Alokace nákladů: vývoj ve světle změn podnikatelského prostředí a manažerských potřeb

Alokace nákladů: vývoj ve světle změn podnikatelského prostředí a manažerských potřeb Bohumil Král katedra manažerského účetnictví Fakulta financí a účetnictví Vysoké školy ekonomické v Praze kral@vse.cz Mezinárodní konference Full cost: výzva nebo hrozba? Masarykova univerzita Brno 11. října 2012

Osnova vystoupení Důvody rostoucího významu alokačních úvah Problémy spojené s reprodukčním pojetím alokace Vztahy a odlišnosti rozhodovacích úloh založených na alokaci nákladů Závěry pro praxi Příklady nesprávně řešených alokací a obecné návrhy jejich řešení

Důvody rostoucího významu alokačních úvah Změny v podstatě podnikatelského procesu Změny ve struktuře nákladů Změny ve způsobu řízení podnikatelského procesu Změny ve způsobu informačního zajištění řídicího procesu

Důvody rostoucího významu alokačních úvah Změny v podstatě podnikatelského procesu Růst konkurence Stále menší možnost odvozovat ceny finálních výkonů z jejich nákladové náročnosti Růst složitosti podnikatelského procesu Nabídka širšího sortimentu finálních výkonů Tlak na rychlou časovou reakci Zvýšené nároky na kvalitu Zkrácená doba životnosti produktů Požadavky na individualizaci (customizaci) produktů

Důvody rostoucího významu alokačních úvah Změny v obsahu a struktuře nákladů (Costs) Kvantitativní nárůst režií Změny v jejich struktuře: Náklady, jejichž řízení je třeba založit na analýze jejich vztahu k aktivitám, které mají indiferentní nebo nepřímý vztah k finálním výkonům Náklady vázané k rozhodnutí (Committed Costs)

Vztah mezi rozhodnutými a vynaloženými náklady Operativně lze ovlivnit pouze malou část režijních nákladů Naopak většina vzniká jako důsledek předchozích rozhodnutí Náklady inovační části podnikatelského cyklu jsou tradičně chybně alokovány, protože se vynakládají ještě v době, kdy se příslušné výkony nevyrábějí ani neprodávají Etapy celkového životního cyklu výrobku Tradiční předmět účetního zobrazení Náklady Výzkum, vývoj a technická příprava výroby Zásobování, výroba, prodej Odstraňování následků 100 % 80 % 60 % Náklady vázané k rozhodnutí 40 % 20 % Vynaložené náklady 0 %

Důvody rostoucího významu alokačních úvah Změny ve způsobu řízení podnikatelského procesu Silný tlak na integritu řízení věcné a hodnotové stránky podnikatelského procesu Prodloužení časového horizontu rozhodovacích úloh Multidimenzionalita řízení (rostoucí počet informačních průřezů) a v jeho informačním zajištění Tlak na reálnost informace o vztahu mezi (věcně vyjádřeným) objektem alokace a jeho hodnotovými parametry Originalita informační podpory jednotlivých rozhodovacích úloh

Všechny výše uvedené změny se projevují ve všech podstatných průřezech manažerského řízení: v řízení po linii aktivit, činností a procesů; v řízení po linii výrobků, prací a služeb (výkonů); v řízení po linii zákazníků; v řízení po linii odpovědnostních středisek (útvarů); Nutnost jejich souřadného informačního zajištění zvyšuje důležitost řešení tzv. alokačních problémů.

Vliv na metodu kalkulace Vliv na předmět kalkulace: Nejen finální, resp. dílčí výkon nebo středisko, ale i Aktivita Zákazník Distribuční kanál Rozhodnutí Vliv na obsah kalkulace Kalkulace se stupňovitým rozvrstvením fixních nákladů Kalkulace relevantních nákladů Kalkulace zohledňující náklady aktivit Vliv na způsob alokace nákladů objektu alokace Důležitější je otázka PROČ, ne JAK alokovat

Kalkulace relevantních nákladů. CENA PO ÚPRAVÁCH - Variabilní náklady výrobku * přímý (jednicový) materiál * přímé (jednicové) mzdy * variabilní režie... Marže I (Contribution Margin) - Fixní výrobkové náklady - vyhnutelné - s vlivem na CF - utopené - bez vlivu na CF Marže II - Fixní náklady skupiny výrobků - vyhnutelné - utopené Marže III - Fixní náklady střediskové Marže IV - Fixní náklady podniku ZISK (ztráta) v průměru připadající na výrobek

Kalkulace zohledňující náklady aktivit. CENA PO ÚPRAVÁCH - Variabilní náklady výrobku * přímý (jednicový) materiál * přímé (jednicové) mzdy * variabilní režie... Marže I (Contribution Margin) - Variabilní náklady aktivit, vyvolaných druhem výkonu Marže II (Activity Based Margin) - Fixní výrobkové náklady - vyhnutelné - s vlivem na CF - utopené - bez vlivu na CF Marže III..

Problémy spojené s aplikací reprodukčního způsobu alokace se nejzřejměji projevují v případech, kdy plná nákladová náročnost výkonu převýší jeho cenu danou trhem Alokace na bázi reprodukce Cena daná trhem Alokace na bázi příčinné souvislosti

Problémy spojené s využitím reprodukčního způsobu alokace Snaha přetlačit trh Vyřazení zdánlivě ztrátového produktu z nabídky Mylné chápání lidské práce (strojového času.) jako faktoru, který vyvolává růst režií Chybná rozhodnutí plynoucí z mylného hodnocení výhodnosti produktů v rámci sortimentního mixu Deformovaná informační podpora odpovědnostního řízení Nevhodná syntéza obsahově různorodých skupin nákladů Náklady snižující prospěch

Chyby plynoucí z nesprávného hodnocení výhodnosti produktů Cena daná trhem Reálná nákladová náročnost Reálná nákladová náročnost Undercosted Product Overcosted Product Chyba z nesprávné alokace

Kalkulace relevantních nákladů Alokace na bázi reprodukce. CENA PO ÚPRAVÁCH - Variabilní náklady výrobku * přímý (jednicový) materiál * přímé (jednicové) mzdy * variabilní režie... Marže I - Fixní výrobkové náklady - vyhnutelné - s vlivem na CF - utopené - bez vlivu na CF Marže II - Fixní náklady skupiny výrobků - vyhnutelné - utopené Marže III - Fixní náklady střediskové Marže IV - Fixní náklady podniku ZISK (ztráta) v průměru připadající na výrobek

Řešení alokačních úloh Motto: Neexistuje univerzálně správný nebo špatný způsob přiřazení nákladu příslušnému objektu. Každý způsob alokace musí respektovat nejen vztah nákladů k objektu, ale zejména rozhodovací úlohu, která bude na základě alokační úvahy řešena.

Základní typy rozhodovacích úloh z hlediska alokace Úlohy na existující kapacitě (založené zejména na znalosti marže, resp. variabilních nákladů příslušného objektu alokace) Úlohy vycházející ze znalosti plných výrobkových nákladů (Jaké jsou náklady výkonů, které jsou předmětem prodeje?) Motivační úlohy - úlohy, jejichž cílem je motivovat manažery a zaměstnance pracující v útvarech na takovém jednání, které je prospěšné z hlediska dosažení podnikových cílů Reprodukční úlohy (Jak výkon přispívá k úhradě společných nákladů?) Cenová obhajoba, resp. obhajoba vlastních nákladů výkonu Vázanost nákladů v zásobách často (ne však výhradně) uplatňované u ocenění vnitropodnikových zásob z hlediska potřeb uživatelů finančního (popř. "daňového") účetnictví

Závěry pro praxi Při respektování principu Náklady versus přínosy Respektovat zásadu každá rozhodovací úloha vyžaduje originální způsob informační podpory Maximálně zvýšit aplikaci principu příčinné souvislosti Informačně oddělit a komunikačně zdůraznit rozdíly v míře příčinné souvislosti, a to zejména při poskytování tzv. dynamických a statických informací Podpořit využití principu příčinné souvislosti i při systematickém sledování interních (druhotných) výkonů Respektovat vývojové tendence od rozvrhových základen ke vztahovým veličinám a od univerzálních k individuálním vztahovým veličinám Informačně oddělit a komunikačně zdůraznit rozdíl mezi aplikací principu příčinné souvislosti a jinými principy alokace

Dámy a pánové, děkuji za Vaši pozornost. V případě zájmu o tuto prezentaci kontaktujte prosím autora na kral@vse.cz Příspěvek byl zpracován jako jeden z výstupů výzkumného projektu Fakulty financí a účetnictví vysoké školy ekonomické v Praze, který je realizován v rámci institucionální podpory VŠE IP100040.