Základy účetnictví Přednáška č. 4 Souvztažnost a metoda podvojného zápisu Každá hospodářská operace způsobuje změnu dvou položek rozvahy - příčinou je bilanční princip, na jehož základě jsou uváděny údaje o majetku podniku v rozvaze. Jestliže každá položka, její stav a změny jsou sledovány na samostatném účtu, pak z výše uvedeného vyplývá, že každá hospodářská operace musí být zapsána na dvou různých účtech. Ze způsobu zápisu na rozvahových účtech pak vyplývá, že zápis na těchto účtech bude proveden jednou na straně Má dáti /MD/ a jednou na straně Dal /D/ Příklad: 1) Odběratel uhradil účetní jednotce na běžný účet v bance splatnou fakturu v částce 10 000 Kč. MD Pohledávky D MD Bankovní účty D PZ.. PZ.. 10 000,- 10 000,- Aktivní položka Pohledávky poklesla o 10 000 zápis bude na straně D, druhá položka Bankovní účty, také aktivní, se o stejnou částku se zvýšila zápis bude na straně MD. Bilanční suma se po provedení této operace nezměnila. 2) Účetní jednotka uhradila dodavateli z běžného účtu splatnou fakturu v částce 10 000,- Kč. MD Závazky u dodavatelů D MD Bankovní účty D PZ PZ.. 10 000,- 10 000,- Aktivní položka Bankovní účty se sníží zápis bude proveden na straně D, pasivní položka Závazky u dodavatelů se sníží zápis bude proveden na straně MD.Bilanční suma se v tomto případě mění, její velikost o účtovanou položku klesá. Tento způsob zápisu hospodářských operací na účtech = metoda podvojného zápisu. (je tvořena : bilančním principem, druhem účtů a způsobem zápisů na nich, jejich důsledkem je pak zápis na dvou účtech a opačných stranách účtu)
Účtování pomocí schémat, tzv. téček, je sice velice názorné, v praxi však není praktické. Tam se používá např. níže uvedených tabulkových znázornění. Text účetního případu Částka MD D a) Úhrada faktury od odběratele 10 000,- Bankovní účty Pohledávky b) Úhrada faktury dodavateli 10 000,- Závazky u dod. Bankovní účty Pojmy: účty souvztažné = dva účty, na kterých je zapsána jedna hospodářská operace Souvztažnost dvou účtů = dočasná vlastnost, pouze pro jeden konkrétní účetní případ - vychází - z obsahu položek sledovaných na účtu - z pravidel účtování v daném typu účetní jednotky /podnikatelský subjekt, banka, pojišťovna/ - z daňových i jiných předpisů. -stanovení souvztažných účtů se v praxi označuje jako tzv. kontace, - rozhodnutí o způsobu zaúčtování (tj.na kterých účtech bude proveden zápis na straně MD a na straně D) má formu tzv. účtového předpisu: Má dáti Název,resp.číslo účtu, kde zápis bude na MD Dal Název,resp.číslo účtu, kde zápis bude na D Otevírání účtů na počátku účetního období a uzavírání na konci účetního období Dodržení zásady podvojného zápisu i pro zápisy počátečních zůstatků - pomocný účet s názvem Počáteční účet rozvažný. PZ aktivních položek musí být na příslušné účty proveden na straně MD - na účtu Počáteční účet rozvažný jsou na straně D. PZ položek pasivních musí být provedeny na účtech pasiv na straně D - na účtu Počáteční účet rozvažný zapsány na straně MD. Po otevření rozvahových účtů tak na účtu Počáteční účet rozvažný - na straně MD počáteční zůstatky pasivních účtů, - na straně D počáteční zůstatky aktivních účtů, tedy stranově převrácená rozvaha /vycházíme-li z horizontální, tabulkové formy rozvahy/.
Účet Počáteční účet rozvažný je pomocným účtem, jeho funkce končí zápisem všech počátečních stavů rozvahových položek na rozvahové účty poté je zjištěn obrat strany MD a strany D a je porovnán navzájem a s bilanční sumou uvedenou v rozvaze- kontrolní funkce Konečný účet rozvažný - s cílem vynulovat účty, pro další období opět s dodržením podvojného zápisu, se převádějí konečné stavy na tento pomocný účet. - převáděná částka konečného zůstatku zapisována na aktivních účtech na straně D a na základě zásady podvojnosti se dostává na Konečný účet rozvažný na stranu MD, pasivních účtech na straně MD a na základě zásady podvojnosti se dostává na Konečný účet rozvažný na stranu D. Konečný účet rozvažný pak po převodu konečných zůstatků všech rozvahových účtů obsahuje údaje o konečném stavu rozvahových položek uspořádané jako v rozvaze: na straně MD zůstatky aktivních účtů, na straně D zůstatky pasivních účtů. Takto sdružené údaje pak slouží pro sestavení výkazu Rozvaha /podle pokynů MF ČR/. MD Počáteční účet rozvažný D (pasiva). (aktiva) 1)PZ pohledávky 110 000,- MD Pohledávky za odběrateli D 1) PZ 110 000,- 2) uhrazeno na B.Ú. 20 000,- 3) vystavena fa 25 000,- 4) uhrazeno v hot. 5 000,- 6) vystavena fa 30 000,- 5) uhrazeno na B.Ú. 40 000,- MDKonečný účet rozv. Obrat MD 55 000,- Obrat D 65 000,- (aktiva) (pasiva) Konečný zůst. 100 000,- 7) převod KZ 100 000,- 7)KZ pohledávky. 100 000,-.
Výsledkové účty se uzavírají zjištěním a vyčíslením obratu, který je pro zjištění hospodářského výsledku sumarizován za všechny nákladové a výnosové účty na jiném pomocném účtu, Účtu hospodářského výsledku /podle současné terminologie Účet zisku a ztráty/. MD Nákladové účty D MD Výnosové účty D 1) 20 000,- 4) 50 000,- 2) 45 000,- 5) 10 000,- 3) 10 000,- 6) 30 000,- obrat 75 000,- 7)převod obratu 7)převod obratu obrat 90 000,- 75 000,- 90 000,- MD Účet zisku a ztráty D 7) převod nákladů 7)převod výnosů 75 000,- 90 000,- 8) Hospod. výsledek 15 000,- obrat MD 90 000,- obrat D 90 000,- MD HV běž.období D (Konečný účet rozvažný) 8) HV 15 000,-
Schéma 7: Otevírání a uzavírání účtů rozvahových účtů a účtů výsledkových R o z v a h o v é ú č t y MD Počáteční účet rozvažný D MD Účty pasiv D MD Účty aktiv D PZ pasivních PZ pasivních PZ aktivních PZ aktivních účtů účtů účtů účtů úbytky přírůstky přírůstky úbytky obrat MD = obrat D / = bilanční suma/ Převod KZ Převod KZ na konečný MD Konečný účet rozvažný D na konečný účet rozvažný ú.rozvažný KZ aktivních účtů KZ pasivních účtů Ztráta Zisk V ý s l e d k o v é ú č t y MD Nákladové účty D MD Výnosové účty D Náklady Výnosy narůstající narůstající během období během období obrat MD Převod nákladů Převod výnosů obrat D na účet HV na účet HV MD Účet hospod.výsledku D Náklady Výnosy Převod zisku Převod ztráty
Syntetické a analytické účty účty souhrnné /syntetické/ - zachycují změny jednotlivých položek rozvahy, účty analytické - sledují jednotlivé dílčí složky těchto položek, Např. k účtu Materiál na skladě jsou zřizovány analytické účty - pro jednotlivé druhy materiálu, - pro jednotlivé sklady. - podle dodavatelů (hlediska pak mohou být různě propojována) Zůstatky všech analytických účtů se musí rovnat zůstatku syntetického účtu, souhrn obratů stran všech analytických účtů musí souhlasit s obraty na účtu syntetickém. Shodu mezi údaji na účtu syntetickém a údaji na analytických účtech ověřuje kontrolní soupiska analytických účtů Příklad: K účtu Dodavatelé může kontrolní soupiska k 31. 12. 2xxx vypadat např. takto: Analytický účet Stav k l.l. Obraty Stav k 31.12. MD D Pražské mlýny 36 000,- 25 000,- 70 000,- 81 000,- Mlýny Pardubice 67 000,- 47 000,- -- 20 000,- Kremláček a syn 23 000,- -- 35 000,- 58 000,- C e l k e m 126 000,- 72 000,- 105 000,- 159 000,- Syntetický účet Dodavatelé obsahuje tyto údaje: MD Dodavatelé D 1x. 25 000,- PZ 126 000,- 2x. 47 000,- 3x. 70 000,- 4x. 35 000,- obrat 72 000,- obrat 105 000,- KZ 159 000,- Kontrolní soupiska se sestavuje zpravidla jednou ročně v souvislosti s účetní závěrkou. Pro syntetické účty platí v plném rozsahu zásada podvojnosti zápisu účetních případů Zápisy na analytických účtech jsou prováděny pouze jednoduchým zápisem na příslušném účtu a straně. Peněžní vyjádření bývá doplňováno vyjádřením i v jiných jednotkách /např. zásoba mouky žitné v Kč i v kg/. Organizace analytické evidence - různá podle podmínek účetní jednotky: a) zápisy na analytických účtech (podvojně)--měsíční obraty na účty syntetické (jednoduché) b) zápisy na syntetických účtech(podvojně)-- zápis na účtu analytickém (jednoduchý)
První mohou být prováděny zápisy podle dokladů na analytických účtech a teprve měsíční obraty jsou přenášeny na účet syntetický /např. v evidenci materiálu/. V jiných podmínkách může být první prováděn zápis na syntetických účtech a pak následuje rozpis - jednoduchým zápisem do účtů analytických. Také forma a obsah zápisů na analytických účtech může být v různých účetních jednotkách různá určující jsou požadavky na informace, které mají být analytickou evidencí zajišťovány a poskytovány. Úpravu analytických účtů ovlivňuje i způsob zpracování. Bývá vedena na kartách /skladní karty pro jednotlivé druhy skladovaných zásob/, na volných listech /evidence pohledávek a závazků podle jednotlivých dlužníků a věřitelů/, v podobě sestav z počítače, popř. i na dokladech.
Účetní zápisy, účetní knihy, kontrola účetních zápisů Účetní zápisy je nutné provádět: - v českém jazyce, podklady k zachycení účetního případu mohou být v cizím jazyce, ale vždy musí být v souladu s naší platnou legislativou prováděn účetní zápis v jazyce českém s tím, že je vhodné, aby i podklady mohly být kdykoli převedeny do českého jazyka, - srozumitelně, tj. že ze zápisu musí být jednoznačně zřejmé, jaká skutečnost je účetním zápisem zaznamenávána, - přehledně, aby se v zápisech mohl kterýkoli uživatel bez problémů orientovat, - způsobem, který zajistí jejich trvanlivost, a to jak v podmínkách ručního vedení zápisů, tak i na sestavách z počítače a na jiných nosičích. V podvojném účetnictví se účetní zápisy uspořádávají ze dvou hledisek: a/ z hlediska časového /chronologického/, tak jak nastaly v čase za sebou, b/ z hlediska věcného /systematického/, podle svého věcného obsahu Časové /chronologické/ zápisy se provádějí v účetní knize, která se označuje jako deník. Jeden zápis v deníku zachycuje jeden účetní případ, tj. jednu hospodářskou operaci doloženou účetním dokladem. Může být veden buď jeden, všeobecný deník, kde se zachycují všechny účetní případy bez ohledu na jejich věcný obsah, nebo je vedeno více deníků, v nichž se zachycují účetní případy určitého druhu či spojené s organizační složkou /deník faktur vydaných, deník faktur přijatých, deník střediska 10-Údržba apod./. Formální úprava deníku může být různá, záznam každého jednotlivého účetního případu by však měl obsahovat minimálně tyto údaje : Číslo Číslo Obsah účetního případu Účtový předpis zápisu Datum dokladu Částka MD D Systematické /věcné/ účetní zápisy se provádějí do hlavní knihy, kterou ucelenou soustavou všech používaných syntetických účtů, které se používají v dané účetní jednotce. Obsah zápisů účetních případů na účtech je podobný jako obsah zápisu v deníku. Místo účtového předpisu je uváděn souvztažný účet, na němž je proveden zápis téhož případu. Vazba na deník je zajišťována číslem zápisu v deníku, pod kterým je prováděn také zápis na syntetickém účtu. Hlavní kniha může mít různou formu vázané knihy, volných listů, jimž je blízká i hlavní kniha vedená v sestavách, resp. v paměti počítače. Kromě hlavní knihy vede účetní jednotka knihy analytické evidence, které obsahují všechny používané analytické účty.
Schéma účetních zápisů v účetních knihách: Doklad Deník Účty hlavní knihy kontrolní sestavy účetní výkazy Knihy analytické evidence Právní úprava účetnictví, účtová osnova Účetnictví je v České republice upraveno Zákonem č. 563/1991 Sb. o účetnictví ve znění zákona č. 117/1994 Sb. a zákona č. 227/1997 Sb. a pozdějších úprav. Vymezuje používané účetní systémy a subjekty, které v nich účtují, vymezuje jednotlivé složky majetku a jeho zdrojů, vymezuje možné způsoby jejich oceňování, způsoby pořízení i zásady evidence všech změn a další obecná ustanovení. 505: Na zákon navazují a konkretizují jej pro podmínky různých subjektů Vyhlášky 500- - pro podnikatelské subjekty - pro finanční instituce - pro pojišťovny - pro rozpočtové, příspěvkové organizace a obce - pro církve, občanská sdružení, politické strany a hnutí, Součástí těchto vyhlášek je zároveň vymezení soustavy účtů účtová osnova - které mohou účetní jednotky účtující v podvojném účetnictví používat, i způsob jejich využití. Na tyto vyhlášky navazují a jejich ustanovení dále konkretizují České účetní standardy pro jednotlivé subjekty. Ve výkladu se budeme seznamovat s Vyhláškou 500 a Českými účetními standardy pro podnikatelské subjekty Podle této Vyhlášky vedou své účetnictví : - tuzemské obchodní společnosti i společnosti se zahraniční účastí /a.s., s.r.o., v.o.s., kom.sp./ - organizační složky zahraničního podnikatelského subjektu, pokud podnikají na území naší republiky a jsou zapsány do obchodního rejstříku, - družstva, - státní podniky, - fyzické osoby - povinně ty, které jsou zapsány do obchodního rejstříku - podle vlastního rozhodnutí ty, které nejsou zapsány do obchodního rejstříku Regulace účetnictví v ČR je v současné době řešena předpisy třech úrovní. Účtová osnova dříve představovala souhrn všech syntetických účtů, které mohla účetní jednotka ve svém účetnictví použít. Všechny účty byly rozděleny do devíti účtových tříd, jejichž určení bylo toto: - účtová třída 0 - Dlouhodobý majetek - účtová třída 1 - Zásoby - účtová třída 2 - Finanční účty - účtová třída 3 - Zúčtovací vztahy - účtová třída 4 - Kapitálové účty a dlouhodobé závazky
- účtová třída 5 - Náklady - účtová třída 6 - Výnosy - účtová třída 7 - Závěrkové a podrozvahové účty - účtová třída 8 a 9 - Vnitropodnikové účetnictví Každá z účtových tříd byla členěna dále do skupin účtů, každá skupina pak obsahovala přesně vymezené jednotlivé syntetické účty. Bylo použito dekadické členění (každá z 10 účtových tříd byla dále rozdělena do 10 skupin obsahujících 10 účtů, přičemž zpravidla nebylo využito plně všech deseti skupin ve všech třídách. Číselný znak pro každý z účtů byl trojmístný a byl složen z čísla třídy /na prvním místě/, z čísla skupiny /na druhém místě/ a z čísla účtu ve skupině /na třetím místě/. Příklad 3 1 1 1. účet (311-Odběratelé) 1. účtová skupina (Pohledávky z obchodního styku) 3. účtová třída (Zúčtovací vztahy) Každá účetní jednotka si z kompletní účtové osnovy vybrala ty účty, které používala popřípadě počítala s jejich budoucím použitím a formou vnitřního předpisu účetní jednotky stanovila tzv. účtový rozvrh. Od l. ledna 2003 účtová osnova pro podnikatelské subjekty je vymezena jako tzv. směrná účtová osnova, tzn. že v ní jsou stanoveny účtové třídy a jejich určení a dále pak pouze skupiny účtů určených pro specifickou oblast aktiv či pasiv, nákladů či výnosů. Její podoba je uvedena v příloze tohoto textu. Konkrétní syntetické účty včetně jejich obsahové náplně si stanovuje účetní jednotka podle svých potřeb. Konkrétní soupis účtů, které bude účetní jednotka v dalším období používat, se pak označuje účtový rozvrh.