Vysoká škola ekonomická v Praze Fakulta financí a účetnictví DIPLOMOVÁ PRÁCE Bc. Klára Švecová

Transkript

1 Vysoká škola ekonomická v Praze Fakulta financí a účetnictví DIPLOMOVÁ PRÁCE 2014 Bc. Klára Švecová

2 Vysoká škola ekonomická v Praze Fakulta financí a účetnictví Katedra veřejných financí Studijní obor: Zdanění a daňová politika ZDANĚNÍ SPOTŘEBY V EU A JIŽNÍ AMERICE Autor diplomové práce: Bc. Klára Švecová Vedoucí diplomové práce: prof. Ing. Květa Kubátová, CSc. Rok obhajoby: 2014

3 Čestné prohlášení: Prohlašuji, že diplomovou práci na téma Zdanění spotřeby ve světě: Zdanění spotřeby v EU a Jižní Americe jsem vypracovala samostatně a veškerou použitou literaturu a další prameny jsem řádně označila a uvedla v přiloženém seznamu. V Praze dne

4 Abstrakt Obsahem této diplomové práce je analýza systémů zdanění spotřeby v Evropské unii a v Jižní Americe. Hlavním cílem práce je ověřit hypotézu, že v méně vyspělých zemích světa - konkrétně v Jižní Americe, je podíl spotřebních daní na výnosech daní vyšší než v zemích EU. Hypotéza je ověřována na základě porovnání struktury celkových daňových výnosů a spotřebních daní v EU a v Jižní Americe. Práce dále popisuje zdanění spotřeby a harmonizaci spotřebních daní v obou oblastech a způsoby boje proti daňovým únikům využívané v porovnávaných oblastech. Klíčová slova: spotřební daně, DPH, Evropská unie, Jižní Amerika, daňový výnos Abstract The content of this diploma thesis is the analysis of the systems of consumption taxes in the European Union and in South America. The main aim of this thesis is to test the hypothesis that the proportion of consumption taxes in the total tax revenue is higher in the less developed countries - specifically in South America, than in the European Union member states. The hypothesis is verified by the comparison of the structure of the total tax revenues and consumption taxes in the EU and in South America. The thesis describes the consumption taxes and the harmonisation of it in both areas and the ways of combating tax evasion used in these two areas. Keywords: taxes on consumption, VAT, European Union, South America, tax revenue

5 Poděkování Na tomto místě bych ráda poděkovala vedoucí mé diplomové práce paní prof. Ing. Květě Kubátové, CSc. za odborné vedení, cenné rady a připomínky při jejím zpracování a mé rodině za podporu při studiu.

6 OBSAH Obsah... 1 Seznam tabulek... 3 Seznam grafů... 3 Seznam obrázků... 4 Seznam zkratek... 5 Úvod Teorie nepřímých daní Všeobecné spotřební daně Selektivní spotřební daně Daňová harmonizace a ekonomická integrace Nepřímé daně v EU Ekonomická integrace v Evropě Harmonizace nepřímých daní v EU Harmonizace všeobecných daní ze spotřeby Harmonizace selektivních spotřebních daní (akcízů) Všeobecná spotřební daň - systém DPH v EU Selektivní spotřební daně v EU Spotřební daň z energetických produktů a elektřiny Spotřební daň z alkoholu a alkoholických nápojů Spotřební daň z tabáku a tabákových výrobků Opatření proti daňovým únikům Opatření proti daňovým únikům v oblasti DPH Opatření proti daňovým únikům v oblasti akcízů Daňové ukazatele Daňová kvóta Daňový mix Nepřímé daně v Jižní Americe Ekonomická integrace v Jižní Americe Harmonizace nepřímých daní v Jižní Americe Harmonizace spotřebních daní v MERCOSUR Harmonizace spotřebních daní v Andském společenství národů Spotřební daně v Jižní Americe Opatření proti daňovým únikům Daňové ukazatele

7 3.5.1 Daňová kvóta Daňový mix Porovnání a vyvození závěrů pro perspektivy nepřímých daní v Jižní Americe Ekonomická integrace a harmonizace nepřímých daní Spotřební daně Opatření proti daňovým únikům Daňové ukazatele Daňová kvóta Daňový mix Ověření hypotézy Doporučení pro perspektivy nepřímých daní v Jižní Americe Závěr Seznam použité literatury a pramenů

8 SEZNAM TABULEK Tabulka 1 Sazby DPH uplatňované v členských státech EU v roce Tabulka 2 Neharmonizované akcízy ve státech EU v roce Tabulka 3 Minimální sazby daně na pohonné hmoty platné od a minimální sazby daně na pohonné hmoty pro průmyslové a obchodní účely platné od Tabulka 4 Minimální sazby daně na paliva a elektřinu Tabulka 5 Sazby DPH uplatňované ve státech Jižní Ameriky v roce Tabulka 6 Porovnání integrace a harmonizace v EU a Jižní Americe Tabulka 7 Porovnání všeobecné spotřební daně v EU a Jižní Americe (sazby platné pro rok 2014) Tabulka 8 Porovnání jednoduché daňové kvóty EU a Jižní Ameriky Tabulka 9 Porovnání složené daňové kvóty EU a Jižní Ameriky Tabulka 10 Porovnání podílu nepřímých daní na daňovém výnosu v EU a Jižní Americe SEZNAM GRAFŮ Graf 1 Typy nepřímých všeobecných obratových daní Graf 2 Vývoj jednoduché daňové kvóty v zemích EU Graf 3 Vývoj složené daňové kvóty v zemích EU Graf 4 Daňová kvóta zemí EU v roce Graf 5 Daňový mix v EU - aritmetický průměr Graf 6 Daňový mix států EU Graf 7 Podíl spotřebních daní na celkových daňových výnosech v zemích EU Graf 8 Průměrný podíl spotřebních daní na daňových výnosech v EU Graf 9 Vývoj jednoduché daňové kvóty v zemích Jižní Ameriky Graf 10 Vývoj složené daňové kvóty v zemích Jižní Ameriky Graf 11 Daňová kvóta zemí Jižní Ameriky v roce Graf 12 Daňový mix Jižní Ameriky - aritmetický průměr Graf 13 Daňový mix států Jižní Ameriky Graf 14 Podíl spotřebních daní na celkových daňových výnosech v zemích Jižní Ameriky Graf 15 Průměrný podíl spotřebních daní na daňových výnosech v Jižní Americe Graf 16 Vývoj složené a jednoduché daňové kvóty EU a Jižní Ameriky Graf 17 Daňová kvóta v zemích EU a Jižní Ameriky Graf 18 Vývoj daňového mixu EU Graf 19 Vývoj daňového mixu J. Ameriky Graf 20 Podíl spotřebních daní na daňovém výnosu v jednotlivých zemích EU a Jižní Ameriky Graf 21 Vývoj podílu nepřímých daní na daňovém Graf 22 Vývoj podílu nepřímých daní na daňovém Graf 23 Vztah HDP na obyvatele a podílu spotřebních daní na daňovém výnosu v EU a Jižní Americe

9 SEZNAM OBRÁZKŮ Obrázek 1 Mapa EU Obrázek 2 Mapa MERCOSUR Obrázek 3 Mapa CAN Obrázek 4 Mapa ALADI Obrázek 5 Mapa UNASUR

10 SEZNAM ZKRATEK ALADI CAN DPH EHS ES ESUO EU Latinskoamerické integrační sdružení Andské společenství daň z přidané hodnoty Evropské hospodářské společenství Evropská společenství Evropské společenství uhlí a oceli Evropská unie Státy EU: BE Belgie LU Lucembursko BG Bulharsko HU Maďarsko CZ Česká republika MT Malta DK Dánsko NL Nizozemsko DE Německo AT Rakousko EE Estonsko PL Polsko IE Irsko PT Portugalsko EL Řecko RO Rumunsko ES Španělsko HR Chorvatsko FR Francie SI Slovinsko IT Itálie SK Slovensko CY Kypr FI Finsko LV Lotyšsko SE Švédsko LT Litva UK Velká Británie EUR Euro Euratom HDP JA JDK MERCOSUR OECD SDK UNASUR USA Evropské společenství pro atomovou energii Hrubý domácí produkt Jižní Amerika Jednoduchá daňová kvóta Společný trh Jihu Organizace pro hospodářskou spolupráci a rozvoj Složená daňová kvóta Unie jihoamerických národů Spojené státy americké 5

11 ÚVOD Nepřímé daně tvoří nedílnou součást daňových systémů států na celém světě, vlivem globalizace a zahraničního investování jejich význam roste, jelikož se státy snaží snižováním daňového zatížení firem přilákat zahraniční investory a soustředí se více na zvyšování daňových příjmů z nepřímých daní. Pro porovnání jsem zvolila jako oblast vyspělých zemí Evropskou unii, jejíž součástí je Česká republika, a jako region s méně vyspělými státy Jižní Ameriku, která oplývá zajímavou historií, množstvím památek z dob Inků, amazonským deštným pralesem s největší a nejdelší řekou světa Amazonkou, a Andským pohořím táhnoucím se po celém západě jihoamerického kontinentu. Volbu Jižní Ameriky mohu odůvodnit také komunikativní znalostí a zálibou ve španělském jazyce, jež je spolu s portugalštinou nejpoužívanějším jazykem na jihoamerickém kontinentu. Hlavním cílem práce je ověřit hypotézu, že v méně vyspělých zemích světa - konkrétně tedy v Jižní Americe, je podíl spotřebních daní na výnosech daní vyšší než v zemích EU. Hlavního cíle je dosaženo pomocí dílčích cílů, jimiž jsou analýza struktury celkových daňových výnosů a spotřebních daní Evropské unie a zemí Jižní Ameriky; popis využívání daně z přidané hodnoty a její harmonizace v porovnávaných oblastech; a posledním dílčím cílem této práce je analýza opatření využívaných v rámci boje proti daňovým únikům v EU a v Jižní Americe. První kapitola udává teoretický základ diplomové práce potřebný k porozumění textu v dalších kapitolách, za využití metody deskripce popisuje definice základních pojmů a různé pohledy na třídění a klasifikaci daní, nejzákladnějším tříděním daní je dělení na daně přímé a nepřímé, nepřímé daně jsou dále členěny na všeobecné a selektivní spotřební daně. Další část kapitoly charakterizuje jednotlivé typy spotřebních daní a uvádí do problematiky ekonomické integrace a daňové harmonizace. Ve druhé kapitole provádím kvalitativní analýzu integračního vývoje a průběhu harmonizace nepřímých daní v Evropské unii, analyzuji společné znaky členských zemí EU v oblasti spotřebních daní, a charakterizuji nejzásadnější kroky učiněné v rámci boje proti daňovým únikům v oblasti nepřímých daní. Poslední část druhé kapitoly se zabývá kvantitativní analýzou daňových ukazatelů v Evropské unii, konkrétně analyzuje daňovou kvótu a její složení s podrobnějším zaměřením na spotřební zdanění. Druhá a třetí kapitola jsou si blízké svou strukturou, jelikož jsou východiskem pro následnou komparaci v kapitole čtvrté. Třetí kapitola obsahuje taktéž kvalitativní i kvantitativní analýzu jednotlivých zkoumaných prvků, tentokrát pro oblast jihoamerického 6

12 kontinentu, v jejímž úvodu je provedeno pozorování vývoje vybraných čtyř integračních uskupení působících na území Jižní Ameriky - MERCOSUR, Andského společenství, ALADI a UNASUR. Stěžejní částí diplomové práce je čtvrtá kapitola. Výsledky kvalitativních a kvantitativních analýz provedených ve druhé a třetí kapitole jsou vzájemně podrobeny komparaci za použití statistických metod, s ohledem na dostupnost dat a porovnatelnost jednotlivých kritérií. Na základě této komparace je také ověřena hypotéza formulovaná výše. Závěr kapitoly uvádí za pomoci metody analogie doporučení pro směr budoucího vývoje nepřímých daní a jejich harmonizace na území Jižní Ameriky, aby se tato oblast mohla stát významnějším aktérem na poli světového obchodu a ekonomické spolupráce jako celek. Diplomová práce analyzuje statistická data v časovém rozmezí let 2000 až 2012, novější data nebyla v době psaní této práce pro všechny sledované státy dostupná. Toto časové vymezení je využito při statistickém zkoumání časových řad. Statická analýza dat je vztažena k nejnovějšímu roku, kdy jsou taková data dostupná, jde tedy ve většině případů o rok

13 1 TEORIE NEPŘÍMÝCH DANÍ Klasifikace daní na přímé a nepřímé vychází z rozdělení daní podle vazby na důchod poplatníka, což je podle Kubátové 1 jedno z nejzákladnějších dělení daní. Daně přímé snižují důchod poplatníka, nelze je přenést na jiný subjekt. Přímými daněmi jsou daně z důchodů a daně majetkové. Nepřímé daně jsou takové daně, které jsou zahrnuty v ceně zboží nebo služeb, takže osoba poplatníka se neshoduje s osobou plátce, která daň odvádí. Subjekt tedy daň neplatí ze svého důchodu, ale přenáší ji na jiný daňový subjekt prostřednictvím zvýšení ceny. Příkladem nepřímých daní jsou daně z obratu, daň z přidané hodnoty, spotřební daně či cla. Jiné členění daní lze provést podle objektu daně. Dle tohoto členění mohou být daně: důchodové - daně uvalené na důchod (příjem) poplatníka, výnosové - předmětem těchto daní je určitý typ výnosu, výše daně je většinou odhadovaná podle vnějších reálných znaků výdělečné činnosti, majetkové - daně placené vlastníkem či nabyvatelem nemovitosti nebo movitého majetku, z hlavy (subjektové) - jedná se o daně, které platí všechny subjekty nerozdílně a ve stejné výši z titulu samotné existence poplatníka, poplatník se jí nemůže vyhnout, obratové - zdaňují obrat u každého výrobce podílejícího se na zpracování výrobku nebo obrat u posledního zpracovatele výrobku, spotřební - daně uvalené buď na veškerou spotřebu, nebo na spotřebu určitých výrobků. 2 Z hlediska veličiny se daně dělí na kapitálové a běžné. Kapitálové daně, uložené na stavovou veličinu, jsou například daně z majetku. Stavová veličina je určena k danému okamžiku. Daně běžné jsou uloženy na veličinu tokovou, která se zjišťuje za určité časové období, nikoliv k jednomu konkrétnímu okamžiku. Takovými daněmi jsou důchodové daně, spotřební daně a daň z přidané hodnoty 3. Dalším, pro tuto práci důležitým, tříděním daní je rozlišení podle druhu sazby založeném na vztahu mezi velikostí základu daně a velikostí daně 4 : Daně bez vztahu k základu daně - jedná se o daně paušální a daň z hlavy. 1 KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika (2010), s ŠIROKÝ, J. a kol. Daňové teorie - s praktickou aplikací (2008), s KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika (2010), s Tamtéž. 8

14 Daně specifické jsou stanovené dle množství jednotek daňového základu, takovými daněmi je většina akcízů, základ specifických daní je vyjádřen ve fyzických jednotkách. Daně ad valorem - základ daně hodnotových daní je stanoven v peněžních jednotkách, daň se tedy určuje z ceny základu daně. Příkladem jsou všeobecné spotřební daně - daň z přidané hodnoty či obratová daň. Daně jsou z důvodů mezinárodní srovnatelnosti podrobeny také třídění institucionálnímu, takovou klasifikaci daní provádí Eurostat, OECD či Mezinárodní měnový fond, dále Statistika národních účtů OSN. OECD ve své klasifikaci třídí daně do šesti hlavních skupin, které pak ještě rozděluje do podskupin. Hlavními skupinami jsou: 1000 Daně z důchodů, zisků a kapitálových výnosů 2000 Příspěvky na sociální zabezpečení 3000 Daně z mezd a pracovních sil 4000 Daně majetkové 5000 Daně ze zboží a služeb 6000 Ostatní daně Klasifikace OECD třídí daně podle předmětu daně, podle subjektu zdanění a také podle účelu. Z názvu 2. skupiny je zřejmé, že OECD řadí k daním taktéž povinné příspěvky na sociální zabezpečení. 5 Členění skupiny daně ze zboží a služeb do dalších podskupin je následující 6 : 5100 Daně z výroby, prodejů, převodů, leasingu a dodávek zboží a úpravy zboží o 5110 Daně všeobecné 5111 Daň z přidané hodnoty 5112 Daně prodejní (obratové) 5113 Ostatní všeobecné daně ze zboží a služeb o 5120 Daně ze speciálních zboží a služeb 5121 Spotřební daně 5123 Cla a dovozní daně 5124 Vývozní daně 5127 Ostatní daně z mezinárodního obchodu a transakcí 5128 Ostatní daně ze speciálních zboží a služeb o 5130 Nezařaditelné do skupin 5110 a KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika (2010), s Dělení není kompletní, obsahuje jen kategorie významné pro další text práce. Viz. ŠIROKÝ, J. a kol. Daňové teorie - s praktickou aplikací (2008), s

15 5200 Daně z používání nebo povolení používání zboží nebo vykonávání určitých činností Nezařaditelné do skupin 5100 a 5200 Eurostat klasifikuje daně podle ESA 95 následovně: 8 D.2: Daně z výroby a dovozu o D.21: Daně z produktů D.211: Daně typu daně z přidané hodnoty (DPH) D.212: Daně z dovozu a cla mimo DPH D.2121: Dovozní cla D.2122: Daně z dovozu bez DPH a dovozních cel D.214: Daně z produktů bez DPH a dovozních daní o D.29: Ostatní daně z výroby D.5: Běžné daně z důchodů, jmění a jiné o D.51: Daně z důchodů o D.59: Ostatní běžné daně D.6: Sociální příspěvky a dávky D.91: Kapitálové daně Z výčtu je zřejmé, že základní dělení daní provádí Eurostat na základě vazby daně na důchod poplatníka. Přímé daně jsou rozděleny dále podle veličiny na daně běžné (D.5) a kapitálové (D.91). Dalšími hlavními skupinami podle klasifikace ESA 95 jsou sociální příspěvky a dávky (D.6), a daně z výroby a dovozu (D.2), což jsou daně placené z jednotky výrobku nebo služby 9. V poslední uvedené kategorii se nachází všeobecné i selektivní spotřební daně. Struktura této práce vychází ze základního členění nepřímých daní: všeobecné spotřební daně, selektivní spotřební daně (akcízy). Všeobecné nepřímé daně jsou daněmi ad valorem, selektivní nepřímé daně jsou většinou daněmi specifickými Do této skupiny jsou zařazeny pravidelné a jednorázové daně z provozu motorových vozidel. 8 Evropský systém účtů ESA Eurostat [online]. [cit ]. Dostupné z: 9 Tamtéž. 10 ŠIROKÝ, J. a kol. Daňové teorie - s praktickou aplikací (2008), s

16 1.1 Všeobecné spotřební daně Všeobecné daně ze spotřeby jsou daně uvalované na téměř veškeré zboží a služby. Jedná se o daně nezohledňující příjmovou situaci poplatníka, daň je pro poplatníky stejná bez ohledu na výši jeho příjmu. Daně jsou uvalovány nepřímo na prodeje nebo obraty výrobců a obchodníků, kteří o ně zvyšují ceny pro spotřebitele. 11 Existují dva druhy všeobecných nepřímých daní - daně jednofázové a vícefázové. Jejich dělení znázorňuje graf 1. Graf 1 Typy nepřímých všeobecných obratových daní Všeobecné daně spotřební obratové Jednofázové Vícefázové Daň z maloobchodního obratu Daň z velkoobchodního obratu Daň duplicitní (kaskádovitá) Daň neduciplitiní (nekaskádovitá) Zdroj: ŠIROKÝ, J. Daně v Evropské unii: daňové systémy všech 27 členských států EU a Chorvatska, legislativní základy daňové harmonizace včetně judikátů SD, odraz ekonomické krize v daňové politice EU (2012), s Jednofázové daně zdaňují komoditu jen v jedné určité fázi - pokud je daň uvalena při přechodu mezi velkoobchodem a maloobchodem, jedná se o daň z velkoobchodního obratu, při zdanění ve fázi prodeje zboží z maloobchodu konečnému spotřebiteli mluvíme o maloobchodní dani z obratu. Daně vícefázové jsou uvaleny na všech stupních distribučního řetězce. Při nemožnosti odpočtu částky daně zaplacené v ceně dodavateli z celkové daňové povinnosti se jedná o kaskádovité daně z obratu, je-li odpočet možný, jde o daň z přidané hodnoty. 12 Daň z obratu Předmětem zdanění daní z obratu jsou, jak už říká název, obraty výrobců či obchodníků. Tato daň má duplicitní účinek, jelikož obraty jednoho výrobce či obchodníka, které podléhají dani, vstupují do obratu dalšího zpracovatele, který jej opět zdaní. Daň je počítána z hodnoty, která již z části zdaněna byla. U daně z obratu tedy závisí celková výše daně na daný výrobek na počtu transakcí, u stejného výrobku tedy může dojít k rozdílnému daňovému zatížení ŠIROKÝ, J. Daně v Evropské unii: daňové systémy všech 27 členských států EU a Chorvatska, legislativní základy daňové harmonizace včetně judikátů SD, odraz ekonomické krize v daňové politice EU (2012), s Tamtéž, s ŠIROKÝ, J. a kol. Daňové teorie - s praktickou aplikací (2008), s

17 Daň z přidané hodnoty Podstatou DPH je zdanění přidané hodnoty, tj. hodnoty zboží, kterou si plátce této daně přidává k hodnotě nakoupeného zboží, jež se jako polotovar stává součástí tohoto nového výrobku. 14 Daň z přidané hodnoty je tím pádem oproti dani z obratu daní, která odstraňuje duplicity, a nezáleží tedy na počtu transakcí. DPH lze charakterizovat jako daň, jejímiž výhodami jsou: 15 neutralita, umožňuje zdanit služby, je výhodná pro mezinárodní obchod, je aplikována na zboží a služby na všech stupních, i na stupni prodeje, je přímo úměrná ceně zboží a služeb, není ovlivněna počtem stupňů zpracování a distribuce, umožňuje přesné stanovení její výše, je vybírána po odečtení daně ze zboží a služeb na vstupu. Jako nevýhoda se dani z přidané hodnoty přičítá vyšší administrativní náročnost, a to jak pro daňové subjekty, tak pro správce daně, spojená se systémem její evidence. Za další nevýhodu je považována možnost daně z přidané hodnoty ovlivňovat cenovou hladinu. Protože je DPH součástí cen zboží i služeb, a protože jde o vícefázovou daň uvalovanou na všechny články výrobního a distribučního řetězce, vyvolává zvýšení sazby DPH zvýšení inflace v celé ekonomice. 16 Zdanění daní z přidané hodnoty je založeno na dvou principech: principu země původu a principu země určení. Dle principu země určení se DPH neplatí z vyváženého zboží, ale je zdaněno až v zemi konečné spotřeby. 17 Zdanění podle principu země původu je naopak založené na zdanění v té zemi, ze které zboží či služba pochází, a v zemi, kde dojde ke spotřebě, se již nedaní. 1.2 Selektivní spotřební daně Selektivní spotřební daně - akcízy, jsou daně uvalované na spotřebu specifických typů zboží. Tyto daně mají být uvalovány na spotřebu výrobků mající negativní vliv na zdraví nebo životní prostředí či na spotřebu exkluzivního a luxusního zboží. Akcízy jsou jednorázové daně vybírané u výrobce, 14 ŠIROKÝ, J. a kol. Daňové teorie - s praktickou aplikací (2008), s LÁCHOVÁ, L. Daňové systémy v globálním světě (2007), s ŠIROKÝ, J. a kol. Daňové teorie - s praktickou aplikací (2008), s NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie (2011), s

18 a většinou jde o hodnotové daně - čili daně stanovené pevnou částkou na jednotku množství. V některých daňových systémech lze ovšem nalézt tzv. složené akcízy u cigaret, kdy je daň složena z valorické i hodnotové části. 18 Akcízy jsou uvalovány na výrobky, které již podléhají všeobecné spotřební dani a jsou také součástí základu DPH, což má další vliv na výši daňového zatížení. Selektivní spotřební daně jsou daněmi s poměrně dlouhou historií, od roku 1967, kdy byla zavedena DPH, však jejich význam postupně klesá, stále jsou ale důležitým příjmem veřejných rozpočtů pro svou stabilitu a předvídatelnost. 19 Vzhledem k nízké elasticitě spotřeby a často vysokým sazbám daně představují významný a stabilní zdroj pro příjmy veřejných rozpočtů Daňová harmonizace a ekonomická integrace Daňovou harmonizací je nazýván proces sbližování daňových soustav států na základě společných pravidel, který má tři fáze: 1. výběr daně, která se bude harmonizovat, 2. harmonizace daňového základu, 3. harmonizace sazby daně. 21 Harmonizace může také probíhat na třech různých úrovních: jednou úrovní je taková harmonizace, kdy jsou daně ve všech zemích rozdílné, pak je harmonizace uskutečňována prostřednictvím smluv o zamezení dvojího zdanění a spoluprací na administrativní úrovni. Pokud jsou některé daně společné a některé národní, mluví se o dílčí harmonizaci, při níž mají země společná ustanovení pro společné daně, a národní daně jsou upraveny národní legislativou. Třetí úroveň harmonizace se vyznačuje všemi daněmi shodnými. Taková harmonizace je výsledkem strukturální harmonizace (tj. harmonizace struktury daňového systému - např. používání systému daně z přidané hodnoty jakožto všeobecné spotřební daně ve všech státech) a harmonizace daňových sazeb. 22 Harmonizace daní v určité oblasti světa úzce souvisí s integračními procesy v daném regionu. Sbližování daňových systémů je nutným krokem při odstraňování bariér mezi členskými státy. Integrace je proces dlouhý, zahrnující zprvu většinou negativní integraci, při které dochází 18 ŠIROKÝ, J. a kol. Daňové teorie - s praktickou aplikací (2008), s Spotřební daně. BusinessInfo.cz: Oficiální portál pro podnikání a export [online] [cit ]. Dostupné z: 20 LÁCHOVÁ, L. Daňové systémy v globálním světě (2007), s NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie (2011), s Tamtéž, s

19 k odstraňování překážek integrace, na níž navazuje pozitivní integrace, kdy jsou vytvářeny nástroje a instituce napomáhající dalšímu integračnímu vývoji. Rozlišujeme 5 základních stupňů integrace 23 : Pásmo volného obchodu - je nejnižším integračním stupněm, ve kterém státy odstraňují celní a další bariéry vzájemného obchodu mezi zúčastněnými státy, vůči nečlenským zemím uplatňuje každá země vlastní obchodní politiku. Celní unie - kromě odstranění obchodních bariér (umožňující volný pohyb zboží) mezi členskými státy vzniká jednotná politika vůči nečlenským zemím. Podmínky mezinárodního obchodu již neupravují samotné státy. Uvnitř celní unie tedy již neexistují cla, a vůči zemím mimo celní unii jsou uplatňovány celní sazby jednotně. Společný trh - jde o celní unii, která kromě volného pohybu zboží a služeb umožňuje také volný pohyb výrobních faktorů. Společný trh tak zavádí tzv. základní ekonomické svobody, čili odstraňuje bariéry volného pohybu zboží, služeb, osob a kapitálu mezi členskými státy. Nadřazeným stádiem je ještě Jednotný vnitřní trh, v němž platí společné technické a další normy pro výrobky a služby uvnitř unie, hranice mezi členskými státy jsou téměř smazány. Hospodářská unie - zavádí společnou politiku v hospodářské oblasti, prostřednictvím společných centrálních hospodářských orgánů, zabývajících se společnou obchodní politikou, daňovou harmonizací, sociální politikou aj. Měnová unie - je hospodářská unie se sjednocenou monetární politikou - používající společnou měnu. 24 Vrcholným stupněm ekonomické integrace je úplná hospodářská a politická integrace, provádějící společnou nejen hospodářskou, ale také zahraniční, obrannou, vnitřní politiku. Členské země se spojí do jediného celku, např. federace. 25 Již v počátku integrace jsou odstraňovány bariéry volného obchodu mezi členskými státy. Rozdílné systémy nepřímého zdanění a rozdílné sazby jednotlivých členských států však brání volnému pohybu zboží a služeb. Je proto nutností začít harmonizovat nepřímé zdanění již s počátkem integračních snah. 23 PAVLÍK, P. Integrační procesy ve světě. In: Jehlička, Petr, Tomeš, Jiří, Daněk, Petr (ed.). Stát, prostor, politika. Praha: Univerzita Karlova, Přírodovědecká fakulta, str ISBN Dostupné z: 24 URBAN, J. Teorie národního hospodářství (2011), s Tamtéž. 14

20 2 NEPŘÍMÉ DANĚ V EU Kapitola popisuje nejprve integrační vývoj od 50. let 20. století po současnou podobu Evropské unie a průběh harmonizace nepřímého zdanění v rámci EU. Podkapitoly Harmonizace všeobecných daní ze spotřeby a Harmonizace selektivních spotřebních daní stručně charakterizují hlavní legislativu Evropské unie v oblasti daně z přidané hodnoty a selektivních spotřebních daní. V dalších částech této kapitoly jsou popsány nejdůležitější informace o dani z přidané hodnoty a spotřebních daních na úrovni EU, a opatření přijatá Evropskou unií v rámci boje proti daňovým únikům v oblasti nepřímých daní. Poslední podkapitola obsahuje daňové ukazatele, jako jsou daňová kvóta či daňový mix jednotlivých zemí Evropské unie, i průměrné hodnoty těchto ukazatelů za celou EU. 2.1 Ekonomická integrace v Evropě 26 Počátek současné evropské integrace je datován do 18. dubna 1951, kdy byla podepsána smlouva zakládající Evropské společenství uhlí a oceli (ESUO). Na tomto počátku stálo šest zakládajících států - Belgie, Francie, Itálie, Lucembursko, Nizozemsko a Německo. Toto společenství vzniklo za účelem zabezpečení míru v Evropě pomocí koordinace nakládání s uhlím a ocelí - dvou zdrojů potřebných pro vedení světových válek. Roku 1957 tyto státy podepsaly další dvě smlouvy, jež daly vzniknout Evropskému společenství pro atomovou energii (Euratom) a Evropskému hospodářskému společenství (EHS). Integrace se tak rozšířila na další odvětví hospodářství a EHS mělo vytvořit prostor pro širší společný trh pro další zboží a služby. O deset let později se tato tři společenství sloučila v jedno - Evropská společenství (ES). V roce 1973 přistoupilo do ES Dánsko, Irsko a Velká Británie. Následovalo tzv. jižní rozšíření, kdy se v roce 1981 přidalo k ES Řecko a v roce 1986 také Španělsko a Portugalsko. Roku 1985 vydala Evropská komise Bílou knihu, obsahující opatření pro přechod od společného trhu na jednotný vnitřní trh, která byla základem Jednotného evropského aktu platného od poloviny roku Přechod na jednotný vnitřní trh měl být dokončen do konce roku Shengenské dohody přijaté v letech 1985 a 1990 deklarovaly postupné odstraňování kontrol na společných hranicích a zajištění volného pohybu zboží a osob. 26 Podkapitola vychází z FONTAINE, P. Evropa ve 12 lekcích [online]. Lucemburk: Úřad pro publikace Evropské unie, c2010, 79 s, str ISBN Dostupné z: a z NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie (2011), s

21 Dne 1. listopadu 1993 nabyla platnosti Maastrichtská smlouva zakládající Evropskou unii (EU), která rozšiřuje spolupráci na oblasti zahraniční politiky a vnitřní bezpečnosti. Další rozšíření roku 1995 dalo vzniknout Evropské patnáctce, zahrnující již také Finsko, Rakousko a Švédsko. Od 1. ledna 2002 začalo 12 z členských států používat jako svou měnu euro, v současnosti tvoří eurozónu (země používající jako svou měnu euro) 18 členských států. V roce 2003 vstoupila v platnost smlouva z Nice, upravující rozdělování hlasovacích práv mezi členské státy. Následovalo největší rozšíření Evropské unie, kdy roku 2004 přistoupilo 10 zemí a o 3 roky později další dvě země. Šlo o rozšíření o země bývalého sovětského bloku, pobaltské státy, Slovinsko a středomořské státy Kypr s Maltou. Počet členů EU tedy od 1. ledna 2007 činil 27 států. Od je v platnosti Lisabonská smlouva novelizující Smlouvu o Evropské unii (Maastrichtskou smlouvu novelizovanou Amsterodamskou smlouvou z roku 1997) a Smlouvu o fungování Evropské unie 27. Zatím posledním přistupujícím členem EU bylo 1. července 2013 Chorvatsko, kandidátskými zeměmi jsou v současnosti Bývalá jugoslávská republika Makedonie, Černá Hora, Srbsko, Turecko a Island. 28 Obrázek 1 Mapa EU Zdroj: Eurostat. Vlastní úprava. Obrázek 1 zobrazuje mapu Evropské unie, kde fialovou barvou vyznačené země tvoří současné členy EU, země vyznačené modrou barvou jsou kandidátskými zeměmi a potenciálními kandidáty (Albánie, Bosna a Hercegovina, Kosovo). 27 nahrazuje Smlouvu o založení ES. 28 Countries: List of countries. Europa [online]. [cit ]. Dostupné z: 16

22 2.2 Harmonizace nepřímých daní v EU V Evropských společenstvích bylo téma daňové harmonizace probíráno již na začátku integračních snah, od 60. let 20. století. Při odstraňování bariér obchodu ve snaze o vytvoření jednotného vnitřního trhu v rámci ekonomické integrace Evropských společenství bylo nutné začít harmonizovat především systém nepřímého zdanění Harmonizace všeobecných daní ze spotřeby Evropské státy uplatňovaly na začátku integrace kumulativní kaskádový systém daně z obratu, jen Francie používala systém daně z přidané hodnoty - právě tento systém byl zvolen pro harmonizaci, jelikož daňové zatížení není závislé na počtu subjektů ve výrobním či distribučním řetězci a nenarušuje hospodářskou soutěž. V případě kumulativního kaskádového systému daně z obratu dochází k deformaci tržního prostředí, protože daňová zátěž roste s každým článkem výrobního či distribučního řetězce. 30 Zavedení DPH bylo členským státům uloženo První směrnicí 67/227/EHS o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu, jež ukládala tuto povinnost splnit do Druhá směrnice 67/228/EHS upravovala definice základních pojmů, konstrukční prvky daně, sazby ještě harmonizovány nebyly. 31 Implementací První a Druhé směrnice byla provedena strukturální harmonizace systému nepřímého zdanění. 32 Další tři směrnice prodloužily Belgii a Itálii termín pro zavedení DPH. Velmi významná Šestá směrnice 77/388/EHS, která nahrazovala Druhou směrnici, upravovala prohloubení harmonizace legislativy členských států v oblasti DPH a zavedla odvody z výnosů DPH členských států do společného rozpočtu EU. Osmá směrnice 79/1072/EHS obsahovala úpravu vracení DPH osobám povinným k dani neusazeným v Evropské unii a Třináctá směrnice 86/560/EHS vracení DPH osobám povinným k dani na území Evropského společenství. Desátá směrnice 84/386/EHS upravovala místo plnění u pronájmu movitých věcí. 33 Směrnicí 91/680/EHS byly zrušeny daňové hranice mezi členskými státy Evropského společenství, což mělo významný vliv na uplatňování DPH. 29 NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie (2011), s Tamtéž, s LÁCHOVÁ, L. Daňové systémy v globálním světě (2007), s NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie (2011), s ŠIROKÝ, J. Daně v Evropské unii: daňové systémy všech 27 členských států EU a Chorvatska, legislativní základy daňové harmonizace včetně judikátů SD, odraz ekonomické krize v daňové politice EU (2012), s

23 Důsledky uplatňování daně z přidané hodnoty na jednotném vnitřním trhu EU popisuje podkapitola 2.3. Mnohokrát novelizovanou šestou směrnici vstřebala a nahradila v roce 2007 Směrnice Rady 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty. Tato směrnice je v současné době základní směrnicí upravující harmonizaci DPH. 34 V oblasti harmonizace daňových sazeb upustila Evropská komise od snahy o celkovou harmonizaci, především kvůli skutečnostem, které uvádí Nerudová: 35 harmonizaci sazeb chápou členské země jako zásah do jejich národní suverenity, harmonizace sazeb omezuje prostor k ovlivňování agregátní poptávky a nabídky prostřednictvím fiskální politiky, harmonizace sazeb může mít nepříznivý vliv na příjmy státních rozpočtů zemí s podstatným podílem příjmů z výběru nepřímých daní, neochota Evropské komise k právnímu vymáhání a zajištění implementace směrnic do daňových systémů členských států, národní tradice členských zemí. Evropská unie stanovuje jen počet daňových sazeb a vymezuje pásmo pro daňovou sazbu, směrnice 92/77/EHS určila minimální výši daňových sazeb na 15 % u základní sazby a 5 % u sazeb snížených. 36 Bylo však vydáno několik směrnic, povolujících určitým státům dočasné výjimky v uplatňování snížené sazby či osvobození u vybraných typů zboží či služeb. Všechny země EU splňují minimální výši základní sazby 15 %, na tomto minimu se nachází jen Lucembursko, ostatní státy minimální stanovenou hranici přesahují. Nejvyšší sazba 27 % je uplatňována v Maďarsku. Maximální rozdíl v sazbách DPH je tedy 12 procentních bodů. Pět států EU uplatňuje tzv. mezisazbu - parking rate na vybrané druhy zboží a služeb, nejvyšší počet typů zboží a služeb zatížených touto přechodnou sazbou lze nalézt v Irsku. Snížené sazby se pohybují v rozmezí 5-18 procentních bodů, nejvyšší snížená sazba DPH je opět v Maďarsku, kde dokonce překračuje minimální výši pro základní sazbu. V České republice je uplatňována druhá nejvyšší snížená sazba, a to na úrovni 15 %, tedy na minimu základní sazby. Super sníženou sazbu, která je nižší než povolených 5 % pro sníženou sazbu, využívá v současnosti 34 LÁCHOVÁ, L. Daňové systémy v globálním světě (2007), s NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie (2011), s LÁCHOVÁ, L. Daňové systémy v globálním světě (2007), s

24 pět států, nejčastěji na potraviny a tiskoviny 37. Tabulka 1 uvádí přehled sazeb DPH v jednotlivých členských zemích EU v roce Tabulka 1 Sazby DPH uplatňované v členských státech EU v roce 2014 Členský stát Super snížená sazba Snížené sazby Základní sazba Parking rate* Belgie Bulharsko Česká republika Dánsko Estonsko Finsko Francie 2,1 5, Chorvatsko Irsko 4,8 9 13, ,5 Itálie Kypr Litva Lotyšsko Lucembursko Maďarsko Malta Německo Nizozemí Polsko Portugalsko Rakousko Rumunsko Řecko - 6, Slovensko Slovinsko - - 9, Španělsko Švédsko Velká Británie * "Mezisazba" - plní funkci opatření zmírňující přechod ze snížené sazby DPH na základní sazbu. Zdroj: VAT Rates Apllied in the Member States of the European Union - taxud. c. 1(2014) EN. European Commision VAT Rates Apllied in the Member States of the European Union - taxud. c. 1(2014) EN. European Commision [online] [cit ]. Dostupné z: _rates_en.pdf 19

25 2.2.2 Harmonizace selektivních spotřebních daní (akcízů) Stejně jako všeobecnou spotřební daň i akcízy bylo nutné pro zavedení jednotného trhu harmonizovat, a také jako u DPH byla ze strany ES nejprve snaha o strukturální harmonizaci i o harmonizaci daňových sazeb, ale postupem času byla věnována pozornost především strukturální harmonizaci a v otázce sazeb daní byly stanoveny jen minimální výše sazeb. 38 Selektivní spotřební daně, na rozdíl od DPH, existují v Evropě dlouhou dobu, v jednotlivých zemích se však od sebe značně lišily, a to jak v předmětu daně, tak ve výši sazby. Proto byly v 90. letech 20. století přijaty směrnice zásadně upravující oblast akcízů v EU. Tzv. horizontální směrnice - směrnice 92/12/EHS, která vytváří společná opatření pro okruhy výrobků podléhajících spotřební dani - minerální oleje, alkohol a alkoholické nápoje, a tabákové výrobky. 39 Pro pohyb vybraných výrobků (výrobky, které jsou předmětem spotřební daně) mezi členskými státy je zaveden režim podmíněného osvobození od daně a systém autorizovaných daňových skladů, mezi nimiž se vybrané výrobky v tomto režimu mohou pohybovat. 40 Výrobky jsou zdaňovány na základě principu země určení - po vypuštění z daňového skladu do volného daňového oběhu. Princip země původu je uplatňován u zdanění vybraných výrobků nakoupených pro osobní spotřebu a přepravených do jiného členského státu; pro použití tohoto principu jsou stanoveny limity pro jednotlivé okruhy předmětu daně. Směrnice také upravuje možnost členských států uplatňovat akcízy i na jiné výrobky, pokud nenaruší fungování jednotného vnitřního trhu. 41 Řada členských států tuto možnost využívá. Od roku 2008 nahradila horizontální směrnici nová směrnice 2008/118/ES o obecné úpravě spotřebních daní, v níž dochází k upřesnění základních definicí a zavedení systému EMCS (viz kapitola 2.6.2) na základě rozhodnutí Evropského parlamentu a Rady č. 1152/2003/ES. 42 Na horizontální směrnici navazují tzv. strukturální směrnice 43, které upravují konkrétněji harmonizaci jednotlivých okruhů předmětů spotřebních daní. Směrnice 92/81/EHS se týká úpravy zdanění minerálních olejů v oblasti základů daně a struktury zdanění. Minimální sazby byly stanoveny směrnicí 92/82/EHS. Nahrazující směrnice 2003/96/ES rozšířila předmět zdanění spotřební daní také na uhlí, zemní plyn a elektrickou 38 NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie (2011), s LÁCHOVÁ, L. Daňové systémy v globálním světě (2007), s NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie (2011), s LÁCHOVÁ, L. Daňové systémy v globálním světě (2007), s NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie (2011), s Tamtéž, s

26 energii. Minimální sazby daně jsou stanoveny diferencovaně dle druhu a dle účelu použití předmětu daně. 44 V oblasti minerálních olejů vydala EU také směrnici 95/60/ES o daňovém značení plynových olejů a petroleje, jejímž cílem je zabránit použití ropných produktů k účelům podléhajícím jiné výši daně, než jaká z nich byla zaplacena. Značí se vybrané výrobky osvobozené nebo podléhající nižší než standardní sazbě daně platné pro minerální oleje využívané pro pohon motorů. 45 Směrnice 92/83/EHS a Směrnice 92/84/EHS upravují způsob zdanění alkoholu a alkoholických nápojů, první z uvedených směrnic určuje způsob stanovení základu daně, kategorie, a také uvádí možnost zvláštních ustanovení, například nižší sazby pro malé pivovary a lihovary. Druhá ze zmíněných směrnic stanovuje minimální sazby pro jednotlivé druhy alkoholických nápojů. 46 Směrnice 92/79/EHS a Směrnice 92/80/EHS vymezily minimální sazby pro cigarety a pro jiné tabákové výrobky. Pozdější směrnice 95/59/ES stanovovala pravidla harmonizace struktury spotřebních daní z tabákových výrobků. 47 Směrnici 92/79/EHS doplnila směrnice 99/81/ES o vymezení možností aplikace formy daně - podle této směrnice mají členské státy možnost uplatňovat na specifickou spotřební daň určenou z jednotky výrobku (kilogram nebo počet kusů), daň valorickou z peněžní hodnoty jednotky výrobku, nebo daň smíšenou, která představuje kombinaci obou předchozích forem 48. Současnou úpravu struktury a sazeb spotřební daně z tabákových výrobků lze nalézt ve směrnici 2011/64/EU, kterou se zrušují předchozí tři směrnice. Harmonizován je způsob stanovení základu daně, a dále jsou určeny minimální sazby pro jednotlivé kategorie tabákových výrobků NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie (2011), s Fiscal marking of gas oils and kerosene. Europa [online] [cit ]. Dostupné z: 46 Excise duties on alcohol, tobacco and energy: Tobacco: Legislation. European Commission [online] [cit ]. Dostupné z: 47 Tamtéž. 48 NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie (2011), s Excise duties on alcohol, tobacco and energy: Tobacco: Legislation. European Commission [online] [cit ]. Dostupné z: 21

27 2.3 Všeobecná spotřební daň - systém DPH v EU Daň z přidané hodnoty (DPH) je daní z výrobků a služeb vybíraná postupně podniky, která však v konečném důsledku plně zatěžuje posledního kupujícího. 50 Evropská komise 51 charakterizuje daň z přidané hodnoty jako: všeobecná daň uvalenou v zásadě na všechny obchodní činnosti zahrnující výrobu a distribuci zboží a poskytování služeb, spotřební daň - daňové břemeno nese spotřebitel, daň určená procentem z ceny - to znamená, že skutečné daňové zatížení je vidět na každém stupni výrobního a distribučního řetězce, neutrální daň - nezáleží na počtu transakcí ve výrobním a distribučním řetězci, protože daň je vybírána na základě systému částečných plateb, což znamená, že osoby povinné k dani si od své daňové povinnosti mohou odečíst výši DPH zaplacené jiným osobám povinným k dani v předchozím stupni, nepřímá daň - finančním úřadům odvádí daň prodávající (osoba povinná k dani), ale ve skutečnosti ji hradí kupující jako součást ceny. Společný systém daně z přidané hodnoty v EU se vztahuje na zboží a služby nakupované a prodávané za účelem spotřeby v Evropské unii. DPH je vypočtena z přidané hodnoty zboží a služeb v každé fázi výrobního a distribučního řetězce. 52 Osoby povinné k dani platí DPH přijatou v ceně svých výrobků a služeb po odečtení DPH, kterou zaplatili svým dodavatelům. V podmínkách jednotného vnitřního trhu jsou předpokladem pro zdanění na základě principu země původu jednotné sazby na celém území EU, což doposud není splněno. Při zdaňování na základě principu země původu by v jednotlivých členských státech bylo prodáváno zboží s různou sazbou DPH, podle výše daňové sazby uvalené na zboží v zemi, ze které zboží pochází. Takový způsob by deformoval konkurenční podmínky. Od zavedení jednotného vnitřního trhu roku 1993 tedy v EU funguje přechodný režim, který je založen na principu země určení. Plnění jdoucí přes hranice členských států se nazývají intrakomunitárními plněními Evropský systém účtů ESA Eurostat [online]. [cit ]. Dostupné z: 51 How VAT works. European Commission [online] [cit ]. Dostupné z: 52 Společný systém daně z přidané hodnoty. Europa [online] [cit ]. Dostupné z: 53 LÁCHOVÁ, L. Daňové systémy v globálním světě (2007), s

28 Předmětem DPH jsou plnění poskytovaná za úplatu v rámci Evropské unie osobou povinnou k dani a zahrnují: dodání zboží; pořízení zboží z členského státu EU v jiném členském státě EU; poskytnutí služeb; dovoz zboží ze zemí mimo Evropskou unii. 54 DPH však v případě pořízení zboží z jiného členského státu EU určitými typy osob podléhají tato plnění až v případě, že celková hodnota zboží pořízeného z jiného členského státu překročí minimální hodnotu určenou členským státem, minimálně však EUR za rok. 55 Přestože je DPH všeobecnou spotřební daní, která má zdaňovat veškerou spotřebu, i zde existují osvobození. Vzhledem k výběru daně na základě systému částečných plateb existují plnění osvobozená bez nároku na odpočet daně na vstupu a plnění osvobozená s nárokem na odpočet daně na vstupu. Oproti zdanění nulovou sazbou DPH, kdy konečná cena pro spotřebitele daň neobsahuje, je v cenách plnění osvobozených bez nároku na odpočet DPH, kterou si prodejce nemůže odečíst, zahrnuta. Osvobození s nárokem na odpočet se uplatňuje v zemi původu u takových plnění, která jsou zdaněna v zemi určení. 56 Sazby daně z přidané hodnoty jsou blíže rozvedeny v kapitole Evropská unie obecně povoluje jednu základní a dvě snížené sazby DPH. V Evropském systému daně z přidané hodnoty existují zvláštní režimy, které umožňují zdanit pouze přirážku k ceně, tedy rozdíl mezi prodejní cenou obchodníka a pořizovací cenou daného zboží. Tyto zvláštní režimy jsou uplatňovány pro cestovní kanceláře; použité zboží, umělecká díla, sběratelské předměty a starožitnosti; prodej veřejnou dražbou; investiční zlato; a elektronicky poskytované služby. 57 Osvobození některých plnění od DPH, existence neplátců daně, více sazeb DPH či nulové sazby, to vše snižuje neutralitu daně z přidané hodnoty a ovlivňuje výši konečné ceny, která může být rozdílná i u stejných komodit Společný systém daně z přidané hodnoty. Europa [online] [cit ]. Dostupné z: 55 Tamtéž. 56 Tamtéž. 57 Tamtéž. 58 ŠIROKÝ, J. a kol. Daňové teorie - s praktickou aplikací (2008), s

29 2.4 Selektivní spotřební daně v EU Směrnice 72/43/EHS stanovila předměty akcízů a rozdělila je do tří skupin, kterými se pak jednotlivě zabývají strukturální směrnice a směrnice o sazbách. Evropská unie tedy definuje tři selektivní spotřební daně: daň z alkoholických nápojů, daň z energetických produktů a elektřiny, daň z tabákových výrobků. Ve státech EU jsou využívány akcízy i na další komodity, například existují selektivní spotřební daně z nealkoholických nápojů, odpadu či cukrovinek. Tabulka 3 obsahuje výčet akcízů v jednotlivých státech Evropské unie, které nejsou harmonizovány. Tabulka 2 Neharmonizované akcízy ve státech EU v roce 2014 Stát Belgie Dánsko Finsko Irsko Komodity podléhající neharmonizované spotřební dani Podíl na daňovém výnosu (2012) Nealkoholické nápoje 0,03% Káva 0,01% Obaly, jednorázové nádobí, PVC fólie 0,12% Minerální vody (do ) 0,06% Dusík 0%* PVC a ftaláty 0%* Voda z vodovodu 0,17% Akumulátory 0%* Pesticidy 0,06% Zmrzlina 0,03% Síra (obsažená v minerálních olejích a dalších produktech využívaných jako palivo či pohonná hmota) 0%* Odpadní voda 0,02% Káva a čaj 0,03% Cigaretový papír, žvýkací a šňupací tabák 0%* Čokoláda a cukrovinky 0,23% Látky ničící ozónovou vrstvu 0,01% Neadresné reklamní letáky (od ) - Žárovky a elektrické pojistky 0,01% Chlorová rozpouštědla 0%* Antibiotika a některé růstové stimulátory používané v krmivech pro zvířata 0%* Odpad, kámen, štěrk, písek 0,14%(2005) Nápojové obaly 0,02% (2011) Cukrovinky, zmrzlina a nealkoholické nápoje 0,16% (2011) Odpady 0,08% (2011) Licence na prodej alkoholických nápojů, provozování herních automatů, sázkové kanceláře, výrobu 0,10% denaturovaného lihu 24

30 Stát Komodity podléhající neharmonizované spotřební Podíl na daňovém dani výnosu (2012) Kypr Uzený losos a jeseter, kaviár a výrobky z křišťálu 0%* Motorová vozidla 1,14% (2006) Malta Mobilní telefonní služby 0,12% Německo Jaderné palivo pro komerční výrobu elektřiny 0,16% Sušený tabák (od ) - Polsko Osobní automobily 0,26% (2011) Palivový příplatek 0,85% (2011) Rumunsko Káva, luxusní zboží (kožešiny, křišťál, šperky z drahých kovů, parfémy, zbraně, jachty, lodě, čluny) 0,11% Španělsko Maloobchodní prodej některých minerálních olejů 0,35% (2007) Přírodní štěrk 0,01% Švédsko Síra (obsažená v minerálních olejích a aj. produktech využívaných jako palivo nebo pohonná hmota) 0%* Velká Británie Cestující leteckou dopravou 0,46% (2011) * méně než 0,01 % Zdroj: Taxes in Europe Database. Europa [online] [cit ]. Dostupné z: Vlastní zpracování. Uvedená tabulka vypovídá o nízkém významu akcízů upravovaných pouze národními legislativami, ve většině případů se na celkových daňových příjmech státu nepodílí ani 1 %. 16 států uvaluje akcízy pouze na komodity harmonizované EU. Nejvyšší počet státem upravovaných akcízů má zavedeno Dánsko, celkový podíl všech těchto daní na daňovém výnosu však taktéž nepřesahuje jedno procento Spotřební daň z energetických produktů a elektřiny Předmět daně z energetických produktů a elektřiny zahrnuje v EU tyto skupiny vybraných výrobků: minerální oleje, uhlí, zemní plyn, elektřina. Produkty podléhají této dani, pokud jsou použité jako pohonná hmota či palivo, v jiných případech využití, například při použití pro účely chemické redukce či v elektrolytických a metalurgických procesech, se na ně zdanění nevztahuje Rámec Společenství pro zdanění energetických produktů a elektřiny. Europa [online] [cit ]. Dostupné z: 25

31 Osvobození od daně je dle legislativy EU možné uplatňovat na energetické produkty a elektřinu používané k výrobě elektřiny, na pohonné hmoty nebo paliva určená pro leteckou či vodní dopravu vyjma využití pro rekreační účely. 60 Částečné osvobození nebo sníženou sazbu mohou členské státy použít při zdaňování biopaliv, paliv nebo pohonných hmot z obnovitelných zdrojů, energie získané ze sluneční, větrné, vodní, geotermální energie či získané z biomasy, odpadu, nebo vyrobené na palubě plavidla, dále při zdaňování energetických produktů a elektřiny používaných pro železniční, tramvajovou či trolejbusovou dopravu a také zemní plyn a LPG používaných jako pohonné hmoty. 61 Směrnice 2003/96/ES vymezuje minimální sazby z energetických produktů a elektrické energie, uvedeny jsou v následujících tabulkách. Tabulka 3 Minimální sazby daně na pohonné hmoty platné od a minimální sazby daně na pohonné hmoty pro průmyslové a obchodní účely platné od Min. sazba Předmět daně Základ daně Neobchodní Obchodní účely účely Olovnatý benzín l - 421,00 EUR Bezolovnatý benzín l - 359,00 EUR Plynový olej l 21,00 EUR 330,00 EUR Petrolej l 21,00 EUR 330,00 EUR LPG l 41,00 EUR 125,00 EUR Zemní plyn GJ spalného tepla 0,30 EUR 2,60 EUR Zdroj: Směrnice 2003/96/ES Tabulka 4 Minimální sazby daně na paliva a elektřinu Předmět daně Základ daně Obchodní účely Min. sazba Neobchodní účely Plynový olej l 21,00 EUR 21,00 EUR Těžký topný olej l 15,00 EUR 15,00 EUR Petrolej l 0,00 EUR 0,00 EUR LPG l 0,00 EUR 0,00 EUR Zemní plyn GJ spalného tepla 0,15 EUR 3,00 EUR Uhlí a koks GJ spalného tepla 0,15 EUR 0,30 EUR Elektřina MWh 0,50 EUR 1,00 EUR Zdroj: Směrnice 2003/96/ES 60 Rámec Společenství pro zdanění energetických produktů a elektřiny. Europa [online] [cit ]. Dostupné z: 61 Tamtéž. 26

32 Směrnice 2003/96/ES rozlišuje sazby na energetické produkty použité jako pohonné hmoty, palivo nebo pro výrobu elektrické energie. Minimální sazby daně jsou dále diferencované dle účelu použití - je rozlišeno použití pro obchodní a neobchodní účely Spotřební daň z alkoholu a alkoholických nápojů Předmět spotřební daně z alkoholu a alkoholických nápojů je podle Směrnice 92/83/EHS členěn do pěti skupin: pivo s obsahem alkoholu vyšším než 0,5 % objemových; víno - tiché a šumivé víno s obsahem alkoholu 1,2 % - 15 % a tiché víno s obsahem alkoholu 15 % - 18 % objemových; alkoholické nápoje jiné než pivo a víno s obsahem alkoholu mezi 1,2 % a 15 %; meziprodukty s obsahem alkoholu vyšším než 1,2 % objemových, nepřesahujících 22 % objemových; líh - zahrnuje nápoje s obsahem alkoholu přesahující 1,2 % objemových a dále lihoviny s obsahem alkoholu nad 22 % objemových. Osvobození od spotřební daně z alkoholu a alkoholických nápojů se vztahuje na: vybrané výrobky denaturované dle podmínek členského státu; denaturované vybrané výrobky používané pro výrobu jiného výrobku, který není určen pro lidskou spotřebu; vybrané výrobky používané pro výrobu octa, léčiv nebo jako přísada při výrobě potravin. 62 Sazby spotřební daně z alkoholu a alkoholických nápojů stanovuje Směrnice 92/84/EHS v následujících minimálních úrovních: 0,748 EUR/hl piva nebo 1,87 EUR/hl/stupeň alkoholu; 0 EUR/hl vína - sazba platí jak pro tichá, tak pro šumivá vína; 45 EUR/hl meziproduktu; 550 EUR/hl čistého alkoholu. Směrnice 92/83/EHS dává členským státům EU právo uplatňovat snížené sazby daně z piva vyprodukovaného malými nezávislými pivovary (podniky s produkcí maximálně hl ročně) Alkohol a alkoholické nápoje: harmonizace struktury spotřebních daní. Europa [online] [cit ]. Dostupné z: 27

33 2.4.3 Spotřební daň z tabáku a tabákových výrobků Předmět spotřební daně z tabáku a tabákových výrobků je v EU rozdělen na 3 skupiny: 64 cigarety, doutníky a doutníčky, tabák ke kouření. Osvobodit mohou členské státy zdanění takových tabákových výrobků, které: 65 jsou denaturované a používané pro průmyslové nebo zahradnické účely; jsou zničeny před úředním dohledem; jsou určeny výhradně pro vědecké zkoušky a pro zkoušky týkající se jakosti výrobku; jsou výrobcem znovu zpracovány. Daň z cigaret se skládá z valorické a specifické části, přičemž specifická část spotřební daně z cigaret musí činit minimálně 7,5 % a maximálně 76,5 %. Daň z tabákových výrobků jiných než cigarety může být uplatňována ve formě valorické daně, specifické daně, nebo ve formě smíšené daně, která kombinuje dva předchozí typy. 66 Celková spotřební daň z cigaret v roce 2014 musí činit nejméně 60 % vážené průměrné maloobchodní prodejní ceny cigaret 67, zároveň však nesmí být nižší než 90 EUR z kusů cigaret. Požadavek 60% úrovně nemusí splňovat ty členské státy, které vybírají spotřební daň ve výši nejméně 115 EUR z kusů cigaret. 68 Minimální sazba daně z jemně řezaného tabáku k ruční výrobě cigaret je od 1. ledna 2013 stanovena ve výši 43 % vážené průměrné maloobchodní prodejní ceny nebo 47 EUR za kilogram. Daň z doutníků a doutníčků musí činit minimálně 5 % maloobchodní prodejní ceny včetně všech daní nebo 12 EUR za kusů za kilogram; u ostatního tabáku ke kouření je stanovena sazba na minimu 20 % maloobchodní prodejní ceny včetně všech daní nebo 22 EUR za kilogram Směrnice rady 92/83/EHS ze dne 19. října 1992 o harmonizaci struktury spotřebních daní z alkoholu a alkoholických nápojů 64 Spotřební daň z tabákových výrobků. Europa [online] [cit ]. Dostupné z: 65 Směrnice Rady 2011/64/EU ze dne 21. června 2011 o struktuře a sazbách spotřební daně z tabákových výrobků, článek Spotřební daň z tabákových výrobků. Europa [online] [cit ]. Dostupné z: 67 Vážená průměrná maloobchodní prodejní cena se vypočítá jako podíl celkové hodnoty (dle maloobchodní prodejní ceny včetně všech daní) a celkového množství všech cigaret propuštěných ke spotřebě 68 Směrnice Rady 2011/64/EU ze dne 21. června 2011 o struktuře a sazbách spotřební daně z tabákových výrobků, článek 10 odst Tamtéž, článek 14 odst. 2 28

34 2.5 Opatření proti daňovým únikům Problematiku daňových úniků a bojem proti nim na úrovni EU se zabývá akční plán pro posílení boje proti daňovým podvodům a únikům z roku 2012, obsahující 34 opatření, například plán pro zavedení daňového identifikačního čísla EU. V témže roce vydala Evropská komise též doporučení členům EU k určení daňových rájů podle přísnějších kritérií, než jaké stanovuje OECD. 70 Ačkoli je systém daně z přidané hodnoty hodnocen jako odolný vůči daňovým únikům 71, dochází v Evropské unii k celé řadě podvodů v oblasti DPH i v oblasti akcízů. Kromě opatření týkajících se boje proti daňovým únikům obecně koordinuje EU také určité konkrétní oblasti systému daně z přidané hodnoty a selektivních spotřebních daní Opatření proti daňovým únikům v oblasti DPH Evropská unie ve snaze o zabránění daňovým únikům vydala v roce 2008 Akční plán zaměřený na boj proti podvodům s DPH v EU, jehož cílem bylo zavést opatření pro zlepšení výměny informací mezi členskými státy, pro posílení správní spolupráce mezi státy EU a v oblasti boje proti podvodům a opatření pro fakturaci. 72 Návrhy prezentované v akčním plánu vyústily v přijetí několika směrnic upravující problémové oblasti DPH. Směrnice 2008/117/ES je zaměřena na opatření proti daňovým únikům v oblasti intrakomunitárních plnění. Obsahuje upřesnění podmínek pro podávání souhrnných hlášení osob povinných k dani a ukládá povinnost podávat souhrnná hlášení i za služby. Směrnice 2009/69/ES souvisí zase se snahou o boj proti daňovým únikům při dovozu, jež obsahuje minimální podmínky nutné pro osvobození při dovozu. 73 Směrnice 2010/23/EU upravuje režim přenesení daňové povinnosti u poskytování takových služeb, u nichž hrozí daňové podvody, například při převodu emisních povolenek. Na základě Směrnice 2010/45/EU implementovaly členské státy zjednodušená pravidla fakturace, čímž se podporují hlavně malé a střední podniky mající problémy při odvodech daně KRUTÍLEK, O., REPISKÁ, M. Boj EU proti daňovým únikům, aneb daňové ráje. Euroskop: Analýzy [online] [cit ]. Dostupné z: 71 ŠIROKÝ, J. a kol. Daňové teorie - s praktickou aplikací (2008), s Akční plán zaměřený na boj proti podvodům s DPH v Evropské unii. Europa [online] [cit ]. Dostupné z: 73 NERUDOVÁ, D. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie (2011), s Tamtéž, s

35 Od roku 2012 platí nařízení o správní spolupráci v oblasti DPH, které upravuje způsob shromažďování a sdílení informací o DPH mezi jednotlivými členskými státy, a posiluje databáze o osobách povinných k dani z přidané hodnoty a jejich plnění uvnitř EU, což má napomoci snazšímu odhalování a zamezování daňových úniků. 75 Nová pravidla pro boj proti daňovým únikům v oblasti DPH stanovují směrnice 2013/42/EU a směrnice 2013/43/EU, platné od srpna 2013, zavádějící mechanismus rychlé reakce, který umožňuje zrychlení procesu zavedení opatření proti daňovým únikům. Druhá směrnice rozšiřuje seznam komodit, u nichž je dočasně povoleno použití mechanismu přenesení daňové povinnosti. Nápomocným prostředkem je také elektronický systém VIES (VAT Information Exchange System), sloužící osobám zapojeným do intrakomunitárních plnění k ověření platnosti daňového identifikačního čísla k DPH obchodních partnerů registrovaných v jiném členském státě. Systém slouží také k výměně informací mezi správci daně jednotlivých členských zemí EU Opatření proti daňovým únikům v oblasti akcízů Rok 2012 byl významný i v legislativě upravující společný postup členů Evropské unie v boji proti daňovým únikům v oblasti akcízů. Nařízení rady 389/2012 o správní spolupráci v oblasti spotřebních daní nahradilo v té době již osm let staré nařízení zabývající se touto problematikou. Toto nařízení stanovuje pravidla a postupy uplatňované při výměně informací potřebných pro správné vyměření spotřební daně a při výměně informací o obchodu s vybranými výrobky. Směrnice 2008/118/ES o obecné úpravě spotřebních daní zavedla systém EMCS jako nástroj lepšího sledování pohybu vybraných výrobků v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně v reálném čase. Jedná se o elektronický systém pro přepravu a sledování výrobků podléhajících spotřební dani (Excise Movement and Control System), který má zjednodušit pohyb zboží přepravovaného v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně uvnitř EU a zlepšit kontrolu pohybu takového zboží. Zlepšení fungování vnitřního trhu má být dosaženo nahrazením papírových průvodních dokladů elektronickými, které umožňují lepší kontrolu údajů o daňových subjektech před odesláním vybraných výrobků a rychlejší a bezpečnější potvrzení přijetí vybraných výrobků Boj proti daňovým podvodům a únikům: Příspěvek Komise k zasedání Evropské rady dne 22. května European commission [online] [cit ]. Dostupné z: 76 VIES. Europa [online]. [cit ]. Dostupné z: 77 Elektronický systém pro přepravu a sledování výrobků podléhajících spotřební dani v rámci EU. Celní správa České republiky [online]. c 2009 [cit ]. Dostupné z: 30

36 2.6 Daňové ukazatele Tato podkapitola analyzuje vývoj a hodnoty daňových ukazatelů v EU pomocí daňové kvóty a jejích jednotlivých složek v rozdělení na daně přímé, nepřímé a sociální pojistné. Dále jsou podrobněji rozebrány jednotlivé typy spotřebních daní v EU z hlediska jejich podílu na daňových příjmech Daňová kvóta Daňová kvóta je jedním ze základních ukazatelů využívaných pro mezinárodní srovnání států z hlediska daní. Tento ukazatel vyjadřuje podíl příjmu státu získaného výběrem daní na hrubém domácím produktu dané země. Rozlišujeme daňovou kvótu jednoduchou a složenou. Jednoduchá daňová kvóta má ve jmenovateli daně v pravém slova smyslu, čili takové, které jsou bezesporu a jednoznačně daněmi. Daňová kvóta složená obsahuje kromě takových daní také tzv. kvazi daně - příspěvky na sociální zabezpečení. Výše průměrné daňové kvóty použité v následujících grafech je počítána jako průměr vážený hrubým domácím produktem. 78 Jak lze vidět v grafu 2, průměrná jednoduchá daňová kvóta Evropské unie se za období posledních dvanácti let výrazně nemění, ve sledovaném období nabývala hodnot od 25,4 do 27,1 procent. Od roku 2009, kdy jednoduchá daňová kvóta byla v EU na nejnižší úrovni za sledované období (25,4 %), vykazuje postupný růst, v roce 2012 činila 26,5 %. 78 viz. Taxation trends in the European Union: Data for the EU Member States, Iceland and Norway. European Commision [online]. Luxembourg : Publications Office of the European Union, 2013 [cit ]. s ISBN Dostupné z: s/2013/report.pdf 31

37 Graf 2 Vývoj jednoduché daňové kvóty v zemích EU ,0% 50,0% 45,0% 40,0% 35,0% 30,0% 25,0% 20,0% 15,0% BE BG CZ DK DE EE IE EL ES FR IT CY LT LV LU HU MT NL AT PL PT RO SI SK FI SE UK HR EU-28 (27) Zdroj: Main national accounts tax aggregates. Eurostat [online] [cit ]. Dostupné z: Vlastní zpracování. Jednoduchá daňová kvóta většiny členských států se od průměru odchyluje zhruba o deset procentních bodů, graf však znázorňuje také dva státy, jejichž jednoduchá daňová kvóta se pohybuje vysoko nad průměrem EU. Jedná se o Dánsko (47,3 % v roce 2012) a Švédsko, třetí nejvyšší jednoduchou daňovou kvótu vykazuje Finsko. Na posledních místech s nejnižší jednoduchou daňovou kvótou je v roce 2012 Slovensko s jednoduchou daňovou kvótou ve výši 15,5 % a Litva (16 %). Jak znázorňuje následující graf, sociální pojistné tvoří v Dánsku velmi nízký příjem, protože složenou daňovou kvótu oproti jednoduché daňové kvótě navyšuje velmi málo. Nízké platby na sociální pojištění jsou v Dánsku vykazovány z toho důvodu, že většina výdajů na sociální dávky je financována z ostatních daní, zejména z daně z příjmů fyzických osob Taxation trends in the European Union : Data for the EU Member States, Iceland and Norway. European Commision [online]. Luxembourg : Publications Office of the European Union, 2013 [cit ]. ISBN Dostupné z: s/2013/report.pdf 32

38 Graf 3 Vývoj složené daňové kvóty v zemích EU ,0% 50,0% 45,0% 40,0% 35,0% 30,0% 25,0% 20,0% BE BG CZ DK DE EE IE EL ES FR IT CY LT LV LU HU MT NL AT PL PT RO SI SK FI SE UK HR EU-28 (27) Zdroj: Main national accounts tax aggregates. Eurostat [online] [cit ]. Dostupné z: Vlastní zpracování. Složená daňová kvóta zahrnující sociální pojistné se v EU pohybuje kolem 40 %. Nejmenší měrou se daňové příjmy podílely na HDP v roce 2010, kdy tento podíl činil 39,3 %. Pod hranicí 40 % se složená daňová kvóta za sledované období nacházela také v letech V roce 2012 činila složená daňová kvóta v Evropské unii 40,4 %, takové výše dosahovala naposledy v roce Vývoj křivky složené daňové kvóty EU je téměř shodný s vývojem křivky jednoduché daňové kvóty, to vypovídá o stabilním podílu sociálního pojistného na hrubém domácím produktu. Z porovnání grafu 3 s grafem 2 také vyplývá, že rozdíl jednoduché a složené daňové kvóty EU činí zhruba 13 procentních bodů, což znázorňuje podíl sociálního pojistného na HDP. V roce 2012 byl nejvyšší podíl daní (zahrnujících platby na sociální pojistné) na HDP v Dánsku (48,9 % HDP), Belgii (47,3 % HDP) a Francii (46,7 % HDP). Naopak nejnižší složená daňová 33

39 DK BE FR SE AT IT FI EU-28 (27) DE LU NL HU SI UK EL HR CY CZ MT PT ES EE PL IE RO SK LV BG LT kvóta byla v Litvě, Bulharsku a Lotyšsku (27,2 %, 27,7 %, 27,9 %). 80 Celkové pořadí států Evropské unie podle výše složené daňové kvóty zobrazuje graf 4: Graf 4 Daňová kvóta zemí EU v roce ,0% 45,0% 40,0% 35,0% 30,0% 25,0% 20,0% 15,0% 10,0% 5,0% 0,0% Jednoduchá daňová kvóta Složená daňová kvóta Zdroj: Main national accounts tax aggregates. Eurostat [online] [cit ]. Dostupné z: Vlastní zpracování Daňový mix Daně nepřímé se na celkových daňových příjmech podílejí v průměru (je brán v úvahu prostý aritmetický průměr) 38,8 procenty; ve srovnání s přímými daněmi a sociálním pojistném jsou tedy v průměru nejvyšším daňovým příjmem EU. 80 Main national accounts tax aggregates. Eurostat. [online] [cit ]. Dostupné z: 34

40 BG HR HU RO EE PT CY LV SE LT MT PL IE SI EL UK SK EU-28 AA CZ DK FR IT AT EU-28 WA FI LU ES NL BE DE Graf 5 Daňový mix v EU - aritmetický průměr ,0% Přímé daně Sociální pojištění 31,0% 30,2% 38,8% 22,2% 10,4% 4,1% DPH (D.211) Daně z dovozu a cla (D.212) Daně z produktů bez DPH a dovozních daní (D.214) Ostatní daně z výroby (D.29) Zdroj: Breakdown of tax revenue by country and by detailed tax categories in 2012 (millions of euro and % of GDP). Eurostat. Vlastní výpočty a zpracování. Z podílu necelých 39 % na celkových daňových příjmech tvoří největší část příjmy z DPH (22,2 % celkových daňových příjmů). Deset procent celkových daňových příjmů tvoří v rozdělení podle klasifikace ESA 95 daně z produktů bez DPH a dovozních daní, zbylých 6,1 % příjmů získávaných z nepřímých daní plyne z daní z dovozu a cla a z ostatních daní z výroby. Graf 6 znázorňuje daňový mix jednotlivých států Evropské unie, které jsou seřazeny podle výše podílu nepřímých daní na celkových daňových příjmech: Graf 6 Daňový mix států EU % 90% 80% 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0% Sociální pojištění Přímé daně Nepřímé daně Zdroj: Breakdown of tax revenue by country and by detailed tax categories in 2012 (millions of euro and % of GDP). Eurostat. Vlastní výpočty a zpracování. Z grafu je patrné, že podíl nepřímých daní na celkových daňových příjmech se ve většině členských států nachází v rozmezí 30 % - 50 %. Nepřímé daně mají v daňových systémech jednotlivých členských zemí nejvyšší zastoupení v Bulharsku, Chorvatsku, Maďarsku a Rumunsku, což jsou jedny z nejnovějších členských států EU. V prvních dvou jmenovaných státech podíl nepřímých daní na celkových daních převyšuje 50 %. Naopak nejnižší podíl nepřímých daní vykazují 35

41 BG HR RO EE LT PT MT SI CY EL LV PL CZ HU IE SK LU UK FI DK SE AT NL DE ES IT BE FR Německo, Belgie, Nizozemsko a Španělsko. V těchto státech tvoří nepřímé daně zhruba 30 % daňových výnosů. V grafu 6 je dále vyznačen průměrný podíl přímých, nepřímých daní, a sociálního pojistného ve formě prostého aritmetické průměru (sloupec EU-28 AA), a ve formě průměru váženého hrubým domácím produktem (sloupec EU-28 WA). Vážený průměr EU vykazuje hodnotu 34,2 % podílu nepřímých daní. Pod hodnotou váženého průměru EU se nachází 6 členských států. Rozdílné pořadí států v grafu 7 a grafu 6 je způsobeno nezahrnutím nepřímých daní klasifikovaných ESA 95 jako ostatní daně z výroby (D.29) v grafu 7, který znázorňuje složení jednotlivých typů spotřebních daní v podílu na celkových daňových výnosech. Graf 7 Podíl spotřebních daní na celkových daňových výnosech v zemích EU ,0% 45,0% 40,0% 35,0% 30,0% 25,0% 20,0% 15,0% 10,0% 5,0% Ostatní selektivní spotřební daně Spotřební daň z alkoholu a alkoholických nápojů Spotřební daň z tabáku a tabákových výrobků Spotřební daň z energetických produktů a elektřiny DPH 0,0% Zdroj: Taxes in Europe Database. Europa [online] [cit ]. Dostupné z: Vlastní výpočty a zpracování. DPH jakožto všeobecná spotřební daň uvalovaná na téměř veškerou spotřebu zboží a služeb samozřejmě tvoří největší část příjmů ze spotřebních daní, jak už ukázal graf 5. Druhou největší spotřební daní je selektivní spotřební daň z energetických produktů a elektřiny, jejíž podíl na celkových daňových výnosech se ve státech EU pohybuje od 2,6 do 8 %, v průměru činí rovných pět procent. Nejvyšší hodnotu vykazuje v roce 2012 Slovinsko a Estonsko, zatímco nejmenší měrou se na daních podílí ve Švédsku, Belgii a Francii; v těchto třech státech nedosahuje výnos daně z energetických produktů a elektřiny ani 3 % z celkových daňových příjmů. 36

42 Spotřební daň z tabáku a tabákových výrobků je v některých zemích příjmem čítajícím méně než 1% podíl na daňových výnosech, avšak například v Bulharsku je dokonce vyšší než podíl daně z energetických produktů a elektřiny 81. V průměru se daň z tabáku a tabákových výrobků podílí na daňových výnosech 2,7 procenty. Výnos daně z alkoholu a alkoholických nápojů ve většině států nedosahuje ani jednoho procenta celkových daňových příjmů, což je průměrný podíl této daně na celkových daních v EU. S 3,6% podílem tento průměr navyšuje Estonsko, dále v Lotyšsku a Polsku má výnos z této daně více jak 2% podíl na celkových daňových příjmech. Nejmenší měrou se na daňových příjmech podílí v Itálii, Lucembursku a Rakousku (ve všech třech státech činí podíl 0,2 %). Ostatní selektivní spotřební daně zastupují v grafu 7 daně, které jsou selektivními daněmi ze spotřeby, ale nejsou v EU harmonizované. Tyto daně podrobněji rozebírá tabulka 3 v kapitole 2.4. V Estonsku a Litvě žádné neharmonizované spotřební daně v roce 2012 nebyly. Naopak pro Maltu jsou takové daně významnějším příjmem, jelikož činily 6,6 % daňových příjmů, což je více, než jaký byl podíl všech tří harmonizovaných selektivních spotřebních daní na celkových daňových příjmech v tomto státě. Zprůměrované hodnoty (prostým aritmetickým průměrem) podílů jednotlivých spotřebních daní na celkových příjmech z daní nabízí graf 8: Graf 8 Průměrný podíl spotřebních daní na daňových výnosech v EU ,1% DPH 2,1% 2,7% 1,0% 22,2% 5,0% Spotřební daň z energetických produktů a elektřiny Spotřební daň z alkoholu a alkoholických nápojů Spotřební daň z tabáku a tabákových výrobků Ostatní selektivní spotřební daně Ostatní daně Zdroj: Taxes in Europe Database. Europa [online] [cit ]. Dostupné z: Vlastní výpočty a zpracování. 81 V Bulharsku je podíl daně z tabáku a tabákových výrobků na daňových příjmech 8,2 %, což je nejvyšší hodnota v EU. 37

43 3 NEPŘÍMÉ DANĚ V JIŽNÍ AMERICE Kapitola je strukturou blízká kapitole 2, nejprve popisuje integrační snahy na území Jižní Ameriky a stupeň harmonizace nepřímých daní, poté je podán podrobnější přehled o nepřímých daních uplatňovaných v jednotlivých státech Jihoamerického kontinentu. Podkapitola 3.4 Opatření proti daňovým únikům charakterizuje kroky, které podnikly vlády států Jižní Ameriky ke snížení podvodů v oblasti daní. Daňové ukazatele v poslední podkapitole této kapitoly udávají obraz struktury a významnosti daní v daňových systémech jednotlivých zemí, také je podán souhrnný přehled ukazatelů za celou oblast Jižní Ameriky. 3.1 Ekonomická integrace v Jižní Americe Poválečné období bylo až do konce 80. let 20. století pro Jižní Ameriku složitým obdobím, kdy se státy Jižní Ameriky pokoušely v mezinárodních ekonomických vztazích vyrovnat rozvinutým tržním ekonomikám. V tomto období začaly vznikat první snahy o integraci v jihoamerickém regionu. 82 Na území Jižní Ameriky vznikalo v druhé polovině minulého století několik integračních uskupení, která spojovala vždy určité skupiny států Jižní Ameriky, avšak žádné z takových uskupení nedokázalo naplnit své stanovené cíle, jelikož v podmínkách, v jakých se nacházely jihoamerické národní ekonomiky, nebylo možné vytýčených cílů dosáhnout. Mezi taková integrační uskupení patří Andský pakt či integrační snaha o sjednocení celé Latinské Ameriky 83 v podobě Latinskoamerické oblasti volného obchodu (Latin American Free Trade Area - LAFTA), a Latinskoamerického sdružení pro integraci (angl. zkratka LAIA, častěji španělsky ALADI - Asociación Latino Americana de Integración) léta znamenala pro ekonomický rozvoj Jižní Ameriky období tzv. ztracené dekády, jež se vyznačovala dlužnickou krizí, vysokou inflací, nestabilními politikami, vysokým stupněm uzavřenosti domácích ekonomik a také značným protekcionismem domácích trhů. V Jižní Americe panovaly v 80. letech obrovské sociální rozdíly a narůstala chudoba. Globalizace, s níž přišlo zvýšení konkurence a tlaku na liberalizaci světového obchodu přiměla na konci 80. let státy Jižní Ameriky prosadit významné reformy vedoucí k otevření domácích trhů světu a zlepšení výkonnosti 82 ADAMCOVÁ, L., GOMBALA, I. Regionální ekonomická integrace v Asii, Africe a Latinské Americe (2001), s Za Latinskou Ameriku jsou považovány všechny státy na území Amerického kontinentu jižně od USA. 84 ADAMCOVÁ, L., GOMBALA, I Regionální ekonomická integrace v Asii, Africe a Latinské Americe (2001), s

44 ekonomik. Jedním ze způsobů, jak těchto změn dosáhnout, bylo obnovit integrační snahy v této oblasti. 85 Kromě již existujících integračních uskupení, která na konci 80. let 20. století znovu získala optimismus k integračním snahám, vzniklo v oblasti Jižní Ameriky na počátku 90. let nové integrační uskupení - Společný trh Jihu. 86 Následující text charakterizuje čtyři významné integrační uskupení - MERCOSUR, Andské společenství, ALADI a UNASUR. MERCOSUR Společný trh Jihu - Mercado Común del Sur (portugalsky MERCOSUL - Mercado Comum do Sul) vznikl v březnu roku 1991, kdy Argentia, Brazílie, Paraguay a Uruguay podepsaly Dohodu z Asunciónu 87 s cílem liberalizace vzájemného obchodu a postupného vytvoření zóny volného obchodu, přes celní unii po společný trh. 88 Všechny čtyři státy však byly teprve čerstvě demokratickými státy, a tak si zpočátku kladly za cíl především upevnit demokratické principy, snížit hyperinflaci a stabilizovat ekonomickou situaci. 89 Roku 1994 získal MERCOSUR na základě protokolu Ouro Preto mezinárodní subjektivitu, a začal vyjednávat důležité mezinárodní dohody s dalšími státy či integračními uskupeními. V roce 1995 byl přijat první přidružený člen MERCOSUR - Bolívie, a to na základě Dohody o ekonomické komplementaci, která zakládá členství v integračním uskupení, ovšem takové státy mají omezená práva a stojí mimo celní unii. Hned o rok později se druhým přidruženým členem stalo Chile. 90 V roce 2006 se dalším členem stala Venezuela 91, roku 2012 přistoupila Bolívie. Přidruženými členy MERCOSUR jsou nyní Chile, Kolumbie, Ekvádor, Peru, Surinam a Guyana. 85 ADAMCOVÁ, L., GOMBALA, I Regionální ekonomická integrace v Asii, Africe a Latinské Americe (2001), s Tamtéž, s Profile: Mercosur - Common Market of the South. BBC News [online] [cit ]. Dostupné z: 88 Jižní Amerika nabírá dech, Čechy lákají perspektivní trhy. BusinessInfo.cz: Oficiální portál pro podnikání a export [online] [cit ]. Dostupné z: 89 ADAMCOVÁ, L., GOMBALA, I Regionální ekonomická integrace v Asii, Africe a Latinské Americe (2001), s Tamtéž, s Dle podmínek smlouvy z Asunciónu musela Venezuela nejprve vystoupit z Andského společenství, jelikož podmínkou přijetí do MERCOSUR bylo, že stát nesmí být členem jiného integračního uskupení. 39

45 Obrázek 2 Mapa MERCOSUR Zdroj: Vlastní zpracování. Hlavní cíl dohodnutý ve smlouvě z Asunciónu - zavedení zóny volného obchodu a celní unie, byl podle plánu splněn v roce 1995, avšak členské státy si ponechaly výjimky pro některé své výrobky, a obchod s cukrem a s automobily je postaven zcela mimo režim volného obchodu a celní unii. 92 Dalšími cíli MERCOSUR jsou společná politika externích cel, společná obchodní politika, koordinace makroekonomických a sektorových politik, a také harmonizace legislativních procesů s cílem integrace. V současnosti však nelze mluvit o integraci ve fázi společného trhu, tam se MERCOSUR teprve postupně dostává, zatím jde spíše o celní unii s volnějším pohybem zboží a osob, a určitou koordinací cel pro zajištění výhodnosti vnitřního obchodu oproti dovozu ze zemí mimo společenství ADAMCOVÁ, L., GOMBALA, I. Regionální ekonomická integrace v Asii, Africe a Latinské Americe (2001), s Jižní Amerika nabírá dech, Čechy lákají perspektivní trhy. BusinessInfo.cz: Oficiální portál pro podnikání a export [online] [cit ]. Dostupné z: 40

46 Andské společenství národů (Comunidad Andina de Naciones - CAN) Původním názvem Andský pakt vznikl roku 1969 Smlouvou z Cartageny, kterou podepsalo pět států -Bolívie, Chile, Ekvádor, Kolumbie a Peru, v níž se dohodly na společné snaze o zvýšení životní úrovně obyvatel těchto států, a to prostřednictvím integrace a hospodářské a sociální pomoci. V roce 1973 se k dohodě přidala Venezuela, v roce 1976 vystoupilo z paktu Chile. Na začátku 80. let, kdy se členské státy potýkaly s politickou nestabilitou, složení členů poměrně kolísalo. Roku 1997 byl Andský pakt přejmenován na Andské společenství národů. Venezuela vzhledem k zájmu o členství v MERCOSUR roku 2006 odstoupila od Cartagenské dohody a přestala být členem Andského společenství. 94 Původní ekonomické a tržní podmínky ve státech společenství byly založeny na ochranářství národních průmyslů a vysokých clech na dovážené zboží. Tato situace byla nepřekonatelnou bariérou rozvoje integračních snah Andského paktu a proces integrace až do devadesátých let stagnoval. 95 Problémy s liberalizací vznikaly v tomto seskupení také z důvodu rozdílů ve stupni hospodářského vývoje jednotlivých členských zemí, neschopnost dohodnout se na společném postupu bylo také důvodem vystoupení Chile z Andského paktu, jelikož jako rozvinutější ekonomika odmítalo zvyšovat svůj národní tarif a uzavírat tím svou ekonomiku. 96 Během zasedání na Galapágách roku 1989 se členské státy dohodly na otevření se světu a upuštění od modelu uzavřených ekonomik. 97 Roku 1993 vznikla mezi členskými státy zóna volného obchodu, v roce 1995 bylo dosaženo celní unie, avšak stále s určitými výjimkami. 98 V roce 2003 se členové dohodli prohloubit integraci i v sociální sféře, roku 2007 byla dohodnuta spolupráce také v oblasti kulturní, ekonomické, politické, a environmentální. 99 Na obrázku 3 jsou zvýrazněny 4 současné členské státy Andského společenství - Bolívie, Ekvádor, Kolumbie a Peru, světlejší barvou jsou vyznačeny přidružené státy. Mexiko a Panama ležící mimo Jižní Ameriku jsou pozorovateli (v obrázku 3 vyznačeny modrou barvou). 94 Brief history. Andean Community [online]. c2010 [cit ]. Dostupné z: 95 Tamtéž. 96 ADAMCOVÁ, L., GOMBALA, I. Regionální ekonomická integrace v Asii, Africe a Latinské Americe (2001), s Brief history. Andean Community. [online]. c2010 [cit ]. Dostupné z: 98 ADAMCOVÁ, L., GOMBALA, I. Regionální ekonomická integrace v Asii, Africe a Latinské Americe (2001), s Brief history. Andean Community. [online]. c2010 [cit ]. Dostupné z: 41

47 Obrázek 3 Mapa CAN Cíle Andského společenství jsou následující: 100 Zdroj: Vlastní zpracování. Podpora vyváženého a harmonického rozvoje členských států prostřednictvím integrace a ekonomické a sociální spolupráce; Zvýšení zaměstnanosti a tvorba pracovních míst pro obyvatele členských států; Usnadnění účasti členských států v procesu regionální integrace, a do budoucna postupné vytvoření latinskoamerického společného trhu; Snížení vnější zranitelnosti členských zemí a zlepšení jejich postavení na mezinárodní ekonomické scéně; Posílení subregionální solidarity a vyrovnání rozdílů v rozvoji členských států; Usilovat o neustálé zlepšování životní úrovně občanů členských zemí. 100 We are Andean Community. Andean Community [online]. c2010 [cit ]. Dostupné z: 42

48 ALADI Latinskoamerické integrační sdružení - španělsky Asociación Latinoamericana de Integración, je uskupením snažícím se o celoregionální integraci. Sdružení umožňovalo přístup novým zemím, také neomezovalo své členy v uzavírání dohod mezi členskými i nečlenskými zeměmi bez podmínky rozšíření výhod dohodnutých v takových smlouvách na ostatní členy ALADI. Důležitou strategií ALADI je shodný přístup ke všem členským zemím, bez ohledu na velikost či rozvinutost ekonomiky. 101 ALADI vzniklo roku 1981 Smlouvou v Montevideu, zakládající hospodářskou spolupráci členských států, jimiž jsou nyní Argentina, Bolívie, Brazílie, Ekvádor, Chile, Kolumbie, Paraguay, Peru, Uruguay, Venezuela, a 3 státy ležící mimo Jižní Ameriku - Kuba, Mexiko a Panama. Spolupráce měla vést k vytvoření společného trhu. Z obrázku 4 je vidět, že kromě malých států na severu kontinentu jsou členem všechny státy Jižní Ameriky. Obrázek 4 Mapa ALADI Zdroj: Vlastní zpracování. 101 ADAMCOVÁ, L., GOMBALA, I. Regionální ekonomická integrace v Asii, Africe a Latinské Americe (2001), s

49 UNASUR Unie jihoamerických národů - UNASUR (španělsky La Unión de Naciones Suramericanas) v sobě spojuje dvě dřívější společenství, MERCOSUR a Andské společenství národů, a státy Chile, Surinam a Guyanu. 8. prosince 2004 podepsali prezidenti zemí tzv. Deklaraci z Cuzca, jež dala společenství vzniknout, v roce 2008 pak byla uzavřena ústavní smlouva zakládající unii. Cílem UNASUR je prohloubení spojení mezi jihoamerickými národy a pokračovat v integraci. 102 Státy se dohodly na snaze o společnou zahraniční politiku, integraci v oblasti energetiky a komunikací, harmonizaci v oblasti politiky zemědělství a rozvoje venkova, a také na spolupráci mezi podniky, spolupráci ve vědě, vzdělávání a kultuře. 103 Obrázek 5 Mapa UNASUR Zdroj: Vlastní zpracování. Z ekonomického hlediska si UNASUR klade za cíl vyrovnat se Spojeným státům americkým a Evropské unii, která je unii jihoamerických národů vzorem. Vzhledem k určitým územním sporům mezi některými členskými státy funguje UNASUR také jako moderátor těchto konfliktů Historia. UNASUR [online]. [cit ]. Dostupné z: ZÁVODNÍKOVÁ, N. Vývoj nového integračního uskupení Latinské Ameriky. In: Asociace pro mezinárodní otázky [online] [cit ]. Dostupné z: Explainer: What is UNASUR? Americas Society/Council of the Americas [online] [cit ]. Dostupné z: 44

50 3.2 Harmonizace nepřímých daní v Jižní Americe Harmonizace nepřímých daní v Jižní Americe je úzce spojena s integrací v tomto regionu stejně jako v jiných oblastech světa, jelikož již při snaze o dosažení prvního stupně integrace - pásma volného obchodu, jsou odstraňovány celní a další bariéry obchodu mezi státy zapojenými do integračního uskupení. Na druhém stupni integrace je zaváděna jednotná politika vůči zemím stojícím mimo celní unii. V jihoamerické oblasti integrační uskupení zavádějí společné vnější celní sazebníky. Andské společenství národů začalo uplatňovat společný vnější celní sazebník roku 1995 na základě Rozhodnutí 370. MERCOSUR zavedl společný vnější celní sazebník Rozhodnutím 22/94 také od roku Harmonizace spotřebních daní v MERCOSUR Harmonizace nepřímých daní v zemích MERCOSUR naráží na několik problémů, především u všeobecné spotřební daně. Některé státy mají zavedeno více všeobecných spotřebních daní, na různých úrovních, například v Brazílii existuje federativní i státní všeobecná spotřební daň. Země MERCOSUR se dohodly na uplatňování DPH na dovoz zboží a služeb, export je zatížen nulovou sazbou daně, daň zaplacená na vstupu je odčitatelná. Problém činí různé vymezení předmětu daně DPH a spotřebních daní, kdy v některé zemi je na daný produkt uvalována daň z přidané hodnoty, v jiných zemích je takový produkt zdaněn selektivní spotřební daní. Jedná se například o zdanění paliv, jež jsou v Argentině a Brazílii předmětem DPH, v Paraguayi a Uruguayi podléhají selektivní spotřební dani. 106 Selektivním spotřebním daním podléhá ve členských státech MERCOSUR dodání a dovoz zboží, vývoz je osvobozen. Úprava oblasti spotřebních daní je jinak přenechána na národních legislativách, MERCOSUR však doporučuje postupně sbližovat systémy nepřímého zdanění, aby mohlo být dosaženo dalšího integračního stupně VELAYOS, F., BARREIX, A., VILLELA, L. Regional Integration and Tax Harmonization: Issues and Recent Experiences [online] [cit ]. 34 s. Dostupné z: VILLELA, L., BARREIX, A. Taxation in the MERCOSUR and Coordination Possibilities [online]. Inter-American Development Bank, 2003 [cit ]. Dostupné z: nation%20possibilities.pdf?sequence=1 107 Tamtéž. 45

51 3.2.2 Harmonizace spotřebních daní v Andském společenství národů Rozhodnutím 599 a 600 z roku 2004 se členské státy Andského společenství dohodly na harmonizaci DPH a spotřebních daní. Rozhodnutí 599 týkající se harmonizace DPH ustanovuje zdanění daní z přidané hodnoty na základě principu země určení, daň je uvalována na přidanou hodnotu na každém stupni výroby a distribuce. Rozhodnutí také stanovuje maximální výši sazby DPH na úrovni 19 % a povoluje nejvýše 2 sazby celkem - sazbu základní a sazbu sníženou. 108 Snížená sazba nesmí činit méně než 30 % základní sazby. Možnost osvobození od DPH byla pro členské státy CAN stanovena zejména na služby poskytované v rámci citlivých oblastí - dani z přidané hodnoty nepodléhají ve členských zemích CAN služby v oblasti školství, zdravotnictví, vnitrostátní osobní přepravy kromě letecké přepravy, a finanční zprostředkovatelské služby. 109 V CAN jsou na nadnárodní úrovni ošetřeny následující prvky daně z přidané hodnoty 110 : definice daně z přidané hodnoty, založení výběru DPH na principu země určení, metoda výběru DPH (systém částečných plateb), maximální počet sazeb (celkem 2 sazby) a maximální výše základní sazby DPH (19 %) 111 typy zboží a oblasti služeb osvobozených od DPH, uplatnění nulové sazby pouze na vývoz zboží a služeb. V administrativní oblasti daně z přidané hodnoty se členské státy CAN dohodly na zavedení povinnosti podávat prohlášení o DPH, které musí být podáváno minimálně jednou za dva měsíce. Dále byly stanoveny minimální požadované náležitosti faktur. 112 V oblasti spotřebních daní je Rozhodnutím 600 upraven způsob zdanění spotřebními daněmi, většina opatření je však ponechána na legislativě jednotlivých států, které mají za povinnost 108 VELAYOS, F., BARREIX, A., VILLELA, L. Regional Integration and Tax Harmonization: Issues and Recent Experiences [online] [cit ]. 34 s. Dostupné z: ARIAS, L. A., et al. The harmonization of indirect taxes in the Andean Community [online]. (Occasional Paper SITI; n. 7). INTAL - ITD, 2005 [cit ]. Dostupné z: %20in%20the%20Andean%20Community.pdf?sequence=1 110 Tamtéž. 111 Byla stanovena 10tiletá lhůta pro postupnou implementaci těchto opatření. 112 ARIAS, L. A., et al. The harmonization of indirect taxes in the Andean Community [online]. (Occasional Paper SITI; n. 7). INTAL - ITD, 2005 [cit ]. Dostupné z: %20in%20the%20Andean%20Community.pdf?sequence=1 46

52 vytvářet národní legislativu tak, aby selektivní spotřební daně významně nenarušovaly fungování společného vnitřního trhu. První fáze harmonizace selektivních spotřebních daní má podle Rozhodnutí 600 CAN zahrnovat daň z tabáku, piva a alkoholických nápojů. Selektivní spotřební daně jsou v CAN uvaleny na zboží v okamžiku dovozu nebo v okamžiku prvního prodeje výrobcem. V případě služeb vzniká daňová povinnost poskytnutím služby. Poplatníky spotřebních daní jsou výrobci a dovozci zdanitelného zboží a dodavatelé zdanitelných služeb. Pokud jsou služby poskytnuty nerezidenty, je poplatníkem příjemce služby Spotřební daně v Jižní Americe Ve všech státech Jižní Ameriky je zaveden systém DPH jako všeobecné spotřební daně, v některých státech jsou však uplatňovány ještě další, například obratové daně. Základní a snížené sazby s přehledem zboží a služeb podléhajících snížené sazbě DPH v jednotlivých státech Jihoamerického kontinentu (kromě Guyany a Surinamu) uvádí tabulka 7: Tabulka 5 Sazby DPH uplatňované ve státech Jižní Ameriky v roce 2014 Stát Základní sazba Snížená sazba Argentina 21% 10,5% Bolívie 13% - Zboží a služby podléhající snížené sazbě prodej a dovoz skotu, ovcí, ovoce a zeleniny, tiskoviny, dovoz určitých kapitálových statků, úroky z úvěrů od zahraničních bank z vybraných zemí, služby spojené se zemědělskou činností, vybrané lékařské služby Brazílie (ICMS) 17-19% 7% 12% dodání zboží mezi spolkovými státy (výše snížené sazby závisí na státu dodání); některá vnitrostátní dodání zboží a poskytnutí služeb - např. dodání pohonných hmot, motorových vozidel či přepravní služby (podléhají 12 % sazbě); základní potraviny podléhají 7% sazbě Chile 19% - Ekvádor 12% - Kolumbie 16% 5% Paraguay 10% 5% káva, obiloviny, cukr, těstoviny, mouka, motory a zemědělské stroje; služby spojené se zemědělstvím pronájem a převod nemovitostí, zemědělské produkty, ovoce, rostlinné oleje, zahradnické produkty, živá zvířata, základní potraviny, farmaceutické výrobky 113 Chapter III Article 4 and Chapter IV Article 6 of Decision 600: Harmonization of Excise Type Taxes 47

53 Základní Snížená Stát sazba sazba Peru 18% - Zboží a služby podléhající snížené sazbě Uruguay 22% 10% spotřební zboží, léky, ubytovací služby, osobní přeprava Venezuela 12% 8% červené maso, živočišné oleje, vnitrostátní letecká osobní doprava Zdroj: Indirect tax rates table. KPMG: cutting through complexity [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: Vlastní zpracování. Kromě základní a snížené sazby uvedené v tabulce 7 uplatňuje Argentina ještě zvýšenou sazbu DPH ve výši 27 % na určité služby, Venezuela uplatňuje 22procentní zvýšenou sazbu daně z přidané hodnoty na luxusní zboží. 114 V Argentině vyjma daně z přidané hodnoty vybírané na celostátní úrovni existuje ještě daň z obratu vybíraná na úrovni provincií, její výše činí ve většině provincií 4 % z hrubých výnosů. 115 Selektivní spotřební daně Argentina ukládá na cigarety, tabák a tabákové výrobky, alkoholické a nealkoholické nápoje, automobily a motory, mobilní telefonní služby a luxusní zboží. 116 Bolívie dle pravidel Andského společenství uplatňuje nulovou sazbu pouze na vývoz zboží, osvobození od DPH se vztahuje na finanční transakce generující úroky z příjmu, nákup a prodej akcií, dluhopisů, cenných papírů, platební transakce, kapitálové vklady, a také na dovoz zboží uskutečněný diplomaty určitých zemí. 117 Akcízy jsou uvaleny na cigarety a tabák, na motory a motorová vozidla, a na alkoholické nápoje. 118 V Brazílii je systém daně z přidané hodnoty o poznání složitější: Existuje zde více daní, které zdaňují přidanou hodnotu. Jednou z těchto daní je státní daň z prodeje (imposto sobre circulação de mercadorias e servicos - ICMS), jíž podléhá dodání a dovoz zboží a poskytování vnitrostátní 114 Indirect tax rates table. KPMG: cutting through complexity [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: Taxation and Investment in Argentina 2014: Reach, relevance and realiability. Deloitte [online] [cit ]. Dostupné z: VILLELA, L., BARREIX, A. Taxation in the MERCOSUR and Coordination Possibilities [online]. Inter-American Development Bank, 2003 [cit ]. Dostupné z: nation%20possibilities.pdf?sequence=1 117 Indirect tax rates table. KPMG: cutting through complexity [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: Latin America Indirect Tax Country Guide. KPMG: cutting through complexity [online] [cit ]. Dostupné z: 48

54 i mezistátní dopravy a komunikačních služeb. 119 Standardní sazba ICMS činí 17 %, v Sao Paulu, Minas Gerais a Paraná činí základní sazba 18 % a v Rio de Janeiru 19 %. Od ICMS jsou osvobozeny tiskoviny, ovoce, zelenina, zemědělské a zahradnické produkty, a prodej dlouhodobého majetku. 120 Služby, které nejsou zdaňovány státní brazilskou daní z prodeje, podléhají jiné dani - dani ze služeb (imposto sobre serviços - ISS), jejímž základem je cena služby. Sazba ISS se pohybuje v rozmezí 2 % a 5 %, v závislosti na typu služby a státu poskytovatele služby ISS je daní kaskádovitou, nelze u ní tedy uplatňovat nárok na odpočet. 121 Druhou spotřební daní typu DPH v Brazílii je federální spotřební daň (imposto sobre produtos industrializados, zkratkou IPI), jež zdaňuje dodání průmyslových výrobků a dovoz zboží. Tato daň je považována za selektivní spotřební daň, ale jedná se o daň vícefázovou, nekumulativní - daň se vybírá na základě systému částečných plateb, je zdaněna jen přidaná hodnota. Předmětem daně je tabák, automobily, alkohol a alkoholické nápoje a průmyslové produkty. 122 Sazby IPI jsou stanoveny procentem z ceny daného výrobku, jejich výše záleží na druhu zdaňovaného výrobku - v průměru činí 20 %. 123 U federální spotřební daně IPI je také uplatňována nulová sazba, například na živá zvířata a živočišné produkty, rostlinné produkty, chemické a textilní výrobky, obuv. Osvobození od IPI se vztahuje na obchodní vzorky, tiskoviny, export a národní elektrická energie, ropné produkty, paliva a minerální oleje. 124 V Chile je uvalována pouze základní sazba DPH 19 %. Z předmětu daně z přidané hodnoty jsou vyňaty konzultační a poradenské služby, nulová sazba je určena pro uplatnění na vývoz zboží. Osvobozená od DPH jsou v Chile dodání kapitálových statků zahraničními investory, mezinárodní přeprava, vybrané pojišťovací a finanční služby a služby vysokých škol a vzdělávacích institucí Brazil Highlights Deloitte. [online] [cit ]. Dostupné z: Indirect tax rates table. KPMG: cutting through complexity [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: Doing Business In Brazil: Taxes and Contributions. Deloitte [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: VILLELA, L., BARREIX, A. Taxation in the MERCOSUR and Coordination Possibilities [online]. Inter-American Development Bank, 2003 [cit ]. Dostupné z: nation%20possibilities.pdf?sequence=1 123 Brazil Highlights Deloitte. [online] [cit ]. Dostupné z: Indirect tax rates table. KPMG: cutting through complexity [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: Tamtéž. 49

55 Selektivní spotřební daně jsou placeny z luxusního zboží a sazba činí 15 % z celní hodnoty 126 zahrnující clo v případě šperků aj., a 50 % z celní hodnoty zvýšené o clo v případě ohňostrojů. Akcízy jsou uvalovány na paliva a tabák, dále podléhají 13% a 15% spotřební dani nealkoholické nápoje, alkoholické nápoje jsou zatíženy sazbou ve výši 27 %. 127 Ekvádor kromě základní 12% sazby DPH uplatňuje také nulovou sazbu na poměrně široký okruh zboží a služeb, jedná se například o základní potraviny, semena, žárovky, rostliny, hnojiva, traktory, léky a léčiva, kancelářský papír, knihy, vzdušné dopravní prostředky; ze služeb pak vnitrostátní přeprava, pronájem bytů, řemeslnické práce, některé pojišťovací služby, zdravotnické služby a lékařská pomoc. Vývoz zboží a poskytování služeb do jiného státu podléhají také nulové sazbě daně. 128 Selektivní spotřební daně zdaňují v Ekvádoru luxusní zboží. 129 Kolumbie uplatňuje nulovou sazbu daně na vývoz zboží a poskytování služeb do zahraničí a na služby cestovního ruchu poskytované nerezidenty. V Kolumbii je od roku 2013 zavedena také nová spotřební daň, se sazbami v rozmezí 4-16 % dle typu služby, uvalená na určité služby: 130 Poskytování mobilních telefonních služeb; Prodej vybraného movitého hmotného majetku; Prodej potravin a nápojů v restauracích, kavárnách, samoobsluhách, prodejnách zmrzliny obchodech s ovocem, cukrárnách a pekárnách; Prodej potravin a alkoholických nápojů v barech, hospodách a na diskotékách. V Paraguayi kromě poměrně širokého okruhu zboží a služeb zatížených sníženou sazbou DPH existuje nulová sazba uvalená na export, osvobozena jsou některá paliva, zahraniční měny, knihy a noviny. 131 Předmětem spotřebních daní je v Paraguayi podle pravidel MERCOSUR tabák, 126 Celní hodnota zahrnuje náklady, pojištění a náklady na přepravu. 127 Import duty & taxes when importing into Chile. Duty Calculator: Import duty & taxes made easy [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: Indirect tax rates table. KPMG: cutting through complexity [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: Latin America Indirect Tax Country Guide. KPMG: cutting through complexity [online] [cit ]. Dostupné z: To do business in Colombia 2013: Legal Guide. Proexport Colombia [online] [cit ]. Dostupné z: ter_7.pdf 131 Paraguay Highlights Deloitte. [online] [cit ]. Dostupné z: 50

56 nealkoholické nápoje, alkohol a alkoholické nápoje a paliva. Sazby spotřebních daní jsou diferencované dle druhu vybraného výrobku. 132 Osmnáctiprocentní sazba DPH uplatňovaná v Peru má dvě složky - 16% základní sazbu uvalovanou na státní úrovni, a dvouprocentní municipální daň odváděnou stejně jako DPH z ceny zboží a služeb, takže celkovou všeobecnou spotřební daň navyšuje na celkem 18 %. 133 Kromě dodání zboží a poskytování služeb je předmětem DPH také první prodej nemovitosti zhotovitelem a dovoz zboží. 134 V Uruguayi, kromě zboží a služeb podléhajících snížené 10% sazbě, jsou zvýhodněny ještě nulovou sazbou daně z přidané hodnoty určité nákupy hrazené speciální kartou poskytnutou státem daňovým poplatníkům s nízkými příjmy. Osvobození od daně zahrnuje některé zemědělské produkty a stroje, určitá paliva, dále úroky z vybraných finančních transakcí a přepravní služby. 135 Selektivním spotřebním daní Uruguay podrobuje následující výrobky: 136 paliva a maziva, automobily a motocykly, alkoholické a nealkoholické nápoje, tabák, kosmetiku a toaletní potřeby. Venezuela osvobozuje od DPH některé potraviny, léky, hnojiva, paliva, tiskoviny, vzdělávací služby, bankovní a finanční služby vyjma leasingu, pojišťovací služby, a národní elektřinu, vodu a zemní plyn VILLELA, L., BARREIX, A. Taxation in the MERCOSUR and Coordination Possibilities [online]. Inter-American Development Bank, 2003 [cit ]. Dostupné z: nation%20possibilities.pdf?sequence=1 133 Indirect tax rates table. KPMG: cutting through complexity [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: Peru Highlights Deloitte. [online] [cit ]. Dostupné z: Indirect tax rates table. KPMG: cutting through complexity [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: VILLELA, L., BARREIX, A. Taxation in the MERCOSUR and Coordination Possibilities [online]. Inter-American Development Bank, 2003 [cit ]. Dostupné z: nation%20possibilities.pdf?sequence=1 137 Indirect tax rates table. KPMG: cutting through complexity [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: 51

57 3.4 Opatření proti daňovým únikům Ve státech Jižní Ameriky probíhá řada reforem, jež mají zjednodušit daňové systémy a zefektivnit výběr daní. Zvýšení transparentnosti, počtu daňových poplatníků a jejich kontrol, a především zlepšení výkonu daňových správ zemí by mělo snížit počet a objem daňových úniků. Nízkou daňovou morálku v jihoamerické oblasti se státy snaží zvýšit zaváděním přísnějších trestů. 138 Státy a integrační uskupení mezi sebou uzavírají různé dohody o zamezení dvojímu zdanění, jež upravují zdaňování příjmů, majetku a spotřeby pohybujících se mezi jednotlivými státy. Smlouvy zajišťují, aby nedocházelo ke dvojímu zdanění, ale také aby nedocházelo k tomu, že příjem, majetek či spotřeba nebude zdaněna ani jednou. Andské společenství národů vydalo roku 2004 Rozhodnutí 578, jež obsahuje pravidla zabránění dvojímu zdanění a zabránění daňovým únikům. Jednotlivé státy mají snahu sbližovat pravidla nepřímého zdanění, jelikož se tím snižuje možnost daňových podvodů u poplatníků činných ve více státech. 139 Konkrétní opatření v oblasti boje proti daňovým únikům zaváděná v posledních desetiletích jsou následující: 140 Nahrazování neefektivních daní, které je obtížné sledovat - například kaskádovité daně z prodeje, daní z přidané hodnoty založené na principu částečných plateb; Snížení počtu výjimek a zavedení co nejširší základy pro zdanění daní z přidané hodnoty; Zvyšování významnosti DPH v daňovém mixu. Vyjmenovaná opatření významně zjednodušila daňové systémy, zefektivnil se výběr daní a došlo ke snížení administrativních nákladů v jednotlivých zemích Jižní Ameriky. Došlo také k zavedení zjednodušených pravidel pro stanovení a odvody daní pro malé daňové poplatníky, aby státní 138 SABAINI, J. C. G, JIMÉNEZ, J. P. Tax structure and tax evasion in Latin America [online]. CEPAL - Serie Macroeconomía del desarrollo N 118. Economic Development Division, Santiago, February 2012 [cit ]. Dostupné z: ARIAS, L. A., et al. The harmonization of indirect taxes in the Andean Community [online]. Occasional Paper SITI; n. 7. INTAL - ITD, 2005 [cit ]. Dostupné z: %20in%20the%20Andean%20Community.pdf?sequence=1 140 SABAINI, J. C. G, JIMÉNEZ, J. P. Tax structure and tax evasion in Latin America [online]. CEPAL - Serie Macroeconomía del desarrollo N 118. Economic Development Division, Santiago, February 2012 [cit ]. Dostupné z: 52

58 rozpočty nepřicházely o příjmy od takové skupiny poplatníků. Tyto příjmy však ve skutečnosti činí v průměru jen asi jedno procento daňových příjmů. 141 Státy se zaměřují na modernizaci a lepší využití moderních technologií daňovými správami a v oblasti placení daní. Daňové správy jednotlivých zemí Jižní Ameriky zavádějí také různá oddělení daňových správ, která se zaměřují na různě veliké podniky (rozdělení poplatníků dle výše daňových odvodů), přičemž odbor daňové správy zabývající se největšími podniky se pak ještě zaměřuje na jednotlivá kritická ekonomická odvětví Daňové ukazatele Statistiky a grafy v této kapitole neobsahují data pro Surinam, Guyanu a Francouzskou Guyanu, jelikož data pro tyto tři malé státy na severu jihoamerického kontinentu nejsou ve většině případů dostupná Daňová kvóta Výše průměrné daňové kvóty použité v následujících grafech je počítána jako průměr vážený hrubým domácím produktem. Vývoj jednoduché daňové kvóty v období let jednotlivých zemí Jižní Ameriky se poměrně různí, ve většině států však lze sledovat rostoucí trend tohoto ukazatele. Průměrná jednoduchá daňová kvóta Jižní Ameriky se ve sledovaném období pohybovala v rozmezí 19 % až 22,7 %, Rostoucí vývoj byl zaznamenán v letech 2000 (19 %) , kdy byla průměrná jednoduchá daňová kvóta na nejvyšší úrovni - 22,7 %, poté však následovaly dva roky poklesu, od roku 2010 začíná opět pozvolna růst a v roce 2012 činila 23,4 %. Vzhledem k tomu, že průměrná jednoduchá daňová kvóta je průměrem váženým HDP jednotlivých zemí, je tato průměrná výše nejznačněji ovlivněna vývojem jednoduché daňové kvóty Brazílie, jejíž váha je v tomto ukazateli více jak 50%. V grafu 9 je pro srovnání zobrazen také prostý aritmetický průměr - křivka Průměr (AA), který se pohybuje na zhruba o 3,5-5 procentních bodů nižších hodnotách než průměr vážený. 141 SABAINI, J. C. G, JIMÉNEZ, J. P. Tax structure and tax evasion in Latin America [online]. CEPAL - Serie Macroeconomía del desarrollo N 118. Economic Development Division, Santiago, February 2012 [cit ]. Dostupné z: Tamtéž. 53

59 Graf 9 Vývoj jednoduché daňové kvóty v zemích Jižní Ameriky ,0% 30,0% 25,0% 20,0% 15,0% 10,0% 5,0% 0,0% Argentina Bolívie Brazílie Ekvádor Chile Kolumbie Paraguay Peru Uruguay Venezuela Průměr (WA) Průměr (AA) Zdroj: Revenue Statistics - Latin American Countries: Comparative tables. OECD [online]. [cit ]. Dostupné z: GDP (current US$). The World Bank [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: Vlastní výpočty a zpracování. Nejvyšší jednoduchou daňovou kvótu vykazovala v roce 2012 Argentina (29 %), Brazílie a Bolívie (obě země 26,6 %), které se jako jediné tři státy nacházeli nad hranicí průměrné jednoduché daňové kvóty. Státy s nejnižší jednoduchou daňovou kvótou jsou Paraguay (12,7 %) a Venezuela (13,2 %). Složená daňová kvóta vzrostla za sledované období na jihoamerickém kontinentu o 6,5 %. Prudší růst průměrné složené daňové kvóty je zapříčiněn zvýšením podílu sociálního pojištění na HDP, který se za sledovaných 12 let téměř zdvojnásobil. Rozdíl mezi jednoduchou a složenou daňovou kvótou Jižní Ameriky - čili výše podílu sociálního pojištění na hrubém domácím produktu činí v roce ,1 %. Nejvyšší podíl daní a sociálního pojistného na HDP byl v roce 2012 v Argentině (37,3 %) a v Brazílii (36, 3 %), naopak nejmenší měrou se celkový daňový výnos podílel na HDP v Paraguayi, kde složená daňová kvóta činila pouhých 12,7 %, a ve Venezuele (13,2 %). 54

60 Graf 10 Vývoj složené daňové kvóty v zemích Jižní Ameriky ,0% 35,0% 30,0% 25,0% 20,0% 15,0% 10,0% 5,0% 0,0% Argentina Bolívie Brazílie Ekvádor Chile Kolumbie Paraguay Peru Uruguay Venezuela Průměr Zdroj: Revenue Statistics - Latin American Countries: Comparative tables. OECD [online]. [cit ]. Dostupné z: GDP (current US$). The World Bank [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: Vlastní výpočty a zpracování. Graf 11 znázorňuje jednotlivé státy seřazené podle výše složené daňové kvóty v roce 2012 (Paraguay a Uruguay jsou zobrazeny s posledními známými hodnotami). Z grafu je zřejmé, že všechny státy mají poměrně nízké příjmy z plateb na sociální pojistné. Graf 11 Daňová kvóta zemí Jižní Ameriky v roce ,0% 30,0% 20,0% 10,0% 0,0% Jednoduchá daňová kvóta Složená daňová kvóta Zdroj: Revenue Statistics - Latin American Countries: Comparative tables. OECD [online]. [cit ]. Dostupné z: GDP (current US$). The World Bank [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: Vlastní výpočty a zpracování. 55

61 3.5.2 Daňový mix Nepřímé daně se v jihoamerických státech na daňových výnosech podílejí průměrně 52,4 procenty. Platby na sociální pojistné tvoří pouhých 13,8 % všech příjmů z daní. Graf 12 Daňový mix Jižní Ameriky - aritmetický průměr 2012 Přímé daně 13,8% Sociální pojištění 33,9% 52,4% 34,4% 2,9% 8,2% DPH (5111) Ostatní všeobecné spotřební daně (5112 a 5113) Selektivní spotřební daně (5121) Cla a dovozní daně (5123) 1,5% 4,6% 0,8% Vývozní daně (5124) Ostatní nepřímé daně Zdroj: Revenue Statistics - Latin American Countries: Comparative tables. OECD [online]. [cit ]. Dostupné z: Vlastní výpočty a zpracování. 52,4% podíl nepřímých daní na daňových příjmech činí 34,4 % daň z přidané hodnoty. Selektivní spotřební daně tvoří 8,2 % celkových daňových příjmů. Cla a dovozní daně se na daňovém výnosu podílí 4,6 procenty, vývozní daně necelým jedním procentem. Pořadí států Jižní Ameriky podle výše podílu nepřímých daní na celkových daňových příjmech znázorňuje graf 13: Graf 13 Daňový mix států Jižní Ameriky % 90% 80% 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0% Sociální pojištění Přímé daně Nepřímé daně Zdroj: Revenue Statistics - Latin American Countries: Comparative tables. OECD [online]. [cit ]. Dostupné z: GDP (current US$). The World Bank [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: Vlastní výpočty a zpracování. 56

62 Nepřímé daně tvoří ve státech Jižní Ameriky zhruba 40-70% podíl na daňových příjmech. Nejvyšší podíl mají nepřímé daně na celkových daních v Paraguayi, kde činí 72,2 % daňového výnosu, dále ve Venezuele a Bolívii. Nejnižší zastoupení nepřímých daní v celkových příjmech z daní je v Kolumbii, kde činí 38,6 %, nízký podíl v porovnání ostatními jihoamerickými státy je také v Brazílii a Peru; tyto tři státy jsou také jediné pod váženým průměrem Jižní Ameriky. Podrobnější přehled jednotlivých typů spotřebních daní nabízí následující graf, jenž znázorňuje složení příjmů z daní ze spotřeby v poměru k celkovým daňovým výnosům. Graf 14 Podíl spotřebních daní na celkových daňových výnosech v zemích Jižní Ameriky ,00% 70,00% 60,00% 50,00% 40,00% 30,00% 20,00% 10,00% 0,00% Ostatní spotřební daně Vývozní daně Cla a dovozní daně Selektivní spotřební daně Ostatní všeobecné spotřební daně DPH Zdroj: Revenue Statistics - Latin American Countries: Comparative tables. OECD [online]. [cit ]. Dostupné z: Vlastní výpočty a zpracování. V Argentině, Brazílii a Kolumbii je uplatňována mimo DPH i jiná všeobecná spotřební daň, jak lze vidět v grafu 14. Daň z přidané hodnoty se v roce 2012 ve státech Jižní Ameriky podílí na celkových daňových výnosech v průměru zhruba 34 procenty, druhý nejvyšší výnos ze spotřebních daní plyne ze selektivních spotřebních daní (viz. graf 15). Kromě Argentiny a Bolívie činí podíl DPH na nepřímých daních více než 50 %, ve zmíněných státech převládají ostatní nepřímé daně. V Bolívii je vysoký podíl selektivních spotřebních daní, činí 28,5 % celkových daňových příjmů, a v Argentině je poměrně nízký podíl DPH na daňových výnosech (23,3 %) vyrovnáván ostatními všeobecnými spotřebními daněmi. Všeobecné spotřební daně v Argentině tvoří celkem 34,7 % daňových příjmů. Stejně tak je tomu i v Brazílii, kde je také poměrně nízký poměr DPH k daňovým výnosům (23,5 %), avšak spolu s ostatními všeobecnými spotřebními daněmi je podíl na celkových příjmech z daní ve výši 37,4 %. 57

63 Selektivní spotřební daně se největší měrou podílí na celkových daňových příjmech v Bolívii a dále v Paraguayi. Nevýznamným příjmem jsou selektivní spotřební daně v Brazílii, tam je jejich podíl na daňových příjmech pouhých 0,17 %. Pod pětiprocentní hranicí se nachází podíl selektivních spotřebních daní na výnosech z daní také v Kolumbii a Ekvádoru. Všechny státy Jižní Ameriky uplatňují na dovážené zboží cla a dovozní daně, v průměru se na daňových příjmech států podílejí 4,4 procenty. Tento příjem má nejvyšší zastoupení v Paraguayi, kde činí 11,7 % celkových daňových příjmů. Nejmenší měrou se daně z dovozu a cla podílejí na daňových výnosech v Peru a v Chile, kde se pohybují kolem jednoho procenta daňových příjmů. V Argentině a Uruguayi jsou uvalovány také daně na určité vyvážené zboží, v Argentině tvoří 7,6 % podíl na daňových výnosech, v Uruguayi byl tento podíl v roce 2012 vykázán ve výši 0,2 % daňových příjmů, takže v grafu 14 není tento malý podíl ani patrný. Ostatní, výše nevyjmenované daně ze spotřeby jsou ve většině jihoamerických států velmi malým daňovým příjmem, pouze ve dvou státech činí více jak 1 % celkových daňových příjmů. Těmito státy jsou Ekvádor (7,5 %) a Chile (1,4 %). Průměrně se takové daně podílí na celkových daňových výnosech jedním procentem. Graf 15 Průměrný podíl spotřebních daní na daňových výnosech v Jižní Americe 2012 DPH 48,92% 33,65% Ostatní všeobecné spotřební daně Selektivní spotřební daně Cla a dovozní daně 8,28% Vývozní daně 1,00% 0,78% 4,44% 2,93% Ostatní spotřební daně Ostatní daně Zdroj: Revenue Statistics - Latin American Countries: Comparative tables. OECD [online]. [cit ]. Dostupné z: Vlastní výpočty a zpracování. 58

64 4 POROVNÁNÍ A VYVOZENÍ ZÁVĚRŮ PRO PERSPEKTIVY NEPŘÍMÝCH DANÍ V JIŽNÍ AMERICE Kapitola porovnává poznatky z předchozích dvou kapitol, analyzuje shodné a rozdílné rysy ve zdanění spotřeby v Evropské unii a Jižní Americe. Podkapitola 4.5 se zabývá ověřením hypotézy, že v méně vyspělých zemích světa - konkrétně v oblasti Jižní Ameriky, je podíl spotřebních daní na výnosech daní vyšší než v zemích EU. Na závěr kapitoly jsou uvedena doporučení pro další postup jihoamerických států v oblasti spotřebních daní. Každá podkapitola obsahuje tabulku shrnující významná kvalitativní i kvantitativní data, která jsou následně blíže rozebrána v textu. 4.1 Ekonomická integrace a harmonizace nepřímých daní Tabulka 6 shrnuje základní prvky ekonomické integrace a harmonizace zdanění spotřeby. V případě sloupce Jižní Amerika je uveden stav nejpokročilejšího stadia integrace či harmonizace a v závorce je uvedeno konkrétní integrační uskupení, ve kterém takový stav je. Tabulka 6 Porovnání integrace a harmonizace v EU a Jižní Americe Srovnávané kritérium Evropská unie Jižní Amerika Ekonomická integrace Počátek současné 1951 (ESUO) integrace Současný stupeň Hospodářská/měnová unie ekonomické integrace Harmonizace všeobecných spotřebních daní 1969 (CAN) 1981 (ALADI) Celní unie/společný trh DPH ve všech státech Ano kromě Brazílie Harmonizace základu daně Ano Částečná (CAN) Harmonizace sazeb Částečná Částečná (CAN) Jiné všeobecné spotřební daně Ne Brazílie, Argentina, Kolumbie Harmonizace selektivních spotřebních daní Harmonizované daně Energetické produkty a elektřina, tabák a tabákové výrobky, alkoholické nápoje Paliva, tabák a tabákové výrobky, alkoholické a nealkoholické nápoje (MERCOSUR) Harmonizace základu daně Ano částečná (MERCOSUR) Harmonizace sazeb Částečná Ne Neharmonizované daně Ano (viz. tabulka 2) Ano (viz. kapitola 3.3) Zdroj: vlastní zpracování. 59

65 Nepřímé daně ve státech Jihoamerického kontinentu nejsou harmonizovány na takové úrovni jako na území Evropské unie, a to především kvůli pomalejšímu integračnímu vývoji: Ekonomická integrace v Jižní Americe se do současné podoby začala formovat až o několik desítek let později než v Evropě; Dlužnická krize, která zasáhla Jižní Ameriku v 80. letech, silně zpomalila integrační vývoj na tomto území; Cílem integračních uskupení v Jižní Americe bylo zprvu hlavně upevnit politickou a ekonomickou stabilitu ve členských zemích, až poté mohla být zaváděna opatření vedoucí k postupnému integračnímu vývoji; Mezi státy Jižní Ameriky existují obrovské rozdíly jak ve velikosti území státu, tak v rozvinutosti ekonomik jednotlivých států Jižní Ameriky, což vede k častým neshodám a sporům, které zpomalují integrační a harmonizační procesy; Snaha o celoregionální integraci 143 v jihoamerické oblasti je rozvíjena až v posledních třiceti letech, jednotlivá subregionální integrační uskupení měla odlišně vytyčené cíle a podmínky, které je nyní potřeba skloubit v jediném celoregionálním integračním uskupení. Evropská unie stanovuje kritéria pro vstup nových zemí do unie, jež mají zajistit určitou ekonomickou úroveň daných vstupujících států. V Jižní Americe vzniká snaha o vyrovnání ekonomických podmínek v jednotlivých členských zemích až po vstupu státu do integračního uskupení. Taková politika značně zpomaluje společný postup států v rámci integračního vývoje. EU je v současnosti ve fázi hospodářské a měnové unie, přičemž společná měna - euro je zavedeno v 18 zemích (tzv. eurozóna), ostatní státy prozatím jako svou měnu euro nezavedly. Nejvyšším stupněm integrace v Jižní Americe je celní unie, již s prvky společného trhu, avšak do konečné fáze společného trhu s volným pohybem zboží, služeb i výrobních faktorů bez výjimek se jihoamerická integrační uskupení ještě nedopracovala. Harmonizace nepřímých daní, jak už bylo zmíněno, je v EU podstatně dál, než ve státech Jižní Ameriky. V oblasti všeobecných spotřebních daní jsou v EU harmonizovány následující prvky: ve všech státech je uplatňována jediná všeobecná spotřební daň - DPH, předmět a základ daně, včetně výčtu komodit, které jsou nebo smí být osvobozeny, počet daňových sazeb a jejich minimální výše, existuje výčet zboží a služeb, které smí podléhat snížené sazbě daně, 143 Integračními uskupeními zahrnujícími celý jihoamerický kontinent jsou ALADI a UNASUR. 60

66 koordinace v administrativní oblasti DPH a výměny informací. Selektivní spotřební daně jsou v EU harmonizované na podobné úrovni: jsou vymezeny harmonizované základy daně, státy však mají možnost uplatňovat selektivní spotřební daně na další komodity; v rámci harmonizovaných akcízů jsou stanoveny komodity, které nejsou předmětem akcízů, a také takové komodity, které smí být v členských státech osvobozeny; dále jsou určeny způsoby stanovení základu daně a minimální sazby akcízů. Každé zboží je také zařazeno ve společném celním sazebníku EU, kde jsou uváděny pod kódem kombinované nomenklatury, která je též ve všech členských státech shodná. Stejně jako DPH, i akcízy jsou v EU harmonizovány na vyšší úrovni než v Jižní Americe, v obou oblastech však existují selektivní spotřební daně neupravované nadnárodní legislativou. V Jižní Americe uplatňují všechny státy DPH, Brazílie však nemá zavedenu DPH jako takovou, zde existují dvě daně, které dohromady zdaňují celkovou spotřebu, a v Argentině existuje kromě celostátní DPH ještě provinční daň z obratu. Ve většině jihoamerických zemí je tedy DPH jedinou všeobecnou spotřební daní, ne však ve všech zemích bez výjimky. V Andském společenství je harmonizován předmět a základ daně z přidané hodnoty, počet a minimální výše sazeb DPH, nulová sazba daně je ve členských zemích uplatnitelná pouze na vývoz, vybrané výrobky jsou tedy zdaňovány na základě principu země určení. Také v administrativní oblasti jsou uplatňována určitá společná pravidla. V oblasti akcízů je zákonná úprava prozatím vesměs ponechána v kompetenci jednotlivých členských států, společenstvím je určen jen okamžik vzniku povinnosti daň přiznat a zaplatit a jsou vymezeni poplatníci selektivních spotřebních daní. Členské státy MERCOSUR uplatňují u akcízů princip země určení. Selektivní spotřební daně jsou ve všech zemích MERCOSUR uvalovány na paliva, tabák a alkoholické i nealkoholické nápoje. Společný trh Jihu i Andské společenství po vzoru EU využívají ke klasifikaci zboží vlastní nomenklatury a společné celní sazebníky udávají výši cel na jednotlivé výrobky uvalované na vývoz ze společenství. Ve státech Jižní Ameriky nejsou ustanovena další společná pravidla či nařízení pro způsob uplatňování spotřebních daní, která by byla platná na celém Jihoamerickém kontinentu. Liší se zde šíře předmětů jednotlivých daní, i počet a výše daňových sazeb. Akcízy jsou v jednotlivých státech uvalovány na odlišné komodity - co v jednom státě podléhá spotřební dani, v jiném státě nemusí být předmětem žádné spotřební daně. 61

67 4.2 Spotřební daně Porovnávaná kritéria daně z přidané hodnoty v obou oblastech shrnuje tabulka 7. Tabulka 7 Porovnání všeobecné spotřební daně v EU a Jižní Americe (sazby platné pro rok 2014) Srovnávané kritérium Evropská unie Jižní Amerika Princip zdanění Země určení Země určení Minimální/ maximální sazby DPH Povolený počet sazeb (základní; snížené) Základní sazba minimální základní sazba 15 % minimální snížená sazba 5 % maximální základní sazba 19 % snížená sazba minimálně 30 % základní sazby (CAN) 3 (1; 2) 2 (1; 1) (CAN) Základní sazba - rozmezí % % Základní sazba - průměr 21,5 % 16 % Nejvyšší základní sazba Maďarsko Uruguay Nejnižší základní sazba Lucembursko Paraguay Využívání jen základní sazby Dánsko Bolívie, Chile, Ekvádor, Peru Snížená sazba Snížená sazba - rozmezí 5-18 % 5-12 % Snížená sazba - průměr 9 % 8,2 % Nejvyšší snížená sazba Maďarsko Brazílie Nejnižší snížená sazba 8 států Kolumbie, Paraguay Další sazby Zdroj: vlastní zpracování. super snížená 5 států (2,1-4 %) mezisazba 5 států (12-13,5 %) zvýšená sazba - Argentina 27 %, Venezuela 22 % Při porovnání systémů DPH v zemích Evropské unie se systémy daně z přidané hodnoty v zemích Jižní Ameriky lze nalézt shody ve způsobu uplatňování DPH - v obou oblastech je v rámci DPH uplatňován systém částečných plateb, a v obou oblastech je použit princip země určení vzhledem k jen částečné harmonizaci daňových sazeb. V EU jsou stanoveny minimální sazby DPH na úrovni 15 % v případě základní sazby a 5 % u sazeb snížených, je povolena maximálně jedna základní a dvě snížené sazby daně z přidané hodnoty. Výše či počet sazeb není harmonizována na úrovni celého Jihoamerického kontinentu, v Andském společenství je však povolena jedna základní (maximálně 19 %) a jedna snížená sazba (na úrovni minimálně 30 % základní sazby). 62

68 Státy Evropské unie uplatňují sazby v rozmezí %, sazby snížené činí 5 až 18 % v jednotlivých členských státech. Pět států EU uplatňuje ještě tzv. super sníženou sazbu pod úrovní 5 %. Ve státech Jižní Ameriky se sazby základní pohybují od 10 do 22 procent, snížené sazby jsou uplatňovány ve výši 5-12 %, k tomu jsou ještě v Argentině a Venezuele zavedeny zvýšené sazby ve výši 27 % (Argentina) a 22 % (Venezuela). Zatímco výčet zboží a služeb podléhajících sníženým sazbám DPH je v EU harmonizován a jedná se například o základní potraviny a další základní zboží, služby spojené se zdravotní péčí či ubytovací služby; v Jižní Americe je výčet komodit podléhajících snížené sazbě daně v jednotlivých státech velice rozličný, vybrané základní potraviny jsou však ve většině zemí uplatňujících sníženou sazbu zvýhodněné touto sníženou sazbou daně. Selektivní spotřební daně lze v EU rozdělit do dvou skupin: harmonizované a neharmonizované. Harmonizované jsou spotřební daně z alkoholu a alkoholických nápojů, z energetických produktů a elektřiny, a z tabákových výrobků. 12 států Evropské unie využívá akcízů ke zdanění dalších neharmonizovaných komodit. Nejvíce takových daní využívá Dánsko. Příkladem takových dalších výrobků podléhajících akcízům v určitých státech EU jsou obaly, nealkoholické nápoje, káva, čaj, cukrovinky, odpady, či štěrk. Státy Jižní Ameriky nemají přímo harmonizovaný předmět selektivních spotřebních daní, ve většině zemí jsou však zdaňovány klasické komodity - alkohol a alkoholické nápoje, tabák a paliva. Paliva jsou ovšem například v Argentině a Brazílii předmětem všeobecné spotřební daně. Častou selektivní spotřební daní je daň z luxusního zboží. Telekomunikační mobilní služby a nealkoholické nápoje jsou také předmětem akcízů ve více jihoamerických státech. 4.3 Opatření proti daňovým únikům Daňové úniky jsou problémem v Evropské unii i v Jižní Americe. Přestože DPH je považována za daň odolnou vůči daňovým podvodům, státy přicházejí o značné příjmy do státních rozpočtů i v případě výběru této daně. Obě porovnávané oblasti se v boji proti daňovým únikům zaměřují na zlepšení výkonu daňových správ, zvýšení efektivnosti výběru daní a zlepšení výměny informací mezi členskými státy daných integračních uskupení. Snaha o zjednodušení daní je ovšem komplikována různými odlišnostmi v nepřímém zdanění v jednotlivých státech. 63

69 Evropská unie zavedla v rámci boje proti daňovým únikům v oblasti nepřímého zdanění následující opatření: systém přenesení daňové povinnosti u vybraných služeb, kde hrozí daňové úniky, zjednodušená pravidla fakturace, mechanismus rychlé reakce, zvýšení správní spolupráce v oblasti DPH, společná databáze osob povinných k dani a sdílení informací o DPH mezi jednotlivými členskými státy, systém VIES, systém EMCS. Z výčtu nejdůležitějších kroků, které podnikla EU, je patrná snaha o modernizaci a zavádění nových technologií v oblasti daňové správy, propojování databází a sdílení informací shromažďovaných jednotlivými správci daně ze všech členských států. Jižní Amerika se obecně potýká s nízkou daňovou morálkou svých poplatníků, snaží se tedy zvyšovat sankce a tresty za daňové úniky, zjednodušovat daňové systémy i placení daní. Již samotné zavedení DPH a zvyšování jejího významu v daňových systémech států Jižní Ameriky je krokem v boji proti daňovým únikům, jelikož v oblasti nepřímých daní, kdy daň zaplatí spotřebitel v ceně zboží nebo služby a odvádí ji výrobce či prodejce, je menší pravděpodobnost neodvedení daně, než v případě zdaňování příjmů. Státy se snaží o sbližování systémů nepřímého zdanění, aby se zamezilo únikům při přeshraničních transakcích. DPH a její co nejširší základna významně zjednodušuje výběr daně a snižuje administrativní náklady ve srovnání s kaskádovými obratovými daněmi. 4.4 Daňové ukazatele Následující část této kapitoly se věnuje komparaci statistických dat, nejprve je porovnávána daňová kvóta Evropské unie a Jižní Ameriky, poté daňový mix s bližším zaměřením na spotřební daně Daňová kvóta Tabulky 8 a 9 uvádí shrnutí údajů o jednoduché a složené daňové kvótě v EU a v Jižní Americe, hodnoty jsou uvedeny za rok

70 Tabulka 8 Porovnání jednoduché daňové kvóty EU a Jižní Ameriky 2012 Srovnávané kritérium Evropská unie Jižní Amerika JDK - průměr aritmetický 25 % 19,5 % JDK - průměr vážený HDP 26,5 % 23,4 % JDK - rozmezí 16-47,3 % 12,7-29 % Stát s nejnižší JDK Slovensko Paraguay Stát s nejvyšší JDK Dánsko Argentina Trend vývoje JDK v letech poměrně konstantní rostoucí Změna za období ,6 % 4,4 % Zdroj: vlastní zpracování. Tabulka 9 Porovnání složené daňové kvóty EU a Jižní Ameriky 2012 Srovnávané kritérium Evropská unie Jižní Amerika SDK - průměr aritmetický 36,8 % 23,3 % SDK - průměr vážený HDP 40,4 % 30,2 % SDK - rozmezí 27,2-48,9 % 12,7-37,3 % Stát s nejnižší SDK Lotyšsko Paraguay Stát s nejvyšší SDK Dánsko Argentina Trend vývoje SDK v letech poměrně konstantní rostoucí Změna za období ,6 % 6,7 % Zdroj: vlastní zpracování. Z tabulek 8 a 9 lze vyčíst, že složená i jednoduchá daňová kvóta jsou v Jižní Americe nižší než v EU, nejvyšší složená i jednoduchá daňová kvóta byla v zemích EU vykázána v roce 2012 v Dánsku, v Jižní Americe dosáhla nejvyšších hodnot Argentina, Paraguay naopak měla obě daňové kvóty nejnižší. Nejnižší jednoduchá daňová kvóta ze zemí EU byla vykázána na Slovensku, kde je ovšem poměrně vysoký podíl sociálního pojistného na HDP, takže složená daňová kvóta byla nejnižší Následující graf znázorňuje navíc časový vývoj průměrné (průměr vážený HDP) složené a jednoduché daňové kvóty Evropské unie a Jižní Ameriky v letech

71 Graf 16 Vývoj složené a jednoduché daňové kvóty EU a Jižní Ameriky ,0% 40,0% 35,0% 30,0% 25,0% 20,0% SDK EU JDK EU SDK JA JDK JA 15,0% 10,0% Zdroj: Main national accounts tax aggregates. Eurostat [online] [cit ]. Dostupné z: Revenue Statistics - Latin American Countries: Comparative tables. OECD [online]. [cit ]. Dostupné z: GDP (current US$). The World Bank [online]. c2014 [cit ]. Dostupné z: Vlastní výpočty a zpracování. Z grafu 16 je zřejmé, že v roce 2004 převýšila složená daňová kvóta Jižní Ameriky jednoduchou daňovou kvótu Evropské unie. Podíl celkových daní na HDP v Jižní Americe je od té doby nad úrovní evropského podílu daní bez sociálního pojistného na hrubém domácím produktu. Složená i jednoduchá daňová kvóta EU má poměrně konstantní vývoj za sledované období, v Jižní Americe dochází k postupnému růstu podílu daní na HDP. V EU je také vyšší podíl sociálního pojistného na HDP než v jihoamerických zemích, což lze pozorovat na širším rozestupu křivky složené a jednoduché daňové kvóty EU. Graf 17 uvádí pořadí států EU (fialové sloupce) i Jižní Ameriky (modré sloupce) podle výše složené daňové kvóty v roce Jen tři státy Jižní Ameriky - Argentina, Brazílie a Bolívie, nejsou v žebříčku až za všemi státy EU. Většina jihoamerických států nedosahuje ani 25% podílu daní na HDP, některé státy EU se přibližují padesáti procentům. 66

72 Graf 17 Daňová kvóta v zemích EU a Jižní Ameriky 2012 Dánsko Belgie Francie Švédsko Rakousko Finsko Itálie Německo Lucembursko Nizozemsko Maďarsko Slovinsko Argentina Velká Británie Řecko Brazílie Chorvatsko Kypr Česká rep. Portugalsko Malta Španělsko Estonsko Polsko Irsko Slovensko Rumunsko Bolívie Lotyšsko Bulharsko Litva Uruguay Chile Kolumbie Peru Ekvádor Paraguay (2011) Venezuela (2010) 0,0% 10,0% 20,0% 30,0% 40,0% 50,0% Jednoduchá daňová kvóta Složená daňová kvóta Zdroj: Main national accounts tax aggregates. Eurostat [online] [cit ]. Dostupné z: Revenue Statistics - Latin American Countries: Comparative tables. OECD [online]. [cit ]. Dostupné z: Vlastní výpočty a zpracování. 67

73 4.4.2 Daňový mix Porovnání podílu nepřímých daní a jejich složek na daňovém výnosu v Evropské unii a v Jižní Americe je znázorněno v tabulce 10. Kritérium týkající se ostatních všeobecných spotřebních daní není ve sloupci EU vyplněno, jelikož ve všech státech je uplatňována pouze DPH. Tabulka 10 Porovnání podílu nepřímých daní na daňovém výnosu v EU a Jižní Americe 2012 Srovnávané kritérium Evropská unie Jižní Amerika Nepřímé daně/daně 38,8 % 53,5 % Rozmezí podílu 29-55,3 % 38,6-72,2 % Nejvyšší podíl Bulharsko Paraguay Nejnižší podíl Německo Kolumbie DPH/daně 22,2 % 34,4 % Rozmezí podílu 13,8-34,4% 23,3-48,3 % Nejvyšší podíl Chorvatsko Venezuela Nejnižší podíl Itálie Argentina Ostatní všeobecné spotřební daně/daně - 2,9 % Rozmezí podílu - 4,2-13,8 % Nejvyšší podíl - Brazílie Nejnižší podíl - Kolumbie Selektivní spotřební daně/daně 10,4 % 8,2 % Rozmezí podílu 6,4-15,1% 0,2-28,5 % Nejvyšší podíl Malta Bolívie Nejnižší podíl Švédsko Brazílie Zdroj: vlastní zpracování. Podíl nepřímých daní na celkových příjmech z daní činí v roce 2012 v Jižní Americe průměrně 53,5 % a v Evropské unii průměrně skoro 39 %. V Bulharsku se na daňových příjmech podílejí nepřímé daně ze všech států EU nejvíce, ze států Jižní Ameriky zaujímá takové místo Paraguay. Nejnižší podíl byl v zemích Evropské unie zaznamenán v Německu, Kolumbie je na poslední příčce v podílu nepřímých daní na daňovém výnosu v případě jihoamerických států. Všeobecné spotřební daně se v Jižní Americe podílí na daňovém výnosu vyšší měrou než v Evropské unii, v Jižní Americe doplňují DPH ještě ostatní všeobecné spotřební daně s podílem na daňovém výnosu 2,9 %. Selektivní spotřební daně mají vyšší význam v daňovém výnosu EU než v Jižní Americe. V daňovém mixu zemí Jižní Ameriky a členských států EU je již při prvním pohledu na grafy 18 a 19 zřejmý rozdíl v podílu nepřímých daní na celkovém výnosu z daní, kdy v Jižní Americe činí významnější podíl než v EU, přestože se tento podíl za sledované období v Jižní Americe snížil 68

74 o 5 % a v EU vzrostl o 1%. Tyto změny jsou při porovnání velmi nepatrné, jelikož rozdíl v podílu nepřímých daní na daňovém výnosu EU a Jižní Ameriky činil v roce procentních bodů. Přímé daně v obou porovnávaných oblastech tvoří asi 30 % celkových daňových příjmů. Vysoký podíl nepřímých daní v Jižní Americe je kompenzován podstatně nižším zastoupením plateb na sociální pojištění ve výnosech z daní (činí cca 14 %), než jak je tomu v členských státech EU, kde má příjem z těchto plateb zhruba stejný podíl na daňovém výnosu jako přímé daně, čili zhruba 30 %. Graf 18 Vývoj daňového mixu EU Graf 19 Vývoj daňového mixu J. Ameriky % 90% 80% 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0% 100% 90% 80% 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0% Nepřímé daně Přímé daně Sociální pojistné Nepřímé daně Přímé daně Sociální pojistné Zdroj graf 18 a 19: Main national accounts tax aggregates. Eurostat [online] [cit ]. Dostupné z: Revenue Statistics - Latin American Countries: Comparative tables. OECD [online]. [cit ]. Dostupné z: Vlastní výpočty a zpracování. Podíl nepřímých daní na daňovém výnosu jednotlivých zemí EU a Jižní Ameriky znázorňuje graf 20. Do spotřebních daní jsou zahrnuty v zemích EU daně v kategorii D.2 - daně z výroby a dovozu podle klasifikace ESA 95, a v zemích Jižní Ameriky daně spadající do podskupin 5100 a 5300 podle klasifikace OECD. Jelikož daně v podskupině 5200 dle klasifikace OECD zahrnují převážně daně z používání motorových vozidel, nezařazuji tuto daň mezi daně ze spotřeby. Ne všechny jihoamerické státy vykazují vyšší podíl nepřímého zdanění na celkových daních než státy Evropské unie. Kolumbie a Brazílie se nachází v první polovině států s nižším podílem nepřímých daní na celkových daňových výnosech, Chorvatsko a Bulharsko se naopak pohybují na vysokých hodnotách tohoto podílu, tedy mezi státy Jižní Ameriky. Úrovně podílu spotřebních daní na celkových příjmech z daní nad 50 % dosahují státy v grafu 20 od Argentiny níž. 69

75 Graf 20 Podíl spotřebních daní na daňovém výnosu v jednotlivých zemích EU a Jižní Ameriky 2011 Německo Belgie Nizozemsko Španělsko Lucembursko Finsko Rakousko Itálie Francie Dánsko Česká rep. Slovensko Velká Británie Řecko Kolumbie Slovinsko Irsko Brazílie Polsko Malta Litva Švédsko Lotyšsko Peru Kypr Portugalsko Estonsko Uruguay Rumunsko Maďarsko Chile Argentina Ekvádor Chorvatsko Bulharsko Bolívie Venezuela Paraguay 0% 20% 40% 60% 80% Zdroj: Main national accounts tax aggregates. Eurostat [online] [cit ]. Dostupné z: Revenue Statistics - Latin American Countries: Comparative tables. OECD [online]. [cit ]. Dostupné z: Vlastní výpočty a zpracování. 70

76 Vývoj podílu jednotlivých typů spotřebních daní na celkových daňových příjmech znázorňují grafy 21 a 22. Všeobecné spotřební daně se na daňovém výnosu Jižní Ameriky podílejí zhruba stejnou měrou, jako se v EU podílejí všechny spotřební daně. Graf 21 Vývoj podílu nepřímých daní na daňovém výnosu v EU Graf 22 Vývoj podílu nepřímých daní na daňovém výnosu v Jižní Americe % 90% 80% 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0% 100% 90% 80% 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0% Ostatní nepřímé daně Selektivní spotřební daně Všeobecné spotřební daně - DPH Ostatní nepřímé daně Selektivní spotřební daně Ostatní všeoebecné spotřební daně DPH Zdroj graf 21 a 22: Main national accounts tax aggregates. Eurostat [online] [cit ]. Dostupné z: Revenue Statistics - Latin American Countries: Comparative tables. OECD [online]. [cit ]. Dostupné z: Vlastní výpočty a zpracování. Význam selektivních spotřebních daní v daňových příjmech Jižní Ameriky se postupně snižuje (v roce 2011 činil podíl 8 %), v EU tvoří akcízy konstantně za sledované období 9 % celkových daňových výnosů. Ostatní nepřímé daně činí v obou oblastech zhruba 8 % daňového výnosu a vykazují pozvolný pokles podílu na celkových daních. Podstatný rozdíl je tedy zaznamenán pouze v podílu všeobecných spotřebních daní na daňových příjmech, kdy jen samotná DPH se v Jižní Americe podílí na celkových příjmech z daní o zhruba 12 procentních bodů více, než je tomu v EU. 71