Č. okruhu Název okruhu Téma Pramen Strana 1 Kalendář, obsah Obsah č. 10/2013 c.k. 32. Okruh Téma Strana

Transkript

1 1 Kalendář, obsah Obsah č. 10/2013 c.k. 32 Okruh Téma Strana 1 Kalendář, obsah 2 Daň z příjmů - společné 3 Daňová evidence 4 DPH 5 Účetnictví 6 Soc. a zdravotní pojištění 7 Právo v podnikání 8 Zaměstnavatel a zaměstnanci Obsah 32 Kalendář povinností v říjnu Zálohy na daň z příjmů Daňově uznatelné úroky v rámci skupiny 68 Prominutí úhrady daně z příjmů a příslušenství daně z příjmů pro poplatníky postižené v roce 2013 povodněmi 407/ Uplatnění daňového odpočtu u darů poskytnutých ze společného jmění manželů 404/ Stanovení výše dílčího základu daně 7 pro porovnání dle 35ca (možnost uplatnění slevu na manžela/manželku, vyživované dítě) 403/ Poskytnutí nepřímého bonusu od zahraničního výrobce zboží Ručení za DPH při úhradě na jiný než zveřejněný bankovní účet a další očekávané novinky v DPH Rezervy na opravy hmotného majetku z účetního pohledu Jednoleté pomaturitní studium jazyků - statut studenta 19 Odložení povinné elektronické komunikace OSVČ s ČSSZ Aktuální dění v daňové legislativě daňové zákony v návaznosti na rekodifikaci soukromého práva Změna v zákoníku práce po 48 letech Dopady zvýšení minimální mzdy do minimální hodinové mzdy při různé týdenní pracovní době a do zákona o zaměstnanosti a do zaručené mzdy Náhrady mzdy se od roku 2014 vrací na prvních 14 kalendářních dnů pracovní neschopnosti 9 Ostatní daně Související obory Přehled předpisů za září Stanovisko GFŘ k aplikaci 18 odst. 2 DŘ (delegace místní příslušnosti vs. přeregistrace) 56-58

2 2 Daň z příjmů Zálohy na daň z příjmů Daně a právo v praxi 61 Zálohy na daň z příjmů doc. Ing. Petr Kout, CSc. Poznámka c.k.: V následujícím článku Vám přinášíme komplexní přehled ohledně stanovení záloh pro fyzické a právnické osoby na zálohové období, které vychází z poslední známé daňové povinnosti. Jelikož v této oblasti není vše úplně jasné, na uvedených příkladech si ukážeme konkrétní řešení. Většinou poplatníci nemají problémy s výpočtem výše záloh na daň z příjmů a se stanovením periodicity jejich placení, protože používané programy, které sestavují daňová přiznání k daním z příjmů, obvykle obsahují funkci, která tyto výpočty bez problémů zvládá. Přesto k chybám dochází - někdy vinou poplatníka, jindy v důsledku nejednoznačného znění zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZDP ). V dalším textu bych chtěl poukázat na problémy, se kterými se lze setkat - ať již jde o nesprávné pochopení lhůt pro placení záloh, způsobu výpočtu jejich výše u daně z příjmů fyzických osob (dále jen DPFO ), tak i nejasnosti, které stále v sobě obsahuje ZDP u daně z příjmů právnických osob (dále jen DPPO ). Předmětem článku nejsou zálohy na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků, také se nebudu podrobněji zabývat placením záloh při přeměnách obchodních společností. Nejprve si připomeneme společná pravidla, která platí jak pro zálohy na DPPO, tak pro zálohy na DPFO. Základním ustanovením, které řeší placení záloh na daň z příjmů, je 38a ZDP. Ke správnému výpočtu výše záloh se dále použije zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen DŘ ). Přihlédnout se musí i ke lhůtám pro podání daňového přiznání podle 136 DŘ a 38m ZDP. U záloh na daň z příjmů se setkáváme se třemi rozhodnými obdobími: 1. zdaňovací období, 2. období, za které se podává daňové přiznání, které není zdaňovacím obdobím, 3. zálohové období. Zdaňovací období Zdaňovacím obdobím u DPFO je vždy kalendářní rok - viz 5 odst. 1 ZDP. To platí i pro ne zcela typickou situaci, kdy by fyzická osoba vedla účetnictví a měla za účetní období hospodářský rok. Zdaňovacím obdobím u DPPO podle 17a ZDP je: kalendářní rok, hospodářský rok, období od rozhodného dne fúze nebo převodu jmění na společníka anebo rozdělení obchodní společnosti nebo družstva do konce kalendářního roku nebo hospodářského roku, ve kterém byly fúze nebo převod jmění na společníka anebo rozdělení zapsány v obchodním rejstříku, účetní období, pokud je toto účetní období delší než nepřetržitě po sobě jdoucích 12 měsíců. Příklad 1 Dne vznikla obchodní společnost. Její účetní a zdaňovací období bude kalendářní rok. Období od do je jejím prvním účetním a zdaňovacím obdobím. Období, za které se podává daňové přiznání, které není zdaňovacím obdobím Účetní období, které trvá méně než 12 po sobě jdoucích kalendářních měsíců, je obdobím, které není zdaňovací. Podává se za něj přiznání, vykazuje se výsledek hospodaření i základ daně a počítá se daň z příjmů. Připadá v úvahu pouze u DPPO. Váže se na přechod z kalendářního roku na hospodářský rok a naopak.

3 2 Daň z příjmů Zálohy na daň z příjmů Daně a právo v praxi 62 Příklad 2 Obchodní společnost přechází z kalendářního roku na hospodářský rok. Rok 2012 je účetním obdobím, které je i zdaňovacím obdobím. Hospodářský rok začíná Období až je účetním a současně zdaňovacím obdobím. Období až je účetním obdobím, ale není zdaňovacím obdobím. Zálohové období Zálohové období je podle 38a ZDP období od prvního dne, který následuje po uplynutí posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání za uplynulé zdaňovací období do posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání za následující zdaňovací období. Příklad 3 Fyzická osoba podává daňové přiznání za rok 2012 v základní lhůtě do (1. 4. byly Velikonoce). Zálohové období začíná a skončí posledním dnem lhůty pro podání přiznání za rok 2013, tedy například Příklad 4 Poplatník - právnická osoba - má účetní období kalendářní rok Má povinnost podat přiznání v prodloužené lhůtě, protože její účetní závěrka podléhá auditu. Posledním dnem pro včasné podání přiznání je Bude-li situace stejná i o rok později, bude zálohovým obdobím až Příklad 5 Poplatník má hospodářský rok od do Podléhá povinnému auditu. Lhůta pro podání daňového přiznání je ( je sobota). Pokud i nadále bude podléhat auditu, zálohové období bude až Zálohy na daň z příjmů se platí v průběhu zálohového období. Vznikne-li tedy povinnost platit zálohy na daň, platí se v průběhu zálohového období. Zdá se, že je zde vše jasné. Není tomu tak a u DPPO si později uvedeme závažnou nejasnost. Výše záloh a jejich periodicita Výše záloh a periodicita jejich placení vychází z poslední známé daňové povinnosti. Tou je obecně částka, kterou si poplatník vypočetl a uvedl v řádném daňovém přiznání za poslední skončené zdaňovací období. Pokud je řádné přiznání podáno opožděně, zálohové období začne později, začíná běžet od následujícího dne po dni podání přiznání. Příklad 6 Poplatník podal řádné přiznání místo až Zálohové období bude od do Podává-li poplatník dodatečné daňové přiznání, je poslední známou daňovou povinností částka, kterou uvedl v dodatečném daňovém přiznání - neboli mění se poslední známá daňová povinnost. Zálohy splatné do data podání dodatečného daňového přiznání se nemění, mění se až výše nově splatné zálohy na daň. Zálohy na daň z příjmů neplatí obce a kraje. Dále zálohy na daň neplatí ti poplatníci, jejichž poslední známá daňová povinnost nepřesáhla Kč. Poplatníci, jejichž poslední známá daňová povinnost přesáhla Kč, ale nepřesáhla Kč, platí zálohy na daň pololetně ve výši 40% poslední známé daňové povinnosti. Poplatníci s poslední známou daňovou povinností nad Kč platí zálohy na daň ve výši 25% poslední známé daňové povinnosti. Placení záloh na daň Poslední známá daňová povinnost (PZDP) do Kč Kč Výše zálohy (z PDZP) Periodicita placení Lhůty placení 40% pololetně neplatí se do 15. dne každého 6 měsíce zdaňovacího období

4 2 Daň z příjmů Zálohy na daň z příjmů Daně a právo v praxi 63 nad Kč 25% čtvrtletně do 15. dne každého 3 měsíce zdaňovacího období Zaokrouhlování Podle 146 DŘ se záloha na daň zaokrouhluje na celé stokoruny nahoru. Příklad 7 Poplatník má poslední známou daňovou povinnost ze zdaňovacího období roku 2012 ve výši Kč. Přiznání za rok 2012 podává do Záloha na daň z příjmů splatná v období až bude činit x 0,25 = = ,50 Kč, po zaokrouhlení na stokoruny nahoru Kč. Zálohy bude poplatník platit čtvrtletně a budou splatné do , , a Posuny oproti 15. dni jsou způsobeny sobotami a nedělemi. Po skončení zdaňovacího období nebo období, za něž je podáváno daňové přiznání, se zaplacené zálohy na daň, splatné v jeho průběhu, započítávají na úhradu skutečné výše daně. U záloh, u nichž došlo k prodlení s placením, se na úhradu daně započítají i ty zálohy, které budou zaplaceny do konce lhůty pro podání daňového přiznání, i když byly uhrazeny v následujícím zdaňovacím období. Příklad 8 Poplatník má daňovou povinnost ve výši Kč. V průběhu zdaňovacího období zaplatil zálohy na daň: ve výši Kč, ve výši Kč, ve výši Kč. Zálohu ve výši Kč splatnou do zaplatil až Doplatek daně bude činit Kč, tj (3 x ). Se splatností záloh na daň někdy vznikají problémy. Nemám na mysli situace, kdy poplatník na zálohu na daň nemá prostředky nebo kdy zapomněl zaplatit včas. Dochází k nepochopení vzájemného vztahu zdaňovacího období a zálohového období. Příklad 9 Poplatník daně z příjmů má hotové přiznání za rok 2012 už Odevzdá ho správci daně, protože chce mít na horách, kam právě odjíždí, čistou hlavu. Uvažuje tak, že jeho poslední známá daňová povinnost je Kč. Z toho vyplývající čtvrtletní záloha na daň bude ve výši Kč. Protože už tuto výši daně a zálohy na daň zná při podávání přiznání , zadá ve svém počítači příkaz k úhradě zálohy na daň na den ve výši Kč. Protože ale jeho daňová povinnost za rok 2011 byla Kč a zálohové období končí až , má správně zaplatit do zálohu na daň ve výši Kč, tj. 1/4 z Kč. Vzniká mu tedy úrokem z prodlení sankcionovaný nedoplatek ve výši Kč. Správa záloh na daň Obecně, podle 174 DŘ, platí, že se zálohy na daň platí, pokud tak stanoví příslušný hmotně právní zákon. Zálohy na daň se platí v průběhu období (u daní z příjmů zálohového období), jestliže daň není ještě známa a neuplynul-li den její splatnosti. Zálohy na daň podléhají vyúčtování. Například u daně z nemovitostí je daň známa v průběhu zdaňovacího období již k , daň z nemovitostí se tedy nehradí formou záloh, ale formou splátek. Na žádost poplatníka může správce daně v odůvodněných případech stanovit zálohy nižší, popřípadě povolit neplacení záloh na daň, a to i za celé zdaňovací období. Určitě je vhodné pružně reagovat na ekonomickou situaci u poplatníka a případně požádat o snížení nebo prominutí záloh na daň. Žádost bývá kromě zdůvodnění doprovázena obvykle údaji o ekonomické situaci, například výsledovkou nebo výpisem údajů z daňové evidence. Pozdní úhrada zálohy na daň podléhá sankcím stejně jako pozdní zaplacení daňové povinnosti, protože záloha na daň se spravuje jako daň. Je-li poplatník v prodlení, tzn. neuhradíli splatnou zálohu

5 2 Daň z příjmů Zálohy na daň z příjmů Daně a právo v praxi 64 nejpozději v den její splatnosti, vzniká mu povinnost uhradit úrok z prodlení za každý den prodlení, počínaje pátým pracovním dnem následujícím po dni splatnosti až do dne platby včetně. Výše úroku z prodlení je ve výši repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o 14 procentních bodů, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí. Úrok z prodlení řeší 252 DŘ. Úrok z prodlení se uplatní do dne splatnosti zálohované daně. I u záloh na daň může poplatník požádat o posečkání úhrady, a to za daňovým řádem stanovených podmínek (mimo jiné vážná újma poplatníka, ohrožení výživy fyzických osob). Posečkání daně je levnější o 7 procentních bodů než úrok z prodlení při pozdní úhradě zálohy na daň. Další podmínky se řídí 156 až 157 DŘ. Závěr Podmínky pro placení záloh na DPPO a DPFO stanoví především 38a ZDP. Správu záloh na daň, které se spravují jako daň, řeší daňový řád. Při stanovení povinnosti placení záloh na daň se vychází ze tří období - za prvé ze zdaňovacího období, za druhé z období, za které se podává přiznání, ale které není zdaňovací, a za třetí ze zálohového období. V ZDP v 38a je stanoven způsob výpočtu výše zálohy na daň a lhůty jejich splatnosti. Příště se budeme podrobněji zabývat specifiky u záloh na daň u DPFO a DPPO. Daň z příjmů fyzických osob U DPFO jsou obecná pravidla dále upravena následovně: Poplatník při výpočtu poslední známé daňové povinnosti nepočítá s dílčím základem daně podle 10 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZDP ) - Ostatní příjmy. Poplatník s příjmy podle 6 ZDP - Příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky, testuje, zda vůbec musí platit zálohy na daň, resp. spočítá, jestli má platit zálohy na daň v plné nebo krácené výši. Vychází z toho, jaký podíl tvoří dílčí základ daně podle 6 ZDP na celkovém základu daně, tedy z podílu dílčí základ daně podle 6 / základ daně celkem. Do příjmů podle 6 ZDP se zahrnují pouze ty příjmy, ze kterých má plátce povinnost srážet zálohu na daň podle 38h ZDP, nikoliv tedy například příjmy podléhající srážkové dani podle zvláštní sazby podle 36 ZDP nebo příjmy ze zahraničí. Celkový základ daně je tvořen součtem dílčích základů daně podle 6 až 10 ZDP. Platí, že: zálohy na daň se neplatí, pokud je uvedený podíl alespoň 50%, zálohy na daň se platí v poloviční výši, pokud činí podíl 15,00% až 49,99%, zálohy na daň se platí v nezkrácené výši, pokud podíl činí méně než 15%. Protože příjmy ze zaměstnání v zahraničí nepodléhají režimu 38h ZDP, vztahuje se na ně povinnost platit zálohy na daň. V uvedeném vzorci se nezahrnují do čitatele zlomku, pouze do jmenovatele. Příklad 10 Poplatník DPFO vykazuje následující údaje v daňovém přiznání (v Kč): Údaje v přiznání Výpočet záloh Dílčí základ daně z podnikání Dílčí základ daně z podnikání Dílčí základ daně z podnikání Celkem základ daně Nezdanitelné části základu daně Rozdíl Daň Sleva na dani 35ba Daň po slevách

6 2 Daň z příjmů Zálohy na daň z příjmů Daně a právo v praxi 65 Výše záloh na daň se bude počítat z částky Kč. Poplatníkovi vzniká povinnost platit pololetní zálohy na daň ve výši x 0,4 = Kč, zaokrouhleno Kč. Příklad 11 Poplatník DPFO vykazuje následující údaje v daňovém přiznání (v Kč): Údaje v přiznání Dílčí základ daně z podnikání Dílčí základ daně z podnikání Dílčí základ daně z podnikání Celkem základ daně Nezdanitelné části základu daně Rozdíl Daň Sleva na dani 35ba Daň po slevách Podíl 6 na celkovém základu daně je: / , tj. 33,33%. Celková daňová povinnost přesáhla Kč, proto zálohy na daň budou placeny čtvrtletně. Vypočtená obecná výše zálohy x 0,25 = Kč bude krácena na polovinu, po zaokrouhlení bude výsledná částka zálohy na daň Kč. Dále pro DPFO platí, že poplatník, který ukončil činnost, z níž mu plynuly zdanitelné příjmy (například podnikání), nebo zanikl zdroj jeho zdanitelných příjmů (například z pronájmu), není povinen platit zálohy na daň, a to od splátky, která následuje po dni ukončení činnosti nebo zániku zdroje příjmů (například z pronájmu). Poplatník má povinnost tyto skutečnosti oznámit správci daně. Forma oznámení může být různá - například samostatným podáním nebo uvedením příslušných údajů v příloze č. 1 přiznání k DPFO. Pokud poplatník s povinností platit zálohy na daň ztratí jeden z více zdrojů svých příjmů, má nadále povinnost platit zálohy na daň. Je vhodné, aby využil 174 DŘ a požádal o snížení výše záloh. Daň z příjmů právnických osob Do poslední známé daňové povinnosti se nezahrnuje daň připadající na samostatný základ daně podle 20b, tedy stanovené příjmy ze zahraničí. U DPPO spočtené z obecného základu daně se daň po slevách spočítaná a uvedená poplatníkem v přiznání přepočítává na fiktivní roční (dvanáctiměsíční) daňovou povinnost, jestliže se: poslední známá daňová povinnost týkala jen části zdaňovacího období (například v roce vzniku společnosti), nebo poslední známá daňová povinnost týkala zdaňovacího období kratšího či delšího než 12 měsíců. Poplatník si pro placení záloh musí spočítat poslední známou daňovou povinnost tak, jako by se týkala zdaňovacího období v délce 12 měsíců. Přepočet provede tak, že poslední známou daňovou povinnost z přiznání vydělí počtem měsíců, za které poplatník pobíral příjmy podléhající dani, a výsledek vynásobí 12. Do počtu měsíců se počítá i započatý kalendářní měsíc. Příklad 12 Obchodní společnost vznikla Daňová povinnost za rok 2013 činí Kč. Přepočtená poslední známá daňová povinnost bude ve výši / 10 x 12 = Kč. Společnost bude v zálohovém období platit zálohy na daň ve výši x 0,25 = Kč, po zaokrouhlení Kč čtvrtletně.

7 2 Daň z příjmů Zálohy na daň z příjmů Daně a právo v praxi 66 Při stanovení zálohového období a výše záloh a jejich periodicity jsme, v souladu s 38a odst. 1 ZDP, uvažovali pouze se zdaňovacím obdobím. Nikoliv s obdobím, za které se podává přiznání, ale které zdaňovacím obdobím není. Obdobně to platí pro stanovení splatnosti záloh podle 38a odst. 3 a 4 ZDP. Ale jak máme postupovat, pokud máme období, které není zdaňovací? Na to ZDP odpověď nedává. A obdobný závěr platí pro otázku, zda máme přepočítávat poslední známou daňovou povinnost uvedenou v daňovém přiznání na dvanáctiměsíční u období, které není zdaňovací? ZDP opět uvádí jen přepočet u zdaňovacího období. Jediné, co se v souvislosti s účetním obdobím kratším než 12 kalendářních měsíců ze ZDP dozvíme, je, že zálohy na daň zaplacené v tomto kratším období se započtou na celkovou daňovou povinnost. Ale když v tomto období nikdy nemají být placeny zálohy na daň, těžko se dá něco započítávat. Je možnost, že se v těchto situacích budeme důsledně řídit textem zákona. To ale nejspíš narazíme u správce daně. Ten bude očekávat placení záloh. Nebo placená výše záloh může být chybná. Domnívám se, že není možné v tomto případě vycházet pouze z textu ZDP, ale že je potřeba při výkladu ustanovení 38a ZDP vycházet z účelu úpravy tohoto ustanovení ve vazbě na 17a, který řeší zdaňovací období u DPPO. Postupovat tedy tak, jako by v ustanovení 38a byla věta: Za zdaňovací období se pro účely tohoto ustanovení považuje i období, za které se podává přiznání, ale není zdaňovacím obdobím. Doporučený postup by se tedy řídil následujícími pravidly: Z daňové povinnosti za období, které není zdaňovacím obdobím, se provede přepočet na roční poslední známou daňovou povinnost, jako by šlo o část zdaňovacího období. Lhůty splatnosti záloh se řídí obdobím, na které se platí. Zálohy zaplacené v období, které není zdaňovacím obdobím, se započtou na daňovou povinnost období, které není zdaňovacím obdobím. Příklad 13 Poplatník podléhající auditu má následující účetní období s poslední známou daňovou povinností: Účetní období Poslední známá daňová povinnost Lhůta pro podání přiznání Kč Kč Kč Kč Budeme-li postupovat podle výše uvedeného doporučení a k období přistupovat pro účely výpočtu zálohy na daň (pouze pro tyto účely!) jako ke zdaňovacímu období, budou zálohy na daň v letech placeny v následující výši: Splatnost zálohy Výše zálohy na daň Kč

8 2 Daň z příjmů Zálohy na daň z příjmů Daně a právo v praxi 67 Záloha na daň splatná do se řídí už zdaňovacím obdobím roku 2013, na který je placena. Zálohy splatné po se přepočítávají z daňové povinnosti Kč takto: / 8 x 12 x 0,25 = x 0,25 = Kč. Za období se podává přiznání, i když účetní závěrka podléhá ověření auditorem, do 3 měsíců po skončení období, a to podle 38m ZDP. Aby se poplatník nedostal do problémů se správcem daně, doporučil bych projednat postup se správcem daně. Z vlastní zkušenosti vím, že správci daně pro účely výpočtu a placení záloh postupují tak, jako by problémové kratší období, které není zdaňovacím obdobím, zdaňovacím obdobím bylo. Závěr Podmínky pro placení záloh na daň z příjmů právnických osob a daň z příjmů fyzických osob stanoví 38a zákona o daních z příjmů. Při aplikaci tohoto ustanovení není možné vycházet pouze ze znění ZDP, ale je nutno vyjít i z účelu tohoto ustanovení a k období, které není zdaňovacím obdobím, přistupovat jako k období, které je zdaňovacím obdobím.

9 2 Daň z příjmů Daňově uznatelné úroky v rámci skupiny Daňově uznatelné úroky v rámci skupiny Ing. Jiří Vychopeň Daně a právo v praxi 68 Poznámka c.k.: V níže uvedeném textu najdete odpovědi ohledně daňové uznatelnosti úroku z půjček v rámci skupiny mezi společnostmi se sídlem v různých zemích Evropské unie. Existuje stále nějaký limit pro daňovou uznatelnost úroku z půjček v rámci skupiny mezi společnostmi se sídlem v různých zemích Evropské unie? Je nějaké omezení v oblasti uznatelnosti úroku vzhledem k účelu využitelnosti těchto půjček? Jakým způsobem se dnes určuje obvykle výše úroku? Související předpisy: 23 odst. 7, 24 odst. 1, 25 odst. 1 písm. w) zákona, č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Pro uplatnění úroků z půjček v daňových nákladech musí být splněny obecné podmínky daňové uznatelnosti podle 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů, tj. musí se jednat prokazatelně o náklady vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů, a musí být respektována jejich věcná a časová souvislost v daném zdaňovacím období (také v účetnictví musí být dodržena zásada časového rozlišení těchto nákladů). Daňová uznatelnost úroků z půjček mezi spojenými osobami je nadále omezena pravidlem tzv. nízké kapitalizace podle 25 odst. 1 písm. w) zákona o daních z příjmů. Podle uvedeného ustanovení nelze pro daňové účely uznat jako náklady na dosažení, zajištění a udržení příjmů tzv. finanční náklady, kterými se pro daný daňový účel rozumí úroky z úvěrů a půjček a další související náklady (okruh těchto souvisejících nákladů je vymezen v pokynu GFŘ D-6), pokud je věřitel osobou spojenou ve vztahu k dlužníkovi ve smyslu ustanovení 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů, a to ve výši finančních nákladů z částky, o kterou úhrn úvěrů a půjček od spojených osob v průběhu zdaňovacího období nebo období, za něž se podává daňové přiznání, přesahuje čtyřnásobek výše vlastního kapitálu (je-li příjemcem úvěru nebo půjčky banka či pojišťovna, neplatí čtyřnásobek ale šestinásobek výše vlastního kapitálu). Při výpočtu výše daňově neuznatelných úroků z půjček podle výše uvedeného ustanovení mohou poplatníci, kteří nejsou bankou ani pojišťovnou, použít doporučený postup uvedený v pokynu GFŘ D-6. Pro účely zákona o daních z příjmů již od roku 2008 není určena žádná obvyklá výše úroků z půjček, ale stále se i na úroky z půjček mezi spojenými osobami vztahuje ustanovení 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů, podle kterého správce daně upraví základ daně poplatníka (věřitele nebo dlužníka půjčky) o rozdíl, o který se v daném případě sjednaná výše úroku z půjčky mezi spojenými osobami liší od obvyklé výše úroků z půjček poskytovaných mezi nezávislými osobami za stejných nebo obdobných podmínek (tj. zejména z půjček poskytovaných bankami v daném místě a daném čase), není-li tento rozdíl uspokojivě doložen. Uvedené ustanovení se nepoužije v případě, kdy sjednaná výše úroků u půjčky mezi spojenými osobami je nižší, než by byla výše úroků sjednaná mezi nezávislými osobami, a věřitelem je fyzická nebo právnická osoba, která není českým daňovým rezidentem, nebo je věřitelem společník nebo člen družstva, který je českým daňovým rezidentem.

10 2 Daň z příjmů Povodně - prominutí úhrady daně z příjmů a příslušenství daně z příjmů 69 Informace Finanční správy ČR k rozhodnutí ministra financí o prominutí úhrady daně z příjmů a příslušenství daně z příjmů z důvodu mimořádné události Generální finanční ředitelství Poznámka c.k.: Zde Vám přinášíme důležitou informaci, která se týká prominutí úhrady daně z příjmů (maximálně do výše vykázané daně, tj. nemůže dojít k situaci, že by stát vracel zápornou daň ) a příslušenství daně z příjmů u poplatníků, kteří byli zasaženi povodněmi a záplavami. Je nutné pečlivě optimalizovat výši daně tak, aby pokud možno celá částka úlevy byla využitelná. Úleva se týká velké skupiny poplatníků, kraje jsou vymezeny níže. Upozorňujeme mimo jiné na poslední bod Informace a lhůtu do Za účelem zmírnění dopadů mimořádných událostí (povodní a záplav) rozhodl ministr financí využít své pravomoci podle ustanovení 260 odst. 1 písm. b) zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen daňový řád ) a zcela nebo zčásti prominout postiženým poplatníkům úhradu daně z příjmů fyzických osob a daně z příjmů právnických osob a dále příslušenství daně z příjmů vztahující se k posečkaným úhradám daně s původním datem splatnosti, jež nastal ode dne vyhlášení nouzového stavu do 31. října 2013 a k zálohám na dani z příjmů fyzických osob splatných ode dne vyhlášení nouzového stavu do 31. prosince 2013, a to za podmínek uvedených v rozhodnutí. Z hlediska vymezení poplatníků, jichž se prominutí týká, je stanoveno, že prominuto je právnickým a fyzickým osobám postiženým povodní a záplavou, v jejichž důsledku byl vyhlášen dne 2. června 2013 nouzový stav rozhodnutím vlády České republiky č. 140/2013 Sb.. Jmenovitě jde o území Jihočeského kraje, Plzeňského kraje, Středočeského kraje, Libereckého kraje, Královehradeckého kraje, Ústeckého kraje a hlavního města Prahy. Prominutí daní z příjmů Daň z příjmů právnických osob Jedná se o prominutí úhrady daně ve výši odpovídající výši skutečné škody vzniklé na majetku poplatníka používaného k činnostem, z nichž plynou příjmy, které jsou předmětem daně, v důsledku mimořádné události na území, pro něž byl vyhlášen nouzový stav. Skutečnou škodou na majetku se rozumí škoda materiální povahy, tj. zničení nebo poškození majetku poplatníka způsobené v důsledku mimořádné události, která bude doložena posudkem pojišťovny nebo znalce. Nejedná se například o ušlý zisk. Prominutí úhrady daně se vztahuje na daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období, nebo období, za které se podává daňové přiznání, ve kterých v roce 2013 došlo k mimořádné události. Výši škody poplatník prokáže správci daně při podání daňového přiznání prostřednictvím posudku pojišťovny v případě, že je poškozený majetek pojištěn, není-li takový majetek pojištěn, posudkem znalce. Prokázání výše škody pro účely prominutí daně je nutné provést současně s podáním daňového přiznání k dani z příjmů. Má-li poplatník majetek, který je pojištěn i který není pojištěn, předloží ohledně pojištěného majetku posudek pojišťovny, ohledně nepojištěného majetku posudek znalce. Rozhodnutím ministra financí je prominuta toliko úhrada této daně. Prominutí se tak vztahuje pouze na to, co je poplatník povinen uhradit, nikoli na to, co je poplatník povinen tvrdit ve svém daňovém přiznání. Prominutím daně tak poplatníci, kteří naplní podmínky dané tímto rozhodnutím, získají nárok na to, aby snížili výši finanční částky, kterou by měli hradit daň z

11 2 Daň z příjmů Povodně - prominutí úhrady daně z příjmů a příslušenství daně z příjmů 70 příjmů právnických osob za zdaňovací období nebo období, za které se podává daňové přiznání, ve kterých došlo k mimořádné události. Je-li majetek poplatníka daně z příjmů právnických osob, který nebyl založen za účelem podnikání, používán k činnostem, z nichž plynou příjmy, které jsou předmětem daně pouze z části, uplatní se skutečná škoda na tomto majetku pouze v poměrné výši. Právnické osoby rovněž mohou dosáhnout úlevy související s placením záloh na základě individuální žádosti podle 174 daňového řádu. Poplatník prostřednictvím této žádosti může požádat svého místně příslušného správce daně o stanovení záloh nižších, popř. o povolení výjimky z povinnosti daň zálohovat, a to i za celé zdaňovací období, a to s využitím vzorové žádosti (viz níže). Daň z příjmů fyzických osob Jedná se o prominutí úhrady daně z příjmů fyzických osob poměrně připadající na dílčí základy daně z příjmů z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti a z pronájmu podle ustanovení 7 a 9 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o daních z příjmů ), nesnížené o nezdanitelné části základu daně a položky odčitatelné od základu daně za zdaňovací období nebo období, za které se podává daňové přiznání, ve kterých došlo k imořádné události, a to ve výši odpovídající výši skutečné škody vzniklé na majetku poplatníka používaného k činnostem, z nichž plynou příjmy podle ustanovení 7 nebo 9 zákona o daních z příjmů. Skutečnou škodou na majetku se rozumí škoda materiální povahy, tj. zničení nebo poškození majetku poplatníka způsobené v důsledku mimořádné události, která bude doložena posudkem pojišťovny nebo znalce. Nejedná se například o ušlý zisk. Prominutí úhrady daně se vztahuje na daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období nebo období, za které se podává daňové přiznání, ve kterých v roce 2013 došlo k mimořádné události. Výši škody poplatník prokáže finančnímu úřadu při podání daňového přiznání prostřednictvím posudku pojišťovny v případě, že je poškozený majetek pojištěn, není-li takový majetek pojištěn, posudkem znalce. Tedy prokázání výše škody pro účely prominutí daně je nutné provést současně s podáním daňového přiznání na daň z příjmů. Má-li poplatník majetek, který je pojištěn, i který není pojištěn, předloží ohledně pojištěného majetku posudek pojišťovny, ohledně nepojištěného majetku posudek znalce. Prominutí daně se nevztahuje na plátce daně podle ustanovení 38c zákona o daních z příjmů, a to zejména při úhradě daně z příjmů vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně ve smyslu ustanovení 38d zákona o daních z příjmů a při úhradě daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků ve smyslu ustanovení 38h zákona o daních z příjmů. Rozhodnutím ministra financí je prominuta toliko úhrada této daně. Prominutí se tak dotýká pouze toho, co je poplatník povinen uhradit, nikoli toho, co je poplatník povinen tvrdit ve svém daňovém přiznání. Prominutím daně tak poplatníci, kteří naplní podmínky dané tímto rozhodnutím, získají nárok na to, aby snížili výši finanční částky, kterou by měli hradit daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období nebo období, za které se podává daňové přiznání, ve kterých došlo k mimořádné události. Je-li majetek poplatníka používán k činnostem, z nichž plynou příjmy, které jsou předmětem daně, resp. příjmy podle ustanovení 7 nebo 9 zákona o daních z příjmů, pouze z části, uplatní se skutečná škoda na tomto majetku pouze v poměrné výši.

12 2 Daň z příjmů Povodně - prominutí úhrady daně z příjmů a příslušenství daně z příjmů 71 Prominutí příslušenství daně z příjmů fyzických osob placené zálohou Promíjí se pouze příslušenství daně z příjmů fyzických osob vzniklé v důsledku pozdní úhrady zálohy na daň z příjmů fyzických osob podle 38a zákona o daních z příjmů, jejíž splatnost nastane ode dne vyhlášení nouzového stavu do 31. prosince Prominutí příslušenství daně z příjmů fyzických osob se vztahuje pouze na poplatníky hradící zálohy na daň z příjmů fyzických osob podle ustanovení 38a zákona o daních z příjmů. Rozhodnutí se nevztahuje na zálohy poplatníků daně z příjmů fyzických osob hrazené plátcem daně podle ustanovení 38h zákona o daních z příjmů a zálohy hrazené poplatníky daně z příjmů právnických osob. Příslušenstvím daně, na které prominutí dopadne, je úrok z prodlení podle 252 daňového řádu, případně úrok z posečkané částky podle 157 odst. 2 daňového řádu. Prominutí příslušenství daně samo o sobě neznamená zrušení povinnosti zálohu uhradit. Poplatník bude mít v evidenci daní stále evidován nedoplatek, který bude muset později uhradit. Je nutné též upozornit, že v souladu s 154 daňového řádu budou na tento nedoplatek započítávány veškeré vzniklé přeplatky (např. z nadměrného odpočtu u daně z přidané hodnoty). Těm, kteří chtějí dosáhnout eliminaci nedoplatku lze doporučit níže zmíněnou žádost podle 174 daňového řádu. Jako nejvhodnější způsob, jak dosáhnout úlevy související s placením záloh, lze doporučit individuální žádost podle 174 daňového řádu. Poplatník prostřednictvím této žádosti může požádat svého místně příslušného správce daně o stanovení záloh nižších, popř. o povolení výjimky z povinnosti daň zálohovat, a to i za celé zdaňovací období, a to s využitím vzorové žádosti (viz níže). Žádosti podle 174 daňového řádu, které budou řádně podány a u nichž bude doloženo postižení mimořádnou událostí, budou ze strany příslušeného finančního úřadu vyřizovány vstřícně. Postižení mimořádnou událostí lze v tomto případě doložit nejen posudkem pojišťovny či znaleckým posudkem, ale též dalšími věrohodnými způsoby (potvrzení obce, čestné prohlášení atd.). Finanční úřad může případně vyzvat žadatele o doplnění dokladů dokazujících, že byl mimořádnou událostí postižen. Prominutí příslušenství posečkané úhrady daně z příjmů fyzických osob a daně z příjmů právnických osob, jejichž původní den splatnosti nastane ode dne vyhlášení nouzového stavu a poplatník tuto daň zaplatí do 31. října 2013 Prominutí příslušenství daně se vztahuje na poplatníky daně z příjmů fyzických osob i poplatníky daně z příjmů právnických osob, kteří se v důsledku povodní a záplav dostali do situace, která jim znemožnila včasnou úhradu této daně. To se týká pouze daně z příjmů fyzických osob a daně z příjmů právnických osob, jejíž původní den splatnosti nastal ode dne vyhlášení nouzového stavu (typickým příkladem bude splatnost daně 1. července 2013). Nejedná se tedy o případy, kdy je tato daň doměřena a je stanoven náhradní den splatnosti. S ohledem na to, že správce daně musí být schopen ověřit, zda dotyčná osoba byla skutečně postižena povodněmi nebo záplavami, je nezbytné individuální posouzení každého případu. K tomu slouží instrument žádosti o posečkání úhrady daně podle ustanovení 156 daňového řádu (vzor žádosti je uveden níže). V tomto případě je podání žádosti osvobozeno od povinnosti uhradit správní poplatek. Prominutí příslušenství daně se bude vztahovat pouze na ty poplatníky, kteří o posečkání požádají a jejichž žádosti bude vyhověno. Posečkání může být v souladu s ustanovením 156 odst. 4 daňového řádu povoleno i zpětně. Žádost je tedy možné podat i po splatnosti daně. S ohledem na to, že nejzazším termínem pro

13 2 Daň z příjmů Povodně - prominutí úhrady daně z příjmů a příslušenství daně z příjmů 72 úhradu daně je datum 31. října 2013, lze doporučit neponechávat si tuto žádost na poslední chvíli. Nárok na prominutí příslušenství mají pouze ti poplatníci, kteří byli postiženi mimořádnou událostí, a to za předpokladu, že u nich existuje příčinná souvislost mezi postižením povodněmi nebo záplavami a nemožností uhradit daň včas. Poplatníci musí být schopni naplnění této podmínky prokázat. Postižení mimořádnou událostí by mělo být doloženo spolu s žádostí o posečkání, a to nejen posudkem pojišťovny či znaleckým posudkem, ale též dalšími věrohodnými způsoby (potvrzení obce, čestné prohlášení atd.). Finanční úřad může případně vyzvat žadatele o doplnění dokladů dokazujících, že byl mimořádnou událostí postižen. Upozorňujeme, že pro uplatnění prominutí příslušenství daně musí být daň uhrazena nejpozději 31. října Za den úhrady se v souladu s ustanovením 166 odst. 1 daňového řádu považuje den, kdy byla příslušná částka připsána na účet správce daně, resp. den, kdy částku hrazenou v hotovosti převzala příslušná úřední osoba. Lze doporučit provedení bezhotovostní platby s dostatečným předstihem tak, aby poukázaná částka včas došla příslušnému finančnímu úřadu. Příslušenstvím daně, na které prominutí dopadne, je úrok z posečkané částky podle ustanovení 157 odst. 2 daňového řádu, případně úrok z prodlení podle ustanovení 252 daňového řádu. 12. června 2013

14 3 Daňová evidence KOOV: Uplatnění darů poskytnutých ze SJM KDP ČR / Uplatnění daňového odpočtu u darů poskytnutých ze společného jmění manželů Předkládá: Martin Kopecký, daňový poradce, č. osvědčení 3826 Poznámka c.k.: V tomto článku Vám přinášíme koordinační výbor komory daňových poradců, který se zabývá poskytnutím daru ze společného jmění manželů a předpokládá se, že dar byl poskytnut v souladu s podmínkami zákona o daních z příjmů, tedy poskytovatel daru si může uplatnit daňový odpočet z titulu poskytnutého daru. V závěru příspěvku se stanoví, zda je možné, aby si dar uplatnili oba manželé, samozřejmě poměrnou částkou, tj. že v součtu nepřesáhnou výši celkového poskytnutého daru. Situace Cílem příspěvku je vyjasnit uplatnění daňového odpočtu u darů poskytnutých ze společného jmění manželů v případě, kdy je darovací smlouva uzavřena pouze jedním z manželů v rámci obvyklé správy majetku. Analýza Podle 15 odst. 1 ZDP lze od základu daně odečíst hodnotu darů poskytnutých vymezeným osobám na vymezené účely, pokud úhrnná hodnota darů ve zdaňovacím období přesáhne 2 % ze základu daně anebo činí alespoň 1000 Kč. V úhrnu lze odečíst nejvýše 10 % ze základu daně. ZDP u těchto darů na rozdíl např. od výslovné úpravy uvedené v 15 odst. 4 ZDP pro účely uplatnění odpočtu úroků z úvěrů na pořízení bytové potřeby, nestanoví, zda a jak mohou manželé mezi sebou dar rozdělit a uplatnit ve svých daňových přiznáních v případě, kdy darovaný majetek patří do společného jmění manželů. Podle 145 občanského zákoníku majetek, který tvoří společné jmění manželů, užívají a udržují oba manželé společně. Obvyklou správu majetku náležejícího do společného jmění manželů může vykonávat každý z manželů. V ostatních záležitostech je třeba souhlasu obou manželů; jinak je právní úkon neplatný. Závazky, které tvoří společné jmění manželů, plní oba manželé společně a nerozdílně. Z právních úkonů týkajících se společného jmění manželů jsou oprávněni a povinni oba manželé společně a nerozdílně. Z výše uvedené právní úpravy plyne, že aby mohl jeden z manželů uzavřít darovací smlouvu, která se týká majetku ve společném jmění manželů (pokud výše daru není excesivní), nepotřebuje k tomu předem souhlas druhého z manželů, byť takováto smlouvu přímo zasahuje do majetkové sféry druhého z manželů. Platí tedy, že pokud jeden z manželů uzavře darovací smlouvu, poskytují dar oba manželé společně a nerozdílně, aniž by byl stanoven poměr, v jakém oba manželé dar poskytují. Z hlediska obdarovaného je bez významu, zda darovací smlouvu uzavírají oba manželé nebo v rámci zákonného jednatelského oprávnění pouze jeden z manželů. V praxi se může stát, že hodnota daru překročí 10% základu daně jednoho z manželů, ale nepřekročí 10% součtu základů daně obou manželů. V takovém případě, pokud je hodnota daru alespoň Kč, je podle názoru předkladatele možné dar mezi manžele v libovolném poměru rozdělit, neboť jsou splněny všechny podmínky uvedené v ZDP. Z hlediska předkladatele se jeví jako přílišný formalismus, pokud by manželé museli uzavírat v uvedené situaci dvě samostatné darovací smlouvy, každou do výše limitu dle ZDP. Navíc pokud jeden z manželů uzavírá darovací smlouvu, pak ji uzavírá nejenom za sebe, ale na základě zákonného jednatelského oprávnění ji uzavírá i za druhého z manželů. Předkladatel podpůrně odkazuje na již neúčinnou úpravu společného jmění manželů v 13a ZDP a související výklad ministerstva financí, podle kterého:

15 3 Daňová evidence KOOV: Uplatnění darů poskytnutých ze SJM KDP ČR 26 hodnotu daru může od základu daně odečíst ten z manželů, který dar poskytl, a to až do výše 10 % svého základu daně. Jedná se o celý základ daně manžela (manželky), nikoli jen o jeho polovinu. Činí-li např. celkový základ daně manžela (tj. před rozdělením) Kč s tím, že manželka nemá žádné zdanitelné příjmy, může manžel, při splnění zákonných podmínek, odečíst hodnotu daru až do výše Kč. Manželka však v tomto případě žádnou hodnotu daru odečíst nemůže, neboť její základ daně je roven nule. V případě, že dar poskytli oba manželé, může si hodnotu daru uplatnit každý z nich v poměru, v jakém se na poskytnutí daru podílel". Podle převažujících výkladů k 145 občanského zákoníku i související judikatury platí, že každý z manželů má vlastnické právo k celé věci ve společném jmění, jenž je ovšem omezeno stejným právem druhého manžela. Z charakteru tohoto solidární vlastnictví tedy vyplývá, že by pro darování (a tedy i pro odpočet) nemělo být podstatné, kdo v rámci obvyklé správy majetku podepsal darovací smlouvu nebo z jakého účtu byl dar odeslán. Nelze tedy uplatnit ani analogii k úpravě 10 odst. 2 ZDP, neboť tato úprava se vztahuje pouze k rozdělení společně dosažených příjmů, a v souladu s ustálenou judikaturou by v tomto případě šlo o analogii v neprospěch poplatníka, která je nepřípustná. Závěr V případě daru poskytnutého ze společného jmění manželů si mohou manželé pro účely odpočtu podle 15 odst. 1 ZDP rozdělit výši daru mezi sebe bez dalšího omezení. Z hlediska správy daně bude přílohou přiznání u manžela, který darovací smlouvu neuzavřel, kopie darovací smlouvy uzavřené druhým z manželů a prohlášení obou manželů, že dar by poskytnut ze společného jmění manželů a darovací smlouva byla uzavřena se souhlasem obou manželů, v rámci obvyklé správy společného jmění. Navrhujeme přijmout výše uvedený závěr a po projednání příspěvku na Koordinačním výboru doporučujeme přijatý závěr vhodným způsobem publikovat. Stanovisko GFŘ: Souhlas se závěry. Jako nezdanitelnou část základu daně ve výši poskytnutých darů mohou za podmínek podle 15 odst. 1 ZDP uplatnit jak podnikatelé ve svém daňovém přiznání, tak i zaměstnanci prostřednictvím ročního zúčtování u svého zaměstnavatele. Dar může mít charakter finanční částky, movité či nemovité věci a poskytnuté služby (dále jen dar věci). SJM upravuje 143 a násl. občanského zákoníku, kde je také uvedeno, co SJM tvoří a co do SJM nepatří. Vlastnická práva a povinnosti k věcem ve SJM náleží v plném rozsahu oběma manželům (manželé nejsou spoluvlastníky věcí ve SJM, ale oba tyto věci společně a nerozdílně vlastní). K běžné správě majetku náležejícího do SJM je oprávněn každý z manželů samostatně, v ostatních věcech (např. prodej, pronájem) je třeba souhlasu obou manželů. O poskytnutí daru ze SJM tedy rozhodují oba manželé, neboť každý z manželů má vlastnické právo k celé věci a to je omezeno stejným právem druhého manžela (za předpokladu, že manželé nemají zúžené SJM). Správné uplatnění hodnoty daru je nutné prokázat viz důkazní břemeno daňového subjektu. Dar obvykle uplatňuje ten z manželů, který dar svým jménem poskytl a je uveden na darovací smlouvě. Pokud dar poskytli oba manželé dohromady ze SJM, mohou se dohodnout, kdo z nich a jakou část hodnoty daru uplatní. Na darovací smlouvě by měli být jako dárci uvedeni oba manželé. V případě, že z darovací smlouvy nevyplývá, kolik kdo uplatní, tak samotná smlouva k uplatnění nestačí, je nutné dále doložit jakou výši poskytnutého daru uplatní/il každý z nich (vyloučení duplicity).

16 3 Daňová evidence KOOV: Uplatnění darů poskytnutých ze SJM KDP ČR 27 Dar může uplatnit i druhý z manželů, který není na darovací smlouvě uveden. V případě, že z darovací smlouvy nevyplývá, že bude uplatňovat druhý z manželů, tak samotná smlouva k uplatnění nestačí, je nutné dále doložit, že dar byl poskytnut ze SJM a že neuplatnil ho ten, který je uveden na darovací smlouvě (vyloučení duplicity). Současně upozorňujeme na významné změny v institutu společného jmění, které vstoupí v účinnost společně s novým občanským zákoníkem. Vzhledem k novému institutu smluveného režimu nebude možno jednoduchým paušálním způsobem přistupovat k uvedenému tématu a bude nutno posuzovat každý jednotlivý případ podle jeho vlastních specifických okolností.

17 3 Daňová evidence KOOV: Stanovení dílčího základu daně 7 c.k / Stanovení výše dílčího základu daně 7 pro porovnání dle 35ca (možnost uplatnění slevy na manžela/manželku, vyživované dítě) V červnu vyšel další koordinační výbor komory daňových poradců, Generální finanční ředitelství se však se závěrem daňových poradců neztotožnilo, proto Vám v tomto článku nepřinášíme celé znění koordinačního výboru. V daném příspěvku se snažili daňoví poradci prosadit názor, že pokud poplatník uplatňuje výdaje procentem z příjmů v 7 a zároveň má příjmy a výdaje plynoucí od jiné osoby (ať už přerozdělené od jiné osoby, tj. je spolupracující osobou; nebo od v.o.s. či k.s.), je do testu součtu 50 % dílčích základů daně při uplatnění výdajů procentem z příjmů k restrikci podle 35ca (možnost uplatnění slevy na vyživované dítě a na manželku) zahrnována jen ta část dílčího daňového základu, která je vázána přímo k podnikatelské činnosti poplatníka, neboli do restrikční části testu nejsou zahrnovány příjmy a výdaje vážící se k jiné osobě, jejíž příjmy jsou součástí daňového základu podnikatele. Bohužel Generální finanční ředitelství s tímto závěrem nesouhlasí a opírá se o zákon o daních z příjmů: - Základ daně podle 7 odst. 3 ZDP se skládá z dílčích základů daně v případě spolupracující osoby dle 13 ZDP a v případě společníků v.o.s., resp. komplementářů k.s. dle 7 odst. 1 písm. d) ZDP. Poplatník, který je hlavním podnikatelským subjektem a současně spolupracující osobou (není zde pouze spolupracující osobou), nebo je hlavním podnikatelským subjektem a současně pobírá podíly jako společník v.o.s. či komplementář k.s. zahrnuje tyto své dílčí příjmy do testu podle 35ca ZDP.

18 4 DPH KOOV: Poskytnutí nepřímého bonusu od zahr. výrobce zboží KDP ČR / Poskytnutí nepřímého bonusu od zahraničního výrobce zboží Předkládají: Ing. Bohumil Voženílek, daňový poradce ev.č.1709 Ing. Dagmar Sedláková, daňový poradce ev.č.80 Poznámka c.k.: Níže Vám přinášíme příspěvek koordinačního výboru komory daňových poradců, který se zabývá poskytnutím nepřímého bonusu od zahraničního výrobce zboží. Věnuje povinnosti snížit na základě poskytnutí nepřímého bonusu nárok na odpočet. Závěr Generálního finančního ředitelství, uvedený na konci tohoto příspěvku, uvádí, že v daném příkladu uvedeném předkladateli, je výrobcem zboží zahraniční subjekt (vývozce), a proto cena za zboží, které bylo odesláno, neobsahuje DPH, proto je nereálné, aby docházelo ke snížení daně na výstupu u výrobce, a proto není ani důvodné snižovat při přijetí předmětné částky (bonusu) prodejcem ani odpočet daně. 1. Účel příspěvku Tento příspěvek volně navazuje na dřívější příspěvky KOOV č. 340/ Nepřímé bonusy (Poznámka c.k.: příspěvek se týkal úpravy odpočtu daně dle 74 ZDPH a správného stanovení základu daně dle 36 odst. 1 ZDPH, Generální finanční ředitelství souhlasilo s předkladatelkou pouze částečně) a č. 350/ Bonusy poskytované finálním zákazníkům (Poznámka c.k.: tento příspěvek se rovněž věnoval správnému stanovení daně dle 36 odst. 1 ZDPH, úhradě třetí osoby za zdanitelné plnění uskutečněné obchodníkem pro zákazníka, opravě daně dle 42 poskytnutý poukaz na slevu), které se, podle našeho názoru, zabývaly opravou základu daně a opravou výše daně podle 42 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen ZDPH ), resp. opravou odpočtu daně podle 74 ZDPH, při poskytování tuzemských nepřímých bonusů, resp. jejichž závěry lze aplikovat na poskytování tuzemských nepřímých bonusů. Tento příspěvek se zabývá režimem DPH při poskytování přeshraničních nepřímých bonusů, a to konkrétně množstevních bonusů poskytovaných zahraničním výrobcem zboží přímo tuzemskému prodejci zboží na základě množství/objemu odebraného zboží tuzemským prodejcem zboží od tuzemského distributora výrobce zboží. Účelem tohoto příspěvku je sjednocení názorů na postup při aplikaci DPH v situaci, kdy je zahraničním výrobcem zboží (společnost z 3. země; osoba povinná k dani neusazená v tuzemsku) poskytován tuzemskému prodejci množstevní bonus za zboží výrobce, které prodejce odebírá od tuzemského distributora zboží výrobce. Cílem tohoto příspěvku je sjednocení názorů na opravu odpočtu daně podle 74 ZDPH na straně tuzemského prodejce. Pojem nepřímý bonus použitý pro účely tohoto příspěvku vychází z dále popsané situace, kdy je bonus poskytován jinému subjektu v obchodním (distribučním) řetězci (prodejci), než přímému odběrateli zboží (distributorovi) od zahraničního výrobce. Pojem množstevní bonus použitý pro účely tohoto příspěvku vychází z dále popsané situace, kdy je množstevní bonus poskytován zahraničním výrobcem zboží tuzemskému prodejci zboží v závislosti na objemu odebraného (nakoupeného) zboží tuzemským prodejcem od tuzemského distributora, tj. existuje vazba mezi výpočtem výše (částky) poskytnutého množstevního bonusu od zahraničního výrobce zboží a objemem nakoupeného zboží tuzemským prodejcem od tuzemského distributora. 2. Popis situace Tuzemský prodejce zboží (plátce DPH; dále jen Prodejce ) odebírá/nakupuje od tuzemského distributora zboží (plátce DPH; dále jen Distributor ) zboží, které Distributorovi dodává/prodává zahraniční výrobce zboží (dále jen Výrobce ).

19 4 DPH KOOV: Poskytnutí nepřímého bonusu od zahr. výrobce zboží KDP ČR 62 Výrobce neuplatňuje žádnou DPH na výstupu, protože z jeho pohledu se jedná o vývoz ze třetí země do Evropské unie. Distributor vystavuje Prodejci za odebrané/nakoupené zboží daňové doklady, na kterých uplatňuje DPH na výstupu. Prodejce uplatňuje na základě daňových dokladů vystavených Distributorem nárok na odpočet DPH na vstupu v plné výši. Prodejce prodává zboží v maloobchodních prodejnách (a např. i přes internet, případně dalšími prodejními kanály ) koncovým zákazníkům, kterými jsou fyzické i právnické osoby, plátci i neplátci DPH. Orientační schéma distribučního řetězce zboží je následující: 1) Dovoz zboží Distributorem od zahraničního Výrobce do tuzemska. 1a) Distributor přizná DPH v tuzemsku podle 23 ZDPH. 1b) Distributor uplatní nárok na odpočet DPH (přiznané podle 1a) podle 72 a následující ZDPH. 2) Prodej zboží distributorem Prodejci v tuzemsku. 2a) Distributor přizná DPH v tuzemsku podle 21 ZDPH. 2b) Prodejce uplatní nárok na odpočet DPH (účtované Distributorem) podle 72 a následující ZDPH. 3) Poskytnutí nepřímého množstevního bonusu zahraničním Výrobcem Prodejci. 4) Prodej zboží Prodejcem koncovým zákazníkům v tuzemsku (Prodejce uplatní DPH na výstupu podle 21 ZDPH). Příklad: Výrobce neuplatňuje žádnou DPH. Distributor nakupuje (dováží) zboží od Výrobce. Distributor v tuzemsku přiznává DPH podle 23 ZDPH a současně uplatňuje nárok na odpočet DPH na vstupu podle 72 a násl. ZDPH. Uvažujme např., že Distributorem přiznaná DPH při dovozu činí 80, uplatněný nárok na odpočet DPH na vstupu činí rovněž 80.

20 4 DPH KOOV: Poskytnutí nepřímého bonusu od zahr. výrobce zboží KDP ČR 63 Distributor dodává zboží v tuzemsku Prodejci. Distributor uplatňuje DPH na výstupu podle 21 ZDPH. Prodejce uplatňuje nárok na odpočet DPH na vstupu podle 72 a násl. ZDPH. Uvažujme např., že DPH na výstupu uplatněné Distributorem činí 100, uplatněný nárok na odpočet DPH na vstupu u Prodejce činí rovněž 100. V uvažovaných případech (částkách) je přiznaná DPH na výstupu i uplatněný nárok na odpočet DPH na vstupu u Distributora i Prodejce v celkovém výsledku stejný. Podle našeho názoru je v této situaci, v řetězci Výrobce-Distributor-Prodejce, dodržen princip neutrality výběru DPH v tuzemsku. V situaci, kdy všechny subjekty v řetězci mají plný nárok na odpočet DPH, je uplatňován odpočet DPH přesně v té výši, v jaké byla daň odvedena na předchozím stupni. Prodejce prodává zboží koncovým zákazníkům. Z tohoto prodeje odvádí Prodejce DPH na výstupu. Tato DPH je vlastní daňovou povinností Prodejce z prodeje zboží v tuzemsku. V souladu s bodem 24 případu C-317/94 Elida Gibbs je tak základ daně, sloužící pro výpočet DPH vybíranou správci daně, roven (tj. nepřevyšuje) úplatu skutečně placenou konečným zákazníkem. Po skončení určitého období (zpravidla kalendářního roku) poskytuje Výrobce přímo Prodejci množstevní bonus (obchodně nazýváno cash discount ) za objem odebraného/nakoupeného zboží Prodejcem od Distributora. Množstevní bonus poskytuje přímo Výrobce Prodejci, tj. v distribučním řetězci zboží, avšak bez účasti Distributora. Dohoda o výši a sjednání množstevního bonusu se uskutečňuje pouze mezi Výrobcem a Prodejcem bez vědomí a podílu Distributora. Distributor nemá informace o výši poskytnutého bonusu Výrobcem přímo Prodejci ani žádné doklady, na základě kterých by se dozvěděl o výši množstevního bonusu poskytnutého Výrobcem Prodejci. Distributor nemá k dispozici ani jakékoliv doklady, na základě kterých by byl povinen provést opravu základu daně a opravu výše daně podle 42 ZDPH původně přiznané při dovozu zboží od Výrobce podle 23 ZDPH a/nebo opravu odpočtu podle 74 ZDPH původně uplatněného nároku na odpočet DPH na vstupu podle 72 a násl. ZDPH, resp. v souvislosti se změnou celní hodnoty dováženého zboží od Výrobce. Poznámka 1: U množstevního bonusu se v daném případě nejedná o poskytnutí služby v dikci ZDPH. Jako protihodnotu za množstevní bonus neposkytuje Prodejce Výrobci žádné protislužby (plnění). Ze strany Prodejce se nejedná ani o poskytnutí služby do zahraničí, za kterou by byla Výrobcem Prodejci poskytována úplata. Dodáváme, že Prodejce v rámci samostatných obchodních smluv poskytuje Výrobci služby (reklamní, marketingové apod.), které Prodejce samostatně Výrobci fakturuje, a to v příslušném režimu DPH, zejména podle 9 odst. 1 ZDPH. Poznámka 2: Množstevní bonus je poskytnut/uhrazen Výrobcem Prodejci bankovním převodem na základě Prodejcem vystavené faktury Výrobci (která není daňovým dokladem). Fakturu Prodejce vystavuje Výrobci poté, co mu Výrobce oznámí výši přiznaného množstevního bonusu. Poznámka 3: Distributor se neúčastní poskytnutí množstevního bonusu Výrobcem Prodejci ani nezná výši poskytnutého množstevního bonusu Výrobcem Prodejci a nemá ani možnost do přiznání a výše množstevního bonusu jakkoliv zasahovat, či se na něm podílet (viz již výše popis situace). Poznámka 4: Množstevní bonus je příjmem/výnosem nebo snížením nákladů nebo nákupních cen zboží Prodejce. Prodejce není Výrobcem zavázán ani se sám žádným způsobem nezavazuje tento množstevní bonus poskytnout Distributorovi ani koncovým zákazníkům.