10. přednáška a) Časové rozlišení nákladů a výnosů b) Zjišťování a rozdělení zisku a) Časové rozlišení nákladů a výnosů Náklady - - v peněžních jednotkách vyjádřený objem prostředků vynaložených na dosažené výkony (výrobky, práce, služby). - dvě podmínky pro uznání nákladů: a) účelová souvislost s výkony (v případě nenaplnění charakteristiky v této části, nelze hovořit o nákladech, ale o výdajích) b) časová souvislost s výkony (náklad pouze takové vynaložení prostředků, které souvisí s činností a výkony v běžném účetním období). Shrneme-li účetní charakteristiku nákladů : a) že jde o vynaložení (úbytek) prostředků (v peněžním vyjádření), b) musí být splněna účelová (věcná) souvislost s výkony, tj. na výkony c) musí být splněna souvislost s účetním obdobím (časová), tj. s tvorbou výkonů v daném účetním období, za který je zjišťován hospodářský výsledek Výnosy = jsou peněžním vyjádřením výkonů, které v případě prodeje vedou k dosažení tržeb. - tj. nejsou to pouze prostředky získané prodejem výkonů, a nejsou to ani pouze peněžní prostředky, Účetní chápání výnosů - stejně jako při vymezení nákladů a) aspekt časový: výnosy výsledky činnosti účetní jednotky v běžném účetním období. b) aspekt věcný musí být výsledkem činnosti podniku
Charakteristika časového rozlišení = mechanismus, který účetnictví používá k přiřazení nákladů a výnosů do období, s nímž věcně ale i časově souvisejí, Náklady výdaje peněžních prostředků Výnosy příjmy peněžních prostředků - čtyři základní situace: - náklady příštích období jde o situaci, kdy k výdaji dochází dříve, v běžném období, ale nákladem se tento úbytek prostředků stane v období příštím (např.nájemné na příští rok platíme na konci roku tohoto), - výdaje příštích období jde o situaci, kdy na činnost v běžném období spotřebováváme prostředky, které budeme uhrazovat pozadu, v období příštím (např. nájemné za budovu, kterou využíváme v tomto roce, bude podle smlouvy - hrazeno až na začátku příštího roku), - výnosy příštích období jde o situaci, kdy přijímáme úhradu předem za činnost, kterou budeme uskutečňovat až v období následujícím přitom nelze tuto platbu považovat za zálohu, vyplývá ze smluvního ujednání o způsobu úhrady za výkony (např. nájemné za budovu, kterou pronajímáme na příští rok, přijímáme předem, v tomto roce), - příjmy příštích období jde o situaci, kdy činnost, která se stane zdrojem výnosu, probíhá v běžném období, úhrada za ni bude přijata až v období příštím(např. nájemné za budovu, kterou pronajímáme v tomto období, nájemce uhradí na základě smlouvy až v období příštím).
Uvedené situace znázorňuje následující schéma: Běžné období Příští období Náklady výdaj Náklad Výdaj náklad výdaj Výnosy příjem Výnos Příjmy výnos příjem Podmínky časového rozlišení: 1) přesné vymezení (účel), jehož se časové rozlišení týká (např. nájemné, předplatné), 2) přesná částka (výše), která bude na daný účel vynaložena (např. výše nájemného), 3) je známo období, jehož časové rozlišení týká (např. nájemné na příští rok). Časové rozlišení prováděno nemusí být ve dvou případech: 1) při pravidelném opakování v jednotlivých účetních obdobích (např. vyúčtování telefonních poplatků je prováděno měsíčně pozadu za zúčtované období, tzn. že v lednu tohoto roku budou uhrazovány telefonní poplatky za prosinec, ale tentýž posun bude i na konci tohoto roku), 2) při nevýznamném objemu částek, které tak nezkreslí vykazovaný hospodářský výsledek běžného roku. Zvláštním případem nákladů příštích období jsou tzv. komplexní náklady příštích období.
Účtování časového rozlišení nákladů V účtové osnově jsou pro časové rozlišení nákladů a výnosů určeny účty 38. skupiny účtů ve 3.účtové třídě (důvodem tohoto zařazení je to, že jde vlastně zúčtování pohledávek a závazků vůči jiným účetním obdobím): 381 - Náklady příštích období - aktivní účet (pohledávka) 382 - Komplexní náklady příštích období - pasivní účet (závazek) 383 - Výdaje příštích období - pasivní účet (závazek) 384 - Výnosy příštích období - pasivní účet (závazek) 385 - Příjmy příštích období - aktivní účet (pohledávka) Využití těchto účtů v konkrétních situacích vysvětlují následující příklady: Náklady příštích období V lednu roku 2000 bylo účetní jednotkou zaplaceno dopředu nájemné na příští rok ve výši 50 000,- Kč. 1) v běžném období - musí být zaúčtován úbytek prostředků platba nájemného z běžného účtu, souvztažně nelze tuto částku zaúčtovat na nákladový účet /518/, protože o náklad běžného období nejde. Nahradí ho účet časového rozlišení 381 Náklady příštích období 2) v příštím účetním období - musí být uhrazené nájemné zahrnuto do nákladů, na příslušný nákladový účet /podle vnitřního účetního dokladu/. Souvztažný účet nebude nyní účet 221- Běžný účet, ale účet časového rozlišení, 381-Náklady příštích období. 221 - bankovní účty 381 - Náklady příštích období 1/ 50 000,- 1/ 50 000,- -----------------------další úč. období------------------------------------------------------ 518-Ostatní služby 2/ 50 000,- 2/ 50 000,-
Výdaje příštích období. Tato situace nastane, jestliže si např. zaměstnanci nevybrali dovolenou v běžném roce, za kterou ji náleží mzda za dovolenou ve výši 120 000,- a budou ji čerpat až v roce příštím, v příštím účetním období. Jsou to mzdové náklady běžného roku, ale vyplaceny budou v roce příštím. 1.v běžném roce - je třeba zahrnout náklady na mzdy za dovolenou do nákladů běžného období, kam věcně patří, ale současně nemohou být přiznány zaměstnancům /331/, protože ti dovolenou nečerpali a nebude tedy vyplacena; bude vyplacena až v období příštím, kdy si zaměstnanci dovolenou vyberou. Výdaj odpovídající zaúčtovaným nákladům bude realizován v období příštím -souvztažný účet zde bude účet časového rozlišení 383-Výdaje příštích období. 2. v příštím roce - dojde k vyčerpání dovolené a výplatě mezd za dovolenou. Tato skutečnost nebude zúčtována do nákladů /na účet 521/, nejde o náklady tohoto období, ale bude zúčtována jako čerpání výdajů příštích období, tj. na straně MD účtu 383: 521 - Mzdové náklady 383 - Výdaje příštích období 1/ 120 000,- 1/ 120 000,- ----------------nové účetní období--------------------------------------------------------- 331 - Zaměstnanci 2/ 120 000,- 2/ 120 000,- Komplexní náklady příštích období V běžném účetním období byla připravována propagační akce, která bude propagovat výrobky v následujících dvou letech. V běžném účetním období bylo na tuto akci vynaloženo materiálu ve výši 25 000,-, byly nakoupeny služby výtvarníka v hodnotě 35 000,- a vyplaceny mzdy vlastním pracovníkům ve výši 20 000,-. Propagační akce bude zahájena od l.ledna příštího roku a poběží dva roky. 1) v běžném období a) jsou zachyceny náklady na nákladových účtech podle své povahy:
- spotřeba materiálu 25 000,- 501 / 112 - spotřeba služeb 35 000,- 518 / 221 - mzdové náklady 20 000,- 521/ 331 b) po ukončení prací je objem nákladů, spojených s touto akcí, ve výši Kč 80 000,- z celkových nákladů vyloučen, a to zaúčtováním na stejný nákladový účet 555- Komplexní náklady příštích období a převeden do příštích období pomocí účtu časového rozlišení 382-Komplexní náklady příštích období. 2) v příštím období - je poměrná část komplexních nákladů, tj. Kč 40 000,-, zaúčtována do nákladů období příštího, prostřednictvím účtu 555-Zúčt. komplexních nákladů příštích období se souvztažným zápisem na účtu 382(D).V dalším roce bude zúčtována do nákladů druhá část (propagace uskutečňována ve dvou letech). Schéma: 112-Materiál na skladě 501 Spotřeba materiálu 1a) 25 000,- 1a) 25 000,- 221-Běžný účet 518 Ostatní služby 1a) 35 000,- 1a) 35 000,- 331- Zaměstnanci 521 Mzdové náklady 1a) 20 000,- 1a) 20 000,- 555-Zúčt. kompl.nákladů příštích období 382-Kompl.náklady příštích období 1b)80 000,- 1b)80 000,- ----------------nové účetní období---------------------------------------------------------- 555-Zúčt. kompl.nákladů příštích období 2) 40 000,- 2) 40 000,- ----------------další účetní období--------------------------------------------------------- 555-Zúčt.kompl.nákladů příštích období 2) 40 000,- 2) 40 000,-
Příklad: Účtování komplexních nákladů: Pol. Transakce Částka MD D 1 Spotřeba materiálu 60,- 501 112 2 Mzdové náklady 80,- 521 331 3 Faktura za nakupované služby 100,- 518 321 4 Úhrada faktury 100,- 321 221 5 Kompl. náklady příštích období /aktivace-zúčtování/ 240,- 382 555 6 Zúčtování poměrné části komplexních nákladů /čtvrtiny/ do nákladů běžného účetního období 60,- 555 382. Ještě třikrát bude účtováno po jedné čtvrtině v každém dalším účetním období /jako v pol. 6 /, až se účet 382 vynuluje 60,- 555 382 Výnosy příštích období Škola přijala v prosinci běžného roku školné /v hotovosti/ na letní semestr začínající v únoru příštího roku ve výši 10 000,-. 1) v běžném období - je třeba zaúčtovat přijetí 10 000,-, tuto částku však nelze souvztažně zaúčtovat do výnosů, protože není výnosem běžného období, ale až období následujícího pro převod do období následujícího slouží účet časového rozlišení 384-Výnosy příštích období 2) v příštím období - bude částka 10 000,- zúčtována na příslušný výnosový účet 602-Tržby z prodeje služeb a současně s tím budou čerpány 384-Výnosy příštích období. 384 Výnosy příštích období 221 Běžný účet 1) 10 000,- 1) 10 000,- ----------------nové účetní období---------------------------------------------------------- 602-Tržby z prodeje služeb 2/ 10 000,- 2/ 10 000,-
Příjmy příštích období Účetní jednotka pronajímá v běžném účetním období výrobní halu a podle uzavřené smlouvy o pronájmu jí nájemce zaplatí nájemné ve výši 60 000,- Kč /v hotovosti/ až v lednu příštího roku. 1) běžné období - do výnosů (na účet 602) bude třeba zahrnout (na základě smlouvy o pronájmu a vnitřního účetního dokladu) částku 60 000,-, souvztažně účet časového rozlišení 385-Příjmy příštích období. 2) příští období - přijetí platby nájemného ve výši 60 000,- Kč v hotovosti bude zaúčtováno na účtě 211-Pokladna a souvztažně na účtu 385-Příjmy příštích období. 602-Tržby z prodeje služeb 385-Příjmy příštích období 1) 60 000,- 1) 60 000,- ----------------nové účetní období---------------------------------------------------------- 211-Pokladna 2) 60 000,- 2) 60 000,- Časové rozlišování nákladů a výnosů nastává v mnoha různých dalších situacích. Jednou z nich je i účtování o leasingu. Odkazujeme na příklad proúčtování celého jednoho případu finančního leasingu jak v účetnictví nájemce (leasee), tak pronajímatele (leaser), který je uveden v kapitole 1.7.
b) Účtování hospodářského výsledku a fondů tvořených ze zisku Hospodářský výsledek = výsledek činnosti podniku za účetní období. = rozdíl mezi náklady a dosaženými výnosy v daném období. formy hosp. výsledku : zisk výnosy jsou vyšší než náklady nebo ztráta výnosy jsou nižší než náklady. Význam: dosáhne-li účetní jednotka zisku, rozšířila svou činností celkový objem majetku a zdrojů a vyčíslený zisk pak představuje nový, vlastní činností vytvořený zdroj majetku. Dosáhne-li účetní jednotka ztráty, snížila svou činností celkový objem majetku a zdrojů a vyčíslená ztráta pak představuje úbytek zdrojů majetku podniku. Pro evidenci vytvořeného hospodářského výsledku po zdanění, tj. čistého zisku, je určen účet 431-Hospodářský výsledek ve schvalovacím řízení. Na tento účet se převádí rozdíl mezi náklady a výnosy zjištěný na účtu 710-Účet zisku a ztráty /viz dále/; protože se daň z příjmu /ze zisku/ považuje podle současných předpisů za náklad, představuje částka zisku převáděná z tohoto účtu zisk čistý, disponibilní. V případě ztráty daň z příjmu vypočítávána není a na účet 431 je převáděn celý objem dosažené ztráty. Struktura hospodářského výsledku a) provozní hospodářský výsledek účty 5. a 6. třídy, 50-55.skup. účtů a 60-65.skup. účtů b) finanční hospodářský výsledek účty 5. a 6. třídy, 56. a 57. skup. účtů a 66. a 67. skup. účtů --------------------------------------------------------------------------------------------------------- Hospodářský výsledek za běžnou činnost c) hospodářský výsledek za mimořádnou činnost účty 5. a 6. třídy 58. 68. skup. účtů ------------------------------------------------------------------------------------------- Hospodářský výsledek běžného období
Zjišťování hospodářského výsledku v potřebné struktuře na účtu 710-710-Účet zisku a ztráty souhrn nákladů souhrn výnosů provozních finančních mimořádných N větší než V z t r á t a 431-Hospodářský výsledek ve schvalovacím řízení z t r á t a N nižší než V z i s k z i s k Tvorba a užití hospodářského výsledku ZISK Zisk je rozdělován a jeho částem je určováno využití v konkrétní oblasti; takto vytvářené účelové zdroje pro použití v určité oblasti /např. na technický rozvoj, ke krytí budoucí možné ztráty apod./ jsou označovány jako fondy. - jsou vytvářeny ze zisku, a proto je třeba je odlišovat od kapitálových fondů /např. účet 413-Ostatní kapitálové fondy nebo 412-Emisní ážio/, V každém konkrétním nemusí být rozdělen celý objem vytvořeného zisku část zisku může zůstat bez určení, na kterou oblast bude použit, a zůstává v podobě nerozděleného zisku. Při rozdělování zisku je podnik vázán zákonnými předpisy fondy, které ze zisku vytváří, lze rozdělit na - povinné, které musí vytvářet na základě ustanovení v obchodním zákoníku : v kapitálových společnostech a státních podnicích je to zákonný rezervní fond (v účtové osnově je mu vymezen účet 421), v družstvech nedělitelný fond (účet 422), - nepovinné, které mohou vytvářet všechny účetní jednotky podle svého uvážení, např. sociální fond, fond odměn, fond technického rozvoje apod. (o
tom, jaké fondy budou ze zisku vytvářeny, je rozhodnuto ve stanovách společnosti statutární fondy). V účtové je těmto fondům určen účet 423- Statutární fondy (jednotlivé fondy jsou evidovány na analytických účtech) a účet 427-Ostatní fondy. Účtování rozdělování zisku a) příděly do jednotlivých fondů účtují = snížení vyprodukovaného zisku ve schvalovacím řízení, tj. na MD 431, a zvýšení fondů, které je evidováno na straně D účtů příslušných fondů (421,423,ad.). b) použití jednotlivých fondů = snížení prostředků ve fondu a je účtováno na straně MD účtů jednotlivých fondů a na straně D těch fondů, které zastupují oblast, pro kterou je fond vytvářen. - Čerpání fondů se řídí zákonnými předpisy, rozhodnutím valné hromady či členské schůze, společenskou smlouvou či stanovami. Jsou určeny k úhradě ztráty, k výplatě odměn a podílů na zisku zaměstnancům, k úhradě sociálních nákladů, popř. ke zvýšení základního kapitálu či k jiným účelům podle rozhodnutí účetní jednotky. Hospodářský výsledek může být také použit přímo na zvýšení základního kapitálu nebo na výplatu dividend či podílů na hospodářském výsledku viz dále.
Schéma účtování rozdělení hospodářského výsledku /zisku/ - tvorba a užití fondů 431-HV ve schvalovacím 421-Zákonný rezervní fond 431-Hospodářský výsledek řízení /příští období/ 422-Nedělitelný fond ve schvalovacím řízení použití rezervního fondu na příděl do povinných fondů PZ čistý zisk úhradu ztráty v příštím roce běžného období /z účtu 710/ 331-Zaměstnanci 423 Statutární fondy 427 Ostatní fondy použití fondu odměn na výplatu odměn zam. příděly do nepovinných fondů 648-Jiné prov.výnosy použití soc.fondu na úhradu nákladů na stravování zam. 428-Nerozdělený zisk min.let 419-Změny zákl.kapitálu 429-Neuhrazená ztráta min.let převod nerozděleného zisku do dalších let příděl ze zisku na zvýšení základního kapitálu použití nerozděleného zisku na úhradu ztráty minulých let použití zisku na úhradu ztráty minulých let 364-Závazky ke spol.při rozdělování zisku použití části zisku na výplatu dividend
Vyprodukovaná ztráta - a) nebude uhrazována v běžném účetním období - může být převedena neuhrazena do dalších let - účet 429 - Neuhrazená ztráta minulých let, na kterém je ztráta evidována- strana MD po určitou dobu (max. 7 let) a poté musí být vypořádána, tj. uhrazena : - z prostředků ostatních fondů, - ze zisku dalšího běžného období, nebo se musí o ní snížit základní kapitál. V nepříznivém případě může tento účet svým zůstatkem i převýšit zůstatky ostatních kapitálových účtů vlastních zdrojů a způsobit, že vlastní kapitál společnosti /viz rozvaha a její skladba/ je záporný. V ustálené ekonomice by však takový jev neměl existovat, měl by být v takovém případě vyhlášen konkurz. b) bude uhrazena (vypořádána) v běžném účetním období : a) - z prostředků zákonného rezervního fondu b) - z prostředků ostatních fondů c) - z nerozděleného zisku d) - ze zisku běžného období e) - předpisem k úhradě společníkům (s.r.o.) nebo f) - snížením základního kapitálu