Uplatnění zásady opatrnosti u podnikatelských subjektů typu pojišťoven

Transkript

1 MENDELOVA UNIVERZITA V BRNĚ PROVOZNĚ EKONOMICKÁ FAKULTA Uplatnění zásady opatrnosti u podnikatelských subjektů typu pojišťoven Diplomová práce Vedoucí práce: Dr. Ing. Jana Gláserová Vypracovala: Bc. Hana Zelenková Brno 2010

2 Prohlášení Prohlašuji, že jsem diplomovou práci na téma Uplatnění zásady opatrnosti u podnikatelských subjektů typu pojišťoven vypracovala samostatně za použití materiálů, které uvádím v seznamu použité literatury. V Brně dne...

3 Poděkování Chtěla bych poděkovat Dr. Ing. Janě Gláserové za poskytnuté informace, odborné vedení a cenné rady při vypracování této diplomové práce.

4 Abstrakt Zelenková, H. Uplatnění zásady opatrnosti u podnikatelských subjektů typu pojišťoven. Diplomová práce. Brno 2010 Tato diplomová práce je zaměřena na jednu z významných obecně uznávaných účetních zásad, a to na zásadu opatrnosti. Její uplatňování je sledováno u podnikatelských subjektů typu pojišťoven. Cílem práce je stanovení nejčastějších případů plynoucích z akceptování této zásady a následně jejich analýza na českém pojistném trhu a na vybrané pojišťovně. Důraz je kladen na technické rezervy a opravné položky jako základní nástroje při uplatňování této zásady. Klíčová slova: účetnictví, pojišťovna, zásada opatrnosti, opravné položky, technické rezervy. Abstract Zelenková, H. Principle of prudence application at enterprises subjects types of insurance companies. Diploma thesis. Brno 2010 This diploma theses is focused on one of the most important generally accepted accounting principles which means principle of prudence. Its application is observed at enterprises subjects sort of insurance companies. The assessment of most frequent cases derivable from this principle and consequently their analysis on Czech insurance market are the aim of this diploma theses. The particular insurance company was evaluate as well. An emphasis was given on technical reserves and rectifying items as main tools at application of these principles. Keywords: accounting, insurance company, principle of prudence, item rectifying, technical reserves.

5 1. Úvod Cíl a metodika Literární přehled Obecné účetní zásady Zásada opatrnosti Základní vymezení zásady opatrnosti Důsledky uplatňování zásady opatrnosti Rizika v pojišťovnictví Pojišťovna a její hlavní úkoly Členění rizik Účetnictví pojišťoven Právní úprava účetnictví pojišťoven Základní specifika účetnictví pojišťoven Účtová osnova Účetní závěrka Technické rezervy Technické rezervy životních pojištění Technické rezervy neživotních pojištění Tvorba technických rezerv Účtování technických rezerv Opravné položky k pohledávkám Pohledávky Opravné položky Praktická část Pojistný trh v České republice Předepsané pojistné tuzemských pojišťoven Aktiva Pasiva Přehled tuzemských pojišťoven Česká podnikatelská pojišťovna, a.s Předepsané pojistné ČPP Rozvaha Technické rezervy Srovnání technických rezerv na českém pojistném trhu a u ČPP Dílčí závěr zásada opatrnosti u České podnikatelské pojišťovny, a.s Závěr Seznam literatury...70

6 1. Úvod Zásada opatrnosti je jednou z významných obecně uznávaných účetních zásad, k jejichž stanovení dal podnět již pád newyorské burzy v roce Zásady představují soubor určitých pravidel, konvencí a základních principů účetního myšlení, které jsou dodržovány všemi účetními jednotkami při vedení účetnictví a sestavování účetních výkazů. Tyto zásady vycházejí z tradice účetnictví a většinou nejsou formulovány ani zakotveny v žádném zákoně (vyjma zákona o účetnictví). Účetnictví slouží nejen jeho tvůrcům, ale především externím uživatelům investorům, zaměstnancům, potenciálním poskytovatelům finančního kapitálu, dodavatelům a jiným věřitelům, odběratelům, zákazníkům, vládě a vládním orgánů či široké veřejnosti. Použité účetní metody tedy musí být u všech stejné, neboť uživatelé těchto informací chtějí jednoduše porovnávat účetní výkazy, aniž by detailně zkoumaly účetní postupy. Účetnictví musí odpovídat vlastnostem operací a nikoli druhu či velikosti dané jednotky. Zásady účetnictví jsou výchozí obecná pravidla, jejichž dodržování směřuje k porovnatelnosti účetních závěrek. Zásada opatrnosti spočívá v tom, že každý obchodník se dělá chudším, než ve skutečnosti opravdu je. Tedy v účetnictví vykazuje a do výše zisku promítá všechny předpokládané a očekávané ztráty, rizika a znehodnocení majetku, i když ještě nenastaly a jejich výše není spolehlivě zjistitelná. Naopak všechny zisky a zhodnocení majetku promítá do účetnictví až po skutečné realizaci. Podle této zásady by se tedy aktiva a výnosy podniku v účetní závěrce neměly nadhodnocovat a naopak dluhy a náklady podhodnocovat. Výrazy nadhodnocení a podhodnocení je přitom nutno chápat nejen z hlediska oceňování, ale i z hlediska rozsahu, tj. uznávání položek do příslušných částí výkazů zahrnovaných. Zásada opatrnosti má univerzální povahu. Uplatňuje se prakticky v účetních systémech ve všech zemích, i když v různém rozsahu. Pojišťovny stejně jako ostatní podnikatelské subjekty musí ve svém účetnictví dodržovat zásadu opatrnosti. Její nedodržení by se mohlo projevit ve ztrátě důvěryhodnosti pojišťovny a následně i ztráty její solventnosti. 6

7 2. Cíl a metodika Tato práce je zaměřena na uplatňování jedné z významných účetních zásad, a to zásadu opatrnosti ve vykazování hospodářských operací v pojišťovně. Cílem práce je stanovení nejčastějších případů plynoucích z akceptování této zásady a následně analýza nejdůležitějšího z nich na českém pojistném trhu a na vybrané pojišťovně. Důraz je kladen na technické rezervy a opravné položky jako základní nástroje při uplatňování této zásady. Součástí práce nejsou konkrétní výpočty rezerv, které se v pojišťovnách provádí většinou pomocí matematicko-statistických metod. Výsledkem práce bude zhodnocení charakteristik jednotlivých druhů technických rezerv a jejich tvorba v závislosti na struktuře předepsaného pojistného. Uveden bude také vliv technických rezerv na výsledek hospodaření a základ daně příslušného účetního (zdaňovacího) období. V době zpracování diplomové práce nebyly dostupné potřebné údaje loňského roku, proto je praktická část zpracovávána za zdaňovací období roku Práce se skládá z teoretické a praktické části. Teoretická část je zaměřena na objasnění samotné zásady opatrnosti, přiblížení specifik při účtování pojišťoven a následně na teoretický výklad dvou základních nástrojů dodržování zásady opatrnosti. Základní operace s těmito nástroji jsou zaúčtovány na fiktivních případech. Praktická část se věnuje analýze technických rezerv na českém pojistném trhu a následně na vybrané pojišťovně. Základním podkladem pro tuto práci jsou právní předpisy týkající se dané problematiky a další literatura uvedená na konci práce. Pro názorné zobrazení jsou v práci použity tabulky a grafy, díky nimž se problematika stává srozumitelnější a přehlednější. 7

8 3. Literární přehled 3.1. Obecné účetní zásady Účetnictví pojišťoven je stejně jako účetnictví ostatních podnikatelských subjektů založeno na respektování tzv. obecných účetních zásad, které představují soubor určitých pravidel a základních principů účetního myšlení, vycházející z tradice účetnictví. Podle těchto zásad vedou společnosti účetnictví, sestavují účetní výkazy a předkládají je svým uživatelům. Vzhledem k významu obecných účetních zásad došlo k jejich postupné právní kodifikaci a jejich nedodržení (vedoucí tak fakticky k nesplnění hlavního cíle účetnictví, tj. věrného a pravdivého zobrazení skutečnosti) je právně vynutitelné a sankciovatelné. [4] Mezi účetní zásady patří: Nezávislost účetních období (tzv. akruální princip) Vyžaduje účtování hospodářských případů do období, se kterým věcně a časové souvisí a nikoli do období, kdy došlo k pohybu peněžních prostředků. Uplatňování této zásady vede k časovému rozlišování nákladů a výnosů. Vymezení okamžiku realizace Jde o vymezení okamžiku, ve kterém lze účtovat na účty nákladů a výnosů a na rozvahové účty. Dnem uskutečnění účetního případu je den, ve kterém dojde ke splnění dodávky, platbě závazku, inkasu pohledávky, postoupení pohledávky, zjištění škody a manka, pohybu majetku uvnitř účetní jednotky, atd. Zásada účetní jednotky Spočívá ve vymezení ekonomického celku, za který je účetnictví vedeno, k němuž se vztahují účetní operace a sestavené účetní výkazy. Při možnosti zakládání dceřiných společností, poboček a oddělených provozoven je nutné sledovat podle právního statutu ekonomického celku, zda je samostatnou účetní jednotkou, či není. Podle zákona o účetnictví jsou účetní jednotkou všechny právnické osoby a fyzické osoby, které provozují podnikatelskou nebo jinou výdělečnou činnost podle zvláštních předpisů, pokud prokazují pro daňové účely své výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů. 8

9 Zákaz kompenzace Je zakázáno vzájemně vyrovnávat aktiva s pasivy a náklady s výnosy. Zákon o účetnictví umožňuje provádět vzájemné vyrovnávání položek v rámci účetní závěrky pouze ve specifických případech. Zásada neomezeného trvání účetní jednotky Předpokládá se, že účetní jednotka bude existovat, nadále pokračovat ve své činnosti, a to zhruba ve stejném rozsahu, nemá tedy v úmyslu ani za povinnost přistoupit ke své likvidaci či podstatně omezit rozsah své činnosti. Nemá- li být kontinuita trvání firmy zajištěna, je nutno při sestavování účetních výkazů vycházet především z realizačních cen. Stálost metod Účetní jednotka nesmí během účetního období měnit způsoby oceňování, postupy odpisování, postupy účtování, uspořádání a obsah položek účetní závěrky a postupy pro provedení konsolidace účetní závěrky. Tyto účetní metody je povinna používat nejen po celé období, ale neměnit je ani mezi účetními obdobími, aby informace v účetních výkazech byly srovnatelné. Změnit účetní metodu je možno pouze v případě, pokud to bezprostředně povede k zajištění věrného a poctivého zobrazení předmětu účetnictví a tyto změny je nutno odůvodnit v příloze k účetní závěrce. Historické ceny Dle této zásady se ocenění majetku v účetnictví provádí k okamžiku jeho pořízení částkami, které jsou doložené doklady o provedené transakci. Budoucí dopad cenových změn, či pokles kupní síly peněz se nebere v úvahu (výjimku tvoří určité složky majetku např. některé cenné papíry, které mohou být oceňovány reálnou hodnotou). Zásada konzistentnosti, srovnatelnosti mezi účetními obdobími Zahajovací bilance pro dané účetní období musí souhlasit se závěrečnou bilancí minulého účetního období. Při srovnávání účetních výkazů je nutné vycházet z předpokladu, že použité metody účtování určitých operací, oceňování a odpisování aktiv jsou 9

10 v jednotlivých letech stejné konzistentní. Tato zásada tedy zaručuje srovnatelnost z hlediska času. Zásada materiality Požaduje, aby účetní výkazy obsahovaly takové informace, které jsou pro jejich uživatele významné z hlediska jejich rozhodování. Zásada objektivity Účetnictví musí být vedeno úplně (zaúčtovány všechny účetní případy týkající se daného účetního období), průkazně (účetní případy a zápisy jsou doloženy nebo prokázány předepsaným způsobem a je provedena inventarizace majetku a závazků) a správně (nejsou porušeny povinnosti uložené zákonem) tak, aby věrně zobrazovalo předmět účetnictví. [4] Zásada opatrnosti Tato zásada bude rozebrána v následující části práce Zásada opatrnosti Zásada opatrnosti patří mezi podstatné charakteristiky současného účetnictví. Platí to zejména o té složce účetnictví, kterou se podnik prezentuje navenek, tj. o účetních výkazech. Jde o zásadu natolik významnou, že se často zahrnuje mezi základní vrcholové principy, na nichž je založeno sestavování účetních výkazů a jako taková by měla být chápána i ze strany těch, kdo s výkazy pracují, tedy uživatelů. Z obecné platnosti této zásady vyplývá, že uživatel výkazu může zdůvodněně předpokládat, že ji účetní jednotka při sestavování výkazu dodržela. Pokud se tak nestane, má uživatel právo znát důvody, popř. i finanční důsledky na vykázané údaje obsažené normálně v příloze k výkazům. Zásada opatrnosti má univerzální povahu. Uplatňuje se v účetních systémech ve všech zemích, avšak s různou mírou rozsahu. [8] Základní vymezení zásady opatrnosti Opatrnost v účetnictví můžeme vyjádřit jako podnikatelskou obezřetnost v podmínkách nejistoty budoucího vývoje. Nejistota a s ní spojená rizikovost prostředí, v němž podniky pracují, se logicky přenášejí i do jejich účetnictví, resp. do výkazů, které periodicky sestavují. I když je účetnictví zaměřeno na události uskutečněné v minulosti, musí se brát v některých případech v úvahu i jejich očekávaný budoucí vývoj. 10

11 Při uplatňování zásady opatrnosti v účetnictví je nutno rozlišovat, zda se očekávaná znehodnocení, rizika či ztráty týkají strany aktiv, či se vztahují k pasivní straně rozvahy. Pokud jde o aktiva podniku, platí, že míra rizikovosti spojená s jednotlivými položkami je značná. Výchozím kritériem pro měření míry rizikovosti je předpokládaná návratnost původně investovaných částek do jednotlivých položek aktiv. Podnik nemá jistotu, že se mu vrátí původně vynaložené prostředky třeba v případě poklesu poptávky po jeho produkci nebo s tím spojeného poklesu prodejní ceny. Stejně tak nese podnik riziko, že se mu nevrátí celá částka pohledávek za vyfakturované a dodané výrobky odběratelům. Možnost ztráty prostředků investovaných do jednotlivých položek aktiv a tedy i míra rizika není u všech položek stejná. Závisí to na řadě faktorů, mezi které patří povaha dané položky, doba potřebná k jejich přeměně na peníze nebo využívání různých způsobů zajištění se proti vzniku ztráty. Na rizikovost aktiv působí i velké množství vnějších faktorů, jako jsou změny úrokových sazeb, změny kursů zahraničních měn, změny cen apod. Rizikovost prostředí se promítá také do oblasti dluhů čili pasiv rozvahy. I u nich nejistota budoucího vývoje může vést k tomu, že v rozvaze vykázaná výše dluhů nemusí být spolehlivým měřítkem částek, které bude podnik v budoucnu potřebovat na jejich úhradu. Vyplývá to z různé povahy závazků, které lze do celkových dluhů podniku v rozvaze zahrnovat. [8] Uvedené dvě skupiny zachycování rizik se liší především v účtování a vykazování v rozvaze. Znehodnocení aktiv se řeší pomocí opravných položek (v případě, že nejde o jejich trvalé znehodnocení) popřípadě formou odpisů (jde-li o trvalé znehodnocení). V případě pasiv potom účtujeme o rezervách. Správnou aplikací by se aktiva a výnosy podniku v účetní závěrce neměly nadhodnocovat a naopak dluhy a náklady podhodnocovat. Pro obě skupiny je společné to, že jejich nevykázáním v rozvaze, popř. vykázáním v nesprávné výši, dochází ke zkreslenému informování uživatelů rozvahy o finančním postavení podniku k příslušnému datu a následně i o jeho finančním vývoji v budoucnu. Uplatňování zásady opatrnosti je postaveno na tzv. realizačním principu, někdy také označovaném jako princip účetního konzervatismu. Účetní jednotka vybírá při odhadu budoucího vývoje variantu z hlediska podniku opatrnější, méně rizikovou, bezpečnější 11

12 nebo při které vzniká podniku menší újma. Pro podnik je lepší a výhodnější posunout uznání a vykázání nerealizovaných zisků (způsobených např. růstem cen výkonů podniku) až do období, kdy budou příslušná aktiva (dané výkony podniku) realizována. Opačný postup se volí v případě poklesu cen. Má-li podnik informace o znehodnocení cen jeho dosud nerealizovaných výkonů (výrobky na skladě), uzná a vykáže tyto ztráty v účetní závěrce ihned po jejich zjištění. [8] Důsledky uplatňování zásady opatrnosti Při uplatňování zásady opatrnosti může účetní jednotka narazit na několik problémů. Zásada opatrnosti se v některých případech dostává do rozporu s jinými, obecně uznávanými zásadami účetnictví. Jde o případy, kdy při poklesu cen aktiv záměrně opouští jejich objektivní průkaznou pořizovací cenu (popř. původně vynaložené vlastní náklady) a nahrazuje ji nižším, trhem dosud neprověřeným a tedy i méně objektivním oceněním. Je tedy v určitém rozporu se zásadou objektivity i konzistentnosti. Opuštění uvedených zásad je však kompenzováno tím, že uživatel dostává reálnější a tedy i užitečnější informaci o výši vykázaných aktiv. Tendence zásady opatrnosti minimalizovat výši vykázaných aktiv a výnosů a naopak maximalizovat vykázané náklady a dluhy vede k asymetrii aktiv a dluhů v rozvaze a v návaznosti na to i asymetrii nákladů a výnosů ve výkazu zisků a ztrát. Dostává se tím do rozporu s principem akruálního účetnictví, podle kterého je výsledek hospodaření rozdílem mezi v daném období dosaženými výnosy a s nimi věcně a časově souvisejícími náklady. [8] 3.3. Rizika v pojišťovnictví Při vymezování zásady opatrnosti byl kladen důraz na rizikovost prostředí, ve kterém se každý podnikatelský subjekt nachází. Platí to i pro pojišťovny, které jsou při své činnosti vystaveny existenci a dopadu řady rizik. Před charakteristikou jednotlivých rizik je třeba si vymezit základní vlastnosti pojišťovny a předmět její činnosti. 12

13 3.3.1 Pojišťovna a její hlavní úkoly Pojišťovna může vzniknout pouze jako akciová společnost nebo družstvo. Zákon o pojišťovnictví však stanovuje speciální minimální výše základního kapitálu pro provozování pojišťovací činnosti, které jsou rozděleny dle pojistných odvětví. Od roku 2006 vykonává dohled v pojišťovnictví Česká národní banka. [15] Pojišťovnu můžeme také označit termínem pojistitel, neboť je to instituce, která se zabývá pojišťovací činností podle zákona o pojišťovnictví. Jedná se o právní subjekt, který dojednává pojištění, vybírá pojistné a vykonává jeho správu. Pojišťovny při své činnosti plní tři hlavní úkoly: Nejdůležitějším úkolem pojišťoven je technický, nebo-li náhradový úkol. Jeho úlohou je přebírat rizika od klientů a nahrazovat sjednanou část škody formou pojistných plnění. Klienty mohou být občané, podnikatelé či další podnikatelské subjekty. Již při vzniku pojišťovny si každá volí odvětví pojištění, které bude provozovat. Preventivní úkol, často nazývaný také jako zábranná činnost se realizuje preventivními opatřeními směřujícími ke snižování rizika vzniku a rozsahu škod. Sama pojišťovna zohledňuje při kalkulaci pojistného okolnosti, které by mohly zabránit realizaci daného rizika. Podnikatelský úkol nazývaný též finanční podnikání pojišťoven či investiční činnost pojišťoven. Pojišťovny nejprve kumulují peněžní prostředky a až po určitém čase nesou náklady spojené s likvidací škody a pojistné události. Existuje tedy určitý časový prostor, v jehož průběhu disponují pojišťovny značným objemem peněžních prostředků svých klientů. Tyto prostředky a také část svého vlastního kapitálu mohou zatím využít k investování do různých finančních nástrojů. Pojišťovny však musí investovat takovým způsobem, aby byly schopny v jakémkoli okamžiku v budoucnosti plně dostát svým závazkům vůči klientům. [4] Pojištění se uskutečňuje prostřednictvím pojistné smlouvy nebo na základě právního předpisu, vzniká tzv. pojistný vztah. Ten, kdo uzavírá pojistnou smlouvu s pojistitelem, je pojistník a jeho povinností je platit pojistné. Ten, na jehož rizika se pojištění sjednává, je pojištěný a má právo obdržet od pojišťovny pojistné plnění v případě vzniku pojistné události. Získané peněžní prostředky z pojistného vkládá pojišťovna do 13

14 pojistných rezerv, které slouží k vyplácení pojistných plnění v budoucím období. Prostředky technických rezerv mezitím investuje (při splnění určitých zásad) na finančních trzích. Schéma pojistných vztahů je zobrazeno na následujícím obrázku. [12] Obr. 1 Pojistné vztahy Komerční pojišťovna Klienti (obyvatelstvo, podnikatelé) Pojistné rezervy Pojistná plnění Finanční podnikání Finanční trh Zdroj: [12] Členění rizik Rizika vyskytující se v pojišťovnictví můžeme rozdělit na dvě skupiny. V první řadě jde o rizika charakteristická pro podnikatelské subjekty obecně, druhou a také významnější skupinu tvoří rizika specifická právě pro pojišťovací činnost. K obecným podnikatelským rizikům řadíme: Strategické riziko spočívá v nebezpečí, že se budou podnikatelské aktivity zaměřovat na trhy, oblasti a produkty, které nebudou v budoucnu výnosné. Provozní riziko - vyplývá z použití nesprávných kontrolních a řídících mechanismů, technických omylů, lidského selhání apod. Riziko právního prostředí souvisí s měnícím se právním prostředím, změnami ve státní regulaci, způsoby zdanění apod. Riziko obchodních vztahů představující riziko nedodržení smluvních závazků druhou stranou. Riziko reputace zahrnuje možnost špatného vnímání podniku ze strany veřejnosti. [7] K rizikům specifickým právě pro podnikání v oblasti pojišťovnictví patří: 14

15 Riziko za zajištění riziko zajišťování představuje možnost výpadků v úhradě pohledávek, které mohou vznikat tím, že zajistitel neplní své finanční závazky. Může být spojeno s výskytem velkých až katastrofických škod v souvislosti s živelnými událostmi a teroristickými útoky, neboť právě tyto velké škody jsou hrazeny zajistiteli. Při řešení otázky zajišťovacího rizika jde zejména o výběr spolehlivého zajistitele. [7] Riziko investičního portfolia je spojeno s otázkami výběru správných investic při investování zejména technických rezerv pojišťovny z hlediska bezpečnosti a výnosnosti. Nejčastěji jde o investování do podnikových dluhopisů, hypotečních zástavních listů, akciových podílů a nemovitostí. Tyto investice jsou ohroženy tržním rizikem, které představuje neočekávané změny v cenách finančních investic ať již v důsledku změn v úrokových sazbách a ve směnných kursech, tak v důsledku změn na kapitálových trzích. Dále jsou investice vystaveny riziku likvidity, které se projevuje v situacích, kdy daná aktiva převedeme do potřebné hotovosti pro nás za nevýhodných podmínek. Toto riziko se zmírňuje odpovídajícím řízením aktiv a pasiv z hlediska časové přiměřenosti. [7] Pojistně technické riziko navazuje na skutečnost, že pojišťovna pracuje s nahodilostí, na skutečnost, že rozsah pojistných plnění nelze dopředu přesně určit, pouze více či méně přesně odhadovat. Výsledky hospodaření pojišťoven závisí na velikosti přijatého pojistného a výši výdajů pojišťovny. Výdaje pojišťovny jsou tvořeny především výdaji na pojistná plnění a výdaji spojenými s náklady správní režie. Příjmy pojišťovny jsou tvořeny především pojistným (tzv. brutto pojistné). Brutto pojistné je složeno ze 3 základních částí: Ryzí pojistné (netto pojistné), které je určeno na úhradu pojistných plnění v daném druhu pojištění. Výplaty pojistných plnění jsou ovlivněny nahodilými skutečnostmi, proto při stanovení výše netto pojistného pojišťovna vychází z určitých předpokladů a používá různé matematické a statistické postupy. Náklady na správní režie. Kalkulovaný zisk. [14] Pojistně technické riziko souvisí s výkyvy v hospodaření pojišťovny, kdy výdaje pojišťovny se vyvíjejí jinak, než se předpokládalo při kalkulaci pojistného. Je definováno 15

16 jako možnost vzniku kladné odchylky (technického zisku) nebo záporné odchylky (technické ztráty) mezi skutečnou a kalkulovanou výší pojistných plnění a ostatních výdajů pojišťovny. Vzniklé odchylky skutečnosti od kalkulace mohou mít různý původ. Podle původu těchto odchylek se rozlišují následující druhy rizika: Náhodné riziko objem výdajů byl odhadnut správně, ale vlivem náhody došlo k odchylce. Z hlediska rozsahu náhodného rizika se dále rozlišuje normální náhodné riziko (výkyvy ve výdajích nepřesahují rozsah, který je snadno snesitelný pro hospodaření pojišťovny) a katastrofální (škodní průběh bývá ovlivňován škodami velkého rozsahu). Riziko změn jde o situaci, kdy se mění podmínky, za kterých bylo stanoveno pojistné, tedy mění se podklady pro výpočet pojistného. Pojistně technické riziko se v tomto případě realizuje v důsledku změn ve výskytu rizika. Změny v rizikovosti jsou jsou buď cyklické (dochází k nim v návaznosti na průběh hospodářských cyklů), trendové (v návaznosti na strukturální, biologické, klimatické změny) nebo nepravidelné (například v návaznosti na výkyvy počasí). Riziko omylu škodní průběh byl nesprávně odhadnut. Vyplývá z možnosti nesprávného stanovení ceny pojistných produktů pojišťovnou (například nepřiměřené metody, neodpovídající podklady využívané pojišťovnou). [7] Při řešení pojistně technického rizika provádí pojišťovna tzv. risk management. V jeho první fázi identifikuje pojistně technické riziko a zkoumá, které změny mohou ovlivnit rizikovost jednotlivých druhů pojištění. Ve druhé fázi kvantifikuje pojistně technické riziko. Zjišťuje, jak se změny v rizikovosti odrazí ve výši pojistných plnění u jednotlivých druhů pojištění a rozhoduje se o pojistitelnosti jednotlivých rizik. V poslední fázi se zabývá způsobem řešení pojistně technického rizika. [14] Způsobem řešení je využití dokonalejších pojistně technických a pojistně matematických metod stanovení velikosti netto pojistného, dále krytí rizik na co nejširším území a také snaha nespecializovat se jen na určitý druh rizik. Důležitá je správná tvorba a použití pojistně technických rezerv, které rozloží přijaté pojistné na celou dobu trvání pojistné smlouvy, která má zpravidla dlouhodobý charakter. [1] 16

17 Riziko nesolventnosti pojišťovny jde o riziko neschopnosti úhrady závazků pojišťovny (zejména závazků vyplývajících z pojistných smluv, tedy závazků vůči klientům) z dlouhodobějšího pohledu. Může vycházet i z výše uvedených rizik, tedy z pojistně technického a investičního rizika, ale i z rizika vyplývajícího z toho, že zajistitel není schopen dodržet závazky, které na sebe vzal uzavřením zajistné smlouvy. [7] Pojišťovny se snaží tato rizika eliminovat prostřednictvím tzv. řízení rizik, což znamená, že se snaží vyvarovat rizikových situací a pokud možno jejich vliv eliminovat. K tomu používají zejména: získávání informací týkajících se rizika a nástrojů jeho řízení, působení na riziko zejména tvorbou dostatečně velkých portfolií (pojistných kmenů) a diverzifikací nabídky pojistných produktů, finanční opatření, zejména tvorba pojistně technických rezerv pojišťovny v optimální výši a struktuře, existence přiměřených kapitálových zdrojů, využití vhodného zajištění, případně jiných nástrojů krytí rizika. [1] 3.4. Účetnictví pojišťoven Právní úprava účetnictví pojišťoven Účetnictví pojišťoven je primárně upraveno zákonem č. 563/1991 Sb. o účetnictví ve znění jeho pozdějších novel. Oproti ostatním podnikatelským subjektům musí respektovat také ustanovení zákona č. 39/2004 Sb. o pojišťovnictví. Dalším právním předpisem je ustanovení vyhlášky Ministerstva financí č. 502/2002 Sb., kterou se ustanovuje účtová osnova a postupy účtování pro pojišťovny (novelizována vyhláškou č. 474/2003 Sb.). České účetní standardy pro pojišťovny. Vyhláška Ministerstva financí č. 52/1994 Sb. v platném znění, kterou se stanovují podmínky tvorby, použití a způsob umístění technických rezerv pojišťvny. [21] 17

18 Základní specifika účetnictví pojišťoven Komerční pojišťovny účtují v soustavě podvojného účetnictví. Na rozdíl od ostatních podnikatelských subjektů však používají specifické účetní postupy a směrnou účtovou osnovu, kterou smějí používat výhradně pojišťovny. Celkově lze říci, že účetnictví pojišťoven je o něco složitější než účetnictví běžných podnikatelských subjektů. Složitější je mj. sestavování účetních výkazů, protože pojišťovny musí provádět složitější výpočty, ke kterým nestačí pouze účetní údaje. [21] Mezi další specifika, kterými se pojišťovny od ostatních subjektů liší, patří: pojišťovny mají povinnost umožnit nahlédnout komukoliv do účetní závěrky a výroční zprávy, přičemž závěrkové účetní výkazy musí být ověřeny auditorem, odlišné členění majetku na finanční umístění a ostatní majetek, vedení zvláštních účtů technických rezerv, náklady a výnosy se člení na technický účet k neživotnímu pojištění, technický účet k životními pojištění a netechnický účet, sledování odděleně neživotního a životního pojištění, účtování o zajištění, pravidelné vykazování solventnosti pojišťoven. [21] Na počátku účetního období musí pojišťovny vytvořit účtový rozvrh (seznam účtů), který budou během účetního období používat. V tomto rozvrhu uvedou syntetické účty, které budou používat v daném účetním období podle předmětu své činnosti. Pokud v průběhu účetního období pojišťovna zjistí, že je nutno do účtového rozvrhu nějaký syntetický účet doplnit, může tak učinit, vyjmutí účtu z účtového rozvrhu zapsaného však již možné není. K jednotlivým účtům syntetickým vedou pojišťovny účty analytické, na které je ve srovnání s ostatními podnikatelskými subjekty kladen mnohem větší důraz. [13] Při vytváření analytické evidence berou pojišťovny v úvahu zejména tato hlediska: členění majetku, závazků, nákladů a výnosů podle účelu, členění pohledávek a závazků podle jednotlivých dlužníků a věřitelů, členění podle časového hlediska, členění na tuzemskou a cizí měnu, členění podle položek účetní závěrky, 18

19 členění majetku na majetek daný do zástavy nebo majetek, kterým se ručí za závazky a cenných papírů na cenné papíry v umořovacím řízení, členění nehmotného a hmotného majetku (zejména práv a věcí) včetně majetku v leasingu pro identifikaci stavu a pohybu tohoto majetku, členění daně z přidané hodnoty. Další členění analytické evidence uskutečňuje pojišťovna podle svého vlastního rozhodnutí, a to hlavně pro potřeby: finančního řízení pojišťovny pro zjištění solventnosti, cash-flow, rentability a technických výsledků pojištění a zajištění, uživatelů údajů z účetní závěrky, sestavení daňového přiznání. [13] Účtová osnova Účtová osnova pro pojišťovny obsahuje 7 účtových tříd, které jsou uspořádány podle: Důležitosti aktiv a pasiv Důležitosti nákladů a výnosů pro činnost pojišťovny Logiky účetnictví Třídění účtů v účtové osnově pro pojišťovny je následující: Účtová třída 1: Finanční umístění (investice) Účtová třída 2: Nehmotný, hmotný a finanční majetek Účtová třída 3: Pohledávky, závazky a přechodné účty Účtová třída 4: Kapitálové účty a dlouhodobé závazky Účtová třída 5: Náklady Účtová třída 6: Výnosy Účtová třída 7: Závěrkové a podrozvahové účty. [21] V účtových třídách 1 až 4 jsou soustředěny rozvahové účty, účtové třídy 5 a 6 zahrnují účty výsledkové a poslední účtová třída 7 obsahuje účty závěrkové, které se používají na konci (a počátku) účetního období při uzavírání (otevírání) účetního běžného období. 19

20 Účetní závěrka Účetní závěrku sestavují pojišťovny v souladu se zákonem o účetnictví a vyhláškou č. 502/2002 Sb. a tvoří ji rozvaha, výkaz zisku a ztráty, příloha a přehled o změnách vlastního kapitálu. a) Z činnosti pojišťoven vyplývá specifická struktura rozvahy, která se od ostatních subjektů liší ve struktuře aktiv i pasiv. Hlavní položky rozvahy lze zjednodušeně vyjádřit takto: Tab. 1 Rozvaha pojišťoven Aktiva Pasiva 1. Pohledávky za upsaný základní kapitál 1. Vlastní kapitál 2. Dlouhodobý nehmotný majetek 2. Podřízená pasiva 3. Finanční umístění (investice) 3. Technické rezervy 4. Finanční umístění živ. pojištění, je-li nositelem invest. rizika pojistník 4. Rezerva na životní pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník 5. Dlužníci 5. Rezervy na ostatní rizika a ztráty 6. Ostatní aktiva 6. Depozita při pasivním zajištění 7. Přechodné účty aktiv 7. Věřitelé 8. Přechodné účty pasiv Zdroj: [4] b) Úkolem výkazu zisků a ztráty (výsledovky) je vyčíslení výše hospodářského výsledku pojišťovny a také ukázat, co ovlivnilo tvorbu hospodářského výsledku za dané účetní období. Výkaz zisků a ztráty se skládá ze tří základních částí: technického účtu k neživotnímu pojištění, technického účtu k životnímu pojištění, netechnického účtu. c) Úlohou přílohy je podat doplňující informace o pojišťovně, o způsobech a metodách účtování, odepisování, oceňování a objasnit údaje obsažené v rozvaze a výsledovce. Cílem je umožnit snadnější orientaci v údajích o vývoji hospodářské situace pojišťovny v daném účetním období. 20

21 d) V přehledu o změnách vlastního kapitálu se sledují jednotlivé změny v položkách vlastního kapitálu za dané účetní období. [4] 3.5. Technické rezervy Technické rezervy jsou nezbytnou součástí hospodaření pojišťovny, bez jejich využití by pojišťovna nemohla efektivně fungovat. Prostřednictvím technických rezerv pojišťovna snižuje rizikovost jejího podnikání, především pojistně technické riziko. Jsou hlavním nástrojem uplatňování zásady opatrnosti u pojišťoven. Použití a tvorbu technických rezerv u nás upravuje zákon o pojišťovnictví, který je i v tomto směru v souladu se směrnicemi EU. Technické rezervy nelze směšovat s netechnickými rezervami, které pojišťovna vytváří jako každý jiný podnikatelský subjekt a nepoužívá je primárně ke krytí rizik z pojišťovací činnosti. [2] Pojištění je dlouhodobý obchod, při kterém klient platí pojistné předem (na počátku pojistné doby, na počátku pojistného období). V průběhu pojištění nastávají pojistné události, které jsou oznamovány pojišťovně, ta je vyřizuje a hradí své závazky ze sjednaných pojistných smluv. Závazky z některých pojistných smluv pojistitel hradí ještě dlouho potom, co pojištění skončilo (například odškodnění v rámci odpovědnostního pojištění). Technické rezervy jsou nejdůležitější součástí pasiv pojišťovny, tvoří se z pojistného a jsou určeny k plnění závazků z pojištovací činnosti, které jsou pravděpodobné nebo jisté, ale nejistá je jejich výše nebo okamžik jejich vzniku. [7] Rozdílný charakter mají pojistně technické rezervy u rizikových a rezervotvorných pojištění, což vyplývá z rozdílného charakteru obou skupin pojištění. 1. U rezervotvorných pojištění se vytváří pojistně technické rezervy z celého přijatého pojistného a v technických rezervách se akumuluje pojistné pro nashromáždění potřebné částky na výplatu sjednané velikosti pojistného plnění (pojistné částky) obvykle po delší časové období. Technické rezervy rezervotvorných pojištění jsou určeny ke krytí budoucích závazků z pojištění a je pro ně typický dlouhodobý charakter. 2. V rámci rizikových pojištění, kdy se přijaté pojistné spotřebovává během příslušného roku, přichází do pojistně technických rezerv přiměřená část přijatého 21

22 pojistného a technické rezervy vyrovnávají časové, místní a věcné výkyvy ve výplatách pojistných plnění. U rizikových pojištění se tedy vytváří rezervy na vyrovnání výkyvů v pojistných plněních, které mají nahodilý charakter (tzv. výkyvové rezervy) a rezervy určené na vyrovnání časového nesouladu ve vývoji přijatého pojistného a vyplacených pojistných plnění. Charakter rezerv rizikových pojištění udává, že je třeba, aby byly v případě potřeby v krátké době likvidní. [7] Významnější roli hrají technické rezervy při provozování rezervotvorných pojištění, přitom ani riziková pojištění nelze provozovat bez technických rezerv s ohledem na nutnost časového rozlišení pojistného a pojistných plnění a nutnost do určité míry pokrytí výkyvů v pojistných plněních. [18] Dočasně volné prostředky technických rezerv (tvořených zejména v rámci rezervotvorných pojištění) jsou vhodné k dlouhodobému investování na finančním trhu, které tvoří základ investičního portfolia pojišťovny. [7] Při investování prostředků pojistně technických rezerv by se pojišťovny měly řídit následujícími zásadami umístění: zásada bezpečnosti, tzn. prostředky rezerv by měly být investovány způsobem, který zaručuje spolehlivé uložení a návratnost uložených prostředků, zásada rentability, tzn. investovat způsobem, který zabezpečuje výnos nebo zhodnocení prostředků, zásada likvidity, tzn. část prostředků by měla být uložena tak, aby byla pohotově k dispozici k úhradě výplat pojistných plnění, zásada diverzifikace, tzn. jednotlivé složky finančního umístění by měly být rozloženy mezi větší počet právnických osob. [19] Obecně je pravidlem, že pojišťovny vytvářejí jednotlivé druhy pojistně technických rezerv v závislosti na zaměření činnosti pojišťovny (rozdílná struktura technických rezerv u životních a neživotních pojišťoven) a v souvislosti s účelem, na který jsou tyto technické rezervy vytvářeny. Přitom základní závaznou strukturu pojistně technických rezerv (povinné druhy pojistně technických rezerv) určují pojišťovnám státní orgány v právních předpisech. K hlavním druhům pojistně technických rezerv se řadí následující: Technické rezervy, jejichž existence navazuje na uplatnění rezervotvorných pojištění, v rámci kterých se postupně shromažďuje přijaté pojistné v rámci 22

23 jednotlivých pojistek takovým způsobem, aby na konci sjednané pojistné doby byla v rámci technické rezervy nashromážděna částka odpovídající sjednané velikosti pojistného plnění. Patří sem rezerva pojistného životních i neživotních pojištění nebo rezerva životních pojištění, je li nositelem investičního rizika pojistník. Výkyvové rezervy, tedy technické rezervy určené na pokrytí výkyvů ve velikosti pojistných plnění (výkyvů od dlouhodobého průměru). Tato rezerva se dle zákona o pojišťovnictví označuje termínem vyrovnávací rezerva. Rezervy spojené s časovým rozlišením přijatého pojistného, kdy prostřednictvím tvorby technických rezerv se přiřazuje přijaté pojistné do období, kdy se na pojistné váže pojistné plnění (kdy budou prostředky pojistného potřebné na výplatu příslušného pojistného plnění). Klasickým případem je rezerva na nezasloužené pojistné u životního i neživotního pojištění. [7] Základní členění pojistně technických rezerv Pokud je provozována pojišťovací činnost v jednom nebo ve více pojistných odvětvích životního pojištění, vytváří pojišťovna dle zákona o pojišťovnictví následující technické rezervy: rezerva na nezasloužené pojistné, rezerva na pojistná plnění, rezerva pojistného životních pojištění, rezerva na prémie a slevy, rezerva na životní pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník, rezerva na splnění závazků z použité technické úrokové míry, rezervu pojistného neživotních pojištění, jiné rezervy. Je-li provozována pojišťovací činnost v jednom nebo více pojistných odvětvích neživotních pojištění, vytváří pojišťovna tyto technické rezervy: rezerva na nezasloužené pojistné, rezerva na pojistná plnění, rezerva pojistného neživotních pojištění, rezerva na prémie a slevy, 23

24 vyrovnávací rezerva, rezerva na splnění závazků z ručení za závazky České kanceláře pojistitelů, jiné rezervy. [15] Technické rezervy životních pojištění a) Rezerva na nezasloužené pojistné Tato rezerva odpovídá té části předepsaného pojistného, která se vztahuje k budoucím účetním obdobím. Pojistná doba může začínat a končit ve sledovaném období, ale typičtější je, že pojistné období připadá částečně ke sledovanému období, ale částečně také k budoucím obdobím. Pokud je např. na konci září zaplaceno roční pojistné, do běžného období spadá pouze čtvrtina tohoto pojistného (zasloužené pojistné). Zbylé tři čtvrtiny (nezasloužené pojistné) se vztahují k prvním devíti měsícům příštího účetního roku a tuto částku je nutné v běžném účetním roce umístit do zmíněné rezervy. [2] Rezerva na nezasloužené pojistné je jako jediná pojistně technická rezerva nezávislá na počtu pravděpodobnosti, její výše je tedy zcela jednoznačně dána výší předepsaného pojistného a obdobím, na které je toto pojistné určeno. Celková výše této rezervy odpovídá součtu nezasloužených částí pojistného stanovených pro jednotlivé pojistné smlouvy. Pokud nelze rezervu stanovit poměrným dělením pojistného, použijí se pro stanovení výše rezervy matematicko-statistické metody. [7] b) Rezerva na pojistná plnění Tato rezerva není v rámci životních pojištění obvykle důležitá, proto bude podrobněji popsána až v rámci neživotních pojištění. Životní pojišťovny do ní většinou jen převádí rezervu pojistného životních pojištění při ohlášení pojistné události nebo bezprostředně před výplatou pojistného plnění. [2] c) Rezervy pojistného životních pojištění Rezerva pojistného životních pojištění se vypočítává podle jednotlivých smluv životního pojištění a je určena ke krytí budoucích závazků ze životních pojištění. Oproti jiným rezervám se velikost rezervy pojistného životního pojištění stanoví na konkrétní závazek, 24

25 který v pojištění vznikne. Tato rezerva představuje hodnoty závazků pojištovny vypočtené pojistně matematickými metodami včetně přiznaných podílů na zisku a rezerv na náklady spojené se správou pojištění, a to po odpočtu hodnoty budoucího pojistného. Rezerva má dva hlavní účely: vyrovnání přijatého pojistného v pojistných smlouvách zabezpečujících riziko smrti, které se zvyšuje s věkem pojištěného; na začátku pojistné doby je nižší pojistné plnění než pojistné, rezerva se přenáší do období, kdy je pojistné plnění vyšší, pokrytí pojistných částek osobám při dožití sjednané doby. [7] Faktory ovlivňující velikost rezervy životního pojištění jsou shodné s faktory, které ovlivňují velikost pojistného v životním pojištění. Tyto faktory jsou: velikosti pojistných částek sjednaných v pojistných smlouvách, úmrtnost pojištěných, která vyplývá z použitých úmrtnostních tabulek, velikost použité technické úrokové míry 1 při kalkulaci tarifu pojistného v životních pojištěních, počet smluv životního pojištění. [7] d) Rezerva na prémie a slevy Rezerva na prémie a slevy je určena ke krytí nákladů na prémie a slevy poskytnuté v souladu s pojistnými smlouvami. V životním pojištění se taková rezerva vytváří např. na slevy za frekvenci placení běžného pojistného (klient zaplatí pojistné vždy na rok dopředu místo pravidelných měsíčních splátek) nebo na zproštění od placení pojistného v případě invalidity, kdy při nastoupení invalidity pojistníka pokračuje pojištění v nezměnění podobě dál bez placení pojistného. [2] Je-li součástí dohodnutého pojistného plnění ze životního pojištění i podíl na výnosech nebo zisku z finančního umístění, zahrnuje tvorba rezevy na prémie a slevy na vrub nákladů i ty částky výnosu nebo zisku určené pro tento účel, které nejsou zahrnuty v rezervě pojistného životních pojištění. [15] e) Rezerva na životní pojištění, je-li nositelem investičního rizika pojistník 1 Technickou úrokovou mírou se dle zákona o pojišťovnictví rozumí zaručený podíl klienta na výnosech z finančního umístění v životním pojištění. 25

26 Rezerva je určena na krytí závazků pojišťovny vůči pojištěným u těch odvětví životních pojištění, ve kterých na základě pojistné smlouvy nese investiční riziko pojistník. Výše rezervy se stanoví jako souhrn závazků vůči pojištěným ve výši hodnoty jejich podílů na umístěných prostředcích pojistného z jednotlivých smluv životních pojištění, a to podle zásad obsažených v pojistných smlouvách. [15] S ohledem na specifika tzv. investičního životního pojištění (životní pojištění, kde investiční riziko nese pojistník tím, že vybírá způsob investování jeho rezerv životního pojištění) je nutné evidovat prostředky tohoto pojištění odděleně od ostatních typů životního pojištění. [7] f) Rezerva na splnění závazků z použité technické úrokové míry Jestliže současný nebo předpokládaný výnos aktiv pojišťovny nepostačuje k úhradě závazků pojišťovny vyplývajících z použité technické úrokové míry, je pojišťovna povinna vytvořit technickou rezervu, určenou ke splnění těchto závazků. Způsob výpočtu výše této rezervy je pojišťovna povinna předložit České národní bance ke schválení, jakmile zjistí nedostatečnost výnosu aktiv. [15] Kromě zmíněných rezerv může ministerstvo financí schválit tvorbu jiných rezerv životních pojištění, pokud je doložen způsob jejich tvorby a použití. [15] Technické rezervy neživotních pojištění a) Rezerva na nezasloužené pojistné Tato rezerva se řídí stejnými pravidly jako u životních pojištění. Nebude už zde znovu popsána. b) Rezerva na pojistná plnění Rezerva představuje část pojistného vztahujícího se k danému období (účetnímu roku), ovšem z různých technických důvodů nelze tato pojistná plnění v daném období uskutečnit. Tato rezerva je významná zvlášť u těch odvětví neživotních pojištění, u nichž dochází k časovému zpoždění mezi pojistnou událostí a dokončeným pojistným plněním (např. u některých typů odpovědnostního pojištění, především u povinného ručení). [2] 26

27 Rezerva je určena ke krytí závazků z pojistných událostí: v běžném účetním období vzniklých, hlášených, ale v tomto období nezlikvidovaných. Jedná se o tvorbu rezervy pro výplatu pojistného plnění pro případy, kdy škoda byla pojistníkem nahlášena, ale doposud nebylo ukončeno likvidační řízení a škoda nebyla vyřízena. Jde vlasně o sumu závazků na konci účetního období, které pojišťovna zná, ale z důvodu probíhajícího šetření nebo soudního sporu ještě nebyly uhrazeny. [7] Používá se pro ni zkratka RBNS (reported but not settled). V běžném účetním období vzniklých, ale v tomto období nenahlášených. Tvorba rezervy pro případy, kdy škoda nastala, ale nebyla ohlášena. Vyplývá z existence určité prodlevy mezi vznikem škody a jejím ohlášením pojišťovně. Pro kvalifikované odhady její výše je potřeba zohledňovat také vnější vývoj jako je inflace, změny vyhlášek a předpisů apod. Pro tuto rezervu se používá zkratka IBNR (incurred but not reported). [2] Ke stanovení potřebné velikosti této rezervy lze uplatnit určité matematické modely, jejichž využití závisí na druhu pojistného produktu, počtu škod v minulých obdobích a jejich výše. Při výpočtu této rezervy se vychází z následujících údajů o škodním průběhu v rámci daného pojistného: počet škod na jeden den, průměrný odstup mezi vznikem škody a nahlášením škody, počet pozdních škod, průměrná výše škod. Rezerva na pojistná plnění obsahuje rovněž hodnotu odhadnutých nákladů spojených s likvidací pojistných událostí. Snižuje se o odhad předpokládané výše vymahatelných částek, na něž má pojišťovna nárok v souvislosti s pojistnými plněními. [7] c) Rezerva pojistného neživotních pojištění Vytváří se k těm pojistným odvětvím, u kterých se pojistné stanovuje podle vstupního věku, případně podle pohlaví pojištěného a představuje hodnoty závazků pojišťovny vypočtené matematickými metodami včetně přiznaných podílů na zisku. Má obdobný 27

28 charakter jako rezerva pojistného životních pojištění. Uplatňuje se např. u pojištění nemoci (pojištění denní dávky při pracovní neschopnosti, pojištění léčebných výloh při pobytu v zahraničí, smluvní zdravotní pojištění apod). [2] d) Rezerva na prémie a slevy V případě neživotního pojištění se taková rezerva vytváří např. opět na slevy za frekvenci placení běžného pojistného (klient zaplatí roční pojistné místo měsíčních splátek) nebo na bonusy (tj. smluvně zaručené slevy pojistného podle počtu minulých bezškodních let) v havarijním pojištění a povinném ručení. [2] e) Vyrovnávací rezerva Vyrovnávací nebo také výkyvová rezerva je určena na vyrovnání zvýšených nákladů na pojistná plnění, které vzniknou kolísáním škodního průběhu (tj. poměru mezi pojistným plněním a pojistným) v důsledku skutečností nezávislých na vůli pojistitele. Takové kolísání nemusí být zcela náhodné, ale může mít racionální (ale obtížně předpověditelné) důvody, jako jsou klimatické výkyvy, ekonomické cykly atd. V každém případě je žádoucí, aby pojistitel v obdobích s příznivějším škodním průběhem vytvářel ze vznikajícího přebytku pojistného (nad dlouhodobým průměrem) určitou technickou rezervu, z níž by bylo možné čerpat v letech s nepříznivým škodním průběhem. [2] Rezerva se povinně tvoří pro pojištění úvěru a dále k těm odvětvím neživotních pojištění, u kterých dochází k výkyvům ve škodném poměru způsobených skutečnostmi nezávislými na vůli pojišťovny (například živelní pojištění). Od další tvorby vyrovnávací rezervy se upustí, dosáhne-li její výše maximální hranice, kterou stanoví Česká národní banka vyhláškou. Od tvorby této rezervy se upustí i u těch pojistných odvětví, jejichž podíl na čistém pojistném za všechna odvětví neživotních pojištění, která pojišťovna provozuje, klesne ve sledovaném období pod 4 % a zároveň objem netto pojistného z tohoto pojistného odvětví nepřesáhne ani v jednom roce za sledované období částku Kč. [15] f) Rezerva na závazky kanceláře Tuto rezervu tvoří pojišťovny provozující pojištění odpovědnosti za škodu vyplývající z provozu pozemního motorového a jeho přípojného vozidla. Rezerva je určena k plnění 28

29 závazků České kanceláře pojistitelů, ke kterým nemá Kancelář vytvořena odpovídající aktiva. Pojišťovna tvoří tuto rezervu v rozsahu, v jakém se podílí na celkových závazcích Kanceláře. [15] Stejně jako u životních pojištění může ministerstvo financí schválit tvorbu jiných rezerv pokud je doložen způsob jejich tvorby a použití Tvorba technických rezerv Při určení výše technických rezerv v životním pojištění postupuje pojišťovna dle zákona o pojišťovnictví dle těchto zásad: 1. výpočet výše technických rezerv musí být proveden pomocí dostatečně opatrného prospektivního pojistně matematického ohodnocení, při kterém se zohlední všechny budoucí závazky, které jsou stanoveny smluvními pojistnými podmínkami pro každou jednotlivou pojistnou smlouvu, včetně všech zaručených výnosů souvisejících s odkupem pojištění (odkupné), prémií, na které vznikl kolektivní nebo individuální nárok, bez ohledu na to, jak jsou tyto prémie charakterizovány, všech možností, které má pojistník v souladu s podmínkami pojistné smlouvy, nákladů, včetně provizí, 2. používání retrospektivní metody je povoleno, jestliže lze prokázat, že výsledné technické rezervy nejsou nižší než by bylo požadováno podle dostatečně opatrného prospektivního výpočtu nebo pokud pro daný typ pojistné smlouvy nemůže být použita prospektivní metoda; 3. metoda výpočtu technických rezerv musí být obezřetná i k metodě ohodnocení aktiv, která jsou kryta touto rezervou, zejména nesmí v důsledku jejího použití docházet k nadhodnocení aktiv; 4. výše technických rezerv se vypočítává pro každou pojistnou smlouvu zvlášť. Použití odpovídajících aproximací nebo zobecnění je povoleno poute v případech, kdy je pravděpodobné, že poskytnou přibližně stejný výsledek jako individuální kalkulace. Zásada odděleného výpočtu nesmí žádným způsobem bránit vytvoření dodatečných rezerv pro obecná rizika, která nejsou individualizována; 29