Diplomová práce Efekty změny sazby DPH v ČR

Mendelova zemědělská a lesnická univerzita v Brně Provozně ekonomická fakulta Ústav účetnictví a daní Diplomová práce Efekty změny sazby DPH v ČR Autorka: Bc. Lenka Paulerová Vedoucí práce: Ing. Petr David, Ph.D. Brno 2008

Zadání diplomové práce

Prohlášení Prohlašuji, že jsem diplomovou práci na téma Efekty změny sazby DPH v ČR vypracovala samostatně za použití literatury, která je uvedena v informačních zdrojích. V Brně dne 22. 5. 2008 Bc. Lenka Paulerová

Poděkování Děkuji vedoucímu diplomové práce panu Ing. Petru Davidovi, Ph.D. za cenné rady a připomínky, které mi byly poskytnuty při zpracování této práce.

Abstrakt Diplomová práce se zabývá problematikou určení daňové incidence v období zvýšení snížené sazby daně z přidané hodnoty u základních potravin. Pozorování vývoje cen bylo uskutečněno v hypermarketu Interspar, v supermarketu Albert a ve smíšeném zboží Tempo v období od 5. září 2007 do 26. března 2008. V jednotlivých obchodech se sledoval vývoj cen u pečiva (bílý chléb, rohlík tukový a sojový), mléčných výrobků (polotučné mléko, jahodový jogurt Florian, tavený sýr Veselá kráva) a masa (kuře, vepřová kotleta, hovězí roštěná). Z vývoje cen vybraných potravin v návaznosti se zvýšením sazby daně z přidané hodnoty se vyhodnotil dle daňové teorie dopad zvýšení daně na prodejce a kupující. Abstract The diploma thesis deals with the question of identification of tax incidence in the process of increasing of reduced VAT rates. The observation of price development was realized in hypermarket Interspar, in supermarket Albert and in general merchandise store Tempo in the period from 5.9.2007 to 26.3.2008. The objects of my observation in each of above mentioned stores were pastry prices (white bread, breadroll and soya roll) diary products prices (half-fat-milk, strawberry yogurt Florian, processed cheese happy cow) and meal prices (chicken, pork chop, stewed steak). The price development of selected food items resulting from increasing VAT rates was the basis for evaluation of the impact on sellers and buyers supported by tax theory.

Obsah: 1. Úvod... 8 2. Cíl práce... 10 3. Metodika... 11 4. Teoretická část... 12 4.1 Nepřímé daně... 12 4.2 Daň z přidané hodnoty... 16 4.2.1 Klasifikace daně z přidané hodnoty... 16 4.2.2 Funkce a principy daně z přidané hodnoty... 17 4.2.3 Mechanismus, metody výpočtu a sazby daně z přidané hodnoty... 19 4.2.4. Výhody a nevýhody daně z přidané hodnoty... 20 4.2.5 Daň z přidané hodnoty v ČR... 22 4.3 Efektivnost daní... 24 4.3.1 Administrativní náklady zdanění... 25 4.3.2 Nadměrné daňové břemeno... 26 4.4 Daňová incidence... 29 4.4.1 Daňový přesun a dopad... 29 4.4.2 Faktory ovlivňující daňové přesuny a dopady... 31 5. Praktická část... 36 5.1. Hypermarket Interspar... 38 5.1.1 Vývoj prodejních cen základních potravin v hypermarketu Interspar... 38 5.1.2 Daňová incidence změny sazby DPH v hypermarketu Interspar... 40 5.1.2.1 Daňová incidence změny sazby DPH u pečiva... 41 5.1.2.2 Daňová incidence změny sazby DPH u mléčných výrobků... 44 5.1.2.3 Daňová incidence změny sazby DPH u masa... 47 5.2 Supermarket Albert... 50 5.2.1 Vývoj prodejních cen základních potravin v supermarketu Albert... 50 5.2.2 Daňová incidence změny sazby DPH v supermarketu Albert... 53 5.2.2.1 Daňová incidence změny sazby DPH u pečiva... 53 5.2.2.2 Daňová incidence změny sazby DPH u mléčných výrobků... 55 5.2.2.3 Daňová incidence změny sazby DPH u masa... 58 5.3 Smíšené zboží Tempo... 60 5.3.1 Vývoj prodejních cen základních potravin ve smíšeném zboží Tempo. 60

5.3.2 Daňová incidence změny sazby DPH ve smíšeném zboží Tempo... 63 5.3.2.1 Daňová incidence změny sazby DPH u pečiva... 63 5.3.2.2 Daňová incidence změny sazby DPH u mléčných výrobků... 65 5.3.2.3 Daňová incidence změny sazby DPH u masa... 67 6. Diskuse a závěr... 69 7. Informační zdroje... 76 8. Seznamy... 78 8.1 Seznam použitých zkratek... 78 8.2 Seznam obrázků... 78 8.3 Seznam tabulek... 79 8.4 Seznam grafů... 80 9. Přílohy... 81

1. Úvod 1. Úvod Problematika daní se dostává v současnosti stále více do popředí zájmu odborníků i široké veřejnosti. Stát ukládá daně z důchodu, z majetku a ze spotřeby, které se bezprostředně týkají obyvatelstva. Proto je snahou vytvořit jednoduchý a jednoznačný daňový systém, aby každý dopředu znal rozsah svých daňových povinností. Kromě toho výběr daní musí být pro subjekt co nejméně zatěžující a zároveň musí umožnit daně vybrat s co nejmenšími náklady. S účinností od 1. ledna 1993 vstoupila v platnost v České republice daňová soustava, kterou upravuje zákon č. 212/1992 Sb., o soustavě daní. Tato daňová soustava je výsledkem rozsáhlé daňové reformy, která přinesla podstatné změny oproti předcházejícím daňovým systémům. Cílem reformy bylo zjednodušení daňového systému, především v oblasti vybírání daní a daňové spravedlnosti, dále pak přechod na tržní mechanismus, otevírání české ekonomiky a harmonizace českého daňového systému s evropskými zeměmi. Další cíle daňové reformy jsou rozpočtově politické, hospodářské a finančně ekonomické. Daňová soustava prochází od roku 1993 vývojem a je neustále novelizována. Daňová soustava zahrnuje z hlediska dopadu daňového břemene dvě skupiny daní (daně přímé a nepřímé). Přímé daně dopadají na subjekt daně přímo a dělí se podle toho, co je předmětem zdanění. Do této skupiny přímých daní patří daně důchodové a majetkové. Jelikož nepřímé daně postihují subjekt daně nepřímo, daňové břemeno nepadá na plátce daně, ale přesouvá se na konečného spotřebitele v ceně výrobků a služeb. Do kategorie nepřímých daní patří spotřební daně a daň z přidané hodnoty. Se vstupem České republiky do Evropské unie dochází k významným a zásadním změnám v daňové oblasti. Řeší se především problematika efektivnosti využití zdrojů, spravedlivé rozložení daňového břemene, makroekonomická politika státu a další. K výrazným změnám dochází také u daně z přidané hodnoty. 1. května 2004 vstupuje v platnost zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. Tento zákon se snaží sladit 8

1. Úvod legislativu ČR s předpisy Evropské unie a jeho cílem je mimo jiné odstranit odlišnosti při uplatňování daně z přidané hodnoty, které nejsou v souladu se zeměmi Evropského společenství. Další změny, které přináší zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, jsou změny sazeb daně a s nimi související dopad na cenovou úroveň vybraných komodit. V rámci daňové politiky se sleduje dopad změn sazeb nepřímých daní na podnikatelské subjekty (výrobce, obchodníky, prodejce) a občany (spotřebitelé). Zjišťuje se, v jaké míře dochází mezi těmito subjekty k daňovým přesunům. Protože reakce na změnu sazby daně může být různá, rozlišuje se několik druhů daňového přesunu (plný, parciální, neúnosný či nulový). Neméně důležité změny nastaly také v oblasti intrakomunitárních dodávek, určení místa plnění, povinnosti registrace k dani z přidané hodnoty, obchodování se třetími zeměmi a řada dalších. Nepřímé daně jsou podstatným zdrojem peněžních prostředků pro veřejný rozpočet, proto se řada odborníků zabývá problematikou daňových přesunů a dopadů a zkoumá, jak změna sazeb v daňové legislativě ovlivňuje ekonomické subjekty v ČR. 9

2. Cíl práce 2. Cíl práce Práce se zabývá problematikou daně z přidané hodnoty (dále již pouze DPH) a zaměřuje se na změny, které u této daně nastaly (zejména změna daňové sazby). V rámci stanovení efektů změny sazby daně se analyzuje dopad na prodejce a kupující a vyhodnocuje se, v jaké míře dochází k daňovému přesunu mezi těmito subjekty. Cílem diplomové práce je identifikovat faktory ovlivňující daňovou incidenci, a to především dopad změny snížené sazby DPH na základě pozorování prodejních cen základních potravin (pečiva, mléčných produktů a masa) v hypermarketu Interspar, v supermarketu Albert a ve smíšeném zboží Tempo. Sledování vývoje prodejních cen se uskutečnilo v období od 5. září 2007 do 26. března 2008, kdy od 1. ledna 2008 došlo k modifikaci snížené sazby DPH z 5 % na 9 %. Pro dosažení cíle práce je nutné stanovit řadu dílčích cílů. Mezi tyto cíle patří především analýza dané problematiky v odborné literatuře, zjištění a vyhodnocení vývoje prodejních cen vybraných potravin ve sledovaném období, určení změny sazby DPH, identifikace faktorů ovlivňující ceny základních potravin a přesun daňového břemene. Tyto poznatky jsou převážně uplatněny při výpočtech v praktické části. V rámci stanovení efektů změny sazby DPH byly formulovány hypotézy, které budou na základě pozorování prodejních cen a následných výpočtů potvrzeny či vyvráceny. Definované hypotézy zní: - zvýšení snížené sazby DPH povede ke zvýšení cen základních potravin v prvním čtvrtletí 2008, - na kupující bude přeneseno daňové břemeno v plné výši, - změna sazby daně bude doprovázena tzv. oznamovacím efektem daně, - v malých obchodech budou daňové přesuny větší než ve velkých obchodech. 10

3. Metodika 3. Metodika Při vypracování diplomové práce jsou použity metody standardně používané v odborných a vědeckých publikací. Je uplatňována především metoda deskripce, analýzy, komparace, dedukce, indukce a syntézy. Práce je rozdělena na část teoretickou a část praktickou a je zpracována v programu Microsoft Word a tabulkovém procesoru Microsoft Excel. V teoretické části při sestavování literárního přehledu jsou uplatněny metody analýzy a deskripce, které zjišťují současný stav legislativy. Čerpá se z odborné literatury a z platných zákonů. Pro praktickou část je využita metoda komparace, analýzy a dedukce. Metoda komparace je použita při zjišťování dopadu změny sazby DPH k různým výchozím měsícům sledování daňové incidence. Tato metoda umožňuje porovnat zkoumanou problematiku mezi vybranými obchody a jednotlivými sledovanými položkami. Metoda analýzy a dedukce je využita při zpracování a hodnocení výsledků pozorovaných obchodů. Vychází se z primárních dat, které se získaly pravidelným týdenním zjišťováním prodejních cen základních potravin u vybraných prodejců v období od 5. září do 26. března 2008. Pro odvozování dílčích závěrů u jednotlivých pozorovaných obchodů a shrnutí výsledků šetření, je zvolena metoda indukce. V celé diplomové práci je uplatňována metoda syntézy pro přehlednost a logické uspořádání jednotlivých částí práce. Průběh zpracování diplomové práce lze shrnout do následujících etap: - zadání diplomové práce červen 2007 - konzultace s vedoucím diplomové práce září 2007 - květen 2008 - studium problematiky v literatuře listopad 2007 - březen 2008 - zpracování teoretické části diplomové práce únor březen 2008 - zpracování praktické části diplomové práce březen květen 2008 - vyvázání a odevzdání diplomové práce květen 2008 11

4. Teoretická část 4. Teoretická část Tato část diplomové práce se zabývá rozborem DPH. Identifikuje tuto daň z širšího pohledu, od její klasifikace, funkce, způsobu fungování a výpočtu, po její výhody a nevýhody a další charakteristiky. Na základě obecného vymezení DPH je popsána v podmínkách České republiky. Poté jsou ve vztahu k DPH zmíněny administrativní náklady zdanění a nadměrné daňové břemeno. V závěru této části je charakterizován daňový přesun a dopad. 4.1 Nepřímé daně Daně se v ČR rozdělují do dvou hlavních skupin, a to na daně přímé a nepřímé. DPH patří mezi daně nepřímé, kde plátce daně (prodávající, výrobce či obchodník) má povinnost odvádět daň do veřejného rozpočtu. Daňové břemeno většinou však nepadá na plátce daně, protože ten o částku daně navyšuje prodejní cenu a přenáší daňové břemeno na spotřebitele. O poměru, který připadne na spotřebitele však rozhoduje řada faktorů, zejména elasticita nabídky a poptávky. U přímých daní daňové břemeno nelze přenést na někoho jiného a celé dopadá na subjekt daně (poplatníka) přímo. Základní rozdělení daní v České republice zobrazuje obrázek 1, ze kterého je patrné, že DPH patří do všeobecných spotřebních daní, kde spolu se selektivními daněmi spadá do spotřebních daní a tvoří ucelený systém nepřímých daní. 12

4. Teoretická část Obr. 1: Rozdělení daní Daňový systém v ČR Přímé daně Nepřímé daně Důchodové daně Majetkové daně Spotřební daně Daň z příjmů fyzických osob Daň z nemovitostí Všeobecné Selektivní Daň z příjmů právnických osob Daň z pozemků Daň z přidané hodnoty Daně spotřební Daň ze staveb Daň z minerálních olejů Daň silniční Daň z lihu Daně převodové Daň z piva Daň dědická Daň z vína a meziproduktů Daň darovací Daň z tabákových výrobků Daň z převodu nemovitostí Daně ekologické Pramen: vlastní zpracování 13

4. Teoretická část Všeobecné spotřební daně Všeobecné spotřební daně se nazývají obratové a týkají se téměř všech výdajů spotřebitelů. Zahrnují nejen DPH, ale také daně obratové. Všeobecné spotřební daně jsou ukládány na obrat jednotlivých ekonomických subjektů. Většinou existují alespoň dvě sazby daně, kterými jsou zatěžovány výrobky a služby. Jednotlivé typy a rozdělení daní je uvedeno v obrázku 2. Obr. 2: Rozdělení všeobecných daní ze spotřeby Všeobecné daně spotřební obratové Jednorázové (jednofázové) Vícerázové (vícefázové) Daň výrobková Daň z maloobchodního obratu Daň duplicitní (kaskádová) Daň neduplicitní (nekaskádová) Daň z velkoobchodního obratu Pramen: Široký (2003), vlastní zpracování Jednorázové daně se na výrobek uvalují pouze jednou, a to v určené fázi zpracování a distribuce. Základem této daně je hrubý obrat. Podle toho, na kterém stupni zpracování se jednorázová daň platí, rozlišuje Kubátová (2003) následující daně: - z maloobchodního obratu prodej výrobku z maloobchodu spotřebiteli, - z velkoobchodního obratu převod výrobku z velkoobchodu do maloobchodu, - daň výrobkovou u vyskladnění výrobku od výrobce do velkoobchodu. Daně vícefázové se ukládají na každém stupni zpracování a podle Kubátové (2003) se dělí na: - duplicitní (kaskádovité) zpracovatelé si nemohou od celkové daňové povinnosti odečíst částku daně zaplacenou při pořízení materiálu či polotovaru (daň z obratu), 14

4. Teoretická část - neduplicitní (nekaskádovité) zpracovatelé už inputy podruhé nezdaňují a dani podléhá pouze hodnota přidaná zpracováním (DPH). Selektivní spotřební daně, neboli akcízy Tyto daně se vztahují na vybrané druhy zboží, především na zboží s nízkou elasticitou poptávky (např. tabák, alkoholické nápoje a další). Vymezené zboží podléhá jak všeobecné, tak i selektivní spotřební dani a od ostatních komodit se liší vyšším daňovým zatížením. Selektivní daně, jak uvádí David (2007), jsou jednotkové (specifické), kde základem daně je určitá fyzická jednotka. Akcízy jsou ukládány jednorázově na určitém výrobním stupni nebo při dovozu a platby jsou stanoveny pevnou částkou na jednotku zboží. Výjimkou jsou tzv. složené akcízy, u nichž je daň stanovena jednotkově i ad valorem (jedná se o cigarety). Vysoké sazby selektivních daní přinášejí do veřejného rozpočtu značný a stabilní výnos. Výše spotřební daně někdy dosahuje i více než 100 % ceny bez daně. Tato výnosnost je umocněna technikou výpočtu DPH, protože DPH se počítá z ceny včetně spotřební daně. Mechanismus stanovení prodejní ceny u zboží podléhající selektivní spotřební dani (např. alkoholické nápoje) znázorňuje obrázek 3. Obr. 3: Stanovení prodejní ceny alkoholických nápojů Firemní náklady + zisk výrobce Selektivní spotřební daň (akcíz) Základ pro výpočet DPH DPH + = + = Prodejní cena Pramen: Široký (2003), vlastní zpracování V ČR se selektivní spotřební daně nazývají spotřební daně. Od 1. ledna 1993 byly upravovány zákonem č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních ve znění pozdějších předpisů. V průběhu platnosti zákona docházelo k novelizacím, které se týkaly zejména úpravy daňových sazeb, problematiky daňových úniků a postupné harmonizace s předpisy EU. V roce 2004 vstoupil v platnost nový zákon č. 353/2003 Sb., 15

4. Teoretická část o spotřebních daních, který odpovídá evropským směrnicím v oblasti akcízů a je téměř v souladu s právním systémem EU. Spotřební daně jsou v ČR uvaleny na pět skupin výrobků, a to na minerální oleje, líh, pivo, víno a meziprodukty a tabákové výrobky. Výrobky zatížené akcízy podléhají základní sazbě DPH. Všechny daně jsou stanoveny jednotkově, jen u tabákových výrobků je od 1. srpna 2001 spotřební daň stanovena jako součet procentní částky a pevné hodnoty. 4.2 Daň z přidané hodnoty Myšlenka výběru DPH vznikla ve Francii v roce 1954. Do praxe však byla uvedena až v roce 1967 (rovněž ve Francii). Přechod na tuto daň je administrativně, časově, ale i politicky velice náročný, přesto již DPH převažuje ve vyspělých zemích a další státy plynule na tento systém přecházejí. Řada odborníků se shoduje, že by DPH měla v daňovém systému dominovat. 4.2.1 Klasifikace daně z přidané hodnoty DPH je stejně jako ostatní daně zákonem stanovená povinná platba nenávratného charakteru. Jak uvádí Boněk a kol. (2001), je to platba neekvivalentní, neúčelová a vynutitelná. Představuje transfer od soukromého sektoru k veřejnému, při kterém se mění forma vlastnictví peněz. Různé hlediska klasifikace DPH: - Kubátová (2003) uvádí, že DPH je daň uložená na věc (in rem), protože nebere ohled na platební schopnost poplatníka, - podle objektu, na nějž jsou daně uloženy Vybíhal (1995) třídí DPH do daní ze spotřeby, - klasifikace podle vztahu mezi velikostí daně a velikostí daňového základu je DPH určena jako daň ad valorem (podle ceny zdaňovaného základu) a je vyjádřená v peněžních jednotkách (Kč, tis. Kč), nejčastěji určitým procentem z ceny výrobku, 16

4. Teoretická část - podle charakteru veličiny, z níž se daň platí, přiřazuje Kubátová (1994) DPH k běžným daním, protože objektem daně je toková veličina, která je zjišťována za časový interval (rok, čtvrtletí, měsíc). Další rozdělení, podle kterého lze klasifikovat DPH, je institucionální třídění. To je významné zejména pro účely srovnávací a řídící. Dochází ke statistickému zpracování údajů o příjmech veřejných rozpočtů. Klasifikaci provádějí různé národní či mezinárodní instituce. Nejvýznamnější je třídění daní dle metodiky OECD. Podle této klasifikace daně se rozdělují do šesti skupin. DPH spadá do skupiny 5 000 daně ze zboží a služeb, kde je upravována podskupinou 5 111 daň z přidané hodnoty. Základní rozdělení daní do skupin podle Širokého (2003) je zobrazeno v 1. tabulce. Tab. 1: Klasifikace daní OECD Skupina Název daní 1 000 Daně z důchodů, zisků a kapitálových výnosů 2 000 Příspěvky na sociální zabezpečení 3 000 Daně z mezd a pracovních sil 4 000 Daně majetkové 5 000 Daně ze zboží a služeb 6 000 Ostatní daně Pramen: vlastní zpracování 4.2.2 Funkce a principy daně z přidané hodnoty Základními funkcemi daní jsou, jak uvádí Janoušková (2005) funkce: - alokační k získávání prostředků na financování trhem podceněných oblastí, - (re)distribuční k získávání financí pro chudé, - stabilizační ke zmírňování cyklických výkyvů v ekonomice. Funkce daní lze definovat podle Musgrave a Musgrave (1994) i z jiného pohledu a to, že výše zmíněné funkce spadají pod jednu dominantní, kterou je funkce fiskální. Touto funkcí se získávají finanční prostředky do veřejných rozpočtů, z nichž jsou pak financovány veřejné výdaje. Fiskální funkce slouží především ke stabilizaci zaměstnanosti, cenové hladiny, ekonomického růstu a vyrovnanosti platební bilance. 17

4. Teoretická část DPH plní především funkci fiskální a stabilizační, protože tvoří významnou část výnosu veřejného rozpočtu. Této dani podléhají téměř všechny komodity a služby, proto mimo jiné také představuje stabilní příjem státního rozpočtu. Daňové principy jsou obecné požadavky na konstrukci daňového systému. Již Adam Smith je vyjádřil ve svých daňových kánonech. Současní ekonomové se shodují, že se na požadavcích na dobrý daňový systém moc nezměnilo. Nicméně existuje řada rozdílných pojetí základních principů. Dle Širokého (2003) lze ale nalézt některé shodné rysy, které je možné shrnout do následujících daňových principů: - princip efektivnosti, - princip administrativní jednoduchosti, - princip pružnosti, - princip spravedlnosti. Podle výše zmíněných principů má daňový systém být: - co nejméně v rozporu s efektivním umístěním zdrojů, protože jinak daně způsobují distorze v cenách a v užitku z různých druhů činností a dochází k substituci zdaněného zboží nezdaněným (dochází tak k narušení efektivní alokace zdrojů v ekonomice), - co nejjednodušší a relativně nenákladný z hlediska správy, - schopen (snadno a někdy i automaticky) přizpůsobovat se změně ekonomických podmínek, - spravedlivý v přístupech k rozdílným jednotlivcům. Některé daňové principy se vzájemně kombinují, prolínají, ale také vylučují. Proto v praxi musí dojít k určitému kompromisu mezi principy. DPH jako součást daňové soustavy splňuje ve větší či menší míře výše zmíněné principy. Co se týče principu administrativní jednoduchosti, DPH se vyznačuje s vyšší nákladností na správu oproti jiným daním. Důvodem je existence velkého množství plátců DPH a také povinnost přesného vedení účetnictví, které je nezbytné pro stanovení výše daně. V případě změny, či modifikaci DPH nedochází 18

4. Teoretická část při schvalování v parlamentech k velkým časovým prodlevám. Proto lze konstatovat, že DPH reaguje pružně na ekonomické změny. 4.2.3 Mechanismus, metody výpočtu a sazby daně z přidané hodnoty Princip fungování DPH je jednoduchý. Plátce daně má povinnost uplatňovat daň na výstupu za jim uskutečněná zdanitelná plnění a má nárok na odpočet daně na vstupu u přijatých plnění Tímto se zdaňuje pouze přidaná hodnota. Daň se vybírá na každém stupni zpracování, ale pouze z toho, co bylo k hodnotě statku na daném stupni zpracování přidáno. Jednou zdaněné vstupy se již podruhé nezdaňují, zdaňuje se pouze nová výroba. Čili celková daň je požadované procento spotřební ceny. Jestliže daň na výstupu za příslušné zdaňovací období převýší odpočet daně, vzniká plátci daňová povinnost. Pokud naopak odpočet daně za příslušné zdaňovací období převýší daň na výstupu vznikne plátci nadměrný odpočet. Daň z obratu, která má duplicitní účinek, se stanoví pomocí jiného mechanismu. Podle Širokého (2003) je počet duplicit závislý na počtu zpracovatelů. Obraty zdaněné u jednoho výrobce či obchodníka jsou části ceny jiného, u něhož jsou opět podrobeny dani. Daňové zatížení je rozdílné i u stejných druhů výrobků, velikost záleží na počtu transakcí. Daň z obratu povzbuzuje vertikální integraci v oblasti výroby i obchodu, neboť snížení počtu transakcí snižuje velikost placené daně. Pro výpočet DPH existují 3 metody. Široký (2003) uvádí: - součtovou metodu, - účetní metodu, - nepřímou rozdílovou metodu. Součtová a účetní metoda se nepoužívá. V praxi se lze setkat pouze s nepřímou rozdílovou metodou. Princip výpočtu spočívá v odvodu salda DPH, které se vypočítá jako rozdíl mezi celkovou daňovou povinností plátce (daň z výstupů firmy) a daní zaplacenou ve fakturách dodavatelů (daň ze vstupů firmy). Postup výpočtu zobrazuje následující obrázek. 19

4. Teoretická část Obr. 4: Postup výpočtu DPH daň na výstupu daň na vstupu = (výstup firmy * daňová sazba v %) (firemní vstup * daňová sazba v %) Pramen: vlastní zpracování Co se týče sazby DPH, většina zemí používá dvě (základní a sníženou sazbu daně). Existence jedné sazby DPH má regresivní dopad na důchod poplatníků a dopadá tak více na chudé než na bohaté, proto se zavádí více sazeb DPH, aby docházelo ke snížení regresivnosti dopadu daně. Snížená sazba daně se uvaluje na výrobky a služby, které se vztahují na základní životní potřeby. Kdežto základní sazba daně postihuje výrobky a výkony relativně zbytečnější. 4.2.4. Výhody a nevýhody daně z přidané hodnoty Ve světě se neustále diskutuje, která obratová daň je výhodnější. Jsou uváděny mnohé argumenty. Nicméně hlavní výhoda DPH je odstranění duplicity daně z obratu. Mezi další pozitiva DPH, jak uvádí Široký (2003), patří: - neutralita, - snadná použitelnost v mezinárodním obchodě, - transparentnost, - výnosnost pro státní příjmy, - odolnost vůči daňovým únikům. DPH je neutrální vůči volbě spotřebitelů a výrobců. Umožňuje zdanit spotřebu domácností s vyloučením výrobních vstupů. Výše zdanění závisí na celkové výši přidané hodnoty a ne na počtu transakcí od výrobce ke spotřebiteli. V současné době dochází k rozvoji mezinárodního obchodu. U DPH je snahou zamezit daňovým distorzím v mezinárodním obchodu, což díky techniky daně, která umožňuje vývoz bez daně, distorze téměř odstraňuje a zaručuje neutralitu v mezinárodním obchodě. Dovoz je zdaňován stejně jako domácí zboží, a tak dochází k vytvoření rovných podmínek konkurence na zahraničních trzích. 20

4. Teoretická část Díky transparentnosti se zdaňují veškeré zboží a služby. Odstraňuje se nahodilost a do státního rozpočtu připadá pouze ta část daně, která se vztahuje na přidanou hodnotu daného výrobce. DPH představuje pro veřejné rozpočty vysoké příjmy, proto její význam neustále roste. Zejména z tohoto důvodu řada státu přechází na tento typ všeobecné spotřební daně. Hlavní výhodou DPH je ochrana před daňovými úniky a to díky nastavenému mechanismu fungování daně. Dochází ke vzájemné kontrole mezi firmami, protože pokud si chce firma odečíst daň zaplacenou na vstupu od celkové daně, kontroluje částku daně u dodavatele. DPH nepřináší jen samé výhody. Sikorová (2004) považuje jako hlavní negativa DPH následující: - náročnost přechodu na novou daň, - administrativní nákladnost fungování daně, - obavy ze zvýšení inflace. Postoj k novým věcem je všeobecně u veřejnosti přijímán s odporem, není tomu jinak ani u přechodu na novou daň. Přechod je spojen s řadou problémů a povinností, ať už provedení registrace subjektů daně a následné jejich vyškolení, či další obtíže s daní spojené. Se vznikem nové daně je také spojená vysoká administrativní náročnost, která se týká jak plátců, tak i státu. Administrativní nákladnost je spojena s množstvím plátců a náročností účtování, protože stanovení daně vyžaduje přesné vedení účetnictví. DPH ovlivňuje cenu komodit na trhu, protože je obsažena v cenách zboží a služeb. Odpůrci DPH upozorňují na nebezpečí spojené s možností růstu inflace po zavedení daně. Nicméně inflační tlaky nejsou způsobeny pouhým zavedením DPH, ale spíše zvýšením daňového výnosu, který DPH přináší. Jednoznačné závěry však nelze učinit, protože daň se projevuje různě v rozdílných podmínkách různých zemí. 21

4. Teoretická část 4.2.5 Daň z přidané hodnoty v ČR V současných daňových systémech se nejčastěji používá DPH, která je povinná pro všechny členské státy. Z hlediska předmětu a sazeb daně je harmonizovanou daní v Evropské unii. V České republice byla DPH zavedena v roce 1993 společně s reformou daňového systému a nahradila v plném rozsahu předcházející daň z obratu, dovozní daň a dovozní přirážku. Koncept DPH byl dán zákonem č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty. Od roku 1993 docházelo k harmonizaci DPH, která byla jednou z podmínek vstupu České republiky do EU. Přistoupením ČR do EU vstoupil v platnost zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. Došlo ke slučitelnosti právní úpravy DPH v České republice s předpisy EU (až na některé výjimky). Zákon přinesl podstatné změny pro české plátce daně i poplatníky. DPH platí v tuzemsku fyzické a právnické osoby, které uskutečňují ekonomickou činnost. Podle 5 odst. 2, zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty se vymezuje ekonomická činnost jako soustavná činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, včetně důlní činnosti a zemědělské výroby a soustavné činnosti vykonávané podle zvláštních právních předpisů, zejména nezávislé činnosti vědecké, literární, umělecké, vychovatelské nebo učitelů, jakož i nezávislé činnosti lékařů, právníků, inženýrů, architektů, dentistů a účetních znalců. Dále se také za ekonomickou činnost považuje využití hmotného a nehmotného majetku za účelem získání příjmů, pokud je tento majetek využíván soustavně. Předmětem daně podle 2, zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty je: - dodání zboží nebo převod nemovitosti anebo přechod nemovitosti v dražbě za úplatu osobou povinnou k dani, v rámci uskutečňování ekonomické činnosti, s místem plnění v tuzemsku, - poskytnutí služby za úplatu osobou povinnou k dani, v rámci uskutečňování ekonomické činnosti, s místem plnění v tuzemsku, 22

4. Teoretická část - pořízení zboží z jiného členského státu Evropské unie za úplatu, uskutečněné v tuzemsku osobou povinnou k dani v rámci uskutečňování ekonomické činnosti nebo právnickou osobou, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání, a pořízení nového dopravního prostředku z jiného členského státu za úplatu osobou, která není osobou povinnou k dani, - dovoz zboží s místem plnění v tuzemsku. Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty vychází ze směrnic č. 92/77/EEC, 77/388/EEC (tzv. Šestá směrnice) a dalších směrnic. Zásadní změny, které zákon přináší se týkají plátců obchodujících se zahraničím (zejména s členskými státy EU). Se vstupem zmizely hranice mezi ČR a ostatními členskými zeměmi Unie. Pokud český plátce obchoduje s jinou členskou zemí, nejedná se již o vývoz a dovoz, ale o dodání (tzv. intrakomunitární plnění) a přijetí (tzv. intrakomunitární akvizici). Další významné změny mimo jiné jsou: - snížení základní sazby daně z 22 % na 19 %, - převedení některého zboží a služeb ze snížené do základní sazby daně (např. hostinská činnost, rychlé občerstvení, kadeřnictví a další), protože snížená sazba daně byla aplikována u širšího okruhu zboží a služeb než připouštěla Šestá směrnice ES (nicméně některé zboží a služby přešly ze snížené do základní sazby daně nad rámec požadavků EU), - snížení výše obratu pro povinnou registraci k DPH. Od doby účinnosti byl zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty několikrát novelizován. Jedna z podstatných stěžejních změn se týká snížené sazby DPH. Dochází ke zvýšení snížené sazby daně z 5 % na 9 % u všeho zboží a služeb. Významné změny nastaly také u plátců daně, kteří mohou požádat ministerstvo financí o tzv. závazné posouzení, které se týká závazného sdělení o sazbě daně. Ministerstvo financí tak plátci sdělí, kterou sazbu je třeba uplatnit v konkrétním případě plnění. Posouzení je poplatné správnímu poplatku 10 000 Kč. Nově je také umožněna skupinová registrace k DPH, která umožňuje uplatnit pro skupinu společný systém DPH. Smyslem úpravy je snížení administrativní zátěže pro subjekty, které jsou vzájemně propojeny ekonomicky, hospodářsky nebo finančně. 23

4. Teoretická část Níže uvedená tabulka znázorňuje vývoj sazby DPH v letech 1993 až 2008. Daň se stanovuje jako procentní sazba (základní nebo snížená) z hodnoty zboží a služeb. V České republice neexistuje nulová sazba DPH. Dále je v tabulce zobrazena minimální výše obratu potřebná k registraci k DPH. Pokud subjekt nedosáhne za tři po sobě jdoucí měsíce stanovené výše obratu, může se stát dobrovolným plátcem DPH. Tab. 2: Vývoj sazby DPH a minimální výše obratu pro povinné plátcovství v letech Rok 1993 2008 1993-1994 1995-2003 Sazby daně [%] 5; 23 5; 22 Hranice obratu pro povinné plátcovství [CZK] za 3 měsíce 1 500 000 750 000 2004 5; 22 (do 30.4. 2004) 5; 19 (od 1.5. 2004) 500 000 (do 30.4. 2004) 250 000 (od 1.5. 2004) 2005-2007 2008 5; 19 9; 19 250 000 250 000 Pramen: Zákon č. 588/1992 Sb. a zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, vlastní zpracování 4.3 Efektivnost daní Daně, jak uvádí Kubátová (2003), představují transfer peněžních prostředků od jedinců a firem do veřejných rozpočtů. Jedná se o přesun, který je spojen s dodatečnými náklady. Vznik dodatečných nákladů snižuje celkový efekt ekonomiky, vyvolává neefektivnost. Cílem daňových systémů je snížení neefektivnosti a nákladů s nimi spojenými. Hamerníková a Kubátová (2000) rozlišují dva druhy daňových nákladů, náklady administrativní a nadměrné daňové břemeno. Aby daně byly efektivní, musí byt konstruovány tak, aby byly administrativně jednoduché a vytvářely co nejmenší distorze, které jsou způsobeny nadměrným daňovým břemenem. 24

4. Teoretická část 4.3.1 Administrativní náklady zdanění Administrativní náklady vymezuje David (2007) jako celkové náklady veřejného sektoru. Jsou spojené s výběrem daní na všech vládních úrovních a ve všech okamžicích daňového procesu (včetně oportunitních nákladů, neboli nákladů obětované příležitosti). Rozlišují se: - přímé administrativní náklady, - nepřímé administrativní náklady. Přímé administrativní náklady nese veřejný sektor. Zahrnují náklady státní správy na organizaci daňového systému, na evidenci daňových poplatníků, na výběr daní, na kontrolu v této oblasti. Dále zde patří náklady statistického úřadu, náklady na služby soudnictví, pokud souvisejí s daňovým systémem. Přímé náklady se dají snadno zjistit, protože o jednotlivých položkách je vedena evidence, kterou provádí příslušná instituce. Nepřímé administrativní náklady (vyvolané) se vztahují na soukromý sektor. Jedná se o náklady poplatníků spojené s podáváním daňových přiznání, dále pak náklady na daňové poradce, daňové účetnictví atd. Tyto náklady nelze snadno vyčíslit, protože nejsou nikde evidovány. Administrativní náklady ve vztahu k DPH Při existenci jedné sazby DPH jsou administrativní náklady na správu daně malé. V případě více sazeb daně, které jsou charakterizovány častými úlevami, osvobozeními, různými režimy apod., tvoří administrativní náklady poměrně vysokou část nákladů na správu DPH. Tyto náklady jsou však značně kompenzovány fiskálním výnosem, který DPH přináší. Ve vyspělých zemích jsou základní principy fungování DPH v podstatě unifikovány, proto administrativní náklady mají podle Pudila a kol. (2004) spíše opakující se povahu. Výběr DPH je centralizován a administrativní náklady nese centrální vláda. 25

4. Teoretická část 4.3.2 Nadměrné daňové břemeno Kromě administrativních nákladů, které snižují efektivnost ekonomiky, existuje ještě nadměrné břemeno daně nebo též ztráta mrtvé váhy. Vzniká jako důsledek distorze (zkreslení) v cenách statků způsobených daní. Zavedení nové daně podle Kubátové (1994) způsobuje změny v relativních cenách, v relativních výnosech a užitcích. Např. daň ze zisku snižuje čistý výnos z podnikání, daň z mezd zvyšuje cenu práce a snižuje čistou mzdu, spotřební daň zvyšuje cenu daného zboží a snižuje čistý výnos z jeho výroby. Každá změna v daních má vliv na chování jednotlivců, kteří při maximalizaci svého užitku a snaze dosáhnout minimálního daňového zatížení nahradí zdaněné zboží jiným, provedou tedy substituci. Ztráta vyvolaná substitucí, která není nikomu prospěšná (ani státu, který daň zavedl), se nazývá nadměrné daňové břemeno. Vysvětlení nadměrného daňového břemene popisuje Hamerníková s Kubátovou (2000) na příkladu z daňové historie. V 18. století se již používalo v Anglii do oken tabulové sklo, které si ne každý mohl dovolit. Vlastnictví okna s tabulovým sklem tak vyjadřovalo platební schopnost. Proto stát uložil daň z oken. Lidé se však snažili nově vzniklé dani vyhnout, a tak okna v domech zazdívali, případně stavěli domy s menším počtem oken. Přesto však utrpěli újmu, a to ztrátu užitku, kterou okna poskytují. Újma tohoto typu se nazývá nadměrné daňové břemeno. Nadměrné daňové břemeno představuje ztrátu přebytku kupujících a prodávajících. Graficky lze nadměrné daňové břemeno znázornit pomocí tržní rovnováhy. 26

4. Teoretická část Graf 1: Nadměrné daňové břemeno Pramen: David (2007) Z grafu je zřejmé, že přebytek spotřebitele před zavedením daně představuje plocha ohraničená body p 0, E 0, Y, přebytek výrobce p 0, E 0, N. Po zdanění zboží daní t se nabídková křivka posune z S 0 do S 1 a prodávající bude požadovat po kupujícím zvýšenou cenu p 1 oproti původní p 0. Tak vznikne nová rovnováha v bodě E 1 s rovnovážnou cenou p 1 a rovnovážným množství Q 1. Pro výrobce však čistá cena bude p 2, protože z tržní ceny musí zaplatit dani ve výši t. Vlivem zavedení daně dojde ke snížení přebytku spotřebitele o plochu p 1, p 0, E 1, E 0 a snížení přebytku výrobce o p 2, p 0, B, E 0. Stát tak dosáhne daňového výnosu ohraničeného body p 2, p 1, B, E 1. Zbylá ztráta přebytku výrobců a spotřebitelů představuje nadměrné daňové břemeno, které je tvořeno plochou B, E 0, E 1. Nadměrné daňové břemeno snižuje celkový užitek poplatníků, proto je nutné stanovit faktory, které ovlivňují jeho velikost, a poté je využívat při rozhodování v daňových záležitostech. Mezi hlavní faktory, podle Davida (2007) patří: - velikost daně, - elasticita poptávky a nabídky, - typ uvalené daně. Výše daně ovlivňuje velikost nadměrného daňového břemene. Při zvýšení daně o n-násobek, vzroste nadměrné daňové břemeno právě o n 2 -násobek. Z toho lze usoudit, že nadměrné daňové břemeno roste vícenásobně než daň. Takto vzniklá neefektivnost 27

4. Teoretická část by se měla zmírnit zavedením více malých daní, než existence pouze jedné velké. Zřejmě zde ale dojde ke zvýšení administrativních nákladů, proto je nutné zvážit a nalézt optimální poměr mezi množstvím daní a jejich výši. Rovněž velikost nadměrného daňového břemene závisí na cenových elasticitách poptávky a nabídky. Čím menší je elasticita poptávky a nabídky, tím menší je nadměrné daňové břemeno. Při nulové elasticitě poptávky, resp. nabídky nedojde ke vzniku nadměrného daňového břemene a naopak při absolutně elastické poptávce a nabídce dosahuje nadměrné daňové břemeno maxima. Jednotlivé typy daní mají různý dopad na výši nadměrného daňového břemene. Každá daň má dva efekty: - důchodový představuje transfer části důchodu od poplatníka do veřejného sektoru, - substituční poplatník provede substituci v důsledku daně. - Nicméně pouze substituční efekt má vliv na vznik nadměrného daňového břemene. Čím větší je substituce, tím větší je nadměrné daňové břemeno. V níže uvedené tabulce jsou zobrazeny různé typy daní a případná jejich substituce. Tab. 3: Substituční efekty daní Daň Paušální Důchodová Ze mzdy Spotřební selektivní Spotřební všeobecná Z kapitálových výnosů Substituce mezi Žádná substituce Důchodem (spotřebou) a volným časem Současnou a budoucí spotřebou Prací (spotřebou) a volným časem Různými druhy zboží Spotřebou (důchodem) a volným časem Současnou a budoucí spotřebou Úsporami a spotřebou Současnou a budoucí spotřebou Pramen: Kubátová (2003), vlastní zpracování 28

4. Teoretická část Aby nedocházelo k substituci, musela by daň zahrnovat důchod či spotřebu, ale také volný čas. U jednotlivých poplatníků se nadměrné daňové břemeno posuzuje podle indiferenční analýzy. 4.4 Daňová incidence Daňová incidence se zabývá identifikací dopadu daňového břemene. Již při ukládání daní stát zkoumá účinky plynoucí z přesunu daní. Vzniká zde rozdíl mezi právním a ekonomickým poplatníkem daně. Daňová teorie dokazuje, že zákonný poplatník či plátce není stoprocentním nositelem jejich skutečného břemene, protože daň uložena zákonem jednomu subjektu je ve skutečnosti placena jiným subjektem. 4.4.1 Daňový přesun a dopad Daňový přesun je proces, při kterém se daň pohybuje z místa výběru (od jednoho subjektu) do místa odběru (ke druhému subjektu). Daně dopadají na subjekty, jak uvádějí Boněk a kol. (2001), dvěma způsoby: - přímo ze zákona (zákonný dopad daně) povinnost subjektu platit daň je stanovena zákonem, - skutečně (efektivní dopad daně) vzniká po případném daňovém přesunu. Zákonný dopad daně je důležitý z hlediska daňové praxe. Poplatníci mají povinnost platit daň na základě daňových zákonů. Naproti tomu skutečný dopad daně vychází z ekonomického hlediska, protože determinuje ceny, outputy a důchody. Týká se pouze jednotlivců, neboť daně placené právnickými osobami vždy nakonec dopadnou na jednotlivce, resp. domácnosti, rodiny. Podle Vybíhala (1995) existují dvě formy daňového přesunu, které se projevují v různých variantách. Jedná se o přesun daňového břemene dopředu (na kupujícího na trhu, např. spotřebitel u finálních výrobků nebo odběratel či výrobce v dalším stupni daného řetězce) a daňový přesun dozadu (na prodávajícího na trhu, např. dodavatel, vlastník výrobních faktorů). K přesunům dochází na trzích výrobků, faktorů a kapitálu. 29

4. Teoretická část Přesun daně, jak uvádí Kubátová (1994), může být: - částečný (parciální), - plný (stoprocentní), - více než stoprocentní (neúnosný), - nulový (k přesunu nedojde). Jednou přesunutá daň se může postupně přesouvat dál na jiné subjekty (jedná se o nepřímé posuny). Může dojít také ke křížovému přesunu daně, kdy dojde k přesunu do jiné oblasti ekonomiky, protože daň uložená na jednom trhu sníží nebo zvýší ceny na jiném. Na následujícím grafu je pro názornost zobrazen přesun daně. Graf zachycuje situaci na trhu před a po zdanění. Jedná se o konkurenční trh, kde cenu i rozsah daňového přesunu určují křivky nabídky a poptávky. Graf 2: Přesun daně Pramen: David (2007) Před zdaněním je trh v rovnováze v bodě E 0 (jedná se o střet nabídky S 0 a poptávky D). Vzniká tak rovnovážná cena p 0, která je stejná jak pro prodávající tak pro kupující. Po zdanění výrobku specifickou spotřební daní o velikost t (odvádí ji prodávající) dojde ke snížení nabídky z původní S 0 na S 1 a vznikne nová rovnováha v bodě E 1. Takto vzniká nová rovnovážná cena p 1, kterou platí spotřebitel. Prodávající musí odevzdat státu daň, proto mu zůstává částka odpovídající p 2. 30

4. Teoretická část Z grafu je rovněž patrné, že daň ve výši t uložená prodávajícímu se přesouvá částečně na kupujícího (rozdíl mezi p 0 a p 1 ), protože došlo ke zvýšení spotřebitelské ceny po zavedení daně. Prodávající nese zbytek daně, který se nepřesunul na kupujícího (rozdíl mezi p 0 a p 2 ). 4.4.2 Faktory ovlivňující daňové přesuny a dopady Na daňové přesuny a dopady má vliv řada faktorů, které podle Vybíhala (1995) určují velikost a směr přesunu. Mezi stěžejní lze zařadit: - elasticitu nabídky, - elasticitu poptávky, - charakter trhu (konkurenční, monopolní a oligopolní), - míru otevřenosti ekonomiky, - význam zdaněného trhu, - časový faktor, - rozsah odvětví postižených novou daní. Elasticita nabídky Cenová elasticita nabídky (citlivost nabídky určitého statku na jeho cenu) může být nulová, nízká, vysoká, nekonečně elastická. Podle pozice, ve které se nachází se stanoví, do jaké míry ponese daňové břemeno prodávající a kolik se přenese na kupujícího. Při nulové elasticitě nabídky nese celou daň prodávající, proto je daňový přesun na kupujícího nulový. To platí především u nabídky půdy či nemovitostí, dále pak v úzce specializovaných odvětvích a v odvětvích s vysokou kapitálovou náročností. Daň tak připadne pouze na jejich vlastníky. Podobně tomu je i při nízké elasticitě nabídky, kdy větší část daně dopadne na prodávajícího a dojde pouze k částečnému přesunu daně na kupujícího. Vysoká elasticita nabídky je v odvětvích, kde není problém přejít ze stávající výroby na jinou oblast a v odvětvích, kde neexistují bariéry vstupu na trh a výstupu z trhu. Prodávající tak má možnost přesunout daň na kupujícího. Při nekonečně elastické nabídce se přenáší celá daň na kupujícího a dochází tak k plnému přesunu daně. 31

4. Teoretická část Obecně David (2007) shrnuje: - při rostoucí elasticitě nabídky nese větší daňové břemeno spotřebitel a menší výrobce, - při klesající elasticitě nabídky nese menší daňové břemeno spotřebitel a větší výrobce. Elasticita poptávky Cenová elasticita poptávky, jak uvádí Hořejší a kol. (2006), je citlivost reakce poptávaného množství statku na změnu jeho ceny. Stejně jako u cenové elasticity nabídky, tak také u cenové elasticity poptávky lze rozlišit její různé typy. Při nízké nebo téměř nulové elasticitě poptávky kupující nakupuje stále stejné množství při jakékoliv ceně. Jedná se o zboží, které uspokojuje základní životní potřeby, dále pak tabákové výrobky a alkohol. Při nízké cenové elasticitě poptávky prodávající přenáší větší část daně na kupujícího. Dochází tak k částečnému přesunu daně, zatímco u nulové elasticity poptávky prodávající zvýší cenu o celou daň a dojde k plnému přesunu daně na kupujícího. U vysoké elasticity poptávky nese větší část daně prodávající, zbytek daně přenáší na kupujícího. V případě nekonečně elastické poptávky nese celé břemeno daně prodávající a dochází k nulovému daňovému přesunu na kupujícího, protože ten na zvýšení ceny reaguje nekonečně pružně snížením nakupovaného množství. Velkou elasticitou poptávky se vyznačuje luxusní zboží. Podle Davida (2007) lze obecně o cenové elasticitě poptávky říci: - při rostoucí elasticitě poptávky nese větší daňové břemeno výrobce a menší spotřebitel, - při klesající elasticitě poptávky nese menší daňové břemeno výrobce a větší spotřebitel. Charakter trhu Podle struktury trhu dochází k rozdílnému daňovému přesunu. Rozlišují se 3 základní typy tržní struktury, a to konkurenční trh, monopolní trh a oligopolní trh. 32

4. Teoretická část Každý trh je specifický, proto i velikost daňového přesunu se v různých tržních strukturách liší. Konkurenční trh Přesuny a dopady na konkurenčním trhu jsou graficky znázorněny v úvodu této kapitoly a popsány v předchozích částech zabývajících se faktory elasticity nabídky a poptávky na daňovou incidenci. Na konkurenčním trhu nezáleží, které straně je daň uložena. Pokud daň platí prodávající, musí si ji od ceny odečíst. Kdežto kupující si daň k ceně přičítá. Skutečný dopad daně je pro oba subjekty stejný, protože cenové parametry zůstaly nezměněny. Monopolní trh V monopolním prostředí si podle Kubátové (1994) výrobce určuje ceny a množství produkce na základě rovnosti svých mezních nákladů a výnosů. Přesun daně může být nulový nebo až více než stoprocentní. To závisí na průběhu křivek mezních nákladů a výnosů. Při uložení specifické spotřební daně (jednotkové daně) mohou nastat různé typy daňových přesunů. Široký (2003) uvádí následující: - částečný a právě padesátiprocentní přesun mezní náklady a elasticita poptávky jsou konstantní, - plný až více než stoprocentní přesun poptávková křivka je elastická, ostatní charakteristiky jsou stejné jak v předchozím případě. Po uvalení daně se cena zvýší o částku vyšší než daň, proto dochází k více než stoprocentnímu přesunu daňového břemene na spotřebitele, - nulový přesun křivka mezních nákladů je vertikální. Důsledek je stejný jako na konkurenčním trhu. Daňové břemeno nese pouze výrobce, kterému se sníží jeho mimořádný zisk o výši daně. Kromě specifické spotřební daně může být na výrobce uvalena daň ze zisků (ad valorem). Monopolista se snaží o maximalizaci svého zisku. Po uložení daně se mezní náklady, mezní výnosy, obrat a cena nemění, dochází pouze ke snížení zisku. 33

4. Teoretická část Výrobce se snaží daň přesunout na jiné subjekty. Daňový přesun je možný pouze dozadu na dodavatele výrobních faktorů. Při přesunu dopředu na spotřebitele nedochází ke změně ceny, proto nemůže být daň přesunuta (přesun je tedy nulový). Kubátová (2003) uvádí dvě situace, které mohou nastat po snížení monopolního zisku. První z nich popisuje situaci, kdy snížený monopolní zisk o výši daně je větší, než kdyby se přesunuly zdroje do jiné oblasti (kde není daň). Kdežto druhá varianta stimuluje monopolní kapitál k přesunu do jiné oblasti, protože výše zisku po zdanění je nižší než obvyklá úroveň v hospodářství. Pro některé firmy však nemusí být zásadní strategií maximalizace zisku, nýbrž pro ně může být důležitější maximalizace obratu či zvyšování podílu na trhu. Firma maximalizující obrat s omezením minimálního zisku, stejně jako firma maximalizující zisk, má mezní náklady a výnosy neměnné. Pokud však nebylo dosaženo požadovaného minimálního zisku i po zdanění, musí firma snížit objem své produkce. Oligopolní trh Oligopolní tržní struktura převládá častěji než výše zmíněné trhy. Vyznačuje se tím, že žádný z výrobců si nemůže bez ostatních účastníků trhu zvolit libovolnou cenu a zároveň i cena není neměnná. Poptávková křivka oligopolisty je nepředvídatelná, protože je ovlivněna tvorbou cen jednotlivých subjektů (každý je ovlivňován ostatními). Proto není možná v oligopolním prostředí predikce daňových přesunů. Míra otevřenosti ekonomiky Faktor otevřenosti ekonomiky závisí na elasticitách nabídky a poptávky. S větší otevřeností ekonomiky je elasticita nabídky a poptávky vyšší. Nabídka je pružnější u výrobních faktorů, poptávka u domácích produktů. Skutečný dopad těchto změn není jednoznačný, protože vždy záleží na konkrétním trhu a na tom, zda převáží změna v poptávce nebo v nabídce. Význam zdaněného trhu Velikost zdaněného trhu je dalším faktorem, který ovlivňuje skutečný dopad daně (pokud se berou v úvahu nepřímé dopady daně na ostatní trhy). Podle Kubátové (1994) 34

4. Teoretická část mají změny na malém trhu, tj. změna v outputu, v cenách a změny v množství použitých výrobních faktorů nepatrný vliv na nabídku a poptávku na ostatních trzích. Proto se v malých odvětvích analyzuje daňový dopad v rámci rovnováhy dílčího trhu. Kdežto u velkých trhů se musí zkoumat dopad i na ostatní odvětví, a proto se provádí tzv. analýza přesunu a dopadu daně při celkové rovnováze. Časový faktor Faktor času souvisí s pružností nabídky a poptávky. V krátkém období jsou mnohé faktory nezměnitelné, proto nabídka a poptávka je neelastická. V dlouhém období jsou naopak vstupy variabilní a nabídka a poptávka pružnější. David (2007) uvádí, že krátce po zavedení daně nese daňové břemeno zákonný poplatník či plátce než ostatní subjekty. To ale nemusí být vždy pravda. Poplatníci jsou totiž informováni o daňových změnách s určitým předstihem a subjekty tak mohou ihned reagovat. Může dojít k nárůstu cen ještě před skutečným zavedením daně. Tato skutečnost se nazývá oznamovací efekt daně. Časový faktor tedy působí dle Kubátové (2003) na daňový přesun a dopad dvěma směry: - první se týká trhu, na němž je daň uložena a elasticit nabídky a poptávky, které se s délkou časového období zvyšují, - druhý se týká dopadu daní na dalších trzích, kde se okruh dopadu daňových změn rozšiřuje a břemeno se více rozmělňuje na vzdálenější trhy. 35

5. Praktická část 5. Praktická část Praktická část je zaměřena na stanovení efektů změny sazby DPH, která nastala v průběhu sledovaní prodejních cen vybraných komodit. Došlo ke změně snížené sazby DPH, kterou jsou zatěžovány především základní potraviny, voda, teplo apod. Do 31. prosince 2007 snížená sazba DPH činila 5 %, od 1. ledna 2008 se zvýšila na 9 %. Z teorie popisující daňový přesun a dopad vyplývá, že pro uskutečnění měření daňové incidence musí dojít buď k zavedení nové daně nebo ke změně sazby již existující daně. V této části diplomové práce je sledován daňový dopad, který je měřen v okamžiku změny sazby daně. Incidence je zpracována na základě stanovení cenových diferencí u základních potravin v období před a po změně sazby DPH. Cena zdaněného produktu, kterou platí konečný spotřebitel, nemusí být určena pouze změnou sazby DPH, ale může být ovlivněna také jinými faktory. Jedná se především o cenovou strategii jednotlivých prodejců (obchodní politika řetězců), konkurence na trhu s potravinami, geografická poloha prodejců a další. Tyto faktory nejsou zcela identifikovatelné. V následující části jsou ceny jednotlivých prodejců očištěny od vlivů akcí. Očištění proběhlo tak, že produkty v akci se převedly na cenu původní, která byla před vzniklou akcí. Veškeré ceny, jak původní, tak očištěné od vlivů akcí lze nalézt v přílohách práce. Pozorování vývoje prodejních cen základních potravin se uskutečnilo ve vybraných obchodech v pravidelných týdenních intervalech od 5. září 2007 do 26. března 2008. Nicméně pro určení daňové incidence se použily měsíční hodnoty určené vždy k polovině měsíce. Sledování změn cen bylo provedeno v obchodech: - hypermarket Interspar v Brně, - supermarket Albert v Brně, - prodejna smíšeného zboží Tempo v Březové u Opavy. 36