Převodní (transferové) ceny v mezinárodním obchodě

Transkript

1 Převodní (transferové) ceny v mezinárodním obchodě Transfer Prices in International Business Alexej Sato * ABSTRAKT Velká část nadnárodních společností v celém světě čelí problémům spojeným s oceněním zboží v přeshraničních obchodních operacích. Transakce mezi sdruženými partnery jsou předmětem hodnocení, které se v různých státech řídí rozdílnými pravidly a naráží na protichůdné zájmy plátců daně na jedné straně a daňové správy na straně druhé. Tento příspěvek analyzuje nejvážnější existující problémy v této oblasti a ve svém závěru navrhuje některé postupy, které by popsané problémy umožnily řešit. Praktické zkušenosti s hodnocením transferových cen v České republice jsou prozatím vcelku omezené, článek je spíše třeba chápat jako výzvu k širší odborné diskusi. Klíčová slova: Dohoda o dvojím zdanění; Princip tržního odstupu; Transferová cena. ABSTRACT Large part of multinational companies around the world is facing problems connected with the valuation of goods in cross-border business operations. Transactions between related partners are subject to review, which in different countries follows different rules and is influenced by the conflicting interests of taxpayers, on the one side and the tax administration on the other. This article analyzes the most serious existing problems in this area and in its conclusion proposes some procedures that would allow solving the problems described. Practical experience in the evaluation of transfer prices in the Czech Republic is relatively limited, the article is rather to be understood as a challenge to the wider professional discussion. Key words: Agreement on Double Taxation; Arm s length principle; Transfer price. JEL classification: H25, K34 Úvod Dlouhodobá stagnace globální ekonomiky přináší vládám celé řady zemí problémy, spojené s potřebou snižování deficitu státního rozpočtu. Zlepšení bilance lze samozřejmě dosáhnout jak přijetím úsporných opatření na výdajové straně rozpočtu, tak i zvýšením příjmů z daní, což bývá snazší a pohodlnější cesta. Nejvýznamnějšími plátci daní jsou podnikatelské subjekty, které se vcelku pochopitelně snaží upravovat svůj daňový základ tak, aby jeho výše byla z jejich pohledu optimální, ale byla současně přijatelná i ze strany státu. Významný vliv na platební bilanci státu bezesporu mají nadnárodní korporace, které v současné době údajně * Příspěvek je zpracován za finanční podpory Interní grantové agentury VŠE v Praze, číslo projektu mf/13/2012. Doc. Ing. Alexej Sato, CSc. - Katedra mezinárodního obchodu - sato@vse.cz

2 realizují až 60% objemu realizovaných mezinárodních obchodních operací 1. Finanční a hospodářská síla nadnárodních korporací je v mnoha případech srovnatelná s ekonomikou menších států a neustále roste. Přesouvání výnosů v rámci struktur jednotlivých nadnárodních korporací se v posledních letech stalo atraktivním nástrojem daňové optimalizace, kterému se daňové správy řady zemí snaží s většími či menšími úspěchy čelit. Významné postavení v procesu daňové optimalizace zaujímají mimo jiné i převodní (transferové) ceny. Jednu z prvních zmínek, týkajících se transferových cen, můžeme v ČR zaznamenat již v ustanovení 23 odst. 7 zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů, který vstoupil v platnost 1. ledna Přes své poměrně časné ukotvení v legislativě zůstal relativně dlouho bez povšimnutí, proto je aktuální zkušenost s jeho praktickou aplikací nízká, což vnáší do podnikatelského prostředí určitou nejistotu. Ta je v mezinárodním prostředí umocněna nejednotným způsobem stanovení základu daně v jednotlivých státech, různým daňovým zatížením a tím i vznikem prostoru pro daňovou arbitráž. Transferové ceny se proto stávají vyhledávaným prostředkem daňové optimalizace a následně i terčem pozornosti daňové správy. Zejména v posledních letech navyšují instituce daňové správy počty svých pracovníků, zaměřených na problematiku transferových cen, mění svůj přístup k prováděným šetřením, lépe koordinují činnost svých složek a volí účinnější kontrolní strategii, ve snaze dosáhnout výraznějších inkasních výsledků. V České republice se tento vývoj projevil ve formě reorganizace daňové správy, ze které byl vyčleněn specializovaný útvar, zaměřený na velké poplatníky (nadnárodní korporace), současně s vytvořením kontrolní skupiny zaměřené, na oblast převodních (transferových) cen. Tento příspěvek si klade za cíl rekapitulovat podstatu zmíněného problému, vysvětlit pohledy všech zúčastněných subjektů a formulovat některé návrhy na jeho řešení, které by odpovídaly zájmům a povinnostem všech zúčastněných stran. Právní charakteristika převodních cen Proces stanovení převodních (transferových) cen je založen na respektování tzv. principu tržního odstupu (Arm s Length Principle). Zmíněný princip vychází z předpokladu, že transakce mezi spojenými subjekty (sdruženými podniky) by měly být realizovány za srovnatelných cenových podmínek jako transakce, které jsou realizovány mezi subjekty navzájem zcela nezávislými. Princip tržního odstupu je detailně vysvětlen ve Směrnici OECD o převodních cenách pro nadnárodní podniky a daňové správy (Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations), jejímž cílem je sjednocení metodických postupů daňové správy a sdružených podniků při kalkulaci transferových cen, eliminace možných vzájemných konfliktů a z nich vzniklých případných soudních sporů. Z pohledu českého práva není Směrnice OECD závazným dokumentem, její základní myšlenky jsou však do tuzemských právních předpisů, týkajících se vzájemných obchodních transakcí mezi spojenými osobami (sdruženými podniky), implementovány 2. 1 Odhad Mezinárodní obchodní komory (ICC) z r Jedná se o: Pokyn D 332: Sdělení Ministerstva financí k uplatňování mezinárodních standardů při zdaňování transakcí mezi sdruženými podniky převodní ceny, Pokyn D 333: Sdělení Ministerstva financí k závaznému posouzení způsobu, jakým byla vytvořena cena sjednávaná mezi spojenými osobami a Pokyn D 334: Sdělení Ministerstva financí k rozsahu dokumentace způsobu tvorby cen mezi spojenými osobami.

3 Z principu tržního odstupu, popsaného ve Směrnici OECD, vychází i Modelová smlouva OECD o zamezení dvojího zdanění příjmů a majetku. Ve svém článku č. 9 konkrétně uvádí, že: pokud se podnik jednoho státu podílí přímo nebo nepřímo na vedení, kontrole nebo jmění podniku druhého státu, nebo se tytéž osoby (shodné osoby fyzické nebo právnické) přímo nebo nepřímo podílejí na vedení, kontrole nebo jmění podniku jednoho státu i podniku druhého státu a tyto podniky jsou ve svých obchodních nebo finančních vztazích propojeny podmínkami, které si samy sjednaly nebo jim byly uloženy, a které se liší od podmínek, které by byly sjednány mezi nezávislými podniky, mohou jakékoliv zisky, které by, nebýt těchto podmínek, byly docíleny jedním z podniků, ale vzhledem k těmto podmínkám docíleny nebyly, být zahrnuty do zisku tohoto podniku a následně zdaněny 3. Z principu tržního odstupu vychází i tuzemský Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu, který v ustanovení 23 odst. 7 uvádí, že: Liší-li se ceny sjednané mezi spojenými osobami od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a není-li tento rozdíl uspokojivě doložen, upraví správce daně základ daně poplatníka o zjištěný rozdíl; nelze-li určit cenu, která by byla sjednávána mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, použije se cena zjištěná podle zvláštního právního předpisu. 4 Pro účely tohoto zákona se za spojené osoby (sdružené podniky) pokládají: 1. kapitálově spojené osoby, přitom: jestliže se jedna osoba přímo podílí na kapitálu nebo hlasovacích právech druhé osoby, anebo se jedna osoba přímo podílí na kapitálu nebo hlasovacích právech více osob a přitom tento podíl představuje alespoň 25 % základního kapitálu nebo 25 % hlasovacích práv těchto osob, jsou všechny tyto osoby vzájemně osobami přímo kapitálově spojenými, jestliže se jedna osoba nepřímo podílí na kapitálu nebo hlasovacích právech druhé osoby, anebo se jedna osoba přímo nebo nepřímo podílí na kapitálu nebo hlasovacích právech více osob; a přitom tento podíl představuje alespoň 25 % základního kapitálu nebo 25 % hlasovacích práv těchto osob, jsou všechny tyto osoby vzájemně osobami kapitálově spojenými, 2. jinak spojené osoby, kterými jsou osoby: kdy se jedna osoba podílí na vedení nebo kontrole jiné osoby, kdy se shodné osoby nebo osoby blízké 5 podílejí na vedení nebo kontrole jiných osob, tyto jiné osoby jsou vzájemně osobami jinak spojenými. Za jinak spojené osoby se nepovažují osoby, kdy je jedna osoba členem dozorčích rad obou osob, ovládající a ovládaná a také osoby ovládané stejnou ovládající osobou, blízké, které vytvořily právní vztah převážně za účelem snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty. Podíl na základním kapitálu nebo podíl s hlasovacím právem ve zdaňovacím období nebo období, za něž je podáváno daňové přiznání, se stanoví jako 3 Modelová smlouva OECD o zamezení dvojího zdanění příjmů a majetku, 4 Zvláštním právním předpisem rozumí se zde Zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku. 5 osoby blízké ve smyslu 116 a násl. Občanského zákoníku

4 aritmetický průměr měsíčních stavů. Účast v kontrolní komisi nebo obdobném kontrolním orgánu a provádění kontroly za úplatu se nepovažuje za podílení se na kontrole. 6 Cenou zjištěnou podle zvláštního právního předpisu se rozumí obvyklá cena podle Zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, která by byla dosažena při prodejích stejného, případně obdobného majetku nebo při poskytování stejné nebo obdobné služby v obvyklém obchodním styku v tuzemsku ke dni ocenění. Zvažují se přitom všechny okolnosti, které mohou mít na cenu vliv. Do výše cen se však nepromítají vlivy mimořádných okolností trhu, osobních poměrů prodávajícího nebo kupujícího ani vliv zvláštní obliby. 7 Principu tržního odstupu využívají ve svých ustanoveních i metodické pokyny Ministerstva financí č. D-332, D-333 a D-334, zaměřené na problematiku převodních cen jako takových, popisu způsobu jejich stanovení a dokumentaci jejich tvorby mezi spojenými osobami. Hlavní zásady tvorby převodních (transferových) cen Při posuzování, zda jsou převodní ceny kalkulovány v souladu s principem tržního odstupu, je každá jednotlivě hospodařící jednotka nadnárodního podniku považována za samostatný daňový subjekt. Zkoumány jsou zejména obsah a povaha obchodních operací, realizovaných mezi jednotlivými jejími prvky. Dodržování principu tržního odstupu je ověřováno prostřednictvím srovnávací analýzy, jejímž cílem je zjistit, zda má prověřovaná obchodní operace charakter tzv. transakce řízené nebo nezávislé. Za řízené transakce jsou přitom pokládány obchodní operace mezi sdruženými podniky, za nezávislé transakce operace mezi zcela nezávislými subjekty. Z obsahu uvedené definice je zřejmé, že typové obchodní operace vyhovující této definici dokonale, najdeme v komerční praxi velice zřídka. Ustanovení 23 odst. 7 Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu, nicméně umožňuje sjednat mezi sdruženými podniky v obchodních operacích i ceny, které budou odlišné od cen použitých mezi zcela nezávislými subjekty, pokud bude cenový rozdíl uspokojivým způsobem doložen. Opřít se v tomto směru můžeme o výchozí srovnávací analýzu, založenou na posouzení faktorů, bezprostředně ovlivňujících cenovou kalkulaci. Analýza by měla zahrnovat posouzení: 1. Vlastností majetku a služeb: u zboží a nemovitostí je třeba posoudit jejich fyzické vlastnosti, kvalitu, spolehlivost, dostupnost na trhu, objem nabídky na trhu, u majetku nehmotného charakteru je třeba se zaměřit na formu transakce (např. poskytnutí licence nebo prodej), typ majetku (např. patent, obchodní značka, know-how), délku a stupeň ochrany, předpokládané zisky z užití nehmotného majetku, u poskytovaných služeb je třeba zohlednit povahu a rozsah, v jakém jsou poskytovány. 2. Vykonávané funkce: Tzv. funkční analýza předpokládá nalezení a porovnání činností a míry odpovědnosti (rizika) jednotlivých sdružených podniků ve srovnání s nezávislými podniky. Jednotlivé podniky mohou být pověřeny výkonem různých funkcí uvnitř skupiny nadnárodních podniků, stejně jako mají různé funkce i nezávislé podniky. Jde např. o výrobní činnost, výzkum a vývoj, distribuční činnost, reklamu, financování, řídící funkce a další. Jednotlivé podniky přitom mohou nést různou míru rizika, které při své činnosti postupují. 6 Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu, 7 viz 2 odst. 1 Zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku.

5 3. Smluvní podmínky: Dle zjištěných smluvních podmínek lze zjistit, jak má být rozdělena odpovědnost a rizika či přínosy z prováděných transakcí. 4. Ekonomické okolnosti: Srovnáním ekonomických okolností se rozumí srovnání podmínek na trhu, jakými jsou například geografická poloha, velikost trhu, rozsah konkurence, dostupnost obdobného produktu, úroveň nabídky a poptávky, kupní síla, výrobní náklady, logistické náklady, čas (sezónnost, uplatnění novinek apod.), regulace trhu atd. 5. Podnikatelské strategie: Za podnikatelskou strategii lze například pokládat snahu o průnik na nový trh, doprovázenou vyššími cenami, které mohou zahrnovat vyšší náklady na zavedení produktu na trh při současně aplikované nižší konečné prodejní ceny stejného produktu. 8 Jednoznačně nelze odpovědět ani na otázku, kolik by za zboží nebo službu, kterou dodal či poskytl sdružený podnik, zaplatil podnik nezávislý. Předpokládanou cenu nelze proto obvykle vyjádřit v absolutních hodnotách, lze ji však vyjádřit stanovením jistého rozmezí, které se pro její kotaci jeví jako nejpravděpodobnější. Pokud se převodní ceny v tomto rozmezí pohybují, je třeba jejich zasazení do vymezeného rozpětí zdůvodnit a toto zdůvodnění zdokumentovat. Ceny se samozřejmě mohou v čase měnit, při čemž tyto změny mohou, ale nutně vždy nemusí, být v kalkulaci transferové ceny zohledněny. Při systematické péči o cenovou dokumentaci by nemělo činit problém cenové změny v čase podchytit a jejich promítnutí do transferových cen zdůvodnit. Správce daně by měl v tomto směru aplikovat přístup tzv. rozumných očekávání s přihlédnutím k době, kdy byla konkrétní posuzovaná cena vytvořena. Metody používané k posouzení převodních cen Pro stanovení převodní (transferové) ceny mohou sdružené podniky použít některé z metod, navržených ve Směrnici OECD resp. v pokynu Ministerstva financí, případně jejich kombinace. Doporučené metody lze rozdělit do dvou skupin: 1. tradiční transakční metody, 2. ziskové transakční metody. Tradiční transakční metody vycházejí z porovnání cen nezávislých a cen v řízených (kontrolovaných) transakcích nebo z tzv. hrubého rozpětí: Metoda nezávislé srovnatelné ceny (Comparable uncontrolled price method CUP, nebo také Comparable uncontrolled transaction CUT) umožňuje srovnání ceny v řízené transakci (mezi sdruženými podniky) s cenami ve srovnatelné nezávislé transakci, realizované za srovnatelných okolností. Tato metoda má jednoduché a poměrně široké použití, vyžaduje však vysoký stupeň srovnatelnosti posuzovaných aktivit. Metoda ceny při opětovném prodeji (Resale price method, nebo také Resale price minus RPM) vychází z ceny, za kterou je produkt nakoupený od sdruženého podniku (dodavatele) prodán nezávislému podniku (konečnému odběrateli). Tato nezávislá cena je pak snížena o hrubé rozpětí (hrubou přirážku) závislého prodejce. Metody lze použít například v těch případech, nepřispívá-li výrazně prodejce (např. distributor) ke zhodnocení prodávaného výrobku. 8 Pokyn D 332: Sdělení Ministerstva financí k uplatňování mezinárodních standardů při zdaňování transakcí mezi sdruženými podniky převodní ceny.

6 Metoda nákladů a přirážky (Cost plus method cost+) vychází z nákladů, které dodavatel v řízené transakci na majetek nebo služby poskytované sdruženému podniku vynaložil. K těmto nákladům je pak přičtena kalkulovaná přirážka závislého dodavatele. Této metody lze použít tam, kde závislý dodavatel (výrobce) podstatně nepřispívá k hodnotě prodávaného zboží, např. při prodeji polotovarů nebo ve smlouvách o subdodávkách. Použití tradičních transakčních metod předpokládá znalost ceny nebo znalost hrubé marže (hrubého obchodního rozpětí). Posuzované ukazatele je třeba očistit o vlivy, které ovlivňují výši konečné ceny nebo přirážky. Ziskové transakční metody vycházejí z posouzení zisků, které vznikají z transakcí mezi sdruženými podniky: Metoda rozdělení zisku (Profit split method) vychází ze zisku sdružených podniků z řízených transakcí. Tento zisk je na základě analýzy zásluh (funkční analýzy) rozdělen mezi sdružené podniky, které se na řízené (kontrolované) transakci podílejí. Znamená to, že celkový zisk z dané transakce je mezi sdružené podniky rozdělen podle míry, jakou každý z nich k vytvoření celkového zisku přispěl. K tomu, abychom mohli ověřit správnost rozdělení zisku, musíme nalézt podniky s podobnými funkcemi, jaké mají sdružené podniky zúčastněné na transakci. Podle míry ziskovosti, zjištěné u srovnatelných nezávislých podniků, určíme i podíl na zisku u podniků sdružených. Metodu lze použít tam, kde jsou jednotlivé transakce do té míry provázané, že nemohou být posuzovány odděleně. Transakční metoda čistého rozpětí (Transactional net margin method TNMM) porovnává finanční ukazatele související s řízenou transakcí s finančními ukazateli souvisejícími se srovnatelnou nezávislou transakcí (např. ziskovost, rentabilitu k nákladům, prodeji, apod.) Mechanismus použití TNMM je srovnatelný s metodou ceny při opětovném prodeji nebo metodou nákladů a přirážky. Výběr vhodné metody vychází samozřejmě z výsledků výchozí analýzy. Pro potvrzení správnosti volby je však současně nutné ověření použitelnosti a rizikovosti metody v delším časovém horizontu a v jiných, srovnatelných transakcích. OECD proto doporučuje, aby u každé posuzované transakce byla volena nejvhodnější metoda dle okolností případu. 9 Předmětem cenové tvorby je u nadnárodních společností nejen zboží, ale ve stále širší míře i služby, které jejich nákup a prodej doprovázejí. Při posuzování správnosti kalkulace ceny služeb (zejména manažerského charakteru) posuzuje daňová správa nejen dodržování principu tržního odstupu, ale i samotnou potřebu přijetí služby ze strany příjemce, její konečný užitek, náklady na její poskytnutí i zajištění a udržení zdanitelného příjmu. Manažerské služby jsou v ČR, obdobně i v jiných zemích EU, obvykle oceňovány při použití metody nákladů a přirážky ve výši 5 10 % z posuzované ceny. Dokumentace k převodním cenám Povinnost vedení dokumentace k transferovým cenám není daňovým subjektům českou daňovou legislativou uložena výslovně. Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu, však ve svém 23 odst. 7 uvádí, že: správce daně upraví základ daně o zjištěný rozdíl mezi cenou sjednanou mezi spojenými osobami a cenou, která by byla sjednána mezi nezávislými osobami, pokud tento rozdíl není uspokojivě doložen. Podobně i Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve svém 31 odst. 9 ukládá daňovému subjektu povinnost prokazování všech skutečností, uváděných v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo tehdy, je-li k 9 viz Pokyn D 332: Sdělení Ministerstva financí k uplatňování mezinárodních standardů při zdaňování transakcí mezi sdruženými podniky převodní ceny.

7 jejich prokázání v průběhu daňového řízení správcem daně vyzván. Ze zmíněných ustanovení zákona lze vyvodit, že správce daně může od poplatníka vyžadovat doložení a zdůvodnění kalkulace převodních cen (dokumentaci k převodním cenám). Dokumentace tvorby převodních cen je popsána v kapitole V. Směrnice OECD, která sice není pro tuzemsko právně závazná, je však přesto uznávána jako vhodné vodítko pro řešení problematiky tvorby převodních cen, a to jak ze strany poplatníků, tak i subjektů daňové správy. Dalším vodítkem pro harmonizaci zásad pro přípravu a tvorbu dokumentace převodních cen v členských státech Evropské unie je Koncept evropské dokumentace k převodním cenám (EU TP Documentation), který vedl k přijetí Kodexu chování ohledně dokumentace tvorby převodních cen pro nadnárodní podniky v EU a jeho implementaci do národních právních předpisů. V České republice se zásady konceptu objevují v Pokynu D 334: Sdělení Ministerstva financí k rozsahu dokumentace způsobu tvorby cen mezi spojenými osobami. Vyhotovení dokumentace k převodním cenám dle EU TP Documentation zahrnuje dvě relativně samostatné části: Základní dokumentace (tzv. Masterfile) by měla obsahovat údaje o celé skupině podniku, použitelné ve všech členských státech EU. Tyto údaje by měly popisovat zásadní ekonomické skutečnosti a poskytovat celkový přehled fungování nadnárodní společnosti. Měla by zahrnovat: obecný popis podnikatelské činnosti a podnikatelské strategie skupiny podniku, včetně změn podnikatelské strategie oproti předchozímu roku, obecný popis organizační, právní a provozní struktury skupiny podniku (včetně organizačního schématu, seznamu členu skupiny a popisu podílu mateřské společnosti v dceřiných společnostech, obecný popis spojených osob, obecný popis obchodních vztahů mezi členy skupiny (obecný popis toku transakcí, průběhu fakturací, rozsahu transakcí), obecný popis vykonávaných funkcí, předpokládaných rizik a popis změn funkcí a rizik ve srovnání s předchozím daňovým rokem, vlastnictví nehmotného majetku (patentu, ochranných známek, obchodních značek, knowhow apod.) včetně licenčních poplatků, politiku dané skupiny týkající se tvorby transferových cen, seznam ujednání o podílení se na nákladech, seznam předběžných cenových dohod (závazných posouzení). Specifická dokumentace by v návaznosti na tzv. Masterfile měla obsahovat: podrobný popis podnikatelské činnosti a podnikatelské strategie, včetně změn podnikatelské strategie oproti předchozímu roku, popis obchodních vztahů, kterých se tento člen účastní se specifikací předmětu transakce, jejího rozsahu a průběhu fakturace, srovnávací analýzu (5 faktorů srovnávací analýzy), vysvětlení, týkající se výběru a uplatňování metody tvorby převodních cen, tj. proč byla zvolena konkrétní metoda tvorby převodních cen, a jak byla uplatněna,

8 informace o vnitřních a/nebo vnějších srovnatelných údajích. Rozhodnutí o struktuře předkládané dokumentace (základní x specifické) spadá do kompetence daňového poplatníka. Použití Masterfile je dobrovolné, každý podnik nadnárodní korporace se může rozhodnout, zda dokumentaci vyhotoví samostatně nebo zda její součástí bude i popis aktivit celé skupiny podniku. Součástí dokumentace transferových cen mohou být i informace o srovnatelných nezávislých transakcích. Bez ohledu na to, zda podnik přijme koncept EU TP Documentation či nikoliv, by dokumentace převodní (transferové) ceny měla vždy obsahovat informace: o skupině a jednotlivém podniku charakteristika podnikání, popis aktivit, organizační a vlastnické vztahy ve skupině, výše obratu a provozní výsledky za několik předcházejících let, úroveň transakce daňového subjektu se zahraničními spřízněnými podniky (např. výše obratu zásob, poskytování služeb, pronájem dlouhodobého hmotného majetku, užití a převod dlouhodobého nehmotného majetku, úrok z půjček), o obchodní transakci, především informace o povaze a ekonomických podmínkách transakce, majetku zahrnutého do transakce, toku výrobků a služeb mezi spřízněnými podniky, o cenách, podnikatelských strategiích a zvláštních okolnostech faktory, které ovlivnily stanovení cen nebo stanovení cenových politik společnosti a celé skupiny, vysvětlení pro výběr metody převodní ceny a její aplikace, kompenzační transakce, manažerská strategie či typ podnikání, obecné obchodní a průmyslové podmínky, vykonávané funkce, podstoupená rizika, finanční informace. 10 Podle ustanovení 38 Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu, který vstoupil v platnost k 1. lednu 2006, může daňový poplatník požádat také o tzv. závazné posouzení způsobu vytvoření transferové ceny v obchodních vztazích s osobami, které jsou k němu osobami spojenými ve smyslu 23 odst. 7 tohoto zákona. K tomuto účelu byl také vydán Pokyn D 333: Sdělení Ministerstva financí k závaznému posouzení způsobu, jakým byla vytvořena cena sjednávaná mezi spojenými osobami. Tento pokyn vysvětluje základní postup při vydávání závazného posouzení: společnost může požádat o závazné posouzení v těch případech, kdy sjednává ceny v obchodních vztazích se spojenými osobami, poplatník má možnost zažádat o posouzení způsobu vytvoření převodní ceny u transakcí probíhajících v daném zdaňovacím období, nebo které v budoucnu proběhnou. O závazné posouzení obchodních vztahů, které v minulosti ovlivnily základ daně, však již žádat nelze. závazné posouzení se předkládá místně příslušnému správci daně, správce daně prověří srovnatelné podmínky a zhodnotí, zda způsob tvorby ceny, který poplatník navrhuje, je v souladu s principem tržního odstupu, správce daně není zákonem vázán vydat rozhodnutí v určité lhůtě, rozhodnutí je účinné pro zdaňovací období uvedená v rozhodnutí, maximálně tři roky od konce kalendářního roku, v němž nabylo toto rozhodnutí právní moci viz Pokyn D 334: Sdělení Ministerstva financí k rozsahu dokumentace způsobu tvorby cen mezi spojenými osobami 11 Pokyn D 333: Sdělení Ministerstva financí k závaznému posouzení způsobu, jakým byla vytvořena cena sjednávaná mezi spojenými osobami.

9 Tento postup lze označit za jistou formu předběžné daňové kontroly, při které se správce daně s předstihem vyjádří ke správnosti stanovení převodních (transferových) cen, což bývá daňovými poplatníky vnímáno velice pozitivně. Dokumentace k transferovým cenám nemusí být nutně plátci daně připravována předem. Je však třeba počítat s tím, že je obvykle vyžadována v případech prokazování daňové povinnosti nebo při podání žádosti o vydání závazného posouzení. Případy, kdy jsou cenové podklady získávány dodatečně a s jistým časovým odstupem, mohou negativně ovlivnit kvalitu finální dokumentace a tedy i rozhodnutí správce daně. Systematická práce na její tvorbě může naopak plátci daně poskytnout nejen širší přehled o použitelnosti vhodných podkladů, ale také možnost koordinace jejich obsahu s ostatními podniky v rámci koncernu, včetně předvídání konečných daňových dopadů. Přesouvá rovněž povinnost rozporovat a vyvrátit předložené důkazy na správce daně. Závěr Význam mezinárodních obchodních operací, probíhajících v rámci struktury nadnárodních společností, rok od roku narůstá. Transakce mezi těmito spojenými subjekty (sdruženými podniky) jsou ovlivňovány jak českými, tak i zahraničními právními předpisy současně a jejichž dodržování je díky nepříznivému globálnímu ekonomickému vývoji ze strany institucí daňové správy prověřováno s čím dál tím větší četností a pečlivostí. Znalost problematiky transferových cen a dodržování příslušných legislativních předpisů by se proto mělo stát ze strany plátců daní samozřejmostí a ekonomickou nutností. Literatura [1] Feinschreiber, R. Margaret Kent, M.: Transfer Pricing Handbook. Hoboken New Jersey, Wiley Corporate F&A, [2] Feinschreiber, R. Margaret Kent, M.: Avoiding Tax Malpractice. Chicago, CCH Inc., [3] Committee of UN Experts on International Cooperation in Tax Matters: Transfer pricing practical manual for developing countries, United Nations, Geneva, October [4] Machoň, L.: Nadnárodní společnosti a jejich transferové ceny. 1. vydání, Praha, VŠE, [5] Modelová smlouva OECD o zamezení dvojího zdanění příjmů a majetku, Praha, Wolters Kluwer, [6] Pokyn D 332: Sdělení Ministerstva financí k uplatňování mezinárodních standardů při zdaňování transakcí mezi sdruženými podniky převodní ceny. [7] Pokyn D 333: Sdělení Ministerstva financí k závaznému posouzení způsobu, jakým byla vytvořena cena sjednávaná mezi spojenými osobami. [8] Pokyn D 334: Sdělení Ministerstva financí k rozsahu dokumentace způsobu tvorby cen mezi spojenými osobami. [9] PWC Tax & Legal Services, Global Transfer Pricing Perspectives, Europe, Autumn [10] Romancov, M.: Transferové ceny Co nového? Měsíčník Bankovnictví, č. 3, Economia a.s., [11] Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu.