Způsob uplatňování výdajů (nákladů) fyzickou osobou RNDr. Ivan BRYCHTA uplatnit skutečné výdaje nebo paušál? vést účetnictví či nikoliv? jaké jsou možnosti fyzické osoby v roce 2013 a jakým způsobem se rozhodnout? 1
Možnosti FO - přehled skutečné náklady (z účetnictví) skutečné výdaje (DE, ne účetnictví) fiktivní - procentem z příjmů paušál (daň stanovená paušální částkou) druh příjmů (podle ZDP) 7 podnikání ano ano ( 7b) 80-60-40-30 omezeně ( 7a) 9 pronájem ano ano ( 9.4) 30 ne 10 ostatní př. ne ano 80 (částečně) ne Poznámky: omezení procentních výdajů u 10 ZDP: lze aplikovat jenom na příjmy ze zemědělské výroby, povinnost vést záznamy o příjmech 2
Zákonné vymezení zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (ZDP): - 23.1 ZDP: základ daně = rozdíl, o který příjmy (s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně nebo osvobozených od daně) převyšují výdaje (náklady), a to při respektování jejich věcné a časové souvislosti v daném zdaňovacím období - 23.2 ZDP: pro zjištění základu daně se vychází: - a) u poplatníků, kteří vedou účetnictví z výsledku hospodaření (zisk nebo ztráta), a to vždy bez vlivu Mezinárodních účetních standardů - b) u poplatníků, kteří nevedou účetnictví z rozdílu mezi příjmy a výdaji 3
Náklady skutečné na základě účetnictví fyzické osoby (FO) coby účetní jednotky dle 1.2 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví (ZÚ): - FO, které jsou jako podnikatelé zapsány v obchodním rejstříku, - ostatní FO, které jsou podnikateli, pokud jejich obrat podle zákona o DPH (vč. plnění osvobozených od DPH, jež nejsou součástí obratu) v rámci jejich podnikatelské činnosti přesáhl za bezprostředně předcházející kalendářní rok částku 25 000 000 Kč, - ostatní FO, které vedou účetnictví na základě svého rozhodnutí, - ostatní FO, které jsou podnikateli a jsou účastníky sdružení bez právní subjektivity, pokud alespoň jeden z účastníků tohoto sdružení je účetní jednotkou, - ostatní FO, kterým povinnost vést účetnictví ukládá zvláštní právní předpis 4
Náklady skutečné na základě účetnictví 4 ZÚ: od kdy má účetní jednotka povinnost vést účetnictví Příklad: podnikající fyzická osoba překročí v roce 2012 obrat 25 mil. korun => účetní jednotkou od 1.1.2013, povinnost vést účetnictví od 1.1.2014 1.2 ZÚ: FO mohou ukončit vedení účetnictví nejdříve po uplynutí 5 po sobě jdoucích účetních období, ve kterých vedly účetnictví rozsah vedení účetnictví: plný x zjednodušený (není-li povinný audit a nestanoví-li plný rozsah stanoví zvláštní zákon) rozsah účetní závěrky: plný x zjednodušený FO se při účtování řídí i: - vyhláškou č. 500/2002 Sb. (prováděcí vyhláška k ZÚ) - Českými účetními standardy (ČÚS) řady 0xx 5
Náklady skutečné na základě účetnictví 3.2 ZÚ.. účetní období: - účetní období se buď shoduje s kalendářním rokem nebo je hospodářským rokem - hospodářský rok = je účetní období, které může začínat pouze prvním dnem jiného měsíce, než je leden - účetní období bezprostředně předcházející změně účetního období může být kratší nebo i delší než uvedených dvanáct měsíců 7.12 ZDP.. hospodářský rok u podnikající FO: - lze pouze u podnikatele: s příjmy ze živosti nebo zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství - přejít na HR nelze: při uplatnění procentních výdajů, jsou-li jiné podnikatelské příjmy, u účastníka sdružení, má-li spolupracující osobu nebo daň stanovenou paušální částkou 6
- při účtování v HR = dílčím základem daně nebo daňovou ztrátou (DZD) = rozdíl mezi příjmy a výdaji za ukončený hospodářský rok Příklad: HR 1.2.2012-31.1.2013.. výsledek FO zdaní v roce 2013 - při změně účtování z KR na HR DZD = rozdíl mezi příjmy a výdaji do posledního dne měsíce, kterým FO ukončila účtování v KR - při změně účtování z HR na KR DZD = součet rozdílu mezi příjmy a výdaji v HR a rozdílu mezi příjmy a výdaji od doby ukončení účtování v HR do konce KR - DZD se zahrne do daňového přiznání za KR, ve kterém končí HR nebo účtování přechodu z KR na HR nebo z KR na HR Příklad: změny účetních období Rok zdanění výsledku KR 2012 2012 přechod na HR 1.1.2013-31.3.2013 2013 HR 1.4.2013-31.3.2014 2014 KR 1.4.2014-31.12.2014 2014 - obdobně se postupuje u příjmů z v.o.s. či k.s., uplatňují-li HR 7
Náklady dle účetnictví u pronájmu 9.6 ZDP: pokud se FO rozhodnou vést účetnictví, přestože k tomu nejsou podle účetních předpisů povinni, pak postupují podle těchto předpisů, budou-li takto postupovat po celé zdaňovací období, přitom se movitý i nemovitý majetek, o kterém je účtováno, nepovažuje za obchodní majetek ve smyslu daně z příjmů FO 4.4 ZDP: obchodní majetek (pro účely daně z příjmů FO) = souhrn majetkových hodnot (věcí, pohledávek a jiných práv a penězi ocenitelných jiných hodnot): - které jsou ve vlastnictví FO a - o kterých bylo nebo je účtováno anebo jsou nebo byly uvedeny v evidenci majetku a závazků pro účely stanovení základu daně a daně z příjmů - dále jen daňová evidence (DE) dnem vyřazení majetku z obchodního majetku se rozumí den, kdy FO o tomto majetku naposledy účtovala nebo jej naposledy uváděla v DE 8
Výdaje skutečné ( 7 - podnikání) 7b ZDP daňová evidence zajišťuje zjištění ZD a obsahuje údaje o - příjmech a výdajích, v členění potřebném pro zjištění základu daně, - majetku a závazcích. další pravidla pro daňovou evidenci ( DE ): - obsahové vymezení složek majetku dle účetních předpisů, ale: - hmotný majetek se oceňuje podle 29 ZDP - pohledávky se oceňují podle 5.9 ZDP - další pravidla v 7b.3 ZDP kopírují účetní pravidla - zjištění skutečného stavu zásob, hmotného majetku, pohledávek a závazků provede FO k poslednímu dni kal. roku, o zjištění provede zápis a o případné rozdíly upraví základ daně podle 24 a 25 ZDP - povinnost uschovávat DE za všechna zdaňovací období, pro která neskončila lhůta pro vyměření daně 9
Výdaje skutečné ( 9 ZDP- pronájem) 9.6 ZDP: FO s příjmy z pronájmu uplatňující skutečné výdaje vedou - záznamy o příjmech a výdajích vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů v časovém sledu, - evidenci hmotného majetku, který lze odpisovat, - evidenci o tvorbě a použití rezervy na opravy hmotného majetku, pokud ji vytvářejí, - evidenci o pohledávkách a závazcích ve zdaňovacím období, ve kterém dochází k ukončení pronájmu, a - mzdové listy, pokud vyplácejí mzdy evidence příjmů a výdajů podle 9.6 ZDP není DE!!!, ale v některých případech se můžeme daňově řídit stejnými pravidly 10
Výdaje fiktivní (procentem z příjmů) Popis příjmů Výše 7 ZDP - ze zemědělské výroby, lesního a vodního 80 % hospodářství, ze živností řemeslných 7 ZDP - z ostatních živností mimo živností řemeslných 60 % 7 ZDP - z jiného podnikání podle zvláštních předpisů, z 40 %, max. využití nebo poskytnutí práv včetně práv autorských, z jiné 800 000 Kč samostatně výdělečné činnosti viz 7.2.b) až d) ZDP 7 ZDP - z pronájmu majetku zařazeného v OM 30 %, max. 9 ZDP - z nepodnikatelského pronájmu 600 000 Kč 10 ZDP - ostatní příjmy ze zemědělské výroby 80 % Příklad: příjem lékaře dle 7 ZDP 3 000 000 Kč. - 2012: výdaj procentem (40 %) = 1 200 000 Kč - 2013: výdaj procentem (40 % s omezením) = 800 000 Kč 11
Výdaje fiktivní (procentem z příjmů) 7.8 ZDP, 9.5 ZDP: uplatní-li FO výdaje procentem z příjmů - má se za to, že v částce jsou zahrnuty veškeré výdaje FO vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů dle 7 ZDP, 9 ZDP - FO je povinna vždy vést záznamy o příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s podnikatelskou činností odpisy majetku při uplatnění fiktivních výdajů - 26.8 ZDP pokud odpisovatel uplatní fiktivní výdaje, nelze za toto zdaňovací období uplatnit odpisy v prokázané výši, ani o tuto dobu prodloužit odpisování pro daňové účely po dobu uplatňování fiktivních výdajů se vedou odpisy pouze evidenčně - 31.6 ZDP rovnoměrné odpisy nemohou být nižší než tabulkové sazby 12
Výdaje fiktivní (procentem z příjmů) - další omezení 2013 35ca ZDP: FO uplatňující výdaje procentem z příjmů nemůže: - snížit daň o slevu na druhého z manželů (jehož příjem nepřevýší 68 000 Kč), ani - uplatnit daňové zvýhodnění na děti a to tehdy: - uplatní-li procentní výdaje u dílčího ZD podle 7 nebo 9 ZDP a - dílčích ZD s % výdaji bude vyšší než 50 % celkového ZD Příklad: příjmy podnikatele s dítětem a manželkou na rod.dovolené: DZD 6 ZDP = 100 000 Kč, DZD 7 ZDP= 300 000 Kč => 2013 byly-li uplatněny výdaje u podnikání % z příjmů => DZD 7 / (DZD 6 + DZD 7) = 300 / (100 + 300) = 75 % => nelze uplatnit slevu na manželku ani daňové zvýhodnění na dítě 13
Souběh skutečných a fiktivních výdajů fiktivní výdaje (výdaje % z příjmů) skutečné náklady dle účetnictví skutečné výdaje (ne dle účetnictví) 7.7 ZDP - podnikání lze nelze ( 7.13 ZDP) 9.4 ZDP - pronájem lze lze 10.4 ZDP - ostatní příjmy nemá smysl nemá smysl ze zemědělské výroby pokyn GFŘ D-6, k 7.7 ZDP: - v rámci 7 ZDP nelze kombinovat fiktivní a skutečné výdaje (výsledek z v.o.s. či k.s. toto neovlivňuje) - výdaje % z příjmů může uplatnit i FO vedoucí účetnictví, ale vychází se z evidence příjmů, tj. vč. přijatých záloh (nikoli pohledávek) - výdaje % z příjmů může uplatnit i plátce DPH - při různých druzích příjmů dle 7 z pohledu % výdaje nutná přesná evidence jednotlivých druhů příjmů, aby šlo uplatnit správné % 14
Stanovení daně paušální částkou ( 7a ZDP) týká se jen podnikatelských příjmů ( 7 ZDP): - ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, - ze živnosti, tj. podnikání na základě ŽZ, - s příjmy z jiného podnikání podle zvláštních předpisů další podmínky: - žádné jiné příjmy podle 7 ZDP (ani z v.o.s., k.s.), - podnikání bez zaměstnanců, spolupracujících osob (výjimka manželka, má-li také paušál dle 7a ZDP), není ve sdružení - roční výše příjmů v předchozích třech letech do 5 000 000 Kč - nemůže účtovat v hospodářském roce postup: - žádost správci daně nejpozději do 31.1. daného roku - správce stanoví daň do 15.5., ta je splatná do 15.12. 15
Přechod na fiktivní výdaje 23.8 ZDP nutná úprava základu daně (podle 7 nebo 9 ZDP) za KR předcházející roku, ve kterém ke změně uplatňování došlo má se za to, že FO není v prodlení, jestliže podá dodatečné přiznání a zaplatí daň nejpozději do dne, kdy je povinna podat přiznání k dani za KR, ve kterém ke změně uplatňování výdajů došlo Příklad: DE 2012, procentní výdaje v roce 2013 přiznání za rok 2013 se podává do 1.4.2014 => ve stejné lhůtě je třeba podat dodatečné přiznání za 2012 a doplatit daň (je-li důvod) 23.8.b) bod 1 ZDP: přechod z vedení účetnictví na fiktivní výdaje 23.8.b) bod 2 ZDP: přechod z DE na fiktivní výdaje, obdobně se postupuje i pro přechod z výdajů podle 9.6 ZDP na fiktivní výdaje 16
Přechod na fiktivní výdaje - postup při přechodu z vedení účetnictví úprava o zůstatky vytvořených daňových rezerv a OP, záloh, výnosů příštích období, výdajů příštích období, příjmů příštích období a nákladů příštích období přechod z DE úprava o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem [s výjimkou pohledávek v 24.2. y) ZDP] a hodnotu závazků, které by při úhradě byly daňovým výdajem, s výjimkou přijatých a zaplacených záloh, o cenu nespotřebovaných zásob, a o zůstatky vytvořených daňových rezerv výjimka (společné): nájemné vč. nájemného u finančního leasingu se zahrne pouze v poměrné výši připadající na příslušný KR (nezahrnuje se část připadající na roky s fiktivními výdaji) 17
Příklad: DE 2012, procentní výdaje v roce 2013, k 31.12.2012 pohledávka 10 000 Kč, zásoby 20 000 Kč, závazek 5 000 Kč => zvýšení základu daně o 25 000 Kč dojde-li 2013 k úhradě pohledávky => nebude se již danit dojde-li 2013 k prodeji zásob za 22 000 Kč => příjem jen 2 000 Kč Přechod na skutečné výdaje 23.8 ZDP nutná úprava základu daně (podle 7 nebo 9 ZDP) za KR předcházející roku, ve kterém ke změně uplatňování došlo má se za to, že FO není v prodlení dtto jako v předchozím 23.8.b) bod 3 ZDP: přechod z fiktivních výdajů úprava ZD: - o cenu nespotřebovaných zásob, - o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem [s výjimkou pohledávek v 24.2.y) ZDP] a zaplacených záloh 18
Přechod z vedení účetnictví na výdaje příloha č. 2 ZDP: přechod z vedení účetnictví na daňovou evidenci - pohledávky a závazky za KR (HR) vedení účetnictví, které budou proplaceny v KR, ve kterém FO vede DE, se vyloučí ze základu daně KR, ve kterém FO vede DE, a to: - závazky základ daně zvýší, - pohledávky základ daně sníží (toto se nevztahuje na nezdaňované příjmy a na nedaňové výdaje) - stav zásob a cenin za KR (HR) vedení účetnictví ZD sníží - zůstatky účtů časového rozlišení v aktivech rozvahy a poskytnuté zálohy (s výjimkou nájemného při finančním leasingu HM a s výjimkou záloh na pořízení daňově odpis. HM) základ daně sníží - zůstatky účtů časového rozlišení v pasivech rozvahy a přijaté zálohy základ daně zvýší - zůstatky účtů daňových OP k pohledávkám základ daně zvýší 19
Přechod z vedení účetnictví na výdaje - pokračování - zůstatky dohadných účtů pasivních základ daně zvýší - zůstatky dohadných účtů aktivních základ daně sníží Příklad: účetnictví 2012, DE 2013, ve stavu k 31.12.2012 pohledávka 10 000 Kč, zásoby 20 000 Kč, závazek 5 000 Kč => bude-li v roce 2013 přijata platba 10 000 Kč za pohledávku => příjem se vyloučí ze zdanění 2013 bude-li v roce 2013 uhrazena částka 5 000 Kč za závazek => výdaj se vyloučí ze zdanění 2013 zásoby 20 000 Kč sníží základ daně v roce 2013 20
Přechod z výdajů na vedení účetnictví příloha č. 3 ZDP: přechod z daňové evidence na vedení účetnictví základ daně se ve zdaňovacím období, ve kterém bylo zahájeno vedení účetnictví, se: - zvýší o hodnotu zásob a cenin, hodnotu poskytnutých záloh (s výjimkou záloh na hmotný majetek), hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem (kromě těch, které v době vedení DE byly za dlužníkem uvedeným v 24.2.y ZDP) - sníží o hodnotu přijatých záloh, hodnotu závazků, které by při úhradě byly výdajem na dosažení, zajištění a udržení příjmů pro plátce daně DPH: hodnota závazku = bez DPH, byl-li uplatněn odpočet, hodnota pohledávky = bez DPH, byla-li splněna daňová povinnost na výstupu Příklad: DE 2012, účetnictví 2013, ve stavu k 31.12.2012 závazek 5 000 Kč => sníží základ daně v roce 2013, bez ohledu na úhradu 21
Přechod z výdajů na vedení účetnictví 23.14 ZDP hodnotu zásob a pohledávek, které FO evidovala v době zahájení vedení účetnictví, lze zahrnout do základu daně: - buď jednorázově v době zahájení vedení účetnictví - nebo postupně po 9 následujících zdaňovacích období, počínaje zdaňovacím obdobím zahájení vedení účetnictví, ale: ukončí-li nebo přeruší-li FO činnost nebo ukončí-li vedení účetnictví, nebo vloží-li pohledávky či zásoby do obch. společnosti / družstva, nebo přejde-li na fiktivní výdaje před uplynutím 9 roků, zvýší ve zdaňovacím období porušení podmínek ZD o zbytek Příklad: DE 2012, účetnictví od 2013, k 31.12.2012 zásoby ve výši 100 000 Kč => např. zvýšení ZD v letech 2013 až 2020 vždy o 1 Kč, a v roce 2021 o zbylých 99 992 Kč, ale pokud FO bude v roce 2015 aplikovat výdaje % z příjmů, zvýší v roce 2015 svůj základ daně o 99 998 Kč 22
Spoluvlastníci, sdružení 11 ZDP příjmy dosažené společně dvěma nebo více poplatníky z titulu spoluvlastnictví a společné výdaje se rozdělují: - mezi poplatníky podle jejich spoluvlastnických podílů - plynou-li příjmy na základě písemné smlouvy rozdělují se tyto příjmy a výdaje podle této smlouvy přitom výdaje musí být rozdělovány ve stejném poměru jako příjmy pokud nejsou příjmy a výdaje rozděleny mezi spoluvlastníky podle podílů, mohou spoluvlastníci uplatnit výdaje pouze v prokázané výši 12 ZDP příjmy dosažené poplatníky při společném podnikání ( 7 ZDP) na základě smlouvy o sdružení a výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů se rozdělují - mezi poplatníky rovným dílem, - není-li ve smlouvě o sdružení stanoveno jinak pokud nejsou příjmy a výdaje rozděleny mezi účastníky rovným dílem, mohou účastníci sdružení uplatnit výdaje pouze v prokázané výši 23
Spolupracující osoby 13 ZDP výpočet příjmů spolupracujících osob při spolupráci v rámci podnikání (podle 7 ZDP): způsob uplatnění způsob uplatnění spolupracující osobou hlavní osobou obdržený výsledek vlastní podnikání skutečné výdaje tak jak přebere skutečné nebo fiktivní (účetnictví či DE) fiktivní výdaje tak jak přebere skutečné nebo fiktivní 24
a to je vše k výkladu 25