UČEBNÍ TEXT Č. 13 DANĚ V ČR ANEB CO BY MĚL ZAMĚSTNANEC ZNÁT 1
ODBORNÝ GARANT: Mgr. Petr Pelech AUTOŘI TEXTU: Mgr. Petr Pelech Jindřiška Plesníková Učební text č. 13 v rámci projektu Posilování sociálního dialogu služby pro zaměstnance, který je financován z prostředků ESF prostřednictvím programu Operačního programu Lidské zdroje a zaměstnanost a státního rozpočtu ČR. ČESKOMORAVSKÁ KONFEDERACE ODBOROVÝCH SVAZŮ www.cmkos.cz a ASOCIACE SAMOSTATNÝCH ODBORŮ www.asocr.cz Praha 2010
OBSAH 1. Úvod... 5 2. Historie... 5 3. Současnost... 9 4. Daně z příjmů (zákon 586/1992 Sb. ve znění pozdějších předpisů)... 17 5. Co se zahrnuje pod příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků... 27 6. Roční zúčtování u zaměstnavatele... 31 7. Zaměstnanec, který má vedlejší příjmy z podnikání nebo z pronájmu apod.... 39 8. Ostatní daně (přímé i nepřímé)... 49 9. Závěr... 59 4
1. ÚVOD Co by měl zaměstnanec vědět o daních v ČR je otázka, kterou lze posoudit ze dvou pohledů. Jeden pohled je ten, že by zaměstnanec měl vědět především to co se týká zdanění jeho příjmů, základní informace jak své daně optimalizovat a druhý, že by měl mít vedle toho povšechnou informaci jaké daně ještě jinou skrytou formou platí a, že vlastně kromě daní ze svého příjmů platí ještě daně v podobě daně z přidané hodnoty, daně spotřební, ekologických daní apod., ale také různé poplatky a sociální a zdravotní pojištění. 2. HISTORIE (aneb trocha historie nikoho nezabije) Snad s výjimkou doby prehistorické se nám celou historií lidstva táhne povinnost odvádět daně ať přímo v penězích nebo v dávkách typu desátek. Někdy se jednalo o daně podobné těm našim a někdy se jednalo dokonce o daně kuriosní. Takovou kuriosní daní bylo, když ruský car Petr Veliký, který vládl v Rusku na přelomu 15. a 16. století, zavedl daně z plnovousu. Byl totiž zaujat západním způsobem života a podporoval například kouření a západní styl oblékání. A protože muži v Evropě chodili hladce oholeni, snažil se tento trend zavést i v Rusku. Tu však byly vždy dlouhé vousy znamením mužnosti a moudrosti a ruští muži se nechtěli se svými ozdobami rozloučit. Car tedy zavedl tzv. daň z plnovousu, takže kdo chtěl nosit vousy, musel odvádět do carské pokladničky příslušné daně. V historii se setkáváme s výběrem daní v celém světě. Například i Inkové v dávné historii měli svůj daňový systém. Stáda, půda a výnosy z nich byly rozděleny na tři skupiny Za prvé božstvo, chrámy a kněží, dále stát, úředníci a bojovníci a za třetí obyvatelé. Výše daní se odvíjela hlavně od potřeb prvních dvou skupin. Vedle toho mohl stát ještě požadovat služby při výstavbě silnic, veřejných budov a naturálie v podobě řemeslných výrobků. Na druhou stranu byla zde zakotvena povinnost postarat se o obyvatelstvo. Jako další příklad by bylo možné uvést daně ze starých Atén a Říma. V aténském státě se daně vybíraly již v 6. stol. před Kr.. Byly to dávky tzv. leiturgie, což ve starověkém Řecku znamenalo službu obci nebo státu nebo druh daně ukládané bohatým. Vedle těchto dávek byly zde již zavedeny cla a pokuty. V roce 428 př. Kr. zde byla dokonce již zavedena přímá daň, která byla progresivní. Progresi zakládalo rozdělení obyvatel do čtyř skupin, které se posuzovaly podle jmění. V Římě byla zase uvaleny daně na majetek. Tyto daně měly uhradit například válečné náklady. Později pak byly daně upraveny přímo ústavou. Opět se ale postupovalo dle výše majetku. Zvláštní daně pak platili řemeslníci. V případě získání bohaté válečné kořisti byly mnohé daně odpuštěny. Když si Římané podrobili provincie tak sami daně přestali odvádět a tyto čerpali z provincií. Následovala Diokleciánova reforma, která stanovila zejména daně pozemkové, živnostenské z lodí, otroků a koní. Vedle toho ještě daně dědické, cla a poplatky. Byly také stanoveny přesné lhůty pro placení daní. Osvobozeny byly ženy, sirotci a nemajetní. Zhruba od 16. století se začal vyskytovat jasnější systém výběru daní, které sloužily především k úhradě nákladů vojenských, soudů a správy států. 5
2.1. Historie v Čechách V Čechách byl již v roce 1100 založen celní úřad, který měl hlavní sídlo v Praze (Ungelt). A také v té době byla běžně vybírána daň charakteru daně pozemkové ze zemědělských usedlostí, zčásti i jako nepravidelná daň ukládaná panovníkem při různých příležitostech. Jednalo se třeba o korunovaci krále, svatbu princezny apod.. Z té doby existují písemné doklady jak se někde daně vybíraly. Například vybírání dani v 17. a 18. století na Kosteckém panství (Sobotka a okolí) popisuje historik Josef Pekař ve své Knize o Kosti. Věnuje se podrobně ekonomickým vztahům společnosti 17. 19. století a jejich konkrétnímu odrazu na Kostecku. Panovník tehdy vycházel mimo jiné z lidové moudrosti, že čím více se vrba drbe, tím víc plodí, ale současně dbal na to, aby o zdroj daňových příjmů nepřišel, jestliže by sedlák daňovou zátěž neunesl. Postupně byly přímé daně uvaleny i na řemeslníky, mlynáře a další profese. A postupně byly také zaváděny i nepřímé daně, cla apod. Úroveň přímého a nepřímého zdanění však byla v různých státech rozdílná. Například Rakousko-Uhersko přikládalo větší váhu spotřebním daním (třeba z lihu a tabáku) a menší přímému zdanění zemědělců a řemeslníků, zatímco sousední Prusko naopak. Takže i z těchto důvodů byla pravděpodobně jižní část Krkonoš s nižším přímým zdaněním postupně více osídlována německy mluvícím obyvatelstvem ze sousedního Pruska a vyplatilo se pašování v obou směrech. Dalo by se tedy s nadsázkou říci, že to mohl být útěk do daňového ráje. Když se dnes řekne daň z příjmů,jen málokoho napadne, že existuje již více než 160 let, zpočátku většinou s názvem daň důchodová neboť výraz důchod tehdy měl jiný význam a zahrnoval plat, mzdu, renty, rozdíl mezi příjmy a výdaji poplatníka a lépe tak vyjadřoval záměr zákonodárce. Začátkem padesátých let však byly penze přejmenovány na důchody a přejmenována byla proto i důchodová daň na daň z příjmů. Ještě určitou dobu po vzniku Československé republiky se daně vybíraly v zásadě s použitím říšských zákonů, ale se změnami a doplněními již ve Sbírce zákonů. Zákon č. 220/1896 ř.z. byl zrušen až zákonem č. 76/1927 Sb.,o přímých daních. Podle uznávaného názoru byl zákon z roku 1927 nejdokonalejší daňový zákon v naší historii. Jeho příprava trvala sedm let, a podílela se na ní řada vynikajících odborníků z řad legislativců, praktiků i univerzitních pedagogů, včetně tak vynikajícího ekonoma, jako byl tehdejší ministr financí a pozdější rektor Masarykovy i Karlovy univerzity prof. Dr. Karel Engliš. K tomuto zákonu byla ministerstvem financí vydána i rozsáhlá prováděcí vyhláška obsahující mimo jiné příklady pro správné pochopení záměru zákona. Za zmínku stojí i to, že válečná hrozba a potřeba prostředků na obranu republiky vedly k tomu, že před rokem 1938 se některé daně postupně až zdvojnásobovaly. A také to, že daňová správa za první republiky měla podobné problémy jako dnes. Události roku 1948, proces znárodňování, cílené potlačování soukromého sektoru a navazující regulace mezd, cen, úrokových sazeb atd. vedl v poměrně krátké době k zavedení daňového systému, který po menších či větších úpravách platil do konce roku 1992. Tady jsou již mnozí pamětníky, protože mnohé tento daňový systém zasáhl. Dne 11. listopadu 1952 přijalo Národní shromáždění Československé republiky celkem 14 nových finančních zákonů, které mimo jiné představovaly provedení radikální daňové reformy 6
k 1. lednu 1953. Tato daňová reforma zavedla některé zcela nové daně a prakticky stoprocentně změnila k 1. lednu 1953 daňový systém Československé republiky (co do rozsahu ji lze historicky porovnat pouze s daňovou reformou k 1. lednu 1993, která zase vracela daňový systém ze socialistických základů do normálních kolejí volné konkurence). Nepřímé zdanění zajišťoval zákon o dani z obratu, který byl v podstatě zmocňovací pro vydání sazeb a sazebníků, které se odvíjely od schválených maloobchodních a velkoobchodních cen. Zajímavostí byly záporné cenové rozdíly jako jakési dotace k cenám v případech, kdy velkoobchodní cena přesahovala maloobchodní cenu, a to nejen u některých potravin a léků, ale třeba i u uhlí a střešních lepenek. Regulace všeho druhu nakonec umožnily zavedení poměrně jednoduchého daňového systému. V přímém zdanění figurovaly pro právnické osoby odvody podniků doplněné důchodovou daní družstev a zemědělskou daní, tyto odvody a daně obsahovaly kromě zdanění zisku (až 70% u komerčních bank) i odvody z mezd (50%,55%) nebo příspěvky na sociální zabezpečení (25%), pro fyzické osoby byla zavedena daň ze mzdy, daň z příjmů z literární a umělecké činnosti, zemědělská daň a zbytková daň z příjmů obyvatelstva. Zajímavostí byl netto systém odměn v jednotných zemědělských družstvech ( formálně daň ze mzdy nahrazoval příspěvek na sociální zabezpečení ve výši 12,5 % z mezd). V zásadě se jednalo o zdanění příjmů jednotlivce z různých zdrojů samostatně. Daně fyzických osob byly vesměs s progresivní sazbou začínající sice na nízkých procentech (a s institutem nezdanitelného minima), ale např. u daně ze mzdy existovala maximální (mezní) sazba 32 % (u poplatníků ve věku přes 25 do 50 let bez vyživovaných osob), u daně z příjmů z literární a umělecké činnosti až 33% (po změně charakteru daně v roce 1965). Zákon o dani ze mzdy konstatoval, že v sazbě daně jsou zahrnuty i příspěvky zaměstnanců na národní pojištění. Likvidační byla progresivní sazba začínající na nízké úrovni, ale ostře stoupající až na maximálních 80 % z celkového příjmu u daně z příjmů obyvatelstva, která kromě jiného neuznávala investice resp. odpisy z nich za daňově odčitatelný výdaj apod. Kromě toho existovala přirážka při podnikání po živnostensku (za první republiky i dříve sice živnostníci v některých případech platili vedle daně důchodové i daň výdělkovou, ale úroveň zdanění nebyla likvidační). Až v osmdesátých letech minulého století byla přijímána opatření ke zmírnění zdanění při tehdejším poskytování služeb na povolení národního výboru. Zásadnější změnu pro soukromé podnikání přinesl až konec roku 1989 (úpravy poskytující daňové slevy) a následně schválení nového zákona o dani z příjmů obyvatelstva (zákon č. 389/1990 Sb.). V dalších daňových zákonech byla míra zdanění snížena. 7
Poznámky: 8
3. SOUČASNOST Dnešní daňový systém platí od 1.1. 1993 a stejně jako v minulosti základní dělení je nadále na daně přímé a daně nepřímé. Přímé daně platí daňový poplatník daňové správě, i když někdy zprostředkovaně tak, že daň, kterou má platit je mu plátcem příjmu a současně plátcem daně sražena. Nepřímé daně platí poplatník prakticky v cenách zboží a služeb. Nejdříve ale trochu z daňové teorie a hlavně objasnění některých pojmů, se kterými se můžeme v projevech politiků a finančních odborníků setkat. 3.1. Daně a jejich teoretické základy Není zde ambicí podrobně popisovat a rozebírat různé přístupy k daním ve světe existující, ale jen stručnou formou uvést některé pojmy se kterými se můžeme setkat ve sdělovacích prostředcích, ve vystoupeních politiků a předních ekonomů. Z pohledu daňové teorie za podmínek volného obchodu existují dva extrémní názory promítající se na příjmové i výdajové straně veřejných rozpočtů: -stát by neměl zasahovat do ekonomiky - historicky tomuto názoru odpovídá období kapitalismu 19. století, kdy převládala dokonalá konkurence a stát prosazoval liberální hospodářskou politiku. Hospodářství reguloval tržní mechanismus zákona nabídky a poptávky, tedy tzv. neviditelná ruka trhu. Podobné principy prosazují od 70. let 20. století monetaristé. Typickým představitelem těchto teorií je Milton Friedman. Základem fungující ekonomiky je podle monetaristů existence volných trhů - trhu výrobků a služeb, trhu práce a trhu kapitálu. Tyto nesmějí být (podle monetaristů) deformovány státními zásahy typu státem zaručené minimální mzdy, vysokou mírou daňové progrese apod. - stát by měl do ekonomiky aktivně zasahovat - za základní důvody nutnosti státních zásahů do ekonomiky jsou uváděny: existence monopolů, které narušují hospodářskou soutěž a samoregulační funkce trhu, veřejné statky (vzdělávání, veřejný pořádek, sociální a zdravotní péče apod.), které musí spravovat stát, mimotržní vztahy (znečištění životního prostředí způsobené ekonomickou aktivitou jako negativní externalita a např. vzdělání mimo rámec školského systému jako pozitivní externalita). Zastáncem aktivních státních zásahů do ekonomiky byl John Maynard Keynes - tento teoretický směr se proto nazývá keynesiánství. Tento typ hospodářské politiky má svůj prvopočátek ve velké světové hospodářské krizi z roku 1929. Vychází z předpokladu, že ceny (zejména mzdy) jsou nepružné, a tak může na trzích existovat i dlouhodobá nerovnováha. Vidí řešení v podobě vládních intervencí, např. v podobě veřejných výdajů na nákup zboží, které by zvýšilo poptávku a zamezila tak velkému propadu krize a růstu nezaměstnanosti. V praxi byla tato politika aplikována především v 50. a 60. letech 9
minulého století. Keynesiánské modely hojně využívají tzv. vestavěné stabilizátory. O co jde? Vestavěné stabilizátory působí v hospodářství dlouhodobě a automaticky jako stabilizující prvky.patří sem zejména princip progresivní daně z příjmů fyzických osob,princip pojištění v nezaměstnanosti a sociální transfery,existence dotací do zemědělství apod.. Doplněk k vestavěným stabilizátorům tvoří jednorázová nebo krátkodobá záměrná opatření. V praxi se hospodářská politika státu s rozvinutým tržním systémem pohybuje obvykle mezi těmito extrémy, jako určitý kompromis mezi vyhraněnými principy monetaristů a keynesiánců. V určitém období pouze některý z vlivů převládá více a některý méně. Jsme toho svědky i u nás. 3.2. Státní rozpočet aneb k čemu slouží daně Výdaje státního rozpočtu jsou ovlivněny hospodářskou politikou vlády, která sestavovala státní rozpočet. A k tomu je třeba vzít v úvahu i navazující rozpočty územních samosprávních celků, které lze do určité míry charakterizovat jako samostatné hospodářské jednotky. V zásadě však jde o rozdělení výdajů do dvou skupin: - platby obyvatelstvu formou sociálních dávek, důchodů, podpor v nezaměstnanosti atd. Stát zde hraje významnou roli v procesu přerozdělování, kdy svůj podíl na vyrobených statcích a službách získávají i ti, kteří se z různých důvodů nemohli podílet na procesu výroby (děti, nemocní, nezaměstnaní, fyzicky či psychicky postižení, důchodci atd.) a potřebují prostředky k obživě; - vládní výdaje na chod státních institucí, veřejného školství, zdravotnictví, obrany státu, vládní investice (např. výstavba dálnic), vládní dotační programy. A podobně i výdaje územních samosprávních celků. Z jiného úhlu pohledu mediálně často používaného lze výdaje členit na: 1. mandatorní - povinné (stát se k nim zavázal ve schválených zákonech), stát je musí uhradit bez ohledu na skutečnou výši svých příjmů, jinak by porušil své zákony (a riskoval by rozvrat ekonomiky); 2. nemandatorní - ostatní, které stát nemusí, ale chce realizovat (podle aktuální hospodářské politiky vlády). Výdaje státního rozpočtu je třeba vidět v kontextu s příjmy. Vždy se najde řada dobrých důvodů, proč by stát měl financovat to či ono. Zároveň s tím by ale mělo být určeno, kde na to má stát, z našeho pohledu veřejné rozpočty, vzít (zvýšit daně? zvýšit odvody sociálního pojištění nebo snížit dávky ze systémů, zadlužit se a mít o to méně peněz v budoucnu?). A navíc každý ze zákonodárců i zastupitelů odněkud je a snaží se svým voličům zavděčit a nové získat. A o tom to je! O příjmech veřejných rozpočtů. U nás jsme svědky realizace protichůdných názorů. Snižování úrovně přímého zdanění se zdá jako bezproblémové opatření zvláště, když se slibuje zvýšení daňového výnosu. U daně z příjmů fyzických osob ve spojení se zavedenou metodou výpočtu daně z příjmů u zaměstnanců ze superhrubé mzdy však u nás došlo ke snížení úrovně zdanění jen v nejnižších a v nejvyšších 10
příjmových pásmech. Většina států rozděluje povinné pojistné na dvě části, část placenou zaměstnavatelem a část placenou zaměstnancem. A proč? Uvádí se např. že změny pojistného v části připadající na zaměstnavatele vedou spíše ke změnám cen výroby a služeb zatímco změny pojistného sráženého zaměstnanci mohou vést spíše k tlakům na zvýšení mezd, anebo ke zvýšení koupěschopné poptávky apod.. Zda je to ten pravý důvod dnes nelze spolehlivě odhadnout. Jisté je, že koncept daně ze superhrubé mzdy je spíše experimentem v české daňové laboratoři. Dále se často argumentuje, že přímé daně se hůře vybírají než daně nepřímé (DPH, spotřební daně). Nemáme však hermeticky uzavřené státní hranice a daňové úniky, které se pachatelům opravdu vyplatí jsou hlavně v nepřímých daních při mezinárodních transakcích. Ne nadarmo se orgány EU soustřeďují hlavně na zamezení podvodům u nepřímého zdanění, které je navíc v rámci EU harmonizované a mělo by tedy být dokonalé. Snahy o harmonizaci v přímém zdanění jsou omezeny jen na několik opatření, které se však netýkají základu daně a proto ani sazby daně. V rámci daňové soutěže se argumentuje, nebo spíše argumentovalo tím, že např. snížení sazby daně z příjmů právnických osob přiláká zahraniční investice a tím se daňový výnos zvýší. Sazbové změny v daních z příjmů, to je běh na dlouhou trať. Snížení sazby ke konci určitého roku pro rok příští se fakticky projeví zhruba za rok a půl po schválení Parlamentem při podání daňových přiznání. Zajímavé je, že doporučení EU pro své státy ještě v devadesátých letech minulého století vycházelo ze sazby daně z příjmů právnických osob mezi 30 a 40%. Irsko však na zisky z výroby zavedlo sazbu 12,5 % (pro zisky např. bank ponechalo určitou dobu tehdy normálních 36 %) a nadále nesměla být pouze rozdílná sazba pro tuzemské vlastníky a zahraniční vlastníky. Samozřejmě výše vybrané daně mnohdy závisí nejen na sazbě, ale i na vymezení daňového základu zdanitelného zisku a na váze-vlivu různých odpočitatelných a připočitatelných položek. V dani z příjmů fyzických osob existovala a ve většině rozvinutých ekonomik existuje progresivní daňová sazba s mezní sazbou na úrovni nebo spíše nad úrovní v daném státě existující sazby daně z příjmů právnických osob. Když přeskočíme teorii a i ekonomickou podstatu, tak progresivní daňová sazba daně z příjmů fyzických osob je odůvodňována často tím, že prostě je spravedlivější nárok chudáka na jídlo než boháče na další luxusní automobil. To je názor keynesiánců. Monetaristé jsou blíže k názoru, že bohatý stát tvoří bohatí jednotlivci a lineární sazba daně z příjmů je dostatečně spravedlivá. Někdy se v praxi můžeme setkat s tím, že třeba progresivní sazba daně je používána jako strašák, nebo naopak, že optimální daňovou sazbu zjistíme z Lafferovy křivky. Proto jen ve stručnosti, co vlastně tyto a další výrazy vlastně znamenají. 11
3.3. Výrazy často používané v ekonomické terminologii Progresivní daňová sazba Výraz používaný hlavně u daně z příjmů fyzických osob znamená jen to, že daň z nižšího daňového základu je vybírána nižším procentem než z vyššího základu a tedy z vyššího základu je vybírána vyšším procentem. Neboli občan s nižším daňovým základem se na úhradě potřeb veřejných rozpočtů podílí nižším procentem ze základu než občan s vyšším daňovým základem. O výsledném zdanění toho ale ještě příliš nevypovídá, vyjadřuje jen určitý trend. O progresivní daňovou sazbu se jedná nejen v případě kdy procento daně ze základu stoupá třeba od 10 do 40 %, ale i v případě že stoupá třeba od 5 do 10 %. V praxi se většinou používá klouzavě progresivní daňová sazba, kdy se určí daňová pásma a pro každé pásmo je stanovena sazba tak, že v druhém a dalším pásmu se daň počítá jako daň na konci předchozího pásma plus daň vypočtená vyšším procentem ze zbývající části příjmu spadající do dalšího pásma. Tím se zjednodušuje vyjádření sazby v daňovém zákoně a současně se zamezuje daňovým skokům. Opakem progresivní daňové sazby je degresívní daňová sazba, kdy se procento zdanění z celkového daňového základu s růstem příjmu snižuje a to i v případě, že absolutní výše daně neklesá ale roste (roste ale pomaleji, přírůstek příjmu v nižším pásmu je zatížen více než přírůstek ve vyšším pásmu). Výsledné daňové zatížení ale ovlivňuje nejen sazba ale i různé úlevy buď jako odpočty od základu daně nebo jako odpočty-slevy z vypočtené daně. Lafferova křivka Křivka vychází ze základní myšlenky, když bude daňová sazba nulová budou i daňové výnosy nulové a když daňová sazba bude 100 % (tedy např. podniková daň pohltí celý podnikatelský zisk) nevybere stát opět nic, neboť se nevyplatí podnikat. A musí tedy existovat určitý bod zvaný Lafferův, kdy určitá sazba vede k maximalizaci daňových výnosů. Křivka znázorňuje jak s rostoucí daňovou sazbou rostou i daňové příjmy státu a naopak jak příliš vysoké zdanění může vést naopak k poklesu daňových výnosů. A z toho někteří ekonomové vyvozují, že existují dvě různé daňové sazby, jedna nižší a druhá vyšší,kdy obě vedou ke stejným daňovým výnosům. A z této teorie pak pramení i úvahy o vyšším výnosu podnikové daně z příjmů při nižší sazbě. Jisté je jen to, že spolehlivě dopředu nikdo takovou křivku nakreslit neumí a to i proto, že samotná závislost sazby daně a výnosu daně je ovlivňována řadou jiných faktorů, v neposlední řadě i konstrukcí daňového základu a mezinárodními souvislostmi. Je to spíše taková lochneská příšera, kterou ještě nikdo neviděl ale teoreticky určitě existuje. Přitom se v zasvěcených komentářích lze dovědět, že Lafferův bod byl u nás při sazbě daně z příjmů právnických osob na 24 % a s dnešními 19 % zbytečně přicházíme o daňové výnosy. Což je pravděpodobné, ale ihned se objeví námitka, že cílem hospodářské politiky není maximalizace daňového výnosu. 12
Zde nakreslená Lafferova křivka je teoretická náhodně zvolená jen pro ilustraci o co jde a v žádném případě neodpovídá realitě. výnos daně Lafferův bod 0% sazba daně v procentech 100% Daňová kvóta Jde o mezinárodní srovnávací ukazatel pro podíl vybraných daní příslušného státu na jeho hrubém domácím produktu (HDP).Daňová kvóta je poměr výnosu daní a cel k HDP v běžných cenách. Neboli suma daňových příjmů děleno úhrnnou částkou HDP. Za rok 2008 v ČR daňová kvóta činí 20,6%, při HDP 3 689,0 mld. Kč (tedy přes 3 biliony Kč). Hrubý domácí produkt (HDP, v mezinárodních pramenech GDP) je celková peněžní hodnota statků a služeb vytvořená za dané období na určitém území. Tento ukazatel se používá pro určování výkonnosti ekonomiky států. Časovým obdobím bývá obvykle rok. V mezinárodních srovnáních se také používá HDP na obyvatele (HDP na hlavu).produkt je veličina udávaná v penězích za určité časové období. Na rozdíl od bohatství, které představuje stav, představuje produkt přírůstek bohatství. Složená daňová kvóta Složená daňová kvóta je poměr výnosu daní, cel a pojistného na zdravotní a sociální pojištění k HDP v běžných cenách. Ve výpočtu je tedy oproti daňové kvótě navíc zahrnut i výběr sociálního a zdravotního pojistného. Ukazatel je tedy vyšší o vliv povinného pojistného. Za rok 2008 v ČR složená daňová kvóta činí 36,6%. Daňové úlevy Co je když se řekne daňová úleva? Z pohledu daňové techniky existují dva způsoby. Jeden spočívá ve snížení základu daně o určitou položku, což může být na straně výdajů i částka, která nesouvisí nebo jen málo souvisí s dosahováním zdanitelných příjmů, ale zákonodárce považuje za účelné o tuto položku snižovat základ daně a tedy výslednou daň. 13
Při lineární sazbě daně třeba 19 % u právnické osoby znamená takový odpočet fakticky snížení daně o částku odpovídající 19 % z odečítané částky. Při progresivní sazbě daně znamená odpočet určité položky od základu daně snížení výsledné daně v zásadě o to procento daňové sazby v pásmu, kam až poplatníkův příjem zasahuje (tedy počítáno shora). Klasickou progresivní sazbu však dnes nemáme (kromě sazby daně dědické a daně darovací uplatňované jen mezi osobami v třetí skupině, kde klasické odpočty od základu daně neexistují). Odčitatelné od základu ve stanovených mezích jsou např. dary na vymezené veřejně prospěšné účely, a i když v hantýrce často slyšíme, že si poplatník odečetl dar od daní, rozumí se tím jen daňová úspora ve výši 15% dnešní lineární daně z příjmů fyzických osob. Obdobně je tomu při placení příspěvků na penzijní připojištění, soukromé životní pojištění nebo úroků z hypotečních úvěrů na bydlení. Druhý systém daňových úlev spočívá v odpočtu zákonem stanovené částky od vypočtené daně. Zde jde věcně i formálně o slevy na dani. Tento systém je v současnosti využit při poskytování daňových slev při zaměstnávání osob se zdravotním postižením. Dále je využit především v dani z příjmů fyzických osob. Každá fyzická osoba počítající daň běžným způsobem má dnes slevu na sebe jako na poplatníka v pevné roční výši 24.840,- Kč. Takže poplatník s celoročním základem daně do 165.600,- Kč ještě daň neplatí, neboť si vypočte daň sazbou 15 % a ta u něho činí nejvýše zmíněnou částku slevy, takže mu výsledná daň vyjde nulová. Je to prakticky totéž, jako by existovala daňová sazba která je až do 165.600,- Kč nulová a teprve z částky přesahující by se vypočetla daň lineární sazbou 15 %. Alespoň se poplatník procvičí v násobení. A také proto zastánci rovné daně tvrdí, že vlastně až tak rovná není a je vlastně progresivní, i když nejde o tu pravou progresivitu zahrnovanou do daňové sazby. Existují další slevy s podobnými účinky, které byly transformovány z dřívějších položek odčitatelných od daňového základu (podrobněji v části o zdanění příjmů zaměstnanců). Je mezi nimi i sleva na manželku (či manžela) bez vlastních příjmů nebo s vlastními příjmy do 68.000,- Kč ročně a tato sleva činí dalších 24.840,- Kč. Tady lze spíše z pohledu daňové teorie ilustrovat negativní působení příjmové hranice, neboť při překročení ročního vlastního příjmu u manželky (manžela) třeba jen o jednu korunu celá sleva odpadne, poplatník o ní přijde. (Pamětníci mohou pamatovat různé hranice z pradávné daně ze mzdy a k čemu to vedlo.) Jaké jsou praktické důsledky záměny odpočtu od základu daně za odpovídající nižší ale pevně stanovený odpočet od daně. Za systému ještě nedávné progresivní sazby daně z příjmů fyzických osob a nezdanitelných částek např. na děti to znamenalo, že při pevně stanovené odčitatelné částce např. na vyživované dítě dosáhl vyšší daňové úspory poplatník zasahující svým základem do vyšších příjmových pásem. Samozřejmě přispěchala teorie s argumentací, že je to nespravedlivé a tak jsme byli počínaje rokem 2006 svědky transformace nezdanitelné částky na děti na slevu-odečet od vypočtené daně (a k tomu u nízkopříjmových daňový bonus) tak, aby na každé dítě byla v zásadě stejná daňová výhoda. Zajímavé je, že řada vyspělých států k tomuto kroku nepřistoupila, ale nepřistoupila ani k rovné dani (v zájmu objektivity se nabízí srovnání se stanovením výživného soudy, kde také povinným osobám není stanoveno stejné výživné). To jen, že teorie se někdy pohybuje v určitém kruhu a neví, co je spravedlivější. Je však pravdou, že metoda pevně stanovené slevy na dítě dnes alespoň technicky usnadňuje daňový bonus na dítě(poskytovaný při ročním daňovém základu alespoň 48 tis. Kč). 14
Jen pro úplnost, existuje ještě systém úlev podobný odpočtu od základu daně, i když na principu daňového osvobození. Typické je to např. u osvobození částky 288.000,- Kč z ročního úhrnu pravidelně vyplácené penze (důchodu). Existuje též řada daňových osvobození, z nichž však řada ani klasickou úlevou nebo výjimkou ze zdanění není a existují jen z důvodu, aby bylo možné lépe naplnit záměr zdanění při absenci přesnější definice zdanitelného příjmu v zákoně a mnohé z nich pouze usnadňují daňovou administrativu. 15
Poznámky: 16
4. DANĚ Z PŘÍJMŮ (ZÁKON 586/1992 SB. VE ZNĚNÍ POZDĚJŠÍCH PŘEDPISŮ) 4.1. Daň z příjmů fyzických osob, nejprve u zaměstnanců tzn. zdanění příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků 4.1.1 Co je dobré vědět při nástupu do zaměstnání V praxi může nastat několik situací z daňového pohledu. Výpočet měsíční daňové zálohy ze mzdy se odvíjí zejména od okolnosti, zda zaměstnanec podepíše (a před tím vyplní) Prohlášení poplatníka daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků s použitím tiskopisu ministerstva financí 25 5457 MFin 5457 (nemusí jít o růžový originál tiskopisu vydávaný finančnímu úřady, může jít o aktuální vzor tiskopisu stažený z internetu ministerstva financí nebo o fotokopii tiskopisu anebo počítačově shodný předtisk odpovídající aktuálnímu tiskopisu). - První otázkou je, zda zaměstnanec může Prohlášení vyplnit a podepsat a dosáhnout tím příznivější výše měsíční daňové zálohy. Pravdou je, že nezáleží na druhu pracovněprávního vztahu k zaměstnavateli. Je lhostejné, zda je o pracovní poměr, dohodu o pracovní činnosti nebo dohodu o provedení práce anebo o výkon práce v rámci výkonu funkce. Podstatnou věcí je, že Prohlášení lze na totéž období kalendářního roku podepsat jen u jednoho z případných více zaměstnavatelů s tím, že obdobím může být i jen část měsíce (v praxi se dá říci počítáno po dnech). Jednodušší je situace při změně zaměstnavatele na přelomu kalendářního měsíce. Při změně zaměstnavatele v průběhu měsíce může být za první část měsíce podepsáno Prohlášení u jednoho zaměstnavatele (kde zaměstnanec např. v polovině měsíce rozvazuje pracovní poměr) a pro druhou část měsíce může být podepsáno u následného zaměstnavatele v měsíci. Období by se neměla překrývat, neboť v předtisku Prohlášení zaměstnanec potvrzuje, že na totéž období je nemá podepsané u jiného zaměstnavatele. Ale pozor. Slevy na dani a daňové zvýhodnění na děti lze uplatnit jen u jednoho z těchto dvou postupných zaměstnavatelů v měsíci. (Totéž v případě, že by zaměstnanec měl třeba tři takové zaměstnavatele postupně za sebou v průběhu téhož měsíce ale to je spíše teoretický případ). Slevy a daňové zvýhodnění se zpravidla uplatní u prvního zaměstnavatele v měsíci, kde zaměstnanec měl již předtím podepsané Prohlášení. (Opačný postup je v praxi neobvyklý i když možný zaměstnanec by musil ještě před počátkem měsíce zrušit Prohlášení u prvního zaměstnavatele v měsíci, aby mohl slevy uplatnit u nového zaměstnavatele.) Nejjednodušší situace je tudíž v případě, kdy zaměstnanec nastoupí do tzv. hlavního zaměstnání na počátku měsíce a jiného souběžného zaměstnavatele v témže měsíci již nemá. Anebo má souběžného zaměstnavatele, kde však nesmí mít souběžně podepsané Prohlášení. Má-li u takového souběžného zaměstnavatele malé příležitostné výdělky (např. do 5.000,- Kč hrubých v měsíci podléhajících zpravidla konečné srážkové dani sazbou 15 %), nevzniknou mu 17
pravděpodobně z titulu takových výdělků další daňové starosti, tyto výdělky z pohledu zdanění jako by nebyly. Vyšší výdělky podléhají daňové záloze 15% beze slev a po skončení roku to pro zaměstnance znamená, že bude povinen podat daňové přiznání (ze kterého mu k doplacení jen z důvodu takového vedlejšího příjmu pravděpodobně další významnější daňová povinnost za existence rovné daně 15 % nevznikne, ale zákon je zákon). Nic nebrání tomu, aby zaměstnanec, který je u zaměstnavatele jen na dohodu podepsal Prohlášení, nemá-li je pro totéž období současně u jiného souběžného zaměstnavatele. To je typické např. u důchodců (penzistů), studentů, žen v domácnosti apod., jimž pak na základě Prohlášení je vypočtena nulová daňová záloha. Pokud by však takový zaměstnanec měl třeba dvě dohody u dvou zaměstnavatelů v měsíci postupně za sebou a u jednoho výdělek nepřesáhl 5.000,- Kč hrubých v měsíci, může být výhodné u tohoto využít konečné srážkové daně a podepsat Prohlášení jen u druhého (slevu lze v měsíci uplatňovat stejně jen u jednoho z nich). Aby však nedošlo k mýlce, pro zdanění se sčítají u téhož zaměstnavatele příjmy z různých pracovněprávních vztahů, např. zaměstnanec v pracovním poměru uzavře s týmž zaměstnavatelem dohodu o provedení práce a oba výdělky se po skončení měsíce sečtou a daňová záloha se počítá ze součtu. Nezmiňujeme se zde pro jednoduchost textu o poplatnících, kteří jsou pro účely daně považování také za zaměstnance jako např. jednatelé společností s ručením omezeným s odměnou za práci jednatele, členové představenstev apod. Výše uvedený postup pro výpočet měsíční daňové zálohy podle toho, zda má či nemá zaměstnanec podepsané Prohlášení, však nezávisí na tom, zda zaměstnanec má či nemá jiné zdanitelné příjmy patřící do daňového přiznání podávaného po skončení roku do konce března. Podpisu Prohlášení u zaměstnavatele(resp. u jednoho z případných souběžných zaměstnavatelů) nebrání např. okolnost, že zaměstnanec má též příjmy z pronájmu nebo z podnikání jako OSVČ. Nemůže však žádat o roční zúčtování daňových záloh a daňového zvýhodnění, neboť povinnost podat daňové přiznání vylučuje možnost ročního zúčtování, (ale existuje např. administrativní výjimka z této zásady v případě, že příjmy patřící do daňového přiznání nepřesáhnou u zaměstnance v ročním úhrnu 6.000,- Kč - 38g odst. 2 zákona 586/1992 Sb. ve znění pozdějších předpisů). Poplatník nemusí Prohlášení podepsat ani u jediného zaměstnavatele, kterého v roce nebo v určitém období má, což může být praktické např. v případě, že poplatník ví, že stejně bude po skončení roku podávat daňové přiznání z různých důvodů a doplácet daň. K podpisu prohlášení nelze poplatníka v žádném případě nutit. Opačně ale existence třeba příjmů z podnikání nebo pronájmu neznamená, že by zaměstnanec nemohl podepsat Prohlášení u zaměstnavatele a využít zákonem umožněných měsíčních slev na dani a měsíčního daňového zvýhodnění na děti již při výpočtu měsíční daňové zálohy ze mzdy. - Druhou otázkou je, dokdy Prohlášení poplatníka vyplnit, podepsat a předložit zaměstnavateli, aby podle něho mohl zaměstnavatel postupovat od nástupu do zaměstnání V souboru tiskopisů, které nový zaměstnanec dostává k vyplnění je v praxi právě Prohlášení poplatníka daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků 25 5457 MFin 5457. Nejde však ze zákona o povinnost zaměstnavatele, nýbrž zaměstnanec je povinen v případě splnění podmínek je předložit nejpozději do 30 dnů po nástupu do zaměstnání. 18
K později podepsanému Prohlášení se přihlédne pro výpočet měsíčních daňových záloh až počínaje měsícem následujícím po jeho předložení. Opožděně podepsané Prohlášení není ještě velké neštěstí, ale znamená to, že měsíční daňová záloha bude vyšší a možné a prokázané slevy se projeví až po skončení roku v ročním zúčtování nebo v daňovém přiznání. Obecně platí, že zaměstnanec Prohlášení předkládá a podepisuje u zaměstnavatele při nástupu do zaměstnání, nejpozději do 30 dnů po nástupu, a pak každoročně do 15. února na běžný rok. 4.1.2. Kde získat předtisk Prohlášení Jestliže zaměstnavatel z nějakých důvodů nemá, nedá, nechce dát zaměstnanci předtisk Prohlášení. Na kterémkoli finančním úřadě, anebo lze předtisk stáhnout z internetu ministerstva financí. A co nejdříve předložit (samozřejmě vyplněný) zaměstnavateli. V čem vlastně může být v praxi problém. Zaměstnavatel potažmo mzdoví účetní mají odpovědnost za správnost daňových srážek ze zdanitelných příjmů. Někdy se obávají, že vyplněné Prohlášení bude nepravdivé, třeba když studenta přijmou na několik dní na brigádu a myslí si, co když v témže měsíci již Prohlášení podepsal u jiného zaměstnavatele, kde také krátkodobě pracoval. A nechtějí riskovat doměrek na dani, který v případě, že by byl na podkladě nepravdivého prohlášení sice přenesou na zaměstnance, ale rozbíhá se administrativa, související náklady a šéfové firem si většinou myslí, že za každý doměrek může mzdová účtárna. Proto ta tendence při krátkodobém zaměstnání z úhrnu příjmů do 5.000,- Kč v měsíci srážet raději konečnou srážkovou daň, i když v případě Prohlášení (samozřejmě jen pravdivého) by se počítala měsíční daňová záloha, která by vyšla nulová. Většinou však studentům, důchodcům a dalším i při krátkodobých úvazcích nebo při dohodě o provedení práce zaměstnavatelé věří a postačí jim případné vysvětlení, že rozumí tomu co v Prohlášení podepsali apod. Prapůvodem těchto obtíží je hlavně poněkud zastaralý přenos dat mezi zaměstnavatelem a daňovou správou, většinou papírovou cestou s vysokými požadavky na zaměstnavatele. Možná někdy v budoucnu se daňové údaje o konkrétním zaměstnanci elektronicky sejdou na jednom finančním úřadu, který si případný rozdíl od zaměstnance vyžádá přímo, aniž by kvůli tomu obtěžoval zaměstnavatele. 4.2. Doklady pro zaměstnavatele Samotné vyplnění a včasné předložení Prohlášení poplatníka v případě některých měsíčně uznatelných slev a daňového zvýhodnění na dítě (děti) nestačí. Je třeba předložit ještě zákonem o daních z příjmů stanovený průkaz doklad. Nejprve pro orientaci uvádíme přehled průkazů dokladů : 19
Přehled průkazů předkládaných zaměstnancem zaměstnavateli pro slevy na dani a daňové zvýhodnění Slevy na dani Rozhodná okolnost Způsob prokázání Platnost průkazu poplatník pobírá invalidní důchod pro invaliditu 1. nebo 2. nebo invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně poplatník je držitel průkazu ZTP/P poplatník splňuje podmínky pro odpočet (úlevu) na invaliditu, ale nepobírá inv. důch.1. nebo 2. st. ani inv. důchod 3.st. (např. souběh starobního a inv. důchodu) poplatník do 26 let věku (28 let v doktorském studijním programu prezenční denní formou) se soustavně připravuje na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem rozhodnutí o přiznání důchodu doklad o výplatě důchodu předložení průkazu potvrzení finančního úřadu podle bydliště zaměstnance potvrzení školy nebo učiliště, že se soustavně připravuje na budoucí povolání, (při studiu na zahraniční škole též rozhodnutí MŠMT) trvale každoročně do 15. 2. trvale, není-li platnost průkazu omezena podle údaje o platnosti na potvrzení finančního úřadu na období, pro které bylo vydáno Daňové zvýhodnění na děti Rozhodná okolnost Způsob prokázání Platnost průkazu nezletilé dítě v domácnosti (vlastní, osvojené, dítě v pé či nahrazující péči rodičů, dítě druhého z manželů, vnuk, vnučka, nemohou-li snížení uplatnit rodiče) zletilé studující dítě ve věku do 26 let v domácnosti zletilé dítě v domácnosti do 26 let vě ku, které se nemůže připravovat na budoucí po volání pro nemoc atd. dítě výše uvedené v domácnosti je držitelem průkazu ZTP/P rodný list dítěte, úřední doklad o osvojení nebo svěření dítěte (obecně úřední doklad ověřující totožnost dítěte) potvrzení školy nebo učiliště, že se soustavně připravuje na budoucí povolání (při studiu na zahraniční škole též rozhodnutí MŠMT) potvrzení finančního úřadu podle bydliště zaměstnance předložení průkazu dítěte trvale do dosažení zletilosti na období, pro které bylo vydáno (rozhodnutí MŠMT po celou dobu studia daného oboru) podle údaje o platnosti na potvrzení finančního úřadu trvale, není-li platnost průkazu omezena 20