K problematice souběhu funkcí jednatelů a členů představenstev. Téma měsíce

Transkript

1 Téma měsíce K problematice souběhu funkcí jednatelů a členů představenstev Dopady novely zákona o DPH do účetnictví podnikatelů Korespondence od správce daně vůči daňovému subjektu Zdanění příjmů z prodeje akcií

2 OBSAH DANù A PRÁVO V PRAXI souãást sluïeb na portálu DaÀafii online mûsíãník, roãník XVI 5/2011 Vydává: Wolters Kluwer âr, a. s. Odpovûdná redaktorka: Daniela Tomanová tel tomanova@wkcr.cz Redaktorka: Hana Baráková tel barakova@wkcr.cz Odborn dohled: JUDr. Ing. Lubomír Janou ek Ing. Ladislav Pitner Inzerce: Iva Suchnová, tel Informace o pfiedplatném a distribuci: tel predplatne@wkcr.cz Adresa redakce: Wolters Kluwer âr, a. s. Danû a právo v praxi U Nákladového nádraïí Praha 3 tel , fax Sazba, litografie, tisk: SERIFA, s. r. o. Jinonická 80, Praha 5 NevyÏádané pfiíspûvky nevracíme. Pfietisk a jakékoli ífiení dovoleno pouze se souhlasem vydavatele. Vydávání povoleno Ministerstvem kultury âr pod ãíslem ISSN Cena pfiedplatného závisí na typu sluïby, blíïe na Pfiedplatné je automaticky prodluïováno. V pfiípadû, Ïe pfiedplatitel nemá zájem odebírat následující roãník, sdûlí tuto skuteãnost písemnou formou vydavateli, a to nejpozdûji do 14 dnû pfied zaãátkem nového pfiedplatitelského období. Pfiedáno do tisku dne Wolters Kluwer âr, a. s Vyti tûno na 100% recyklovaném papíru se znaãkou Eco-label EU. TÉMA MùSÍCE Kproblematice soubûhu funkcí jednatelû a ãlenû pfiedstavenstev Ing. Pavel Bûhounek 2 NA E PORADNA 8 DA Z P ÍJMÒ Úãtování v hospodáfiském roce a daà z pfiíjmû Ing. Ivan Macháãek 10 DA Z P IDANÉ HODNOTY Shrnutí zmûn v zákonû o DPH od Ing. Veronika Sobotková 14 Dopady novely zákona o DPH do úãetnictví podnikatelû Ing. Pavel Uminsk 21 SPRÁVA DANÍ Korespondence od správce danû vûãi daàovému subjektu JUDr. Lenka Hrstková Dub eková 23 DA OVÁ PRAXE Zdanûní pfiíjmû z prodeje akcií Ing. Martin Dûrgel 29 Konstruktivnû k problematice soubûhu Ing. Jifií Nekováfi, Ing. Jifií Nesrovnal 36 ZAHRANIâNÍ DA OVÉ SYSTÉMY ZdaÀování spoleãností ve Slovinsku Mgr. Ing. Hana Skalická, Ph.D., BA 40 JUDIKATURA Ochrana dobré víry má své místo ipfied finanãním úfiadem Ing. Roman Landgráf 44 Co lze a co nelze Ïalovat Ing. Zdenûk Burda 53 Aktuální judikatura JUDr. Ing. Ondfiej Lichnovsk 62 Pfií tí ãíslo 6/2011 ãekejte na DaÀafiích online jiï od ! Obsahem bude napfiíklad pfiíspûvek Stravování a stravenky z hlediska danû zpfiíjmû a DPH. Chybí vám nûjaké téma? Napi te si o nû na danarionline@wkcr.cz! AKTUALITY Trestní odpovûdnost právnick ch osob 52 Novinky v legislativû 63 DaÀov kalendáfi 64 OSTATNÍ Knihy 20, 28, 43 kolení 7, 39 danû a právo v praxi 5 /

3 TÉMA MĚSÍCE K problematice souběhu funkcí jednatelů a členů představenstev Ing. Pavel Bûhounek Dlouhodob m problémem praxe ãesk ch kapitálov ch obchodních spoleãností (s. r. o. a a. s.) je jednoznaãné vyfie ení vztahu mezi spoleãností a jejím jednatelem (u s. r. o.), resp. ãlenem jejího pfiedstavenstva (u a. s.). Tento problém podle hesla dûlají to tak v ichni nebyl v praxi pfiíli fie en a postupem ãasu se zaãaly objevovat spory v rovinû soukromého práva a jejich v sledkem bylo, Ïe nároky z pracovních smluv uzavfien ch s jednateli, resp. ãleny pfiedstavenstva byly shledány jako neplatné a nezakládající pfiedpokládané pracovnûprávní nároky, protoïe bylo v jednotliv ch pfiípadech konstatováno, Ïe obsah sjednan ch pracovních smluv (typicky se jednalo o pracovní smlouvy na vedoucí funkce jako fieditelé spoleãností apod.) se kryje s v konem funkce jednatele, resp. ãlena pfiedstavenstva. Ze strany vefiejného práva se v praxi v minulosti Ïádné váïnûj í problémy s pracovními smlouvami uzavfien mi s jednateli, resp. ãleny pfiedstavenstev neobjevovaly. Naopak, problémy byly spí e tam, kde se spoleãnost rozhodla vûc fie it mimo pracovnûprávní vztah tento problém se objevoval zejména u a. s. v oblasti odvodu pojistného na sociální poji tûní, kde bylo v praxi ãasto nutné obhajovat, Ïe ve kerá ãinnost vykonávaná ãlenem pfiedstavenstva spadá do v konu funkce ãlena pfiedstavenstva (a tudíï, Ïe odmûna nepodléhá odvodu pojistného na sociální zabezpeãení). Proto bylo z praktického hlediska znaãn m pfiekvapením, kdyï Okresní správa sociálního zabezpeãení v Olomouci dne rozhodla, Ïe v dobû od do nebyl jednatel úãasten nemocenského poji - tûní na základû mzdy z pracovní smlouvy na fieditele spoleãnosti. Odborná vefiejnost se s uveden m pfiípadem seznámila aï na pfielomu loàského a leto ního roku poté, co rozhodnutí správy sociálního zabezpeãení potvrdil Nejvy í správní soud. V únoru následovalo upozornûní na uveden pfiípad masov mi médii a problematika soubûhu funkcí zaãala b t hojnû diskutována. Tento ãlánek mapuje danou problematiku a upozoràuje jak na reakce zástupcû vefiejné správy, tak na pfiipravované legislativní zmûny. Jednatele a ãleny pfiedstavenstva v pfiípadech, kdy není nutné mezi tûmito kategoriemi rozli ovat, oznaãuji v tomto pfiíspûvku jako statutáry. Zajímavé informace k dané problematice pfiiná í také samostatn pfiíspûvek zvefiejnûn na dal ích stranách. Historické ohlédnutí Z hlediska obchodnûprávní úpravy od poãátku platnosti obchodního zákoníku platilo, Ïe vztah mezi spoleãností a statutárem je vztahem, kter se fiídí pfiimûfienû ustanoveními o mandátní smlouvû ( 66 odst. 2), tedy vztahem obchodnûprávním. Novelizací obchodního zákoníku od (a ãásteãnû od ) byly upraveny urãité konkrétní záleïitosti, v obchodním zákoníku (v 66 odst. 2) se objevil pojem smlouva o v konu funkce a v 261 odst. 3 se v slovnû objevilo, Ïe vztah mezi spoleãností a statutárem je vztahem obchodnûprávním. Zmûny k teoreticky Ïádn zvlá tní v znam pro vyfie ení otázky konkretizace podmínek pro v kon funkce statutárû nemûly. Praktick v znam v ak nelze pfiehlédnout pfied bylo vcelku logické (byè nesprávné), Ïe obchodnûprávní smlouva upravující podmínky v konu funkce byla v praxi ãasto oznaãována jako smlouva mandátní; od je jiï ãastûji oznaãována jako smlouva o v konu funkce (pfiípadnû s doplnûním, Ïe jde o funkci jednatele, resp. ãlena pfiedstavenstva). Od je také nade v í pochybnost, Ïe v kon funkce statutára je vztahem obchodnûprávním. Z hlediska vefiejného práva pro odmûny statutárû (v porovnání se mzdou z pracovního pomûru) platilo, resp. platí: Pracovní pomûr V kon funkce jednatele V kon funkce ãlena pfiedstavenstva DaÀov náklad Ano, na základû 24 Ano, na základû 24 odst. 1 ZDP. Ne, zakazuje 25 odst. 1 ZDP. spoleãnosti odst. 1 zákona o daních z pfiíjmû (ZDP). Pfiíjem ze závislé ãinnosti Ano pfiíjem podle Ano pfiíjem podle Ano pfiíjem podle dle ZDP 6 odst. 1 písm. a) ZDP. 6 odst. 1 písm. b) ZDP. 6 odst. 1 písm. c) ZDP. Pfiíjemce je povaïován ZDP za zamûstnance. 2 danû a právo v praxi 5 /

4 TÉMA MĚSÍCE Pracovní pomûr V kon funkce jednatele V kon funkce ãlena pfiedstavenstva Úãast na nemocenském Ano, za podmínek Do ano (na základû Ne, ani nikdy nebyla. Od poji tûní stanoven ch zákonem stejn ch podmínek, které byly tehdy pravdûpodobnû ano (za obdobn ch o nemocenském poji tûní. pfiedepsány pro zamûstnance podmínek jako budou platit pro v pracovním pomûru). zamûstnance v pracovním pomûru). Od do odmûna jednatele nezakládá úãast na nemocenském poji tûní; od pravdûpodobnû ano (za obdobn ch podmínek jako budou platit pro zamûstnance v pracovním pomûru). Úãast na dûchodovém Ano, ve vazbû na úãast Do ano (ve vazbû na Ne, ani nikdy nebyla. Od poji tûní na nemocenském poji tûní. úãast na nemocenském poji tûní). pravdûpodobnû ano (ve vazbû na V období 2009 aï 2011 úãast zakládá úãast na nemocenském poji tûní). dosaïení rozhodného mûsíãního pfiíjmu ve v i alespoà ãtvrtiny prûmûrné mzdy (v roce 2009 ãástky Kã, v roce 2010 ãástky Kã mûsíãnû, v roce 2011 ãástky Kã). Od by úãast mûla b t opût navázána na úãast na nemocenském poji tûní. Odvod pojistného na Ano, ve vazbû na úãast Ano, pfied ve vazbû na Pfied odmûna ãlena zdravotní poji tûní na nemocenském úãast na nemocenském poji tûní, pfiedstavenstva odvodu nepodléhala, poji tûní. od z odmûny v jakékoli v i. od odvodu podléhá vïdy. V znamn m historick m faktorem podle mého názoru bylo, Ïe zákon ã. 586/1992 Sb., o daních z pfiíjmû, jiï ve své pûvodní verzi úãinné od vyluãoval z daàov ch nákladû odmûny ãlenû statutárních orgánû. JiÏ od samého poãátku své úãinnosti zákon o daních z pfiíjmû v 25 odst. 1 písm. d) z daàov ch nákladû vyluãuje: odmûny ãlenû statutárních orgánû a dal ích orgánû právnick ch osob. Îádné odûvodnûní pfiedkladatele k této úpravû nenalezneme. Zákon ã. 586/1992 Sb. je totiï zákon z doby konãícího federativního uspofiádání na í republiky a jedná se o zákon âeské národní rady, kter nahradil zákon Federálního shromáïdûní ã. 286/1992 Sb., o daních z pfiíjmû. PÛvodní zákon Federálního shromáïdûní se sice z dûvodu ukonãení federativního uspofiádání k neuplatnil, ale poslouïil jako pfiedloha k zákonu ânr ã. 586/1992 Sb. ProtoÏe i zákon Federálního shromáïdûní ã. 286/1992 Sb. vyluãoval z daàov ch nákladû v 25 odst. 1 písm. d) odmûny ãlenû statutárních orgánû a dal ích orgánû právnick ch osob, nenalezneme k této úpravû v zákonû ã. 586/1992 Sb. (byl projednáván v roce 1992 jako tisk ânr ã. 100) Ïádné odûvodnûní. OdÛvodnûní nenalezneme ani k úpravû v zákonû Federálního shromáïdûní ã. 286/1992 Sb. (projednáváno jako tisk FS ã. 1408), ale za pov imnutí jistû stojí, Ïe pûvodnû mûly b t z daàov ch nákladû podle 25 odst. 1 písm. d) vylouãeny: vyplácené odmûny ãlenûm pfiedstavenstev, dozorãích rad (tantiémy) a ãlenûm kontrolních komisí;. Proã byl text zákona Federálního shromáïdûní ã. 286/1992 Sb. (následnû pfievzat do zákona ânr ã. 586/1992 Sb.) v prûbûhu svého projednávání pozmûnûn, se jiï asi nedozvíme, ale v e nasvûdãuje tomu, Ïe v dobû vzniku souãasné daàové soustavy vãetnû odvodû pojistného na vefiejnoprávní poji tûní (zavedeno od ) pravdûpodobnû pfievládal názor, Ïe za práci budou ãlenové pfiedstavenstev odmûàováni v pracovnûprávním vztahu (mzda z nûho plynoucí by podléhala pojistnému na vefiejnoprávní poji - tûní) a Ïe nedaàov m nákladem spoleãnosti bude odmûna za v sledek (typicky tantiéma jako podíl na zisku) a tato odmûna, Ïe nebude podléhat odvodu pojistného na vefiejnoprávní poji tûní. Skuteãnost, Ïe tantiéma nemûïe b t da- Àov m nákladem jiï ze své podstaty (jedná se o podíl na zisku a nepfiedstavuje tedy ani úãetní náklad), lze vzhledem k historick m souvislostem ponechat stranou (i souãasná úãetní pravidla se v té dobû rodila). Také nûkteré komentáfie z 90. let vycházely z toho, Ïe pokud spoleãnost musí za ãinnost pfiedstavenstva jeho ãlenûm vyplácet odmûnu, tak se na tuto odmûnu nemá vztahovat daàová neuznatelnost podle 25 odst. 1 písm. d) ZDP. Tyto snahy se vzhledem k celkem jednoznaãnému znûní pfiedmûtného ustanovení [i nároková odmûna ãlena pfiedstavenstva je odmûnou ãlena statutárního orgánu uvedenou v 25 odst. 1 písm. d) ZDP] v praxi nijak prosadit nepodafiilo. Jedinou moïností tedy bylo poukázat na protiústavnost pfiedmûtného ustanovení je naprosto nelogické, aby odmûna jednatele s. r. o. byla daàovû uznatelná a odmûna ãlena pfiedstavenstva a. s. nikoli. Tímto smûrem, pokud je mi známo, se v ak Ïádná a. s. nevydala. Pro da- Àovou uznatelnost odmûny vyplácené ãlenûm pfiedstavenstva byla spí e volena cesta sjednání pracovního pomûru a vyplácení mzdy, coï se v minulosti jevilo jako bezpeãné fie ení. Nepsaná logika co není za práci, je nedaàov náklad, ale bez pojistného na vefiejnoprávní poji tûní byla i dûvodem danû a právo v praxi 5 /

5 TÉMA MĚSÍCE k neochotû zru it daàovou neuznatelnost odmûn ãlenû pfiedstavenstev viz napfi. samostatn pfiíspûvek na následujících stranách ãasopisu. Pokud jde o daàovou uznatelnost odmûny jednatele, jisté pochybnosti se v této vûci objevovaly (z hlediska logiky vûci by mûly b t neuznatelné zrovna tak, jako odmûny ãlenû pfiedstavenstev), ale aï na v jimky se ze strany správcû danû neobjevovaly snahy vztáhnout ustanovení 25 odst. 1 písm. d) ZDP na odmûnu jednatele. DÛvodem byla moïná právû vazba na pojistné kdyï odmûna podléhá pojistnému, tak aè si ji dají do daàov ch nákladû. Zhlediska historického v voje je na místû pfiipomenout také v voj klíãov ch parametrû sazba danû z pfiíjmû právnick ch osob (dnes 19 %) pro rok 1993 ãinila 45 %, a to se pfii schvalování uvaïovalo o vy ích sazbách. PÛvodnû tedy byla daàová neuznatelnost ãlenû pfiedstavenstev mnohem dûleïitûj í, neï jejich nezatíïení odvody pojistného. Nárok statutárů na odměnu To, Ïe funkce jednatele ãi ãlena pfiedstavenstva je vykonávána za úplatu, plyne z 66 odst. 2 obchodního zákoníku (dále jen ObchZ ), podle kterého se vztah mezi spoleãností a osobou, která je statutárním orgánem (t ká se vztahu s. r. o. a jejího jednatele), resp. vztah mezi spoleãností a osobou, která je ãlenem statutárního orgánu (t ká se vztahu a. s. a ãlena jejího pfiedstavenstva), pfiimûfienû fiídí ustanoveními o mandátní smlouvû a podle nich mandatáfii za jeho ãinnost náleïí odmûna. S nárokem jednatele, resp. ãlena pfiedstavenstva na odmûnu za v kon funkce to v ak není tak jednoduché, jak je uvedeno v pfiedchozím odstavci a jak b vá v praxi ãasto zjednodu ováno. Prvnû je tfieba uvést, Ïe nárok jednatele, resp. ãlena pfiedstavenstva na odmûnu za v kon funkce je tfieba podloïit rozhodnutím valné hromady toto plyne z v ãtu kompetencí valné hromady. Do pûsobnosti valné hromady s. r. o. podle 125 odst. 1 ObchZ patfií: f) jmenování, odvolání a odmûàování jednatelû,... m) schválení smlouvy o v konu funkce ( 66 odst. 2). Do pûsobnosti valné hromady a. s. podle 187 odst. 1 ObchZ patfií: g) rozhodování o odmûàování ãlenû pfiedstavenstva a dozorãí rady,... n) rozhodnutí o dal ích otázkách, které tento zákon nebo stanovy zahrnují do pûsobnosti valné hromady. Dokud tedy valná hromada nerozhodne o odmûnû za v kon funkce nebo neschválí smlouvu o v konu funkce, kde bude tento nárok upraven, nelze odmûnu vyplácet tento závûr potvrdil Nejvy í soud ve svém rozhodnutí 29 Cdo 4566/2009 ze dne (je-li napfi. odmûna sjednána ve smlouvû o v konu funkce a tuto odmûnu následnû schválí valná hromada, je ujednání o odmûnû platné od data uzavfiení smlouvy, av ak aï s úãinností od schválení valnou hromadou). Valná hromada nemusí schvalovat konkrétní ãástku odmûny, resp. tato nemusí b t uvedena ve smlouvû o v konu funkce, postaãuje schválení, resp. urãení pravidel pro stanovení v e odmûny. Není dûleïité, kdy je odmûna schvalována ke schválení mûïe dojít tfieba i po del í dobû v konu funkce (v tomto pfiípadû v ak pozor na ãasové rozli ení odmûny, zejména byla-li by odmûna pfiiznána za více let). Do budoucna, podle návrhu zákona o obchodních korporacích (zatím bylo ukonãeno vnûj í pfiipomínkové fiízení, úãinnost se pfiedpokládá spolu s nov m obãansk m zákoníkem od ) by mûlo platit, Ïe v kon funkce je úplatn pouze tehdy, stanoví-li tak smlouva o v konu funkce bez uzavfiení dohody o odmûnû v této smlouvû by tedy byl v kon funkce bezúplatn. I dnes v ak nemohou b t nûkteré osoby za v kon funkce statutárû odmûàovány napfi. podle 303 odst. 3 zákoníku práce nelze za v kon funkce odmûàovat tam vyjmenované zamûstnance (napfi. jde o zamûstnance ve správních úfiadech jako jsou zamûstnanci ministerstev atd.). Dal í komplikací s odmûàováním je ustanovení 66odst. 3 ObchZ, které stanovuje následující omezení: Jakékoliv plnûní spoleãnosti ve prospûch osoby, jeï je orgánem spoleãnosti nebo jeho ãlenem, na které neplyne právo z právního pfiedpisu nebo z vnitfiního pfiedpisu, lze poskytnout pouze se souhlasem valné hromady, nebo je-li pfiiznáno ve smlouvû o v konu funkce. Spoleãnost plnûní neposkytne, jestliïe v kon funkce zfiejmû pfiispûl k nepfiízniv m hospodáfisk m v sledkûm spoleãnosti, anebo pfii zavinûném poru ení právní povinnosti v souvislosti s v konem funkce. Omezení obsaïené v druhé vûtû citovaného ustanovení vyvolává otázku, zda se omezení (zánik nároku na plnûní v pfiípadû pfiíspûvku jednatele ãi ãlena pfiedstavenstva k nepfiízniv m hospodáfisk m v sledkûm) vztahuje také na odmûnu za v kon funkce. Omezení b vá vykládáno tak, Ïe druhá vûta se vztahuje jen na nenároková plnûní a nikoli na odmûnu za v kon funkce, na kterou údajnû plyne právo z právního pfiedpisu. I kdybychom pfiipustili, Ïe nárok na odmûnu plyne z právního pfiedpisu (pokud by to bylo zámûrem zákonodárce, asi by to mohl stanovit ménû komplikovan m a vhodnûj ím zpûsobem), stojí za pozornost, Ïe mandátní smlouva nárok mandatáfie na úplatu pfiiznává jen tehdy, kdyï fiádnû (tedy s odbornou péãí) vykoná sjednanou ãinnost. Pfienesenû se tedy na vztah mezi funkcionáfiem a spoleãností mûïe dovozovat, Ïe aby jednateli (ãlenovi pfiedstavenstva) vznikl nárok na odmûnu, musí jednat s péãí fiádného hospodáfie. Vyfie ení tohoto problému ponechávám otevfiené, upozornit na nûj jsem v ak povaïoval za vhodné. Návrh zákona o obchodních korporacích se k dané vûci staví jednoznaãnû pfii nedodrïení péãe fiádného hospodáfie by podle nûj nenáleïela ani základní odmûna. 4 danû a právo v praxi 5 /

6 TÉMA MĚSÍCE Judikatura k souběhu funkcí Soukromoprávní judikatura o nepfiípustnosti v konu ãinnosti, která spadá do v konu funkce statutárû má jiï pomûrnû dlouhou historii a je i pomûrnû bohatá, jedná se napfi. o tyto rozsudky Nejvy ího soudu: ze dne , sp. zn. 21 Cdo 963/2002 fie ící stfiet v konu funkce fieditele s v konem funkce jednatele s. r. o. (tímto rozhodnutím bylo argumentováno v pfiípadû rozhodnutí NSS 3 Ads 119/ ze dne o neúãasti jednatele na nemocenském poji tûní), ze dne , sp. zn. 21 Cdo 737/2004 fie ící stfiet v konu funkce generálního fieditele u pfiedsedy pfiedstavenstva akciové spoleãnosti, ze dne , sp. zn. 21 Cdo 894/2004, kter fie í stfiet v konu funkce fieditele a jednatele, resp. administrativního fieditele s v konem funkce jednatele, ze dne , sp. zn. 21 Cdo 894/2004, kter fie í stfiet v konu funkce jednatele, resp. administrativního fieditele s v konem funkce jednatele s. r. o., ze dne , sp. zn. 29 Odo 801/2005 fie ící stfiet v konu funkce poradce generálního fieditele, resp. generálního fieditele u pfiedsedy pfiedstavenstva akciové spoleãnosti, ze dne , sp. zn. 21 Cdo 2093/2006 fie ící stfiet s náplní funkce jednatele dokonce i pracovní smlouvy se sjednanou náplní práce technik. Jednalo se v ak o pfiípad, kdy byla uvedená náplà práce sjednána pouze formálnû a ve skuteãnosti v ak ãinnost technika nebyla vykonávána. I zde pfiitom zûstalo bez pov imnutí, Ïe se jednatelem stal aï po uzavfiení pracovní smlouvy, ze dne , sp. zn. 21 Cdo 3090/2008 fie ící stfiet v konu funkce fieditele s v konem funkce jednatele s. r. o. (také v tomto pfiípadû se jednalo o jednatele jmenovaného do funkce aï po uzavfiení pracovního pomûru). Rozsudek Nejvy ího soudu âeské republiky ze dne , sp. zn. 29 Odo 1262/2006 potvrzuje, Ïe závûry o pfiekr vání v konu funkce s obsahem pracovnûprávního vztahu platí i pro stfiet mandátních smluv uzavfiené na konkrétní ãinnosti s ãleny pfiedstavenstva. V e uvedená judikatura se t ká soukromoprávních sporû, typicky pracovnûprávních nárokû statutárû odvolan ch z funkcí. Stejné závûry pouïila i správa sociálního zabezpeãení pfii posuzování vzniku úãasti jednatele na nemocenském poji tûní tento pfiípad fie il Nejvy í správní soud a jeho rozhodnutí 3 Ads 119/ ze dne vyvolalo leto ní znaãn zájem o toto téma. Tento rozsudek b vá uvádûn jako prûlomov rozsudek ve vûci problematiky soubûhu funkcí, coï není pravda, protoïe plnû odpovídá pfiedchozí judikatufie Nejvy ího soudu. Naopak prûlomové by bylo, pokud by Nejvy í správní soud rozhodl v rozporu s jiï ustálenou judikaturou Nejvy ího soudu. PrÛlomové v dané vûci bylo to, Ïe správa sociálního zabezpeãení pouïila zásady soukromého práva na úãast jednatele na nemocenském poji tûní. Spoleãn m jmenovatelem uveden ch soukromoprávních vztahû není to, Ïe by konkrétní osoba statutára nemûla pfiíslu n nárok (napfi. nárok na odstupné), ale Ïe jej nemûla z titulu pracovního práva. Snaha prokázat Nejvy ímu soudu, Ïe v dan ch pfiípadech bylo pfiedmûtem pracovních smluv nûco jiného, neï spadá do v konu funkce statutárû, se ukázala jako nemoïná takto to bylo i uvedeném judikátu Nejvy ího správního soudu. Pouãením by tedy mûlo b t, Ïe právní nárok na pfiíslu ná plnûní je zapotfiebí jednak dát do souladu s obchodnûprávní úpravou (napfi. mzda z neplatné pracovní smlouvy mûïe b t, v pfiípadû schválení valnou hromadou, obhájena jako platn nárok na odmûnu statutára v pfiípadû jednatele s. r. o. by tato pfieklasifikace neznamenala Ïádné váïnûj í komplikace, v pfiípadû ãlena pfiedstavenstva by jiï vznikl problém s daàovou neuznatelností takto pfieklasifikované mzdy ), jednak se v pfiípadû sporu domáhat práva na odmûnu za v kon funkce statutára. Postoj veřejné správy Vefiejná správa na problém soubûhu funkcí reagovala zatím takto: Generální finanãní fieditelství vydalo v rámci projednávání pfiíspûvku Koordinaãního v boru 327/ Mzdové náklady ãlenû statutárních orgánû obchodních spoleãností a druïstev v pfiípadech tzv. soubûhu v konu funkce a pracovního pomûru konaného dne stanovisko, ze kterého v podstatû vypl vá, Ïe pokud bude moïné napfi. mzdu fieditele právnû povaïovat za chybnû oznaãenou odmûnu jednatele, lze tuto mzdu povaïovat za daàov náklad s. r. o. Obdobnû u mezd ãlenû pfiedstavenstev a. s., pokud nebude zcela a jednoznaãnû prokázáno, Ïe obsahem pracovního pomûru je pouze v kon funkce ãlena pfiedstavenstva; Ministerstvo práce a sociálních vûcí vydalo stanovisko, ve kterém jde v podstatû o to, Ïe za obdobn ch podmínek jako platí pro daàovou uznatelnost mzdy fieditele, resp. odmûny jednatele tato mzda, resp. odmûna zakládá úãast na dûchodovém poji tûní, dosahuje-li letos Kã (v roce 2010 dosahovala ãástky Kã avroce 2009 dosahovala ãástky Kã). U a. s. nebudou správy sociálního zabezpeãení podle souãasné úpravy zákoníku práce smlouvy napadat jako absolutnû neplatné, ale budou je povaïovat maximálnû za relativnû neplatné (zpochybnit by ji tedy mohl buì ãlen pfiedstavenstva, anebo spoleãnost); Ministerstvo práce a sociálních vûcí pfiedloïilo návrh na novelizaci zákona o nemocenském poji tûní a zákona o dûchodovém poji tûní, aby od odmûna jednatele zakládala opût úãast na nemocenském poji tûní (za stejn ch podmínek jako mzda) a tato úãast jednatele na nemocenském poji tûní, aby automaticky zakládala úãast na dûchodovém poji tûní. RovnûÏ odmûna ãlena pfiedstavenstva a. s. by zakládala úãast na nemocenském a dûchodovém poji tûní (tato odmûna by podléhala stejn m odvodûm jako mzda zamûstnancû, a proto danû a právo v praxi 5 /

7 TÉMA MĚSÍCE by i odmûna ãlena pfiedstavenstva pravdûpodobnû byla od roku 2012 i daàov m nákladem akciové spoleãnosti); Ministerstvo spravedlnosti by mûlo iniciovat pfiedloïení pozmûàovacího návrhu k vládnímu návrhu na novelizaci obchodního zákoníku ve vûci soubûhu funkcí jednatelû, resp. ãlenû pfiedstavenstev. V kon funkce jednatele, resp. ãlena pfiedstavenstva v pracovním pomûru by mûl b t umoïnûn novelizací 134, resp. 192 ObchZ. Tento návrh ministerstvo spravedlnosti, resp. ministr spravedlnosti Pospí il slíbil pfiedloïit vládû bûhem bfiezna, situace se vyvinula tak, Ïe by návrh mûl b t naãten v Poslanecké snûmovnû jako pozmûàovací návrh novely obchodního zákoníku, kter vláda schválila (návrh schválen vládou ov em problematiku soubûhu funkcí nefie í, mûl by b t zafiazen aï dodateãnû) a jehoï úãinnost byla navrïena od Vlastní novelu obchodního zákoníku vláda schválila a pfiedloïila ji do Poslanecké snûmovny dne Vlastní novela mûní napfi. úpravu sídla, likvidace prázdn ch spoleãností, podpisové vzory v obchodním rejstfiíku atd., návrh schválen vládou problematiku soubûhu funkcí nefie í a mûl by b t zafiazen do zákona aï dodateãnû jako pozmûàovací návrh pfii projednávání v Poslanecké snûmovnû. Prvé ãtení návrhu by v Poslanecké snûmovnû mûlo probûhnout na schûzi zaãínající ; V rámci pfiipomínkového fiízení k pfiipravovanému zákonu o obchodních korporacích bylo do návrhu, kter bude pfiedloïen ke schválení vládû, zapracováno, Ïe obchodní vedení mûïe ãlen statutárního orgánu (v novém pojetí bude i jednatel ãlenem statutárního orgánu, nikoli jako dnes pfiímo statutárním orgánem) vykonávat i v pracovním pomûru. Pfiíklad Jednatel má uzavfienu se svou spoleãností pracovní smlouvu jako fieditel a Ïádnou jinou odmûnu od spoleãnosti nepobírá. ZároveÀ má jednatel uzavfienu se spoleãností smlouvu o v konu funkce, na jejímï základû pobírá mûsíãní odmûnu Kã. Jak lze pfiedejít rizikûm plynoucím z pracovní smlouvy? V tomto pfiípadû hrozí, Ïe jako jediné platné odmûàování jednatele je mûsíãní odmûna Kã na základû smlouvy o v konu funkce. Mzda z pracovního pomûru by potom byla plnûním bez právního dûvodu a nezakládala by úãast na dûchodovém poji tûní, ani by ji nebylo moïné povaïovat za daàov náklad. MoÏné fie ení: Valná hromada rozhodne, Ïe za ãinnost jednatele pro spoleãnost náleïí jednateli jednak odmûna stanovená ve smlouvû o v konu funkce, jednak odmûna stanovená ve smlouvû oznaãené jako pracovní smlouva. V tomto pfiípadû by pfii neplatnosti pracovní smlouvy jednateli náleïela i odmûna dle této smlouvy, protoïe by se jednalo o odmûnu za ãinnost jednatele pro spoleãnost, která byla schválena valnou hromadou. Přednáška Odměňování jednatelů a členů představenstev Termín: , 9 14 hod. Pfiedná í: Ing. Pavel Bûhounek, daàov poradce Místo konání: Praha 1, hotel Yasmin (Politick ch vûzàû 913/12) Cena: Kã + DPH V ichni úãastníci obdrïí podrobné podkladové materiály, na vyïádání téï v pdf podobû. Pfiihlá en m úãastníkûm budou em prûbûïnû zasílány pfiípadné aktuální informace k dané problematice (napfi. legislativní postup schvalování zmûn 134 a 192 obchodního zákoníku umoïàujících soubûh pracovnûprávních vztahû na fiídící funkce). Zamûfiení pfiedná ky: V klad vztahu ãlenû statutárních orgánû, resp. jednatelû k obchodním spoleãnostem vãetnû dopadû do daní a pojistného, upozornûní na ãasté chyby a na daàová rizika z nich plynoucí, seznámení s moïnostmi daàové optimalizace. Semináfi je urãen pro finanãní a mzdové úãetní s. r. o. a a. s., daàové poradce, auditory, jednatele a ãleny pfiedstavenstev. Program: Obchodnûprávní vztah spoleãnosti a jednatele (ãlena pfiedstavenstva) pfiimûfiené pouïití mandátní smlouvy, smlouva o v konu funkce, nárok na odmûnu za v kon funkce, nárok na úhradu nákladû vynaloïen ch v souvislosti s v konem funkce, nenárokové poïitky, bezplatn v kon funkce. Soubûh, resp. kolize obchodnûprávního vztahu a vztahu pracovnûprávního ustálená judikatura potvrzující neplatnost pracovních smluv ãlenû statutárních orgánû, resp. jednatelû na funkce fieditelû a dal í fiídící funkce. Odvody z odmûn zdanûní odmûn, jejich daàová uznatelnost, odvody sociálního a zdravotního poji tûní, povinnosti vûãi správám sociálního zabezpeãení a zdravotním poji Èovnám. Nemocenské a dûchodové zabezpeãení jednatelû a ãlenû pfiedstavenstev. MoÏnosti daàové optimalizace zejména u ãlenû statutárních orgánû, resp. jednatelû, ktefií jsou zároveà spoleãníky (akcionáfii) spoleãnosti. Objednávky s údaji pro fakturaci posílejte na behounkovaingrid@volny.cz. BliÏ í informace na 6 danû a právo v praxi 5 /

8 TÉMA MĚSÍCE Předpokládané legislativní změny stropy pro pojistné JiÏ v e je upozornûno na pfiedpokládanou novelizaci obchodního zákoníku k a na novelizaci pfiedpisû o nemocenském a dûchodovém poji tûní. Z hlediska pfiípadného vyuïití stropû pro odvody pojistného na vefiejnoprávní poji tûní (pro rok 2011 platí jak pro pojistné na sociální poji tûní, tak pro pojistné na vefiejné zdravotní poji tûní maximální vymûfiovací základ na úrovni 72násobku prûmûrné mzdy, tedy Kã). Pro rok 2012 je tfieba poãítat s tím, Ïe strop pro pojistné na sociální poji tûní klesne na 48násobek prûmûrné mzdy (u zdravotního zûstane na 72násobku). Z pohledu stropu vymûfiovacího základu pro pojistné, které hradí statutár, by situace roku 2012 mûla zûstat zachována i v rámci tzv. daàové reformy od Koncepãní zmûna by mûla nastat u odvodû za zamûstnavatele tam by se totiï strop poãítal za v echny zamûstnance dohromady (mûsíãnû na úrovni ãtyfinásobku prûmûrné mzdy vynásobené poãtem zamûstnancû). Závěr Problematika soubûhu funkcí je problematika velice rozsáhlá a tento pfiíspûvek toto téma zdaleka celé nevyãerpává. DÛleÏit m tématem je napfi. otázka jednání za spoleãnost fieditelem spoleãnosti, pokud má podle spoleãenské smlouvy nebo stanov nûkteré smlouvy uzavírat více statutárû souãasnû i zde Nejvy í soud jednání statutára coby fieditele shledal nakonec (existují i star í rozhodnutí s opaãn m závûrem) jako neplatné. Na závûr tohoto struãného pfiíspûvku bych jednak doporuãil fie it vztah statutára a spoleãnosti jako vztah obchodnûprávní, napfi. na základû smlouvy o v konu funkce (i v té lze sjednat nároky odpovídající zásadám pracovního práva, napfi. jakési odstupné pfii odvolání z funkce). Pokud dal í legislativní v voj umoïní v kon nûkter ch fiídících ãinností v pracovním pomûru, vïdy je tfieba pamatovat na to, Ïe povinnost statutára vykonávat funkci s péãí fiádného hospodáfie a z ní plynoucí odpovûdnost nemûïe b t pfiípadn m pracovním pomûrem nijak oslabena. Vzdělávací a poradenská společnost 1. VOX a.s. INTRASTAT v roce 2011 Termín: Pfiedná í: Marek Reinoha (poradce v oblasti cel a unijního obchodu) Kód: Cena: Kã (vã. 20% DPH) Forenzní interview v praxi Termín: Pfiedná í: Ing. Hana Ondru ková (ãlenka interního lektorského t mu 1. VOX a. s.) JUDr. Jan Vuãka, CFE (státní zástupce) Kód: Cena: Kã (vã. 20% DPH) Aktuální v kladové problémy v daàové a úãetní oblasti se zamûfiením na daà z pfiíjmû a úãetnictví vãetnû judikatury a stanovisek MF âr Termín: Pfiedná í: Ing. Jifií Nesrovnal (N-Consult, s. r. o., daàov poradce, vedoucí odborné sekce danû z pfiíjmû právnick ch osob pfii KDP âr) Kód: Cena: Kã (vã. 20% DPH) Vefiejné zakázky Termín: Pfiedná í: Mgr. Martin Velík (advokát, lektor MMR na vefiejné zakázky) Ing. Veronika Vokounová, MBA (jednatelka spoleãnosti EuroAssist, s. r. o., zab vající se organizací vefiejn ch zakázek) Kód: Cena: Kã (vã. 20% DPH) Insolvenãní fiízení v praxi právní, daàová a úãetní problematika Voln cyklus dvou semináfiû, které lze absolvovat i samostatnû. Termín: 2. a Pfiedná í: JUDr. Jolana Mar íková (Krajsk soud Hradec Králové místopfiedsedkynû) Ing. Jana Pilátová (daàová poradkynû a auditorka) Bc. Petr Taranda (fieditel odboru vymáhání, Generální finanãní fieditelství) Kód: Cena: Kã (vãetnû slevy ve v i 390 Kã pfii úãasti na celém cyklu) Podrobn program celé vzdûlávací nabídky najdete na tel , danû a právo v praxi 5 /

9 NAŠE PORADNA Otázky a odpovědi Daň z přidané hodnoty Doručování na paritě DDP Nakupujeme zboïí od lichten tejnské firmy s rakousk m DIâ. Dfiíve jsme toto zboïí vykazovali jako dovoz, neboè jsme ke zboïí dostávali JSD. Pozdûji JSD pfiestaly chodit a spoleãnost zaji Èující proclení nám sdûlila, Ïe zboïí je doruãováno na základû parity INCOTERMS DDP, tedy je proclíváno dodavatelem, a nám staãí, kdyï je na faktufie poznámka INCO- TERMS DDP. ZboÏí jsme tedy zaãali vykazovat jako pofiízení zboïí z EU. Je tento postup správn? Související pfiedpisy: 16 odst. 1, 20 odst. 1 zákona ã. 235/2004 Sb., o dani z pfiidané hodnoty, ve znûní pozdûj ích pfiedpisû (dále jen ZDPH ). Nákup zboïí za dodacích podmínek INCOTERMS DDT znamená, Ïe náklady spojené s dodáním zboïí pfiecházejí na tuzemského odbûratele ve sjednaném místû urãení, pfiiãemï dodavatel opatfiuje dovozní povolení, hradí clo, celní poplatky, dovozní danû a jiné dovozní dávky. Pokud je v daném pfiípadû zboïí odesíláno nebo pfiepravováno do tuzemska z jiného ãlenského státu (zfiejmû z Rakouska), pak by se mûlo podle ustanovení 16 odst. 1 ZDPH vykazovat jako pofiízení zboïí z jiného ãlenského státu. Dovozem se podle ustanovení 20 odst. 1 ZDPH rozumí vstup zboïí z tfietí zemû na území Evropského spoleãenství, pfiiãemï vstupem zboïí na území ES se rozumí vstup na toto území v celním slova smyslu, tj. zejména propu tûní zboïí do volného obûhu. Ing. Jifií VychopeÀ Daň z příjmů a daň z přidané hodnoty Zahraniční rezident Rus se v âeské republice stal rezidentem z dûvodu práce jednatele s. r. o., ale jako soukromá osoba vlastní webové stránky v Rusku (poãítaãové hry), za které pobírá peníze, které mu posílají do âeské republiky. Jedná se o ãástku Kã. 1) O jak druh pfiíjmû se jedná (lze uplatnit 7 ZDP)? 2) Vzhledem k tomu, Ïe pfiekroãil Kã, stává se plátcem DPH, nebo je tato ãinnost osvobozena? Související pfiedpisy: 7 odst. 1, odst. 2 písm. a), 10 odst. 1 zákona ã. 586/1992 Sb., o daních z pfiíjmû, ve znûní pozdûj ích pfiedpisû (dále jen ZDP ), 5 odst. 1 a 2, 10h odst. 2 písm. a), 94 odst. 11 zákona ã. 235/2004 Sb., o dani z pfiidané hodnoty, ve znûní pozdûj ích pfiedpisû (dále jen ZDPH ), nafiízení vlády ã. 278/2008 Sb., o obsahové náplni jednotliv ch Ïivností, Sdûlení ã. 278/1997 Sb. mezi vládou âeské republiky a vládou Ruské federace o zamezení dvojího zdanûní a zabránûní daàovému úniku v oboru daní z pfiíjmu azmajetku. Pfiedev ím je tfieba upozornit na skuteãnost, Ïe práce jednatele v ãeské s. r. o. není sama o sobû dûvodem pro to, aby se Rus povaïoval za daàového rezidenta âeské republiky. V znamná jsou totiï je tû dal í kritéria, jak vypl vá z ãlánku 4 Smlouvy mezi âeskou republikou a Ruskem (Sdûlení ã. 278/1997 Sb.): Fyzická osoba je povaïována za rezidenta v tom státû, ve kterém má stál byt. JestliÏe má stál byt v obou smluvních státech, bude povaïována za rezidenta v tom státû, ke kterému má uï í osobní a hospodáfiské vztahy (stfiedisko Ïivotních zájmû). JestliÏe nemûïe b t urãeno, ve kterém státû má stfiedisko Ïivotních zájmû, bude povaïována za rezidenta v tom státû, ve kterém se obvykle zdrïuje... Pro dal í tedy budeme pfiedpokládat, Ïe dotyãn Rus je skuteãnû daàov m rezidentem âeské republiky. Z tohoto dûvodu jsou pfiedmûtem zdanûní v âeské republice ve - keré jeho celosvûtové pfiíjmy odkudkoli. Ad 1) Ze zadání není zfiejmé, co je z právního hlediska podstatou ãinnosti, pfiiãemï se nabízejí zejména dvû varianty: Poskytování uïití (prodej a pronájem) a implementace software. RozmnoÏování poãítaãov ch programû. Pak se jedná o pfiedmût volné Ïivnosti v oboru ã. 56 Poskytování software... ve smyslu dále citované pasáïe z nafiízení vlády ã. 278/2008 Sb., o obsahové náplni jednotliv ch Ïivností. JestliÏe by tato ãinnost byla uskuteã- Àována na základû pfiíslu ného Ïivnostenského oprávnûní, jednalo by se o pfiíjem z podnikání podle 7 odst. 1 ZDP. Pokud poplatník takovéto oficiální oprávnûní nemá, mûlo by se zfiejmû jednat o jeho ostatní zdanitelné pfiíjmy podle 10 odst. 1 ZDP. UÏití nebo poskytnutí práv z prûmyslového nebo jiného du evního vlastnictví, autorsk ch práv vãetnû práv pfiíbuzn ch právu autorskému, a to vãetnû vydávání a roz- ifiování dûl vlastním nákladem. V tomto pfiípadû by se jednalo o pfiíjmy z jiné samostatné v dûleãné ãinnosti ve smyslu 7 odst. 2 písm. a) ZDP. 8 danû a právo v praxi 5 /

10 NAŠE PORADNA Ohlednû správného zatfiídûní prodávaného produktu je vhodné se obrátit na právníka zab vajícího se problematikou software a související. 56. Poskytování software, Poskytování uïití (prodej a pronájem) a implementace software. RozmnoÏování poãítaãov ch poradenství v oblasti programû. Poradenství v oblasti hardware a software. Poradenství v oblasti komunikací informaãních technologií, a poãítaãov ch sítí. Zpracování dat pomocí programu, zejména kompletní zpracování dat, sluïby zpracování dat, hostingové pro vstup údajû, fiízení a vedení ãinnosti zafiízení na zpracování dat, pfiípadnû jin m zpûsobem. a související ãinnosti âinnosti související s provozem databank (sestavení databáze, sbûr dat, uloïení dat, pfiíprava a webové portály poãítaãového záznamu pro poïadované informace, v bûr dat z databáze, umoïnûní dostupnosti dat pro uïivatele, tfiídûní dat podle poïadavkû a podobnû). Správa poãítaãov ch sítí, odvirování software a dal í ãinnosti vztaïené k poãítaãi. Webhosting a dal í související ãinnosti. Obsahem ãinnosti není prodej a opravy hardware. Ad 2) Z pohledu DPH není podstatné, jde-li o pfiíjmy z podnikání, protoïe ZDPH pracuje s ir ím pojmem ekonomická ãinnost. Ten v souladu s 5 odst. 2 ZDPH zahrnuje mimo jiné i vyuïití hmotného a nehmotného majetku za úãelem získání pfiíjmû, pokud je tento majetek vyuïíván soustavnû. Osoba, která samostatnû uskuteãàuje ekonomickou ãinnost, se povaïuje za tzv. osobu povinnou k dani, viz 5 odst. 1 ZDPH. Obratem pro úãely povinné registrace k DPH osoby usazené v âesku se rozumí souhrn úplat za vyjmenovaná uskuteãnûná plnûní (zejména za zdanitelná plnûní, kam prodej nehmotného majetku spadá, nejde o osvobozené plnûní) s místem plnûní v âesku. Danou ãinnost lze zfiejmû posoudit jako tzv. elektronicky poskytovanou sluïbu ve smyslu 10h odst. 2 písm. a) ZDPH. Místo plnûní této sluïby je proto závislé na jejím pfiíjemci sluïby: pokud je pfiíjemcem zahraniãní osoba nepovinná k dani (zjednodu enû fieãeno nepodnikatel z prostoru mimo EU), je místem plnûní místo pobytu pfiíjemce sluïby, takïe pfiíslu ná úplata se do obratu nepoãítá; pokud je pfiíjemcem jiná osoba nepovinná k dani (zjednodu enû fieãeno nepodnikatel z EU), je místem plnûní místo podnikání poskytovatele sluïby, coï je tuzemsko, a proto se pfiíslu ná úplata do obratu poãítá; pokud je pfiíjemcem osoba povinná k dani (zjednodu- enû fieãeno podnikatel ), je místem plnûní sídlo nebo místo podnikání pfiíjemce sluïby, je-li to tuzemsko, pak se pfiíslu ná úplata opût do obratu poãítá. Dodejme, Ïe bez ohledu na obrat se osoba povinná k dani s místem podnikání v tuzemsku stává plátcem DPH poskytnutím sluïby (napfi. elektronicky poskytované sluïby ) osobû povinné k dani usazené v jiném ãlenském státû EU, pokud povinnost pfiiznat a zaplatit daà vzniká pfiíjemci sluïby, jak stanoví 94 odst. 11 ZDPH. Ing. Martin Dûrgel Čtěte další otázky a odpovědi na Daňařích online! Pro pfiedplatitele verze DaÀov standard a vy í jsme v dubnu 2011 pfiipravili pfies 20 dal ích nejrûznûj ích otázek a odpovûdí. Dostupné jsou po pfiihlá ení na portálu DaÀafii online ( nejlépe je vyhledáte zadáním názvu dotazu do fulltextového vyhledávání v Knihovnû. DaÀ z pfiíjmû Opravná poloïka k pohledávce Prodej ãlensk ch práv Dodanûní neuhrazen ch pohledávek Poji tûní a pfiíspûvek zamûstnavatele Uplatnûní v dajû procentem Pfiíjmy a v daje za sluïby související s nájmem Zdanûní neprodan ch zásob pfii pfieru ení Ïivnosti DaÀ z pfiidané hodnoty Pfieúãtování sluïeb a datum uskuteãnûní zdaniteln ch pfiíjmû Dodání zboïí do Evropské unie Obrat danû z pfiidané hodnoty DaÀov doklad a nepfiesnû vypoãtená DPH Oprava najatého majetku a daà z pfiidané hodnoty Sazba DPH pfii pfieprodeji zdravotních prostfiedkû Uplatnûní danû z pfiidané hodnoty z reklamní ãinnosti Vystavení faktury Úãtování v lékárnû Obchodní zákoník Rozdûlení zisku spoleãnosti s. r. o. v jiném pomûru Jednatel a spoleãník v jedné osobû Jak uvádût v dokladech název sídla spoleãnosti V plata podílû na zisku a pracovní neschopnost Spoleãník (jednatel) v pracovním pomûru Jednatel a dovolená Úãetnictví Prodej hmotného investiãního majetku VyuÏití pevného kursu pfii nákupu cizí mûny âasové rozli ení inzerce Ocenûní dlouhodobého majetku Nevymahatelná pohledávka Pfieplatek zaplacen za nájem v roce danû a právo v praxi 5 /

11 DAŇ Z PŘÍJMŮ Účtování v hospodářském roce a daň z příjmů Ing. Ivan Macháãek V pfiíspûvku si rozebereme daàové fie ení pfiechodu poplatníka danû z pfiíjmû právnick ch osob a fyzick ch osob na úãtování v hospodáfiském roce. Budeme se zab vat vymezením zdaàovacího období, podáním daàového pfiiznání, uplatnûním daàov ch odpisû a tvorbou rezervy na opravy hmotného majetku. Vymezení hospodářského roku dle ZoÚ Úãetním obdobím je dle 3 odst. 2 ZoÚ nepfietrïitû po sobû jdoucích 12 mûsícû a toto úãetní období se buì shoduje s kalendáfiním rokem, nebo je hospodáfisk m rokem. Kalendáfiním rokem je úãetní období od 1. ledna do 31. prosince daného roku. Hospodáfisk m rokem je úãetní období, které trvá 12 mûsícû, ale zaãíná prvním dnem jiného mûsíce neï je leden. Úãetní období bezprostfiednû pfiedcházející zmûnû úãetního období mûïe b t krat í nebo del í neï uveden ch 12 mûsícû. Souvisí to se zmûnou úãetního období, kter m je kalendáfiní rok, na úãetní období, kter m je hospodáfisk rok, anebo naopak. Pfii vzniku úãetní jednotky v období tfií mûsícû pfied koncem kalendáfiního roku nebo pfii zániku úãetní jednotky v období tfií mûsícû po skonãení kalendáfiního roku nebo hospodáfiského roku mûïe b t úãetní období o pfiíslu nou dobu del í neï 12 mûsícû. Hospodáfisk rok mohou uplatnit úãetní jednotky, které nejsou organizaãní sloïkou státu, územním samosprávn m celkem nebo nejsou úãetní jednotkou vzniklou nebo zfiízenou zvlá tním zákonem. Ustanovení 3 odst. 3 ZoÚ stanoví, Ïe uplatnit hospodáfisk rok lze pouze po oznámení zámûru zmûny úãetního období místnû pfiíslu nému správci danû z pfiíjmu nejménû tfii mûsíce pfied plánovanou zmûnou úãetního období, jinak úãetní období zûstává nezmûnûno. Obdobnû se postupuje i pfii pfiechodu z hospodáfiského roku na kalendáfiní rok. Hospodářský rok u poplatníků daně z příjmů právnických osob 1. ZdaÀovací období ZdaÀovacím obdobím u poplatníkû danû z pfiíjmû právnick ch osob je podle 17a ZDP: kalendáfiní rok, hospodáfisk rok, období od rozhodného dne fúze nebo pfievodu jmûní na spoleãníka anebo rozdûlení obchodní spoleãnosti nebo druïstva do konce kalendáfiního roku nebo hospodáfiského roku, ve kterém byly fúze nebo pfievod jmûní na spoleãníka anebo rozdûlení zapsány v obchodním rejstfiíku, nebo úãetní období, pokud je toto úãetní období del í neï nepfietrïitû po sobû jdoucích 12 mûsícû. 2. DaÀové pfiiznání Dle ustanovení 136 D, ve znûní zákona ã. 30/2011 Sb., se daàové pfiiznání u daní vymûfiovan ch za zdaàovací období, které ãiní nejménû 12 mûsícû, podává nejpozdûji do tfií mûsícû po uplynutí zdaàovacího období. Jde-li o daàov subjekt, kter má povinnost na základû zákona o úãetnictví mít úãetní závûrku ovûfienou auditorem, nebo jehoï pfiiznání zpracovává a podává poradce, podává se daàové pfiiznání nejpozdûji do esti mûsícû po uplynutí zdaàovacího období. Dle znûní 38m ZDP se daàové pfiiznání podává také za období pfiedcházející zmûnû zdaàovacího období z kalendáfiního roku na hospodáfisk rok nebo naopak anebo pfiedcházející zmûnû ve vymezení hospodáfiského roku, nebylo-li za toto období dosud daàové pfiiznání podáno. Termín tohoto daàového pfiiznání je nejpozdûji do konce mûsíce následujícího po mûsíci, do nûhoï spadá den pfiedcházející prvnímu dni hospodáfiského roku nebo kalendáfiního roku pfii zmûnû úãetního období. Pfiíklad 1 Spoleãnost s r. o. pfiechází s úãinností od na úãtování v hospodáfiském roce. Pfii pfiechodu z úãetního období kalendáfiní rok na úãetní období hospodáfisk rok k mohou nastat dvû varianty úãetního a daàového fie ení: a) Uplatnûní úãetního období od do V daném pfiípadû se bude jednat o jedno úãetní období del í neï 12 mûsícû, a to od do Dle 17a písm. d) ZDP se jedná o jedno zdaàovací období od do s povinností podat pfiiznání k dani z pfiíjmû právnick ch osob ve smyslu 136 odst. 1 D, tj. do danû a právo v praxi 5 /

12 DAŇ Z PŘÍJMŮ DaÀové dopady del ího zdaàovací období od do jsou následující: za toto období mûïe úãetní jednotka uplatnit do daàov ch v dajû odpis ve v i roãního odpisu vypoãteného podle 31 a 32, resp. 30a ZDP z toho majetku, kter je evidován v majetku poplatníka ke konci zdaàovacího období. Roãním odpisem se dle 26 odst. 6 ZDP rozumí u poplatníkû danû z pfiíjmû právnick ch osob odpis za zdaàovací období; hranice Kã pro posouzení, zda se jedná o technické zhodnocení dle 33 ZDP, se posuzuje za zdaàovací období, tj. za období od do b) Uplatnûní úãetního období jako kalendáfiní rok 2010 a úãetního období krat ího neï 12 mûsícû za období od do V tomto pfiípadû se bude jednat o dvû úãetní období první z nich bude kalendáfiní rok 2010 a druhé bude období od do , které bude úãetním obdobím krat- ím neï 12 mûsícû. Dle 17a ZDP bude kalendáfiní rok 2010 zdaàovacím obdobím, a to od do s povinností podat pfiiznání k dani z pfiíjmû právnick ch osob do , resp. do , pokud jde o úãetní jednotku, která má povinnost na základû zákona o úãetnictví mít úãetní závûrku ovûfienou auditorem nebo jejíï daàové pfiiznání zpracovává a podává poradce. Za toto zdaàovací období mûïe úãetní jednotka uplatnit: do daàov ch v dajû odpis ve v i roãního odpisu vypoãteného dle 31 a 32, resp. 30a ZDP z toho majetku, kter je evidován v majetku poplatníka ke konci zdaàovacího období, tj. k ; hranice Kã pro posouzení, zda se jedná o technické zhodnocení dle 33 ZDP, se posuzuje za zdaàovací období, tj. za období od do Úãetní období od do , které je krat í neï kalendáfiní rok, nemûïe b t dle znûní 17a ZDP zda- Àovacím obdobím. Pfies tuto skuteãnost vzniká dle 38m odst. 3 písm. c) ZDP povinnost podat pfiiznání k dani z pfiíjmû právnick ch osob za období pfiedcházející zmûnû zda- Àovacího období z kalendáfiního roku na hospodáfisk rok, a to nejpozdûji do konce mûsíce následujícího po mûsíci, do nûhoï spadá den pfiedcházející prvnímu dni hospodáfiského roku nebo kalendáfiního roku pfii zmûnû úãetního období, tedy do Vzhledem k tomu, Ïe se nejedná o zda- Àovací období, nelze v daném pfiípadû za toto období od do uplatnit odpis ve v i roãního odpisu, ale pouze odpis ve v i jedné poloviny roãního odpisu s odvoláním na 26 odst. 7 písm. a) bod 3 ZDP. Nelze v ak tvofiit rezervy na opravy hmotného majetku ani opravné poloïky, které se tvofií vïdy za zdaàovací období. V obou dvou variantách bude následující období od do úãetním obdobím (hospodáfisk m rokem) a souãasnû i zdaàovacím obdobím v délce 12 mûsícû. Poznámka: Rozhodování poplatníka danû z pfiíjmû právnick ch osob o tom, zda pfii pfiechodu z úãetního období kalendáfiní rok na hospodáfisk rok postupovat tak, Ïe uplatní úãetní období del í neï 12 mûsícû anebo krat í neï 12 mûsícû, mûïe ovlivnit i rozdílná sazba danû z pfiíjmû právnick ch osob v jednotliv ch obdobích. Pro stanovení danû z pfiíjmû právnick ch osob se totiï dle 21 odst. 6 ZDP pouïije sazba danû úãinná k prvnímu dni zdaàovacího období nebo období, za nûï je podáváno daàové pfiiznání. 3. Tvorba rezerv na opravu hmotného majetku Vzhledem k tomu, Ïe úãetní období bezprostfiednû pfiedcházející zmûnû úãetního období z kalendáfiního roku na hospodáfisk rok mûïe b t buì del í, nebo krat í neï 12 mûsícû, zab vejme se otázkou, jak bude postupováno pfii tvorbû rezervy na opravu hmotného majetku v úãetním období pfiedcházejícím zmûnû úãetního období z kalendáfiního roku na hospodáfisk rok. V ustanovení 3 odst. 1 zákona o rezervách se uvádí, Ïe rezervy a opravné poloïky se uplatàují za zdaàovací období, není-li v dal ích ustanoveních zákona stanoveno jinak. Rezervy na opravy hmotného majetku tak dle zákona o rezervách lze uplatnit pouze za to období, které je zdaàovacím obdobím. Podmínkou daàové uznatelnosti vytváfiené rezervy je deponování penûïních prostfiedkû v plné v i rezervy pfiipadající na jedno zdaàovací období na samostatném úãtu v bance se sídlem na území ãlenského státu EU dle 7 odst. 4 zákona o rezervách. Pfiíklad 2 Spoleãnost vytváfií rezervu na opravu budovy za tûchto podmínek: zahájení tvorby rezervy v roce 2009, pfiedpoklad realizace opravy od ledna roku 2012, spoleãnost tvofií rezervu tfii zdaàovací období, dle zpracovaného rozpoãtu ãiní rozpoãtov náklad na opravu Kã. Spoleãnost pfiejde s úãinností od na úãtování v hospodáfiském roku. Pfii pfiechodu z úãetního období kalendáfiního roku na hospodáfisk rok k uplatní spoleãnost úãetní období pfiedcházející hospodáfiskému roku od do Jedná se o jedno úãetní období del í neï 12 mûsícû, a to od do , souãasnû se dle 17a písm. d) ZDP jedná o jedno zdaàovací období od do Za toto zdaàovací období mûïe uplatnit spoleãnost tvorbu rezervy. Pfii stanovení rovnomûrné tvorby rezervy spoleãnost v roce 2009 vycházela ze skuteãnosti, Ïe rezerva bude tvofiena tfii roky, takïe byla uplatnûna v roce 2009 tvorba rezervy ve v i Kã. Pfii pfiechodu na hospodáfisk rok v ak nutno vycházet ze skuteãnosti, Ïe zahájení opravy v lednu roku 2012 spadá do zdaàovacího období, které je od do Dle zákona o rezervách se v ak do poãtu zdaàovacích období rozhodn ch pro úãely v poãtu rezervy nezahrnuje pfiedpokládané zdaàovací období, kdy dojde k zahájení opravy. Rezervu jiï nemûïeme tvofiit ve zdaàovacím období od do PÛvodní pfiedpoklad spoleãnosti, Ïe délka tvorby rezervy bude tfii zdaàovací období se tak zmûní z titulu pfiechodu na hospodáfisk rok na tvorbu ve dvou zdaàovacích obdobích, a proto nutno v souladu s 7 odst. 6 zákona o rezervách za zda- Àovací období od do upravit tvorbu rezervy na Kã ( Kã : 2 období). Tvorba rezervy bude následující: zdaàovací období roku 2009 tvorba rezervy Kã, zdaàovací období od do tvorba rezervy Kã. Celkem vytvofiená rezerva ãiní Kã. danû a právo v praxi 5 /

13 DAŇ Z PŘÍJMŮ Hospodářský rok u poplatníků daně z příjmů fyzických osob 1. Fyzická osoba jako úãetní jednotka MoÏnost vyuïití úãtování v hospodáfiském roce se vztahuje i na soukromé podnikatele, ktefií jsou úãetní jednotkou a fiídí se zákonem o úãetnictví. Fyzické osoby, které jsou pova- Ïovány za úãetní jednotku a které se fiídí zákonem o úãetnictví, jsou vymezeny v 1 odst. 2 písm. d) aï h) ZoÚ. Jde o: d) fyzické osoby, které jsou jako podnikatelé zapsány v obchodním rejstfiíku: jde o fyzické osoby, které jsou podnikateli a mají bydli tû v âeské republice a osoby dle 21 odst. 5 ObchZ, které podnikají na území âeské republiky, pokud o zápis poïádají, nebo jde o fyzickou osobu, která je podnikatelem a povinnost zápisu do obchodního rejstfiíku pro ni vypl vá z 34 odst. 2 ObchZ tzn. Ïe v e v nosû nebo pfiíjmû fyzické osoby (podnikatele) sníïen ch o DPH, je-li souãástí v nosû nebo pfiíjmû, dosáhla nebo pfiesáhla za dvû po sobû bezprostfiednû následující úãetní období v prûmûru ãástku Kã; e) ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli a nejsou zapsány v obchodním rejstfiíku, pokud jejich obrat podle zákona o dani z pfiidané hodnoty vãetnû plnûní osvobozen ch od této danû, jeï nejsou souãástí obratu, pfiesáhl v rámci jejich podnikatelské ãinnosti za bezprostfiednû pfiedcházející kalendáfiní rok ãástku Kã, a to od prvního dne kalendáfiního roku. Tyto úãetní jednotky jsou povinny vést úãetnictví od prvního dne úãetního období následujícího po kalendáfiním roce, ve kterém se staly úãetní jednotkou, aï do posledního dne úãetního období, ve kterém pfiestaly b t úãetní jednotkou; f) ostatní fyzické osoby, které vedou úãetnictví na základû svého dobrovolného rozhodnutí; g) ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli a jsou úãastníky sdruïení bez právní subjektivity (podle 828 a násl. ObãZ), pokud alespoà jeden z úãastníkû tohoto sdruïení je úãetní jednotkou podle 1 odst. 2 písm. a) aï f) nebo h) ZoÚ; h) ostatní fyzické osoby, kter m povinnost vedení úãetnictví ukládá zvlá tní právní pfiedpis. Poznámka: Ustanovení písmene d) aï h) se pouïijí i pro zahraniãní fyzické osoby. DÛleÏitou skuteãností platnou pro soukromé podnikatele je, Ïe úãtování v hospodáfiském roce mohou vyuïít jen ti podnikatelé, ktefií vedou ve zdaàovacím období úãetnictví. 2. Zásady pro uplatnûní hospodáfiského roku dle ZDP Pro moïné vyuïití úãtování v hospodáfiském roce fyzick mi osobami, které vedou úãetnictví, platí podmínky uvedené v ustanovení 7 odst. 12 ZDP. Podle tohoto ustanovení hospodáfisk rok jako úãetní období mûïe uplatnit z fyzick ch osob pouze poplatník s pfiíjmy dle 7 odst. 1 písm. a) nebo b) ZDP, tzn. poplatník, kter má: pfiíjmy ze zemûdûlské v roby, lesního a vodního hospodáfiství, nebo pfiíjmy ze Ïivnosti. Za zdaàovací období se u poplatníkû danû z pfiíjmû fyzick ch osob povaïuje dle 5 odst. 1 ZDP kalendáfiní rok. Pokud tedy soukrom podnikatel uplatní úãetní období, kter m je kalendáfiní rok, je toto úãetní období i zda- Àovacím obdobím. Pokud v ak soukrom podnikatel uplatní období, kter m je hospodáfisk rok, je stále jeho zdaàovacím obdobím kalendáfiní rok. Fyzická osoba podává vïdy za zdaàovací období (tj. za kalendáfiní rok) daàové pfiiznání k dani z pfiíjmû nejpozdûji do tfií mûsícû po uplynutí zdaàovacího období (kalendáfiního roku), resp. nejpozdûji do esti mûsícû po uplynutí zdaàovacího období (pfii uplatnûní plné moci u správce danû pfied uplynutím tfiímûsíãní lhûty, kdyï daàové pfiiznání zpracovává a podává poradce). Pro uplatnûní úãetního období, kter m je hospodáfisk rok, platí pro poplatníky danû z pfiíjmû fyzick ch osob následující zásady specifikované v 7 odst. 12 ZDP: pfii zmûnû úãtování z kalendáfiního roku na úãtování v hospodáfiském roce je dílãím základem danû nebo da- Àovou ztrátou podle 7 ZDP rozdíl mezi pfiíjmy a v daji do posledního dne mûsíce, kter m poplatník ukonãil úãtování v kalendáfiním roce; pokud soukrom podnikatel uplatní jako úãetní období hospodáfisk rok, je dílãím základem danû nebo daàovou ztrátou podle 7 ZDP rozdíl mezi pfiíjmy a v daji za ukonãen hospodáfisk rok; pfii zmûnû úãtování z hospodáfiského roku na úãtování v kalendáfiním roce je dílãím základem danû nebo daàovou ztrátou podle 7 ZDP souãet rozdílu mezi pfiíjmy a v daji v hospodáfiském roce a rozdílu mezi pfiíjmy a v daji od doby ukonãení úãtování v hospodáfiském roce do konce pfiíslu ného kalendáfiního roku; dílãí základ danû se zahrne do daàového pfiiznání za kalendáfiní rok, ve kterém konãí hospodáfisk rok nebo úãtování pfiechodu z kalendáfiního roku na hospodáfisk rok a naopak; pokud má podnikatel uplatàující hospodáfisk rok kromû pfiíjmû z podnikání dal í pfiíjmy jako napfi. pfiíjmy ze závislé ãinnosti a z funkãních poïitkû, pfiíjmy z kapitálového majetku, pfiíjmy z pronájmu anebo ostatní pfiíjmy, nevztahuje se na tyto pfiíjmy hospodáfisk rok, ale tyto pfiíjmy se pfiiznávají za cel kalendáfiní rok. Pfiechod z úãtování v kalendáfiním roce na úãtování v hospodáfiském roce v ak nelze u poplatníka s pfiíjmy dle 7 odst. 1 písm. a) nebo b) ZDP uskuteãnit v následujících pfiípadech: poplatník není úãetní jednotkou a vede daàovou evidenci podle 7b ZDP, 12 danû a právo v praxi 5 /

14 DAŇ Z PŘÍJMŮ poplatník uplatní v daje stanovené procentem z pfiíjmû, poplatník má sjednánu daà pau ální ãástkou, poplatník je úãastníkem sdruïení osob, poplatník podniká za úãasti spolupracujících osob, poplatník má pfiíjmy podle 7 odst. 1 písm. c) nebo d) ZDP anebo má pfiíjmy z jiné samostatné v dûleãné ãinnosti dle 7 odst. 2 ZDP. Uplatní-li poplatník v období, kdy úãtuje v hospodáfiském roce, v e uvedené daàové postupy, musí zmûnit v tomto období zpûsob úãtování na úãtování v kalendáfiním roce. Pfiíklad 3 Zemûdûlsk podnikatel, kter vede úãetnictví, oznámil v tfiímûsíãním pfiedstihu svému správci danû, Ïe od pfiechází na úãtování z kalendáfiního roku na hospodáfisk rok. Kromû pfiíjmû z podnikání na základû Ïivnostenského oprávnûní má podnikatel v roce 2011 je tû pfiíjmy z pronájmu nemovitosti a z ostatních pfiíjmû a v roce 2012 pfiíjmy ze závislé ãinnosti. V daàovém pfiiznání k dani z pfiíjmû fyzick ch osob za zda- Àovací období roku 2011 uvede podnikatel: dílãí základ danû z podnikání za období od do , dílãí základ danû z pronájmu za cel kalendáfiní rok 2011, dílãí základ danû z ostatních pfiíjmû za cel kalendáfiní rok V daàovém pfiiznání k dani z pfiíjmû fyzick ch osob za zda- Àovací období roku 2012 uvede podnikatel: dílãí základ danû z podnikání za období od do , dílãí základ danû z pfiíjmû ze závislé ãinnosti za cel kalendáfiní rok Odpisy hmotného majetku pfii pfiechodu na hospodáfisk rok Podle znûní 26 odst. 7 písm. a) bod 3 ZDP se uplatní odpis hmotného majetku pouze ve v i jedné poloviny roãního odpisu z hmotného majetku evidovaného u poplatníka na poãátku pfiíslu ného zdaàovacího období, dojde-li v prûbûhu zdaàovacího období mimo jiné k pfiechodu úãtování z kalendáfiního roku na hospodáfisk rok anebo naopak. Toto fie ení se v ak vztahuje na poplatníky danû z pfiíjmû právnick ch osob. Poloviãní v e roãního odpisu se neuplatní u poplatníkû danû z pfiíjmû fyzick ch osob, protoïe u tûchto osob zûstává zdaàovacím obdobím stále kalendáfiní rok i v pfiípadû pfiechodu na úãtování v hospodáfiském roce. Poplatník danû z pfiíjmû fyzick ch osob mûïe pfii pfiechodu z kalendáfiního roku na hospodáfisk rok uplatnit za zdaàovací období (kalendáfiní rok) roãní v i daàov ch odpisû. Pfiíklad 4 Podnikatel vede dobrovolnû úãetnictví a od pfiechází na úãtování z kalendáfiního roku na hospodáfisk rok. Podnikatel uplatàuje daàové odpisy z dopravních prostfiedkû, zafiazen ch v obchodním majetku. Za zdaàovací období roku 2011 podá fyzická osoba pfiiznání k dani z pfiíjmû fyzick ch osob v termínu do , ve kterém uvede: dílãí základ danû z podnikání za období od do , v daàov ch v dajích roku 2011 uplatní daàové odpisy z hmotného majetku ve v i roãního odpisu vztahující se k roku Za zdaàovací období roku 2012 podá fyzická osoba pfiiznání k dani z pfiíjmû fyzick ch osob v termínu do , ve kterém uvede: dílãí základ danû z podnikání za období hospodáfiského roku od do , v daàov ch v dajích uplatní daàové odpisy z hmotného majetku ve v i roãního odpisu vztahující se k roku Tvorba rezerv na opravu hmotného majetku Podle 3 odst. 1 zákona o rezervách lze rezervy na opravy hmotného majetku uplatnit pouze za to období, které je zdaàovacím obdobím. Vzhledem k tomu, Ïe u poplatníka danû z pfiíjmû fyzick ch osob je zdaàovacím obdobím kalendáfiní rok, bude rezerva na opravy hmotného majetku dle 7 zákona o rezervách tvofiena vïdy za kalendáfiní rok, i kdyï poplatník pfiejde na úãtování v hospodáfiském roce. Podmínkou daàové uznatelnosti vytváfiené rezervy je deponování penûïních prostfiedkû v plné v i rezervy pfiipadající na jedno zdaàovací období na samostatném úãtu v bance se sídlem na území ãlenského státu EU dle 7 odst. 4 zákona o rezervách. Pfiíklad 5 Podnikatel, kter vede úãetnictví, pfie el na úãtování z kalendáfiního roku na hospodáfisk rok od Rezervu na opravu nemovitosti vloïené do obchodního majetku tvofií od roku 2009 rovnomûrnû po dobu tfií let ve v i Kã roãnû na základû zpracovaného rozpoãtu opravy. Provedení opravy je pfiedpokládáno v roce Poplatník podá pfiiznání k dani z pfiíjmû fyzick ch osob za zdaàovací období roku 2011 nejpozdûji do , ve kterém uvede dílãí základ danû z podnikání za období od do Za zdaàovací období roku 2011 mûïe pokraãovat v tvorbû rezervy ve v i Kã, kterou uplatní jako poloïku sniïující základ danû v daàovém pfiiznání. Za zdaàovací období roku 2012 podá podnikatel daàové pfiiznání nejpozdûji do , ve kterém uvede dílãí základ danû z podnikání za období hospodáfiského roku od do Ve zdaàovacím období roku 2012 dojde k ãerpání rezervy na opravy. danû a právo v praxi 5 /

15 DAŇ Z PŘIDANÉ HODNOTY Shrnutí změn v zákoně o DPH od Ing. Veronika Sobotková, daàov poradce Vût ina z nás jistû zaznamenala pomûrnû rozsáhlou zmûnu zákona ã. 235/2004 Sb., o dani z pfiidané hodnoty (dále jen zákon o DPH ), novelizovaného s úãinností od zákonem ã. 47/2011 Sb. (dále jen novela zákona o DPH ). V následujícím pfiíspûvku se s tûmito zmûnami seznámíme. Podrobnûj í v klad zásadních a problematick ch zmûn v DPH bude uveden v samostatn ch tematicky zamûfien ch pfiíspûvcích v dal ích ãíslech ãasopisu. Jedním z hlavních dûvodû pro tak silnou novelizaci v zákonû o DPH byl závazek âeské republiky transponovat do právního fiádu smûrnice Rady Evropské unie. Zmûny, vycházející ze smûrnice 2006/112/ES a jejích novel, mají charakter nejen obligatorních, ale i fakultativních zmûn. Novelizace zákona o DPH vychází mimo jiné i z judikatury Soudního dvora Evropské unie a z cíle minimalizovat da- Àové úniky v oblasti DPH. ada proveden ch zmûn má téï legislativnû-technick charakter vypl vající z dosavadní praxe a ze zku eností daàové správy. PfiestoÏe samotné naãasování novely zákona o DPH a zmûny nûkter ch ustanovení v zákonû nebyly v mnoh ch ohledech tûmi nej Èastnûj ími, je jiï od zákon ã. 47/2011 Sb. v úãinnosti. Hlavní legislativní zmûny v DPH lze spatfiovat v tûchto oblastech: vymezení základních pojmû, místo plnûní pfii dodání plynu, elektfiiny, tepla nebo chladu, místo plnûní pfii poskytnutí sluïby v oblasti kultury, umûní, sportu, vûdy, vzdûlávání a zábavy, vymezení uskuteãnûní zdanitelného plnûní a povinnosti pfiiznat daà pfii poskytnutí sluïby osobou registrovanou k dani v jiném ãlenském státû a zahraniãní osobou, vymezení uskuteãnûní plnûní a povinnosti pfiiznat poskytnutí sluïby s místem plnûní mimo tuzemsko, vystavování daàov ch dokladû, základ danû, oprava základu danû a v e danû vãetnû vymezení opravného dokladu, oprava v e danû v jin ch pfiípadech, oprava v e danû u pohledávek za dluïníky v insolvenãním fiízení, osvobození od danû pfii dovozu zboïí, nárok na odpoãet danû vãetnû podmínek nároku na odpoãet danû, jeho uplatnûní v ãásteãné v i a oprav a úprav odpoãtu danû, nárok na odpoãet danû pfii registraci a zru ení registrace k dani, reïim pfienesení daàové povinnosti, náhradní zpûsob stanovení danû pfii nesplnûní registraãní povinnosti, souhrnné hlá ení, ruãení za nezaplacenou daà a zvlá tní zpûsob zaji tûní danû. 1. Vymezení základních pojmů Zmûny ve vymezení základních pojmû v 4odst. 1 zákona o DPH se t kají pfieváïnû technicko-legislativních zmûn, spoãívajících ve vypu tûní nûkter ch pojmû z ustanovení pro jejich nadbyteãnost. Jedná se napfi. o vypu tûní pojmu osvobození od danû s nárokem a bez nároku na odpoãet danû, jejichï definice vypl vají pfiímo z 51 a 63 zákona o DPH. Dále je vypu tûna definice danû na vstupu, která je novû zakotvena v 72 odst. 2 zákona o DPH. RovnûÏ byl vypu tûn termín odpoãet danû, kter je vymezen v 72 zákona o DPH. Stejnû tak i pojmy plátce a osoba identifikovaná k dani jsou vymezeny v 94 a 96 zákona o DPH, proto není nutné, aby byly definovány i v 4 odst. 1, ze kterého se tímto vypou tí. Dal ími zru en mi pojmy z pfiedmûtného ustanovení jsou zv ení nebo sníïení daàové povinnosti, bytov a rodinn dûm atp. Z pûvodních 26 pojmû nyní v zákonû o DPH zûstává pouze 13 základních pojmû. PfiestoÏe byla témûfi polovina pojmû vypu tûna, do ustanovení pfiibylo vysvûtlení jednoho nového pojmu, a to zboïí, které je pfiedmûtem spotfiební danû. Pojem byl vãlenûn do 4 odst. 1 písm. m) z dûvodu implementace ustanovení smûrnice 2009/162/EU. Dle nûj je zboïím, které je pfiedmûtem spotfiební danû, zboïí, které je nejen pfiedmûtem nûkteré ze spotfiebních daní vymezen ch v zákonû, ale i zboïí, které je pfiedmûtem nûkteré z ekologick ch daní vymezen ch pfiíslu n m zákonem. V 4odst. 3 písm. c) byla vypu tûna u obchodního majetku vazba na povinnost jej úãtovat nebo o nûm evidovat, jelikoï tato povinnost vychází pfiímo z 100 odst. 2 zákona o DPH, kter byl v této souvislosti téï zpfiesnûn a upraven. Nové podoby nabyl i 4odst. 3 písm. d) a e) zákona o DPH. Pod písm. d) byl novû zafiazen pojem dlouhodob majetek, kter obsahovû odpovídá definici dlouhodobého majetku v zákonû o daních z pfiíjmû a v pfiípadû vymezení pozemkû definici v zákonû o úãetnictví. Zmûny a upfiesnûní v definicích dlouhodobého majetku vycházejí z úprav proveden ch v 72 aï 79 pfii uplatàování nároku na odpoãet danû, v nichï jsou pojmy vyuïívány. V dané vûci se jedná o technicko-legislativní úpravu, pfii které z vûcného hlediska nedochází k Ïádné podstatné zmûnû. Nicménû, pod 14 danû a právo v praxi 5 /

16 DAŇ Z PŘIDANÉ HODNOTY písm. e) byl novû definován dlouhodob majetek vytvofien vlastní ãinností, kter se zavádí s ohledem na specifická pravidla pfii uplatàování nároku na odpoãet danû pfii pofiizování tohoto majetku, pokud plátce bude vyuïívat tento majetek pro úãely, pro které má dle 76 odst. 6 zákona o DPH nárok na odpoãet danû jen v ãásteãné v i. V takovémto pfiípadû se povaïuje dlouhodob majetek vytvofien vlastní ãinností, kter byl uveden do stavu zpûsobilého k obvyklému uïívání, za dodání zboïí za úplatu dle 13 odst. 4 písm. b) zákona o DPH. Novû tak dlouhodob hmotn majetek vytvofien vlastní ãinností zahrnuje ve ker majetek vytvofien plátcem, jehoï v sledkem je majetek, kter splàuje kritéria dlouhodobého majetku. Dlouhodob m majetkem vytvofien m vlastní ãinností je rovnûï dlouhodob majetek vytvofien na základû tzv. subdodávek a zahrnuje rovnûï technické zhodnocení hmotného i nehmotného majetku vymezené ve vazbû na zákon o daních z pfiíjmû. 2. Místo plnění při dodání plynu, elektřiny, tepla nebo chladu Pravidlo pro stanovení místa plnûní pfii dodání plynu a elektfiiny uvedené v 7a zákona o DPH se novû roz ifiuje i na dodání tepla a chladu sítûmi. Návaznost na zmûnu je patrná i v ostatních ustanoveních zákona o DPH z dûvodû pojmové a legislativní propojenosti. U dodání plynu se dále legislativnû upfiesàuje, Ïe se pravidlo stanovení místa plnûní uplatní pfii dodání prostfiednictvím pfiepravní nebo distribuãní soustavy nacházející se na území Evropského spoleãenství nebo jakékoliv sítû k takovéto soustavû pfiipojené. 3. Místo plnění při poskytnutí služby v oblasti kultury, umění, sportu, vědy, vzdělávání a zábavy Zmûny v ustanovení 10b zákona o DPH se dot kají poskytnutí pfiedmûtn ch sluïeb osobû povinné k dani (tj. ve vztahu k ekonomické osobû registrované ãi neregistrované k dani). I nadále se pod sluïby v oblasti kultury, umûní, sportu, vûdy, vzdûlávání a zábavy zahrnují konference, semináfie, veletrhy a v stavy, i kdyï nejsou v paragrafu pfiímo zmínûny. Místo plnûní tûchto sluïeb je pak stanoveno následujícím zpûsobem: sluïby opravàující ke vstupu na takovouto akci, vãetnû sluïby související s tímto oprávnûním (napfi. atny, hygienická zafiízení), se nadále zdaàují, aè jiï jsou poskytnuty osobû povinné ãi nepovinné k dani, v místû konání akce [ 10b odst. 1 písm. a) zákona o DPH], ostatní sluïby vztahující se k této akci vãetnû sluïeb organizátora, se u osoby povinné k dani zdaàují jiï dle základního pravidla ( 9 odst. 1 zákona o DPH), tj. podle sídla ãi místa podnikání pfiíjemce sluïby, u osoby nepovinné k dani se zdaàují dle místa konání akce [ 10b odst. 1 písm. b) zákona o DPH]. Pfiíklad âesk plátce A organizuje na Slovensku veletrh pro ãeského plátce B. Místo plnûní je stanoveno podle zákazníka, tedy v tuzemsku. Plátce A odvede daà z poskytnuté sluïby standardním zpûsobem (reverse charge) v âeské republice. Pfiíklad âesk plátce A pofiádá koncert na Slovensku. Prodej vstupenek zaji Èuje prostfiednictvím osoby registrované k dani na Slovensku. ProtoÏe je místo plnûní stanoveno dle místa konání akce, pfienese se daàová povinnost na osobu registrovanou k dani na Slovensku, která zde odvede daà za plátce A. 4. Uskutečnění plnění a zdanitelného plnění, povinnost přiznat daň V 24 zákona o DPH se jedná o poskytování sluïby smûrem do tuzemska, kdy daà pfiiznává dle 108 zákona o DPH pfiíjemce sluïby. Novelou zákona o DPH bylo doplnûno, Ïe povinnost pfiiznat daà pfii poskytnutí sluïby s místem plnûní v tuzemsku osobou registrovanou k dani v jiném ãlenském státû nebo zahraniãní osobou povinnou k dani vzniká buì ke dni uskuteãnûní zdanitelného plnûní, anebo v pfiípadû poskytnutí úplaty, k poslednímu dni v mûsíci, ve kterém byla úplata poskytnuta, a to k tomu dni, kter nastane dfiíve, pokud jsou povinni zaplatit daà plátce nebo osoba identifikovaná k dani, kter m je sluïba poskytnuta. V 24a zákona o DPH se jedná o poskytování sluïby smûrem ven z tuzemska, kdy poskytovatel sluïby má povinnost pfiiznat plnûní ve svém daàovém pfiiznání. Zmûna se dot ká úpravy provedené v 24 zákona o DPH tak, aby byly nastaveny shodnû povinnosti pfiiznat jak daà, tak i plnûní. 5. Vystavování daňových dokladů Novela zákona o DPH upfiesnila pouze typy daàov ch dokladû, se kter mi je moïné se setkat (viz 28 odst. 1 zákona o DPH). V podstatû byla zru ena moïnost pouïívat dobropis a vrubopis, novû byly tyto daàové doklady nahrazeny pojmem opravn daàov doklad. V textu 46 zákona o DPH byl vymezen novû daàov doklad pfii provedení opravy v e danû u pohledávek za dluïníky v insolvenãním fiízení. ZároveÀ bylo v 28 odst. 1 písm. l) zákona o DPH doplnûno, Ïe v e danû na dokladu mûïe b t zaokrouhlena na celé koruny nahoru tak, Ïe ãástka 0,50 Kã a vy í se zaokrouhlí na celou korunu nahoru a ãástka niï í neï 0,50 Kã se zaokrouhlí na celou korunu dolû. danû a právo v praxi 5 /

17 DAŇ Z PŘIDANÉ HODNOTY 6. Základ daně Bylo upfiesnûno znûní definice základu danû, kter m je my leno v e, co jako úplatu obdrïel nebo má obdrïet plátce za uskuteãnûné zdanitelné plnûní, vãetnû ãástky na úhradu spotfiební danû od osoby, pro kterou je zdanitelné plnûní uskuteãnûno, nebo od tfietí osoby, bez danû za toto zdanitelné plnûní. Pfiíklad Plátce A dodal plátci B zboïí. Plátce B ãást zboïí reklamuje a vrací ãást zdanitelného plnûní zpût plátci A. Opravu základu danû a v e danû je plátce A povinen provést aï za zdaàovací období, ve kterém byl doruãen opravn daàov doklad plátci B. Podrobnûji se k problematice opravy základu danû a v e danû vrátíme v nûkterém z pfií tích ãísel ãasopisu. 7. Oprava základu daně a výše daně 8. Oprava výše daně v jiných případech V 42 zákona o DPH je novû stanoven postup, v jak ch pfiípadech opraví plátce danû základ danû a v i danû na daàovém dokladu. Jedná se následující pfiípady: zru ení nebo vrácení celého nebo ãásti zdanitelného plnûní, sníïení nebo zv ení základu danû, ke kterému dojde po datu zdanitelného plnûní, vrácení spotfiební danû, pokud nedojde k dodání zboïí nebo pfievodu nemovitosti podle 13 odst. 3 písm. d), vrácení úplaty, ze které vznikla plátci danû ke dni jeho pfiijetí povinnost pfiiznat daà a jestliïe se zdanitelné plnûní neuskuteãnilo, pokud byla úplata, ze které vznikla plátci ke dni jejího pfiijetí povinnost pfiiznat daà, pouïita na úhradu jiného plnûní. Nutno podotknout, Ïe plátce danû má od vïdy povinnost opravu základu danû nebo v e danû v uveden ch pfiípadech provést. Do mûl plátce danû pouze moïnost ve vymezen ch pfiípadech opravu základu danû nebo v e danû provést, v ostatních pfiípadech mûl povinnost. Oprava v e danû se pak stává samostatn m zdaniteln m plnûním, které se povaïuje za uskuteãnûné nejpozdûji posledním dnem zdaàovacího období, ve kterém nastaly skuteãnosti vedoucí k opravû (napfi. ke dni poskytnutí slevy, ke dni vrácení zboïí atp.), pokud dochází ke zv ení daàové povinnosti. Oprava základu danû a v e danû vedoucí ke sníïení da- Àové povinnosti se provede aï za zdaàovací období, kdy osoba, pro kterou se pûvodní plnûní uskuteãnilo nebo která poskytla úplatu, z níï vznikla povinnost pfiiznat daà, obdr- Ïela opravn daàov doklad. V rámci opravy základu danû a v e danû jiï nefiguruje dobropis ani vrubopis, ale opravn daàov doklad. Ten plátce danû vystaví dle 45 zákona o DPH, pokud mûl povinnost vystavit daàov doklad za pûvodní zdanitelné plnûní, a to do 15 dnû ode dne zji tûní skuteãnosti opravu provést. Oprava v e danû v jin ch pfiípadech (neï dle 42 zákona o DPH) se novû dle 43 zákona o DPH vztahuje na opravy t kající se chybnû uvedené sazby danû, chybnû urãeného místa plnûní ãi pfiedmûtu danû atp. Zákon stanovuje, pakliïe plátce danû uplatnil a pfiiznal daà jinak, neï dle zákona, ãímï si zv il svoji daàovou povinnost na v stupu, je oprávnûn opravu provést. Opravu je nutné provést v dodateãném daàovém pfiiznání dle 141 daàového fiádu. PfiestoÏe se jedná o dobrovoln akt provedení opravy na niï í da- Àovou povinnost, je daná oprava v dodateãném daàovém pfiiznání závislá na odbûrateli, pokud je plátce (dodavatel) povinen vystavit opravn daàov doklad. Nejdfiíve lze totiï opravu v dodateãném daàovém pfiiznání provést tehdy, pokud byl opravn daàov doklad doruãen na emu odbûrateli. V pfiípadû, Ïe nemusí b t vystaven opravn daàov doklad, provede se oprava v dodateãném daàovém pfiiznání nejdfiíve ke dni provedení opravy v evidenci pro da- Àové úãely. Oproti dosavadnímu stavu nastává pomûrnû radikální zmûna, neboè od je v dan ch pfiípadech nutné podat dodateãné daàové pfiiznání. Do byl postup v dané vûci fiízen 49 zákona o DPH, kter stanovil, Ïe oprava se provede v fiádném zdaàovacím období, ve kterém byl opravn daàov doklad doruãen odbûrateli, nebo ve kterém byla provedena oprava v evidenci pro úãely DPH. 9. Oprava výše daně u pohledávek za dlužníky v insolvenčním řízení Oprava v e danû u pohledávek za dluïníky v insolvenãním fiízení pfiedstavuje nové moïnosti opravy v e danû na v stupu u pohledávek za dluïníky v insolvenãním fiízení, u kter ch soud jiï rozhodl o zpûsobu fie ení úpadku. Na základû ustanovení 44 zákona o DPH, v nûmï je zmínûná problematika zakotvena, bude mít dodavatel (vûfiitel) nárok na opravu v e danû na v stupu, pokud mu jeho odbûratel (dluïník) nezaplatil za dodané zboïí nebo poskytnutou sluïbu. Nutno ale podotknout, Ïe se ustanovení dot ká pouze tûch pohledávek, které vznikly nejpozdûji 6 mûsícû pfied rozhodnutím soudu o úpadku. 16 danû a právo v praxi 5 /

18 DAŇ Z PŘIDANÉ HODNOTY Opravu v e danû pomocí daàového dokladu vystaveného dle 46 zákona o DPH provede plátce danû nejdfiíve ve zda- Àovacím období, v nûmï byly splnûny následující podmínky: plátce, vûãi kterému pohledávka vznikla, se nachází v insolvenãním fiízení a insolvenãní soud rozhodl o zpûsobu fie ení úpadku, vûfiitel pfiihlásil tuto pohledávku nejpozdûji ve lhûtû stanovené rozhodnutím soudu o úpadku, tato pohledávka byla zji tûna a v insolvenãním fiízení se k ní pfiihlíïí, vûfiitel a dluïník nejsou osobami kapitálovû spojen mi, blízk mi, anebo osobami, které podnikají na základû smlouvy o sdruïení nebo jiné obdobné smlouvy, vûfiitel doruãil dluïníkovi daàov doklad vystaven dle 46 odst. 1 zákona o DPH. zákona o DPH]. Osvobození do limitu 22 EUR se t ká pouze tzv. zásilek nepatrné hodnoty, které se ov em nevztahuje na alkoholické nápoje, parfémy, toaletní vody, tabák a tabákové v robky, i pfiestoïe by jejich hodnota nepfiekroãila 22 EUR. V daném pfiípadû dochází k odli - nému osvobození daného zboïí pro úãely DPH a pro úãely celních pfiedpisû. Uvedené zboïí podléhá osvobození od cla tehdy, pokud jeho hodnota nepfievy uje ãástku 150 EUR. Pro úãely DPH platí pro osvobození limit 22 EUR. Systém osvobození od DPH názornû ukazuje následující obrázek. Zemû odeslání (mimo území EU) Oprava je povaïována za samostatné zdanitelné plnûní, jeï se uskuteãní nejpozdûji k poslednímu dni zdaàovacího období, ve kterém byl opravn daàov doklad doruãen dluïníkovi (není tfieba podávat dodateãné daàové pfiiznání). Vûfiitel, kter opravu takto provede, je povinen k daàovému pfiiznání pfiiloïit kopie v ech vystaven ch daàov ch dokladû, u kter ch provedl opravu danû a v pis z evidence oprav pro daàové úãely. DluÏník naopak sníïí daà na vstupu o ãástku danû opravenou vûfiitelem. Podrobnûji k problematice oprav v e danû u pohledávek za dluïníky v insolvenãním fiízení v nûkterém z pfií tích ãísel ãasopisu. úhrnná hodnota zboïí nepfiesahuje 22 EUR osvobozeno od cla a od DPH dopravní zásilky na území âr a pfiedloïení zboïí k celnímu fiízení vlastní hodnota zboïí v intervalu 22 aï 150 EUR osvobozeno od cla, ale vymûfiena DPH vlastní hodnota zboïí nad 150 EUR bez osvobození, vymûfieno clo a DPH 10. Osvobození od daně při dovozu zboží Zdroj: Osvobození od danû pfii dovozu zboïí je upraveno v 71 zákona o DPH, v nûmï se upfiesàuje a doplàuje osvobození od danû na základû pfiijetí smûrnice 2009/132/ES. Obecnû je dovoz zboïí osvobozen od danû dle 71 odst. 1 zákona o DPH, pokud by dodání tohoto zboïí bylo plátcem danû v kaïdém pfiípadû osvobozeno do danû. V daném pfiípadû se jedná napfi. o dodání lidské krve. Dále se pfii dovozu zboïí osvobozuje od danû dle 71 odst. 2 zákona o DPH dováïené zboïí, je-li mu pfiiznáno osvobození od cla podle Nafiízení Rady ã. 1186/2009. Zde se jedná napfi. o zboïí dováïené v zásilkách neobchodní povahy, o osobní majetek fyzick ch osob, o pfiemístûní obchodního majetku, o zboïí urãené charitativním nebo dobroãinn m úãelûm, o zboïí dováïené k podpofie obchodní ãinnosti jako vzorky, tiskoviny atd. Osvobození od danû podléhá i dováïené zboïí, které sice není osvobozeno od cla, ale smûrnice 2009/112/ES jej od danû osvobozuje. Jedná se o zboïí, které je vymezeno v 71 odst. 3 zákona o DPH, mezi nûï lze zafiadit napfi. vratné obaly bez úplaty ãi za úplatu, ãistokrevné konû star ch nejv e est mûsícû atp. Zcela novû je v daném pfiípadû osvobozen o danû dovoz zboïí, jehoï úhrnná hodnota nepfiesahuje 22 EUR [viz 71 odst. 3 písm. a) 11. Uplatňování nároku na odpočet daně V zákonû o DPH byly provedeny pomûrnû rozsáhlé zmûny v uplatàování nároku na odpoãet danû v 72 aï 79. Zásadních zmûn doznala základní zásada nároku na odpoãet danû a moïnost uplatnûní odpoãtu danû. Dále do lo ke zmûnám v rozsahu nároku na odpoãet danû u poskytnutí dárku malé hodnoty nebo obchodních vzorkû, zpfiísnily se podmínky pro opravu odpoãtu danû a zavedla se specifická pravidla pro dlouhodob majetek vytvofien vlastní ãinností. Základní zásada nyní stanoví, Ïe nárok na odpoãet danû je moïné uplatnit pouze u danû, která byla uplatnûná podle zákona o DPH. V pfiípadû, Ïe bude poskytovatelem plnûní uplatnûna chybná daà, není moïné odpoãet danû uplatnit. Pfiíklad âesk plátce A poskytne zboïí ãeskému plátci B. Plátce A na daàovém dokladu uvede 20% sazbu danû, pfiestoïe mûla b t na dokladu uvedena 10% sazba danû. Plátce B je tak oprávnûn uplatnit nárok na odpoãet danû jen ve v i odpovídající dani, která má b t uplatnûna podle zákona o DPH, tj. ve v i 10% sazby danû. Pokud splní plátce B zákonné podmínky, bude moci na základû daàového dokladu danû a právo v praxi 5 /

19 DAŇ Z PŘIDANÉ HODNOTY uplatnit odpoãet danû pouze ve v i odpovídající 10% sazbû danû, pfiestoïe by na dokladu byla uvedena daà v 20% sazbû danû. Pfiíklad âesk plátce A poskytne zboïí ãeskému plátci B. Plátce A na daàovém dokladu uvede 10% sazbu danû, pfiestoïe mûla b t na dokladu uvedena 20% sazba danû. Plátce B je tak oprávnûn uplatnit nárok na odpoãet danû jen ve v i odpovídající dani na daàovém dokladu, tj. ve v i 10% sazby danû. Poté, co obdrïí plátce B od plátce A opravn daàov doklad, podá dle daàového fiádu dodateãné daàové pfiiznání k DPH na vy í odpoãet danû. Základní podmínkou pro uplatnûní nároku na odpoãet danû u pfiijat ch tuzemsk ch plnûní je, aby plátce pfii odpoãtu danû, kterou vûãi nûmu uplatnil jin plátce danû, mûl k dispozici daàov doklad (kdy lze nárok na odpoãet danû uplatnit se jiï nefiídí datem uskuteãnûní zdanitelného plnûní). Od se tedy uplatní odpoãet danû nejdfiíve za zdaàovací období, ve kterém bude mít plátce danû da- Àov doklad k dispozici. Pfiíklad Plátce A dodá zboïí plátci B, datum zdanitelného plnûní je , ov em daàov doklad je plátci B doruãen aï Plátce B mûïe uplatnit nárok na odpoãet danû nejdfiíve k datu , tedy v daàovém pfiiznání za mûsíc ãerven nebo za II. ãtvrtletí U pfiijat ch pfieshraniãních plnûní v rámci Evropské unie (a u tzv. tuzemského reverse charge dle 92a aï 92e zákona o DPH) nebude nutnou podmínkou nároku na odpoãet danû drïení daàového dokladu. Nadále bude platit, Ïe podmínkou pro uplatnûní nároku na odpoãet danû je pfiiznání této danû na v stupu. Nárok na odpoãet bude prokazovat samozfiejmû prvotnû daàov m dokladem, nicménû pokud jej nebude mít k dispozici, lze nárok prokázat i jin m zpûsobem. Dal í v znamnou zmûnou v uplatàování nároku na odpoãet danû je skuteãnost, Ïe daàov doklad musí nyní striktnû obsahovat daàové identifikaãní ãíslo (dodavatele i odbûratele, pokud tak zákon ukládá) anebo údaje rozhodné pro v poãet danû (napfi. základ danû). JestliÏe bude na dokladu nûkter z údajû chybût, nelze nárok na odpoãet danû v Ïádném pfiípadû dle 73 odst. 5 zákona o DPH uplatnit. Nárok na odpoãet danû by byl moïn pouze v pfiípadû odstranûní tûchto nedostatkû, a to ke dni jejich odstranûní. Zmûny se dotkly téï uplatàování nároku na odpoãet danû u dárkû malé hodnoty a vzorkû. Dfiíve bylo moïné uplatnit nárok na odpoãet danû u dárkû, jejichï hodnota nepfiesahuje 500 Kã bez danû, a obchodních vzorkû vïdy v plné v i. S úãinností od plátce danû musí posuzovat, pro jakou ãinnost dárek ãi vzorek, kter není povaïován za pfiedmût danû dle 13 odst. 8 písm. c) zákona o DPH, pou- Ïije a podle toho nárok na odpoãet danû uplatnit. Tzn., Ïe pokud bude dárek nebo vzorek poskytnut: v hradnû pro plnûní uvedená v 72 odst. 1 zákona o DPH, je plátce oprávnûn uplatnit pln nárok na odpoãet danû na vstupu, anebo v souvislosti s plnûním s nárokem na odpoãet danû, tak s plnûním osvobozen m od danû bez nároku na odpoãet danû, má plátce nárok na odpoãet danû na vstupu jen v ãásteãné v i. Novela zavádí do zákona o DPH také novou terminologii v podobû nároku na odpoãet danû v ãásteãné v i, kter je dále samostatnû fie en v 75 (pomûrná v e odpoãtu) av 76 (krácen nárok na odpoãet). Plátce je tak povinen u pfiijat ch zdaniteln ch plnûní jak pro úãely, které zakládají nárok na odpoãet danû, tak pro jiné úãely, uplatnit pomûrnou v i nároku na odpoãet danû (pfii pouïití pfiijat ch zdaniteln ch plnûní jak v rámci ekonomické, tak jiné ãinnosti) anebo krácen nárok na odpoãet danû (v pfiípadû pouïití pfiijat ch zdaniteln ch plnûní k uskuteãnûní plnûní s nárokem na odpoãet, i plnûní osvobozen ch od danû bez nároku na odpoãet v rámci ekonomické ãinnosti). Princip pomûrné v e ãi krácené v e nároku na odpoãet danû se v podstatû nezmûnil. Do lo pouze k upfiesnûní v poãtu pomûrné a krácené v e nároku na odpoãet danû. V pfiípadû opravy odpoãtu danû, kter má za následek sníïení odpoãtu danû v dûsledku opravy základu danû anebo v e danû, plátce danû provede opravu odpoãtu novû jiï za zdaàovací období, ve kterém se dozvûdûl o okolnostech rozhodn ch pro vznik povinnosti opravu odpoãtu provést. Tzn., Ïe oprava odpoãtu se neprovede s ohledem na opravn daàov doklad, ale jiï napfi. k datu vrácení zboïí atd. V pfiípadû, Ïe by mûla oprava základu danû nebo v e danû za následek zv ení odpoãtu danû, provede plátce danû opravu nejdfiíve za zdaàovací období, ve kterém do lo k opravû základu danû nebo v e danû a to na základû opravného daàového dokladu. Podrobnûji ke zmûnám v nároku na odpoãet danû v pfií tím ãísle ãasopisu. 12. Nárok na odpočet daně při registraci a zrušení registrace PÛvodní úprava nároku na odpoãet danû byla zakotvena v 74 zákona o DPH (nárok na odpoãet danû pfii zmûnû reïimu). Nyní je úprava nároku na odpoãet danû v dané problematice pfiesunuta do 79 zákona o DPH. Princip uplatàování nároku na odpoãet danû zûstal zachován, pouze do lo ke zmûnû v poãtu ãástky nároku na odpoãet danû u dlouhodobého majetku pfii registraci plátce. V pfiípadû dlouhodobého majetku se sjednocují pravidla platná pro v poãet nároku na odpoãet danû pfii registraci s pravidly platn mi pro v poãet nároku na odpoãet danû pfii zru ení registrace. Dosavadní pravidla, ustanovení zákona 18 danû a právo v praxi 5 /

20 DAŇ Z PŘIDANÉ HODNOTY o DPH ve znûní k , umoïàovala nárok na odpoãet danû u obchodního majetku pofiízeného 12 mûsícû pfied datem registrace v plné v i. Od se jiï vypoãítá nárok na odpoãet danû u dlouhodobého majetku pofiízeného 12 mûsícû pfied datem registrace dle 78a odst. 6 zákona o DPH následujícím zpûsobem: Odpoãet u staveb, bytû a nebytov ch prostor = (daà na vstupu x ukazatel nároku na odpoãet danû v roce registrace x 4) / 10. Odpoãet u ostatního dlouhodobého majetku = (daà na vstupu x ukazatel nároku na odpoãet danû v roce registrace x 4) / 5, kde ukazatelem je 100 %... pln nárok na odpoãet danû, 0 %... Ïádn nárok na odpoãet danû, hodnota... pomûrn koeficient nebo koeficient, pfiípadnû souãin obou koeficientû. Pfiíklad OSVâ se stala ãtvrtletním plátcem danû K datu registrace mûla OSVâ v obchodním majetku evidován osobní automobil, kter pofiídila a kter pouïívá v hradnû pro zdanitelná plnûní. Cena pofiízení Kã + + DPH Kã. OSVâ uplatní v daàovém pfiiznání za II. ãtvrtletí 2011 nárok na odpoãet danû z osobního automobilu v následující v i: odpoãet = ( Kã x 1 x 4) / 5 = Kã. 13. Režim přenesení daňové povinnosti ReÏim pfienesení daàové povinnosti byl doposud vyuïíván u dodání zlata, novû bude aplikován také na dodání rotu a odpadu, vãetnû jeho zpracování (viz zboïí uvedené v pfiíloze ã. 5 zákona o DPH), obchodování s povolenkami na emise skleníkov ch plynû a poskytování stavebních a montáïních prací (viz sluïby pod CZ-CPA 41 aï 43). Zavedení podrobné úpravy pfienesení daàové povinnosti na pfiíjemce plnûní je opatfiením o zamezení mnoïících se pfiípadû, kdy si odbûratel nárokuje odpoãet DPH, zatímco dodavatel DPH neodvede. Úprava dané problematiky byla zakotvena v 92a aï 92e zákona o DPH s tím, Ïe pfienesení daàové povinnosti u poskytnutí stavebních a montáïních prací nab vá úãinnosti aï dnem V 92a zákona o DPH se stanoví obecná pravidla pro pfienesení daàové povinnosti u jednotliv ch plnûní, která urãují povinnost pfiiznat daà ke dni uskuteãnûní zdanitelného plnûní. V podstatû je plátce, dodavatel, povinen pouïít tento reïim v pfiípadû, Ïe uskuteãàuje nûkterá z uveden ch plnûní pro plátce danû, odbûratele, v tuzemsku (tzv. tuzemsk revers charge). Dodavatel je pak povinen vystavit daàov doklad dle 26 zákona o DPH, na nûmï uvede, Ïe daà je povinen doplnit a pfiiznat odbûratel, plátce danû. Odbûratel je poté povinen v i danû na daàovém dokladu uvést. ZároveÀ platí, Ïe odbûratel nesmí uplatnit nárok na odpoãet danû v pfiípadû, Ïe nepfiizná daà z tûchto pfiijat ch plnûní. JelikoÏ se jedná o pomûrnû odli n reïim od obecného fungování stávajícího systému DPH, jsou dodavatel i odbûratel povinni vést evidenci pro daàové úãely, ve které budou uvádût daàové identifikaãní ãíslo obchodního partnera, datum uskuteãnûní zdanitelného plnûní, základ danû, rozsah a pfiedmût plnûní. V pis z této evidence je nutné podat správci danû ve lhûtû pro podání daàového pfiiznání, a to pouze elektronicky v pfiedepsané struktufie a formátu. Pfiíklad Plátce A prodá plátci B povolenky na emise skleníkov ch plynû. ProtoÏe je plnûní dodáváno mezi dvûma plátci v tuzemsku, uplatní se pfienesení daàové povinnosti na pfiíjemce povolenky. Plátce A nebude na v stupu DPH odvádût, pouze vystaví daàov doklad, na kterém uvede cenu za povolenky a zároveà na dokladu doplní, Ïe daà je povinen odvést odbûratel. Odbûratel, plátce B, odvede daà na v stupu a zároveà na vstupu nárokuje odpoãet danû dle podmínek zákona o DPH. Pfiíklad Neplátce A dodá plátci B stavební práce. JelikoÏ není plnûní dodáváno mezi dvûma plátci navzájem, nebude se uplatàovat Ïádné pfienesení daàové povinnosti na pfiíjemce sluïby. Subjekt A se nebude ani registrovat k dani (pokud dodávkou nepfiekroãí stanoven obrat), nemá povinnost. Subjekt B neodvede Ïádnou daà na v stup, a nebude uplatàovat Ïádn nárok na odpoãet danû. Pfiíklad Plátce A dodá neplátci B stavební práce. JelikoÏ se opût nejedná o dodání plnûní mezi dvûma plátci navzájem, bude dodavatel A odvádût daà na v stupu bûïn m zpûsobem, tj. na faktufie uvede základ danû a pfiíslu nou sazbu danû. Osoba B nenárokuje Ïádn odpoãet danû. 14. Stanovení daně při nesplnění registrační povinnosti a zrušení registrace V institutu pfii nesplnûní registraãní povinnosti jiï od nefiguruje náhrada za neuplatnûní danû ve v i 10 % z celkového souhrnu úplat, které správci náleïí za zdanitelná plnûní, které plátce uskuteãnil bez danû, a hodnoty zboïí, které plátce pofiídil z jiného ãlenského státu neoprávnûnû bez danû. Novû, nesplní-li osoba povinná k dani registraãní povinnost, stanoví správce danû dle 98 zákona o DPH daà náhradním zpûsobem a to ze základu danû, kter m je souhrn úplat náleïejících osobû povinné k dani za uskuteãnûná zdanitelná plnûní, která byla uskuteãnûna bez danû, za období, kdy mûla b t osoba povinná k dani plátcem. Pfii stanovení v e danû správce danû aplikuje sazby danû platné ke dni uskuteãnûní zdanitelného danû a právo v praxi 5 /