Přednáška 10 Absorpční kalkulace Neabsorpční kalkulace Rozdílové kalkulace Metoda ABC Manažerské pojetí nákladů
1 : Absorpční kalkulace Prostá metoda kalkulace Zakázková metoda kalkulace Metoda sdružených výkonů (skripta) Fázová metoda kalkulace (skripta) Postupná metoda kalkulace (skripta)
Metody absorpční kalkulace vycházejí z rozlišení přímých a nepřímých nákladů účel kalkulace = přiřazení nákladů na jednotlivé výkony v úplné kalkulační struktuře Konkrétní výrobní podmínky použitá kalkulační metoda
a) Prostá metoda kalkulace v jednoduchých výrobách s homogenní, neustále se opakující produkcí, nedochází ke vzniku nedokončené výroby kalkulace dělením
Příklad prostá metoda kalkulace středisko doprava měsíc květen : 25 000 tkm položka nákladů přeprava údržba správa přímé mzdy 50 000 spotřeba PHM 300 000 opotřebení pneumatik 5 000 přímé náklady celkem 355 000 nepřímé mzdy 10 000 10 000 15 000 nepřímý materiál 2 000 7 000 1 000 odpisy 30 000 15 000 2 000 spotřeba energie 1 000 10 000 5 000 pojistné, úroky 3 000 ostatní nepřímé nákl. 10 000 5 000 8 000 nepřímé náklady celkem 43 000 42 000 26 000 náklady celkem 398 000 42 000 26 000
položka nákladů přeprava údržba správa přímé mzdy 50 000 spotřeba PHM 300 000 opotřebení pneumatik 5 000 přímé náklady celkem 355 000 nepřímé mzdy 10 000 10 000 15 000 nepřímý materiál 2 000 7 000 1 000 odpisy 30 000 15 000 2 000 spotřeba energie 1 000 10 000 5 000 pojistné, úroky 3 000 ostatní nepřímé nákl. 10 000 5 000 8 000 nepřímé náklady celkem 43 000 42 000 26 000 náklady celkem 398 000 42 000 26 000 18,64 Kč/t km položka nákladů Kč/tkm přímé mzdy 2,00 spotřeba PHM 12,00 opotřebení pneumatik 0,20 přímé náklady celkem 14,20 provozní režie 1,72 údržba 1,68 vlastní náklady provozu 17,60 správní režie 1,04 vlastní náklady výkonu 18,64
b) Zakázková metoda kalkulace kusová, malosériová výroba, nízký stupeň opakovanosti předmět kalkulace = výrobek, série, služba (zakázka) Evidenční a kalkulační list přirážková kalkulace účetní jednoduchost, přehlednost snadné zjišťování nedokončené výroby správnost zachycení přímých složek nákladů na zakázku!
Příklad zakázková metoda kalkulace druh nákladů zakázka 1 zakázka 2 zakázka 3 VR SR celkem přímé mzdy 50 000 20 000 150 000 220 000 nepřímé mzdy 130 000 120 000 250 000 přímý materiál 50 000 30 000 60 000 140 000 nepřímý materiál 20 000 30 000 50 000 spotřeba energie 150 000 70 000 220 000 odpisy HIM 110 000 80 000 190 000 odpisy DIM 40 000 35 000 75 000 pojištění 35 000 12 000 47 000 nevýrobní služby 15 000 50 000 65 000 celkem 100 000 50 000 210 000 500 000 397 000 1 257 000
r k VR = VR / PM = 2,273 r k SR = SR / (PM + PH) = 1,103 druh nákladů zakázka 1 zakázka 2 zakázka 3 součet přímé mzdy 50 000 20 000 150 000 220 000 přímý materiál 50 000 30 000 60 000 140 000 výrobní režie 113 636 45 455 340 909 500 000 správní režie 110 278 55 139 231 583 397 000 celkem 323 914 150 593 782 492 1 257 000
2. Neabsorpční kalkulace vychází jen z určité skupiny nákladů, nebere v úvahu všechny nákladové položky (kalkulace neúplných nákladů) zjišťuje se zisk celého podniku (X zisk z prodeje výrobku)
Metoda variabilních nákladů - jednostupňová - Schéma kalkulace : Celkové výnosy - Celkové variabilní náklady Celkový příspěvek na úhradu (U) - Celkové fixní náklady (F) Hospodářský výsledek (HV)
Metoda variabilních nákladů - jednostupňová - Průměrné variabilní náklady Příspěvek na úhradu (fixních nákladů a zisku) u = p PVN U = V VN Z = U F Hrubá rentabilita R = U / V V = VN zastavení výroby (U = 0)
Metoda variabilních nákladů - vícestupňová - Schéma kalkulace : Celkové výnosy - Celkové variabilní náklady Příspěvek na úhradu I. (U 1 ) - Zvláštní fixní náklady (F zvl ) Příspěvek na úhradu II. (U 2 ) - Všeobecné fixní náklady (F) Hospodářský výsledek (HV)
Příklad metoda variabilních nákladů A B C celkem počet ks 50 40 30 cena 30 50 25 variabilní náklady 250 480 270 1000 fixní náklady 750 1440 810 3000 celkové náklady 1000 1920 1080 4000 celkové výnosy 1500 2000 750 4250 hospodářský výsledek 500 80-330 250 příspěvek na úhradu 1250 1520 480 3250 hrubá rentabilita 83,33% 76,00% 64,00% 76,47% Jak dál s výrobkem C???
3: Rozdílové metody kalkulace a) Normová metoda kalkulace analyzuje příčiny vzniku odchylek přímých nebo jednicových nákladů b) Metoda standardních nákladů (Standard Costing) analyzuje odchylky přímých a nepřímých nákladů (tzn.všech)
Rozdíl (odchylka) vzniká při hodnocení skutečnosti, např. při porovnání výsledné kalkulace s předběžnou (nejlépe s operativní). Zjišťují se rozdíly: a) přímých nákladů b) nepřímých nákladů Cílem je 1. zjistit příčiny odchylek a na základě tohoto poznání zajistit hospodárné využití zdrojů v příštím období 2. v oblasti odpovědnosti za výsledky určovat útvary nebo osoby odpovědné za vznik odchylek Odchylka = skutečnost - norma (nebo normativ nebo rozpočet nebo plán)
Předpoklady pro rozdílové metody: existují normy a normativy existují předběžné a výsledné kalkulace nákladů spotřeba vstupů se hodnotí a řídí pomocí norem a lhůtového plánování (tj. příprava a spotřeba množství vstupů potřebných pro stanovený objem výroby na určité časové období).
Celková nákladová odchylka Odchylka PH Vliv ceny Vliv množství Odchylka PM Vliv sazby Vliv produktivity Vliv využití kapacity Odchylka R Vliv změny R Vliv produktivity
4: Metoda ABC (Activity Based Costing) Stanovuje (předem) anebo zjišťuje (zpětně, za minulé období) náklady dílčích aktivit Aktivita = elementární prvek podnikatelského procesu, který lze vymezit: a) alespoň z hlediska nákladů, které je třeba v souvislosti s jeho realizací vynaložit, b) nebo z hlediska výše uvedených nákladů a současně z hlediska měřitelného výkonu, který je výsledkem této aktivity
Hlavní myšlenka metody ABC Metoda ABC se uplatňuje u pomocných a režijních úseků tzn. u nepřímých nákladů Cílem je do celkových nákladů na výstup (výsledek, výkon) přenést náklady na ty aktivity, které výkon vyvolal a to v závislosti na tom, jaké množství aktivit každý jednotlivý výkon vyžaduje. Tzn. zpřesnit kalkulace nepřímých nákladů, zobjektivizovat je, aby bylo možné hledat možnosti úspor nákladů a zvyšování efektivnosti nákladů na výkony (ve smyslu finálních výkonů), zlepšit možnosti ukládání a kontroly úkolů na úrovni vnitropodnikových jednotek.
Postup kalkulace nákladů metodou ABC 1. vymezení aktivit 2. zjištění celkových nepřímých nákladů na jednotlivé aktivity (jsou nepřímé ve vztahu ke kalkulovanému výkonu, čili k finálnímu výsledku) 3. určení vztahové veličiny (obdoba rozvrhové základny, tzv. Activity Cost Driver), podle které se budou náklady rozdělovat 4. výpočet nákladu na jednotku aktivity (např. na vyhotovení 1 objednací smlouvy, na zajištění dopravy 1 dodávky materiálu, na provedení 1 laboratorní zkoušky apod.) 5. výpočet celkového nákladu všech aktivit (podíly všech nepřímých nákladů) připadající k výkonu (k finálnímu výrobku, ke službě apod.) 6. k přímým nákladům výkonu se připočítá podíl nepřímých nákladů všech sledovaných aktivit
Přínos metody ABC 1. Zpřesnění kalkulace nepřímých nákladů a tím i celkových nákladů na výkony. 2. Možnost analyzovat příčiny vzniku nepřímých nákladů a tím lepší možnost hledání úspor těchto nákladů. 3. Možnost měřit přesněji výkonnost vnitropodnikových útvarů a zkvalitnit sestavování rozpočtu jejich nákladů.
5: Manažerské pojetí nákladů
Klasifikace nákladů pro rozhodování přírůstkové náklady mezní (marginální) náklady odložitelné náklady oportunitní (alternativní) náklady explicitní náklady X implicitní náklady relevantní náklady X irelevantní náklady náklady životního cyklu (LCC)
manažerské X účetní pojetí nákladů ekonomické náklady, které zahrnují i tzv. oportunitní (alternativní) náklady přírůstkové náklady - náklady, které jsou tímto rozhodováním ovlivněny, zbývající náklady jsou irelevantní rozlišuje krátkodobý a dlouhodobý pohled na náklady
Ovlivnitelné X neovlivnitelné náklady ovlivnitelné náklady = vzniknou nebo naopak nevzniknou v důsledku daného rozhodnutí neovlivnitelné náklady = nelze jim zabránit (umrtvené nebo utopené), vznikají nezávisle na zvolené alternativě na pořízení dlouhodobého hmotného majetku odpisy, - náklady na vývoj a výzkum, náklady na uvedení výrobků na trh apod. Neovlivnitelné náklady jsou většinou irelevantní, nemusíme je brát při posuzování variant v úvahu. Jsou to většinou náklady fixní, takže musíme vybírat takovou variantu, která umožní jejich nejvyšší využití.
Explicitní a implicitní náklady Explicitní náklady = skutečně vznikly a podnik je jako náklady v účetnictví eviduje (např. náklady materiálové, mzdové, náklady na energii, odpisy, náklady související s použitím cizího kapitálu apod.) explicitní výdaje = skutečné peněžní výdaje evidované v účetní evidenci podniku Implicitní náklady = nemají podobu skutečných nákladů, ale jsou ekonomickým nákladem, tzn. vznikají či mohou vzniknout v důsledku provedených rozhodnutí, ale dle účetního pojetí nejsou nákladem (jsou buď pouze výdajem - např. dividendy vyplacené akcionářům, nebo nejsou zatím účetně ani nákladem, ani výdajem, vznikají jen při srovnávání možných variant řešení daného rozhodovacího problému)
Oportunitní náklady = ocenění ušlé příležitosti tj. skutečnosti, která je ztracena, nebo-li obětována proto, že byla vybrána jiná varianta plně odčerpávající disponibilní ekonomické zdroje; = ekonomický prospěch z nejlepší neuskutečněné varianty (ušlý výnos), který není dosažen (byl obětován), protože byla vybrána jiná varianta
Cílová kalkulace nákladů Využívá se při výrobě složitých výrobků. Základní myšlenka: o většině nákladů na výrobek se rozhoduje již v předvýrobních etapách, kdy se stanovují vlastnosti výrobku a technologický postup výroby jen omezené možnosti řízení nákladů při výrobě, většina nákladů je utopených tj. nenávratně vynaložených (nezměnitelných), a rozhodnutých, vyvolaných vlastnostmi výrobku, vyvolaných rozhodnutým způsobem výroby Cílem je prověřit všechny možnosti snížení nákladů v rámci fáze výzkumu, vývoje a přípravy výroby
Postup : kalkulace nákladů určená trhem (Market Driven Costing) Cílová cena cílový zisk = cílové náklady Cílová cena má odrážet hodnotu výrobku vnímanou zákazníkem (vlastnosti, kvalita), cenu konkurenčních výrobků a strategické cíle podniku. Stanovuje se jako první. Cílový zisk zpravidla vychází z rentability vložených prostředků (rentabilita celkových aktiv, tzn. ROA = zisk/aktiva, ale přihlíží se také k nákladům kapitálu = minimální požadovaná výnosnost vložených prostředků, a dále k nákladům na strategický výzkum, marketing a na správu)
Cílové náklady < = > propočtová kalkulace nákladů propočtené náklady > cílové hledat rezervy v technologických postupech, materiálech, v přehodnocení vlastností výrobku, nesmí ale zhoršit hodnotu vnímanou zákazníkem Problémy metody cílových nákladů: stanovení ceny i kalkulace nákladů před zahájením výroby mohou být relativně nepřesné cílová cena příliš vysoko nebo příliš nízko nedosáhne se požadovaný efekt Přínos kalkulace cílových nákladů: Postup od zákazníka k vlastní výrobě Posun řízení nákladů do předvýrobních etap