžnou praxi je tento způsob nepoužitelný. d) ocenění stanovené podle zvláštních právních předpisů (zákon 151/1997 Sb.) Ocenění podle tohoto zákona se provádí v ceně obvyklé. (Je to totéž jako znalecký posudek) e) pořizovací cenou podle 27/5 - není-li objektivně možné stanovit reálnou hodnotu, ponechají se akcie v pořizovací ceně. I tato cena se pak považuje za cenu reálnou. Účetní jednotka má povinnost vytvořit účetní opravnou položku je-li k této tvorbě důvod. Z výše uvedeného je patrné, že účetní jednotka má ve způsobu ocenění na účtech 063 možnost volby, metody je možno kombinovat. Zvolený způsob ocenění doporučuji konzultovat se svým auditorem. Účet 063 Menšinové akcie - trvalé přeceňování Vyhláška 500/2002 Sb., 51 odst.2: Je-li prokázáno, že došlo ke snížení hodnoty (znehodnocení) těchto cenných papírů, které je pravděpodobně trvalé, zaúčtuje se znehodnocení bez zbytečného odkladu na příslušné účty finančních nákladů, a to ve výši rozdílu mezi oceněním cenného papíru při jeho nabytí a stávající reálnou hodnotou se zohledněním předchozích ztrát ze znehodnocení. Použitelné poprvé v roce 2006. Vhodné např. pro akcie podniků, které jsou v konkursu, likvidaci nebo vykazují trvalý pokles vlastního kapitálu. Účetní jednotka rozhodla trvale přecenit níže uvedené akcie na 5%.původní pořizovací ceny Pořizovací cena akcií na účtu 063100 1.000.000 Kč a)závěrkové přecenění je na účtech 414/063200 950.000 Kč. b)nebo je přeceněno pomocí opravné položky na účtu 096 a)závěrkové trvalé přecenění na 5% 5641/063100 950.000 Kč Rozpuštění přecenění minulých let 063200/414 1.000.000 Kč Na účtu 063100 bude zůstatek 50.000 Kč b)závěrkové trvalé přecenění na 5% 5641/063100 950.000 Kč Zrušení opravné položky 096/5749 1.000.000 Kč Na účtu 063100 bude zůstatek 50.000 Kč POZOR!!! Náklad na účtu 564/063 je v roce 2008 daňově uznatelný jen tehdy jestliže vlastnictví menšinových akcií nedosáhlo 10%, 23/4 l) změna reálné hodnoty při trvalém znehodnocení u CP, které by byly při prodeji osvobozeny je nedaňová. Z daňového hlediska je trvalé přecenění těchto akcií bezpředmětné, protože by bylo nedaňové.-5649/063 200 tis. Kč nedaňově Prodej cenných papírů a podílů v roce 2008 - daňové hodnocení se řídí vlastnictvím 10 a více % podílů. Vlastnictví 10 a více % na základním kapitálu znamená vztah mateřské a dceřiné společnosti a je podle 19/1 ze s přihlédnutím k 19/9 při prodeji osvobozeno od daně z příjmů. To znamená, že tržba na účtu 661 je nedaňová. K nedaňové tržbě nelze uplatnit daňový náklad, tedy i náklad je nedaňový. - Prodej 10 a více % 5619/06x - nedaňový náklad - Tržba za 10 a více % 3xx/6619 - nedaňový (osvobozený ) výnos - 9 -
Při prodeji akcií a podílů s vlastnictvím do 10% se postupuje stejně jako v roce 2007, viz tabulka. Závěrkové přeceňování na reálnou cenu podle 27 zákona o účetnictví, trvalé přecenění, prodej Účet 061 akcie, podíly v s.r.o. a družstvu 062 akcie, podíly v s.r.o a družstvu Charakteristika aktiva Více než 40% účast Reálná cena NE Jiný způsob Ekvivalence nebo pořizovací cena a opravná položka 20-40% účast NE Ekvivalence nebo pořizovací cena a opravná položka 063 akcie, 10-20% ANO Znalec. Posudek v tržní ceně Dle zákona 151/97 Sb. Pořizovací cena s využitím opravné položky 063 akcie Do 10 % ANO Znalec. Posudek v tržní ceně Dle zákona 151/97 Sb. Pořizovací cena s využitím opravné položky 063 podíly v s.r.o. a družstvu 063 podíly v s.r.o. a družstvu 252 vlastní akcie a podíly v s.r.o. Daňová uznatelnost při prodeji a trvalém přecenění v roce 2008 Vlastnictví 10 a více % nedaňový náklad, nedaňový výnos Trvalé přecenění nelze Vlastnictví 10 a více % nedaňový náklad, nedaňový výnos Trvalé přecenění nelze Nedaňový náklad, nedaňový výnos Trvalé přecenění lze, ale je nedaňové Náklad je daňový, uznatelný bez ohledu na dosaženou tržbu, která je rovněž daňová. 24/2r. Trvalé přecenění je daňové. 10 až 20% NE Pořizovací cena s využitím OP Nedaňový náklad, nedaňový výnos Trvalé přecenění nelze DO 10 % NE Pořizovací cena s využitím OP Náklad je daňový do výše dosažených tržeb 24/2w Trvalé přecenění nelze NE Pořizovací cena. V závěrce se nepřeceňuje Náklad je daňový do výše dosažených tržeb. Trvalé přecenění nelze ÚČTOVÁ TŘÍDA 1 - ZÁSOBY Jednou z velmi důležitých činností na úseku zásob je provedení fyzické inventury a vyčíslení skutečného stavu zásob. V účtování variantou A se proúčtují záměny, manka a přebytky. Při účtování variantou B se skutečné stavy zásob účtují na příslušné účty zásob a snižují se v průběhu roku uplatněné náklady. (nákupy s účtují do nákladů např. 504/132, stav skladu k 31.12. 132/504). V inventuře musíte doložit i nedokončenou výrobu průmyslového charakteru (např. dle výkonů, zakázek a to i nehmotné povahy- projektové práce). Vysoké přijaté zálohy na účtu 324 a nízká nebo nulová NV na účtu 121 signalizuje případnému kontrolnímu orgánu, že má o nedokončenou výrobu projevit zvýšený zájem (správci daně musíte umět věrohodně zdůvodnit, proč vám byla poskytnuta záloha a přitom jste na zakázce ještě nezačali pracovat). U zemědělských podniků se závěrkový stav účtu nedokončené rostlinné výroby dokládá výsledovkou výkonů 400-699. U ostatních podniků inventurním soupisem oceněných nedokončených zakázek zůstatek účtu 111 ke konci roku v případě účtování způsobem A a) pokud máte materiál a nedošla faktura, převedete na DAL 389 b) pokud máte fakturu a nedošel materiál, převedete na materiál na cestě (účet 119) pokud účtujete způsobem B: a) pokud máte materiál a nedošla faktura, spotřebovaný materiál zaúčtujete 501/389, nespotřebovaný 112/389 b) pokud máte fakturu a nedošel materiál, zaúčtujete 119/501 (stornujete spotřebu materiálu, který dosud nemáte) - 10 -
Poskytnuté zálohy na zásoby se účtují na účet 15x, přijaté na 324 Manka a škody škoda je většinou zjištěna jindy než při inventarizaci a znáte u ní i den, příčinu a konkrétní položku, u které ke škodě došlo. Z hlediska účetního se škodou rozumí fyzické znehodnocení (neodstranitelné poškození nebo zničení) nehmotného a hmotného majetku, a to z objektivních i subjektivních příčin. Toto poškození vede k zaúčtování vyřazení poškozeného majetku z účetní evidence. Jedná-li se o škodu běžného charakteru spojenou s provozem, účtuje se na účtu 549. Pokud se jedná o škodu mimořádnou ve významných položkách, ke které dochází naprosto výjimečně účtuje se na účtu 582. u manka jste zjistili, že něco chybí, ale nevíte kdy a proč k této ztrátě došlo (např. při inventarizaci v maloobchodě zjistíte, že chybí zboží za 50000 Kč). technologické ztráty a ztratné v maloobchodních prodejnách jsou považovány při splnění určitých předpokladů za přirozené úbytky zásob. Pokud v podniku existuje platná vnitropodniková směrnice upravující výši těchto přirozených úbytků, ve které je stanovena ekonomicky zdůvodnitelná výše těchto ztrát, účtujete o běžné spotřebě. Např. 501/112, 504/132, 613/123, 614/124. Jedná se o daňově účinné náklady. Vnitropodniková směrnice musí být zpracována s maximální péčí (podle zdokladované skutečnosti v minulosti, i s využitím dnes již neplatných státních norem, dle stanoviska odborného pracoviště, výzkumného ústavu, podle standardů v daném oboru). Posouzení oprávněnosti výše technologických ztrát provede správce daně při daňové kontrole. Řeší 25 odst.2 ZDP. škoda ze živelních pohrom a škoda způsobená podle potvrzení policie neznámým pachatelem zúčtovaná na účtu 582 je daňově účinným nákladem. Případná úhrada této škody (většinou pojišťovnou) je daňovým výnosem na účtu 688. Řeší 24 odst.2 písm.l a 24 odst.10 ZDP. Taková mimořádná škoda se účtuje na účtu 582 (549). všechny ostatní škody a manka jsou daňově účinným nákladem pouze do výše případné náhrady. Řeší 25 odst.1 písm.n ZDP. pokud způsobíte škodu na cizím majetku, většinou se s majitelem vyrovnáte prostřednictvím náhrady škody. O náhradě škody účtujete na účtu 588/379(221). Pokud dochází k náhradě škody v přímé souvislosti s provozem podniku, lze účtovat i na účtu 548. Účtování inventurních rozdílů a škod Typ úbytku (přebytku) Účetně Daňově Manko do normy, technologické ztráty, ztratné, úhyny zvířat evidovaných na účtu 124 Manko nad normu Běžná spotřeba účtové skupiny 50, 61 Škoda 549, náhrada 648 Daňově účinný náklad Daňově účinný náklad pze do výše přijaté náhrady Inventurní přebytek Výnos 648 Daňový výnos Formální přebytek vzniklý chybným účtováním při vyskladnění nakoupených zásob Formální manko z chybného účtování doložené účetním dokladem DAL 50x Účtové skupiny 50, 61 Snížení daňově účinných nákladů Daňově účinný náklad Dočasné znehodnocení-opravná položka 559/19x Daňově neúčinný náklad Trvalé znehodnocení 549 Daňově neúčinný náklad Škoda způsobená neznámým pachatelem, živelní pohromou. 582,549 Daňově účinný náklad Doporučené vnitropodnikové směrnice - způsob vedení zásob ( A,B), jestliže je kombinace obou způsobů uvést které AÚ jsou B. V rámci jednoho AÚ nelze kombinovat. - materiál účtovaný přímo do spotřeby - 11 -
- normy přirozených úbytků - ČÚS 15, bod 4.4.4. účetní jednotka může stanovit svým vnitřním předpisem vždy pro příslušné období normy přirozených úbytků zásob a též rozhodne o druzích materiálu, o kterých účtuje přímo do spotřeby, tj. bez zaúčtování na sklad, vždy však se zřetelem k tomu, že spotřeba materiálu vykázaná v účetní závěrce musí odpovídat skutečné spotřebě materiálu. - způsob rozpouštění vedlejších nákladů a oceňovacích odchylek - ČÚS 15 bod 3.3. - způsob oceňování nedokončené výroby - způsob oceňování hotových vlastních výrobků (kalkulační položky) - způsob stanovení opravných položek k zásobám Příklad: účetní jednotka má vnitropodnikovu směrnici pro tvorbu opravných položek na zásoby bez obratu 24 měsíců ve výši 80% z pořizovací ceny se vytváří opravná položka.v modulu skladové evidence se vytiskne sestava bezobrátkových zásob 24 měsíců bez obratu. SUAU Bezobrátkové zásoby ------------------------ 112010 15110.00 112070 102028.81 112080 465852.57 112100 10469.97 112110 1260.05 112120 5693.39 112190 109697.63 112610 17543.74 -------------------------------------------------------------- 727656.16 V souladu s vnitropodnikovou směrnicí budou zaúčtovány účetní opravné položky na účtu 5599/191 ve výši 80% tj. 581000 Kč. Další rok se účtuje změna stavu účtu 191 nebo se opravná položka zcela rozpustí 191/5599 a nová hodnota se opět zaúčtuje 5599/191. V roce 2008 je umožněna likvidace ležáků na vrub daňově uznatelných nákladů podle 24/2 zg) ZDP. Příklad: účetní jednotka zjistí v inventuře 2007, že má účetní hodnotu nepotřebných zásob např. 1 mil. Kč náhradních dílů. Reálná hodnota je cena šrotu, např. 50 tis. Kč. V prosinci 2007 musí být zaúčtována opravná položka 5599/191 ve výši 950 tis. Kč. Vnitropodniková směrnice pro ocenění zásob Nakoupené zásoby se oceňují pořizovací cenou - vždy včetně nákladů souvisejících s pořízením (např. přeprava, provize, clo). Ocenění zásob vlastní výroby (včetně zvířat) ve výši vlastních nákladů musíte být schopni doložit plánovou nebo skutečnou kalkulací. Vlastními náklady se rozumí přímé náklady s případným podílem výrobní režie. Zahrnovat do skutečné nebo plánové kalkulace položky jiné není v souladu se zákonem o účetnictví. Kalkulační položky přímých nákladů jednotlivých výkonů např. v rostlinné výrobě jsou spotřeba osiv, hnojiv, chemických ochranných prostředků, mzdy pokud jsou směrovány na jednotlivé výkony, opravy jednoúčelových strojů, odpisy jednoúčelových strojů-např na cukrovku, jiné provozní náklady prováděné formou služeb postřiky od ACHP, ale i jiné provozní náklady prováděné vlastními pomocnými činnostmi. V praxi se část těchto nákladů z důvodů provozních účtuje do režijních nákladů RV, které se pak zpětně rozpouštějí k jednotlivým výkonům. Kvalita kalkulací, které poskytují programy je závislá na kvalitě vstupních nákladů a jejich směrování na plodiny nebo režie. Pro oceňování vlastní produkce v zemědělství je podle mého názoru vhodná metoda přímých nákladů + podíl režijních nákladů příslušné činnosti. Do kalkulací nákladů na plodiny patří i podíl nákladů na pomocné činnosti (traktory, kombajny). Podíl těchto nákladů by měl vstoupit do nedokončené výroby a následně do kalkulací. Zemědělské podniky dostávají dotace na RV. Tyto dotace je vhodné směrovat na samostatný výkon (např. 999) tak, aby neovlivnily výpočet nedokončené výroby ani kalkulaci nákladové ceny. - 12 -
Likvidace nepotřebných zásob v roce 2008 Výdaje na likvidaci zásob jsou za stanovených podmínek daňovým nákladem - 24 odst. 2 písm. zg), 25 odst. 1 písm. n) a 25 odst. 2. Příklad protokolu o likvidaci zásob, splňujícího podmínky pro daňovou uznatelnost nákladu spojeného s likvidací. Protokol je připraven pro likvidaci potravin. Při likvidaci např. náhradních dílů není potřeba uvádět datum použitelnosti. Horní Dolní, a.s., Nádražáků 2354, 555 55 Popelnice, IĆ 888 44 777 Protokol o provedené likvidaci zásob Seznam likvidovaných zásob: Číslo položky Název Datum použitelnosti Množství Cena/jedn. Kč Důvod likvidace Jméno, funkce a podpis pracovníka oprávněného k nařízení likvidace: Způsob provedení likvidace: např: - na základě výsledku provedené inventarizace ze dne 29.8.2008 - prošlá doba použitelnosti Čas provedení likvidace: Místo provedení likvidace: Další údaje o způsobu naložení s likvidovanými zásobami: Jména a podpis pracovníků zodpovědných za provedení likvidace: např. odkaz na přílohu s fotodokumentací, kopie dokladu o předání k ekologické likvidaci, o předání na skládku, případně do spalovny, kopie dokladu o předání firmě vykupující šrot, hodnota zbytkového materiálu aktivovaného na sklad.................. Protokol o likvidaci sestavil: Datum vyhotovení protokolu: Likvidace doložená protokolem se účtuje do daňových nákladů jako spotřeba, likvidace nedoložená protokolem se považuje za škodu daňově neuznatelnou na účtu 5499. - 13 -
Účtová třída 2 krátkodobý finanční majetek kontrola zůstatků pokladny a banky. U pokladny se provádí fyzická inventura, inventurním soupisem je výčetka platidel. Valutová pokladna podléhá závěrkovému přepočtu. U bankovních účtů a úvěrů se provádí dokladová inventura, závěrečné výpisy se porovnávají na stav účtů v hlavní knize. Devizové účty podléhají závěrkovému přepočtu. Záporný zůstatek běžného účtu (kontokorentní úvěr) se v rozvaze vykazuje v pasívech mezi krátkodobými úvěry. Nezapomeňte, že stále platí zákon o omezení plateb v hotovosti- hranice 15 tis. EUR. kontrola zůstatků 261- pokud má účet zůstatek, je v inventuře doloženo z čeho pochází. manko v pokladně a u cenin se účtuje na účtu 569, případná náhrada na účtu 668. Náklad je daňově uznatelný do výše přijatých náhrad. Krádež hotových peněz neznámým pachatelem na základě zjištění policie, je daňově uznatelným nákladem. Kursové rozdíly se účtují do nákladů nebo výnosů proti účtům 563 nebo 663 podle toho, zda vznikne kursový zisk nebo ztráta. Přepočet provádíte denním kursem ČNB platným k rozvahovému dni a provádíte jej i u kontokorentních devizových účtů pokud vykazují pasivní zůstatek. Kurs ČNB k 31.12.2008 u vybraných měn Země Množství 2007 2008 EMU/EUR 1 26,620 26.930 Slovensko/ SKK 100 79,179 89.335 USA /USD 1 18,087 19.346 V.Británie/ GBP 1 36,294 28.27 Švédsko/ SEK 1 2,820 2.477 Švýcarsko /CHF 1 16,081 18.132 Polsko/ PLN 1 7,412 6.485 Příklad: V pokladně máte k datu 31.12. částku 1.000,- EUR, na účtu 211 máte tyto finanční prostředky zachyceny v částce 24.000 Kč, kurs ČNB k rozvahovému dni je 26,93 Kč. Stav účtu k rozvahovému dni musí být: 26,93 x 1.000 EUR = 26.930 Kč Zúčtujete rozdíl 26.930-24.000 = 2.930 Kč účetním zápisem 211/663 Účet 252 Vlastní akcie Vlastní akcie se oceňují pořizovací cenou, tj. včetně vedlejších souvisejících nákladů. Pokud jste kupovali vlastní akcie, zkontrolujte, zda jsou právní, zprostředkovatelské a podobné služby součástí účtu 252., Na tomto účtu účtují akciové společnosti nákup vlastních akcií v pořizovací ceně, bez ohledu na to, jaká je jmenovitá hodnota této akcie. Ve smlouvě byla dohodnuta cena 800 Kč za jednu akcii jmenovité hodnoty 1000 Kč. Listinné akcie na jméno se převádí rubopisem, to znamená, že převodce (osoba na jejíž jméno akcie zní) tyto akcie podepisuje a předává je zástupcům akciové společnosti (JH=jmenovitá hodnota). Příklad: -nákup akcie JH 1000 Kč za 800 Kč 252/321 800 - úhrada za vlastní akcie 321/221 800 Dále musí být rozhodnuto jak společnost s vlastními akciemi naloží, zda je prodá nebo o jejich jmenovitou hodnotu sníží základní kapitál. - 14 -
- prodej akcií 561/252 800 - tržba za akcie 311/661 700 V případě prodeje vlastních akcií se testuje náklad na účtu 561 proti výnosům na účtu 661. Je-li výnos na účtu 661 menší než náklad na účtu 561, je tento náklad daňově účinný pouze do výše dosažených tržeb. Nepodaří-li se akcie prodat v době stanovené obchodním zákoníkem, musí být snížen základní kapitál. V případě, že účetní jednotka rozhodne o snížení základního kapitálu, snižuje se o částku jmenovité hodnoty akcie. - snížení základního kapitálu 411/419 1000 ke dni zápisu snížení v OR Poté, co jsou akcie fyzicky zničeny, zrušeny v SCP, zaúčtuje se - zrušení akcií 419/252 800 - doúčtování rozdílu do JH 419/421 200 Rozdíl se účtuje proti účtům vlastního kapitálu podle rozhodnutí účetní jednotky. Někdy je již v zápisu z valné hromady rozhodnuto o který vlastní zdroj se bude jednat, pokud rozhodnuto není doporučuji tvorbu rezervního fondu. Účet 252 Vlastní obchodní podíly Na účtu 252 vlastní obchodní podíly účtují společnosti s ručením omezeným v případě, že ze společnosti odchází společník dohodou o vypořádání (nebo soudně nařízené vypořádání), čímž mu vznikne nárok na vypořádací podíl- o této skutečnosti účtuje společnost. V praxi je obvyklejší, že se prodá obchodní podíl mezi dvěma osobami- o této skutečnosti společnost neúčtuje. Nárok na vypořádací podíl vzniká rovněž, když zemře společník a jeho dědic se společníkem nestane. Podrobněji viz časopis Profex 3/2007. Příklad: - vznik nároku 252/365 100 - srážková daň 15% (vklad byl 60) 365/342 6 - odvod srážkové daně 342/221 6 - výplata vypořádacího podílu 365/221 94 Do 6 měsíců musí valná hromada rozhodnout jak s uvolněným obchodním podílem (účet 252) naloží. Pokud je na základním kapitálu dostatečně vysoká částka, může být snížen základní kapitál. Pokud nebude snižován základní kapitál rozhodují většinou společníci o převzetí uvolněného podílu ostatními společníky v poměru jejich vkladů za úplatu ( 113 odst. 6 obchodního zákoníku). Podmínky převodu schvaluje valná hromada. Příklad: - převod uvolněného podílu 561/252 100 - předpis úhrady společníkům 355/661 100 - úhrada do data dle valné hromady 221/355 100-15 -
Účtová třída 3 - zúčtovací vztahy MZDY Kontrola mzdové evidence provádí se na sestavu zaúčtování mezd z prosince 2008 Půjčky zaměstnancům bezúročné musí vyhovět 6/9l max. 100 tis. na bytové potřeby a max. 20 tis. na překlenutí tíživé situace. Úhrada zdravotního a sociálního pojištění musí proběhnout do 31.1.2009 Zákonné pojištění odpovědnosti (mzdy)- zkontrolujte účet 548xxx musí být proúčtovány 4 čtvrtletní platby Plnění povinného podílu ZPS za rok 2008 je 22942 Kč x 2,5 = 57355 ze jednoho nesplněného ZPS. Náklad na účtu 548 je daňově uznatelný bez ohledu na úhradu. Pohledávky Účetní opravné položky k pohledávkám po splatnosti (účet 391) Pomocí opravných položek k pohledávkám se upravuje účetní hodnota pohledávek (brutto rozvaha) na hodnotu, kterou předpokládáme z pohledávek získat ( reálná hodnota v netto rozvaze.) Na tvorbu účetních opravných položek má účetní jednotka zpracovanou vnitropodnikovou směrnici. V této směrnici stanoví výši opravných položek k pohledávkám po splatnosti podle délky období po které nejsou pohledávky uhrazeny. Auditorské postupy doporučují tvorbu účetních opravných položek po splatnosti např. takto: Po splatnosti (měsíce) Opravná položka 3 Ve výši 25% neuhrazené pohledávky 6 Ve výši 50% neuhrazené pohledávky 9 Ve výši 75% neuhrazené pohledávky 12 a více Ve výši 100% neuhrazené pohledávky Prvním krokem při tvorbě opravných položek je zjištění jejich potřebné výše. Postupuje se podle vnitropodnikové směrnice. Účetní jednotka si vytiskne sestavu pohledávek po splatnosti v členění podle vnitropodnikové směrnice a vypočítá v jaké výši by opravné položky měly být. Např. se vypočítá, že opravné položky mají být ve výši 1.200.000 Kč. Toto je minimální částka, která se má objevit v účetní závěrce na syntetickém účtu 391. - pozor na pohledávky dlouhodobé nepatří do této sestavy - pozor na splátkové kalendáře nepatří do této sestavy - možnost prodloužení doby splatnosti dohodou Pokud je z minulých let na účtu 391 částka alespoň 1,2 mil. Kč není potřeba účetní opravné položky tvořit. Jestliže je částka větší a vyplývá z tvorby daňových opravných položek, účet 391 se nesnižuje. Jestliže vyplývá z účetních opravných položek, upraví se stav účtu zaúčtováním 391/5599 na vypočítanou hodnotu. Pokud je na účtu 391 částka menší je potřeba do hodnoty 1,2 mil Kč opravné položky doúčtovat. Účetní opravné položky se účtují podle vnitropodnikové směrnice a rozhodnutí účetní jednotky na účtech 5599/391. - 16 -
Daňové opravné položky Podle zákona o rezervách má účetní jednotka právo (nikoliv povinnost ) tyto opravné položky tvořit. Daňově uznatelná tvorba opravných položek má řadu omezujících ustanovení. 2) zákona o rezervách: tvoří se pouze k rozvahové hodnotě nepromlčených pohledávek splatných po 31.12.1994 a zaúčtovaných v účetnictví. Rozvahovou hodnotou je jmenovitá hodnota pohledávky nebo pořizovací cena pohledávky zaúčtované na rozvahových účtech. Nelze tvořit na pohledávky vzniklé z titulu úvěrů, půjček, ručení, záloh, plnění ve prospěch vlastního kapitálu, úhrady ztráty společnosti, smluvních úroků a pokut, poplatků z prodlení, penále a jiných sankcí ze závazkových vztahů a dále k pohledávkám o kterých nebylo účtováno ve výnosech a které nebyly zahrnuty do základu daně z příjmů a k pohledávkám nabytým bezúplatně. Opravné položky nelze tvořit k souboru pohledávek. Jestliže má věřitel vůči dlužníkovi současně splatné závazky a pohledávky nelze tvořit aniž by byl proveden zápočet. Jsou-li splněny požadavky 2 zákona o rezervách je možno tvořit opravné položky k pohledávkám podle 8, 8a, 8c. Opravné položky k pohledávkám za dlužníky, kteří jsou v konkursu Pokud v této skupině pohledávek existují pohledávky na které byly již v minulých letech vytvořeny 100% daňové opravné položky v době kdy dlužník do konkursu vstoupil, existuje v účetnictví účet 391AE konkurs. Zde je potřeba ověřit, zda konkurs není ukončen. Pokud není konkurs ukončen, s pohledávkou a opravnou položkou se nestane nic a čeká se další účetní období. Pokud je konkurs ukončen je nutné zrušit opravnou položku ve prospěch daňově uznatelných výnosů 391/558 a pohledávku odepsat na vrub daňových nákladů. Viz příklad. Příklad: V roce 1999 byla přihlášena do konkursu pohledávka hodnoty 100 a ve stejném období byla vytvořena 100% opravná položka (podle 8 zákona o rezervách). V roce 2007 byl konkurs ukončen a firma obdržela 5% úhradu. Rok 1999 tvorba OP 558/391AE konkurs 100 daňově Rok 2008 na účtu 391 je zůstatek 100 Rok 2008 úhrada 5% pohledávky 221/311 5 odpis zůstatku pohledávky 546/311 95 daňově zrušení opravné položky 391/558 100 daňově Zákon o konkursu byl nahrazen zákonem č. 182/2006 Sb., zákon o insolvenčním řízení. Pohledávky za dlužníky v insolvenčním řízení Insolvenční řízení rozeznává 3 způsoby řešení úpadku - oddlužení pro FO - reorganizace pro velké podniky s obratem nad 100 mil a počtem stálých zaměstnanců nad 100. ( Pohledávky se uspokojují postupně, podnik dále provozuje svoji činnost, musí existovat a být schválen reorganizační plán na ozdravění podniku) - konkurs ( prodej veškerého zpeněžitelného majetku a poměrné uspokojování věřitelů) POZOR nutno sledovat insolvenční rejstřík. Zde je registr úpadců a lhůta, která je stanovena pro přihlášení pohledávek. K později přihlášeným pohledávkám se nepřihlíží. Viz příloha. Pokud je pohledávka přihlášena ve lhůtě je možnost tvorby 100% daňové opravné položky podle 8 zákona o rezervách Pokud není pohledávka přihlášena ve lhůtě není možnost ji později přihlásit, pohledávka se neúčastní insolvenčního (soudního)řízení a není možno k ní vytvářet daňové opravné podle 8) zákona - 17 -
o rezervách. Účetní jednotka pak postupuje podle výše rozvahové hodnoty pohledávky ze dne vzniku této pohledávky. Pokud je nepřihlášená pohledávka do 30 tis. je možno využít ustanovení 8c) zákona o rezervách. Pokud je nepřihlášená pohledávka nad 30 tis. do 200 tis. je možno vytvořit max. 20% daňovou OP podle 8a) zákona o rezervách. Pokud je nepřihlášená pohledávka nad 200 tis. (významná pohledávka) není možno vytvořit žádnou daňovou opravnou položku. Nepřihlášená pohledávka je bezcenná, je nutné vytvoření účetní opravné položky a následně je možný pouze účetní (nedaňový odpis pohledávky). Pohledávky za ostatními neplatiči, kteří nejsou v insolvenčním řízení - sestava pohledávky 180 dnů po splatnosti. Prověřte možnost zápočtu případných splatných závazků. Pohledávky vymáhané (soudně) je možno vytvářet daňové opravné položky na pohledávky jakékoliv hodnoty podle 8a) zákona o rezervách, postupně procentními částkami od 20 do 100% podle počtu měsíců, které je pohledávka po splatnosti, min. 6 měsíců=20%. Vyšší opravné položky než 20% ( 8a zákona o rezervách) lze tvořit pouze pokud bylo zahájeno soudní nebo rozhodčí řízení a poplatník se jej řádně účastní a řádně a včas činí úkony potřebné k uplatnění jeho práva. Po vytvoření 100% DOP je možno pohledávku daňově odepsat a opravnou položku rozpustit. Měsíce po splatnosti Opravná položka 12 33% rozvahové hodnoty pohl. 18 50% 24 75% 30 80% 36 100% - Pohledávky nevymáhané vyšší než 200 tis. Kč: nelze tvořit žádnou daňovou opravnou položku. V případě odpisu pohledávky vzniká nedaňový náklad. - Pohledávky nevymáhané vyšší než 30 tis. Kč do 200 tis. Kč: Daňová opravná položka podle 8a) tvořit maximálně 20%. Následně odpis pohledávky 20% daňově, 80% nedaňově. - Pohledávky nevymáhané do 30 tis. Kč: Daňové opravné položky se tvoří podle 8c) zákona o rezervách Sestava pohledávky 365 dnů po splatnosti (pohledávky nesmí mít splatnost s letopočtem 2008). Pohledávky nesmí překročit v době vzniku 30 tis. Kč, musí být 12 měsíců po splatnosti. Je-li u jednoho dlužníka více pohledávek, hodnotí se jednotlivě a tvorba DOP je max. 30 tisíc v jednom zdaňovacím období u jednoho dlužníka. Po vytvoření 100% DOP je možno pohledávku daňově odepsat. 8c) zákona o rezervách upravuje možnost tvorby 100% daňové opravné položky k pohledávkám rozvahové hodnoty do 30 tisíc Kč..Jedná se o pohledávky jejichž rozvahová hodnota nepřesáhla v době vzniku 30 tisíc Kč. Musí být více než 12 měsíců po splatnosti, nepromlčené, výnosové atd. Pokud je u jednoho dlužníka více než 30 tisíc těchto pohledávek, dá se ustanovení 8c) použít do max. 30 tisíc Kč tvorby opravných položek za zdaňovací období. Pohledávky ke kterým je vytvořena v souladu s 8a) a 8c) ve výši 100% mohou být daňově odepsány 546/311 a opravná položka se rozpustí 391/558. Jedná se o daňově neutrální operaci, daňové náklady vznikly v roce tvorby při účtování 558/391. Promlčení pohledávek (ve zkratce): Pohledávky vzniklé dle obchodního zákoníku 397 ( 387-408) - 18 -
obecná promlčecí doba 4 roky. PROFEX 3/2008 pokud dlužník uzná písemně svůj závazek, běží nová čtyřletá promlčecí doba od tohoto uznání a to i kdyby uznal závazek již po promlčení. promlčecí doba končí nejpozději po 10 letech. Pohledávky vzniklé dle občanského zákoníku 101 ( 100-114) obecná promlčecí doba tříletá. V praxi se občas vyskytuje problém v rozvahách, který vyplývá z rozdělení pohledávek na dlouhodobé (splatnost více než 1 rok) a krátkodobé. U závazků je tato skutečnost zohledněna přímo účtovou třídou, závazky krátkodobé třída 3, závazky dlouhodobé třída 4. U pohledávek je nutné toto členění zajistit v rámci analytické evidence v účtové třídě 3. Proto je potřeba při použití účtů pohledávek a opravných položek k nim, nahlédnout do směrných účtových osnov a použít pro tento účel vyčleněné účty. Prodej pohledávek Pokud pohledávku postoupíte, účtujete na účtu 546 a náklad je daňově účinný pouze do výše tržeb s jedinou výjimkou pokud byla k pohledávce vytvořena tzv. zákonná opravná položka, je za daňově účinný náklad uznána prodejní cena + vytvořená zákonná opravná položka ( 24/2s). V praxi budete postupovat tak, že při posuzování daňově uznatelných nákladů porovnáte účetní hodnotu pohledávky s dosaženými výnosy (tržba a rozpuštěná opravná položka). Příklad: - pohledávka na účtu 311 má hodnotu 100, je prodána za 80. 546/311 80 daňový náklad 546/311 20 nedaňový náklad 378/646 80 tržba 546/311 100 daňový náklad 391/558 33 rozpuštění opravné položky k prodávané pohledávce 378/646 80 tržba Výjimkou z uvedeného postupu je prodej pohledávky vzniklých z titulu smluvní sankce (účtovaná 311/644). Protože výnos na účtu 644 byl při vystavení faktury daňově neúčinný, nelze uznat ani náklad na účtu 546 při postoupení pohledávky ze smluvních sankcí. Půjčky - různé účty, poskytnutí peněz pohledávka, příjem peněz závazek Půjčky bezúročné - pokud byla vytvořena zákonná opravná položka účetním zápisem 558/391 ve výši 33 Kč, pohledávka byla 12 měsíců po splatnosti, je daňové posouzení následující:výnosem je 80 tržby a 33 rozpuštěné opravné položky = 113. Daňově uplatnit je možné pouze pořizovací cenu tj. částku, která byla na účtu 311 = 100. Celá hodnota pohledávky bude při prodeji daňově uznatelná, tržba je vyšší než náklad. Bez daňových dopadů je může poskytnout pouze společník do společnosti kde vlastní podíl. Za společníka se považuje akcionář, společník s.r.o., ve stejném postavení je člen družstva. Společníkem může být fyzická nebo právnická osoba. A Společník, akcionář, člen B- (a.s., s.r.o., družstvo) ------------------------------------------------- ----------------------------------------------- 06x 411 půjčka = pohledávka/peníze půjčka = peníze/závazek případné úroky 562/závazek půjčka bezúročná je možná z A do B- 23/7 ZDP pokud by půjčka směřovala z B do A platí ustanovení o výši úroku v ceně obvyklé (průměrné % banky) - 19 -