Podmínky pro stanovení dan podle pom cek. Stanovení dan dokazováním

Transkript

1 5 Afs 105/ Podmínky pro stanovení dan podle pom cek. Stanovení dan dokazováním ROZSUDEK Nejvyššího správního soudu ze dne Související legislativa R: 44 odst. 1 zákona. 337/1992 Sb. 112 odst. 1 písm. d), e), 145 odst. 1 zákona. 280/2009 Sb. Související judikatura R: 22 Af 169/ Rozsudek Krajského soudu v Ostrav ze dne Afs 187/ Stanovení dan podle pom cek 15 Af 131/ Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne Afs 274/ Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne Af 32/ Dan - ostatní 10 Afs 142/ Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne Afs 149/ Spln ní výzvy správce dan k podání dodate ného da ového tvrzení 29 Af 24/ Dan - ostatní 5 Afs 93/ Spot ební dan : náležitosti da ového dokladu; dokazování Právní v ta: I. Podmínky pro stanovení dan podle pom cek pro nepodání da ového p iznání [ 44 odst. 1 zákona. 337/1992 Sb., o správ daní a poplatk (nyní 145 odst. 1 zákona. 280/2009 Sb., da ový ád)] nejsou spln ny za situace, kdy da ový subjekt nebyl zcela ne inný, brojil-li proti výzv správce dan k podání da ového p iznání odvoláním, ve kterém tvrdil, že není ve vztahu k této dani jejím plátcem a není tedy povinen da ové p iznání podat. By tedy neu inil své sd lení stran da ové povinnosti na p edepsaném formulá i (da ovém p iznání), u inil tak nepochybn v podaném odvolání. Nelze tak konstatovat, že da ový subjekt se správcem dan nekomunikoval, a jsou bez dalšího dány podmínky pro stanovení dan podle pom cek, aniž by správce dan umožnil ádné dokazování. II. Da je stanovena dokazováním a nikoli podle pom cek, jestliže správce dan na základ zjišt ní u in ných z d kazních prost edk stanoví da tak, že p íslušné množství vybraných výrobk vynásobí p íslušnou sazbou dan.

2 Nejvyšší správní soud rozhodl v senát složeném z p edsedkyn JUDr. Lenky Matyášové a soudc Mgr. Ond eje Mrákoty a JUDr. Jakuba Camrdy v právní v ci žalobce: P. P., zastoupený JUDr. Stanislavem Blažkem, advokátem se sídlem Moskevská 24a, Haví ov-m sto, proti žalovanému: Generální editelství cel, se sídlem Praha 4, Bud jovická 7, v ízení o kasa ní stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostrav ze dne ,. j. 22 Af 169/ , takto: I. Kasa ní stížnost se zamítá. II. Žalobci se nep iznává náhrada náklad ízení o kasa ní stížnosti. Od vodn ní: I. Pr b h dosavadního ízení Kasa ní stížností podanou v zákonné lh t se žalovaný (dále též "st žovatel") domáhá zrušení shora uvedeného rozsudku Krajského soudu v Ostrav (dále jen "krajský soud"). Tímto rozsudkem krajský soud zrušil rozhodnutí Celního editelství Ostrava ze dne ,. j / , a v c vrátil žalovanému k dalšímu ízení (p sobnost Celního editelství Ostrava p ešla s ú inností od na Generální editelství cel). Rozhodnutím Celního editelství Ostrava (dále též "C O") bylo zamítnuto odvolání žalobce a potvrzeno rozhodnutí Celního ú adu Karviná (dále též "celní ú ad" nebo "správce dan ") ze dne ,. j / , kterým byla žalobci vym ena spot ební da z minerálních olej za zda ovací období duben 2010 ve výši K. Spot ební da byla rozhodnutím správce dan stanovena z toho d vodu, že žalobce neprokázal v souladu s ustanovením 5 zákona. 353/2003 Sb., o spot ebních daních, v relevantním zn ní (dále jen "zákon o spot ebních daních"), zdan ní minerálních olej v množství litr (dále též "p edm tný vybraný výrobek"), které nabyl a p ijal dne na základ faktury. 010/105 ze dne od dodavatele BARID AIN s.r.o. Zakoupení a nabytí t chto vybraných výrobk žalobce dokládal p edložením uvedené faktury a rovn ž skladovou evidencí. Celní editelství Ostrava p edpoklady pro vydání platebního vým ru na spot ební da považovalo za spln né z následujících d vod : P edm tný vybraný výrobek je vybraným výrobkem-minerálním olejem uvedeným pod kódem nomenklatury , kód vybraného výrobku [ 45 odst. 2 písm. f) zákona o spot ebních daních], a jako takový je

3 p edm tem spot ební dan. Žalobce má postavení plátce spot ební dan ve vztahu k p edm tnému vybranému výrobku, a to primárn podle 4 odst. 1 písm. f) zákona o spot ebních daních. Podle citovaného ustanovení v relevantním zn ní je plátcem spot ební dan osoba, která skladuje nebo dopravuje vybrané výrobky, aniž prokáže, že se jedná o vybrané výrobky pro osobní spot ebu, nebo uvádí do volného da ového ob hu vybrané výrobky, aniž prokáže, že se jedná o vybrané výrobky zdan né, nebo pokud neprokáže zp sob jejich nabytí oprávn n bez dan. V daném p ípad žalobce dne nabyl a dále po ur itou dobu skladoval vybrané výrobky, p i emž neprokázal, že se jedná o vybrané výrobky zdan né a neprokázal ani p ípadný zp sob jejich oprávn ného nabytí bez dan. Žalobce skladoval p edm tné vybrané výrobky v množství celkem litr v nádržích erpací stanice, kterou provozuje. Žalobci tak vznikla dnem nabytí p edm tného vybraného výrobku povinnost da p iznat a zaplatit podle 9 odst. 3 písm. e) zákona o spot ebních daních. Nabytí a skladování p edm tného vybraného výrobku zjistil správce dan p i místním šet ení v provozovn žalobce dne Žalobce ani na výzvu správce dan (viz výzva ze dne ,. j / ) da ové p iznání ke spot ební dani z p edm tného vybraného výrobku za zda ovací období duben 2010 nepodal, p i emž lh ta pro podání da ového p iznání marn uplynula dnem Výzva k podání da ového p iznání byla žalobci doru ena dne a stanovená lh ta k podání da ového p iznání na základ uvedené výzvy marn uplynula dnem Správce dan tak byl dle 44 odst. 1 zákona. 337/1992 Sb., o správ daní a poplatk, v relevantním zn ní (dále jen "ZSDP"), oprávn n zjistit základ dan a stanovit da podle pom cek. Rozhodnutí C O napadl žalobce žalobou, kterou krajský soud shledal d vodnou. Krajský soud proto rozhodnutí C O dle ustanovení 76 odst. 1 písm. a) zákona. 150/2002 Sb., soudní ád správní, ve zn ní pozd jších p edpis (dále jen "s.. s."), zrušil a v c vrátil žalovanému k dalšímu ízení. D vodnou shledal krajský soud žalobní námitku, podle níž "správce dan znemožnil žalobci prokázat skute nost, že zboží nabyl tak, jak je uvedeno na dokladu-žalobce poskytl telefonní kontakt na jednatele dodavatele, ale správce dan neu inil žádné další kroky". V daném p ípad se dle krajského soudu "žalobcovy doklady a záv ry zkoumání vzorku nelišily ani kódem nomenklatury zboží (stále KN ), pouze ozna ením (podle správce dan nevyhovovaly vlastnostmi natolik, aby mohly být ozna eny za motorovou naftu). Žalobce v pr b hu ízení poskytl správci dan kontakt na jednatele dodavatele, ze spisu však nevyplývá, z jakého d vodu správce dan neu inil žádné další kroky k ov ení situace u dodavatele žalobce (p i emž jak vyplývá z údaj obchodního rejst íku, BARID AIN s.r.o. je právn existující firmou a jejím jednatelem je Petr Faja, s konkrétní adresou bydlišt...). Žalobce v odvolání poukazoval na to, že správce dan nedisponuje rozborem vzork konkrétní dodávky od výrobce i dodavatele, avšak žalovaný se s touto odvolací námitkou nijak nevypo ádal. Neuvedl ani, zda a z jakého d vodu považuje tento návrh za nadbyte ný.

4 V této ásti je tedy od vodn ní napadeného rozhodnutí nep ezkoumatelné. Jde p itom o rozhodující otázku: to, že na p edložených da ových dokladech neodpovídá ozna ení výrobku vlastnostem toho, z n hož byl odebrán vzorek, ješt nevylu uje, že vybraný výrobek byl zdan n, ale pouze nesprávn za azen." II. Obsah kasa ní stížnosti St žovatel rozsudek krajského soudu napadá z d vodu nezákonnosti spo ívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v p edcházejícím ízení ve smyslu ustanovení 103 odst. 1 p ísm. a ) s.. s. a z d vodu nep ezkoumatelnosti spo ívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku d vod rozhodnutí, pop ípad v jiné vad ízení p ed soudem, mohla-li mít taková vada za následek nezákonné rozhodnutí o v ci samé ve smyslu ustanovení 103 odst. 1 písm. d) s.. s. V kasa ní stížnosti st žovatel namítá, že pokud soud p ezkoumává vym ení dan podle pom cek a odvolací námitka i návrh, který podle soudu nebyl žalovaným vypo ádán, nenapadal použití tohoto zp sobu stanovení dan ani p im enost pom cek, nebylo v souladu s 114 odst. 4 zákona. 280/2009 Sb., da ový ád, ve zn ní pozd jších p edpis (dále jen "da ový ád") povinností C O se tímto návrhem žalobce v odvolacím ízení v bec zabývat. Nemuselo-li se tedy C O takovými námitkami na základ zákona v bec zabývat, nelze v jejich nevypo ádání spat ovat nep ezkoumatelnost kone ného rozhodnutí o dani. Hodlal-li žalobce prokazovat skute nosti mající vztah k da ové povinnosti, m l nejprve ve výzvou stanovené lh t splnit svou povinnost a ádn podat da ové tvrzení, a pak být schopen p edkládat konkrétní, nepochybné, pr kazné, úplné a pravdivé d kazy o t chto tvrzeních a dalších skute nostech, k nimž by byl do vydání meritorního rozhodnutí o dani správcem dan vyzván. Nelze klást k tíži správce dan, že žalobce p ed vydáním výzvy k podání da ového p iznání neprokázal zdan ní jím ve volném da ovém ob hu skladovaných plynových olej p edložením v rohodného dokladu podle 5 zákona o spot ebních daních. Nelze klást k tíži správc dan, že žalobce nep edložil alternativní d kaz i d kazy o svém tvrzení, že plynový olej a motorová nafta, uvedená na jím p edloženém da ovém dokladu, jsou identické a z jakého d v ryhodného a prokazatelného d vodu vznikl tento rozpor mezi skute ností a žalobcem p edloženými doklady, když v ci podléhající spot ebním daním jsou ur eny druhov a zejména slovním vyjád ením a právní úprava t chto daní klade zvláštní a p ísné požadavky na vedení p esné dokumentace, a to práv za ú elem, aby bylo možné jednozna n bez sebemenších pochyb posoudit, zda byla spot ební da za konkrétní množství vybraných výrobk ádn uhrazena i nikoliv. Nepodal-li pak žalobce da ové tvrzení, pak zcela sám a bez zavin ní správce dan, resp. C O, rezignoval na stanovení dan dokazováním. Nebyl to tedy správce dan, resp. C O, kdo neumožnil, i dokonce znemožnil (jak uvedl krajský soud), žalobci prokázat jeho tvrzení, že plynový olej je vlastn motorová nafta z dokladu. 010/105 ze dne

5 Proti záv r m krajského soudu zd vod ujícím nep ezkoumatelnost rozhodnutí C O st žovatel také namítá, že pokud žalobce sd loval správci dan údajná kontaktní ísla na jednatele jeho dodavatele pana Faju a krajský soud z toho dovodil, že správce dan (a v odvolacím ízení C O) m l init n jaké další kroky k ov ení situace žalobce u dodavatele firmy BARID AIN s.r.o., resp. p ímo u jednatele p. Faji, tak v neve ejné ásti spisu lze pod. j / ze dne a. j / ze dne dohledat, že tyto kontakty byly liché, protože žalobcem sd lované kontakty pat ily jiným, mezi sebou navzájem i k osob žalobce cizím, osobám. Není tedy pravdou, že by správce dan v rámci vyhledávací innosti nehodlal "vyt žit" i dodavatele, a toto nebyl povinen init v bec. Ve v ci totiž posta ilo žalobcem nevyvrácené zjišt ní správce dan, že skladoval plynový olej, aniž by k n mu p edložil doklad o zdan ní dle 5 zákona o spot ebních daních, o n mž by nebylo v žádné z náležitostí pochyb, že byl vystaven práv k p edm tnému plynovému oleji a ne zjevn k jinému výrobku. D kazní b emeno prokázání zdan ní po celou dobu bylo a nadále z stalo výhradn na stran žalobce, nikoli správce dan. Jestliže žalobce tvrdil a stále tvrdí, že p edložil doklad o zdan ní plynového oleje, i p esto, že je v n m uvedena motorová nafta, pak je to op t žalobce, na jehož stran je d kazní b emeno, aby toto své tvrzení, zejména identitu druhu zboží na tomto dokladu uvedeného, ve vztahu k p edm tnému plynovému oleji prokázal. Krajský soud okolnosti p ípadu vyhodnotil nesprávn a b emeno prokázání tvrzení in ných žalobcem o tom, že dne skladovaný plynový olej je motorovou naftou z žalobcem p edloženého dokladu o prodeji, svým rozsudkem p evádí na správce dan. K záv ru krajského soudu, že se C O nevypo ádalo s odvolací námitkou, že správce dan nedisponoval p i svém rozhodování o dani rozborem vzork konkrétní dodávky od výrobce i dodavatele, st žovatel uvádí, že za situace, kdy da byla stanovena podle pom cek, pom cky byly shromážd ny tak, jak jsou vyjmenovány v obou rozhodnutích celních orgán (mezi pom ckami není uveden doklad o rozboru, jak m l na mysli ve svém odvolání žalobce, protože jej nep edložil), a protože použité pom cky byly vyhodnoceny C O za dostate né, p im ené a odpovídající, nebylo t eba po žalobci požadovat dopln ní odvolání o p edložení takového dokladu o rozboru vzork a už v bec nebylo povinností za žalobce takovýto doklad mezi pom cky ke stanovení dan opat ovat. Krajský soud podle st žovatele pochybil také tím, že pro od vodn ní svého názoru o nep ezkoumatelnosti rozhodnutí C O vadn použil rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne ,. j. 5 Afs 93/ , který se vztahuje k p ezkoumávání dan stanovené dokazováním po podání da ového p iznání. V nyní posuzovaném p ípad se však jedná o stanovení dan podle pom cek pro nepodání da ového p iznání. Skutkový stav a okolnosti p ípadu jsou zcela odlišné. Rozsudek tak nelze na p ípad žalobce aplikovat. Od vodn ní rozsudku krajského soudu, respektive jeho právní posouzení, je s ohledem na skutkový stav v ci vyplývající z p íslušného spisového materiálu C O zcela nep iléhavé.

6 Ze všech výše uvedených d vod st žovatel navrhuje, aby Nejvyšší správní soud napadený rozsudek zrušil a v c vrátil krajskému soudu k dalšímu ízení. III. Vyjád ení žalobce ke kasa ní stížnosti Žalobce se ke kasa ní stížnosti st žovatele nevyjád il. IV. Posouzení v ci Nejvyšším správním soudem Nejvyšší správní soud nejprve p ezkoumal formální náležitosti kasa ní stížnosti a shledal, že kasa ní stížnost je podána v as, nebo byla podána ve lh t dvou týdn od doru ení napadeného rozsudku ( 106 odst. 2 s.. s.), je podána osobou oprávn nou, nebo st žovatel byl ú astníkem ízení, z n hož napadený rozsudek vzešel ( 102 s.. s.) a za st žovatele jedná pov ená osoba s vysokoškolským právnickým vzd láním, které je podle zvláštních zákon vyžadováno pro výkon advokacie ( 105 odst. 2 s.. s.). Nejvyšší správní soud poté p ezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu kasa ní stížnosti a v rámci uplatn ných d vod ( 109 odst. 3, 4 s.. s) a zkoumal p i tom, zda napadený rozsudek netrpí vadami, k nimž by musel p ihlédnout z ú ední povinnosti. Kasa ní stížnost soud neshledal d vodnou. Z obsahu správního spisu plyne, že podle protokolu o místním šet ení Celního ú adu Karviná ze dne ,. j / , bylo v pr b hu místního šet ení v provozovn žalobce na adrese U nádraží 1202/12 v Haví ov -Šumbarku zjišt no, že v nádrži "Bencalor" v areálu provozovny se nachází z statkové množství litr minerálních olej, o n mž žalobce v pr b hu místního šet ení dne uvedl, že se jedná o motorovou naftu, kterou nakoupil v p vodním množství litr na základ faktury. 010/105 ze dne od dodavatele BARID AIN s.r.o. v etn spot ební dan a tento doklad celním orgán m p edložil jako doklad o zdan ní ve smyslu 5 zákona o spot ebních daních. Správce dan výzvou ze dne vyzval žalobce k podání da ového p iznání za duben 2010 a k jeho podání mu stanovil lh tu. Proti této výzv podal žalobce odvolání, které bylo jako nep ípustné zamítnuto rozhodnutím správce dan ze dne V odvolání žalobce namítal, že k podání výzvy nebyl d vod, protože p edloženými doklady prokázal uhrazení dan, jde o doklady v rohodné, p i emž setrval na svém tvrzení, že p edm tné minerální oleje nakoupil jako motorovou naftu. Dále žalobce správci dan vytkl, že ve výzv není uvedeno, jaké kroky správce dan u inil ve vztahu k dodavateli, zda tento potvrzuje i vyvrací jeho tvrzení, zejména pak, zda dodavatel doložil p vod zboží a zaplacení spot ební dan.

7 Celní editelství Ostrava (stejn jako Celní ú ad Karviná) pro ú ely prokázání zdan ní p edm tného vybraného výrobku žalobcem p edkládaný doklad vylou ilo jako d kaz, nebo tento neprokazuje zdan ní p edm tného vybraného výrobku, který je na základ provedené laboratorní zkoušky (viz protokol o zkoušce Celn technické laborato e ze dne ,. j / ) svými vlastnostmi odlišný od na tomto dokladu deklarované motorové nafty a nespl uje ve sledovaném parametru (teplota, p i níž p edestiluje 95% obj.) jakostní normu na motorovou naftu SN EN 590. Z protokolu o zkoušce vyplývá, že odebraný vzorek je vybraný výrobek-plynový olej KN , kdy se nejedná o motorovou naftu, ale o plynový olej, který nevyhovuje jakostní norm SN EN 590 pro motorovou naftu. Motorová nafta je jako p edm t dan uvedena v ustanovení 45 odst. 1 písm. b) zákona o spot ebních daních, kdežto p edm tný vybraný výrobek svými fyzikáln chemickými vlastnostmi odpovídá p edm tu dan ve smyslu 45 odst. 2 písm. f) zákona o spot ebních daních, kód vybraného výrobku je v daném p ípad Krajský soud zrušil žalobou napadené rozhodnutí pro nep ezkoumatelnost podle 76 odst. 1 písm. a) s.. s., nebo C O se v n m nevypo ádalo s odvolací námitkou, že správce dan nedisponuje rozborem vzork konkrétní dodávky od výrobce i dodavatele a z obsahu spisu není ani z ejmé, z jakého d vodu správce dan neu inil žádné další kroky k ov ení situace u dodavatele žalobce, p estože žalobce poskytl správci dan telefonní kontakt na jednatele dodavatele. St žovatel namítá, že vzhledem k tomu, že da byla stanovena podle pom cek, se t mito odvolacími námitkami C O v bec zabývat nemuselo. V projednávané v ci ízení p ed celním ú adem probíhalo podle zákona. 337/1992 Sb., o správ daní a poplatk, ve zn ní pozd jších p edpis, odvolací ízení pak již bylo vedeno za ú innosti da ového ádu, p i emž podle 264 odst. 1 da ového ádu platí, že ízení nebo postupy, které byly zahájeny podle dosavadních právních p edpis, se ode dne nabytí ú innosti tohoto zákona dokon í a práva a povinnosti z nich plynoucí se posoudí podle ustanovení tohoto zákona, která upravují ízení nebo postupy, které jsou jim svou povahou a ú elem nejbližší. Z hlediska posouzení rozsahu p ezkumu rozhodnutí správního orgánu I. stupn odvolacím orgánem je nezbytné hodnocení "p edb žné otázky", zda da byla stanovena dokazováním, nebo byla stanovena podle pom cek, nebo v p ípad stanovení dan podle pom cek zkoumá odvolací orgán pouze dodržení zákonných podmínek použití tohoto zp sobu stanovení dan, jakož i p im enost použitých pom cek ( 114 odst. 4 da ového ádu). Pro rozhodnutí v ci je tedy zejména významné posouzení, z jakých konkrétních d vod nebylo možné v projednávané v ci stanovit da dokazováním a bylo nutno p istoupit k použití pom cek. Podstatné je také zhodnocení, zda ve skute nosti nebyla v projednávané v ci da

8 stanovena dokazováním, p estože ji celní orgány ozna ují jako da stanovenou podle pom cek. Celní editelství Ostrava se v tomto sm ru v napadeném rozhodnutí omezilo na konstatování, že podmínky pro stanovení dan tímto zp sobem "dodrženy byly" a nemá "žádná zjišt ní o jejich nep im enosti". Spln ní podmínek pro vym ení dan podle pom cek p itom C O dovozuje ze skute nosti, že žalobce nepodal ve smyslu 44 odst. 1 ZSDP da ové p iznání. Záv ry Celního editelství Ostrava však správné nejsou. P ipoušt lo-li ustanovení 44 odst. 1 ZSDP (nyní 145 odst. 1 da ového ádu) stanovení dan podle pom cek, tedy v podstat bez sou innosti da ového subjektu (žalobce), nepochybn tak bylo možno u init pouze v p ípadech, kdy da ový subjekt se správcem dan nekomunikuje a neposkytuje pot ebnou sou innost (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne ,. j. 5 Afs 160/ ). Tak tomu ovšem v projednávané v ci nebylo. Žalobce totiž nebyl zcela ne inný, proti výzv celního ú adu ze dne k podání da ového p iznání za p edm tné zda ovací období brojil odvoláním, ve kterém tvrdil, že není ve vztahu k této dani jejím plátcem a není tedy povinen da ové p iznání podat. V projednávané v ci tedy již z tohoto d vodu nebyly spln ny podmínky pro p echod na pom cky podle 44 odst. 1 ZSDP pro nepodání da ového p iznání. Jakkoli žalobce neu inil své sd lení stran da ové povinnosti na p edepsaném formulá i, u inil tak nepochybn v podaném odvolání. Nelze tak konstatovat, že žalobce se správcem dan nekomunikoval. Z obsahu napadeného rozhodnutí i rozhodnutí celního ú adu je dále z ejmé, že a koli celní orgány dosp ly k záv ru, že da byla žalobci stanovena pomocí pom cek, stalo se tak ve skute nosti dokazováním. Celní orgány totiž da stanovily na základ výsledk místního šet ení u žalobce ze dne , podle kterého žalobce skladoval v nádržích erpací stanice p edm tný vybraný výrobek, který nabyl v p vodním množství litr od dodavatele BARIN AIN s.r.o. Tyto skute nosti celní orgány nedovodily z pom cek, ale zjistily z d kazních prost edk, které jsou sou ástí správního spisu a z nichž ve svých rozhodnutích vycházejí [zejména protokoly. j / (zjišt no skladované množství vybraných výrobk ),. j / ,. j / , protokol o zkoušce Celn technické laborato e ze dne ,. j / , protokol o odb ru vzorku ]. K tomu, aby poté celní orgány na základ t chto zjišt ní u in ných z d kazních prost edk stanovily žalobci da, pak již jen p íslušné množství vybraných výrobk vynásobily p íslušnou sazbou dan. Da tedy nebyla stanovena jen na základ ur ité míry pravd podobnosti, jak je to typické práv u dan stanovené podle pom cek, ale p esn na základ dokazování. Lze proto uzav ít, že v projednávané v ci nebyly spln ny podmínky uvedené v 44 odst. 1 ZSDP pro stanovení dan podle pom cek pro nepodání da ového p iznání a ve skute nosti tímto zp sobem ani da stanovena nebyla, nebo byla stanovena dokazováním.

9 Jestliže za tohoto stavu celní orgány trvaly na tom, že da žalobci stanovily formáln podle pom cek, aniž by dokazování provád ly a žalobci dokazovat umožnily, vylou ily tím žalobce z možnosti svá tvrzení prokázat, p i emž za této situace ani z hlediska p ezkumu rozhodnutí celního ú adu Celním editelstvím Ostrava jako odvolacím správním orgánem neplatilo omezení stanovené 114 odst. 4 da ového ádu. Krajský soud, který v napadeném rozsudku odkazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne ,. j. 5 Afs 93/ , tedy dosp l ke správnému záv ru, že žalobce s ohledem na zp sob stanovení dan v odvolacích námitkách mohl namítat nedostate né zjišt ní skutkového stavu správcem dan spo ívající v tom, že u jeho dodavatele BARID AIN s.r.o. nebylo dostate n (nap. rozborem vzork ) ov eno, že dodaný výrobek je totožný s výrobkem u žalobce zjišt ným správcem dan a že k tomuto výrobku se vztahují p íslušné doklady prokazující jeho ( áste né nebo úplné) zdan ní. Krajský soud v této souvislosti tedy správn aplikoval rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne ,. j. 5 Afs 93/ , nebo i v tomto p ípad byla da stanovena dokazováním a žalobce již v ízení p ed správcem dan a v odvolání namítal, že p edm tné vybrané výrobky nakoupil od svého dodavatele jako motorovou naftu a teprve p i kontrole provedené celním ú adem bylo zjišt no, že jde o vybrané výrobky jiné než deklarované na da ových dokladech. Je t eba také zd raznit, že žalobce nenamítal, že mu byly skute n dodány vybrané výrobky deklarované na da ových dokladech, ale že dodané výrobky byly zdan ny. K tomu Nejvyšší správní soud ve výše uvedeném rozsudku ze dne konstatoval následující: "Podle 5 zákona. 353/2003 Sb., o spot ebních daních, se zdan ní vybraných výrobk spot ební daní prokazuje da ovým dokladem, dokladem o prodeji i dokladem o doprav vybraných výrobk. Pokud však da ovému dokladu (resp. dokladu o prodeji i doprav ) chyb jí n které zákonem stanovené náležitosti, nebo jsou n které údaje na tomto dokladu uvedeny chybn, není vylou eno, aby byly tyto nedostatky nahrazeny jinými d kazy prokazujícími zdan ní vybraného výrobku spot ební daní." Z od vodn ní správního rozhodnutí musí být seznatelné, pro správní orgán považuje námitky ú astníka za liché, mylné nebo vyvrácené, které skute nosti vzal za podklad svého rozhodnutí, pro považuje skute nosti p edestírané ú astníkem za nerozhodné nebo nesprávné nebo jinými provedenými d kazy za vyvrácené, podle které právní normy rozhodl a jakými úvahami se ídil p i hodnocení skutkového a právního stavu v ci (srov. obdobn rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne ,. j. 6 A 48/92-23). Krajskému soudu lze p isv d it i v tom, že Celní editelství Ostrava, které vycházelo z mylného názoru, že da byla v projednávané v ci stanovena podle pom cek, se v napadeném rozhodnutí s p edm tnou odvolací námitkou nevypo ádalo, zejména konkrétn neuvedlo, z jakých d vod nebylo zapot ebí provád t rozbor vzork konkrétní dodávky od výrobce i dodavatele žalobce nebo z jakých d vod nebylo možné tento rozbor provést a v této souvislosti také kontaktovat ozna eného dodavatele žalobce (nejen telefonicky, ale

10 také nap. písemn na adresu sídla tohoto dodavatele, pop. také v rámci místního šet ení apod.). Celní editelství Ostrava k p edm tné odvolací námitce pouze konstatovalo, že nezpochyb uje pravost žalobcem p edloženého dokladu a jeho formální náležitosti, avšak jeho nepr kaznost spat uje v tom, že neprokazuje zdan ní p edm tného vybraného výrobku (plynového oleje), ze kterého je da vym ována. Celní editelství Ostrava se však v napadeném rozhodnutí nevypo ádalo s verzí p edkládanou žalobcem, který v p edm tné odvolací námitce poukázal na skute nost, že k ní nebyl dostate n zjišt n skutkový stav, nebo nebyly provedeny kroky k zajišt ní vzork z rozhodného období u spole nosti BARID AIN s.r.o. V této souvislosti je t eba poukázat na skute nost, že žalobce netvrdil, že mu byl dodán vybraný výrobek deklarovaný na p edložených dokladech (tj. motorová nafta), ale namítal, že tento výrobek za motorovou naftu považoval, nebo takto byl chybn ozna en jeho dodavateli, a zejména, že byl zdan n. Práv k prokázání zdan ní tohoto výrobku pak jeho odvolací námitka sm uje a z argumentace C O v napadeném rozhodnutí nijak neplyne, že p ípadné zajišt ní p edm tných vzork u spole nosti BARID AIN s.r.o. a jejich rozbor by z konkrétních d vod bez dalšího nemohl prokázat alespo áste né zdan ní u žalobce zjišt ného výrobku spot ební daní. K této otázce se C O v napadeném rozhodnutí nijak nevyjád ilo. Je p itom z ejmé, že pokud by byla tvrzení žalobce prokázána, nemohly by celní orgány tvrdit, že p edm tný vybraný výrobek nebyl zdan n spot ební daní v bec. Za takových okolností by mohl být tento výrobek pouze p ípadn zdan n v jiné výši, než která odpovídá zákonné sazb dle správného nomenklaturního za azení. Nereagovalo-li Celní editelství Ostrava jako odvolací správní orgán v od vodn ní napadeného rozhodnutí na p edm tnou odvolací námitku žalobce, porušilo 116 odst. 2 da ového ádu, podle kterého v od vodn ní rozhodnutí o odvolání musí být vypo ádány všechny d vody, v nichž odvolatel spat uje nesprávnosti nebo nezákonnosti napadeného rozhodnutí. Uvedené pochybení C O má pak za následek nep ezkoumatelnost napadeného rozhodnutí pro nedostatek d vod ve smyslu 76 odst. 1 písm. a) s.. s. (srov. Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne ,. j. 7 Afs 116/ ), jak správn dovodil krajský soud. V této souvislosti p itom nelze p i rozhodování o kasa ní stížnosti zohlednit další argumentaci st žovatele k p edm tné odvolací námitce žalobce, která je obsažena až v kasa ní stížnosti, protože správní orgán je povinen již v od vodn ní svého rozhodnutí uvést, o jaké zjišt né okolnosti a jaké úvahy se p i vypo ádání odvolacích námitek v tomto rozhodnutí opíral a jak nim dosp l. Neposta uje tedy, vysv tlí-li správní orgán sv j postup a skutkové a právní záv ry až dodate n (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne ,. j. 3 As 51/ , rozsudek M stského soudu v Praze ze dne ,. j. 11 Ca 207/ ). Pro úplnost je však možno uvést, že odvolací námitku žalobce považuje zdejší soud za zcela ur itou a projednatelnou, jak ostatn plyne již ze shora uvedeného, p i emž st žovatel v kasa ní stížnosti (stejn jako C O) vychází z nesprávného

11 p edpokladu, že da byla žalobci stanovena podle pom cek; již z tohoto d vodu nelze d vod m uvedeným st žovatelem v kasa ní stížnosti p isv d it. Nejvyšší správní soud tak s ohledem vše výše uvedené konstatuje, že napadený rozsudek je p es svou stru nost nejen správný, ale také dostate n p ezkoumatelný. Z rozsudku krajského soudu je z ejmé, z jakých d vod shledal napadené rozhodnutí C O nep ezkoumatelným a jakými úvahami se p i tomto hodnocení ídil, jakož i to, z jakých konkrétních skute ností p i svých záv rech vycházel. Ze všech shora vyložených d vod zdejší soud uzavírá, že kasa ní stížnost není d vodná, a proto ji zamítl ( 110 odst. 1 in fine s.. s.). St žovatel, který nem l v tomto soudním ízení úsp ch, nemá právo na náhradu náklad ízení o kasa ní stížnosti a úsp šnému žalobci podle obsahu spisu náklady ízení nevznikly. Proto soud rozhodl, že se žalobci náhrada náklad ízení o kasa ní stížnosti nep iznává ( 60 odst. 1, 120 s.. s.). Pou ení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prost edky p ípustné.