10 opatrenia MF SR zo 16. decembra 2002 č / , ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre

Transkript

1

2 10 opatrenia MF SR zo 16. decembra 2002 č / , ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v znení neskorších opatrení 19 ods. 1 ods. 2 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov Usmernenie MF SR k účtovaniu odloženej dane z príjmov

3 SR POVINNÉ účtovanie o odloženej dani DOBROVOĽNÉ účtovanie o odloženej dani

4 Obchodné spoločnosti, ak povinne vytvárajú ZI ( 58 ods. 2 OZ s. r. o., a.s.), a družstvo, ak ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie, sú splnené aspoň dve z týchto podmienok: 1) celková suma majetku presiahla , pričom sumou majetku sa rozumie suma majetku zistená zo súvahy v ocenení neupravenom o položky podľa 26 ods. 3 ZoÚ (brutto

5 2) čistý obrat presiahol sumu , pričom čistým obratom na tento účel sú výnosy dosiahnuté z predaja výrobkov, tovarov, poskytnutých služieb a iné výnosy súvisiace s bežnou činnosťou účtovnej jednotky po odpočítaní zliav, 3) priemerný prepočítaný počet zamestnancov v jednom účtovnom období presiahol 30 ( 11 ZP).

6 Obchodné spoločnosti, ktoré najmenej dve po sebe idúce účtovné obdobia spĺňajú aspoň dve z týchto podmienok: 1) celková suma majetku presiahla , pričom sumou majetku sa rozumie suma zistená zo súvahy v ocenení neupravenom o položky podľa 26 ods. 3 ZoÚ (brutto hodnota majetku), 2) čistý obrat presiahol ,

7 3) priemerný prepočítaný počet zamestnancov v jednotlivom účtovnom období presiahol

8 Obchodné spoločnosti a družstvá, ktorých cenné papiere sú prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu Účtovné jednotky, ktorým túto povinnosť ustanovuje osobitný predpis (napr. banky a pobočky zahraničných bánk) Právnické osoby, ktorých suma ročného podielu prijatej dane je vyššia ako Ostatné taxatívne vymenované účtovné jednotky, ktoré sú uvedené v 17a ZoÚ

9

10 Verný a pravdivý obraz o majetkovej, výnosovej a finančnej situácii podniku ako základná požiadavka účtovníctva. Rozdielnosť chápania niektorých uskutočnených transakcií a udalostí z pohľadu daňovej legislatívy v porovnaní s tým, ako ich chápe účtovná legislatíva.

11 Účtovná legislatíva rešpektuje verný a pravdivý obraz uskutočnených transakcií a udalostí. Daňová legislatíva sa prostredníctvom ZDP orientuje na daňovú uznateľnosť (neuznateľnosť) jednotlivých transakcií za účelom výpočtu splatnej dane z príjmov.

12 Daňová legislatíva nielenže klasifikuje uskutočnené transakcie a udalosti na daňovo uznané a daňovo neuznané, ale zároveň v niektorých prípadoch tieto pri výpočte základu dane a splatnej dane z príjmov síce uznáva, ale v inom období, než ako sa o nich účtovalo.

13 Účtovná hodnota majetku a záväzkov predstavuje ocenenie majetku a záväzkov v účtovníctve (napr. netto hodnota DHM, t. j. hodnota DHM po odpočítaní oprávok, OP k pohľadávkam...). Daňová základňa majetku a záväzkov predstavuje ocenenie z pohľadu ZDP, t. j. ocenenie, v akom daňová legislatíva uznáva majetok a záväzky za daňové výdavky, akoby došlo k ich realizácii a aký by bol jeho výsledný vplyv na základ dane (napr. ZC DHM pri jeho predaji, opravné

14 Rozdiely TRVALÉ KVÁZITRVALÉ DOČASNÉ Odložená daň

15 Povinnosť účtovať o odloženej dani vzniká v prípade identifikovania dočasných rozdielov medzi účtovnou hodnotou majetku alebo záväzkov a ich daňovou základňou.

16 Dočasné rozdiely Odpočítateľné dočasné rozdiely Zdaniteľné dočasné rozdiely Odložená daňová pohľadávka Odložený daňový záväzok

17

18 ÚHM > DZM ÚHZ < DZZ

19 Zdaniteľné dočasné rozdiely ÚHM > DZM Príčiny vzniku - účtovná zostatková cena DHM je vyššia, než je jeho zostatková cena podľa ZDP (t. j. účtovné odpisy sú nižšie ako daňové odpisy) - nezinkasované pohľadávky zo zmluvných pokút, penále a úrokov z omeškania okrem úrokov platených bankám ( 17 ods. 19 ZDP) - zvýšenie ocenenia podielov na ZI obchodnej spoločnosti [ 19 ods. 2 písm. g) ZDP] - zvýšenie hodnoty majetku pri jeho precenení na reálnu hodnotu [ 25 ods. 1 písm. e) ZoÚ] - nerealizované kurzové zisky z pohľadávok znejúcich na cudziu menu ( 17 ods. 17 ZDP) ÚHZ < DZZ - nerealizované kurzové zisky zo záväzkov znejúcich na cudziu menu ( 17 ods. 17 ZDP)

20

21 ÚHM < DZM ÚHZ > DZZ Osobitné prípady

22 Odpočítateľné dočasné rozdiely Príčiny vzniku ÚHM < DZM - účtovná zostatková cena DHM je nižšia, než je jeho zostatková cena podľa ZDP (t. j. účtovné odpisy sú vyššie ako daňové odpisy) - zásoby, pohľadávky alebo dlhodobý majetok, ku ktorým bola vytvorená opravná položka a táto nie je uznaná ako daňový výdavok podľa ZDP [ 21 ods. 2 písm. j) ZDP], - zníženie hodnoty majetku pri jeho precenení na reálnu hodnotu [ 25 ods. 1 písm. e) ZoÚ] - nerealizované kurzové straty z pohľadávok znejúcich na cudziu menu ( 17 ods. 17 ZDP)

23 Odpočítateľné dočasné rozdiely ÚHZ > DZZ Príčiny vzniku - tvorba účtovných rezerv na náklady, ktoré nie sú uznané ZDP ako daňový výdavok - záväzky, ktorých vznik bol zaúčtovaný súvzťažne s nákladom a tento náklad bude uznaný daňovo až po zaplatení (napr. do konca roka fyzickým osobám neuhradené odmeny za sprostredkovanie a nezaplatené nájomné týkajúce sa bežného účtovného obdobia podľa 19 ods. 4 ZDP) - neuhradené záväzky po lehote splatnosti viac než 360 / 720 / dní (tzn. daňová hodnota záväzku je rozdielna do doby jeho úhrady alebo odpisu záväzku pri premlčaní), ak tieto záväzky súvisia s daňovo uznanými nákladmi, obstaraním DHM, DNM, DFM a zásob ( 17 ods. 27 a 32 ZDP) - nerealizované kurzové straty zo záväzkov znejúcich na cudziu menu ( 17 ods. 17 ZDP)

24 Odpočítateľné dočasné rozdiely ÚHM < DZM ÚH = 0 Príčiny vzniku - odpočet daňovej straty ( 30 ZDP) počas 4 rokov bezprostredne nasledujúcich po zdaňovacom období, za ktoré bola daňová strata vykázaná v pomernej výške ¼ v každom zdaňovacom období (neplatí pre daňovú stratu vykázanú za rok 2009) - možnosť započítania kladného rozdielu medzi daňovou licenciou a daňou vypočítanou v daňovom priznaní najviac v 3 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, nasledujúcich po zdaňovacom období, za ktoré bola daňová licencia zaplatená; zápočet sa uplatní na tú časť dane, ktorá prevyšuje sumu daňovej licencie ( 46b ods. 5 ZDP) - uplatnenie nároku úľavy na dani pre príjemcov investičnej pomoci ( 30a ZDP) a stimulov ( 30b ZDP)

25

26 1) Rozbor majetku a záväzkov Zahŕňa identifikáciu majetku a záväzkov (dlhodobý majetok, pohľadávky, záväzky, zásoby, peňažné prostriedky). 2) Určenie zostatkovej ceny v účtovníctve Zistenie netto hodnoty majetku (napr. DHM po odpočítaní oprávok, pohľadávky a zásoby po zohľadnení opravných položiek, hodnota záväzkov v účtovníctve).

27 3) Zistenie daňovej základne Predstavuje zistenie daňovej základne majetku a záväzkov, či ich ZDP uznáva pri zaúčtovaní ako daňový výdavok (zostatková cena DHM po odpočítaní uplatnených daňových odpisov, opravné položky a rezervy - ich uznateľnosť z pohľadu ZDP).

28 4) Identifikácia rozdielov medzi účtovnou hodnotou a daňovou základňou majetku a záväzkov Identifikácia, či ide o dočasné alebo trvalé rozdiely, a kategorizácia dočasných rozdielov či ide o zdaniteľné dočasné rozdiely alebo odpočítateľné dočasné rozdiely.

29 5) Z identifikovaných dočasných zdaniteľných rozdielov zaúčtovať odložený daňový záväzok Na začiatku prvého účtovného obdobia, kedy sa o odloženej dani účtuje, sa odložený daňový záväzok zaúčtuje z identifikovaných dočasných zdaniteľných rozdielov medzi účtovnou hodnotou a daňovou základňou majetku alebo záväzkov zistených ku koncu predchádzajúceho účtovného obdobia. Na konci účtovného obdobia sa zaúčtuje medziročný nárast alebo pokles odloženého daňového záväzku.

30 6) Pri identifikovaných dočasných odpočítateľných rozdieloch zistiť: Potreba určiť plánovanú výšku výsledku hospodárenia v nasledujúcich účtovných obdobiach a dosiahnuteľný základ dane z príjmov (nestačí vychádzať len z účtovného výsledku hospodárenia).

31 7) Zaúčtovanie odloženej daňovej pohľadávky vo výške, v akej sa predpokladá dosiahnutie zdaniteľného základu dane v období, kedy dôjde k zániku dočasných odpočítateľných rozdielov Na začiatku prvého účtovného obdobia, kedy sa o odloženej dani účtuje, sa odložená daňová pohľadávka zaúčtuje z identifikovaných dočasných zdaniteľných rozdielov medzi účtovnou hodnotou a daňovou základňou majetku alebo záväzkov zistených ku koncu predchádzajúceho účtovného obdobia.

32 Na konci účtovného obdobia sa zaúčtuje medziročný nárast alebo pokles odloženej daňovej pohľadávky alebo jej dodatočné zaúčtovanie, ak sa v predchádzajúcich účtovných obdobiach o nej neúčtovalo a nastali zmeny v možnosti dosiahnuť dostatočný zdaniteľný základ v období, kedy dôjde k zániku odpočítateľných dočasných rozdielov.

33 Identifikované dočasné rozdiely x sadzba dane z príjmov platná v obdobiach, kedy dôjde k zániku dočasných rozdielov

34 Niektoré zásady platné pre odloženú daň: Odložený daňový záväzok sa účtuje vždy (zásada opatrnosti). Odložená daňová pohľadávka sa účtuje len v prípadoch, kedy sa predpokladá dosiahnutie dostatočného zdaniteľného základu, ktorý bude kompenzovať zánik dočasných odpočítateľných rozdielov. Pri výpočte sa použije sadzba dane platná v nasledujúcich účtovných (zdaňovacích) obdobiach, pričom je potrebné prepočítať aj zostatky odloženej dane.

35 Odložená daňová pohľadávka predstavuje dlhodobú pohľadávku, táto pohľadávka sa však neupravuje na súčasnú hodnotu metódou efektívnej úrokovej miery. K odloženej daňovej pohľadávke sa netvoria opravné položky.

36

37 Odložená daňová pohľadávka a odložený daňový záväzok vznikajúce v súvislosti s určitým účtovným prípadom sa účtujú v závislosti od toho, ako sa účtuje samotný účtovný prípad, a to: Výsledkovo Súvahovo

38 Výsledkovo Spôsob účtovania odloženej dane Súvahovo Odložená daňová pohľadávka Odložený daňový záväzok Odložená daňová pohľadávka Odložený daňový záväzok D 594 (MČ) D 592 (BČ) MD 592 (BČ) MD 594 (MČ) D 414, 416, 428, 429 MD 414, 416, 428, 429

39 Výsledkovo sa účtuje odložená daň z dočasných rozdielov, ktoré vznikajú: Pri tvorbe rezerv na náklady Pri tvorbe opravných položiek k pohľadávkam, zásobám alebo dlhodobému majetku pri dočasnom znížení jeho hodnoty Pri odpisovanom dlhodobom hmotnom majetku z titulu rozdielnych účtovných a daňových odpisov Pri kurzových rozdieloch zahrnovaných do základu dane až pri úhrade záväzku (inkase pohľadávky)

40 Pri neuhradených záväzkoch FO týkajúcich sa nájomného alebo odmien za sprostredkovanie Pri záväzkoch neuhradených do 360 / 720 / dní, ak tieto záväzky súvisia s daňovo uznaným nákladom a obstaraním DHM, DNM, DFM a zásob Pri neuhradených (nezinkasovaných) úrokoch z omeškania, pokutách a penále...

41 Súvahovo sa účtuje odložená daň z dočasných rozdielov, ktoré vznikajú: Pri zmene reálnej hodnoty cenných papierov a podielov, ktoré tvoria podiel na základnom imaní inej účtovnej jednotky a nie sú podielom v dcérskej účtovnej jednotke ani v účtovnej jednotke s podstatným vplyvom (účet 414). Pri zmene ocenenia metódou vlastného imania v prípade účtovných jednotiek, ktoré sú dcérskou účtovnou jednotkou alebo účtovnou jednotkou s podstatným vplyvom (účet 414).

42 V prvom roku, v ktorom sa začína účtovať o odloženej dani z príjmov a je potrebné zaúčtovať odloženú daň z dočasných rozdielov vzniknutých v predchádzajúcich účtovných obdobiach (účet 428 alebo 429). Pri oprave nesprávne zaúčtovanej výšky odloženej daňovej pohľadávky alebo odloženého daňového záväzku v minulých účtovných obdobiach.

43

44 Účtovná legislatíva Spôsob odpisovania upravený v odpisovom pláne ( 20 PÚ) Možnosť zmeny odpisového plánu a zmeny výšky odpisov Výška účtovných odpisov závisí od skutočného využívania majetku (treba brať do úvahy, že niektorý aj nepoužívaný majetok zastaráva morálne) Rozdielne ocenenie pri prvotnom zaúčtovaní dlhodobého hmotného majetku (napr. ak bol predmetom nepeňažného vkladu) Daňová legislatíva Spôsob odpisovania upravený v 27 ZDP (rovnomerné odpisovanie), 28 (zrýchlené odpisovanie) alebo 26 (finančný prenájom do ) Zákaz zmeny metódy odpisovania ( 26 ods. 3 ZDP) Možnosť / povinnosť prerušenia daňových odpisov ( 22 ods. 9 ZDP) Ocenenie v zostatkovej cene u vkladateľa nepeňažného vkladu alebo v reálnej hodnote

45 Účtovná legislatíva Prvotné ocenenie v obstarávacej cene (vlastné náklady, reprodukčná obstarávacia cena, reálna hodnota) Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, zmena ocenenia podľa 26 ods. 1 ZoÚ a 23 ods. 1 PÚ na čistú realizačnú hodnotu (formou vytvorenia opravnej položky, ak ide o dočasné zníženie ich hodnoty) Daňová legislatíva Prvotné ocenenie je zároveň daňovou základňou (výnimka by bola pri zásobách vložených ako nepeňažný vklad) Tvorba opravnej položky k zásobám nie je podľa 19 ods. 3 písm. f) v nadväznosti na 20 ZDP daňovo uznaným výdavkom

46 Účtovná legislatíva Tvorba opravnej položky k pohľadávke ( 18 ods. 7 PÚ) v závislosti od skutočného rizika úplného alebo čiastočného neuhradenia pohľadávky Daňová legislatíva Tvorba opravnej položky ( 20 ods. 14 ZDP) v závislosti od doby uplynutia splatnosti: - 20 % (360 dní) - 50 % (720 dní) -100 % (1 080 dní)

47 Účtovná legislatíva K záväzkom sa opravné položky netvoria a dlhodobé záväzky sa ani nediskontujú na súčasnú hodnotu. Pri zistení, že výška záväzkov je vyššia než výška záväzkov zaúčtovaná v účtovníctve, vykážu sa záväzky v tomto vyššom ocenení ( 26 ods. 2 ZoÚ) Povinnosť tvorby rezerv ( 26 ods. 3 ZoÚ v nadväznosti na 19 ods. 7 PÚ) Daňová legislatíva V zmysle 17 ods. 27 a 32 ZDP sa základ dane zvýši o neuhradené záväzky po lehote splatnosti viac než 360 / 720 / dní (tzn. daňová hodnota záväzku je nulová do doby jeho úhrady alebo odpísania záväzku po premlčaní) Daňová uznateľnosť niektorých záväzkov je nadviazaná na ich úhradu (pokuty, penále, úroky z omeškania, nájomné platené fyzickým osobám alebo odmeny platené fyzickým osobám za sprostredkovanie) Tvorba taxatívne vymedzených rezerv na náklady ( 20 ods. 9, 16 a 18 ZDP)

48 Účtovná legislatíva Záporný goodwill sa zaúčtuje: 075/551 Kladný goodwill sa odpisuje v závislosti od zmien ekonomických úžitkov spojených s týmto goodwillom. Daňová legislatíva Goodwill sa zahŕňa do základu dane počas max. 7 rokov najmenej vo výške 1/7 u nadobúdateľa nepeňažného vkladu, ktorý bol pre daňové účely ocenený v reálnych hodnotách. Goodwill nie je súčasťou základu dane v prípade zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia účtovných jednotiek a v prípade ocenenia nepeňažného vkladu v pôvodných cenách zistených u vkladateľa.

49

50 V súvahe sa odložená daňová pohľadávka a odložený daňový záväzok vykazujú samostatne. Ak sa vzťahujú na odloženú daň z príjmov toho istého daňovníka a ide o ten istý daňový úrad, môže sa vykázať len výsledný zostatok účtu 481 Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka ( 10 ods. 17 PÚ).

51 POZNÁMKY: ČASŤ E informácie o spôsobe oceňovania jednotlivých zložiek majetku a záväzkov v členení o. i. na daň z príjmov splatnú za bežné účtovné obdobie a za zdaňovacie obdobie a daň z príjmov odloženú do budúcich účtovných období a zdaňovacích období ČASŤ F odložená daňová pohľadávka a opis jej vzniku

52

53 ČASŤ G spôsob vzniku odloženého daňového záväzku

54 ČASŤ J suma odložených daní z príjmov účtovaných v bežnom účtovnom období ako náklad alebo výnos vyplývajúci zo zmeny sadzby dane z príjmov suma odloženej daňovej pohľadávky účtovanej v bežnom účtovnom období, týkajúcej sa umorenia daňovej straty, nevyužitých daňových odpočtov a iných nárokov, ako aj dočasných rozdielov predchádzajúcich účtovných období, ku ktorým sa v predchádzajúcich účtovných obdobiach odložená daňová pohľadávka neúčtovala

55 suma odloženého daňového záväzku, ktorý vznikol z dôvodu neúčtovania tej časti odloženej daňovej pohľadávky v bežnom účtovnom období, o ktorej sa účtovalo v predchádzajúcich účtovných obdobiach (napr. z dôvodu odúčtovania odloženej daňovej pohľadávky zaúčtovanej v minulosti ako dôsledok neistoty dosiahnutia dostatočného zdaniteľného základu) suma neuplatneného umorenia daňovej straty, nevyužitých daňových odpočtov a iných nárokov a odpočítateľných dočasných rozdielov, ku ktorým nebola účtovaná odložená daňová pohľadávka

56

57